Transparencia fiscal

1. Antecedentes y marco regulatorio: El Rgimen surge en los Estados Unidos en 1962 como el Subpart F Income del Internal Revenue Code (IRC) [normas antidiferimiento de impuestos], destinado a obstaculizar la acumulacin de rentas por filiales constituidas en territorios de baja o nula fiscalidad, al amparo de impuestos locales y americanos y ello mediante la eliminacin del Tax Federal respecto a ciertas clases de sociedades (Controlled Foreign Corporations). Las normas bsicas que conforman la Subpart F Income (secciones 951-954 del IRC) fueron introducidas en EE.UU. en momentos donde la economa de ese pas se basaba principalmente en la actividad manufacturera para evitar el desvo de renta, tanto desde EE.UU. como desde un pas extranjero en el que fuera obtenida, hacia parasos fiscales o territorios que tuvieran un rgimen impositivo preferencial para ciertos tipos de rentas En el ao 2000 un estudio pormenorizado del Departamento del Tesoro de EE.UU. enfoca los actuales problemas y los posibles cambios a evaluar de la Supart F Income, dados los cambios del comercio internacional y el avance de las nuevas tecnologas El rgimen de transparencia fiscal internacional entr en vigencia en Venezuela el primero (1) de enero del 2001, fecha de entrada en vigencia del rgimen de renta mundial.
Los regimenes legales donde se impulse la transparencia fiscal internacional han surgido como herramienta para poder acceder a informacin tributaria relevante y as gravar operaciones comerciales internacionales diseadas para eludir o evadir a la administracin tributaria Marco regulatorio:

Constitucin de la Repblica Bolivariana de Venezuela: GO: No. 5.908 (febrero 2009)

Cdigo Orgnico Tributario: GO: No. 37.305 (octubre 2001)

Ley de Impuesto sobre la Renta: GO: No. 38.628 (febrero 2007)

Reglamento de la Ley de ISLR: GO: No. 5.662 (septiembre 2003)

Providencia SNAT/2004/0232, de fecha 24/04/2004, a travs de la cual se califican las jurisdicciones de baja imposicin fiscal a los efectos del Impuesto sobre la Renta.

2. Concepto: El rgimen de transparencia fiscal internacional es un esquema especial que tiene como objetivo fundamental, anticipar el impuesto sobre la renta que se cause cuando el contribuyente, persona natural o jurdica, obtenga ingresos de las sociedades o entidades ubicadas en jurisdicciones de baja imposicin fiscal o en los denominados Parasos Fiscales. . El rgimen se aplica a las inversiones que los contribuyentes del impuesto sobre la renta venezolano tengan en sucursales, personas jurdicas, bienes muebles o inmuebles, acciones, cuentas bancarias o de inversin, y cualquier forma de participacin en entes con o sin personalidad jurdica, fideicomisos, asociaciones en participacin y fondos de inversin, ubicados en jurisdicciones de baja imposicin fiscal. Para los efectos de la nueva Ley, se considera que una inversin est ubicada en una jurisdiccin de baja imposicin fiscal cuando: (a) las cuentas o inversiones de cualquier clase se encuentren en instituciones situadas en dicha jurisdiccin; (b) se cuente con un domicilio o apartado postal en esa jurisdiccin; (c) la persona tenga su sede de direccin o administracin efectiva o principal o cuente con un establecimiento permanente en dicha jurisdiccin; (d) se constituya en dicha jurisdiccin; (e) tenga presencia fsica en dicha jurisdiccin (f) se celebre, regule o perfeccione cualquier tipo de negocio jurdico de conformidad con la legislacin de tal jurisdiccin.
TRANSPARENCIA FISCAL INTERNACIONAL: La Transparencia Fiscal es sinnimo de acceso a informacin, es uno de los aspectos ms requeridos de una administracin pblica, ya que su uso permite dar a conocer documentos, cuyos datos son de inters para el pblico en general, adems de allanar el terreno para la ejecucin de una buena gestin. En este sentido, el Fondo Monetario Internacional (FMI), establece: La transparencia fiscal promueve la rendicin de cuentas y eleva el riesgo poltico vinculado con el mantenimiento de medidas de poltica insostenibles. De esa manera da ms credibilidad, generando beneficios que se reflejan en costos ms bajos de los prstamos y un respaldo ms firme a polticas macroeconmicas acertadas por parte de un pblico bien informado Segn lo anterior, la transparencia fiscal es un medio para que un gobierno pueda garantizar para s el apoyo poltico y popular necesario para el impulso de polticas adecuadas en materia econmica, crendose as, las bases necesarias para crear un Estado confiable, ideal para la colocacin de inversiones extranjeras. Debido al gran crecimiento experimentado en los ltimos aos, por parte del movimiento de capitales extranjeros y de su repercusin sobre la economa mundial, la transparencia fiscal a nivel internacional ha cobrado gran importancia, principalmente, por la existencia de los Parasos Fiscales. Estos territorios resultan ser una plaza ideal para la colocacin de inversiones con un

