Sunteți pe pagina 1din 20

CONTABILITATE DE GESTIUNE.

SUPORT DE CURS

CAPITOLUL 1 CADRUL CONCEPTUAL AL CONTABILITII DE GESTIUNE

1.1.

Contabilitatea financiar i contabilitatea de gestiune

Contabilitatea furnizeaz informaii pentru toate categoriile de utilizatori, externi i interni, informaii pe care acetia i fundamenteaz deciziile de alocare a resurselor. Contabilitatea financiar (CF) i contabilitatea de gestiune (CG) sunt dou ramuri ale contabilitii, al crei obiectiv este furnizarea informaiilor necesare diverilor utilizatori. n timp ce contabilitatea financiar acoper latura general a raportrii financiare, contabilitatea de gestiune vizeaz detaliile privind gestiunea intern a entitii. Contabilitatea financiar trebuie s asigure nregistrarea cronologic i sistematic, prelucrarea, publicarea i pstrarea informaiilor cu privire la poziia financiar, performana financiar i fluxurile de trezorerie, att pentru cerinele utilizatorilor interni, ct i n relaiile cu investitorii prezeni i poteniali, creditorii financiari i comerciali, clienii, instituiile guvernamentale i ali utilizatori. Contabilitatea de gestiune este orientat, n principal, spre nregistrarea operaiunilor privind colectarea i repartizarea cheltuielilor pe destinaii, respectiv pe activiti, secii, faze de fabricaii etc., decontarea produciei, precum i calculul costului de producie al produselor fabricate, lucrrilor executate i serviciilor prestate, inclusiv al produciei n curs.

Comparaie ntre contabilitatea financiar i contabilitatea de gestiune: Elemente Normalizare Scop Utilizatori de informaii Formatul informaiilor Grad de detaliere Frecvena de ntocmire Coninutul informaiilor Entitatea de raportare Criteriul de clasificare a cheltuielilor Orizontul de timp vizat FABBV, ANUL II, SERIA B Contabilitate de gestiune Opional Asigurarea informaiilor necesare managementului: asistare decizional Grupuri relative mici din interiorul entitii; identitate cunoscut Proiectat la nivelul fiecrei organizaii, n funcie de necesitile managementului Produs/proces/centru de responsabilitate grad mare de detaliere Variaz n funcie de scop; n general, sptmnal i lunar Informaii monetare si nemonetare Centrele de responsabilitate Destinaie/funciile ntreprinderii Istoric i estimri ale unor evenimente viitoare 2013-2014 Contabilitate financiar Obligatoriu Rapoarte financiare pentru utilizatorii externi Grupuri largi; de regul, identitate necunoscut Prestabilit, conform reglementrilor/ recomandat. Entitate grad mic de detaliere Trimestrial/semestrial i anual. Informaii predominant monetare Organizaia n ansamblu Natur Istoric 1

CONTABILITATE DE GESTIUNE. SUPORT DE CURS

Exemplul 1.1. Pornind de la fabricarea a trei produse P1, P2 i P3 , se consider urmtoarele situaii de calcul al costurilor i rezultatelor n contabilitatea financiar i n contabilitatea de gestiune. Informaiile vor fi analizate n contextul utilitii pentru decizia privind structura produciei: meninerea tuturor celor trei produse sau eliminarea din gam a unora dintre ele. Contabilitatea financiar Elemente Valori Elemente 1 Cheltuieli cu materialele (Materiale) Cheltuieli cu personalul (Manoper) Alte cheltuieli Cost total (1+2+3) Venituri din vnzri Rezultat (5-4) Rata profit (6/5) Contabilitatea de gestiune P1 1.920 P2 1.480 P3 2.600 TOTAL 6.000

1. Cheltuieli materiale (materiale) 6.000

2. Cheltuieli cu personalul (Manoper) 3. Alte cheltuieli 4. Cost total (1+2+3) 5. Venituri din vnzri 6. Rezultat (profit) (5-4) 7. Rata profitului (6/5) Observaii a. b. c. d.

2.800

600

1.000

1.200

2.800

2.000

600 3.120 4.096 976 24%

720 3.200 4.320 1.120 26%

680 4.480 3.584 -896 -

2.000 10.800 12.000 1.200 10%

10.800 4 12.000 5 1.200 10% 6 7

Din contul de rezultate simplificat reiese un profit de 1.200 care reprezint 10% din vnzri. Se poate aprecia c nivelul preului este satisfctor. Informaiile furnizate sunt prea generale pentru a putea fi de ajutor managementului, care trebuie s tie ce profit sau pierdere a generat fiecare produs i ce decizii trebuie luate. Produsele P1 i P2 aduc n medie un profit de 25%. Produsul P3 a generat o pierdere care a dus la scderea profitului la 10%. Informaiile referitoare la cele trei produse ajut managementul n susinerea deciziilor privitoare la maximizarea profitului.

