Sunteți pe pagina 1din 49

UNIVERSITATEA CONSTANTIN BRANCUI

FACULTATEA DE TIINTE ECONOMICE SI GESTIUNEA AFACERILOR


SPECIALIZAREA: FINANTE BANCI

Politici i tratamente contabile privind evaluarea iniial i


ulterioar a imobilizrilor corporale

Coordonator stiintific,
Prof.univ.dr. ADRIANA DUTESCU

Student,

TG JIU
2010

CUPRINS

CAPITOLUL I STADIUL CUNOATERE N DOMENIU. SINTEZA DIN LITERATURA DE


SPECIALITATE

1.1 Definiii, delimitri i structuri privind activele imobilizate


1.2 Evaluarea i recunoaterea activelor imobilizate
1.2.1 Recunoaterea activelor imobilizate
1.2.2 Evaluarea activelor imobilizate
1.2.2.1 Evaluarea iniial a imobilizrilor corporale
1.2.2.2 Evaluarea ulterioar recunoaterii iniiale
1.3 Reevaluarea imobilizrilor corporale
1.4 Contabilitatea amortizrii imobilizrilor
1.4.1 Definiie, forme, elemente amortizabile i durata amortizrii
1.4.2 Metode de amortizare
1.4.3.Revizuirea metodei de amortizare
1.5 Deprecierea imobilizrilor
1.6 Derecunoaterea activelor imobilizate corporale
1.7 Contabilitatea leasingului
1.8 Organizarea contabilitii sintetice a evidenei i micrii imobilizrilor corporale
1.8.1 Sistemul documentelor justificative n organizarea evidenei imobilizrilor
corporale

CAPITOLUL II Politici si tratamente contabile privind evaluarea initiala si ulterioara a

imobilizarilor corporale la S.C. Musa Pitesti 96 S.A.


2.1 Prezentarea generala a S.C. Musa Pitesti 96 S.A.
2.2 Studiu de caz privind imobilizrile la S.C. MUSA PITESTI 96 S.A.
2.3 Concluzii
BIBLIOGRAFIE
ANEXE

INTRODUCERE

In contextul actual al economiei de piata o unitate economica poate sa obtina


rezultate deosebite in conditiile concurentei numai daca rodusele finite realizate , lucrarile
executate si serviciile prestate sunt de o calitate buna si la un pret acceptabil . Productia
destinata vanzarii trebuie sa fie realizata in functie de cerintele pietei .
Dupa 1989 s-a constatat o crestere a cererii de piata pentru produsele moderne , eficiente
si de o buna calitate .In acelasi timp populatia dupa aceasta data a avup acces la mult mai
multe informatii , lucru care a influentat nivelul cererii . Avand in vedere ca pe piata
romana au patruns foarte multe produse straine similare cu cele romanesti , producatorii
autohtoni au fost obligati sa acorde o atentie suplimentara calitatii .
Pentru obtinerea de bunuri de calitate superioara care sa se alinieze la standardele
internationale este nevoie de materii prime de o buna calitate , mijloace de productie
performante si o forta de munca cu un grad de calificare superior . Avind in vedere aceste
3 conditii unitatile economice s au orientat in utilarea cu mijloace de productie
moderne , fiabile cu performante superioare si cu o mare productivitate .
Reuita unei intreprinderi in realizarea beneficiilor economice viitoare depind
de deciziile de investire luate in prezent. Din punct de vedere contabil o investiie const
in achiziia i / sau producia unei imobilizri corporale; imobilizri necorporale sau
imobilizri financiare. Din punct de vedere practic a ponderii activelor imobilizate in
structura activului bilanier, cea mai mare, a intreprinderilor care produc i presteaz
servicii, o deine imobilizrile corporale.Activele imobilizate sunt definite in IAS 1
Prezentarea situaiilor financiare ca toate acele active care nu sunt clasificate in
categoria activelor curente. Reglementrile contabile din Romania definesc activele
imobilizate ca acele active ale unei intreprinderi destinate utilizrii pe o perioada
indelungat in activitatea acesteia. Astfel active imobilizate reprezint bunurile i valorile
destinate s serveasc o perioad indelungat in activitatea entitaii economice i care nu
se consum sau se inlocuiesc dupa prima lor utilizare i, ca atare, nu sunt destinate
comercializarii.
Lucrerea de fata ma ajuta in acelasi timp sa pun in valoare si abilitatile dobandite
in timpul facultatii , unde am rezolvat probleme cu caracter aplicativ si studii de caz .
Finalizand aceasta lucrare sper ca am demonstrat nivelul de cunostinte si abilitati de care
dispun si ca in activitatea viitoare voi putea sa realizez lucrari de calitate in domeniul
pentru care m-am pregatit .
Avand in vedere ca disciplina contabilitate este o disciplina care se adapteaza
permanent conditiilor studiul individual este obligatoriu pentru orice lucrator in domeniul
financiar- contabil .

I. STADIUL CUNOATERE N DOMENIU. SINTEZA


DIN LITERATURA DE SPECIALITATE
1.1. Definiii, delimitri i structuri privind activele imobilizate
Activele imobilizate sunt definite n IAS 1 Prezentarea situaiilor financiare ca
toate acele active care nu sunt clasificate n categoria activelor curente. Reglementrile
contabile din Romnia definesc activele imobilizate ca acele active ale unei ntreprinderi
destinate utilizrii pe o perioad ndelungat n activitatea acesteia. Astfel, activele
imobilizate reprezint bunurile i valorile destinate s serveasc o perioad ndelungat n
activitatea entitii economice i care nu se consum sau se nlocuiesc dup prima lor
utilizare i, ca atare, nu sunt destinate comercializrii.
Activele imobilizate, n raport de comportamentul lor economic i al structurii lor
materiale, se grupeaz astfel:
Imobilizri corporale;
Imobilizri necorporale;
Imobilizri financiare.
Imobilizrile corporale sunt definite de IAS 16 Imobilizri corporale ca fiind :
elemente tangibile care :
- sunt deinute de o ntreprindere pentru a fi utilizate n producia de bunuri sau
prestarea de servicii, pentru a fi nchiriate terilor sau pentru a fi folosite n scopuri
administrative;
- pot fi utilizate de ntreprindere pe parcursul mai multor perioade de gestiune. 1
Dei IAS 16 Imobilizri corporale exclude din aria sa de aplicabilitate investiiile
imobiliare, fcnd trimitere la IAS 40 Investiii imobiliare, acestea se numr printre
elementele de imobilizri corporale. IAS 40 Investiii imobiliare definete investiia
imobiliar ca fiind acea proprietate imobiliar (un teren sau o cldire sau parte a unei
cldiri sau ambele) deinut (de proprietar sau de locatar, n baza unui contract de leasing
financiar) mai degrab n scopul nchirierii sau pentru creterea valorii capitalului sau
ambele, dect pentru:
a fi utilizat n producia de bunuri, prestarea de servicii sau n scopuri
administrative; sau
a fi vndut pe parcursul desfurrii normale a activitii.
Dac ns, investiia imobiliar se ateapt s fie realizat (vndut) ntr-o perioad
mai mic de un an de la data bilanului sau n cursul ciclului normal de exploatare ea poate
fi clasificat drept activ curent.
Imobilizrile corporale mai sunt cunoscute i sub denumirea de active corporale,
active tangibile sau imobilizri fizice, terminologii care tind a fi nlocuite cu denumirea
proprie standardelor internaionale, aceea de imobilizri corporale.
Imobilizrile necorporale sunt definite de IAS 38 Active necorporale ca active
identificabile nemonetare, fr suport material i deinute pentru utilizare n procesul de
1

Ministerul Finanelor Publice - O.M.F.P. nr. 1752/2005 Noile Reglementri Contabile, Ed. Best Publishing,
Bucureti, 2006

producie sau de furnizare de bunuri sau servicii, pentru a fi nchiriate altora sau pentru
nevoi administrative.
Imobilizrile financiare denumite i investiii financiare sau de portofoliu sunt
active deinute de o societate n vederea creterii valorii averii sale prin ncasarea unor
sume din repartizri (dobnzi, redevene, dividende i chirii), prin creterea valorii
capitalizate sau prin obinerea unor beneficii de genul celor rezultate n urma vnzrii
acestor investiii.

1.2. Evaluarea i recunoaterea activelor imobilizate


1.2.1. Recunoaterea activelor imobilizate
Cadrul general al IASB descrie criteriile pentru recunoaterea elementelor ca active;
acest standard se aplic n cazul imobilizrilor corporale. n prezentarea asupra IAS 2, acest
subiect este tratat in detaliu.
Aplicarea criteriilor de recunoatere a imobilizrilor corporale are drept rezultat
urmtoarea regul: imobilizrile corporale sunt recunoscute ca activ doar atunci cnd:
- este posibil generarea ctre ntreprindere de beneficii economice viitoare aferente
activului; i
- costul activului poate fi msurat n mod credibil.
Pentru a satisface primul criteriu enunat mai sus, o entitate trebuie s estimeze
gradul de certitudine ataat fluxului de beneficii economice viitoare pe baza evidenelor
disponibile la momentul recunoaterii. Este necesar s se stabileasc dac activul va
contribui, direct sau indirect, la generarea fluxurilor de numerar ctre ntreprindere. Prin
urmare, va trebui s fie un activ productiv, contribuind direct la generarea de venituri din
exploatare suplimentare.
Elemente de natura imobilizrilor corporale pot fi achiziionate n alte scopuri, cum
ar fi sigurana ori protecia mediului. Acestea permit entittii s continue s obin beneficii
economice viitoare din exploatarea celorlalte active ale sale - de exemplu prin satisfacerea
legislaiei cu privire la sigurana sau protecia mediului. Astfel de imobilizri corporale
satisfac criteriul de recunoatere ca active deoarece permit obinerea de beneficii viitoare
din activele aferente.
Al doilea criteriu este, de obicei, uor de satisfcut deoarece preul de achiziie al
unui activ si orice costuri auxiliare de achiziie sunt, in mod normal, uor identificabile.

1.2.2. Evaluarea activelor imobilizate


1.2.2.1 Evaluarea iniial a imobilizrilor corporale
Evaluarea este procesul prin care se determin valorile la care structurile situaiilor
financiare vor fi recunoscute n bilan i in contul de profit i pierdere. Aceasta presupune
alegerea unei anumite baze de evaluare.
Pentru evaluarea activelor n situaiile financiare sunt utilizate diverse baze de
evaluare n combinaii variate, aa cum sunt prezentate n Cadrul general de ntocmire i

prezentare a situaiilor financiare i preluate prin reglementrile din Romnia. Ele includ
urmtoarele:
costul istoric. Activele sunt nregistrate la suma pltit n numerar sau n
echivalente ale numerarului sau la valoarea just din momentul cumprrii lor;
costul curent. Activele sunt nregistrate la valoarea n numerar sau n
echivalente ale numerarului, care ar trebui pltit dac acelai activ sau unul
asemntor ar fi achiziionat n prezent;
valoarea realizabil( de deconectare a obligaiei). Activele sunt nregistrate la
valoarea n numerar sau n echivalente ale numerarului, care poate fi obinut n
prezent prin vnzarea normal a activelor;
valuarea actualizat. Activele sunt nregistrate la valoarea actualizat a
viitoarelor intrri nete de numerar, care urmeaz s fie generate n derularea
normal a activitii ntreprinderii.
Baza de evaluare cea mai frecvent adoptat de ntreprinderi n elaborarea situaiilor
financiare este costul istoric. Acesta este de obicei combinat cu alte baze de evaluare.
Unele ntreprinderi utilizeaz costul curent ca rspuns la incapacitatea modelului contabil
bazat pe costul istoric de a rezolva probleme legate de efectul modificrii preurilor
activelor nemonetare.
n raport de momentele n care se realizeaz evaluarea elementelor din situaiile
financiare se delimiteaz:
evaluarea la intrare;
evaluarea la ieire;
evaluarea la inventar;
evaluarea la bilan.
Evaluarea la intrare a activelor imobilizate este utilizat la nregistrarea curent a
operaiilor economice care genereaz micri de natura intrrilor. La data intrrii n unitate,
bunurile se evalueaz i se nregistreaz n contabilitate la valoarea de intrare, denumit
valoare contabil, care se stabilete n raport de cile de intrare, mbrcnd urmtoarele
forme: cost de achiziie, cost de producie, valoare just, valoare de aport, valoare de
utilitate etc.
Costul de achiziie reprezint suma pltit n numerar sau echivalente de numerar,
ori valoarea just a altor contraprestaii efectuate pentru achiziionarea activului la data
achiziiei sau la data construciei acestuia. Costul de achiziie este egal cu preul de
cumprare la care se adaug taxele nerecuperabile, cheltuielile de transport-aprovizionare si
alte cheltuieli accesorii necesare pentru punerea n stare de utilizare sau pentru intrarea n
gestiunea entitii. Reducerile comerciale i alte elemente similare acordate de furnizor nu
fac parte din costul de achiziie. Acolo unde este cazul, costul iniial include i costurile
estimate pentru demontarea i mutarea activului, respectiv costurile de restaurare a
amplasamentului la sfritul duratei de via util a acestuia.
Costul de producie este format din costul de achiziie al materiilor consumate,
celelalte cheltuieli directe de producie, precum i cota cheltuielilor indirecte de producie
alocate n mod raional ca fiind legate de fabricarea imobilizrii.
Pierderile de materiale, manopera sau alte costuri de producie nregistrate peste
limitele normal admise, cheltuielile de depozitare, cu excepia cazurilor n care aceste

costuri sunt necesare n procesul de producie, anterior trecerii ntr-o nou faz de
fabricaie, regiile (cheltuielile) generale de administraie care nu particip la aducerea
stocurilor n forma i locul final, precum i costurile de desfacere reprezint exemple de
costuri care nu trebuie incluse n costul stocurilor, ci trebuie recunoscute drept cheltuieli ale
perioadei n care au survenit.
Observaie. n cazul n care n primul exerciiu financiar de aplicare a acestor
reglementri costul de achiziie sau costul de producie al unui activ nu este cunoscut i nu
exist informaii privind preurile sau cheltuielile necesare pentru determinarea lor sau n
cazul n care astfel de informaii nu pot fi obinute fr cheltuieli sau ntrzieri
nejustificate, costul de achiziie sau costul de producie va fi reprezentat de valoarea just
atribuit activului. Aceast situaie trebuie menionat n notele explicative.
Prin valoare just se nelege suma pentru care un activ ar putea fi schimbat de
bunvoie ntre dou pri aflate n cunotin de cauz, n cadrul unei tranzacii, cu preul
determinat obiectiv. n aceste cazuri, valoarea de aport i respectiv, valoarea just se
substituie costului de achiziie.
Valoarea de aport acceptabil de pri pentru activele imobilizate intrate n
societate cu ocazia asocierii, fuziunii etc. se stabilete n funcie de preul pieei, utilitatea,
starea i amplasarea acestor active.
Valoarea de utilitate pentru activele imobilizate dobndite cu titlu gratuit se
stabilete n functie de preul pieei, starea i amplasarea acestor active.
Valoarea de aport i valoarea de utilitate se substituie costului de achiziie.1

