Sunteți pe pagina 1din 13

Impozitarea veniturilor obtinute in Romania de nerezidenti

Studiu de caz : Conventia de evitare a dublei impunerii Romania- Slovacia

Cuprins
Studiu de caz :............................................................................................................................. 1 Conventia de evitare a dublei impunerii......................................................................................1 Romania- Slovacia...................................................................................................................... 1 Cuprins........................................................................................................................................ 2 Introducere................................................................................................................................... 2 Necesitatea evitarii fenomenului de dubla impunere....................................................................3 Impozitarea veniturilor obtinute in Romania de nerezidenti..........................................................4 Conventia de evitare a dublei impunerii dintre............................................................................. Romania si Slovacia................................................................................................................... Studiu de caz............................................................................................................................... ! "iblio#rafie................................................................................................................................. 12

Introducere
n condiiile economiei contemporane, circulaia liber a capitalurilor este o realitate, iar numeroase persoane fizice i juridice desfasoar activiti diverse, din care obin venituri sau dein averi n mai multe ri, astfel nct se vorbete tot mai des despre dubla impunere fiscal
2

internaional, att n discuiile cu partenerii externi, ct i n cele purtate cu organele administraiei fiscale. Competena exclusiv a unui stat n domeniul fiscal, n baza creia acesta este nengrdit s instituie i s ncaseze impozitele i taxele n teritoriul suveran, este cunoscut sub denumirea de suveranitate fiscal. stfel, fiecare stat are libertatea de a stabili sistemul fiscal pe care l instituie, de a defini impozitele ce compun acel sistem, de a preciza subiecii impunerii, de a determina baza de impozitare, de a dimensiona cotele de impunere, de a fixa termenele de plat, de a acorda nlesniri fiscale, de a stabili sanciuni fiscale, de a institui ci de atac i procedura de soluionare a litigiilor fiscale etc. !eoarece instituirea de impozite constituie un drept a fiecrui stat, iar modul de aezare i percepere al acestora este de competena puterii legislative a statului respectiv, se poate ajunge la situaia ca un anumit venit s fac obiectul impunerii i n statul de origine, ca i n cel de destinaie a venitului respectiv. "a fel se poate ntmpla i cu o anumit avere# s pretind impozit asupra ei i statul pe teritoriul cruia se afl bunul supus impunerii ca i cel n care domiciliaz proprietarul averii n cauz $sau al crui cetean este acesta%. Ca urmare putem spune ca dubla impunere internationala are loc atunci cand unul si acelasi obiect impozabil este supus impozitarii in doua sau mai multe state, pentru una si aceeasi perioada de timp. &oluionarea acestei probleme se poate face numai printr'o nelegere intervenit ntre statele interesate care s stabileasc pentru fiecare categorie de venit i de avere cine este competent s perceap impozit. (ijlocul legal de eliminare a unor asemenea conflicte pe plan international sunt conventiile fiscale, denumite Conventii de )vitare a !ublei *mpuneri *nternationale $C)!*%. Conveniile pentru evitare dublei impuneri se aplic impozitelor pe venit i pe avere, percepute n contul fiecruia din statele contractante.

Necesitatea evitarii fenomenului de dubla impunere


+erezidenii pot fi impozitai de dou ori# o dat n statul unde realizeaz venituri $altul dect statul lor de reedin, numit i stat surs% i a doua oar n statul lor de reedin. ,r, astfel de situaii, numite de -dubl impunere internaional., nu sunt benefice nici pentru cei care obin venituri n alt stat dect statul lor de reedin, nici pentru statele implicate $respectiv statul surs
3

