Sunteți pe pagina 1din 21

IAS 17 Leasing

Introducere

Acest Standard International de Contabilitate revizuit nlocuieste IAS 17,Leasing, care a fost aprobat de Consiliu n versiune reformulata n 1994 Standardul revizuit a intrat n vigoare pentru situatiile financiare aferente perioadelor ncep!nd de la 1 ianuarie 1999 "n aprilie #$$$, paragrafele 1, 19, #4, 4% si 4& au fost modificate, iar paragraful 4&A a fost adaugat ca urmare a emiterii IAS 4$, Investitii imobiliare IAS 4$ intra n vigoare pentru situatiile financiare anuale aferente perioadelor ncep!nd de la 1 ianuarie #$$1 "n ianuarie #$$1, paragrafele 1, #4 si 4&A au fost modificate de IAS 41 Agricultura IAS 41 intra n vigoare pentru situatiile financiare anuale aferente perioadelor ncep!nd de la 1ianuarie #$$' (entru scopul acestei publicatii, noul te)t este trecut n raster gri, iar te)tul sters din IAS 17 *revizuit 199'+ este trecut n raster gri si taiat cu o linie Sursa revizuirilor o constituie IAS 4$ cu e)ceptia cazului n care este specificat n notele de subsol IAS 41 Acest Standard *,IAS 17 *revizuit+-+ nlocuieste Standardul International de Contabilitate IAS 17, Leasing *,IAS 17 initial-+ IAS 17 *revizuit+ intra n vigoare pentru perioadele contabile care ncep la 1 ianuarie 1999 sau dupa aceasta data

(rezentul Standard aduce mbunatatiri la IAS 17 initial, pe care l inlocuieste ca urmare a unei analize efectuate n conte)tul unei revizuiri limitate care a identificat modificari considerate esentiale pentru completarea unui set . nucleu de standarde acceptabile pentru finantarea internationala si cotarea la bursele de valori Consiliul IASC a stabilit realizarea unei reforme substantiale n domeniul standardelor de contabilitate referitoare la operatiunile de leasing

(rincipalele modificari fata de IAS 17 initial sunt urmatoarele/

1 IAS 17 initial definea leasingul ca un contract prin care locatorul transmite locatarului dreptul de a utiliza un bun, n sc0imbul unei c0irii platibile de locatar IAS 17 *revizuit+ modifica definitia, nlocuind termenul ,c0irie- cu cel de ,plata sau o serie de plati-

# Aplic!nd principiul prevalentei economicului asupra 1uridicului, procesul de clasificare a tranzactiilor de leasing trebuie sa aiba la baza masura n care riscurile si avanta1ele aferente drepturilor de proprietate asupra unui bun ce constituie obiectul unui contract de leasing, apartin!nd locatorului sau locatarului IAS 17 prezenta e)emple de situatii ca elemente de identificare a unei operatiuni de leasing drept leasing financiar IAS 17 *revizuit+ a adaugat elemente de identificare suplimentare pentru a facilita mai mult procesul de clasificare

' IAS 17 initial utiliza termenul de ,durata de viata utila- n e)emplele la care se face referire mai sus, n scopul compararii cu durata contractului de leasing, n cadrul procesului de clasificare IAS 17 *revizuit+ utilizeaza termenul de ,durata de viata economica-, pornind de la considerentul ca un bun poate fi folosit de unul sau mai multi utilizatori

4 IAS 17 initial cerea prezentarea c0iriilor contingente, dar nu mentiona daca acestea trebuie sa fie incluse sau e)cluse la determinarea platilor minime de leasing IAS 17 *revizuit+ cere e)cluderea c0iriilor contingente din cuantumul platilor minime de leasing

% IAS 17 initial nu facea referire la tratamentul contabil al costurilor directe initiale suportate de locatar la negocierea si nc0eierea contractelor de leasing IAS 17 ofera recomandari, cer!nd ca, n cazul leasingului financiar, n valoarea bunului care face obiectul contractului de leasing sa fie incluse costurile direct atribuibile activitatilor ntreprinse de locatar pentru nc0eierea contractului respectiv

2 IAS 17 initial dadea posibilitatea locatorului de a alege metoda de alocare a venitului financiar, si anume, recunoasterea venitului conform unui model care sa reflecte o rata periodica a rentabilitatii constanta, model bazat fie pe/ *a+ valoarea investitiei nete nca nerecuperate a locatorului n leasingul financiar3 sau *b+ valoarea investitiei nete n numerar nca nerecuperate a locatorului n leasingul financiar

IAS 17 *revizuit+ cere ca recunoasterea veniturilor financiare sa se faca astfel nc!t sa reflecte o rata periodica a rentabilitatii constanta care sa se bazeze pe o metoda, si anume, investitia neta nca nerecuperata a locatorului n leasingul financiar

7 IAS 17 *revizuit+ face trimiteri la Standardul International de Contabilitate referitor la deprecierea activelor oferind recomandari n legatura cu necesitatea evaluarii posibilitatii deprecierii activelor IAS 17 initial nu aborda aceasta problematica

& IAS 17 *revizuit+ obliga la prezentari detaliate at!t din partea locatorului, c!t si a locatarului pentru leasingul operational si financiar, prin intermediul utilizarii caracterelor aldine n comparatie cu cele utilizate la prezentarea elementelor cerute de IAS 17 initial