1.2.2.2. Evaluarea ulterioar recunoaterii iniiale


Evaluarea la ieire este utilizat la nregistrarea curent a operaiilor economice
care genereaz micri de natura ieirilor. De regul, activele imobilizate sunt evaluate la
ieire la valoarea lor de intrare.
Evaluarea cu ocazia inventarierii se efectueaz la ncheierea exerciiului financiar
cnd, conform legii, are loc procesul de inventarire general.
Evaluarea activelor imobilizate se efectueaz la valoarea actual a fiecrui element,
denumit valoare de inventar. Valoarea de inventar este stabilit n funcie de utilitatea
bunului, de starea acestuia i de preul pieei.
Pentru stabilirea valorii actuale pentru activele imobilizate amortizabile se ine cont
de valoarea net contabil nregistrat pn la ncheierea exerciiului financiar curent.
Conform standardelor internaionale, activele nu ar trebui nregistrate la o valoare
mai mare dect valoarea lor recuperabil. Valoarea recuperabil a unui activ este valoarea
cea mai mare dintre preul su net de vnzare i valoarea sa de utilizare.
Valoarea de utilizare este valoarea prezent a fluxurilor viitoare de numerar
estimate, ce se ateapt s fie generate din utilizarea continu a unui activ i din vnzarea
lui la sfritul perioadei sale de via util. Preul net de vnzare este suma ce se poate
obine din vnzarea unui activ ntr-o tranzacie cu pre determinat obiectiv ntre doi
parteneri, minus costurile legate de vnzare. n cazul n care costurile legate de vnzare nu
1

Mihai Ristea - Contabilitatea Financiar a ntreprinderii, Editura Universitar, Bucureti, 2004

au valoare material, preul net de vnzare este egal cu valoarea real. Costurile aferente
ieirii sunt costuri suplimentare atribuite direct vnzrii unui activ, excluznd costurile de
finanare i cheltuielile cu impozitul pe profit.
Ori de cte ori valoarea contabil depete valoarea recuperabil, adic valoarea
care ar trebui recuperat prin folosirea sau vnzarea activului, trebuie recunoscut o
pierdere din depreciere. n acest caz, valoarea contabil a activului este redus la valoarea
recuperabil.
Evaluarea la ncheierea exerciiului(la bilan) se realizeaz n scopul ntocmirii
situaiilor financiare anuale. Imobilizrile se evalueaz i se reflect n situaiile financiare
anuale la valoarea de intrare, respectiv valoarea contabil, pus de acord cu rezultatele
inventarierii.
Valoarea contabil la data bilanului se determin pe baza regulilor de evaluare
ulterioar recunoaterii iniiale. Este cazul activelor corporale i necorporale pentru care
valoarea contabil de intrare poate fi modificat n cursul duratei de via a activului. IAS
16 Imobilizri corporale, respectiv IAS 38 Active necorporale stabilesc tratamentele
ce pot fi adoptate pentru evaluarea ulterioar a imobilizrilor.
Sunt prevzute dou tratamente:
- tratamentul contabil de baz, care prevede c: ulterior recunoaterii iniiale ca
activ, o imobilizare trebuie nregistrat la cost, mai puin orice amortizare cumulat
aferent si orice pierderi din depreciere cumulate;
- tratamentul contabil alternativ permis, care prevede c: ulterior recunoaterii
iniiale ca activ, o imobilizare corporal, respectiv un activ necorporal, trbuie nregistrate la
valoarea reevaluat care reprezint valoarea just la momentul reevalurii, mai puin orice
amortizare ulterioar cumulat aferent i pierderile ulterioare cumulate din depreciere.
Reevalurile trebuie efectuate cu suficient regularitate n aa fel nct valoarea contabil
s nu difere n mod semnificativ de valoarea care poate fi determinat pe baza valorii juste
la data bilanului.

1.3 Reevaluarea imobilizrilor corporale


n cazul n care, ulterior recunoaterii iniiale ca activ, valoarea unui activ
imobilizat este determinat pe baza reevalurii activului respectiv, valoarea rezultat din
reevaluare va fi atribuit activului, n locul costului de achiziie/costului de producie sau al
oricrei valori atribuit ulterior.
Regula cere ca elementele dintr-o clas de imobilizri corporale s fie reevaluate
simultan pentru a se evita reevaluarea selectiv i raportarea n situaiile financiare anuale a
unor valori care sunt o combinaie de costuri i valori calculate la date diferite.
Reevaluarea trebuie fcut cu suficient regularitate, astfel nct valoarea contabil
s nu difere substanial de cea de care ar fi determinat folosind valoarea just la data
bilanului.
Odat cu internaionalizarea pieelor financiare, contabilitatea tradiional, cea
bazat pe evaluarea la costurile istorice, s-a dovedit incapabil de a face fat atd riscurilor
generate de utilizarea instrumentelor financiare tot mai complexe, ct i volatilitii pieelor
financiare. n acest context, datorit faptului c valoarea just reflect mult mai bine n
situaiile financiare incertitudinile ce afecteaz previziunile fluxurilor financiare i
oportunitiile de investiii, nlocuirea parial a costurilor istorice cu valoarea just a fost
8

considerat n ultimii ani, cea mai bun soluie pentru reprezentarea contabil a unei
entiti.
Dac e s comparm valoarea just cu metodele tradiionale, precum cel al
costurilor istorice, observm c acestea prezint mai multe avantaje : este mai obiectiv,
sporete valoarea informativ a situaiilor financiare i permite un control mai bun de ctre
acionari.
Problemele care apar la utilizarea valorii juste sunt legate de extrema volatilitate,
specific fiecrei entiti, care capt importan pentru toi cei care urmresc aplicarea sa
n contabilitate. O alt problem const n faptul c la elaborarea i difuzarea informaiei
contabile exist o multitudine de participani, care nu au aceeai viziune despre valoare.
Pentru evaluarea unor active la valoarea just, IASB definete acest concept ca fiind
"suma pentru care un activ ar putea fi schimbat de bunvoie ntre dou pri aflate n
cunotin de cauz, n cadrul unei tranzacii cu preul determinat obiectiv"1
Noiunea de valoare just este un obiectiv de evaluare a activelor, un atribut al
valorii, care trimite la noiunea de pia. Determinarea acestei valori pune numeroase
probleme, cum ar fi determinarea previziunilor pieei care nu sunt observabile direct.
Acestea pot avea un cost de obinere ridicat pentru active. IAS 16 sugereaz c valoarea
just este, de obicei, stabilit de evaluatori folosind elemente justificative de pia. Valorile
de pia pot fi utilizate i pentru utilaje i echipamente, dar deoarece astfel de articole nu au
adesea valori de pia imediat determinabile, n special dac sunt destinate unor aplicaii
specializate, ele pot fi n schimb evaluate la costul de nlocuire depreciat.
n ara noastr reevaluarea imobilizrilor corporale a fost reglementat nc din anul
1990 prin Hotrrea de Guvern 945. Prin aceast hotrre s-a dat posibilitatea societilor
s-i nregistreze mijloacele fixe la valoarea rmas actualizat. Aceast valoare rmas
actualizat trebuia s in cont de valoarea de inventar nregistrat n contabilitate, valoarea
de nlocuire i gradul de uzur la data reevalurii.
Cu aceasta ocazie s-au precizat i cteva metode de stabilire a valorii juste (metoda
identificrii, metoda asimilrii, metoda corelrii).
ntruct n anii urmtori Romnia s-a aflat ntr-o economie hiperinflaionist,
urmtoarele reevaluri s-au efectuat n baza unor indici medii de actualizare stabilii n
funcie de mai multe criterii (H.G. 26/1992, H.G. 500/1994, H.G. 983/1998). H.G.
403/2000 privind reevaluarea imobilizrilor corporale a stabilit ca metod de reevaluare
actualizarea cu indicii de inflaie. Valoarea reevaluat astfel stabilit se coreleaz cu
utilitatea i cu valoarea de pia a bunurilor respective.
Ultima H.G. nr. 1553/2004 precizeaz c reevaluarea imobilizrilor corporale se
efectueaz n vederea determinrii valorii juste a acestora, inndu-se seama de inflaie,
utilitatea bunului, starea acestuia i de preul pieei, atunci cnd valoarea contabil difer
semnificativ de valoarea just.
n principiu atunci cnd ne referim la reevaloarea activelor fixe se folosesc n
principal dou noiuni : valoarea de nregistrare n contabilitate i valoarea de pia, iar
diferena dintre acestea este cunoscut sub denumirea de diferen din reevaluare .
n practic, n ara noastr valoarea de pia a unui activ este determinat de experi
autorizai de ANEVAR, fiind utilizate n principal trei metode de evaluare : metoda
comparaiilor de pia; metoda de randament; metoda costurilor.
1

Ministerul Finanelor Publice - O.M.F.P. nr. 1752/2005 Noile Reglementri Contabile, Ed. Best
Publishing, Bucureti, 2006

Diferena din reevaluare se calculeaz ca fiind valoarea reevaluat(valoarea de


nregistrare n contabilitate actualizat) din care scdem valoarea de nregistrare n
contabilitate la costuri istorice, stabilit la data reevalurii.
Diferena din reevaluare trebuie s fie nscris n capitalurile proprii ntr-un post
distinct, astfel nct operaia s nu conduc la influenarea profitului. Dac activul supus
reevalurii este amortizabil, reevaluarea se poate face n dou metode :
metoda valorii brute : reevaluarea simultan, att a valorii brute sau de intrare,
ct i a amortizrii cumulate, se utilizeaz atunci cnd se apeleaz la costul de
nlocuire pentru c nu se poate determina valoarea just de pia;
metoda valorii nete : reevaluarea numai a valorii contabile nete, care se
utilizeaz atunci cnd se poate determina valoarea just de pia pentru activul supus
reevalurii.
Contabil, diferenele din reevaluare sunt aceleai pentru cele dou metode. n
primul caz se actualizeaz valoarea brut i amortizarea, diferenele din reevaluare
nregistrndu-se n creditul contului, respectiv pe debit n cazul amortizrii. n cazul
metodei nete se nchide amortizarea diminund valoarea contabil i se
majoreaz/diminueaz valoarea contabil cu diferena din reevaluare
n cazul reevalurii, IAS 16 Imobilizri corporale prevede dou tratamente
contabile :
Tratamentul amortizrii cumulate la reevaluare - const n recalcularea
proporional cu modificarea valorii brute a activului reevaluat sau se elimin din
valoarea brut a activului nainte de reevaluare.
Tratamentul rezultatului reevalurii :
n cazul creterii valorii contabile nete are loc :
- o cretere a rezervei din reevaluare, dac nu a existat o cheltuial determinat
de creterea valorii nete contabile;
- creterea unui venit, dac nu a existat o cheltuial determinat de creterea
valorii nete contabile.
n cazul descreterii valorii nete contabile are loc :
- descreterea rezervei din reevaluare, cu minimul dintre valoarea rezervei i
diferena de valoare aprut, restul sumei fiind recunoscut ca o cheltuial;
- creterea unei cheltuieli, dac nu exist un surplus din reevaluare pentru acel
activ n contul de Rezerve de reevaluare.
n momentul cedrii sau casrii activului surplusul din reevaluare inclus n
Rezerve de reevaluare se transfer n Rezultatul reportat cu toat valoarea sau pe
msura amortizrii activului, cu diferena dintre valoarea amortizat, calculat pe baza
valorii contabile iniiale i cea calculat dup reevaluare.
Exemplu : Societatea A deine o instalaie evaluat la intrare, n anul 2004 la
valoarea de 100.000 lei, avnd durata de viat util de 10 ani, fiind amortizat liniar.
La sfritul anului 2007 are loc prima reevaluare a activului, stabilindu-se o valoare
just de 87.500 lei. Utilizm metoda valorii nete :
- valuarea net contabil la sfritul anului 2006, nainte de reevaluare este de 70.000
lei. Rezult o diferen din reevaluare pozitiv de 17.500 lei.
La 31 decembrie 2006 se va nregistra anularea amortizrii pn n momentul
reevalurii i corectarea valorii nete contabile.
10