Astfel, contabilitatea de gestiune s-a dezvoltat datorit limitelor contabilitii financiare i anume: calculul rezultatului la nivel global, al entitii, care nu permite cunoaterea aspectelor vulnerabile ale activitii (rezultat pe departamente, comenzi, produse etc.) imposibilitatea fixrii preurilor pe baza datelor contabilitii financiare; clasificarea cheltuielilor i implicit a costurilor nu servete calculului costurilor i deci controlului acestora n diferite stadii de fabricaie i departamente; lipsa standardelor n evaluarea performanelor: contabilitii financiare nu i sunt specifice standarde legate de supravegherea consumurilor de materiale, manoper, cheltuieli indirecte etc.; contabilitatea financiar furnizeaz numai informaii istorice, nu i informaii zilnice legate de costuri, care ar putea fi utilizate n scopuri previzionale i decizionale; contabilitatea financiar nu asigur analiza complet a pierderilor datorate materialelor necorespunztoare, defeciunilor de utilaje etc.;

contabilitatea financiar nu furnizeaz suficiente informaii pentru comparaii i decizii. CF nu asigur informaiile necesare pentru comparaii ntre costuri de la o perioad la alta, pentru compararea FABBV, ANUL II, SERIA B 2013-2014 2

CONTABILITATE DE GESTIUNE. SUPORT DE CURS

costurilor unei perioade cu previziunile sau pentru fundamentarea unor decizii (introducerea de produse noi, nlocuirea muncii manuale cu cea automatizat, preuri speciale n anumite condiii, cumprarea sau producerea unor componente ale produsului etc.) Obiectivele contabilitii de gestiune: cunoaterea costurilor n diferite circumstane folosind diferite tehnici i sisteme de costuri; stabilirea preurilor de vnzare n diferite situaii; determinarea i controlul eficienei prin sistemul de standarde; determinarea bazei de evaluare pentru anumite elemente de bilan (stocuri i imobilizri fabricate); furnizarea informaiilor necesare deciziilor pe termen scurt: relaia cost-volum, a produce sau a cumpra, a menine sau nlocui metodele de producie etc.

Funciile contabilitii de gestiune pot fi sintetizate astfel: Cunoaterea i analiza costului i rezultatelor pe produse, funcii i responsabiliti. Utilizarea informaiilor referitoare la cost pentru control n scopul minimizrii costului dar cu meninerea calitii. Furnizarea informaiilor necesare managementului n procesul decizional.

Din punctul de vedere al utilizatorului principal al informaiilor managementul - contabilitatea de gestiune este important pentru activitile de planificare, decizie i control, oferind informaii referitoare la: clasificarea i subclasificarea costurilor; controlul materialelor, manoperei i a cheltuielilor indirecte; politica de afaceri; bugetarea; msurarea eficienei prin comparaia cu standardele stabilite anterior; folosirea optim a resurselor limitate; auditul i controlul costurilor; politica de preuri; politica de expansiune.

1.2.

Concepte i clasificri privind cheltuielile i costurile

Pentru a calcula costul unui produs, serviciu sau funcie, contabilitatea de gestiune folosete informaii din contabilitatea financiar. Cheltuieli ncorporabile i cheltuieli nencorporabile n principiu, toate cheltuielile nregistrate ntr-un cont din clasa 6 a contabilitii financiare sunt ncorporabile n costuri, cu excepia celor care rspund urmtoarelor criterii: nu au legtur direct cu activitatea ntreprinderii: (exemplu: amenzi, sconturi, penalizri etc.); nu rezult din activitatea curent (exemplu: cheltuielile extraordinare); nu au caracterul unor cheltuieli (exemplu: cheltuial cu impozitul pe profit). 2013-2014 3

FABBV, ANUL II, SERIA B

CONTABILITATE DE GESTIUNE. SUPORT DE CURS

Aceste cheltuieli formeaz cheltuielile nencorporabile n cost. Relaia de calcul a cheltuielilor ncorporabile ( I ): CCF = cheltuielile contabilitii financiare; S = cheltuielile supletive;

I = CCF - N + S+C , unde:


N = cheltuielile nencorporabile; C=cheltuielile calculate

Cheltuielile calculate reprezint cheltuielile ncorporabile n costuri pentru mrimi diferite fa de cele care figureaz n contabilitatea financiar. Aceste cheltuieli se recalculeaz dup criterii proprii i se grupeaz n cheltuieli cu uzura, cheltuieli evaluate i cheltuieli etalate. Cheltuielile cu uzura se substituie cheltuielilor cu amortizarea din contabilitatea financiar pentru a evita criteriile pur convenionale de calcul a amortizrii n contabilitatea financiar. Diferena ntre cheltuielile cu uzura i amortizarea apare n trei puncte eseniale:

baza de calcul a amortizrii va fi valoarea actual a imobilizrii, fondat pe valoarea de pia; durata de amortizare va fi durata probabil de utilizare, care poate diferi de durata admis fiscal; cheltuiala cu uzura se va include n costuri att timp ct imobilizarea rmne n folosin, chiar
dac ea a fost complet amortizat. Exemplul 1.2. Imobilizare corporal: Echipamentul tehnologic X Cost de achiziie: 60.000 um Valoarea de pia la 31.12.N: 120.000 um

Data achiziiei: 01.01.N-6 Durata de amortizare fiscal: 10 ani Durata de uzur: 8 ani Metoda de amortizare: liniar Amortizare contabil pentru ex. N: 60.000 um/10 ani = 6.000 um Cheltuieli cu uzura pentru ex. N: 120.000 um/8 ani = 15.000 um

Diferena de ncorporat: 15.000 6.000 = 9.000 um Cheltuielile evaluate se substituie cheltuielilor cu provizioanele din contabilitatea financiar. Criteriile de calcul a acestor cheltuieli sunt fixate de fiecare ntreprindere pentru o mai bun evaluare a costurilor calculate. Cheltuielile evaluate pot genera diferene de ncorporare pozitive sau negative n raport de mrimea efectiv a cheltuielilor cu provizioanele. Cheltuielile etalate se refer la acele cheltuieli care au o periodicitate diferit de perioada de calcul a costului (exemplu: chirii, nclzire etc.).