4oile prezentari cerute de I AS 17 *revizuit+ includ/ *a+ totalul platilor minime de leasing reconciliate cu valoarea prezenta a datoriilor aferente leasingului, pe trei intervale de timp/ p!na la un an3 ntre 1 si % ani3 peste % ani *solicitat pentru locatar+3 *b+ totalul investitiei brute aferente leasingului reconciliata cu valoarea prezenta a platilor minime de leasing, de ncasat pe trei intervale de timp/ p!na la un an3 ntre 1si % ani3 peste % ani *solicitat pentru locator+3 *c+ c0eltuielile financiare aferente punctelor *a+ si *b+ de mai sus3 *d+ valoarea viitoarelor plati minime de subcontractare n leasing estimate a se primi din tranzactii irevocabile de subcontractare n leasing, la data bilantului3 *e+ reducerile de valoare cumulate aferente ratelor minime de leasing de primit ce nu pot fi ncasate3 si f+ c0iriile contingente, nregistrate la venituri de catre locatori

9 IAS 17 initial cuprindea Ane)ele 1 . ' care reprezentau e)emple de situatii n care un contract de leasing poate fi clasificat, n mod normal, drept leasing financiar Aceste ane)e nu mai sunt pastrate n cadrul IAS 17 *revizuit+ datorita faptului ca acesta a introdus elemente suplimentare de identificare n procesul de clasificare a operatiunilor de leasing

1$ Se precizeaza ca prevederile referitoare la tranzactiile de v!nzare si de leasebac5, n special, cerintele referitoare la o operatiune de leasebac5 considerat leasing operational, contin reguli ce descriu o gama larga de circumstante, bazate pe valorile relative ale valorii 1uste, valorii contabile si pretului de v!nzare IAS 17 *revizuit+ include o ane)a care ofera recomandari suplimentare n interpretarea cerintelor Leasing

Standardele tiparite cu litere de tip italic, aldin, trebuie citite in conte)tul materialului de fond si al recomandarilor de implementare din acest Standard, precum si in conte)tul (refetei la Standardele Internationale de Contabilitate Standardele Internationale de Contabilitate nu au fost elaborate cu intentia de a fi aplicate elementelor nesemnificative *vezi paragraful 1# din (refata+ Obiectiv 6biectivul acestui Standard este de a stabili, pentru locatari si locatori, politicile contabile corespunzatoare si elementele ce trebuie evidentiate cu privire la leasingul financiar si operational Arie de aplicabilitate

1 Acest Standard trebuie aplicat in contabilizarea tuturor tranzactiilor de leasing, cu e)ceptia celor de mai 1os/ *a+ acorduri de leasing privind e)plorarea sau e)ploatarea minereurilor, a titeiului, gazelor naturale si a altor resurse neregenerabile similare3 resurselor naturale, cum ar fi/ titei, gaze naturale, lemn, metale si alte zacaminte minerale3si *b+ contracte de acordare a licentei pentru bunuri ca/ filme cinematografice, inregistrari video, piese de teatru, manuscrise, brevete si drepturi de autor 7otusi, acest Standard nu trebuie aplicat evaluarii/ *a+ de catre locatari a investitiei imobiliare detinute in baza unui contract de leasing financiar *a se vedea IAS 4$, Investitii imobiliare+3 sau *b+ de catre locatori a investitiei imobiliare inc0iriata in baza unui contract de leasing operational *a se vedea IAS 4$, Investitii imobiliare+3

*c+ de catre locatari a activelor biologice detinute in baza unui contract de leasing financiar *a se vedea IAS 41, Agricultura+3 sau *d+ de catre locatori a activelor biologice inc0iriate in baza unui contract de leasing operational*a se vedea IAS 41, Agricultura+

# (rezentul Standard se aplica acelor contracte care transfera dreptul de utilizare a bunurilor, c0iar daca, pentru utilizarea sau intretinerea respectivelor bunuri, locatorului i se poate cere efectuarea unor servicii substantiale (e de alta parte, acest Standard nu se aplica in cazul contractelor de servicii care nu implica transferul dreptului de utilizare a bunurilor intre partile contractante Definitii

' 8rmatorii termeni se folosesc in acest Standard cu intelesul specificat in continuare/

Leasingul este un acord prin care locatorul cedeaza locatarului, in sc0imbul unei plati sau serii de plati, dreptul de a utiliza un bun pentru o perioada convenita de timp

Leasingul financiar este operatiunea de leasing care transfera, in mare masura toate riscurile si avanta1ele aferente dreptului de proprietate asupra bunului 7itlul de proprietate poate fi transferat, in cele din urma, sau nu

Leasingul operational este operatiunea de leasing ce nu intra in categoria leasingului financiar

Leasingul irevocabil reprezinta operatiunea de leasing care este revocabila doar/ *a+ daca survine un eveniment contingent a carui producere era putin probabila3 *b+ cu permisiunea locatorului3 *c+ in cazul in care locatarul contracteaza cu acelasi locator un nou leasing privind acelasi bun sau unul ec0ivalent3 sau

*d+ in momentul platim, de catre locatar, a unei sume suplimentare, este certa, intr9o masura rezonabila

Inceputul contractului de leasing reprezinta cea dint!i data dintre data contractului de leasing sau data anga1amentului partilor de a respecta principalele prevederi ale leasingului

:urata contractului de leasing reprezinta perioada de timp irevocabila pentru care locatarul a contractat bunul in leasing sl orice alte termene suplimentare pentru care locatarul are optiunea de a continua utilizarea bunului in regim de leasing, cu sau fara plata suplimentara, optiune a carei e)ercitare de catre locatar este certa, intr9o masura rezonabila, la inceputul contractului de leasing

