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INFORMATIVO DERECHO TRIBUTARIO

APUNTE TRIBUTARIO

Gastos deducibles sujetos a lmites. Aplicacin Prctica

(Primera Parte)
En el presente apunte tributario desarrollamos la determinacin del importe deducible de aquellos gastos que con mayor frecuencia se incurren en las empresas y que se encuentran sujetos a lmites. GASTOS FINANCIEROS (Numeral a) Artculo 37 TUO LIR) Intereses provenientes de endeudamiento con vinculadas Enunciado La empresa KORY S.A.C ha contraido una deuda ascendente a S/. 989,000 con la empresa D&V S.A.C con la que se encuentra vinculada econmicamente. Adems se nos brinda la siguiente informacin relacionada con el ejercicio 2009 Periodo de endeudamiento = agosto 2009 Inicio del pago de las cuotas = setiembre 2009 Tasa de Inters Anual efectiva = 12% Intereses devengados por dicho endeudamiento (MTI) = S/. 33,057 Patrimonio neto del ejercicio anterior (2008) = S/. 250,000 Intereses devengados por otras deudas Intereses exonerados percibidos = = S/. 28,095 S/. 22,420

Determinar: En funcin de los datos planteados, se pide la determinacin del importe de los intereses que resulten deducibles. Solucin Determinacin del importe deducible para efectos tributarios Se establece un lmite de endeudamiento mximo permitido entre partes vinculadas, equivalente al resultante de aplicar un coeciente de 3 sobre el Patrimonio Neto del Contribuyente al cierre del ejercicio anterior. Claro est que el reparo estar en funcin a los intereses que resulten del importe del endeudamiento que exceda dicho lmite y que obviamente haya afectado a resultados. Correlativamente, el importe de los intereses devengados que resulten del endeudamiento mximo aceptable se integrarn al gasto por intereses no provenientes de endeudamientos con partes vinculadas a n de aplicar el lmite general.

CONDICIONES PARA LA DEDUCIBILIDAD DE GASTOS FINANCIEROS CONDICIN 1. Causalidad 2. Razonabilidad y proporcionabilidad 3. Devengo 4. Lmite deducible 5. Intereses generados por endeudamientos con partes vinculadas 6. Sustento formal organizacional CONSIDERACIONES Se debe acreditar que la deuda contraida s se encuentra vinculada con las operaciones gravadas de la empresa o se destina al mantenimiento de la fuente productora. Razonabilidad respecto a su existencia y proporcionalidad de acuerdo con el volumen de ingresos y operaciones de la empresa.

La deduccin procede en la medida que los intereses y gastos vinculados con las deudas contradas se hayan devengado en el ejercicio, stos se determinan sobre el saldo a rebatir. Importe de gastos financieros (Incluyendo los resultantes segn numeral 5) que excede a los ingresos por intereses exonerados.

Solo se admiten los intereses devengados resultante del Endeudamiento Mximo Deducible: que equivale a tres veces el Patrimonio Neto del ejercicio anterior. Mutuante domiciliado: Factura, sea generador de rentas de 3era o 2da categora Mutuante no domiciliado: Documento observando como mnimo requisitos del artculo 51 - A

IMPORTANTE: Resulta obligatoria su emisin solo cuando se produce uno de los supuestos sealados en el numeral 5 del artculo 5 del RCP. Si se produce devengo y an no existe obligacin de emitirlo, igualmente ser gasto deducible (RTF 66045-2002). En todo caso, debe contarse con el comprobante de pago en la oportunidad que resulte obligatoria su emisin.

a. Regla especca aplicable a endeudamientos con partes vinculadas

LMITES PARA INTERESES PROVENIENTES DE ENDEUDAMIENTOS CON PARTES VINCULADAS Se calculan sobre el saldo a rebatir

Procedimiento Secuencial

Primero: Determinar el Monto de Endeudamiento Mximo Permitido (MEMP) Equivale a 3 veces el Patrimonio Neto del contribuyente.

Segundo: Calcular intereses devengados resultantes del MEMP. Se suman a intereses no provenientes del endeudamiento con vinculados, a n de determinar el monto deducible.