Cheltuielile supletive (adugate) sunt ncorporate n cost chiar dac, din raiuni juridice i fiscale, ele nu figureaz n contabilitatea financiar (sunt fictive). Cheltuielile supletive asigur comparabilitatea costurilor ntre ntreprinderile concurente care au forme juridice i modaliti de finanare diferite. Din categoria cheltuielilor supletive fac parte: Remunerarea ntreprinztorului individual care beneficiaz de o cot parte din profit i nu de un salariu este o cheltuial i deci un element al costului. A face comparabile costurile presupune a considera ca element al costului calculat de un ntreprinztor individual un salariu (fictiv) similar celui de care ar beneficia un manager angajat. Remunerarea capitalului propriu, care trebuie luat n considerare n calculul costurilor indiferent de natura acestora (proprii sau mprumutate). 2013-2014 4

FABBV, ANUL II, SERIA B

CONTABILITATE DE GESTIUNE. SUPORT DE CURS

ncorporarea cheltuielilor reprezint drumul parcurs de cheltuieli, direct sau indirect, spre costuri. Exemplul 1.3. Se cunosc urmtoarele date aferente lunii luna mai a exerciiului N: cheltuieli de exploatare (grupele 60 65) (cheltuieli de exploatare) 100.000 um, cheltuieli financiare (grupa 66) 30.000 um, din care dobnda la creditul de finanare a produciei obinut pentru 3 ani 10.000 um; cheltuiala cu uzura pe luna mai 3.000 um

Amortizarea anual (grupa 68 cheltuieli cu amortizrile) 24.000 um. Remunerarea ntreprinztorului individual: 120.000 um/an. S se calculeze totalul cheltuielilor ncorporabile n cost pentru luna mai.

Clasificarea costurilor din contabilitatea de gestiune este procesul de grupare a costurilor dup trsturile lor comune. Criterii de clasificare a. b. c. d. e. f. g. h. i. j. Natura elementelor Funciile entitii Corelaia cu obiectul calculaiei Variabilitatea/Comportament n funcie de volumul de activitate Controlabilitate Normalitate Capital sau venituri Timp Previziune i control Decizii manageriale Materiale Aprovizionare Directe Fixe Tipuri de costuri n contabilitatea de gestiune Manoper Producie Indirecte Variabile Semivariabile Alte cheltuieli Desfacere Administraie

controlabile/necontrolabile normale/anormale costuri de capital/costul veniturilor istorice/prestabilite bugetate/standard marginal/diferenial/de oportunitate/de renunare/pertinente/ascunse

Costuri directe i costuri indirecte Costurile directe sunt reprezentate de costurile atribuite unui produs fr tratamente intermediare. n principal, costurile directe se refer la cheltuielile cu materiile prime i cheltuielile cu manoper direct. Costurile sunt clasificate ca directe sau indirecte n funcie de relaia lor cu anumite produse sau faze de fabricaie. n acest sens, sunt necesare urmtoarele precizri: FABBV, ANUL II, SERIA B 2013-2014 5

CONTABILITATE DE GESTIUNE. SUPORT DE CURS

n cazul unei ntreprinderi care obine un singur tip de produs, toate costurile sunt directe n raport cu produsele fabricate; n cazul unei ntreprinderi care obine mai multe tipuri de produse, o parte a costurilor este atribuit direct produselor, iar o alt parte a costurilor vizeaz toate produsele sau numai anumite faze de fabricaie, avnd un caracter indirect; preul de cumprare al unei materii prime este un cost direct pentru un anumit produs, n timp ce costurile compartimentului de aprovizionare sunt comune mai multor produse, fiind deci indirecte; salariile muncitorilor care lucreaz la fabricarea unui anumit produs sunt costuri directe fa de produs, n timp ce salariile celor care lucreaz la fabricarea mai multor produse sunt costuri indirecte fa de produs, dar directe n raport cu secia de producie n care activeaz muncitorii; comisioanele cuvenite agentului care se ocup de vnzarea unui anumit produs reprezint o cheltuial direct. Dac ntreprinderea pltete un salariu fix unui agent de vnzri, aceasta reprezint o cheltuial indirect n raport cu produsele vndute.

n general, costurile directe sunt clasificate i n funcie de natura lor, n: costuri directe cu materialele: materii prime, materiale cumprate special pentru un anumit produs, alte materiale directe. costuri cu manopera direct: costuri cu manopera care particip la conversia materiei prime n produse finite, identificabil convenabil i atribuibil unui anumit produs. alte costuri directe: alte costuri specifice unui produs, ca de exemplu chiria unui utilaj specializat, amortizarea utilajelor specializate sau a seciilor de producie destinate obinerii unui singur tip de produs.

Cheltuielile indirecte sunt acele cheltuieli care necesit o repartizare/alocare/imputare prealabil nainte de a fi atribuite produselor. Privite n corelaie cu structurile organizatorice, anumite cheltuieli indirecte fa de produse sunt directe fa de secii, ateliere, centre, departamente etc. De exemplu: salariile muncitorilor auxiliari din secia de producie sau cheltuielile cu materialele consumabile folosite n secia de producie sunt cheltuieli directe n raport cu secia, dar indirecte n raport cu produsele. Costurile indirecte sunt clasificate, de obicei, n costuri indirecte de producie, costuri indirecte de desfacere i costuri indirecte de administraie. Separarea costurilor indirecte n funcie de natura lor (materiale, salarii, altele) este folosit pentru costurile indirecte de producie. Costuri fixe i costuri variabile Costurile fixe sau costurile perioadei rmn la acelai nivel indiferent de variaia volumului produciei sau a nivelului de activitate, ntr-o perioad dat de timp. Pe unitatea de produs, costul fix descrete la orice cretere de producie i crete la orice descretere de producie (exemplu: ..). la nivel total, costurile fixe sunt constante; la nivel unitar, pe produs, costurile fixe sunt fluctuante; costurile fixe sunt considerate costuri ale perioadei deoarece sunt dependente de factorul timp mai mult dect de volumul produciei.

