Sunteți pe pagina 1din 19

1

ANEXA IAS 17
Exemplul 1:
ntre societatea A (locator) i societatea B (locatar) se ncheie un contract de leasing financiar
cu urmtoarele caracteristici:
-durata contractului 3 ani;
-durata de via economic este estimat la 5 ani;
-data nceperii contractului 1 ianuarie N;
-obiectul contractului: utilaj;
-valoarea just a utilajului 31.577 lei.;
-sunt prevzute un avans de 4.000 lei i 3 redevene anuale de 10.000 lei fiecare, achitabile n
ultima zi a anului;
-opiunea de cumprare se exercit la sfritul celui de al treilea an iar valoarea ei este de
2.000 lei.;
-valoarea rezidual este estimat la 5.000 lei
-rata dobnzii utilizat n actualizarea plilor minimale i n descompunerea chiriilor este rata
implicit a contractului de 12 %.
Care este incidena contractului asupra situaiilor financiare ale locatarului?

Rezolvare:

Textele aplicate:
IAS 17.20: Recunoatere iniial
La nceputul perioadei de leasing, locatarii trebuie s recunoasc operaiunile de leasing
financiar n situaiile poziiilor financiare drept active i datorii la o valoare egal cu valoarea
just a activului n regim de leasing sau cu valoarea actualizat a plilor minime de leasing,
dac aceasta din urm este mai mic, fiecare fiind determinat la nceputul contractului de
leasing. Rata de actualizare care trebuie folosit la calcularea valorii actualizate a plilor
minime de leasing este rata implicit a dobnzii de leasing, dac aceasta se poate determina;
n caz contrar, trebuie utilizat rata dobnzii marginale a locatarului. Orice costuri iniiale
directe ale locatarului sunt adugate la valoarea recunoscut drept activ.

IAS 17.25: Evaluare ulterioar
Plile minime de leasing trebuie mprite n cheltuieli de finanare ale leasingului i
reducerea datoriei existente. Cheltuielile de finanare trebuie alocate pe fiecare perioad de-a
lungul duratei contractului de leasing, astfel nct s se obin o rat periodic constant a
dobnzii la soldul datoriei rmas n fiecare perioad. Chiriile contingente trebuie nregistrate
drept cheltuieli n perioadele n care sunt suportate.

IAS 17.27: Amortizare
Un leasing financiar d natere unor cheltuieli cu amortizarea aferente activelor amortizabile,
precum i unor cheltuieli financiare, n fiecare perioad contabil. Politica de amortizare
pentru activele amortizabile n sistem de leasing trebuie s fie consecvent cu cea aplicat
activelor amortizabile deinute n proprietate, iar amortizarea recunoscut trebuie calculat n
conformitate cu prevederile IAS 16 Imobilizri corporalei IAS 38 Imobilizri necorporale.
Dac nu exist o certitudine rezonabil c locatarul va obine dreptul de proprietate pn la
sfritul duratei contractului de leasing, activul trebuie amortizat integral pe perioada cea mai
scurt dintre durata contractului de leasing i durata de via util a acestuia.
2

IAS 17.28:
Valoarea amortizabil a activului n sistem de leasing se aloc pe fiecare perioad contabil
de-a lungul perioadei preconizate de utilizare pe o baz sistematic i n concordan cu
politica de amortizare adoptat de locatar pentru activele deinute n proprietate. Dac nu
exist certitudinea rezonabil c locatarul va obine dreptul de proprietate pn la sfritul
duratei contractului de leasing, perioada preconizat de utilizare este durata de via util a
activului; altfel, activul este amortizat pe perioada cea mai scurt dintre durata contractului de
leasing i durata de via util a acestuia.

IAS 17.29:
Suma dintre cheltuielile cu amortizarea aferente activului i cheltuielile de finanare aferente
perioadei este rareori egal cu plile de leasing datorate aferente perioadei i prin urmare,
este inadecvat simpla recunoatere a plilor de leasing drept cheltuial. n consecin, este
improbabil ca activul i datoria aferent s fie egale ca valoare dup nceputul perioadei de
leasing.