(latile minime de leasing sunt acele plati de9a lungul duratei contractului de leasing pe care locatarul trebuie sau poate fi obligat sa le efectueze, e)cluz!nd c0iria contingenta, costurile serviciilor si impozitele care locatorul le va plati si care se vor rambursa acestuia, impreuna cu/ *a+ in cazul locatarului;orice sume garantate de locatar sau de o parte afiliata locatarului3 sau *b+ in cazul locatorului ;orice valoare reziduala garantata locatorului *i+ locatar3 *ii+ o parte afiliata locatarului3 sau *iii+ o terta parte Independenta, capabila din punct de vedere financiar sa satisfaca aceasta garantie 7otusi, daca locatarul are o optiune de a cumpara bunul la un pret estimat a fi suficient de scazut fata de valoarea 1usta la data la care optiunea devine e)ercitabila, inc!t, la inceputul contractului de leasing, e)ista certitudinea rezonabila ea optiunea va fi e)ercitata, atunci platile minime de leasing includ platile minime platibile pe durata contractului de leasing si plata necesara pentru e)ercitarea acestei optiuni de cumparare

<aloarea 1usta este suma la care poate fi tranzactionat un activ sau decontata o datorie, de bunavoie, intre parti aflate in cunostinta de cauza, in cadrul unei tranzactii in care pretul este determinat obiectiv

:urata de viata economica este fie/ *a+ perioada de9a lungul careia se estimeaza ca un bun este utilizabil economic de catre unul sau mai multi utilizatori3 fie *b+ numarul unitatilor de productie sau al unitatilor similare care se a se obtine prin utilizarea bunului de catre unul sau mai multi utilizatori

:urata de viata utila este perioada estimata care ram!ne, de la inceputul duratei contractului de leasing, fara a fi limitata la acesta, pe parcursul careia se asteapta ca beneficiile economice incorporate in bun sa fie consumate de catre intreprindere

<aloarea reziduala garantata este/ *a+ in cazul locatarului, acea parte a valorii reziduale ce este garantata de locatar sau de o parte afiliata acestuia *valoarea garantiei constituind valoarea ma)ima ce devine platibila, in orice situatie+3 si *b+ in cazul locatorului, acea parte a valorii reziduale ce este garantata de locatar sau de o terta parte neafiliata locatorului ce este capabila, din punct de vedere financiar, sa onoreze obligatiile asumate prin garantie

<aloarea reziduala negarantata reprezinta acea parte din valoarea reziduala a bunului in regim de leasing, a carei realizare, de catre locator, nu este sigura sau este garantata numai de o parte afiliata locatorului

Investitia bruta in leasing este suma platilor minime de leasing aferente unui leasing financiar, din punctul de vedere al locatorului si orice valoare reziduala negarantata acumulata in contul locatorului

<enitul financiar nerealizat reprezinta diferenta dintre/ *a+ suma dintre platile minime de leasing aferente unui leasing financiar, din punctul de vedere al locatorului, si orice valoare reziduala negarantata acumulata in contul locatorului3 si *b+ valoarea actualizata a sumei de la punctul *a+, determinata la rata implicita a dob!nzii din contractul de leasing

Investitia neta in leasing este investitia bruta in leasing, mai putin venitul financiar nerealizat

=ata implicita a dob!nzii din contractul de leasing este rata de actualizare care, la inceputul contractului de leasing, determina ca valoarea actualizata cumulata *a+ a platilor minime de leasing si *b+ a valorii reziduale negarantate sa fie egala cu valoarea 1usta a bunului in regim de leasing =ata dob!nzii marginale a locatarului este rata dob!nzii pe care locatarul ar trebui sa o plateasca pentru un leasing similar sau, daca aceasta nu este determinabila, rata pe care, la inceputul contractului de leasing, locatarul ar trebui sa o suporte pentru a imprumuta, pentru aceeasi perioada, si cu o garantie similara, fondurile necesare pentru ac0izitionarea bunului C0iria contingenta este acea parte a platilor de leasing care nu are o valoare determinata, dar este stabilita in functie de un factor, altul dec!t trecerea timpului *de e)emplu, un procenta1 din v!nzari, gradul de utilizare, indici de pret, ratele dob!nzilor practicate pe piata+

4 :efinitia leasingului include contractele de inc0iriere a unui bun ce cuprind o clauza care ofera locatarului optiunea de a deveni proprietarul bunului la indeplinirea conditiilor convenite Aceste contracte sunt denumite uneori contracte de inc0iriere cu optiune de cumparare Clasificarea operatiunilor de leasing % Clasificarea operatiunilor de leasing adoptata in acest Standard se bazeaza pe masura in care riscurile si avanta1ele aferente titlului de proprietate a unui bun in regim de leasing revin locatorului sau locatarului =iscurile includ posibilitatea de a se inregistra pierderi, ca urmare a unui grad scazut de utilizare a bunului sau a uzurii morale si a unor variatii ale venitului datorate modificarii conditiilor economice Avanta1ele pot fi reprezentate de

estimarea unei activitati profitabile pe durata de viata economica a bunului si a unor c!stiguri rezultate din cresterea valorii sau din realizarea valorii reziduale

2 6 operatiune de leasing este considerata ca fiind leasing financiar, daca transfera, in mare masura, toate riscurile si avanta1ele aferente titlului de proprietate 6 operatiune de leasing este considerata leasing operational, daca nu transfera, in mare masura, toate riscurile si avanta1ele aferente titlului de proprietate