FABBV, ANUL II, SERIA B

2013-2014

CONTABILITATE DE GESTIUNE. SUPORT DE CURS

Costurile variabile sau costurile produsului variaz proporional cu volumul produciei. Ca urmare, costurile variabile rmn relativ constante pe unitatea de produs, indiferent de schimbrile intervenite n volumul produciei (exemplu: ..). la nivel total, costurile variabile sunt fluctuante; la nivel unitar, costurile variabile sunt constante; costurile variabile sunt considerate costuri ale produsului deoarece depind n primul rnd de volumul produciei.

Costurile semivariabile cuprind o parte fix i una variabil (exemplu: ) Separarea unui cost semivariabil n elementele sale componente (componenta fix i componenta variabil) prezint utilitate n cazul calculelor previzionale, precum i pentru atribuirea corect a cheltuielilor indirecte pe produse (imputarea raional). n scopul descompunerii unei cheltuieli variabile pe componente, pot fi folosite o serie de procedee de calcul, printre care procedeul celor mai mici ptrate i procedeul punctelor de maxim i minim. Aceste procedee se bazeaz pe ecuaia costului total: Cost total (Ct) = Cheltuieli fixe totale (Cf) + Cheltuieli variabile unitare (cv) x Volumul produciei (Qt) (semivariabil) Reinem n cadrul acestui curs procedeul punctelor de maxim i minim, care presupune parcurgerea urmtoarelor etape de calcul: calculul costurilor variabile unitare (cv), conform relaiei:

Cmax Cmin , c v Qmax Qmin

unde:

Cmax = costurile maxime dintr-o perioad de gestiune; Cmin = costurile minime dintr-o perioad de gestiune; Qmax = activitatea maxim dintr-o perioad de gestiune; Qmin = activitatea minim dintr-o perioad de gestiune. calculul costurilor fixe ale unei perioade de gestiune aleatoare: Cft = Ct cv Qt, unde Ct = costul (semivariabil) total Cft = costul fix total Exemplul 1.4. Costurile generate de activitatea unei entiti economice i volumul activitii n semestrul I au avut urmtoarea evoluie: Luna Volumul produciei (ore) Costurile indirecte (mii um) Ianuarie 202 202.000 Februarie 180 193.200 Martie 198 200.400 Aprilie 220 209.200 Mai 210 205.200 Iunie 190 197.200 S se calculeze costurile standard ce vor fi generate de activitatea desfurat n luna iulie, volumul activitii fiind de 230 ore.

FABBV, ANUL II, SERIA B

2013-2014

CONTABILITATE DE GESTIUNE. SUPORT DE CURS

Calculul costurilor variabile unitare:

Calculul costurilor fixe ale unei perioade de gestiune aleatoare:

Calculul previzional al costului semivariabil aferent unui anumit volum al produciei:

Separarea cheltuielilor semivariabile n cheltuieli fixe i cheltuieli variabile permite de asemenea realizarea imputrii raionale a cheltuielilor fixe/de structur. Exemplul 1.5. Un produs P se fabric ntr-un centru de producie prevzut pentru o activitate normal de 500 uniti. Cheltuielile variabile pe unitatea de produs fabricat - 1.000 um; cheltuielile fixe totale - 300.000 um. Dac nivelul de activitate variaz de la o perioad la alta (400 uniti, 500 uniti, respectiv 550 uniti), costul unitar se va calcula astfel: Activitate Cheltuieli variabile Cheltuieli fixe Cost total Cost unitar Observaii: n situaia unei producii de 400 uniti costul unitar .. O producie majorat cu 50 uniti fa de normal conduce la . Cheltuielile fixe n valoare de 300.000 um s-au repartizat pe rnd asupra unei producii de 500 uniti; 400 uniti respectiv 550 uniti, conducnd la cheltuieli unitare de 600 um (300.000 um/500 u); 750 um (300.000 um/400 u); 545,45 um (300.000/550 u). 500 u 400 u 550 u

Pentru a elimina incidena variaiei volumului de activitate asupra costului unitar trebuie neutralizate cheltuielile fixe, obiectiv realizat prin imputarea raional. Principiul metodei imputrii raionale vizeaz conceperea unei ntreprinderi i a prilor componente pentru un anumit nivel de activitate considerat ca fiind normal. Nivelul normal al activitii este dat de capacitatea normal de producie care reprezint producia estimat a fi obinut, n medie, de-a lungul unui anumit numr de perioade, n condiii normale, avnd n vedere i pierderea de capacitate rezultat din ntreinerea planificat a echipamentului(i. Nivelul real al activitii este reprezentat de producia obinut. Imputarea raional este o imputare a cheltuielilor fixe asupra costului n funcie de un coeficient de imputare raional (CIR) calculat conform relaiei:

CIR
FABBV, ANUL II, SERIA B

activitate real (AR) activitate normal(AN)


2013-2014 8

CONTABILITATE DE GESTIUNE. SUPORT DE CURS

Valoarea cheltuielilor fixe absorbite de cost se determin dup relaia:

CF absorbite = CIR x CF
Ca urmare, costul unitar devine independent de gradul de activitate i incidena variaiei activitii asupra rezultatului va fi menionat distinct. Pe baza exemplului de mai sus, se calculeaz coeficienii de imputare raional: CIR1 = CIR2 = CIR3 =

Coeficienii calculai se aplic asupra cheltuielilor fixe n vederea determinrii prii absorbite de cost. 500u Activitate CIR = 1 Cheltuieli imputate 400u CIR = 0,8 Diferene din imputare Cheltuieli imputate 550u CIR = 1,1 Diferene din imputare

Cheltuieli variabile Cheltuieli fixe Cost total Cost unitar Concluzii Prin imputare raional, costul unitar se menine la acelai nivel, dat de activitatea normal. Cheltuielile fixe din structura costului sunt aceleai ca i n cazul activitii normale. Cheltuielile fixe unitare sunt constante: 600um (300.000/500u); 600um (240.000/400u); 600um (330.000/550u). Cheltuielile fixe s-au transformat n costuri variabile.

Diferenele din imputare n plus sau n minus pot s apar fie sub forma costului subactivitii sau al omajului tehnic, fie sub forma primei de supraactivitate. Costul subactivitii reprezint regia fix recunoscut ca o cheltuial a perioadei, calculat dup relaia: Csb = F (1 CIR), unde: Csb = costul subactivitii; CIR = coeficientul de imputare raional Csb = 300.000 x (1-0,8) = 60.000 um Costul de producie cuprinde numai regia fix alocat pn la nivelul capacitii normale. Partea de regie fix corespunztoare supraactivitii nu se recunoate n cost deoarece efectul de majorare a costului contravine IAS 2 Contabilitatea stocurilor (supraevaluare). Relund exemplul iniial, pentru momentul supraactivitii se constat: nainte de IR: dup IR: cost recunoscut: cost total 850.000 um; cost total 880.000 um; cost unitar 1.545,45 um/u = 850.000 um/550 u cost unitar 1.600 um/u = 880.000um/550 u

1.545,45 um/u, respectiv 850.000 um

diferena din imputare de 30.000 um este de fapt o cheltuial fictiv, deoarece contabilitatea constat pe total acelai nivel de cheltuieli fixe, indiferent de activitatea realizat. 2013-2014 9

FABBV, ANUL II, SERIA B

CONTABILITATE DE GESTIUNE. SUPORT DE CURS

Formaliznd costurile n cele dou ipostaze rezult: (a) cost producie Y1 = aX+b, unde: a cheltuiala variabil unitar, b cheltuieli fixe, X nivel de activitate; Y1 = 1.000X + 300.000 (b) costul imputrii raionale Y2 = 1.600X

Reprezentarea grafic poate fi redat conform fig. 1.1, 1.2 i 1.3: Fig. 1.1. Reprezentarea grafic a costului de producie
Y1 850.000 800.000 700.000 Y1 =1.000X+300.000

Fig. 1.2. Reprezentarea grafic a costului raional


Y2 880.000 Y2 =1.600X 800.000

Fig. 1.3. Cost producie - Cost raional


Y2 prima de 880.000 supraactivitate 850.000 800.000 cost de subactivitate 700.000 Y1 =1.000X+300.000 640.000 Y2 =1.600X

640.000
300.000

300.000

400

500

550

600

400

500 550 600

400

500 550 600 X

Concluzii 1. Imputarea raional asigur: un anumit control asupra costurilor i rezultatelor, eficiena gestionrii centrelor sau a altor structuri similare de ctre responsabili; evaluarea stocurilor fabricate la un cost raional, din care s-a exclus costul subactivitii - cost recunoscut drept cheltuial n contul de profit i pierdere n perioada n care a aprut.

2. Subactivitatea i supraactivitatea sunt evideniate n scopul stabilirii cauzelor abaterilor de la normalitate. 3. Modul de aplicare a metodei imputrii raionale depinde de corectitudinea stabilirii elementului de baz - capacitatea normal.

FABBV, ANUL II, SERIA B

2013-2014

10

CONTABILITATE DE GESTIUNE. SUPORT DE CURS

Prin regruparea elementelor de costuri prezentate n cadrul clasificrilor anterioare, n contabilitatea de gestiune pot fi calculate urmtoarele categorii de costuri: Costul primar (CPr) = Materiale directe (MD) + Manoper direct (MOD) + Alte costuri directe (ACD) Costul produsului sau Costul de producie (CP) = Costuri directe (CD) + Costuri indirecte de producie (CIP)+ + PCE iniial PCE final Costul perioadei (Cper) = Costuri de desfacere (CDesf) + Costuri de administraie (CAd) Costul complet (CC) = CP al produselor finite vndute + CPer Rezultat analitic (RA) = Cifra de afaceri (CA) Cost complet (CC) Elementele costului pot fi redate sintetic astfel:

Elementele costului

Materiale

Manoper

Alte cheltuieli

Directe

Indirecte

Directe

Indirecte

Directe

Indirecte

Costuri indirecte totale

Producie

Desfacere

Administraie

FABBV, ANUL II, SERIA B

2013-2014

11

CONTABILITATE DE GESTIUNE. SUPORT DE CURS

Exemplul 1.6. S. C. ALFA S.A. are ca produs finit pinea de 250 grame i efectueaz, pentru obinerea a 1.000 kg de pine, urmtoarele cheltuieli: cheltuieli cu materiile prime (fina, drojdie, sare): 6.000 lei; cheltuieli cu materialele consumabile (detergent, lavete): 500 lei, din care: utilizate n secia de producie: 400 lei; utilizate n sectorul administrativ: 100 lei; cheltuieli cu gazul metan necesar nclzirii: 1.500 lei. Cldirea n care i desfoar activitatea societatea are o suprafa total de 100 m2 din care: spaiul productiv 40 m2; birourile 60 m2; cheltuieli cu energia electric necesar iluminrii: 500 lei, (spaiul productiv dispune de 20 de becuri cu puterea de 100 W iar birourile societarii de 25 becuri cu puterea de 200 W); cheltuieli cu salariile: 17.000 lei, din care: salariile muncitorilor care lucreaz in secia de producie 5.000 lei; salariile personalului administrativ 3.000 lei; salariul persoanei care livreaz pinea la clieni 2.000 lei; cheltuieli cu taxele aferente salariilor: 40%; cheltuieli cu amortizarea: 9.000 lei, din care: amortizarea utilajelor de producie: 1.000 lei; amortizarea cldirilor: 5.000 lei; amortizarea mijloacelor de transport: 3.000 lei, din care: amortizarea autoturismului utilizat de directorul societii 1.000 lei; amortizarea autoturismului utilizat pentru livrarea pinii la clieni 2.000 lei; cheltuieli cu publicitatea: 1.500 lei.

S se determine costul de producie, costul complet i preul de vnzare minim pe care trebuie s -l fixeze societatea pentru o pine pentru a obine profit. Preul de vnzare fixat de ntreprindere pentru o pine este de 10 lei, iar n cursul lunii s-au fabricat i s-au vndut 4.000 de pini. Rezolvare. Calculul costului se va realiza cu ajutorul unui tabel (tablou de cost). Acesta grupeaz pe vertical categoriile de costuri directe i indirecte, iar pe orizontal structura produciei. Calcule

FABBV, ANUL II, SERIA B

2013-2014

12

CONTABILITATE DE GESTIUNE. SUPORT DE CURS

Tabloul de calcul al costului (tabloul de cost)

FABBV, ANUL II, SERIA B

2013-2014

13

CONTABILITATE DE GESTIUNE. SUPORT DE CURS

Exemplul 1.7. S.C. ALFA S.A. efectueaz urmtoarele cheltuieli pentru obinerea a 9.000 uniti pine (3.000 uniti pine alb i 6.000 uniti pine neagr): cheltuieli cu materiile prime (fin, ou, drojdie etc) 6.000 lei din care 2.000 lei utilizai pentru pine alb i 4.000 lei utilizai pentru pine neagr; cheltuieli cu materialele consumabile (detergent, crpe etc.) 700 lei, din care: utilizate n secia de producie 600 lei; utilizate la sediul administrativ 100 lei; cheltuieli cu energia electric i apa 2.000 lei, din care: energia electric i apa consumate n secia de producie 800 lei; energia electric i apa consumate n cldirea administrativ 1.200 lei; cheltuieli cu salariile 17.000 lei, din care: salariile personalului care lucreaz n secia de producie 5.000 lei: brutari pine alb 1.500 lei; brutari pine neagr 2.500 lei; ef producie 1.000 lei; salariile personalului administrativ 10.000 lei; salariul oferului care livreaz pinea la clieni 2.000 lei; contribuiile unitii legate de salarii 40%; cheltuieli cu amortizarea: utilajelor de producie 1.000 lei; mijlocului de transport utilizat la livrarea pinii la clieni 2.000 lei; cldirilor 5.000 lei, din care: amortizarea cldirii n care se desfoar procesul de producie 2.000 lei; amortizarea cldirii unde se afl sediul administrativ al societii 3.000 lei; cheltuieli cu publicitatea 4.000 lei; costul neamortizat al unui utilaj casat 2.000 lei; costul mrfurilor vndute 200 lei; cheltuieli cu dobnzile aferente unui credit pentru achiziionarea de utilaje 600 lei. Costul standard pentru pine alb este de 2,5 lei i pentru pine neagr de 3 lei. Preul de vnzare este de 6 lei pentru pine alb i 8 lei pentru pine neagr. Baza de repartizare a cheltuielilor indirecte o reprezint manopera direct, iar pentru restul cheltuielilor costul de producie. La sfritul perioadei producia n curs de execuie de pine alb era de 500 lei. 1. Care este suma cheltuielilor totale n contabilitatea financiar, a cheltuielilor directe, indirecte de producie, generale de administraie i de desfacere? 2. S se determine costul de producie total i unitar, costul complet i rezultatele analitice pentru cele dou produse, tiind c se vnd 2.800 u pine alb i 5.900 u pine neagr. FABBV, ANUL II, SERIA B 2013-2014 14