alto grado de discrecin de toda la informacin fiscal y financiera relevantes, para las partes interesadas. Muchos acusan a estas prcticas de falta de transparencia, sin embargo, sta se encuentra amparada legalmente desde todo punto de vista. Segn Joaqun De Arespacochaga: Constituye una frmula, generalizada en los ltimos aos en los pases industrializados, arbitrada para evitar que, mediante la colocacin de capitales a travs de sociedades instrumentales en jurisdicciones de baja tributacin o en parasos fiscales, se eluda o difiera el gravamen de las rentas generadas a travs de ellos. Para ello se opta, en estos casos, por imputar a los socios residentes las rentas derivadas, como si hubieran sido obtenidas directamente sin mediacin de una entidad interpuesta. Mediante la tributacin a las transacciones monetarias realizadas en Parasos Fiscales, las administraciones tributarias pretenden acceder a ingresos fiscales que antes eran esquivos, debido a las prcticas de elusin y evasin fiscal existentes en las zonas de baja tributacin, adems de proporcionar un mecanismo concreto para supervisar las transacciones financieras internacionales. Venezuela no ha hecho caso omiso a la creciente tendencia de exigir transparencia en todas las operaciones comerciales internacionales, sobre todo cuando stas involucran la participacin de jurisdicciones de baja imposicin fiscal. Por tal razn, en el ao 1999, mediante la reforma de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, se cre el Rgimen de Transparencia Fiscal Internacional, dentro del marco articular que regula los controles fiscales a aplicar en el Pas. Este rgimen va a ser definido, en trminos de esta asignatura, y de acuerdo a lo establecido por el Servicio Nacional Integrado de Administracin Tributaria (SENIAT), el cual expresa: El rgimen de transparencia fiscal internacional consiste en gravar los enriquecimientos obtenidos, por inversionistas venezolanos o los contribuyentes domiciliados en el pas, de las inversiones realizadas en sociedades o entidades residentes en jurisdicciones de baja imposicin fiscal (parasos fiscales). Para ello, se considerar como ingreso propio del contribuyente, el obtenido de la sociedad residente en un paraso fiscal.

3. Caractersticas y objetivos: Los objetivos del rgimen de transparencia fiscal internacional, seran: (a) mejorar el sistema de tributacin sobre renta mundial, permitiendo gravar en cabeza del contribuyente venezolano las rentas obtenidas por la entidad extranjera que no hayan sido gravadas en el exterior o que hayan sido gravadas con tarifas menores del 34%; (b)DESINCENTIVAR LA PLANIFICACIN FISCAL DIRIGIDA A DIFERIR O EVITAR E L PAGO DE IMPUESTOS MEDIANTE LA UTILIZACIN DE ENTIDADES U OTRAS FI GURAS JURDICAS EN PARASOS FISCALES..c)REPORTAR INGRESOS, AN CU ANDO NO DE DECRETEN O PAGUEN DIVIDENDOS.

En otras palabras, el gravamen en Venezuela ocurrira a pesar que el inversionista, que tiene el poder para distribuir utilidades en la entidad extranjera, no las distribuya. En este caso, aunque el inversionista no reciba dividendos (y por lo tanto, no se cause el impuesto del 34% sobre dividendos), como la entidad se considera transparente, el contribuyente debera reportar sus ingresos, costos y gastos, y la renta extraterritorial sera gravable con el impuesto venezolano. Claro est, si esta renta produjo impuesto sobre rentas en el extranjero, ste podr restarse del impuesto venezolano, siempre que no exceda de la alcuota del 34%.