i cel de reedin%. !ac nu ar reglementa aceast problem, statele implicate ar avea un conflict permanent privind dreptul lor de a impozita veniturile realizate pe teritoriul lor, privind protecia pe care trebuie s o acorde propriilor ceteni care realizeaz venituri n alte state, i c/iar, la nivel global, s'ar frna dezvoltarea liber a comerului. +ecesitatea nc/eierii unor convenii bilaterale de evitare a dublei impuneri este dat de faptul c reglementrile fiscale naionale sunt diferite de la un stat la altul i de faptul c msurile fiscale unilaterale nu au corespondent n legislaia fiscal a statelor cu care 0omnia ntreine relaii economice. stfel, se realizeaz o trimitere la conveniile de evitare a dublei impuneri nc/eiate de 0omnia cu alte state, iar aceasta nu nseamn c legislaia fiscal intern este nlocuit cu prevederile conveniilor fiscale, deoarece ele nu stabilesc impozite i taxe, ci reglementeaz partajarea, n anumite proporii, a dreptului de impunere ntre statul de reziden i cel de surs. *n practica internationala, exista trei metode de baza privind eliminarea dublei impuneri# 1% scutirea de impozite 2 excluderea din baza impozabila a veniturilor obtinute din surse aflate peste /otare $tax exemption%3 4% creditul fiscal 2 trecerea in cont a impozitului ac/itat n strainatate $foreign tax credit%3 5% deducerea c/eltuielilor cu impozitele 2 trecerea obligatiilor fiscale ac/itate in strainatate in contul c/eltuielilor efectuate de agentul economic $tax deduction%.

Impozitarea veniturilor obtinute in Romania de nerezidenti


*n codul fiscal aceasta parte ce revine impozitarii veniturilor obtinute in 0omania de nerezidenti este prezenta la 6itlul 7, art.115'141 8*mpozitul pe veniturile obtinute in 0omania de nerezidenti.. Conform prezentului capitol cei ce au obligatia de a plati impozit sunt nerezidentii ce obtin venituri impozabile din 0omania.

Conform articolului 9 ce defineste termenul de nerezident , acesta este 8orice persoana fizica ce nu este rezidenta si orice persoana juridica ce nu este inregistrata la 0egistrul Comertului in 0omania.. Ca urmare o persoana fizica rezidenta este orice persoana fizica care indeplineste cel putin una din urmatoarele conditii # a% are domiciliul in 0omania b% central intereselor vitale ale persoanei este amplasat in 0omania c% prezenta in 0omania pe o perioada sau mai multe perioade ce depasesc in total 1:5 de zile d% este cetatean roman care lucreaza in strainatate, ceste venituri se supun impozitarii indiferent daca sunt primite in 0omania sau in strainatate. ,biectul impozabil este reprezentat de veniturile brute impozabile obtinute din 0omania. *mpozitarea veniturilor obtinute de nerezidenti se analizeaza din doua puncte de vedere # 1% !aca veniturile sunt obtinute din 0omania fara a desfasura activitati pe teritoriul 0omaniei # 7eniturile impozabile obtinute in 0omania fara a desfasura activitati pe teritoriul 0omaniei sunt prezentate in art.14 din Codul ;iscal, dintre care # dividendele3 dobanzile3 redeventele3 comisioanele3 venituri din prestarea de servicii de management sau de consultanta din orice domeniu3 venituri reprezentand remuneratii primite de nerezidenti ce au calitatea de administrator, fondator sau membru al C al unei persoane juridice romane3 venituri din servicii prestate in 0omania $exclusiv transportul international % venituri din profesii independente desfasurate in 0omania ' doctor, avocat, inginer, dentist, ar/itect, auditor si alte profesii similare3 venituri din premii acordate la concursuri si cele obtinute la jocurile de noroc. cestea se impoziteaza in 0omania prin retinere la sursa de platitorul de venit conform Codului ;iscal, art.1<# *mpozitul datorat se calculeaza prin aplicarea urmatoarelor cote asupra veniturilor brute# ' 10% pentru veniturile din dobanzi si redevente, daca beneficiarul efectiv al acestor venituri este o persoana juridica rezidenta intr'un stat membru. ceasta cota de impunere se aplica in perioada de tranzitie, de la data aderarii 0omaniei la =niunea )uropeana si pana la data de 51 decembrie 4<1<, cu conditia ca beneficiarul efectiv al dobanzilor sau redeventelor
$

sa detina

minimum

4>?