CONTABILITATE DE GESTIUNE. SUPORT DE CURS

Tabloul de cost

FABBV, ANUL II, SERIA B

2013-2014

15

CONTABILITATE DE GESTIUNE. SUPORT DE CURS

Verificarea cunotinelor
1. 2. 3. 4. 5. Definii cheltuielile ncorporabile. Explicai care sunt diferenele dintre contabilitatea financiar i contabilitatea de gestiune din punct de vedere al tratamentului cheltuielilor. Identificai dou tipuri de cheltuieli care nu constituie costuri n contabilitatea de gestiune. Dai trei exemple de cheltuieli directe n cazul produsului Credite imobiliare oferit de o banc comercial. Ce sunt i de ce apar diferenele din imputare ? O banc primete factura de la un furnizor care presteaz servicii de catering la evenimentele promoionale organizate periodic. La aceste evenimente sunt invitai de obicei cei mai importani clieni, personaliti din domeniul bancar i reprezentani din mediul economic, politic i ai organismelor de reglementare. Cum va fi clasificat cheltuiala recunoscut pe baza acestei facturi? a. cheltuial indirect de producie; b. cheltuial de administraie; c. cheltuial direct; d. cheltuial de desfacere. 6. Care dintre urmtoarele categorii de costuri nu reprezint o cheltuial indirect de producie n cazul unei bnci comerciale? a. chiria aferent sediilor care asigur relaiile cu clienii; b. chiria aferent sediului central, care asigur managementul general i managementul resurselor umane; c. amortizarea echipamentelor din sediile comerciale; d. salariile personalului care lucreaz la casieriile bncii. 7. Care dintre urmtoarele categorii de costuri nu reprezint o cheltuial indirect de producie n cazul unei bnci comerciale? a. cheltuielile cu energia electric consumat n sediile care asigur relaiile cu clienii; b. chiria aferent sediilor comerciale; c. ntreinerea echipamentelor din sediile comerciale; d. salariile personalului care lucreaz la departamentul de evaluare a dosarelor de credit. 8. O banc comercial primete factura de la un cabinet care realizeaz evaluri ale proprietilor imobiliare n vederea acceptrii acestora ca garanii. Cum va fi clasificat cheltuiala recunoscut pe baza acestei facturi? a. cheltuial direct; b. cheltuial indirect; c. cheltuial de administraie; d. cheltuial de desfacere. 9. Care dintre urmtoarele afirmaii referitoare la costurile variabile este adevrat? a. sunt constante la nivel unitar; b. au valori unitare variabile, care se modific odat cu modificarea volumului produciei; c. variaz la nivel total, chiar i atunci cnd producia rmne constant; d. variaz la nivel total, de la o perioad la alta, n condiiile meninerii unui volum constant al produciei. FABBV, ANUL II, SERIA B 2013-2014 16

CONTABILITATE DE GESTIUNE. SUPORT DE CURS

10.

Care dintre urmtoarele afirmaii referitoare la costurile fixe este adevrat? a. sunt constante la nivel unitar; b. au valori unitare constante, care nu se modific odat cu modificarea volumului produciei; c. sunt constante la nivel total, chiar i atunci cnd producia variaz; d. variaz la nivel total, de la o perioad la alta, n condiiile meninerii unui volum constant al produciei.

11.

O entitate din domeniul prestrii de servicii financiare a identificat patru categorii de costuri (C1, C2, C3 i C4), care au urmtoarele valori la niveluri diferite ale produciei (ore facturate): Cost total pentru 125 ore facturate (lei) 1.000 1.750 2.475 3.225 Cost total pentru 180 ore facturate (lei) 1.260 2.520 2.826 4.644

Tip de cost C1 C2 C3 C4

Ce costuri vor fi clasificate ca semivariabile? a. C1 i C3; b. C1 i C4; c. C2 i C3; d. C2 i C4. 12. Urmtoarele informaii se refer la un departament cu activitate de producie din domeniul serviciilor: 17.000 246.500 18.500 251.750

Ore facturate Cheltuieli indirecte (lei)

Care este valoarea cheltuielilor fixe? a.5.250 lei; b. 59.500 lei; c. 187.000 lei; d. 246.500 lei. 13. O entitate are urmtoarele costuri aferente celor trei volume ale produciei: 8.000 204.000 12.000 250.000 15.000 274.000

Volumul activitii (uniti fizice) Costuri totale (lei)

Cheltuielile variabile unitare sunt constante n acest interval, iar cheltuielile fixe cresc cu 10% atunci cnd volumul activitii depete 11.000 uniti. Care este costul total la un nivel al activitii de 10.000 uniti, previzionat pentru perioada urmtoare? a. 224.000 lei; b. 227.000 lei; c. 220.000 lei; d. 234.000 lei. 14. Balana lunii decembrie 200N a societii ALFA ofer urmtoarele informaii: cheltuieli de exploatare, exclusiv amortizri 420.000 um; 2013-2014 17

FABBV, ANUL II, SERIA B

CONTABILITATE DE GESTIUNE. SUPORT DE CURS

cheltuieli generate de vnzarea imobilizrilor 100.000 um.

Pentru exerciiul nchis la 31.12.200N se mai cunosc: cheltuieli de exploatare privind amortizrile 140.000 um, din care cheltuieli privind amortizarea cheltuielilor de constituire 10.000 um; cheltuieli de exploatare privind provizioanele: 80.000 um, din care un provizion n valoare de 24.000 um este considerat de natur neobinuit n raport cu activitatea ntreprinderii.

Se estimeaz c pentru calculul costului de producie este necesar s se in cont de o remunerare a capitalului propriu cu o rat anual de 10%. Valoarea capitalurilor proprii este de 800.000 um. S se calculeze valoarea cheltuielilor ncorporabile n costul de producie pentru luna decembrie 200N. 15. Se cunosc urmtoarele informaii privind costurile generate de activitatea unei secii de producie dintr-o ntreprindere n luna noiembrie 200N: cheltuielile ncorporate n costurile lunii noiembrie sunt de 930.000 um, din care 12.000 um reprezint cheltuieli salariale aferente muncii prestate n luna octombrie pentru produse finalizate n noiembrie; amortizarea imobilizrilor utilizate n secia de producie include amortizarea unui utilaj achiziionat cu 2.400.000 um, amortizat liniar pe o perioad de 6 ani. ntreprinderea estimeaz c deprecierea real pe an ce trebuie recunoscut n cost este de 370.000 um; n secia de producie este utilizat un mijloc de transport complet amortizat pentru care se estimeaz o durat suplimentar de utilizare de 8 luni i o valoare a beneficiilor economice aduse n ntreprindere de 4.000 um