IAS 17.30:
Pentru a determina dac un activ care constituie obiectul unui contract de leasing s-a
depreciat, o entitate aplic IAS 36 Deprecierea activelor.


nregistrrile aferente exerciiului N:
1)La 1.01.N se nregistreaz:
a) primirea bunului n leasing financiar:

2131 = 167 29.442 lei
Echipamente
tehnologice
Alte mprumuturi i
datorii
asimilate/Contracte
de leasing financiar


Bunul se primete n leasing la cea mai mic valoare dintre valoarea just i valoarea
actualizat a plilor minimale.
Valoarea just = 31.577 lei;
Plile minimale includ:
avansul = 4.000 lei;
(+)3 chirii x 10.000 = 30.000 lei;
(+)preul de opiune = 2.000 lei.
(=)Pli minimale = 36.000 lei

Plile minimale se actualiaz utiliznd rata implicit a contractului de 12 %:

Valoarea actualizat a plilor minimale = 4.000 + 10.000/(1+0,12)
1
+
10.000/(1+0,12)
2
+ 10.000/(1+0,12)
3
+ 2.000/(1+0,12)
3
= 29.442 lei

Rata implicit este acea rat pentru care valoarea just este egal cu valoarea
actualizat a plilor minimale la care se adaug valoarea actualizat a valorii reziduale
negarantate. Altfel spus, rata implicit este rata la care valoarea creditului primit de la locator
este egal cu valoarea actualizat a plilor care se fac n numele contractului.
3

Rata de 12 % a rezultat din urmtoarea ecuaie unde i este rata cutat:

31.577 3.000/(1+i)
3
= 4.000 + 10.000/(1+i)
1
+10.000/(1+i)
2
+ 10.000/(1+i)
3
+
2.000/(1+i)
3


b)Plata avansului:

-factura de avans (se neglijeaz impactul TVA):


167 = 406 4.000 lei
Alte
mprumuturi i
datorii
asimilate/Contra
cte de leasing
financiar
Datorii din
operaiuni de
leasing financiar




-plata:

406 = 5121 4.000 lei
Datorii din
operaiuni de
leasing
financiar


Conturi la bnci n
lei




2)La 31.12.N se achit prima chirie:
Chiria pltit anual este de 10.000 lei. Ea trebuie descompus n partea de rambursare
de datorie i partea de dobnd. Descompunerea se realizeaz n tabloul de rambursare a
datoriei.
]
Tablou de rambursare a datoriei

Data Flux Dobnd Rambursarea
de datorie
Soldul datoriei
0 1 2 = 4 x 12% 3=1-2 4=4 anterior-3
1.01.N - - - 29.442
1.01.N 4.000 - 4.000 25.442
31.12.N 10.000 3.053 6.947 18.495
31.12.N+1 10.000 2.219 7.781 10.714
31.12.N+2 10.000 1.286 8.714 2.000
31.12.N+2 2.000 - 2000 0
Total 36.000 6.558 29.442 X

-primirea facturii:


4

% = 406 10.000 lei
167
Alte
mprumuturi i
datorii
asimilate/Contra
cte de leasing
financiar
666
Cheltuieli
privind
dobnzile
Datorii din
operaiuni de
leasing financiar


6.947 lei





3.053 lei

-plata:

406 = 5121 10.000 lei
Datorii din
operaiuni de
leasing
financiar


Conturi la bnci n
lei




3)amortizarea utilajului:
Amortizarea se face similar activelor similare deinute de ntreprindere i care sunt
utilizate n condiii similare. Conform IAS 16, pentru un bun luat n leasing financiar:
-valoarea amortizabil este dat de costul activului diminuat cu valoarea rezidual (n cazul
nostru valoarea amortizabil este 29.442 5.000 = 24.442 lei);
-durata de amortizare este:
durata de via economic chiar dac aceasta depete durata contractului
dac va avea loc transferul de proprietate;
cea mai mic durat dintre durata de utilitate i durata contractului dac nu va
avea loc transferul de proprietate
n exemplul nostru, deoarece preul de opiune este atractiv comparativ cu valoarea
just, este foarte probabil transferul de proprietate. n consecin, durata de amortizare va fi
durata de via economic de 5 ani.
Amortizarea aferent exerciiului N = 24.442/5 = 4.888 lei.

6811 = 2813 4.888 lei
Cheltuieli de
exploatare
privind
amortizarea
imobilizrilor
Amortizarea
imobilizrilor etc.



5

Exemplul 2:
ntre societatea A (locator) i societatea B (locatar) se ncheie un contract de leasing financiar
cu urmtoarele caracteristici:
-durata contractului 3 ani;
-data nceperii contractului 1 ianuarie N;
-obiectul contractului: utilaj;
-valoarea just a utilajului 29.805 lei;
-sunt prevzute un avans de 5.000 lei i 3 redevene anuale de 10.000 lei fiecare, achitabile n
ultima zi a anului;
-opiunea de cumprare se exercit la sfritul celui de al treilea an iar valoarea ei este de
3.000 u.m.
-valoarea rezidual este estimat la 5.000 lei;
-durata de via economic este estimat la 5 ani;
-rata dobnzii utilizat n actualizarea investiiei nete inclusiv cheltuielile directe i n
descompunerea chiriilor este rata implicit a contractului de 10 %;
S se contabilizeze contractul la locator dac s-au fcut cheltuieli legate de contract de 2.317
lei.