7 Intruc!t tranzactia dintre locator si locatar se bazeaza pe un contract de leasing comun ambelor parti, este necesara utilizarea unor definitii consecvente Aplicarea acestor definitii in circumstante diferite celor doua parti poate determina, uneori, ca acelasi leasing sa fie clasificat in mod diferit de locator si, respectiv, de locatar

& Clasificarea unei operatiuni de leasing ca leasing financiar sau operational depinde mai cur!nd de fondul tranzactiei dec!t de forma contractului >)emple de situatii in care o operatiune de leasing este clasificata, in mod normal, ca leasing financiar sunt/ *a+ leasingul transfera locatarului titlul de proprietate asupra bunului p!na la sf!rsitul duratei contractului de leasing3 *b+ locatarul are optiunea de a cumpara bunul la un pret estimat a fi suficient de mic fata de valoarea 1usta la data la care optiunea devine e)ercitabila, astfel inc!t, la inceputul contractului de leasing, e)ista in mod rezonabil certitudinea ca optiunea va fi e)ercitata3 *c+ durata contractului de leasing acopera, in cea mai mare parte, durata de viata economica a bunului, c0iar daca titlul de proprietate nu este transferat3 *d+ la inceputul contractului de leasing, valoarea actualizata a platilor minime de leasing este cel putin egala cu aproape intreaga valoare 1usta a bunului in regim de leasing3 si *e+ bunurile ce constituie obiectul contractului de leasing sunt de natura speciala, astfel inc!t numai locatarul le poate utiliza fara efectuarea unor modificari ma1ore

9 Aspecte care sa indice situatii care, in mod individual sau in combinatie, pot, de asemenea, sa conduca la clasificarea unei operatiuni de leasing ca fiind leasing financiar sunt/ *a+ in cazul in care locatarul poate rezilia contractul de leasing, pierderile locatorului

generate de rezilierea contractului revin locatarului3 *b+ c!stigurile sau pierderile rezultate din variatia valorii 1uste reziduale sunt in sarcina locatarului *de e)emplu, sub forma unei reduceri a c0iriei ec0ivalenta cu cea mai mare parte a incasarilor din v!nzari la sf!rsitul contractului de leasing+3 si *c+ locatarul are capacitatea de a continua leasingul pentru o a doua perioada, la o c0irie substantial mai redusa dec!t c0iria pietei

1$ Clasificarea operatiunii de leasing se realizeaza la inceputul contractului de leasing :aca locatarul si locatorul convin, in orice moment, sa modifice clauzele contractului de leasing fara a reinnoi contractul, determin!nd astfel o alta clasificare in conformitate cu criteriile stipulate in paragrafele %99 . in ipoteza in care noile prevederi ar fi e)istat la inceputul contractului de leasing . contractul revizuit este considerat un contract nou in afara de durata sa 7otusi, modificarile elementelor previzionale *de e)emplu, modificari ale duratei de viata economica estimate sau ale valorii reziduale a bunului ce constituie obiectul leasingului+ sau modificarile de circumstante *de e)emplu, neindeplinirea anga1amentelor de catre locatar+ nu determina o noua clasificare a leasingului din punct de vedere contabil

11 6peratiunile de leasing care au ca obiect terenuri si cladiri sunt clasificate ca leasing operational sau financiar, ca si operatiunile de leasing care au ca obiect alte bunuri 7otusi, o caracteristica a terenurilor este ca acestea au, in mod normal, o durata de viata economica nedeterminata si, daca nu se estimeaza ca locatarului ii va fi transferat titlul de proprietate p!na la sf!rsitul duratei contractului de leasing, atunci locatarului nu9i revin, in mare masura, toate riscurile si avanta1ele aferente titlului de proprietate 6 suma platita pentru un astfel de leasing reprezinta plati de leasing ac0itate in avans, care sunt amortizate pe durata contractului de leasing in functie de beneficiile aduse Operatiuni de leasing reflectate in situatiile financiare ale locatarilor -leasing financiar

1# Locatarii trebuie sa recunoasca operatiunile de leasing financiar in bilanturile lor ca active si datorii la o valoare egala, la inceputul contractului de leasing, cu valoarea 1usta a bunului in regim de leasing sau cu valoarea actualizata a platilor minime de leasing, daca aceasta din urma este mai mica (entru calcularea valorii actualizate a platilor minime de leasing, se considera ca factor de actualizare rata implicita a dob!nzii din contractul de leasing, daca aceasta se poate determina3 in caz contrar, trebuie utilizata rata dob!nzii marginale a locatarului

1' 7ranzactiile si alte evenimente trebuie inregistrate si reflectate in concordanta cu fondul lor si cu realitatea financiara, si nu numai cu forma 1uridica In timp ce forma 1uridica a unui contract de leasing reflecta faptul ca locatarul nu poate sa dob!ndeasca titlul de proprietate a bunului in regim de leasing, in cazul operatiunilor de leasing financiar fondul si realitatea financiara rezida in aceea ca locatarul dob!ndeste beneficiile economice din utilizarea bunului pe cea mai mare parte din durata de viata economica, in sc0imbul unei obligatii de a plati pentru acest drept o suma apro)imativ egala cu valoarea 1usta a bunului si c0eltuielile de finantare aferente

14 :aca asemenea tranzactii de leasing nu sunt reflectate in bilantul locatarului, resursele economice si nivelul obligatiilor unei intreprinderi sunt subevaluate, denatur!ndu9se astfel indicatorii financiari, prin urmare este adecvata inregistrarea leasingului financiar in bilantul locatarului at!t ca un activ, c!t si ca o obligatie de a ac0ita platile viitoare de leasing La inceputul contractului de leasing, activul si datoria pentru platile viitoare de leasing se inregistreaza in bilant la valori egale