Retratai valoarea cheltuielilor ncorporate n cost pentru a calcula cheltuielile recunoscute n contabilitatea financiar. 16. Un atelier de producie fabric un singur tip de produs. Se cunosc urmtoarele informaii privind cheltuielile aferente diverselor niveluri de activitate: Cheltuieli 4.000 Materii prime Salarii directe Amortizri Alte cheltuieli 32.000 40.000 50.000 16.000 5.000 40.000 50.000 50.000 17.000 6.000 48.000 60.000 50.000 18.000 Activitate 8.000 64.000 80.000 50.000 20.000 10.000 80.000 100.000 70.000 22.000 12.000 96.000 120.000 90.000 24.000 14.000 112.000 140.000 90.000 26.000

Identificai structura i valoarea cheltuielilor fixe i a cheltuielilor variabile aferente fiecrui nivel de activitate. Reprezentai grafic cheltuielile, nainte i dup separarea lor n fixe i variabile. 17. Se cunoate evoluia volumului activitii i a cheltuielilor indirecte aferente, ocazionate de activitatea unei secii de producie: Luna Iulie August Septembrie Octombrie Noiembrie Decembrie FABBV, ANUL II, SERIA B Producia (uniti) 4.100 4.500 4.700 4.000 4.900 5.100 2013-2014 Cheltuieli indirecte de producie (um) 710.000 750.000 770.000 700.000 790.000 810.000 18

CONTABILITATE DE GESTIUNE. SUPORT DE CURS

Identificai funcia costului total. Determinai cheltuielile indirecte standard care vor fi generate n luna ianuarie 200N+1, dac producia standard a lunii va fi de 5.400 uniti. 18. Se cunoate evoluia volumului activitii i a cheltuielilor indirecte ocazionate de activitatea unei secii de producie n anul 2013. Luna Iulie August Septembrie Octombrie Noiembrie Decembrie Volumul produciei (uniti) 4.100 4.500 4.700 4.000 4.900 5.100 Cheltuieli indirecte de producie (lei) 710.000 750.000 770.000 700.000 790.000 810.000

Cheltuielile directe au valoarea de 300 lei/unitatea de produs. Determinai costul de producie total i unitar n luna ianuarie 2013, dac producia standard a lunii este de 4.900 uniti. 19. Pentru a obine produsul Credite de consum, banca ALFA a nregistrat urmtoarele cheltuieli n contabilitatea financiar (clasificate dup natur): Cheltuieli cu materiale 8.500 lei; Cheltuieli cu materiale de natura obiectelor de inventar 6.000 lei; Cheltuieli cu servicii executate de teri 4.500 Cheltuieli cu salariile analitilor de credite 12.000 lei; Cheltuieli cu salariile personalului administrativ 6.500 lei; Cheltuielile sociale se calculeaz ca 30% din cheltuielile salariale; Cheltuieli cu energia electric 5.500 lei, din care: pentru activitatea curent 4.300 lei pentru administraie 1.200 lei Amortizarea aparaturii birotice (7 calculatoare pentru analitii de credite i 2 calculatoare pentru manageri) 3.600 lei Cheltuieli de publicitate 2 000 lei

n cursul perioadei s-au acordat 1000 de credite de consum, cu o valoare medie de 7500 lei. Entitatea a nceput n cursul lunii trecute analiza pentru 150 de credite, pentru care s-au nregistrat costuri n valoare de 4.300 lei, iar la sfritul lunii sunt n curs de analiz credite de consum n valoare de 5.000 lei. Banca acord creditele la o rat a dobnzii de 10%, comisioane de acordare 4,5%. Identificai cheltuielile directe i indirecte. Calculai diferitele tipuri de costuri i de marje pentru entitatea dat. 20. O ntreprindere fabric dou tipuri de produse: A i B. Determinai costul de producie pentru A i B, cunoscnd urmtoarele informaii despre costurile directe i indirecte de producie: consum materii prime: 1.000 kg pentru A i 1.500 kg pentru B; 1 Kg = 10 lei; cheltuieli cu salariile muncitorilor direct productivi: 500 h pentru A i 750 h pentru B; 1 h = 10 lei; cheltuieli cu amortizarea utilajelor i cldirii unde se desfoar procesul de producie 18.750 lei. Baza de repartizare a cheltuielilor indirecte o reprezint suma cheltuielilor directe. 2013-2014 19

FABBV, ANUL II, SERIA B

CONTABILITATE DE GESTIUNE. SUPORT DE CURS

21.

Pentru fabricarea unei tone de carton, S.C. STUDENT S.A. a efectuat urmtoarele cheltuieli: Materii prime 310.000 lei; Manoper direct 150.000 lei; Cheltuieli indirecte 370.000 lei, din care: Cheltuieli indirecte de producie 220.000 lei: cheltuieli fixe 160.000 lei; cheltuieli variabile 60.000 lei; Cheltuieli de distribuie 60.000 lei; Cheltuieli generale de administraie 90.000 lei; Cheltuieli generate de calamitile naturale 25.000 lei; Cheltuieli cu amenzile 1.200 lei; Utilizarea capacitii de producie 85%.

Calculai costul de producie folosind metoda imputrii raionale.

FABBV, ANUL II, SERIA B

2013-2014

20