din

valoarea@numarul titlurilor de participare la persoana juridica romana, pe o perioada neintrerupta de cel putin 4 ani, care se inc/eie la data platii dobanzii sau redeventelor3 ' ' 25% pentru veniturile obtinute din jocuri de noroc3 16% in cazul oricaror alte venituri impozabile obtinute din 0omania

&au se impoziteaza conform Conventiei cu conditia sa se prezinte certificate de rezidenta si se aplica cota cea mai favorabila. 4% *n situatia in care vorbim de un nerezident ce obtine venituri din activitati desfasurate pe teritoriul 0omaniei, tunci impozitarea veniturilor nerezidentilor se face in 0omania, daca activitatea se desfasoara prin intermediul # ' ' Aaze fixe $ persoanele fizice% &ediu permanent $ persoanele juridice%

*mpozitarea se face face conform Codului ;iscal $ art :% sau conform Conventiei de evitare a dublei impuneri, daca se prezinta certificate de rezidenta. Contribuabilul are obligatia sa se inregistreze fiscal, sa intocmeasca 0egistrul de )videnta ;iscala, sa organizeze evident contabila conform ,(;B 5<>>@4<<C. !e pe profit, iar apoi plateste impozitul. &emenea stabileste si declara impozitul pe profit conform regulilor de determinare a profitului impozabilsi impozitului

Conventia de evitare a dublei impunerii dintre Romania si Slovacia


0egimul fiscal al veniturilor obtinute din 0omania se stabileste prin coroborarea prevederilor Codului ;iscal cu articolele din conventiile fiscale internationale. ceste dou seturi de norme au

aceeai finalitate, i anume evitarea dublei impuneri internaionale. Cele dou seturi de msuri legislative par a se exclude, n practic, se observ c ambele funcioneaz simultan cu succes. Brincipiul evitarii dublei impuneri prevede ca un venit nu se poate impozita de doua ori, un astfel de venit, daca apartine aceleiasi persoane in diverse faze, se va impozita o singura data. venituri pot fi de doua categorii din punctul de vedere al aplicarii acestui principiu# ' ' provenite din surse externe intreprinderii3 provenite din interiorul activitatii intreprinderii. ceste

*n prima situatie este vorba despre acele venituri obtinute de intreprindere prin retinerea impozitului la sursa, intreprinderea incasand numai valoarea venitului net, obligatia calcularii, retinerii si virarii impozitului unor astfel de venituri fiind in obligatia intreprinderilor care acorda astfel de venituri. Cel mai reprezentativ dintre aceste venituri este cel din dividende incasate de intreprindere. *n astfel de situatii, intreprinderile care distribuie dividende sunt obligate sa ac/ite la bugetul de stat impozitul pe dividendele distribuite prin stopaj la sursa. Codul fiscal se aplica# ' ' rezidentilor din punct de vedere fiscal in 0omania3 prioritar fata de C)!*, in situatia in care cota de impozit este mai favorabila.

Conventiile de )vitare a !ublei *mpuneri *nternationale $C)!*% se aplica# ' rezidentilor din statele cu care 0omania are conventii daca prezinta certificat de rezidenta fiscala care atesta ca persoana este rezident al statului respectiv3 ' prioritar fata de Codul ;iscal, in situatia in care cota de impozit este mai favorabila.

Cad sub incidena conveniei toate impozitele pe venit i pe avere, indiferent de sistemul de percepere folosit# impunere direct, stopaj la surs, supratax, cote adiionale. Aaza legala a raportului dintre Codul fiscal si C)!* este# ' art. 11 din Constitutia 0omaniei# !reptul internaional si dreptul intern

&tatul roman se obliga s indeplineasca intocmai si cu buna'credinta obligatiile ce'i revin din tratatele la care este parte. 6ratatele ratificate de Barlament, potrivit legii, fac parte din dreptul intern. n cazul n care un tratat la care 0omania urmeaza sa devina parte cuprinde dispozitii contrare Constitutiei, ratificarea lui poate avea loc numai dupa revizuirea Constitutiei.
'

art. 1 alin. $D% din Codul ;iscal3 ' !aca orice prevedere a prezentului cod contravene unei prevederi a unui tratat la care 0omania este parte , se aplica prevederea acelui tratat art.11E si 11: alin. $4% din Codul ;iscal.