Tercero: Calcular intereses devengados resultantes del Exceso del MEMP. Reparable en su totalidad

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APUNTE TRIBUTARIO
a1. Monto Mximo de Endeudamiento (MME) MME = Patrimonio Neto ejercicio anterior x 3 MME = S/. 250,000 x 3 MME = S/. 750,000 Cuota = Cuota = S/. 7,971 0.119999961 S/. 66,422

a2. Excedente del Nivel Mximo de Endeudamiento (ENME) ENME = MTE (*) MME MME = S/. 989,000 S/. 750,000 MME = S/. 239,000 (*) Monto Total de Endeudamiento A continuacin mostramos un cuadro de determinacin de los intereses (bajo la aplicacin de la "tasa de inters al rebatir" obtenido en aplicacin a una frmula matemtico - nanciera. b. Intereses devengados en Endeudamiento con Vinculados b1. Determinacin de la Cuota Previamente determinaremos la tasa de inters mensual. Para ello aplicaremos la siguiente frmula: [ I = [(1 + i) 1/n 1] Donde: i = Inters anual n = Meses I = Inters mensual I = [(1+ 0.12) 1/12 1 ] I = [(1.12) 1/12 1 ] I = 0,009488793

PERIODO CAPITAL AMORTIZACIN CUOTA INTERESES SETIEMBRE 750,000.00 59,305.41 66,422.00 7,116.59 OCTUBRE 690,694.59 59,868.14 66,422.00 6,553.86 NOVIEMBRE 630,826.45 60,436.21 66,422.00 5,985.79 DICIEMBRE 570,390.24 61,009.67 66,422.00 5,412.33 Total interes devengados en el ejercicio 2009 25,068.57

Monto mximo de endeudamiento (MME) Intereses resultantes del nivel mximo de endeudamiento

S/. 750,000.00 25,068.57

Otra opcin ser considerar la frmula planteada por SUNAT en el Informe N 005-2002 y que desarrollamos a continuacin:

MME x MTI ID = MTE 750,000 x 33,057.09 ID = 989,000 ID = 25,068.57 Procede referir que en el numeral 2 del referido Informe de SUNAT se ha establecido que el clculo de proporcionalidad de los intereses deducibles deber efectuarse a partir de la fecha en que el monto total de endeudamiento en sujetos o empresas vinculados supere el monto mximo permitido y por el lapso que se mantenga dicha situacin.

Datos Mensual Capital (P) S/. 989,000 N de meses (n) 12 Inters mensual (I) 0.009488793

Frmula para calcular la cuota P x I ( 1 + I ) n Cuota = ( 1 + I ) n 1 S/. 989,000 x 0.009488793 (1+0.0094888) 12 Cuota = ( 1 + 0.0094888) 12 1 S/. 989,000 x 0.009488793 ( 1.119999961) Cuota = 0.119999961 S/. 989,000 x 0.010627448 Cuota = 0.119999961 10,511 Cuota = 0.119999961 Cuota = S/. 87,588
PERIODO CAPITAL (MTE) AMORTIZACIN CUOTA INTERESES (MTI) (A) (B = C D) (C) (D = A x I) SETIEMBRE 989,000.00 78,203.58 87,588 9,384.42 OCTUBRE 910,796.42 78,945.64 87,588 8,642.36 NOVIEMBRE 831,850.78 79,694.74 87,588 7,893.26 DICIEMBRE 752,156.04 80,450.94 87,588 7,137.06 Total inters devengados en el ejercicio 2009 33,057.09

b3. Intereses relacionados con el Excedente del Monto Mximo de Endeudamiento (ENME) correspondiente al ejercicio 2009 Excedente de endeudamiento S/. 239,000.00 Intereses resultantes de dicho excedente (S/. 33,057.09 25,068.57) 7,988.52 (*)

(*) Los intereses que resultan del exceso de endeudamiento constituyen un gasto reparable que deber ser adicionado en la Declaracin Anual del Impuesto a la renta constituyendo as una diferencia de carcter permanente.