1% 4u este adecvat ca datoriile pentru bunurile in regim de leasing sa fie prezentate in situatiile financiare ca o deducere din activele aferente bunurilor in leasing, intruc!t pentru prezentarea datoriilor in bilant datoriile curente sunt evidentiate separat de cele pe termen lung, aceeasi distinctie se va utiliza si pentru datoriile generate de leasing

12 Anumite activitati specifice aferente leasingului implica, adesea, aparitia unor costuri directe initiale, cum ar fi cele legate de negocierea si inc0eierea contractelor de leasing Costurile identificate ca fiind atribuibile direct activitatilor efectuate de locatar pentru un leasing financiar sunt incluse in valoarea inregistrata ca activ in baza contractului de leasing

17 (latile de leasing trebuie impartite in c0eltuieli de finantare a leasingului sl reducerea datoriei neac0itate 7rebuie alocate pe perioade de9a lungul duratei contractului de leasing, astfel inc!t sa se obtina o rata periodica constanta a dob!nzii la soldul datoriei ramase in fiecare perioada

1& In practica, in procesul de alocare a c0eltuielilor de finantare pe perioade de9a lungul duratei contractului de leasing, se poate folosi o forma de apro)imare pentru simplificarea calculelor

19 8n leasing financiar da nastere unor c0eltuieli cu amortizarea aferenta bunului amortizabil, precum si unor c0eltuieli financiare, in fiecare perioada contabila (olitica de amortizare pentru bunurile amortizabile in regim de leasing trebuie sa fie consecventa cu cea aplicata activelor amortizabile detinute in proprietate iar amortizarea trebuie calculata in baza prevederilor Standardelor Internationale de Contabilitate IAS4, Contabilitatea amortizarii si IAS12, Imobilizari corporale si IAS '&, Active necorporale :aca nu e)ista in mod rezonabil certitudinea ca locatarul va obtine dreptul de proprietate p!na la sf!rsitul duratei contractului de leasing, activul trebuie amortizat in totalitate pe durata cea mai scurta dintre durata contractului de leasing si durata de viata utila a acestuia

#$ <aloarea amortizabila a bunului in regim de leasing se aloca pe fiecare perioada contabila de9a lungul perioadei estimate de utilizare pe o baza sistematica si consecventa cu politica de amortizare adoptata de locatar pentru activele detinute in proprietate :aca e)ista certitudinea ca locatarul va obtine dreptul de proprietate p!na la sf!rsitul duratei contractului de leasing, perioada estimata de utilizare este durata de viata utila a activului3 altfel, activul se amortizeaza pe perioada cea mai scurta dintre durata contractului de leasing si durata de viata utila

#1 Suma dintre c0eltuielile cu amortizarea aferente activului si c0eltuielile de finantare aferente perioadei este rareori egala cu platile de leasing datorate? aferente perioadei si, de aceea, este inadecvata ampla recunoastere a platilor de leasing ca o c0eltuiala in contul de profit si pierdere (rin urmare, este improbabil ca activul si datoria aferenta sa fie egale ca valoare dupa inceputul contractului de leasing

## (entru a determina daca un bun ce constituie obiectul leasingului s9a depreciat, adica beneficiile economice estimate a se obtine in viitor din utilizarea bunului sunt mai mici dec!t valoarea sa contabila, o intreprindere aplica Standardul International de Contabilitate referitor la deprecierea activelor, care stabileste cerintele privind modalitatea de revizuire de catre o intreprindere a valorii contabile a activelor sale, determinarea valorii recuperabile a unui activ si momentul la care trebuie sa recunoasca sau sa reia o pierdere din depreciere

#' Suplimentar fata de cerintele 1AS '#, Instrumente financiare/ prezentare si descriere, in cazul unui leasing financiar, locatarul trebuie sa evidentieze urmatoarele/ *a+ pentru fiecare clasa de active, valoarea contabila neta la data bilantului3 *b+ o reconciliere intre totalul platilor minime de leasing . la data bilantului . si valoarea lor actualizata In plus, intreprinderea trebuie sa prezinte totalul platilor minime de leasing . la data bilantului . si valoarea lor actualizata pentru flecare din perioadele de mai 1os/ *i+ p!na la 1 an3 *ii+ intre 1 an si % ani3 *iii+ peste % ani *c+ c0iriile contingente inregistrate in veniturile aferente perioadei3 *d+ totalul platilor minime aferente subcontractelor de leasing estimate a se obtine in conditiile unui subcontract de leasing irevocabil, la data bilantului3 si *e+ o descriere generala a contractelor importante de leasing ale locatarului, incluz!nd, dar fara a se limita, la urmatoarele/

*i+ baza determinarii c0iriilor contingente3 *ii+ e)istenta si termenii optiunilor de reinnoire sau cumparare si a clauzelor de escaladare a preturilor3 si *iii+ restrictiile impuse prin contractele de leasing, cum ar fi cele referitoare la dividende, datorii suplimentare si alte operatiuni de leasing

#4 In plus, cerintele de prezentare in conformitate cu @ prevazute de IAS12,Imobilizari corporale, IAS '2, :eprecierea activelor, IAS '&, Active necorporale, IAS 4$, Investitii imobiliare si IAS 41, Agricultura, se aplica valorilor bunurilor ce fac obiectul contractului de leasing financiar si care sunt contabilizate de catre locatar ca ac0izitii de active Operatiuni de leasing reflectate in situatiile financiare ale locatarilor -Leasing operational