CARACTERSTICAS DEL RGIMEN DE TRANSPARENCIA FISCAL INTERNACIONAL Es un elemento del concepto de renta mundial. Este rgimen es parte de las innovaciones que se vienen haciendo en materia tributaria debido al proceso actual de globalizacin y al aumento del flujo de capitales a nivel internacional, especialmente hacia los Parasos Fiscales. En este sentido, el Rgimen de transparencia Fiscal Internacional, como parte del concepto de Renta Mundial, slo gravar enriquecimientos obtenidos en el extranjero, especficamente, en jurisdicciones de baja imposicin fiscal. Es un medio de intercambio de informacin fiscal internacional. La efectiva aplicacin del Rgimen de Transparencia Fiscal Internacional se sustenta en la data tributaria que pueda ser otorgada por las personas sujetas al rgimen. Si estas personas no pueden proporcionar la informacin requerida, deber existir una red efectiva de intercambio de informacin entre las administraciones tributarias, mediante la cual se pueda consultar datos relevantes del contribuyente en pos de la imputacin del tributo sobre la renta. Es una legislacin anti paraso. La existencia de regimenes como ste, tienen como finalidad disminuir la afluencia de capitales hacia jurisdicciones de baja imposicin fiscal o, al menos, crear presin para que sta jurisdicciones adopten sistemas tributarios acordes con las exigencias del sistema de armonizacin internacional que se persigue hoy en da. Clasifica a las jurisdicciones de baja imposicin fiscal mediante el uso de parmetros que le otorga la condicin de tal. La norma venezolana aplica, mediante providencia administrativa, parmetros o criterios especficos y objetivos al momento de clasificar las jurisdicciones de baja imposicin fiscal, de esta manera, ningn pas no ser clasificado como Paraso Fiscal sin una razn justa y tipificada en la Ley.

4. Comentarios sobre el sistema de transparencia fiscal en legislaciones comparadas:

Argentina: Los residentes en el pas que sean titulares de establecimientos estables ubicados en el exterior, deben tributar sobre los resultados positivos obtenidos por stos aun cuando los beneficios no les hubieran sido remesados o acreditados en cuenta, determinados segn las normas del IG argentino. Idntico criterio aplicarn los accionistas residentes en el pas de sociedades por acciones constituidas o ubicadas en el exterior. Los residentes en el pas que sean socios de sociedades constituidas en el exterior, se atribuirn la proporcin que les corresponda en el resultado impositivo de la sociedad, determinado de acuerdo con las disposiciones de las leyes de los impuestos anlogos que rijan en los pases de constitucin o ubicacin de las referidas sociedades, an cuando los beneficios no les hubieran sido distribuidos o acreditados en sus cuentas particulares. Si los pases de constitucin o ubicacin de las aludidas sociedades no aplicaran impuestos anlogos al de esta ley, que exijan la determinacin del resultado impositivo al que se refiere el prrafo anterior, la atribucin indicada en el mismo se referir al resultado contable de la sociedad. Dicha participacin se incrementar en lo correspondiente a los retiros que, por cualquier concepto, se hubieran efectuado a cuenta de utilidades en el ejercicio fiscal o, en su caso, contable de la sociedad al que corresponda dicha participacin.

Chile: Los tratados internacionales suscritos por Chile, que disminuyen o atenan la doble tributacin internacional (generalmente segn el modelo OCDE), permiten establecer intercambio permanente de informacin tributaria respecto de los nacionales de los pases que los han ratificado.35

Colombia:No sern constitutivos de costo o deduccin los pagos o abonos en cuenta que se realicen a personas naturales, personas jurdicas o a cualquier otro tipo de entidad que se encuentre constituida, localizada o en funcionamiento en parasos fiscales, que hayan sido calificados como tales por el Gobierno Colombiano, salvo que se haya efectuado la retencin en la fuente por concepto de impuesto sobre la renta y remesas. Este tratamiento no les ser aplicable a los pagos o abonos en cuenta que se realicen con ocasin de operaciones financieras registradas ante el Banco de la Repblica. Adems, Colombia ha adoptado compromisos de intercambio internacional de informacin mediante tratados internacionales.