c. Importe total por intereses A continuacin se deber determinar el importe total por intereses que deber ser comparado con el ingreso por intereses exonerados, para lo cual se deber sumar los intereses deducibles provenientes del endeudamiento con la empresa vinculada con el importe de los intereses por otras deudas. Intereses resultantes del monto mximo de endeudamiento permitido S/. 25,068.57 Intereses por otras deudas 28,095.00 Total Gastos por Intereses Financieros S/. 53,163.57 d. Importe deducible Para determinar el importe deducible se compara dicha suma con los intereses exonerados percibidos por la empresa, como se muestra a continuacin: Total Gastos por intereses nancieros S/. 53,163.57 Total de Intereses exonerados percibidos (22,420.00) Importe deducible S/. 30,743.57 En este caso, el importe que excede los intereses exonerados percibidos S/. 30,743.57 constituye gasto deducible, por lo tanto el importe que se debe adicionar en la Declaracin Jurada Anual del ejercicio 2009 asciende a S/. 22,420.00 que constituye una diferencia de carcter permanente.
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b2. Intereses relacionados con el Monto Mximo de Endeudamiento (MME) correspondiente al ejercicio 2009 Una opcin sera aplicar la misma frmula nanciera pero considerando el Endeudamiento Mximo Permitido, tal como se muestra a continuacin: S/. 750,000 x 0.009488793 (1.119999961) Cuota = 0.119999961 S/. 750,000 x 0.010627448 Cuota = 0.119999961

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GASTOS RECREATIVOS (Numeral ll) Artculo 37 TUO LIR) Agasajo al Personal Enunciado La empresa Cosmopolitas S.R.L, ha registrado en el ejercicio 2009 Gastos Recreativos a su personal por los importes y conceptos como se muestran a continuacin:
Detalles segn libro de contabilidad
Gastos incurridos por el da de la secretaria

b) Resumen por gastos incurridos en el presente ejercicio Gastos incurridos en el mes de diciembre debidamente sustentados S/. 4,700.00 (+) Gastos recreativos acumulados: 11,150.00 Celebracin da de la secretaria S/. 850 Aniversario de la empresa S/. 5,500 Agasajo da del trabajador S/. 4,800 Importe total de gastos recreativos S/. 15,850.00 c) Importe deducible Gastos recreativos 15,850.00 Lmite deducible: 0.5% de Ingresos Netos 0.5% de S/.3.280.690 16,403.45 Exceso del lmite mximo aceptable S/. 0.00 d) Crdito Fiscal por el IGV que afecta los gastos incurridos en el mes de diciembre Gastos incurridos en el mes de diciembre S/. 4,700.00 Exceso no deducible 0.00 Gasto recreativo que otorga derecho a crdito scal 4,700.00 Crdito scal por gastos recreativos deducibles (4,700 x 19%) 893.00 e) Importe total reparable por gastos recreativos del ejercicio 2009 Gasto que excede el lmite 0.00 Gasto sustentado con Boleta de Venta de sujetos del Rgimen General 2,100.00 Importe reparable 2,100.00 REMUNERACIONES AL DIRECTORIO (Numeral m) Artculo 37 TUO LIR) Montos por sesin Enunciado En el ejercicio 2009 Industrias Covic S.A.C segn acuerdo, ha retribuido a sus directores, en funcin a lo siguiente: Asignacin por sesin (importe anual) = S/. 189,500 Adems, se sabe que la utilidad contable de la empresa asciende a S/. 2'520,000. Cul es el importe mximo aceptable por Remuneracin al Directorio de la empresa Industrias Corvic S.A.C para efectos de determinar la renta neta del ejercicio? Solucin El artculo 166 de la Ley General de Sociedades, regula que el cargo de Director es retribuido, disponiendo al respecto que si el estatuto no prev el monto de la retribucin, corresponde determinarlo a la junta obligatoria anual. La participacin de utilidades para el Directorio slo puede ser detrada de las utilidades lquidas y, en su caso despus de la detraccin de la Reserva Legal correspondiente al ejercicio. En consecuencia, a efectos de determinar el importe deducible solo debe ser considerada la Remuneracin al Directorio jada en funcin a la Asignacin por sesin, dado que slo este concepto se registra como gasto del ejercicio. Situacin que no ocurre con la participacin de las utilidades que es calculada incluso despus de reserva legal, es decir luego de calculada la Participacin a los Trabajadores e Impuesto a la Renta. A nivel tributario, como sabemos a efectos de determinar la Renta Neta de Tercera Categora se deben deducir de la Renta Bruta los gastos necesarios para producirla y mantener su fuente, en tanto la deduccin no se encuentre expresamente prohibida por Ley. Es decir, se debe cumplir con el Principio de Causalidad. De otro lado respecto a la deduciblidad de las Remuneraciones al Directorio, el inciso m) del artculo 37 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta establece que sern deducibles las remunera-

Importe
S/. 850 S/. 5,500

Gastos incurridos por el Aniversario de la empresa

Se cuenta con la factura del restaurante en el cual se realiz el agasajo. Se cuenta con los respectivos comprobantes de pago (facturas y tickets con RUC) que acreditan el gasto realizado y la relacin de trabajadores que participaron en el evento. Se cuenta con facturas por el importe de S/. 4,700. La diferencia se sustenta con una Boleta de Venta emitida por una persona jurdica (*) y que no reere datos del adquirente.