#% (latile de leasing in cazul unui leasing operational trebuie recunoscute ca o c0eltuiala in contul de profit si pierdere liniar de9a lungul duratei contractului de leasing, in cazul in care o alta baza sistematica nu este reprezentativa pentru ritmul beneficiilor utilizatorului

#2 In cazul leasingului operational, platile de leasing *e)cluz!nd costul serviciilor, cum ar fi asigurarea si intretinerea+ sunt recunoscute ca si c0eltuieli in contul de profit si pierdere, in mod liniar, cu e)ceptia situatiei in care o alta baza sistematica este reprezentativa pentru ritmul beneficiilor utilizatorului, c0iar daca platile nu sunt efectuate pe aceeasi baza

#7 Suplimentar fata de cerintele IAS '#, Instrumente financiare/ (rezentare si descriere, in cazul unui leasing operational, locatarul trebuie sa evidentieze urmatoarele/ *a+ totalul platilor minime de leasing previzionate a se obtine dintr9un leasing operational irevocabil pentru fiecare dintre perioadele de mai 1os/ *i+ p!na la1 an3 *ii+ intre1 an si % ani3 *iii+ peste % ani *b+ totalul platilor minime aferente subcontractelor de leasing estimate a se obtine in conditiile unui subcontract de leasing irevocabil, la data bilantului3 *c+ platile aferente contactului si subcontractului de leasing inregistrate in venituri pentru perioada aferenta, cu evidentierea separata a platilor minune de leasing, c0iriilor contingente si a platilor aferente subcontractelor de leasing3 *d+ o descriere generala a contractelor importante de leasing ale locatarului, incluz!nd, dar fara a se limita, la urmatoarele/ *i+ baza determinarii c0iriilor contingente3 *ii+ e)istenta si conditiile optiunilor de reinnoire sau cumparare si a clauzelor de escaladare a preturilor3 si *iii+ restrictiile impuse prin contractele de leasing, cum ar fi cele referitoare la dividende, datorii suplimentare si alte operatiuni de leasing Operatiuni de leasing reflectate in situatiile financiare ale locatorilor -Leasing financiar

#& Locatorii trebuie sa recunoasca in bilant bunurile detinute in regim de leasing financiar drept creante, la o valoare egala cu investitia neta in leasing

#9 In cazul unui leasing financiar, locatorul transmite locatarului, in mare masura, toate riscurile si avanta1ele aferente titlului de proprietate, de aceea, ratele de incasat se trateaza, de catre locator, ca rambursare a principalului si ca venit financiar aferent, acesta din urma reprezent!nd recompensa locatorului pentru investitia si serviciile sale

'$ =ecunoasterea venitului financiar trebuie sa se bazeze pe un model care reflecta o rata periodica constanta a rentabilitatii aferenta investitiei totale nete neamortizate a locatorului, corespunzatoare leasingului financiar

'1 Locatorul urmareste alocarea venitului financiar pe durata contractului de leasing, pe o baza sistematica si rationala Aceasta alocare a venitului se bazeaza pe un model care reflecta o rentabilitate periodica constanta a investitiei nete neamortizate a locatorului, corespunzatoare leasingului financiar (latile de leasing aferente perioadei contabile, e)cluz!nd costurile serviciilor, se deduc din investitia bruta in leasing in vederea diminuarii valorii principalului si a venitului financiar nerealizat

'# <alorile reziduale negarantate estimate utilizate in calcularea investitiei brute in leasing realizata de locator se revizuiesc periodic :aca a avut loc o diminuare a valorii reziduale negarantate estimate, alocarea venitului de9a lungul duratei contractului de leasing este revizuita si orice diminuare a sumelor de1a acumulate se recunoaste imediat

'' Costurile directe initiale, cum ar fi comisioanele si ta)ele 1uridice, sunt adesea suportate de locatori la negocierea si perfectarea unui leasing In cazul operatiunilor de leasing financiar, aceste costuri directe initiale sunt efectuate in vederea obtinerii unui venit financiar si se inregistreaza imediat in venituri sau se aloca pe durata contractului de leasing, scaz!ndu9se din aceste venituri Cea de9a doua varianta se poate realiza prin recunoasterea c0eltuielii in momentul realizarii acesteia si prin recunoasterea, in aceeasi perioada, drept venit, a unei parti din venitul financiar nerealizat, in valoare egala cu costurile directe initiale

'4 Locatorii care sunt producatori sau comercianti trebuie sa recunoasca profitul sau pierderea din v!nzare in rezultatul perioadei, in conformitate cu politica urmata in mod normal de intreprindere in cazul v!nzarilor directe :aca se stabilesc in mod artificial rate scazute ale dob!nzii, profitul din v!nzare trebuie limitat la cel care ar rezulta, daca s9ar aplica o rata comerciala a dob!nzii Costurile directe initiale trebuie recunoscute ca o c0eltuiala in contul de profit si pierdere la inceputul contractului de leasing

'% (roducatorii sau comerciantii ofera adesea clientilor optiunea de a cumpara sau de a inc0iria un bun in regim de leasing 8n bun inc0iriat in regim de leasing financiar de locatori . producatori sau comercianti . genereaza doua tipuri de venit/ *a+ profitul sau pierderea ec0ivalenta profitului sau pierderii rezultate din v!nzarea directa a bunului in regim de leasing, la preturi de v!nzare normale, reflect!nd orice reduceri comerciale3 si *b+ venitul financiar de9a lungul duratei contractului de leasing