30.000 lei

2813

Amortizarea instalaiilor,
mijloacelor de transport,
animalelor i plantaiilor

17.500 lei

213

30.000 lei

Instalaii tehnice, mijloace de


transport, animale i plantaii

213

Instalaii tehnice, mijloace de


transport, animale i plantaii

105

17.500 lei

Rezerve din reevaluare

La 31 decembrie 2007 se nregistreaz amortizarea aferent(87.500 / 7 ani, adic


12.500 lei) i se transfer rezerva din reevaluare la rezultatul reportat pe msura
amortizrii.
12.500 lei

6811

Cheltuieli de exploatare privind


amortizarea imobilizrilor

2.500 lei

2813

12.500 lei

Amortizarea instalaiilor,
mijloacelor de transport,
animalelor i plantaiilor

105

Rezerve din reevaluare

117

2.500 lei

Rezultat reportat

1.4 Contabilitatea amortizrii imobilizrilor


1.4.1 Definiie, forme, elemente amortizabile i durata amortizrii
Definiia i formele amortizrii imobilizrilor corporale
IAS 16 Imobilizri corporale definete amortizarea ca fiind alocarea sistematic
a valorii amortizabile a unui activ pe ntreaga sa durat de via util. Amortizarea poate fi
analizat din trei puncte de vedere: contabil,economic i financiar.
Din punct de vedere contabil, amortizarea reprezint micorarea valorii unui
element de activ ca urmare a deprecierii prin folosirea lui de ctre ntreprindere ntr-un
anumit interval de timp, nvechirii, concurenei , schimbrii tehnicii sau a altor cauze.
Pentru a mbrca forma de amortizare, aceast micorare trebuie s prezinte un caracter
ireversibil, ceea ce permite delimitarea ei de noiunea de provizion. Amortizarea se deduce
din valoarea de intrare a bunului pentru a putea calcula valoarea neta contabil.
Din punct de vedere economic, diminuarea valorii unui element de activ, rezultnd
din amortizare, solicit pregtirea i nlocuirea acestuia cu altul nou. Ca urmare, achiziia i
utilizarea imobilizrilor reprezint o cheltuial i un element al costului suportat de
11

ntreprindere, de aici, necesitatea constituirii fondurilor necesare rennoirii imobilizrilor


amortizabile, la sfritul vieii acestora prin veniturile viitoare,fara a recurge la capitaluri
proprii sau la contractarea de datorii.
Din punct de vedere financiar, amortizarea este o surs de autofinanare a
capitalului imobilizat care se constituie, chiar i n cazul n care ntreprinderea nu
realizeaz profit, prin prelevarea asupra rezultatului. Amortizarea este, deci, o component
esenial a capacitii de autofinanare.(CAF)
Conform IAS 16 Imobilizri corporale, valoarea amortizabil a unui element de
imobilizri corporale trebuie alocat n mod sistematic pe parcursul duratei de via util a
activului. Metoda de amortizare folosit trebuie s reflecte modul n care beneficiile
economice aduse de acest activ sunt consumate de ctre ntreprindere. Prin urmare, firmele
care aplic Standardele Internaionale de Raportare Financiar vor nregistra n
contabilitate doar amortizarea contabil, calculat avnd la baz raionamente economice,
i nu amortizarea fiscal, determinat potrivit reglementrilor fiscale n vigoare. Diferenele
care vor aprea ntre rezultatul contabil si rezultatul fiscal vor genera, n aceast situaie,
impozite amnate.
Elementele i durata amortizrii
Regulamentul de aplicare a Legii contabilitii nr. 82/1991 i Legea nr. 15/1994
privind amortizarea capitalului imobilizat n active corporale i necorporale, cu
modificrile i completrile ulterioare ( lege fiscal ), reconsiderat prin Legea 571/2003
privind Codul fiscal, precizeaz c amortizarea se stabilete prin aplicarea cotelor de
amortizare asupra valorilor de intrare a imobilizrilor corporale.
IAS 16 Imobilizri corporale precizeaz ca valoarea amortizabil este costul
activului sau o alt valoare substituit in situaiile financiare, din care s-a sczut valoarea
rezidual.
Costul activului reprezint suma pltit n numerar sau echivalente de numerar, ori
valoarea just a altor contraprestaii efectuate pentru intrarea unui activ, la data achiziiei
sau a construciei acesteia.
Valoarea rezidual reprezint valoarea net pe care o ntreprindere estimeaz c o
va obine pentru un activ la sfritul duratei de via util a acestuia, dup deducerea
prealabil a costurilor de cesiune previzionate .
Valoarea rezidual a unui activ este deseori nesemnificativ i poate fi ignorat n
calculul valorii amortizabile. Dac se apreciaz a fi semnificativ, aceasta se estimeaz la
data achiziionrii sau la data oricrei reevaluri ulterioare a activului pe baza valorii
realizabile unor active similare care au ajuns la sfritul duratei de via i care au fost
exploatate n condiiile n care urmeaz s fie folosit i activul respectiv. Valoarea rezidual
brut n toate cazurile este diminuat de costurile estimate de vnzare a activului, la
sfritul duratei de via.
Durata amortizrii unei imobilizri corespunde, n principiu, duratei sale de utilizare
exprimat n ani. Aceasta se stabilete n funcie de condiiile concrete n care i desfoar
activitatea fiecare ntreprindere i de regimul de lucru (numrul de schimburi), pe categorii
de bunuri.
Duratele normale de funcionare, precum i clasificarea imobilizrilor corporale, n
Romnia, se stabilesc centralizat prin hotrri ale Guvernului, pe baza consultrii

12

reprezentanilor asociailor patleiali constituii la nivel naional conform legii, care nu au


ntotdeauna la baz raionamente economice, ci mai mult considerente de ordin fiscal.
Pentru activele imobilizate corporale, duratele normale de funcionare sunt stabilite
n Catalogul privind clasificarea i duratele normale de funcionare a mijloacelor fixe i
corespund cu duratele de amortizare, n ani, aferente regimului de amortizare liniar.
Pentru anumite categorii de imobilizri durata de utilizare este nlocuit cu volumul
de activitate programat a se realiza prin intermediul lor.
IAS 16 Imobilizri corporale face referire la durata de via util a unei
imobilizri. Aceasta reprezint perioada pe parcursul creia se estimeaz c
ntreprinderea va utiliza activul supus amortizrii sau numrul unitilor produse sau a
unor uniti similare ce se estimeaz a fi obinute de ntreprindere prin folosirea activului
respectiv. Aceast durat se stabilete de ctre ntreprindere.
La determinarea duratei de via util a unui activ trebuie luai n considerare o
serie de factori, ca de exemplu :
uzura fizic estimat, care depinde de condiiile de exploatare, cum ar fi :
numrul de schimburi n care se utilizeaz, programul de reparaii i ntreinere
practicat de ntreprindere, modul de pstrare i ntreinere al activului cnd acesta
nu este utilizat;
producia fizic estimat sau capacitatea de producie a acestuia;
uzura moral aprut ca urmare a schimbrilor sau mbuntirilor aduse
procesului de producie sau datorit schimbrilor n structura cererii pe pia pentru
bunurile produse i serviciile furnizate de activul n cauz;
limitele juridice privind posibilitatea folosirii activului cum ar fi, de exemplu,
expirarea termenelor din contractele de leasing.
Ca urmare, durata de via util a unui activ supus amortizrii poate fi mai mic
dect durata sa fizic de via. 1

1.4.2 Metode de amortizare


Amortizarea se efectueaz n limita i pe baza costului istoric sau a valorii
substituite costului istoric n situaiile financiare, care constituie i valoarea de nregistrare
sau de intrare a activului, din care se scade valoarea rezidual estimat.
Pentru stabilirea valorilor ce trebuie amortizate practica ntrebuineaz mai multe
metode. Aplicarea unei metode sau alteia de calcul a amortizrii are o mare importan de
a crei just rezolvare sunt interesate direct, nu numai ntreprinderile, dar i statul prin
organele sale fiscale.
ntreprinderea este interesat ca prin amortizare s asigure reconstituirea capitalului
imobilizat, iar statul este interesat pentru c mrimea amortizrii influeneaz mrimea
rezultatului impozabil. Astfel, o supraevaluare a amortizrii determin un rezultat mai mic
i, deci, un impozit pe profit mai mic.
Metoda de amortizare aleas trebuie aplicat n mod consecvent de la o perioad la
alta n afar de cazul n care apariia unei situaii diferite justific schimbarea metodei. n
perioada n care se schimb metoda, efectul trebuie cuantificat i prezentat, iar motivul
trebuie menionat n situaiile financiare.
1

Mihai Ristea - Contabilitatea Financiar a ntreprinderii, Editura Universitar, Bucureti, 2004

13

n teoria i practica contabil se ntlnesc mai multe metode de calcul a amortizrii:


Metoda liniar sau metoda cotelor constante de amortizare se realizeaz prin
includerea uniform n cheltuielile de exploatare a unor sume fixe, proporional cu numrul
de ani ai duratei normale de utilizare a imobilizrii corporale.
n conformitate cu aceast metod, plecnd de la duratele de via utile ale activelor
amortizabile i valoarea de intrare, se stabilesc anuitile (amortizarea anual a fiecrui
bun).
Amortizarea anuala (Aa) se calculeaz fie raportnd valoarea amortizabil a
activului (Vi) la durata sa de utilizare, exprimat n ani (d), fie prin ponderarea valorii
amortizabile cu o rat de amortizare (ra) conform relaiilor :
Aa = Vi / d, respectiv Aa = Vi * ra
Rata de amortizare se calculeaz conform relaiei :
ra = Aa / Vi * 100. nlocuind pe Aa cu Vi / d, din relaia precedent obinem :
ra = [(Vi / d) / Vi] * 100; de unde ra = 100 / d.
Exemplu : Pentru un utilaj cu o valoare de 300.000 lei i cu o durata de utilizare
previzionat de 3 ani, cruia i corespunde o rat de amortizare de
[(300.000/3)/300.000]*100 = 33,33% situaia amortizrii este urmtoarea :
Anul
1
2
3

Valoarea
intrare
300.000
300.000
300.000

de

e Amortizarea
anual
100.000
100.000
100.000

Amortizarea
cumulat
100.000
200.000
300.000

Valoarea
contabil net
200.000
100.000
0

n situaia n care bunul a fost supus procesului de reevaluare, numitorul raportului


se refer numai la durata rmas.
Pentru ca amortizarea s fie egal, prin metoda liniar, rata de amortizare se aplic
la valoarea de intrare (valoarea brut contabil).
Data de ncepere a amortizrii este dat de punerea n funciune a bunului. Dac
aceast dat nu coincide cu nceputul anului sau dac bunul iese din funciune nainte de
nchiderea exerciiului financiar, amortizarea anual este calculat proporional cu timpul
efectiv de funcionare.
Conform legislaiei din ara noastr, ntreprinderile alctuiesc un plan anual de
amortizare, iar lunar se ntocmete situaia de calcul i repartizare a amortizrii efective. n
consecin, calculul amortizrii are n vedere numrul lunilor de funcionare respectiv, de
nefuncionare, i nu cel al zilelor i se nregistreaz n contabilitate din luna urmtoare
punerii n funciune.
Metoda amortizrii variabile sau proporionale cu volumul activitii - se
aplic n cazul n care la nivelul fiecrei imobilizri se poate determina volumul de

14

activitate prestat. De exemplu, pentru mijloacele de transport auto criteriul de amortizare


este volumul prestaiilor exprimat n mii km echivaleni, pentru aeleiave n ore de zbor etc.
Norma(rata) de amortizare se calculeaz ca raport ntre valoarea de intrare (valoare
amortizabil) a imobilizrii i volumul de activitate stabilit a se realiza cu ajutorul lui.
Pentru a calcula amortizarea, rata astfel stabilit se aplic la volumul de activitate
realizat. De exemplu, pentru o aeleiava cu parcursul normat de 25.000 ore i o valoare de
5.000.000.000 lei, rata de amortizare este de : 5.000.000.000 / 25.000 = 200.000 lei/ora.
Dac volumul prestaiilor efectuate n exerciiul N este de 5.000 ore, atunci amortizarea
anului N este de 1.000.000.000 lei (5.000 * 200.000 lei).
n cazul cldirilor i construciilor speciale minelor, salinelor cu extracie n soluie
prin sonde, carierele exploatrilor la zi pentru substane minerale solide a cror durat de
utilizare este limitat de volumul rezervelor i care nu pot primi alte utilizri dect
epuizarea rezervelor, precum i a investiiilor pentru decopertare, calculul amortizrii se
face pe unitatea de produs n funcie de rezerva exploatabil de substan mineral util.
Formule de calcul :
Az = Vi / R

Aa = Az * C , n care

Az - amortizarea n lei pe 1.000 tone de rezerv exploatabil;


Vi - valoarea contabil de intrare( sau reevaluat ) a imobilizrilor;
R - rezerva exploatabil de substan mineral util n mii tone;
Aa - amortizarea anual;
C - extracia anual de substan mineral util, n mii tone;
Metoda amortizrii degresive const in practicarea unor amortizri mai mari n
primii ani de utilizare a bunului, asigurnd astfel ntreprinderii un avantaj fiscal prin
amnarea de la plata impozitului pe profit. Anuitile scad pe msura trecerii timpului,
deoarece n calcule se aplic :
- fie o rat degresiv care se aplic n fiecare an la o baz fix (valoare de intrare);
- fie o rat constant la o baz de calcul degresiv (valoare net contabil).
n momentul n care anuitatea calculat n sistem degresiv devine mai mic dect
anuitatea calculat n sistem liniar, pentru restul anilor amortizarea se va determina prin
metoda liniar aplicat valorii rmase de amortizat
Rata constant de aplicat pentru calculul amortizrii degresive (Rd), aa cum este ea
practicat n ara noastr, se determin prin multiplicarea ratei aplicat n sistemul liniar al
amortizrii cu un coeficient fiscal de corecie:
Rata de aplicat (Rd) = Rata de aplicat n amortizarea liniar(ra) * Coeficient
fiscal
Coeficientul fiscal variaz n funcie de durata de utilizare a bunului. Coeficienii fiscali
prevzui n legea amortizrii sunt :
- 1,5 pentru o durat normal de utilizare ntre 2-5 ani, inclusiv 5 ani;
- 2 pentru o durat de utilizare ntre 5-10 ani, inclusiv 10 ani;
- 2,5 pentru o durat de utilizare mai mare de 10 ani.