Observacin

Gastos incurridos por el da del trabajador Gastos incurridos por Navidad

S/. 4,800 S/. 6,800

Total de gastos incurridos

S/. 17,950

(*) Segn la pgina web de SUNAT, se encuentra acogida al Rgimen General.

Adicionalmente se sabe que los ingresos gravables del ejercicio ascienden a S/. 3,280,690. Se pide determinar el importe deducible como gasto para efectos de la determinacin del Impuesto a la Renta del ejercicio. Solucin Los Gastos por Agasajos al Personal, est considerado dentro de los alcances del inciso ll) del artculo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta que a letra reza como sigue: "ll) Los gastos y contribuciones destinados a prestar al personal servicios de salud, recreativos, culturales y educativos; as como los gastos de enfermedad de cualquier servidor. () Los gastos recreativos a que se referiere el presente inciso sern deducibles en la parte que no exceda del 0.5% de los ingresos netos del ejercicio, con un lmite de 40 Unidades Impositivas Tributarias". a) Cumplimiento de los requisitos:
Detalles segn libro de contabilidad Gastos incurridos por el da de la secretaria Gastos incurridos por el Aniversario de la empresa Gastos incurridos por el da del trabajador Gastos incurridos por Navidad Importe Devengado acreditado fehacientemente SI S/. 850

Principio de causalidad Acreditacin con comprobante de pago admitidos: SI Documentacin fehaciente: SI Razonabilidad y Proporcionalidad: SI Acreditacin con comprobante de pago admitidos: SI Documentacin fehaciente: SI Razonabilidad y Proporcionalidad: SI Acreditacin con comprobante de pago admitidos: SI Documentacin fehaciente: SI Razonabilidad y Proporcionalidad: SI Acreditacin con comprobante de pago admitidos: Se cumple parcialmente ya que la acreditacin con facturas no es por el total. Documentacin fehaciente: SI respecto al importe acreditado con factura. Razonabilidad y Proporcionalidad: SI respecto al importe debidamente sustentado.

SI

S/. 5,500

SI

S/. 4,800

SI

S/. 4,700

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ciones que por el ejercicio de sus funciones correspondan a los directores de sociedades annimas, en la parte que en conjunto no exceda el 6% de la Utilidad Comercial del ejercicio antes del Impuesto a la Renta. Asimismo, el inciso l) del artculo 21 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, seala que el exceso de las retribuciones asignadas a los directores, jado de acuerdo a lo sealado por el artculo 166 de LGS no ser deducible a efecto de la determinacin del Impuesto a la Renta que deba tributar la sociedad. En virtud a lo antes sealado, el importe mximo deducible de la Remuneracin al Directorio se determina de la forma siguiente: Determinacin de la Utilidad Comercial Utilidad Contable Remuneracin al Directorio Asignacin por sesin Utilidad Comercial S/. 2'520,000 189,500 S/. 2'709,500 Determinar el importe mximo deducible por concepto de viticos. Solucin 1. Acreditacin de la necesidad del viaje En virtud al artculo 37 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, a efectos de determinar la deducibilidad de los gastos de viaje por concepto de transporte y viticos (alojamiento, alimentacin y movilidad) se debe tener en cuenta el criterio de causalidad, en virtud al cual los gastos sern deducibles en la medida que sean necesarios para producir la renta gravada y/o mantener la fuente productora de rentas. De esta manera, como primer aspecto a observar a n que los gastos de viaje por concepto de transporte y viticos (alojamiento, alimentacin y movilidad) contemplados en el inciso r) del referido artculo resulten deducibles es acreditar la necesidad del viaje con la documentacin pertinente indicando la duracin del mismo. En el caso planteado, la necesidad del viaje adems del acuerdo adoptado por los accionistas, deber acreditarse fehacientemente a travs de la documentacin complementaria, tal como sera el informe emitido por la funcionaria, respecto a la supervisin realizada. Una vez acreditada la necesidad de dicho viaje, se deber sustentar los gastos realizados durante su permanencia en la ciudad de Piura con los respectivos comprobantes de pago. 2. Viticos Para la deduccin de los gastos por viticos en mencin, el legislador a impuesto un lmite mximo diario tanto para viajes al interior como al exterior del pas, el cual no podr exceder del doble del monto que por este concepto, concede el Gobierno Central a sus funcionarios de carrera de mayor jerarqua. Siendo as, para el caso de los viajes al interior del pas, se debe aplicar el lmite referencial fijado a travs del Decreto Supremo N 028-2009-EF, correspondiente a la escala b) que resulta aplicable a los funcionarios de mayor jerarqua y que asciende a S/. 210.00 2.1. Clculo del lmite mximo diario deducible tributariamente A efectos de determinar el lmite mximo diario para la deduccin de los gastos por viticos (alojamiento, alimentacin y movilidad) efectuados al interior del pas se deber aplicar el siguiente clculo: 2.2. Determinacin del monto aceptable de los gastos por viticos Para determinar el monto deducible tributariamente, se deber efectuar una comparacin entre el monto mximo deducible calculado en base al lmite diario multiplicado por los das de duracin del viaje y los gastos desembolsados por viticos que se encuentran debidamente sustentados:
Gasto incurrido Lmite Das Monto mximo Diario por viticos (*) deducible (valor sin IGV) S/. 420.00 4 S/.1,680,00 S/.865.55 (*) Alojamiento y alimentacin. Exceso de gastos (Reparable) S/.0.00 Lmite mximo deducible = S/. 210 x 2 = S/. 420 Nuevos Soles