Rezolvare:

Textele aplicate:

IAS 17.36-38:
Locatorii trebuie s recunoasc, n situaia poziiei financiare, activele deinute n sistem de
leasing financiar drept creane, la o valoare egal cu investiia net n leasing.

n cazul unui leasing financiar, locatorul transmite locatarului, n mare msur, toate riscurile
i recompensele aferente dreptului de proprietate i, prin urmare, plile de leasing de ncasat
sunt tratate de ctre locator ca rambursare a principalului i ca venit financiar aferent, acesta
din urm reprezentnd beneficiul locatorului pentru investiia i serviciile sale.

Costurile iniiale directe sunt adesea suportate de locatori i includ sume cum ar fi
comisioanele, taxele juridice i costurile interne marginale i direct atribuibile negocierii i
ncheierii unui contract de leasing. Acestea exclud cheltuielile generale de regie, cum sunt
cele suportate n cazul unei echipe de marketing i vnzri. Pentru contractele de leasing
financiar, altele dect cele care implic locatori productori sau distribuitori, costurile directe
iniiale sunt incluse n evaluarea iniial a creanelor care decurg din contractele de leasing
financiar i reduc suma venitului recunoscut pe durata contractului de leasing. Rata implicit a
dobnzii din contractul de leasing este definit astfel nct costurile iniiale directe s fie
incluse n mod automat n creanele care decurg din contractele de leasing financiar; nu este
necesar s fie adugate separat. Costurile suportate de locatorul productor sau distribuitor n
legtur cu negocierea i ncheierea unui contract de leasing sunt excluse din definiia
costurilor directe iniiale. Prin urmare, ele sunt excluse din investiia net n leasing i sunt
recunoscute drept cheltuieli atunci cnd se recunoate profitul din vnzare, ceea ce, n cazul
leasingului financiar, se ntmpl de obicei la nceputul perioadei de leasing.

IAS 17.39-40
6

Recunoaterea venitului financiar trebuie s se bazeze pe un tipar care reflect o rat periodic
de rentabilitate constant aferent investiiei totale nete a locatorului corespunztoare
leasingului financiar.

Locatorul urmrete alocarea pe o baz sistematic i raional a venitului financiar pe durata
contractului de leasing. Aceast alocare a venitului se bazeaz pe un tipar care reflect o
rentabilitate periodic constant a investiiei nete a locatorului corespunztoare leasingului
financiar. Plile de leasing aferente perioadei, excluznd costurile serviciilor, se deduc din
investiia brut n leasing n vederea diminurii valorii principalului i a venitului financiar
nencasat.

nregistrrile aferente exerciiului N:

1)La 1.01.N
a)darea bunului n leasing la valoarea just plus cheltuielile directe aferente contractului:
Conform IAS 17 revizuit, cheltuielile direct legate de contract nu sunt trecute pe cheltuieli pe
durata contractului ci diminueaz veniturile din dobnzi. Astfel, aceste cheltuieli se adaug la
investiia net i au ca efect diminuarea ratei implicite (diminuarea dobnzii).

= 32.122 lei
Alte creane
imobilizate/Contr
acte de leasing
financiar
Conturi la bnci n lei


b)ncasarea avansului:

-emiterea facturii de avans:

4111

= 2678 5.000 lei
Clieni Alte creane
imobilizate/Contr
acte de leasing
financiar


-ncasarea:
5121 = 4111 5.000 lei
Conturi la bnci
n lei
Clieni

2)La 31.12.N ncasarea primei chirii de 10.000 lei.
Chiriile se descompun n partea de recuperare de investiiei inclusiv cheltuielile directe
i partea de dobnd.
Rata implicit i utilizat n separarea chiriei n recuperare de investiiei (inclusiv
cheltuielile directe) i dobnd se determin pe baza urmtorului algoritm de calcul:

32.122 = 5.000 + 10.000/(1+i) + 10.000/(1+i)
2
+ 10.000/(1+i)
3
+3000/(1+i)
3
7

Din aceast ecuaie se determin i care n cazul nostru este 10%.