15

Exemplu : Pentru un utilaj cu o valoare de 600.000 lei i cu o durata de utilizare


previzionat de 6 ani, cruia i corespunde o rat de amortizare liniar de
[(600.000/6)/600.000]*100 = 16,66% i va corespunde o rat de amortizare degresiv de
16,66% * 2 = 33,32% Situaia amortizrii va fi

Anul

Valoarea de intrare

1
2
3
4
5
6
Total

600.000
600.000
600.000
600.000
600.000
600.000
-

Amortizarea
degresiv
199.920
133.306
88.889
59.295
59.295
59.295
600.000

Valoarea neta contabil


400.080
266.774
177.885
118.590
59.295
0
-

ncepnd din al 3-lea an anuitatea calculat n sistem degresiv,( 177.885 * 33,32% =


59.271) este mai mic dect cea calculat n sistem liniar (177.885 / 3 = 59.295)
Pentru cei 3 ani rmai (3, 4 i 5) amortizarea se determin prin metoda liniar cu o
anuitate constant n valoare de 59.295 folosind o rat de 33,33% (59.295 / 177.885).
Metoda amortizrii accelerate - aplicat numai n Romnia, const n
nregistrarea unor amortizri de pn la 50% din valoarea de intrare n primul an de
funcionare, dup care se trece la sistemul liniar.
Metoda amortizrii progresive const n nregistrarea unor anuiti calculate pe
baza unor rate mai mici n primii ani, acestea crescnd o dat cu numrul anilor ce se
succed.
Calculele necesare sunt similare amortizrii degresive, cu deosebirea c ordinea de
aplicare a ratelor asupra bazei de calcul constante este invers.
Aceast metod se regsete mai mult n teorie dect n practica ntreprinderilor,
datorit dezavantajelor pe care le prezint.
Alegerea ntre diferitele metode de amortizare trebuie s aibe la baz prevederile
legale n vigoare.

1.4.3 Revizuirea metodei de amortizare


Potrivit Standardului, metoda de amortizare aplicat activelor trebuie revizuit
periodic si dac se constat o modificare semnificativ in modelul estimat al beneficiilor
economice aduse de acele active, atunci metoda trebuie schimbat pentru a reflecta

16

aceast modificare. Cand se schimb metoda de amortizare, este necesar i modificarea


estimrilor contabile i, deci, cheltuiala cu amortizarea corespunzatoare perioadei curente
i perioadelor viitoare trebuie ajustat.

1.5 Deprecierea imobilizrilor


IAS 36 Deprecierea activelor se aplic, n principal, imobilizrilor corporale,
precum i imobilizrilor necorporale, inclusiv fondului comercial. Standardul detaliaz
tratamentul conform cruia activele nu ar trebui nregistrate la o valoare mai mare dect
valoarea lor recuperabil. Valoarea recuperabil a unui activ este valoarea cea mai mare
dintre preul su net de vnzare i valoarea sa de utilizare. Valoarea de utilizare este
valoarea actualizat a fluxurilor de numerar ce se preconizeaz a se obine n urma folosirii
activului respectiv. Fluxurile de numerar trebuie fixate innd cont de starea actual a
activului. Standardul conine informaii ajuttoare privind alegerea unei rate de actualizare
potrivite.
IAS 36 Deprecierea activelor solicit o evaluare anual atunci cnd exist un
indiciu de depreciere, caz n care trebuie calculat valoarea recuperabil. Standardul se
aplic, de asemenea, activelor individuale, cum ar fi un echipament, precum i unitilor
generatoare de numerar. Aceasta se datoreaz faptului c, n general, mai curnd grupurile
de active genereaz fluxuri de numerar, dect activele individuale, n multe cazuri fiind
imposibil de calculat valuarea de utilizare a unui activ individual. IAS 36 Deprecierea
activelor se aplic n particular i fondului comercial precum i altor active necorporale.
Atunci cnd aceste active sunt amortizate pe o perioad mai mare de 20 de ani, testul de
depreciere trebuie aplicat anual, fie c exist sau nu un indicator de depreciere. IAS 36
Deprecierea activelor nu acoper deprecierea stocurilor, a creanelor privind impozitul
amnat sau deprecierea celor mai multe din activele financiare, a cror recunoatere i
evaluare este tratat n alte standarde.
n general, pierderea din depreciere este recunoscut n profitul sau pierderea
net, dei exist reguli speciale n ce privete activele care au fost reevaluate. Standardul
se refer i la condiiile care trebuie s existe nainte ca o pierdere din depreciere
recunoscut n anii trecui s poat fi reluat. Pierderile din depreciere recunoscute sau
reluate trebuie s fie tratate n conformitate cu cerinele din IAS 36 Deprecierea
activelor i nu conform tratamentului contabil de baz sau tratamentului contabil
alternativ permis pentru alte modificri ale politicilor contabile ca, de exemplu, cele
prezentate n IAS 8 Profitul net i pierderea perioadei, erori fundamentale i modificri
ale politicilor contabile. 1
Valuarea recuperabil este maximul dintre preul net de vnzare al unui activ i
valoarea lui de utilizare.
Valoarea de utilizare este valoarea prezent a fluxurilor viitoare de numerar
estimate, ce se ateapt s fie generate din utilizarea continu a unui activ i din vnzarea
lui la sfritul perioadei sale de via util.
Preul net de vnzare este suma ce se poate obine din vnzarea unui activ ntr-o
tranzacie cu pre determinat obiectiv ntre doi parteneri, minus costurile legate de vnzare.
1

Niculae Feleag, Liliana (Malciu) Feleag, Contabilitate financiar, o abordare european i internaional
vol. 2, ed. InfoMega, 2005

17

n cazul n care costurile legate de vnzare nu au valoare material, preul net de vnzare
este egal cu valoarea real.
Costurile aferente ieirii sunt costuri suplimentare atribuite direct vnzrii unui
activ, excluznd costurile de finanare i cheltuielile cu impozitul pe profit.
Valoarea contabil definit n cadrul IAS 36 Deprecierea activelor reprezint
valoarea net contabil, respectiv valoarea contabil mai puin amortizrile cumulate i
pierderile din depreciere nregistrate n anii anteriori.
Pierderea din depreciere este suma cu care valoarea net contabil a unui activ
depete valoarea sa recuperabil.
Unitatea generatoare de numerar este cel mai mic grup identificabil de active
care genereaz intrri de numerar din utilizarea continu, intrri care sunt n mare msur
independente de intrrile de numerar generate de alte active sau grupe de active. Definiia
unei uniti generatoare de venit este clar. Totui, punerea sa n practic este dificil i se
bazeaz pe estimri.
Activele corporaiilor sunt acele active, altele dect fondul comercial, care
contribuie la fluxurile viitoare de numerar att pentru unitatea generatoare de numerar pe
baza revizuirii, ct i pentru alte uniti generatoare de numerar.
O pierdere din depreciere trebuie recunoscut ori de cte ori valoarea contabil
depete valoarea recuperabil, adic valoarea care ar trebui recuperat prin folosirea sau
vnzarea activului. n acest caz, valoarea contabil a activului este redus la valoarea
recuperabil. Aceast reducere este cunoscut ca o pierdere din depreciere.
Pierderea din depreciere trebuie recunoscut imediat n contul de profit i pierdere.
Exemplu : O entitate a achiziionat in 2005 un activ. La acea dat, activul era
performant i foarte util n procesul de producie al entitii. Activul este nregistrat la
cost minus amortizarea cumulat iar valoarea lui contabil la 31 dec 2007 este de 2000
u.m. n ianuarie 2008, este lansat pe pia un nou produs care este mai bun dect cel
anterior, ceea ce face ca primul activ n discuie s fie considerat uzat moral. Entitatea
cumpr activul mbuntit pentru a-l utiliza n viitor. Prin urmare, activul iniial este
uzat moral i nu mai are valoare de utilizare. Ar putea fi vndut ca deeu pentru suma de
600 u.m.
Valoarea recuperabil a activului este, deci, mai mic dect valoarea lui
contabil, iar entitatea recunoate o pierdere din depreciere de 1.400 u.m. n situaiile
financiare aferente exerciiului financiar ncheiat la 31 decembrie 2008.
Deprecierea activelor nregistrate la valoarea reevaluat.
Pierderea din depreciere trebuie tratat ca o scdere a reevalurii pentru activele
nregistrate anterior la valoarea reevaluat. Prin urmare pierderea din depreciere trebuie
stabilit prin raportare la surplusul de reevaluare aferent deprecierii activelor. Acolo unde
surplusul de reevaluare nu este suficient pentru a acoperii pierderea din depreciere, soldul
rmas trebuie recunoscut n contul de profit i pierdere.
Exemplu : O societate deine un utilaj care a fost achiziionat pentru suma de
5000 u.m. Activul a fost reevaluat la 31.12. 2006 la 7000 u.m. La 31. 12. 2007, datorit
modificrilor preului de pia, utilajul mai valoreaz doar 4000 u.m. Valoarea de

18

utilizare poate fi considerat ca fiind aceeai cu preul net de vnzare. Valoarea


recuperabil este, deci, mai mic dect valoarea contabil.
Deoarece utilajul a fost reevaluat anterior, societatea va relua mai nti deprecierea n
rezerva din reevaluare. Deprecierea total este de 3000 u.m., dar rezerva din reevaluare
este de numai 2000 u.m. Este, deci, insuficient pentru a acoperi valoarea total a
deprecierii. Societatea va recunoate, prin urmare, restul de 1000 u.m. n contul de profit
i pierdere la data de 31. 12. 2007.
A identifica dac un activ reevaluat poate fi depreciat depinde de baza folosit n
determinarea valorii juste a acestuia. n cele mai multe cazuri, baza folosit pentru
determinarea valorii juste a activului este valoarea lui de pia. Singura diferen ntre
valoarea just a activului i preul lui net de vnzare este dat de costurile suplimentare
directe necesare pentru vnzarea activului.
Dac valoarea costurilor de vnzare este neglijabil atunci valoarea recuperabil a
activului reevaluat este aproximativ egal cu valoarea lui reevaluat(valoarea just). n
acest caz este puin probabil ca activul reevaluat s fie depreciat i valoarea recuperabil nu
are nevoie de estimare.
Dac valoarea costurilor de vnzare nu este neglijabil, preul net de vnzare al
activului reevaluat este mai mic dect valoarea lui just. Prin urmare, activul reevaluat va fi
deteriorat dac valoarea lui de utilizare este mai mic dect valoarea lui reevaluat.
Exemplu : O societate comercial a reevaluat un utilaj la valoarea sa just,
reprezentnd preul de vnzare al activului pe pia, de 11.000 lei. Vnzarea utilajului
presupune ns cheltuieli suplimentare de vnzare n sum de 2000 lei. Valoarea de
utilizare a utilajului este de 7000 lei.
ntreprinderea trebuie s recunoasc o pierdere din depreciere n sum de 2000 lei
(diferena dintre valoarea recuperabil de 9000 lei maximul dintre preul net de vnzare
de 9000 lei i valoarea de utilizare de 7000 lei, i valoarea net contabil valoarea
reevaluat de 11.000 lei).
Cnd un activ este depreciat, acest lucru poate indica, de asemenea, c durata de
via util sau valoarea rezidual a activului necesit o revizuire. n cazul n care se
realizeaz o revizuire a ambelor estimri, atunci deprecierea sau cheltuielile cu amortizarea
pentru perioadele contabile viitoare trebuie ajustate pentru a aloca sistematic valoarea
contabil revizuit a activului, mai puin valoarea sa rezidual(dac exist), de-a lungul
duratei de via util rmas a activului.

1.6 Derecunoaterea activelor imobilizate corporale


Derecunoaterea activelor imobilizate corporale sau contabilitatea operaiilor
privind iesirea imobilizrilor se individualizeaz sub forma casrii, prin vnzare, lipsuri
constatate la inventar, cedri cu titlu gratuit, schimb de active, leasing, alte cauze de for
major.