'2 <enitul din v!nzare, inregistrat de un locator . producator sau comerciant 9, la inceputul duratei contractului de leasing financiar, este valoarea 1usta a bunului sau, daca este mai mica, valoarea actualizata a platilor minime de leasing datorate locatorului, calculata la o rata comerciala a dob!nzii Costul v!nzarii, recunoscut la inceputul duratei contractului de leasing, este costul proprietatii in regim de leasing sau valoarea contabila, daca aceasta difera de costul bunului, mai putin valoarea actualizata a valorii reziduale negarantate :iferenta dintre venitul din v!nzari si costul v!nzarii este profitul din v!nzare, recunoscut in conformitate cu politica privind v!nzarile aplicata de intreprindere

'7 8neori, locatorii ; producatori sau comercianti ; stabilesc in mod artificial rate scazute ale dob!nzii pentru atragerea clientilor 8tilizarea unei astfel de rate va face ca o parte e)cesiva din venitul total din tranzactie sa fie inregistrat la momentul v!nzarii :aca se stabilesc in mod artificial rate scazute ale dob!nzii, profitul din v!nzare trebuie limitat la cel care ar rezulta, daca s9ar aplica o rata comerciala a dob!nzii

'& Costurile directe initiale sunt recunoscute ca o c0eltuiala la inceputul duratei contractului de leasing, deoarece ele sunt in principal legate de realizarea profitului din v!nzare de catre producator sau comerciant

'9 Suplimentar fata de cerintele IAS '#, Instrumente financiare/ (rezentare si descriere, in cazul unui leasing financiar, locatorul trebuie sa evidentieze urmatoarele/ *a+ 6 reconciliere intre totalul investitiei brute in leasing . la data bilantului . si valoarea actualizata a platilor minime de leasing de incasat la data bilantului In plus, intreprinderea trebuie sa prezinte totalul investitiei brute in leasing si valoarea actualizata a platilor minime de leasing la data bilantului, pentru fiecare dintre perioadele de mai 1os/ *i+ p!na la1 an3 *ii+ intre1 an si % ani3 *iii+ peste % ani *b+ venit financiar nerealizat3 *c+ valorile reziduale negarantate datorate in favoarea locatorului3 *d+ reducerile de valoare cumulate pentru platile minime de leasing de primit, ce nu pot fi incasate3 *e+ c0irii contingente inregistrate in venituri3 si *f+ o descriere generala a contractelor importante de leasing ale locatorului

4$ Adesea, ca un indicator de crestere, este utila evidentierea investitiei brute mai putin venitul nerealizat corespunzator unei noi activitati introduse in cadrul perioadei contabile, dupa deducerea sumelor relevante aferente contractelor de leasing revocate Operatiuni de leasing reflectate in situatiile financiare ale locatorilor -Leasing operational 41 Locatorii trebuie sa prezinte bunurile detinute in regim de leasing operational in bilant, in conformitate cu natura acestora

4# <enitul rezultat din leasingul operational trebuie recunoscut ca venit pe o baza liniara, pe durata contractului de leasing, cu e)ceptia cazului in care o alta baza sistematica nu este considerata mai reprezentativa pentru ritmul in care se diminueaza beneficiile generate de utilizarea bunului

4' Costurile, inclusiv amortizarea, suportate pentru obtinerea venitului din leasing, sunt recunoscute drept c0eltuieli <enitul din leasing *e)clusiv incasarile din servicii oferite precum asigurarea si intretinerea+ se recunoaste ca venit pe o baza liniara pe durata contractului de leasing, c0iar daca incasarile nu sunt inregistrate pe aceasta baza, cu e)ceptia cazului in care o alta baza sistematica este mai reprezentativa pentru ritmul in care se diminueaza beneficiile generate de utilizarea bunului in regim de leasing

44 Costurile directe initiale suportate special pentru obtinerea venitului dintr9un leasing operational fie se am!na si se aloca la venituri pe durata contractului de leasing proportional cu venitul inregistrat din c0irie, fie se recunosc in contul de profit si pierdere ca o c0eltuiala in perioada in care se efectueaza

4% Amortizarea bunurilor amortizabile in regim de leasing trebuie sa se faca pe o baza consecventa cu politica normala de amortizare a locatorului pentru trebuie calculate in baza prevederilor Standardului International de Contabilitate IAS 4, Contabilitatea amortizarii si IAS 12, Imobilizari corporale si IAS '&, Active necorporale

42 (entru a determina daca un bun ce constituie obiectul contractului de leasing s9a depreciat, adica beneficiile economice previzionale a se obtine in viitor din utilizarea bunului sunt mai mici dec!t valoarea contabila, intreprinderea va aplica Standardul International de Contabilitate referitor la deprecierea activelor, care stabileste cerintele privind modalitatea in care o intreprindere trebuie sa revizuiasca valoarea contabila a activelor sale, modalitatea in care trebuie sa determine valoarea recuperabila a unui activ si momentul la care trebuie sa recunoasca sau sa reia o pierdere din depreciere

47 In cazul unui leasing operational, un locator9producator sau comerciant nu recunoaste intr9o operatiune de leasing nici un profit din v!nzare, deoarece tranzactia de leasing nu este ec0ivalenta cu o v!nzare

4& Suplimentar fata de cerintele IAS '#, Instrumente financiare/ prezentare si descriere, in cazul unui leasing operational, locatorii trebuie sa evidentieze urmatoarele/ *a+ pentru fiecare clasa de active, valoarea contabila bruta, amortizarea cumulata si pierderea cumulata din depreciere la data bilantului3si