Determinacin del Importe Deducible Remuneracin al Directorio S/. 189,500 Lmite deducible (6% de S/. 2'709,500) 162,570 Exceso no deducible S/. 26,930 El exceso de la retribucin al directorio realizado durante el ejercicio debe ser adicionado va Declaracin Jurada Anual del Impuesto a la Renta del presente ejercicio. Advirtase que de conformidad con la RTF N 06887-4-2005 en caso de no existir Utilidad Comercial el importe del gasto en su totalidad ser reparado. Finalmente, se debe tener en consideracin que en virtud del criterio jado por la RTF N 07719-4-2005 (14.01.2006), jurisprudencia de observancia obligatoria, no es requisito para la deduccin del importe que no supera el lmite, el pago de la renta hasta la fecha de vencimiento o presentacin de la Declaracin Jurada Anual del Impuesto a la Renta del ejercicio al cual corresponde el gasto. Criterio adoptado: "El requisito del pago previsto en el inciso v) incorporado por la Ley N 27356 al artculo 37 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta no es aplicable a los gastos deducibles contemplados en los otros incisos del referido artculo 37 que constituyan para su perceptor rentas de segunda, cuarta y quinta categora". GASTOS DE VIAJE (Numeral r) Artculo 37 TUO LIR) Viajes al interior del pas Enunciado A n de poder supervisar las obras de remodelacin de su local anexo ubicado en la ciudad de Piura, por acuerdo de los accionistas, se decidi que la Sra. Nilsa lvarez Valverde, funcionaria de la empresa "ACUARIO S.A.", realice un viaje a dicha ciudad desde el 14 al 17 de diciembre del 2009. La realizacin del viaje se sustenta en los boletos de transporte areo adquiridos por la empresa ascendente a S/. 850. Asimismo, la empresa le hizo entrega de S/. 1,200 con cargo a rendir cuenta, para cubrir los gastos durante el viaje. De acuerdo a la documentacin presentada y la rendicin de cuentas de la trabajadora, se efectuaron los siguientes gastos:
Concepto Gastos de hospedaje (*) Alimentacin (*) Otros gastos (sin sustento) Movilidad (Local) Llamadas telefnicas y fax Otros gastos Total gastos efectuados Importe S/. 580 S/. 450 S/. 85 S/. 58 S/. 60 S/. 923

3. Determinacin del importe de los gastos reparables Gastos sin sustento: 85.00 Movilidad (Local) (*) Llamadas telefnicas y fax 58.00 Otros gastos 60.00 Total gastos reparables S/. 203.00 (**)

(*) Sustentado con comprobantes de pago, que cumplen los requisitos establecidos por el Reglamento de Comprobantes de Pago y que incluyen IGV.

(*) La movilidad incurrida por Gastos de viaje no puede sustentarse para efectos tributarios con la Planilla de Movilidad. (**) Importe de gastos que deben ser reparados tributariamente dado que no cuentan con el comprobante de pago que sustentan dichos desembolsos.

(Continuar la prxima quincena)

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