19

n general, la ieire, imobilizrile corporale se evalueaz la valoarea de intrare.


Ieirea imobilizrilor corporale prin casare constituie o cale de ieire complex
cuprinznd operaii privind demolarea, demontarea sau dezmembrarea imobilizrilor
corporale, valorificarea ansamblelor, subansamblelor, pieselor componente i materialelor
rezultate, scderea din gestiunea unitii a acestor active corporale.
Scoaterea din funciune a imobilizrilor corporale, cu valoare de intrare complet
amortizat sau cu valoare de intrare parial recuperat, se face cu aprobarea Consiliului de
Administraie. Dup aprobarea scoaterii din funciune a imobilizrilor corporalese
valorific componentele rezultate din casare astfel : vnzare sau utilizarea pentru
executarea altor imobilizri corporale.
n legtur cu scoaterea din funciune a imobilizrilor corporale n contabilitatea
ntreprinderii trebuie s fie nregistrate : scderea din eviden a imobilizrii corporale,
cheltuielile ocazionate de procesul de scoatere din funciune i valorile materiale
recuperate.
Scderea din eviden a imobilizrilor corporale se efectueaz diferit n
funciede valoarea recuperat integral sau parial pe calea amortizrii i se
nregistreaz n baza procesului verbal de scoatere din funciune.
Cheltuielile ocazionate de procesul de scoatere din funciune sunt
nregistrate dup natura elementelor de cheltuieli prin folosirea conturilor din clasa 6
"Cheltuieli". Bonurile de consum, statele de plat a salariilor, situaia de calcul a
C.A.S., etc. sunt documente pe baza crora se nregistreaz aceste cheltuieli.
Valorile materiale obinute din scoaterea din funciune a imobilizrilor
corporale constituie venituri pentru ntreprindere i se nregistreaz pe baza bonurilor
de intrare.
Ieirea imobilizrilor corporale prin vnzare (licitaie sau negociere direct) se
contabilizeaz similar operaiei de acoatere din funciune privind scderea din eviden a
imobilizrii vndute, innd cont de valoarea de nregistrare recuperat integral sau parial
pe calea amortizrii. Ieirile prin vnzare genereaz i reflectarea operaiei de vnzare.
Ieirea imobilizrilor corporale prin cedri cu titlu gratuit (donaii) determin
numai nregistrarea scderii din eviden a imobilizrilor donate, operaiune ce rezult din
procesul verbal de predare - primire. Reflectarea n contabilitate se realizeaz diferit n
raport de recuperarea integral sau parial a valorii de nregistrare a imobilizrii.
Ieire prin aportul la capitalul altor societi*.n cazul cesiunii imobilizrilor, ntre
preul de cesiune i valoarea net contabil pot interveni diferene sub form de ctiguri
sau pierderi. Semnificativ n acest sens este soluia privind aporturile pariale de active. n
ara noastr se prevede recunoaterea ctigurilor rezultate din astfel de tranzacii(diferena

20

pozitiv ntre valoarea de emisiune a aciunilor primite i valoarea contabil a imobilizrii


cedate) n elementul "Alte rezerve", urmnd a fi impozitate cu ocazia cesiunii aciunilor sau
lichidrii societii.

1.7 Contabilitatea leasingului


Operatiunea de leasing reprezinta transmiterea dreptului de utilizare a proprietatii
pentru o perioada de timp convenita de comun accord. Anumite contracte care nu pot fi
numite sau identificate ca operatiuni de leasing pot fi datorita substantei lor economice,
considerate operatiuni de leasing si contabilizate conform cu IAS 17. Cand un contract
ofera unei parti, alta decat proprietarul legal al unui active, dreptul de folosinta al acelui
active, contractul va fi revizuit in mod corespunzator pentru a determina daca e in fond o
operatiune de leasing.
IAS 17 identifica doua tipuri de leasing: financiar, care constituie, de fapt,
exceptia, si orice alta operatiune de leasing dxenumita leasing operational. Prin urmare,
administratorii unei societati vor aplica IAS 17 pentru a putea determina daca o serioe de
plati efectuate de societate in schimbul utilizarii unui bun reprezinta un leasing financiar (
care are substanta unui imprumut si a unui active achizitionat cu ajutorul respectivului
imprumut, activul garantand imprumutul)
Conform IAS 17, Leasingul financiar este operatiunea de leasing care
transfera, in mare masura, toate riscurile si avantajele aferente dreptului de proprietate
asupra bunului. Titlul de proprietate poate fi, sau nu, transferat, in cele din urma. IAS
furnizeaza unele exemple de indicatii care pot sugera clasificarea unui leasing ca fiind
leasing financiar, dar acestea sunt exemple; singurul test pentru calsificare mentionat de
IAS este cel citat mai sus.
Leasingul operational este price operatiune de leasing ( sau orice contract care,
ca substanta, este considerat leasing) care nu este clasificata drept leasing financiar.
Leasing irevocabil reprezinta operatiunea de leasing care este revocabila doar
daca survine o contingenta a careio producere era putin probabila, cu permisiunea
locatorului, in cazul in care locatorul contracteaza cu acelasi locator un nou leasing
privind caelasi bun sau unul echivalent sau in momentulplatirii de catre locatar, a unei
sume suplimentare, astfel incat, la inceputul leasingului, continuarea lui este certa intr-o
masura rezonabila.
Inceputul leasingului reprezinta cea dintai data dintre data contractului de leasing
si data angajamemtului partilor de a respecta principalele prevederi ale leasingului.
Termenul de leasing reprezinta periaoada irevocabila pentru care locatarul a
contractat bunul in leasing si orice alte termene suplimentare pentru care locatarul are
optiunea de a cotinua utilizarea bunului in regim de leasing, cu sau fara plata
suplimentara, opriune a carei exercitare de catre locatar este certa, intr-o masura
rezonabila, la inceputul leagingului.
Platile minime de leasing sunt acele plati de-a lungul termenului de leasing pe
care locatarul trebuie sau poate fi obligat sa le efectueze, excluzand chiria costringenta ,
osturile serviciilor si impozitele pe care locatorul le va plati si care se vor rambursa
acestuia, impreuna cu :: In cazul locatorului , orice sume garantate de locatar sau oe de o
21

alta parte afiliata locatarului , sau


in cazul locatorului , orice valoare reziduala
garantata locatorului de catre locatar, o parte afiliata locatorului sau de a terta partye
independenta, capabila din punct de vedere financiar sa satisfaca aceasta garantie.
Valoarea reziduala garantata este:
- in cazul locatarului, valoarea maxima garanta ce devine platibila, in orice
situatie, de locatar sau de o parte afiliata acestuia
- in cazul locatorului, acea parte a valorii reziduale ce ste garantatade locatar
sau de o terta parte neafiliata locatorului ce ste capabila din puncat de vedera
finaciar sa onoreze obligatiile asumate prin garantie
Valoarea reziduala negarantata reprezinta acea parte din valoarea reziduala in
regim de leasing a carei realizare de catre locator nu este sigura sau este garantata numai
de o parte afiliata locatorului.
Investitia bruta in leasing este suma platilor minime de leasing aferente unui
leasing finaciar, din puncat de vedere al locatorului, si orice valoare reziduala negarantata
acumulata in contul locatorului.
Venitul finaciar nerealizat reprezinta diferenta dintre:
- suma dintre platile minime de leasing aferente unui leasing financiar , din
punct de vedere a locatorului, si orice valoare reziduala negarantata acumulata
in contul locatorului
- valoarea actualizata a sumei anterioare, determinate la rata implicita a
dobanzii din contractul de leasing
Investitia neta in leasing este investitia bruta in leasing, mai putin venitul
financiar nerealizat.
Chiria contingenta este acea parte a platilor de leasing care nu are o valoare
determinate, dar este stabilita in functie de un factor, altul decat trecerea timpului.
Clasificarea operatiunilor de leasing
Clasificarea operatiunilor de leasing se bazeaza pe masurea in care riscurile si
beneficiile aferente titluilui de proprietate a unui bun in regim de leasing revin locatorului
sau locatorului. Riscurile include posibilitatea de a inregistra pierderi ca urmare a unui
grad scazut de utilizare a bunului sau a uzurii morale sau a unor variatii ale venitului
datorate modificarii conditiilor economice. Beneficiile pot fi reprezentate de estimarea
unei activitati profitabile pe durata de viata economica a bunului si a unor castiguri
rezultate din cresterea valorii sau de realizarea valorii reziduale.
Operatii care se incadreaza in categoria leasingului operational:
1. leasingul transfera locatorului titlul de proprietate asupra bunului pana la
sfarsitul temenului de leasing
2. locatatarul are optiunea de a cumpara bunul la un prt estimate a fi
sufficient de mic fata de valoarea justa la data la care opriunea devine
exercitabila, astfel incat la inceputul leasingului exista in mod rezonabil
certitrudinea de ca optiunea va fi exercitata.

22

Pe de alta parte, leasingul asigura achizitia si finantarea simultana a mijloacelor


fixe. Leasingul este oarecum similar cu imprumutul: ambele situatii impuc o serie de plati
contractuale fixe pe o durata stabilita. Avantajul leasingului fata de un credit este ca
locatorul are o pozitie mai buna decat un creditor, daca firma utilizatoare se confrunta cu
dificultati financiare. Daca locatarul nu indeplineste obligatiile contractului de leasing,
locatorul are un drept legal mai puternic de recuperare a mijlocului fix, deoarece locatorul
este inca proprietarul mijlocului fix. Un creditor, chiar unul garant, se poate confrunta cu
costuri si intarzieri in recuperarea acivelor care au fost finantate direct sau indirect.
Deoarece locatorul are un risc mai mic decat alte surse de finantare utilizate la
achizitia de mijloace fixe, cu cat firma care solicita finantarea este mai riscanta, cu atat
este mai puternic motivul furnizorului de finantare sa propuna o tranzactie de leasing, si
nu un imprumut. Totusi, deoarce leasingul poate fi o forma de finantare prin indatorare,
acesta ofera o parghie financiara, crescand astfel atat riscul, cat si rentabilitatea anticipata
pentru investitorul in actiuni. Existenta platilor fixe pentru chirie adaugata, de asemenea,
un risc pentru acei creditori care se subordoneaza platilor locatiei.

1.8. Organizarea contabilitii sintetice a evidenei i micrii


imobilizrilor corporale
1.8.1 Sistemul documentelor justificative n organizarea evidenei
imobilizrilor corporale
Evidena operativ a contabilitii activelor imobilizate impune consemnarea
complet i la timp a tuturor operaiunilor privind micarea imobilizrilor.
Intrrile de imobilizri care nu necesit montaj i nici probe tehnologice i care sunt
date n folosin n momentul recepionrii lor de la furnizor sunt consemnate n Procesul
verbal de recepie. Acesta se emite pe baza documentelor justificative, ce difer n funcie
de cile de intrare n gestiune, i anume :
intrarea prin cumprare(cu titlu oneros) este consemnat n factura ntocmit de
furnizor, avizul de nsoire a mrfii i contractul de vnzare-cumprare. De cele
mai multe ori factura reprezint documentul de baz pentru nregistrarea n
contabilitate;
aportul n natur de la asociai i acionari este reliefat n contractul de societate
i n documentele de expertiz tehnic;
valoarea i caracteristicile imobilizrilor din producie proprie sunt reflectate n
proiectele i devizele lucrrilor, fia de cont analitic pentru costuri efective etc.
Intrrile de imobilizri care necesit montaj, dar nu i probe tehnologice, precum
cldirile i construciile speciale, care nu deservesc procese tehnologice, se consemneaz
n Procesul verbal de recepie provizorie.
Recepionarea imobilizrilor corporale supuse montajului i probelor tehnologice
se nregistreaz n documentul Proces verbal de punere in funciune.

23

Intrarea imobilizrilor prin concesionare, locaie de gestiune, nchiriere se reflect


n Procesul verbal de predare-primire i are la baz contractul de concesionare sau
locaie de gestiune.
Micarea imobilizrilor de la o secie la alta, de la un serviciu la altul, n cadrul
aceleiai uniti, se consemneaz n documentul Bonul de micare a mijloacelor fixe.
Ieirea imobilizrilor prin casare(scoaterea definitiv din funciune prin demontare,
drmare etc.) este consemnat n Procesul verbal de scoatere din funciune a
mijloacelor fixe, elaborat de Comisia de casare.
Pentru a se stabili existena efectiv a imobilizrilor corporale pe locuri de folosin
i pe responsabili se utilizeaz Lista de inventariere i de eviden a mijloacelor fixe.
Ea servete i la inventarierea imobilizrilor corporale i la consemnarea
rezultatelor ei. Contabilitatea analitic a imobilizrilor corporale trebuie s fie organizat
de o manier care s asigure individualizarea fiecrei imobilizri, cunoaterea existenei i
micrii lor pe locuri de folosin, gradul de depreciere, pe structura categoriilor. De aceea,
ea se organizeaz pe locuri de folosin(secii, servicii, etc.), pe categorii de imobilizri i,
n cadrul acestora, pe obiecte de eviden. Contabilitatea analitic a imobilizrilor se poate
ine fie folosind Registrul numerelor de inventar i Fia mijlocului fix, fie utiliznd
Registrul pentru evidena mijloacelor fixe.
Registrul numerelor de inventar servete ca document de atribuire a numerelor de
inventar(simboluri cifrice) imobilizrilor corporale existente n unitate n vederea
identificrii lor.
Fia mijlocului fix servete ca document pentru evidena analitic a imobilizrilor
corporale. Se ntocmete ntr-un exemplar, de ctre compartimentul financiar-contabil,
pentru fiecare imobilizare corporal sau pentru mai multe imobilizri corporale de acelai
fel i de aceeai valoare care, n cazul unitilor, au aceleai cote de amortizare i sunt puse
n funciune n aceeai lun. Fiele imobilizrilor corporale scoase din funciune sau
transferate se pstreaz separat.