'

")F) +r. CE din 1< noiembrie 1CCD privind ratificarea Conveniei dintre Fuvernul 0omniei i Fuvernul 0epublicii &lovace pentru evitarea dublei impuneri i prevenirea evaziunii fiscale cu privire la impozitele pe venit i pe capital, a fost semnat la Aratislava la 5 martie 1CCD. Convenia se aplic persoanelor care sunt rezidente ale 0omaniei si &lovaciei sau ale fiecruia dintre cele dou state. )ste vorba att de persoane fizice ct i de persoane juridice, societi de persoane i de capital, fundaii .a. n cazul impozitelor indirecte nu se pune problema dublei impuneri internaionale ntruct cetaenii straini suport, n calitate de cumprtori, aceleai impozite cuprinse n preurile mrfurilor cumprate ca i cetenii din ara de impunere. Conform art.1$D% din Codul ;iscal in situatia in care exista un tratat sau o conventie pentru evitarea dublei impuneri inc/eiata de 0omania cu &lovacia , prevederile conventiei se aplica cu prioritate obligatoriu si imperativ, fata de prevederile legislatiei interne ale oricaruia dintre cele 4 state, cu conditia ca persoanele vizate sa detina certificate de rezidenta fiscala, eliberat de autoritatea fiscal a statului de rezidenta. +erezidentul beneficiar al veniturilor din 0omania trebuie sa justifice in 0omania dreptul de a beneficia de prevederile conventiei de evitare a dublei impuneri, inc/eiate intre 0omania si &lovacia, prin prezentarea certificatului de rezidenta fiscala eliberat de autoritatea fiscala din &lovacia. Bentru a fi considerat valabil, certificatul de rezidenta fiscala trebuie prezentat de catre nerezidentul contractant la momentul realizarii venitului. ,data obtinut acest certificat, intra
&

automat in vigoare prevederile speciale ale conventiei de evitare a dublei impuneri inc/eiate de 0omania si &lovacia. Bana la prezentarea certificatului de rezidenta fiscala sau a unui alt document, se aplica prevederile 6itlului 7 din Codul fiscal. !upa prezentarea certificatului de rezidenta fiscala se aplica prevederile conventiei de evitare a dublei impuneri si se face regularizarea impozitului in cadrul termenului legal de prescriptie. *n certificatul de rezidenta fiscala prezentat de nerezidentii care au obtinut venituri din 0omania trebuie sa se ateste ca acestia au fost rezidenti in &lovacia, stat cu care 0omania are inc/eiat conventie de evitare a dublei impuneri, in anul@perioada obtinerii veniturilor sau in anul@perioada pentru care a fost emis certificatul de rezidenta fiscala. ;orma si continutul certificatului de rezidenta fiscala pentru nerezidenti sunt cele emise de autoritatea din &lovacia. Certificatul de rezidenta fiscala trebuie sa cuprinda, in principal, elemente de identificare a nerezidentului, precum si a autoritatii care a emis certificatul de rezidenta fiscala sau documentul, ca de exemplu# numele, denumirea, adresa, codul de identificare fiscala, mentiunea ca este rezident fiscal in statul emitent, precum si data emiterii certificatului sau a documentului. Certificatul trebuie s fie prezentat n original i tradus n romn de ctre un traductor autorizat. n situaia n care certificatul este prezentat i tradus dup data plii venitului atunci pltitorul de venit trebuie s aplice cota prevzut de legislaia romn urmnd ca la prezentarea certificatului s solicite rambursarea eventualelor sume pltite n plus. Be baza certificatului de reziden fiscal se stabilete cota de impunere a persoanei fizice sau juridice pe veniturile realizate.

Studiu de caz
, persoana juridica rezidenta in &lovacia are o sucursala in 0omania .&tructura actionariatului la o sucursala inregistrata in 0omania se prezinta astfel# ' ' ' :<? ' nerezident de origine slovaca $ %

1>? ' nerezident de origine slovaca $ A % >? ' nerezident de origine slovaca $ C %
!