Ecuador: Como regla general, las rentas provenientes de parasos fiscales o

jurisdicciones de menor imposicin, o de pases donde dichas rentas no hayan sido sometidas a gravamen, formarn parte de la renta global para el clculo del impuesto. De haberse pagado algn impuesto equivalente al IR ecuatoriano, ste constituir un crdito tributario. El impuesto a la renta del 25% causado por las sociedades se entender atribuible a sus accionistas, socios o partcipes cuando stos sean sociedades domiciliadas en parasos fiscales o jurisdicciones de menor imposicin, pero deber realizarse la retencin en la fuente adicional sobre el dividendo repartido, aplicando la correspondiente retencin en la fuente del 10%. Dicha retencin adicional tambin ser considerada como crdito tributario por parte de las personas naturales residentes en el Ecuador, que perciban dividendos que provengan de dividendos distribuidos por sociedades nacionales a sociedades domiciliadas en parasos fiscales o jurisdicciones de menor imposicin Guatemala: La LISR no recoge en la actualidad ningn mecanismo especfico para velar por la transparencia fiscal internacional, ms all de los convenios internacionales ratificados por Guatemala. Mexico: Las medidas en pro de la transparencia fiscal internacional se establecen sobre la base de convenios internacionales, en los cuales Mxico ha adoptado compromisos de intercambio de informacin para que la misma se utilice en materia fiscal por las autoridades tributarias de cada pas. Segn el caso, estos compromisos de intercambio de informacin se contemplan bien en los tratados para evitar la doble tributacin, bien en un convenio ad hoc.

Peru: Entre las disposiciones a favor de la transparencia fiscal internacional se encuentra

la prohibicin de deducir como gasto necesario para generar renta de tercera categora

todos aquellos, incluyendo la prdida de capital, provenientes de operaciones efectuadas con sujetos que califiquen en alguno de los siguientes supuestos: 1) Sean residentes de pases o territorios de baja o nula imposicin; 2) Sean establecimientos permanentes situados o establecidos en pases o territorios de baja o nula imposicin; o, 3) Sin quedar comprendidos en los numerales anteriores, obtengan rentas, ingresos o ganancias a travs de un pas o territorio de baja o nula imposicin. No quedan comprendidos en el presente inciso los gastos derivados de las siguientes operaciones: (i) crdito; (ii) seguros o reaseguros; (iii) cesin en uso de naves o aeronaves; (iv) transporte que se realice desde el pas hacia el exterior y desde el exterior hacia el pas; y, (v) derecho de pase por el canal de Panam. Dichos gastos sern deducibles siempre que el precio o monto de la contraprestacin sea igual al que hubieran pactado partes independientes en transacciones comparables. Tampoco sern deducibles los gastos y prdidas provenientes de los Instrumentos Financieros Derivados que hayan sido celebrados con residentes o establecimientos permanentes situados en pases o territorios de baja o nula imposicin. Republica dominicana: El CT no recoge en la actualidad ningn mecanismo especfico para velar por la transparencia fiscal internacional, ms all de los convenios internacionales ratificados por la Repblica Dominicana.

Uruguay: Se considerar que son partes vinculadas siempre que un sujeto pasivo de
este impuesto realice operaciones con un no residente o con entidades que operen en exclaves aduaneros y gocen de un rgimen de nula o baja tributacin, y ambas partes estn sujetas, de manera directa o indirecta, a la direccin o control de las mismas personas fsicas o jurdicas o stas, sea por su participacin en el capital, el nivel de sus derechos de crdito, sus influencias funcionales o de cualquier otra ndole, contractuales o no, tengan poder de decisin para orientar o definir la o las actividades de los mencionados sujetos pasivos. En cualquier caso, las operaciones que los sujetos pasivos realicen con no residentes domiciliados, constituidos o ubicados en los pases de baja o nula tributacin o que se beneficien de un rgimen especial de baja o nula tributacin que, de manera taxativa, determine la reglamentacin, se presumirn, sin admitir prueba en contrario, realizadas entre partes vinculadas y no sern consideradas ajustadas a las prcticas o a los valores normales de mercado entre partes independientes, debiendo aplicarse en consecuencia lo dispuesto respecto a los precios de transferencia. Esto afecta tambin Tributacin Amrica a aquellas entidades que operen en exclaves aduaneros y se beneficien de un rgimen de nula o baja tributacin.