II. Politici si tratamente contabile privind evaluarea initiala


si ulterioara a imobilizarilor corporale la S.C. Musa Pitesti
96 S.A.
24

2.1 Prezentarea generala a S.C. Musa Pitesti 96 S.A.

FORMA JURIDIC I ISTORICUL SOCIETII


Denumirea societii comerciale cu capital privat este Societatea Comercial
MUSA PITETI 96 Societate pe Aciuni.
n toate actele,facturile, anunurile i alte acte plecnd de la societate va fi urmat
de cuvintele societate pe aciuni sau iniialele S.A., de capitalul social i de numrul
de nregistrare la Registrul Comerului.
S.C. MUSA PITETI 96 S.A. este persoan juridic romn, avnd sediul n Jud.
Arge, Loc.Piteti, Str.Cpitan Cuui,nr.23. Numrul de nregistrare la Oficiul Registrul
Comerului este J03/763/1996, iar codul unic de nregistrare este RO 8876104.
Societatea are un singur punct de lucru, acesta fiind la sediul firmei din Piteti.
Scopul societii este desfurarea de activiti comerciale n toate domeniile
permise de lege ( producie, comer i servicii). Societatea comercializeaz produsele i
serviciile din producia proprie, de la teri, din ar sau strintate la preuri i tarife
conform legilor n vigoare.
Activitatea principal a S.C. MUSA este execuia i comercializarea de marite i
tane de diferite dimensiuni.
Capitalul social al societii este reprezentat procentual n funcie de participarea
la acesta pe acionari.
La data de 01.01.2009, capitalul social este de 2500 RON , mparit astfel :
-80 % persoane fizice
-20 % persoane juridice
Dotarea societii cu utilaje performante permite realizarea de matrie i piese
presate dintr-o gam variat.
Expedierea produselor finite se face de la sediul societii cu mijloace de transport
proprii sau prin unitile specializate n transporturi pentru piaa intern, iar pentru
beneficiarii externi transportul produselor se asigur de ctre acetia.
Cea mai bun pia pentru matrie este industria de automobile, dar aici calitatea
suprafeelor realizate cu matrie nu las loc nici unui compromis ; piaa jucriilor, un alt
25

segment unde industria de matrie are un rol deosebit, unde nu precizia este foarte
important, ct acurateea suprafeelor realizate. La fel pe piaa bunurilor de larg consum
se utilizeaz matrie fiabile cu care s se produc milioane de piese.
Fiind lucrri cu ciclu lung de fabricaie ncasrile se fac de obicei la terminarea
lucrrilor. Societatea lucrnd mai mult pentru export (Belgia, Italia, Israel, Spania) rata
inflaiei afecteaz mai puin activele financiare ale societii . Astfel, n cadrul atelierului
de marite, se realizeaz stane i matrie cu un mare grad de complexitate, cum ar fi :
tane progresive, tane de ndoire, de calibrare, de ambutisare, calibre de control.
S.C. MUSA PITETI 96 SA n baza prevederilor Legii nr. 31/1990 i n baza
Statutului este condus de Adunarea General a Acionarilor. Adunarea General decide
asupra strategiei de dezvoltare economico-financiar a societii, aprob structura
organizatoric, decide asupra angajrii de credite bancare, asupra garaniilor constituite,
deschiderea de sucursale sau filiale n ar sau n strintate.
De asemenea, adunarea general examineaz i aprob bilanul contabil ncheiat
anual, repartizarea profitului, bugetul de venituri i cheltuieli pentru activitatea fiecrui
an. Ea hotrte cu privire la mrirea sau reducerea capitalului social, a numrului i
valorii prilor sociale, hotrte orice modificare a contractului i a statutului societii.
Adunarea general este aceea care decide asupra efecturii de investiii, fuziunea,
divizarea, dizolvarea sau lichidarea societii i se organizeaz n urmtoarele
compartimente funcionale, de producie i de conducere :
Director General ;
Inginer ef ;
Contabil ef ;
Director Comercial ;
Inspector Calitate ;
Compartimentul Personal, Organizare, Resurse Umane, PSI, Protecia
Mediului ;
Compartimentul mecano-energetic ;
Compartimentul Preuri ;

26

Compartimentul Producie.

Departamentul contabilitate, foloseste, pentru gestiunea financiar-contabila, gama


de produse informatice CIEL, si anume :
-CIEL Conta, care permite gestionarea completa si corecta a activitatii financiarcontabile, de la introducerea inregistrarilor primare pana la obtinerea raportarilor anuale.
-CIEL Gestiune Comerciala, care ajuta la automatizarea activitatii comerciale,
pentru managementul stocurilor de produse si a soldurilor clientilor, obtinerea
raportarilor necesare in cadrul companiei.
-CIEL Salarii, pentru automatizarea calculului salarial, aceasta aplicatie generand
automat declaratiile lunare care trebuie depuse la stat in format specific (CAS, CASS,
SOMAJ, ITM). Calculul salarial se poate face pornind de la venitul brut sau de la salariul
negociat net.
-CIEL Imobilizari, un program de gestiune a cheltuielilor privind imobilizarile si
a amortizarii acestora, indiferent de numarul fiselor de imobilizari care sunt de
gestionat.Statisticile in lei informeaza cu privire la situatia la zi a imobilizarilor.
-CIEL Registru de Casa, pentru inregistrarea simpla si rapida a inregistrarilor si
platilor efectuate prin casa.
Activul bilantier al societatii .
Activul bilanier reflect bunurile economice care exist n cadrul
ntreprinderii. De asemenea se poate spune c activul patrimonial reflect utilizrile
resurselor de care dispune ntreprinderea.
Activul poate fi structurat n raport cu lichiditatea componentelor sale,
astfel lichiditatea reprezint caracteristica unei componente patrimoniale, respectiv
capacitatea acesteia de a se transforma n bani la un moment dat.
Lichiditatea componentelor patrimoniale trebuie s fie analizat tinnd
cont de destinaia pe care o are bunul n cadrul nterprinderii.
Mijloacele economice numite active sunt grupate n bilanul contabil n 4
grupe :

27

1. active imobilizate ;
2. active circulante ;
3. conturi de regularizare active ;
4. prime de rambursare a obligaiunilor.
Ponderi mari n totalul bilanului l au primele 2 grupe.
Pentru a reflecta mai bine situatia imobilizarilor corporale, am calculat rata
imobilizarilor corporale
Rata imobilizrilor corporale - ne arat ct din valoarea activului se regsete sub
forma de mijloace fixe , terenuri, cldiri ct este de mare potenialul tehnic al
ntreprinderii sau altfel spus,evideniaz ponderea pe care valoarea net contabil a acestei
categorii o deine n totalul imobilizrilor.
Aceast rat o vom calcula :

R IC =

Im obilizari.corporale
x100
Activ.total

O sporire a valorii acestei rate constituie calea principal de angajare de noi


credite comerciale. Diminuarea valorii indicatorului poate nsemna o restrngere a gajului
comercial.
Rata imobilizrilor corporale a fost analizat de asemenea pe o perioad de 4 ani
(2005-2008), rezultatele fiind prezentate n tabelul de mai jos
Evoluia ratei imobilizrilor corporale n perioada 2005-2008
-leiNr.crt.
1
2
3

Denumire indicator
Imobilizri

2005
585.156

2006
610.553

2007
578.384

2008
661.005

corporale(IC)
Active totale (AT)
Rata imobilizrilor

999.220

1.263.113

1.071.328

1.237.784

corporale

58,56%

48,34%

53,99%

53,40%

R IC =

IC
X 100
AT

Sursa : Bilanurile societii pe anii 2005-2008; calcule proprii

28

Imobilizrile corporale dein o pondere ridicat n total active, aceast pondere


pstrndu-se n limite constante, cu o uoar tendin de reducere a acestora. O rat
ridicat a imobilizrilor corporale semnific principala garanie de angajare de credite n
caz de necesitate.
Mrimea acestui indicator caracterizeaz natura activitii societii comerciale
care necesit cldiri, echipamente tehnologice, terenuri proprii, mijloace de transport
pentru o desfurare normal a activitii de producie.
Rata imobilizrilor corporale msoar capacitatea agentului economic de a rezista
n cazul unor crize i de a se adapta la schimbri brute ale tehnicii. O rat ridicat face
dificil conversia activelor agentului economic n disponibiliti.

2.2 Studiu de caz privind imobilizarile corporale la S.C. Musa


Pitesti 96 S.A. :
S.C. MUSA PITESTI 96 achiziioneaz de la S.C. ARTMES S.A. un birou pentru un
nou angajat la pret de 500 lei

nregistrarea facturii
500 lei

95 lei

214

Mobilier, aparatur birotic,


echipamente de protecie a
valorilor umane i materiale i
alte active corporale

404

595 lei

Furnizori de imobilizri

4426
TVA deductibil

MUSA achiziioneaz un teren pentru extinderea punctelor de lucru,pre 20.000 lei

nregistrarea facturii
20.000 lei

2111

Terenuri

3.800 lei

404
Furnizori de imobilizri

4426
TVA deductibil

29

23.800 lei

Societatea achiziioneaz de la un furnizor extern un utilaj n urmtoarele condiii:


Preul este 1000 euro , curs: 1 euro = 4 lei; Tva = 19%; Societatea pltete n vam 500
lei; Pentru instalarea utilajului se angajeaz o unitate specializat creia societatea i
pltete cheltuieli cu instalarea de 1000 lei, tva = 19%
nregistrri:
1. achiziie utilaj de la furnizor extern
4000 lei

2131

Echipamente tehnologice (maini,


utilaje i instalaii de lucru)

404

4000 lei

Furnizori de imobilizri

Societatea va trebui s plteasc la bugetul statului taxa vamal i T.V.A.


2. nregistrarea taxei vamale societatea alege s nu o plteasc direct
500 lei

2131

Echipamente tehnologice (maini,


utilaje i instalaii de lucru)

446

500 lei

Alte impozite, taxe i vrsminte


asimilate

3. plata T.V.A. aceast T.V.A. se calculeaz pe baza valorii n vam ( 4000 +


500 = 4.500)
855 lei

4426

TVA deductibil

446

855 lei

Alte impozite, taxe i vrsminte


asimilate

Taxa pe valoare adugat nu se include n costul amortizrii, ea fiind recuperat


ulterior.
4. nregistrarea facturii de montaj
1.000 lei

2131

Echipamente tehnologice (maini,


utilaje i instalaii de lucru)

190 lei

4426
TVA deductibil

30

404
Furnizori de imobilizri

1.190 lei

O imobilizare corporal poate s fie achiziionat pe calea unui schimb total sau
parial cu o alt imobilizare corporal de aceeai natur sau cu un alt activ. Costul unui
astfel de activ este evaluat la valoarea just a activului primit n schimb, care este
echivalent cu valoarea just a activului schimbat, ajustat cu valoarea lichiditilor i
echivalenteul de lichiditi transferate.
Un element de natura imoblizrilor corporale poate s fie achiziionat pe calea unui
schimb,contra unui activ similar, utilizat n scopuri similare, n aceeai ramur de
activitate i care are o valoare just similar. De asemenea, o imobilizare corporal
poate s fie vndut n schimbul unei participaii. Dat fiind faptul c procesul economic
este incomplet, n cele dou cazuri, tranzaciile nu genereaz ctig sau pierdere.
Dimpotriv, costul noului activ este valoarea contabil a activului dat n schimb. Cu
toate acestea, valoarea just a activului primit poate s ofere informaii despre o
depreciere a activului dat n schimb. n astfel de circumstane, activul dat n schimb face
obiectul unei reduceri de valoare, iar noului activ i este atribuit aceast valoare
ajustat 1
S.C MUSA PITESTI 96 posed un autoturism pentru management estimat la o
valoare de 15.000 lei. El a fost achiziionat la un cost de 30.000 lei i amortizat pentru
18.750 lei .
Acest autoturism va fi schimbat contra unui alt autoturism estimat la o valoare just
de 21.000 lei. MUSA va vrsa suma de 6.000 lei pentru a compensa diferena.
Aceast operaie va conduce la creterea veniturilor exerciiului, dat de diferena ntre
valoarea just a autoturismului achiziionat (21.000 lei) i valoarea net contabil a
autoturismului cedat( 30.000 18.750 = 11.250 lei), la care se adaug o diferen de
disponibil de 6.000 lei
Venitul din cedarea activelor i alte operaii de capital(7583) = [21.000 (11.250 +
6.000)] = 3.750 lei
18.750 lei

281

2133

Amortizri privind imobilizrile


corporale

5121
.