"a inceput de an se distribuie ca dividende in totalitate profitul de 1<<.<<< euro. !ividendele obtinute de un nerezident de la o persoana juridica romana sunt venituri impozabile obtinute din 0omania. *mpozitul se calculeaza diferit, in functie de situatie, respectiv daca exista sau nu certificat de rezidenta fiscala.
1. ;irma

prezinta certificat de rezidenta fiscala, inainte de a i se calcula si retine

impozitul aferent Blatitorul de impozit este raspunzator de calculul si retinerea impozitului pe veniturile nerezidentilor. stfel, societatea din 0omania va calcula cuantumul impozitului tinand cont de prevederile conventiei de evitare a dublei impuneri inc/eiata intre 0omania si &lovacia. Brin urmare, pentru a beneficia de efectele conventiei de evitare a dublei impuneri, nerezidentul are obligatia de a prezenta platitorului de venit, in momentul realizarii venitului, certificatul de rezidenta fiscala. Bentru a se determina daca datoareaza sau nu impozit in 0omania trebuie sa se stabileasca daca societatea are sau nu sediu permanent in 0omania. Conform art. : alin. $1% i $4% din "egea nr. >91@4<<5 privind Codul fiscal, cu modificrile i completrile ulterioare, sediul permanent este un loc prin care se desfoar integral sau parial activitatea unui nerezident, fie direct, fie printr'un agent dependent. Conform Conventiei dintre Fuvernul 0omniei i Fuvernul 0epublicii &lovace pentru evitarea dublei impuneri i prevenirea evaziunii fiscale cu privire la impozitele pe venit i pe capital precum si Codului ;iscal un sediu permanent presupune un loc de conducere, sucursal, birou, fabric, magazin, atelier, precum i o min, un pu de iei sau gaze, o carier sau alte locuri de extracie a resurselor naturale. !e asemenea, un sediu permanent poate presupune un antier de construcii, un proiect de construcie, ansamblu sau montaj sau activiti de supervizare legate de acestea, numai dac antierul, proiectul sau activitile dureaz mai mult de E luni. n ceea ce privete sediul permanent al unei societi nerezidente, dei nu exist prevederi legale, din interpretarea legii rezult c fiecare sucursal a unei societi nerezidente trebuie s menin

1'

evidene separate n ceea ce privete impozitul pe profit i, respectiv s l declare i plteasc separat, la nivelul fiecrei sucursale. !in punctul de vedere al impozitului pe profit, n baza art. 15 lit. b% din Codul fiscal persoanele juridice strine care desfoar activitate prin intermediul unui sediu permanent n 0omnia sunt obligate la plata impozitului pe profit. (ai mult, potrivit art. 4C alin. $1% din Codul fiscal, persoanele juridice strine care desfoar activitate prin intermediul unui sediu permanent n 0omnia au obligaia de a plti impozitul pe profit pentru profitul impozabil care este atribuibil sediului permanent. Blatitorul de impozit este raspunzator de calculul si retinerea impozitului pe veniturile nerezidentilor. stfel, societatea din 0omania va calcula cuantumul impozitului tinand cont de prevederile conventiei de evitare a dublei impuneri inc/eiata intre 0omania si &lovacia. Cota de impozit care se aplica dividendelor brute obtinute din 0omania nu poate depasi cota de impozit prevazuta in conventie. *n situatia in care cota de impozitare din legislatia interna este mai favorabila decat cea din conventia de evitare a dublei impuneri se aplica cota de impozitare mai favorabila. !ividende distribuite# :<? G 1<<.<<<H I :<.<<<H