*i+ amortizarea recunoscuta in perioada aferenta3 *ii+ pierderi din depreciere recunoscute in perioada aferenta3 *iii+ pierderi din depreciere reluate in perioada aferenta *ab+ platile minime viitoare rezultate din leasing operational irevocabil, pe total si pentru fiecare dintre perioadele de mai 1os/ *i+ p!na la 1 an3 *ii+ intre 1 an si % ani3 *iii+ peste % ani *bc+ totalul c0iriilor contingente recunoscute la venituri3 si *cd+ o descriere generala a contractelor importante de leasing ale locatorului

4&A In plus, activelor inc0iriate in baza unui contract de leasing operational li se aplica cerintele referitoare la prezentarea informatiilor, conform IAS 12, Imobilizari corporale, IAS '2, :eprecierea activelor, IAS '&, Active necorporale, IAS 4$, Investitii imobiliare si IAS 41, Agricultura

7ranzactii de v!nzare si de leasebac5

49 6 tranzactie de v!nzare si de leasebac5 implica v!nzarea unui bun de catre v!nzator si inc0irierea catre v!nzator a aceluiasi bun in regim de leasing (latile de leasing si pretul de v!nzare sunt, de obicei, interdependente, intruc!t sunt negociate impreuna 7ratamentul contabil al tranzactiei de v!nzare si de leasebac5 depinde de tipul contractului de leasing

%$ :aca o tranzactie de v!nzare si de leasebac5 are ca rezultat un leasing financiar, orice surplus reprezent!nd diferenta dintre suma rezultata din v!nzare si valoarea contabila nu trebuie recunoscut imediat ca venit in situatiile financiare ale locatarului9v!nzator, ci trebuie am!nat si amortizat pe parcursul duratei contractului de leasing

%1 In cazul in care tranzactia de leasebac5 reprezinta un leasing financiar, tranzactia este un mi1locA prin care locatorul acorda finantare locatarului, bunul av!nd rolul de garantie :in acest motiv nu se recomanda sa se considere drept venit diferenta dintre sumele rezultate din v!nzare si valoarea contabila Aceasta diferenta se am!na si se amortizeaza pe parcursul duratei contractului de leasing

%# :aca o tranzactie de v!nzare si de leasebac5 are ca rezultat un leasing operational si este evident ca tranzactia se face la valoarea 1usta, orice profit sau pierdere trebuie recunoscuta imediat :aca pretul de v!nzare este mai mic dec!t valoarea 1usta, orice profit sau pierdere trebuie recunoscuta imediat, cu e)ceptia cazului in care pierderea se compenseaza prin plati de leasing viitoare cu o valoare sub pretul pietei si profitul sau pierderea trebuie am!nata si amortizata proportional cu platile de leasing, pe durata estimata de utilizare a bunului :aca pretul de v!nzare este mai mare dec!t valoarea 1usta, surplusul reprezent!nd diferenta dintre pretul de v!nzare si valoarea 1usta trebuie am!nat si amortizat pe durata estimata de utilizare a bunului

%' :aca tranzactia de leasebac5 este leasing operational, iar platile de leasing si pretul de v!nzare sunt stabilite la valoarea 1usta, a avut loc, de fapt o tranzactie normala de v!nzare si orice profit sau pierdere se recunoaste imediat

%4 In cazul unul leasing operational, daca valoarea 1usta, in momentul tranzactiei de v!nzare sl de leasebac5, este mai mica dec!t valoarea contabila a bunului, pierderea egala cu diferenta dintre valoarea contabila si valoarea 1usta trebuie inregistrata imediat

%% In cazul unui leasing financiar, nu este necesara o astfel de a1ustare, dec!t daca a avut loc o depreciere a valorii, caz in care valoarea contabila se reduce p!na la valoarea recuperabila, in conformitate cu Standardul International de Contabilitate referitor la deprecierea activelor

%2 Cerintele legate de prezentarea informatiilor de catre locatari si locatori se aplica si in cazul tranzactiilor de v!nzare si de leasebac5 :escrierea solicitata a contractelor importante de leasing conduce la evidentierea unor clauze unice sau mai putin obisnuite ale contractului, sau a conditiilor de realizare a tranzactiilor de v!nzare si de leasebac5

%7 7ranzactiile de v!nzare si de leasebac5 se pot circumscrie criteriilor referitoare la prezentare stipulate in cadrul IAS &, (rofitul net sau pierderea neta aferenta perioadei, erori fundamentale si modificari ale politicilor contabile, paragraful 12 Prevederi tranzitorii

%& Aplicarea retroactiva a acestui Standard este incura1ata, dar nu obligatorie In cazul in care Standardul nu este aplicat retroactiv, soldul oricarei operatiuni de leasing financiar de1a e)istente se considera a fi fost bine determinat de locator si trebuie contabilizat din momentul aplicarii standardului in conformitate cu prevederile acestuia Data intrarii in vigoare

%9 (rezentul Standard International de Contabilitate intra in vigoare pentru situatiile financiare aferente perioadelor incep!nd de la 1 ianuarie 1999 In cazul in care o intreprindere aplica acest Standard pentru situatiile aferente perioadelor anterioare datei de 1 ianuarie 1999, intreprinderea trebuie sa specifice faptul ca a utilizat acest Standard in locul IAS 17, Contabilitatea operatiunilor de leasing, aprobat in 19&#

2$ (rezentul Standard inlocuieste IAS 17, Contabilitatea operatiunilor de leasing, aprobat in 19&#

S-ar putea să vă placă și