7583

DEPRECIERE :
Valoarea contabil a unui activ trebuie s fie adus la valoarea sa recuperabil dac, i
numai dac, valoarea recuperabil a acestui activ este mai mic dect valoarea sa
contabil.Aceast reducere este o pierdere de valoare.
O pierdere de valoare trebuie s fie imediat nscris n contul de profit i pierdere(la
cheltuieli), exceptnd situaia n care activul este contabilizat la mrimea sa reevaluat.
Niculae Feleag, Contabilitate Financiar, vol 2, Editura Infomega, pag 96

31

6.000 lei

Conturi la bnci n lei

Venituri din vnzarea activelor i


alte operaii de capital

9.000 lei

Mijloace de transport

3.750 lei

O pierdere de valoare a unui activ reevaluat este contabilizat prin deducere din rezerva
din reevaluare corespunztoare activului respectiv, n msura n care pierderea de valoare
nu depete mrimea rezervei din reevaluare relativ la acel activ.
Un teren cumprat n exerciiul N-4, la un cost de 200.000 lei a fost reevaluat n
exerciiul N-2, la 350.000 lei. ntre timp, rezerva din reevaluare contabilizat nu a
suportat nici o modificare. La nchiderea exerciiului N, valoarea real a terenului,
considerat a fi egal cu valoarea recuperabil, este de 320.000 lei.
Pierderea de valoare, determinat la sfritul exerciiului N(350.000 320.000 = 30.000
lei), se va nregistra astfel :
30.000 lei
105
=
2111
30.000 lei
Rezerve din reevaluare

Terenuri

n cazul n care, la sfritul exerciiului N, valoarea recuperabil a terenului ar fi fost


180.000 lei, pierderea de valoare(350.000 180.000 = 170.000 lei) s-ar fi nregistrat
altfel :
- pe seama rezervei din reevaluare : 150.000 lei; i
- pe seama cheltuielilor : 20.000 lei
150.000 lei

105

2111

Rezerve din reevaluare

150.000 lei

Terenuri

i
30.000 lei

6813

Cheltuieli de exploatare
privind ajustrile pentru
deprecierea imobilizrilor

2911

30.000 lei

Ajustri pentru deprecierea


terenurilor i amenajrilor de
terenuri

La 31.12.2008, S.C. MUSA PITESTI 96 a constatat o pierdere de 7.500 lei, pentru


un utilaj, cu valoarea contabil de 30.000 lei. Durata de utilitate rmas la aceast dat
este de 10 ani.

la 31.12.2008 se nregistreaz pierderea de 7.500 lei


7.500 lei

6813

Cheltuieli de exploatare
privind ajustrile pentru
deprecierea imobilizrilor

2911

7.500 lei

Ajustri pentru deprecierea


terenurilor i amenajrilor de
terenuri

n urma acestei nregistrri, valoarea contabil a activului devine : 30.000 - 7.500 = 22.500
lei
Presupunem c la 31.12.2010 vor aprea indicii c valoarea utilajului se va diminua. Vom
avea :
- amortizarea aferent exerciiilor 2009 i 2010 : 2 ani * 22.500 / 10 ani = 4.500 lei
- valoarea contabil net a utilajului la 31.12.2010 : 22.500 - 4.500 = 18.000 lei
- amortizarea anual a utilajului, dac acesta nu ar fi fost anterior depreciat :

32

30.000 / 10 ani = 3.000 lei


- valoarea contabil net, pe care ar fi avut-o utilajul, dac nu ar fi fost anterior depreciat:
30.000 - 2 * 3.000 = 24.000 lei.
Cazul I : Presupunem c, la 31.12.2010, valoarea recuperabil a utilajului este 21.600 lei.
Diminuarea pierderii cu 3.600 lei va majora valoarea contabil a utilajului la 21.600
(egal cu valoarea recuperabil), care este mai mic dect valoarea pe care ar fi avut-o
utilajul dac anterior nu ar fi fost depreciat(24.000 lei)

la 31.12.2010 relum din ajustarea constituit plusul de valoare constatat


3.600 lei

2911

Ajustri pentru deprecierea


terenurilor i amenajrilor de
terenuri

7813

3.600 lei

Venituri din ajustri pentru


deprecierea imobilizrilor

Cazul II : Presupun c, la 31.12.2010, valoarea recuperabil a utilajului este 22.500 lei.


Dac societatea ar relua integral pierderea(7.500 lei), valoarea contabil a utilajului ar
deveni 25.500 lei, ceea ce ar reprezenta o valoare mai mare dect cea pe care ar fi avut.o
acesta, dac nu ar fi fost anterior depreciat(24.000 lei). Ca urmare, pierderea maxim ce
poate fi reluat este 6.000 lei.

la 31.12.2010 relum din ajustarea constituit plusul de valoare constatat n limita a


6.000 lei
6.000 lei

2911

Ajustri pentru deprecierea


terenurilor i amenajrilor de
terenuri

7813
Venituri din ajustri pentru
deprecierea imobilizrilor

LEASING :
S.C. MUSA PITESTI 96 dorete achiziionarea unui autoturism prin contract de
leasing n urmatparele condiii : valoarea contractului de leasing - 36.000 EURO;
obiectul contractului - autoturism Renault Master; comision de administrare contract
- 400 EURO; durata contractului - 12.luni; rata lunara egala de - 2.500 EURO; durata
normala de utilizare - 5 ani; valoare avans - 10.000 EURO , curs valutar plata avans
-4,1 LEI/EURO; dobanda - 1.302 EURO; valoare reziduala - 7.000 EUR
Desfurtor :
33

6.000 lei

Nr.crt.

Total rata

rata

dobanda

asigurare

Principal

Rest
plata

1=2+3+4

2=1-3

5=5anterior-2

=(6 anterior
* 9%) /12
Valoare
contract
Avans
Rate
1
2
3
4
5
6
7
8
9
10
11
12
Total

36.000
10.000

10.000

10.000

26.000

2.500
2.500
2.500
2.500
2.500
2.500
2.500
2.500
2.500
2.500
2.500
2.802
40.302

2.051
2.070
2.086
2.102
2.117
2.133
2.149
2.165
2.182
2.198
2.214
2.533
26.000

199
180
164
148
133
117
101
85
68
52
36
19
1.302

250
250
250
250
250
250
250
250
250
250
250
250
3.000

2.051
2.070
2.083
2.102
2.117
2.133
2.149
2.165
2.182
2.198
2.214
2.533
36.000

23.949
21.879
19.793
17.691
15.574
13.441
11.292
9.127
6.945
4.747
2.533
0

1. inregistrarea contractului de leasing: 36.000 EURO * 4 LEI/EURO


144.000 lei

2133

Debitori
diveri

167

144.000 lei

Alte mprumuturi i datorii


asimilate

2. inregistrarea dobanzilor: 1.302 EURO * 4 LEI /EURO


5.208 lei

471

Cheltuieli nregistrate n avans

1687
Dobnzi aferente altor
mprumuturi i datorii asimilate

3. plata comision administrare contract: 400 EURO * 4,1 LEI/EURO

34

5.208 lei

de

1.640 lei

471

Cheltuieli nregistrate n avans

5121

1.640 lei

Conturi la bnci n lei

4. plata avans conform factura: 10.000 EURO * 4.1 LEI /EURO:


40.000 lei

167

1.000 lei

Alte mprumuturi i datorii


asimilate

7.790 lei

Cheltuieli din diferene de curs


valutar

404

48.790 lei

Furnizori de imobilizri

665
4426
TVA deductibil

5. plata primei rate conform factura:


2.051 EURO ( rata leasing ) + 199 EURO ( dobanda ) + 250 EURO ( asigurare ) = 2.500
EURO * 4,1 LEI/EURO
8.204 lei

167

Alte mprumuturi i datorii


asimilate

796 lei

404

12.197,5 lei

Furnizori de imobilizri

1687
Dobnzi aferente altor
mprumuturi i datorii asimilate

225 lei

665
Cheltuieli din diferene de curs
valutar

613

1.025 lei

Cheltuieli cu primele de
asigurare

1.947,5 lei

4426
TVA deductibil

6. nregistrare dobnd:
796 lei

666

Cheltuieli privind dobnzile

471

796 lei

Cheltuieli nregistrate n avans

7. nregistrarea comisionului din contract:


136,66 lei

628

Alte cheltuieli cu serviciile


executate de teri

471
Cheltuieli nregistrate n avans

35

136,66 lei

8. plata efectiv a ratei


12.197,5 lei

404

Furnizori de imobilizri

5121

12.197,5 lei

Conturi la bnci n lei

9. inregistrarea amortizarii incepand cu luna imediat urmatoare celei in care s-a


achizitionat bunul:

-cost de achizitie: 36.000 EURO * 4 LEI/EURO = 144.000 LEI; durata normala de


utilizare: 5 ani; amortizare liniara anuala: 144.000 / 5 ani = 28.800 lei; amortizarea
lunara liniara: 28.800 / 12 luni =2.400 lei.

2.400 lei

6811

Cheltuieli de exploatare privind


amortizarea imobilizrilor

2811

2.400 lei

Amortizarea amenajrilor de
terenuri

AMORTIZARE :
S.C. MUSA PITESTI 96 S.A. va achiziiona o presa despre care vom ti : Data
punerii n funciune - 01.06.2009; Costul imobilizrii - 2100 lei; Durata de utilitate o
estimm la 5 ani; La sfritul celor 5 ani estimm c din vnzarea imobilizrii vom
obine 110 lei, iar cheltuielile estimate cu vnzarea sunt de 10 lei.
valoarea rezidual reprezint veniturile care se obin din vnzarea activului din care se scad
cheltuielile estimate cu vnzarea
valoarea rezidual = 110 -10 = 100 lei
valoarea amortizabil reprezint diferena dintre costul imobilizrii i valoarea rezidual
valoarea amortizabil = 2100 - 100 = 2000 lei

folosim metoda de amortizare liniar :

amortizarea liniar reprezint valoarea de amortizat nmulit cu cota de amortizare liniar


cota de amortizare liniar = 100% / 5 = 20%
amortizarea liniar anual = 2000 / 5 = 400 lei
amortizarea aferent anului 2009 reprezint amortizarea aferent timpului de folosire a
utilajului n 2009
amortizarea aferent 2009 = 400 * 7/12 luni = 233,33 lei
amortizarea aferent anilor 2010, 2011, 2012, 2013 = 400 lei
amortizarea aferent 2014 = 400 * 5/12 luni = 166,67 lei

36

n 2009 vom nregistra :


233,33 lei
6811

2811

Cheltuieli de exploatare privind


amortizarea imobilizrilor

n 2010, 2011, 2012, 2013 avem aceeai nregistrare :


400 lei
6811
=
Cheltuieli de exploatare privind
amortizarea imobilizrilor

2811

400 lei

Amortizarea amenajrilor de
terenuri

n 2014 vom nregistra:


166,67 lei
6811

Cheltuieli de exploatare privind


amortizarea imobilizrilor

233,33 lei

Amortizarea amenajrilor de
terenuri

2811

166,67 lei

Amortizarea amenajrilor de
terenuri

folosim metoda de amortizare bazat pe numrul unitilor realizate :

presupun c numrul de piese realizate va fi de 250.000 piese distribuit astfel :


2009 - 60.000 piese; 2010 - 40.000 piese; 2011 - 80.000 piese; 2012 - 50.000 piese; 2013 20.000 piese
amortizarea aferent anului 2009 = 2000 * (60.000/250.000) = 480 lei
amortizarea aferent anului 2010 = 2000 * (40.000/250.000) = 320 lei
amortizarea aferent anului 2011 = 2000 * (80.000/250.000) = 640 lei
amortizarea aferent anului 2012 = 2000 * (50.000/250.000) = 400 lei
amortizarea aferent anului 2013 = 2000 * (20.000/250.000) = 160 lei
n fiecare an nregistrarea va fi aceeai, sumele vor varia conform calculelor de mai sus
480 lei

6811

Cheltuieli de exploatare privind


amortizarea imobilizrilor

2811

480 lei

Amortizarea amenajrilor de
terenuri

Amortizarea calculat pe baza unitilor de producie se folosete n cazul imobilizrilor


care i pierd din valoare prin utilizarea lor i mai puin prin trecerea timpului.
folosim metoda de amortizare degresiv
aceast metod de amortizare se axeaz pe baza valorii contabile
cota de amortizare liniar = 100%/5 = 20%
cota de amortizare degresiv = cota de amortizare liniar nmulit cu coeficientul fiscal de
corecie
cota de amortizare degresiv = 20% * 1,5 = 30%
atunci cnd amortizarea calculat pe baza metodei degresive este mai mic dect
amortizarea liniar calculat ca valoarea rmas de amortizat mprit la numrul de ani
rmai de utilizare, se va trece la amortizarea liniar.
an de utilizare

cota de

valoarea

37

amortizare

valoarea

amortizare
2009
2010
2011
2012
2013

30%
30%
33,33%
33,33%
33,33%

contabil la
nceputul anului
2.000 lei
1.400 lei
980 lei
653,34
326.67 lei

contabil la
sfritul anului
1.400 lei
980 lei
653,34 lei
326.67 lei
0 lei

600 lei
420 lei
326,66 lei
326,66 lei
326,66 lei

nregistrarea va rmne aceeai sumele nregistrate vor fi conform tabelului de mai sus
600 lei