*mpozit calculat si retinut in baza conventiei# 1<?G :<.<<<H I :.<<<H cest impozit este retinut la sursa in momentul platii venitului, urmand a fi virat la bugetul de stat pana la data de 4> ale lunii urmatoare celei in care s'a efectuat plata. &uma in moneda straina aferenta impozituluiva fi transformata in lei la cursul monedei respective din ziua efectuarii platii si virata la bugetul de statpana la termenul prevazut anterior.&olicitand de la autoritatile romane certificatul prin care se atesta impozit platit in 0omania, pentru veniturile de natura dividendelor, nerezidentul va beneficia de o diminuare a impozitului platit in &lovacia de firma'mama. 4. ;irma A prezinta certificat de rezidenta fiscala, dupa momentul $dupa 5 luni% in care i s'a calculat si retinut impozitul pe veniturile obtinute din 0omania3 Botrivit precizarilor din Codul ;iscal, nerezidentii care au realizat venituri din 0omania pentru a beneficia de prevederile conventiilor de evitare a dublei impuneri vor depune in anul realizarii
11

venitului sau in anul urmator realizarii acestuia la platitorul de venituri originalul certificatului de rezidenta fiscala sau al documentului substituent. &e va aplica legislatia interna la momentul calcularii si retinerii impozitului astfel# !ividende distribuite# 1>? G 1<<.<<<H I 1>.<<<H *mpozit calculat si retinut in baza 6itlului 7, Cod ;iscal# 1E? G 1>.<<<H I 4.D<<H &uma impozitului retinut in plus poate fi rambursata la cererea persoanei nerezidente, care trebuie sadepuna o cerere de rambursare a impozitului platit in plus la platitorul de venit rezident roman, verificataulterior de organul fiscal teritorial. 0estituirea impozitului catre persoana nerezidenta se va face prinintermediul rezidentului roman platitor al venitului. *mpozit recalculat in baza conventiei# 1<? G 1>.<<<H I 1.><<H *mpozit de restituit de catre autoritatile romane# 4.D<<H ' 1.><<H I C<<H !upa 5 luni se efectueaza restituirea de impozit platit in plus. 0estituirea se efectueaza prin intermediului platitorului de venit. *mpozitul a fost platit in lei, restituirea impozitului platit in plus reprezinta diferenta in dolari la cursul la care a fost efectuata plata. 5. ;irma C nu prezinta certificat de rezidenta fiscala3 *n cazul in care nu este prezentat certificatul de rezidenta fiscala, firma romana va calcula si retineimpozitul potrivit legislatiei fiscale interne. !ividende distribuite# >? G 1<<.<<<H I >.<<<H *mpozit calculat si retinut in baza 6itlului 7, Cod ;iscal# 1E? G >.<<<H I:<<H

Bibliografie
1. Condor, *. , )vitarea dublei impuneri internaionale, )ditura 0egia utonom -(onitorul ,ficial., Aucureti, 1CCC 4. Aufan, 0. -;iscalitatea operaiunilor cu elemente de extraneitate $*%., 0evista de !rept Comercial nr. 1@4<<>.
12

5. "efter C., )vitarea dublei impuneri internaionale $0eglementri legale interne convenii fiscale nc/eiate de 0omnia% 33 4<1< D. JJJ.infolegal.ro IK Certificatul de rezidenta fiscal , explicatii si regim juridic

cademia de &tudii )conomice, Aucureti,

>. /ttp#@@JJJ.avocatnet.ro@content@articles@idL159>1@*mpozitarea@veniturilor@realizate@de@ne rezidenti@in@0omania./tml E. /ttp#@@infotva.manager.ro@articole@studii'de'caz@studiu'de'caz#'retinerea'la'sursa'a' impozitului'pe'venit'in'cazul'nerezidentilor'D>:E./tml 9. /ttp#@@JJJ.blogulspecialistului.manager.ro@a@*mportant@Contabilitate'si' fiscalitate@194C@!obanzile'datorate'nerezidentilor'Cum'se'impoziteaza./tml :. ")F) +r. CE din 1< noiembrie 1CCD privind ratificarea Conveniei dintre Fuvernul 0omniei i Fuvernul 0epublicii &lovace pentru evitarea dublei impuneri i prevenirea evaziunii fiscale cu privire la impozitele pe venit i pe capital, semnat la Aratislava la 5 martie 1CCD C. "egea >91@4<<5 coroborata cu MF DD@4<<D privind Codul ;iscal cu normele metodologice de aplicare

13