Venezuela: El rgimen de transparencia fiscal internacional detallado en la LISLR opera:

sobre los contribuyentes que posean inversiones efectuadas de manera directa, indirecta o a travs de interpuesta persona, en sucursales, personas jurdicas, bienes muebles o inmuebles, acciones, cuentas bancarias o de inversin, y cualquier forma de participacin en entes con o sin personalidad jurdica, fideicomisos, asociaciones en participacin, fondos de inversin, as como en cualquier otra figura jurdica similar, creada o constituida de acuerdo con el derecho extranjero, ubicadas en jurisdicciones de baja imposicin fiscal; y
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siempre que el contribuyente pueda decidir el momento de reparto o distribucin de los rendimientos, utilidades o dividendos derivados de las jurisdicciones de baja imposicin
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fiscal, o cuando tenga el control de la administracin de las mismas, ya sea en forma directa, indirecta o a travs de interpuesta persona. A estos efectos, se considera que una inversin est ubicada en una jurisdiccin de baja imposicin fiscal, cuando ocurra cualquiera de los siguientes supuestos: - Cuando las cuentas o inversiones de cualquier clase se encuentren en instituciones situadas en dicha jurisdiccin. Esto incluye tambin las cuentas abiertas que sean propiedad o beneficien a su cnyuge o a la persona con la que viva en concubinato, su apoderado o sus ascendientes o descendientes en lnea recta, cuando aparezcan como apoderados o autorizados para firmar u ordenar transferencias. - Cuando se cuente con un domicilio o apartado postal en esa jurisdiccin. Cuando la persona tenga su sede de direccin o administracin efectiva o principal o cuente con un establecimiento permanente en dicha jurisdiccin.
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Cuando se constituya en dicha jurisdiccin. Cuando tenga presencia fsica en esa jurisdiccin.

Cuando se celebre, regule o perfeccione cualquier tipo de negocio jurdico de conformidad con la legislacin de tal jurisdiccin. Todos los ingresos derivados de las inversiones estas caractersticas que posean los contribuyentes al ISLR venezolano se consideran plenamente gravables por el impuesto en Venezuela en el ejercicio en que se causen en la proporcin de la participacin directa o indirecta que tenga el contribuyente, siempre que no se demuestre que han sido gravados con anterioridad. Esta disposicin se aplica aun en el caso de que no se hayan distribuido ingresos, dividendos o utilidades. As, salvo prueba en contrario, las cantidades percibidas de una inversin ubicada en una jurisdiccin de baja imposicin fiscal, se considerarn ingreso bruto o dividendo derivado de dicha inversin. Se presume, adems, salvo prueba en contrario, que las transferencias efectuadas u ordenadas por el contribuyente a cuentas de depsito, inversin, ahorro o cualquier otra similar abiertas en instituciones financieras ubicadas en jurisdicciones de baja imposicin fiscal, son transferencias hechas a cuentas cuya titularidad corresponde al mismo contribuyente. Como norma general, no estarn sujetos a este rgimen los ingresos gravables provenientes de la realizacin de actividades empresariales en jurisdicciones de baja imposicin fiscal, cuando ms del cincuenta por ciento (50%) de los activos totales de estas inversiones consistan en activos fijos afectos a la realizacin de dichas actividades y estn situados en tales jurisdicciones. No obstante, lo anterior no operar en aquellos casos en que el contribuyente obtenga ingresos por concepto de cesin del uso o goce temporal de bienes, dividendos, intereses, ganancias de la enajenacin de bienes muebles e inmuebles o regalas, que representen ms del veinte por ciento (20%) de la totalidad de ingresos resultante de las inversiones del contribuyente en tales jurisdicciones.

5- Justificacin de su aplicacin en Venezuela

La justificacin de la exigencia de la Transparencia Fiscal Internacional se centra en la necesidad de contrarrestar los efectos que causan la existencia y el aprovechamiento exagerado de los

Parasos Fiscales, asimismo de las actividades evasivas de impuestos y la fuga de capitales. La Transparencia Fiscal Internacional recalca la importancia de un efectivo intercambio de informacin en el logro de la cooperacin internacional, en vista que, la armonizacin tributaria solo se puede alcanzar si existe transparencia.