6811

Cheltuieli de exploatare privind


amortizarea imobilizrilor

2811

600 lei

Amortizarea amenajrilor de
terenuri

Presupun c din punct de vedere contabil imobilizarea prezentat anterior se


amortizeaz liniar pe o perioad de 5 ani n timp ce din punct de vedere fiscal se
amortizeaz liniar pe o durat de 4 ani
amortizarea contabil din 2009 = (2000 / 5) * 7/12 = 233,33 lei
amortizarea fiscal n anul 2009 = (2000 / 4) * 7/12 = 291,66 lei
rezultatul fiscal n 2009 = rezultatul contabil - 13,67(291,33 - 233,33)
amortizarea contabila aferent anilor 2010, 2011, 2012, 2013 = 400 lei
amortizarea fiscal aferent anilor 2010, 2011, 2012 = 500
rezultatul fiscal aferent anilor 2010, 2011, 2012 = rezultatul contabil - 100(500 - 400)
amortizarea fiscal n anul 2013 = (2000 / 4) * 5/12 = 208.34 lei
rezultatul fiscal n 2013 = rezultatul contabil + 191,66(400 - 208,34)
amortizarea contabil din 2014 = (2000 / 5) * 5/12 = 166,67 lei
amortizarea fiscal n anul 2014 = 0 lei
rezultatul fiscal n 2014 = rezultatul contabil + 166,67(166,67 - 0)
nregistrarea nu sufer modificri pe decursul tuturor exerciiilor n afar de sumele nscrise
233,33 lei

6811

Cheltuieli de exploatare privind


amortizarea imobilizrilor

2811

233,33 lei

Amortizarea amenajrilor de
terenuri

IEIRI :
Ieirea imobilizrilor corporale prin vnzare:
S.C. MUSA PITESTI 96 S.A. vinde 3 masini de prelucrat prin eroziune la pretul de
4.500 lei, pretul de achiziie a fost de 6.000 lei, iar amortizarea cumulata este de 3.000.
nregistrri:
1. nregistrare venit

38

4.500 lei

411

Clieni

7583

4.500 lei

Venituri din vnzarea activelor i


alte operaii de capital

2. scoatere din gestiune concomitent cu anularea amortizrii


3.000 lei

281

Amortizri privind imobilizrile


corporale

3.000 lei

2131

6.000 lei

Echipamente tehnologice (maini


utilaje i instalaii de lucru)

6583
Cheltuieli privind activele cedate
i alte operaii de capital

S.C. MUSA PITESTI 96 vinde un calculator informatic la pretul de vnzare 500 lei,
costul calculatorului 2.000 lei iar amortizarea cumulata este de 1.400 lei.
conform standardelor internaionale
500 lei

461

Debitori diveri

1.400 lei

2131

2.000 lei

Echipamente tehnologice (maini


utilaje i instalaii de lucru)

281
Amortizri privind imobilizrile
corporale

100 lei

6583
Cheltuieli privind activele cedate
i alte operaii de capital

n contabilitatea romneasc
500 lei

461

Debitori diveri

1.400 lei

281

Amortizri privind imobilizrile


corporale

600 lei

7583

500 lei

Venituri din vnzarea activelor i


alte operaii de capital

2131

2.000 lei

Echipamente tehnologice (maini


utilaje i instalaii de lucru)

6583
Cheltuieli privind activele cedate
i alte operaii de capital

Iesirea imobilizarilor prin casare:


S.C. MUSA PITESTI `96 S.A. deine o masina de frezat cu CNC n valoare de
10.000 lei - valoare de intrare. La sfritul duratei utile de via economic utilajul este
casat.
n cazul de fata, valoarea contabil a imobilizrilor corporale a fost recuperat integral.
Scoaterea din funciune se realizeaz astfel :

39

10.000 lei

2813

Amortizarea instalaiilor,
mijloacelor de transport,
animalelor i plantaiilor

2131

10.000 lei

Echipamente tehnologice

n cazul in care pentru utilaj s-a nregistrat o amortizare cumulat de 9.000 lei,
recunoaterea n contabilitate este urmtoarea :
9.000 lei

2813

Amortizarea instalaiilor,
mijloacelor de transport,
animalelor i plantaiilor

2131

10.000 lei

Echipamente tehnologice

6583

1.000 lei

Cheltuieli privindactivele
cedate i alte operaii de
capital

S.C. MUSA PITESTI 96 S.A. deine un utilaj n valoare de 200.000 lei - valoare de
intrare. La 31.12.2003 societatea hotrte casarea utilajului. n procesul de casare s-au
recuperat materiale consumabile n valoare de 4.000 lei. i materiale de natura obiectelor
de inventar n valoare de 3.000 lei. Acestea se nregistreaz astfel :
4.000 lei

302

Materiale consumabile

3.000 lei

7588
Alte venituri din exploatare

303
Materiale de natura obiectelor
de inventar

2.1. Concluzii
Accelerarea procesului de dezvoltare economic, att prin dezvoltarea pieei de
capital ct i a economiei funcionale, precum i recenta aderare la Uniunea European,
au impus o dezvoltare susinut a sistemului contabil romnesc. Tendina general n
domeniul contabilitii se manifest n special prin eforturile de a asigura un cadru
comun, agreat la nivel internaional de ntocmire i prezentare a situaiilor financiare, prin
care s se ofere informaii relevante i credibile acionarilor, investitorilor, creditorilor
financiari, instituiilor guvernamentale, precum i celorlali utilizatori interesai de
informaia financiar-contabil.
Potrivit Cadrului general de ntocmire i prezentare a situaiilor financiare, elaborat
de Comitetul pentru Standarde Internaionale de Contabilitate, responsabilitatea
principal de a ntocmi i prezenta situaiile financiare ale ntreprinderii revine
40

7.000 lei

managementului acesteia. Managerii au posibilitatea de a alege ntre diferite tratamente


contabile. n situaia n care nu exist nici un standard de contabilitate relevant,
managementul ntreprinderii va elabora politici contabile n acord cu Cadrul general de
ntocmire i prezentare a situaiilor financiare. Una din principalele arii n care
estimrile i raionamentele managementului au un rol important este asupra
imobilizrilor corporale. Sarcina foarte important pe care o are managementul este aceea
de a determina durata de via util, valoarea rezidual, metoda de amortizare.
Determinarea duratei de via util trebuie estimat lund n seam uzura fizic
estimat, uzura moral i limitele legale sau de alt natur impuse utilizrii activelor.
Valoarea rezidual a unui activ este nesemnificativ i poate fi ignorat la calculul
valorii amortizabile. Dac se apreciaz c valoarea rezidual este semnificativ,
managementul va estima aceast valoare la data achiziionrii, lund n considerare
costurile de vnzare estimate.
Alegerea metodei de amortizare este o problem de raionament. Metoda care este
aleas trebuie utilizat cu consecven indiferent de considerentele de profitabillitate sau
cele fiscale.
Reglementrile contabile romneti nu definesc clar unele tratamente contabile
prevzute n IAS-uri. IAS 16 Imobilizri corporale nu specific dac o ntreprindere
trebuie s transfere anual din surplusul din reevaluare n rezultatul reportat o sum egal
cu diferena dintre amortizarea unui activ reevaluat i amortizarea calculat plecnd de la
costul istoric al activului. Dac o ntreprindere face un astfel de transfer, suma transferat
este corectat cu impozitul amnat.
O pierdere din depreciere trebuie recunoscut imediat n contul de profit i pierdere ca
o cheltuial, n afar de cazul n care activul este reevaluat conform altui Standard( de
exemplu, conform tratamentului contabil alternativ permis de IAS 16 Imobilizri
corporale). Orice pierdere din deprecierea unui activ reevaluat trebuie tratat ca o
descretere a surplusului din reevaluare, n msura n care pierderea din depreciere nu
depete surplusul din reevaluarea aferent aceluiai activ.
Trecerea la aplicarea reglementrilor internaionale de contabilitate, va duce la
eliminarea diferenelor privind interpretarea i aplicarea unor standarde internaionale de
contabilitate, iar raportrile agenilor economici vor fi aliniate la raportrile agenilor din
Uniunea European.
Chiar i n cazul aplicrii Standardelor Internaionale de Raportare Financiar vor
rmne multe lucruri care necesit discuii cum ar fi :

La reevaluarea imobilizrilor corporale n cazul n care se aplic metoda net


respectiv se nchide amortizarea diminund valoarea contabil i apoi se compar
cu valoarea just rezultat n urma reevalurii are loc mai multe tratamente
contabile.

Exemplu :
- nregistrarea creterii valorii contabile a imobilizrilor corporale pe diferene din
reevaluare respectiv are loc o cretere de capitaluri proprii( dac nu exist o cheltuial
cu deprecierea anterior reevalurii).

41

- nregistrarea unei cheltuieli n cazul unei descreteri de valoare(dac nu exist un


surplus de reevaluare pentru acel activ n contul diferene din reevaluare) respectiv
aceast cheltuial va influena contul de profit i pierdere al exerciiului n care se
efectueaz reevaluarea.
Avnd n vedere c reevaluarea imobilizrilor corporale se face periodic(n funcie de
interesul managementului, fluctuaia preurilor pe pia, inflaie, etc.) iar n urma unor
asemenea reevaluri periodice valorile ar putea fluctua, respectiv acele imobilizri care
au nregistrat depreciere ar nregistra o cretere de valoare iar tratamentul contabil ar fi :
- nregistrarea diferenei din reevaluare pn la nivelul deprecierii nregistrate anterior, pe
venit i va influena contul de profit i pierdere al anului curent. Diferena rmas
reprezentnd creterea, se nregistreaz pe diferene din reevaluare i ar influena
capitalurile proprii.
Modul acesta de abordare, nregistrarea diferenelor din reevaluare cnd n capitalurile
proprii cnd n contul de profit face ca situaiile financiare s nu exprime fidel poziia
financiar, aceasta fiind influenat de operaiuni ale unor ani financiari anteriori. Pentru
a se pstra consistena nregistrrilor, diferenele din reevaluare ar trebui nregistrate n
toate cazurile n contul de diferene din reevaluare care ar trebui s fie un cont
bifuncional i care ar influena pozitiv/negativ capitalurile proprii ale entitilor
economice. Diferena din reevaluare va fi nregistrat n rezultatul reportat la ieirea din
patrimoniu a imobilizrii respective.
Aplicarea IFRS n toate rile UE dar n special n Romnia ridic multe probleme din
punct de vedere fiscal care nu sunt nc lmurite, fapt ce duce la interpretri diferite cu
implicaii grave n activitatea entitilor economice.
Potrivit Legii nr.571/2003 privind Codul Fiscal Titlul IX art.253 alin(6) n cazul unei
cldiri care nu a fost reevaluat n ultimii trei ani anteriori anului fiscal de referin, cota
impozitului pe cldiri se stabilete de consiliul local/CGMB ntre 5% i 10% i se aplic la
valoarea de inventar a cldirii nregistrat n contabilitatea persoanei juridice..
n cazul aplicrii metodei nete, iar terenul/cldirea nregistreaz o depreciere de valoare,
rezult o nou valoare contabil, mai mic fa de valoarea contabil iniial. Aceste valori
nu sunt recunoscute fiscal. n acest caz entitatea economic trebuie s in o eviden
separat pentru urmrirea contribuiilor fiscale iar ntre bilan i contul de profit i pierdere
nu mai exist corelaie. Aceleai probleme se ridic i n cazul utilizrii unor metode de
calcul al amortizrii care nu sunt recunoscute fiscal. Pentru a preveni orice posibilitate de
interpretare autoritile fiscale trebuie s se pun de acord cu reglementrile contabile
recunoscute de ctre Uniunea European.

42

BIBLIOGRAFIE
1. Legea nr.15/1994 privind amortizarea capitalului imobilizat n active corporale i
necorporale, republicat, cu modificrile i completrile ulterioare
2. Liliana Malciu, Niculae Feleag - Politici i opiuni contabile, ed. Economic, 2002
3. Mihai Ristea - Contabilitatea Financiar a ntreprinderii, Editura Universitar,
Bucureti, 2004
4. Ministerul Finanelor Publice - O.M.F.P. nr. 1752/2005 Noile Reglementri
Contabile, Editura Best Publishing, Bucureti, 2006
5. Duescu A, Ghid pentru nelegerea i aplicarea Standardelor Internaionale de
Contabilitate, Editat de Corpul Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din
Romnia, Bucureti 2003
6. Ministerul Finanelor Publice - Ghid Practic de Aplicare a Standardelor
Internaionale de Contabilitate, Editura Economic, 2001
7. Bunea Stefan - Suport Curs Contabilitate, Bucureti, 2007
8. tefan Bunea, Maria Mdlina Grbin - Sinteze, Studii de caz i Teste Gril
privind Aplicarea IAS(revizuite) - IFRS, Editura CECCAR, Bucureti, 2007
9. Barry J. Epstein, Abbas Ali Mirza, IFRS 2005 Interpretation and Application of
International Accounting and Financial Reporting Standards
10. IASB, Standardele Internaionale de Contabilitate, traducere din limba englez,
Editura Economic, Bucureti 2001.
11. Ionescu C, Mihai M, Solomon M, -Standarde Internaionale de contabilitateGhid parctic, Editura Irecson, Bucuresti 2003
12. IASB Standarde Internaionale de Raportare Financiar, Editura CECCAR,
Bucureti 2005
13. www.cecar.ro
14. www.ciel.ro

43

ANEXE:
ANEXA 1- FACTURA MIJLOC FIX

44

ANEXA 2 PROCES VERBAL DE PUNERE IN FUNCTIUNE

45

ANEXA 3 FISA MIJLOC FIX

46

ANEXA 4- CONTRACT LEASING

47

ANEXA 5- REFERAT DE SCOATERE DIN FUNCTIUNE A MIJ FIXE

48

ANEXA 6-PROCES VERBAL DE CASARE

49