Tablou de recuperare a investiiei

Data Flux Dobnda
aferent
contractului
Rambursarea
investiiei
nete plus
cheltuielile
directe
Soldul
investiiei
nete plus
cheltuielile
directe
0 1 2=4x10% 3=1-2 4=4-3
1.01.N 32.122
1.01.N 5.000 - 5.000 27.122
31.12.N 10.000 2.712 7.288 19.834
31.12.N+1 10.000 1.983 8.017 11.817
31.12.N+2 10.000 1.183 8.817 3.000
31.12.N+2 3.000 - 3.000 0
38.000 5.878 32.122 X

-emiterea facturii:

4111

= % 10.000 lei
Clieni 2678
Alte creane
imobilizate/Contr
acte de leasing
financiar
Venituri din
dobnzi
(intr n cifra de
afaceri)
7.288 lei




2.712 lei

-ncasarea:

5121 = 4111 10.000 lei
Conturi la bnci
n lei
Clieni

Exemplul 3:
Societatea XYZ vinde echipamente. Deoarece clienii si nu dispun de fondurile necesare
pentru cumprare, societatea XYZ le ofer posibilitatea prelurii n leasing financiar. La
1.01.N, ncheie un contract de leasing cu clientul GAMA n urmtoarele condiii:
-contractul are o durat de 7 ani cu posibilitatea de prelungire pe nc 5 ani;
-durata de via estimat a echipamentului ce face obiectul contractului este de 14 ani;
-locatarul garanteaz o valoare rezidual la sfritul celor 7 ani de 40.000 de lei, iar dac
garania nu este onorat contractul se prelungete pe nc 5 ani;
8

-costul de producie al echipamentului este de 50.000 de lei;
-locatorul efectueaz cheltuieli legate de locaie n valoare de 2.500 de lei;
-preul de vnzare al echipamentului este de 96.899,242 de lei;
-contractul presupune plata unui avans de 20.000 lei;
-plata chiriilor anuale se efectueaz n fiecare an la 31.12.N;
-echipamentul va avea o valoare de 15.000 de lei dup 7 ani i 10.000 de lei dup 12 ani;
-rata implicit a locatorului este de 12%.
-plile anuale 12.000 lei.

Rezolvare :
Rezolvare:
Texte aplicate:
IAS 17.43-44:
Productorii sau distribuitorii ofer adesea clienilor opiunea de a cumpra un activ sau de a-l
prelua n regim de leasing. Un activ nchiriat n regim de leasing financiar de locatori
productori sau distribuitori genereaz dou tipuri de venit:
(a) profitul sau pierderea echivalent() profitului sau pierderii rezultat(e) din vnzarea
promoional a activului aflat n leasing, la preuri de vnzare normale, reflectnd orice rabat
cantitativ sau comercial; i
(b) venitul financiar de-a lungul duratei contractului de leasing.

Venitul din vnzri recunoscut de un locator productor sau distribuitor la nceputul perioadei
de leasing este valoarea just a activului sau dac este mai mic, valoarea actualizat a plilor
minime de leasing datorate locatorului, calculat la o rat de pia a dobnzii. Costul vnzrii
recunoscut la nceputul perioadei de leasing este costul proprietii aflate n leasing sau
valoarea contabil a acesteia, dac se deosebete de costul proprietii, minus valoarea
actualizat a valorii reziduale negarantate. Diferena dintre venitul din vnzri i costul
generat de vnzare este profitul din vnzare, care este recunoscut n conformitate cu politica
entitii privind vnzrile promoionale.


IAS 17.38:
Costurile suportate de locatorul productor sau distribuitor n legtur cu negocierea i
ncheierea unui contract de leasing sunt excluse din definiia costurilor directe iniiale. Prin
urmare, ele sunt excluse din investiia net n leasing i sunt recunoscute drept cheltuieli
atunci cnd se recunoate profitul din vnzare, ceea ce, n cazul leasingului financiar, se
ntmpl de obicei la nceputul perioadei de leasing.

IAS 17.42:
Locatorii care sunt productori sau distribuitori trebuie s recunoasc profitul sau pierderea
din vnzare n rezultatul perioadei, n conformitate cu politica urmat n mod normal de
entitate n cazul vnzrilor promoionale. Dac se utilizeaz rate ale dobnzii sczute n mod
artificial, profitul din vnzare trebuie s fie limitat la cel care ar rezulta dac s-ar aplica o rat
practicat pe pia a dobnzii. Costurile suportate de productorul sau distribuitorul locator n
legtur cu negocierea i ncheierea contractului de leasing trebuie recunoscute drept
cheltuieli odat cu recunoaterea profitului din vnzare.

9

IAS 17.45-46:
Uneori, locatorii productori sau distribuitori stabilesc rate ale dobnzii sczute n mod
artificial pentru atragerea clienilor. Utilizarea unei astfel de rate va duce la recunoaterea la
momentul vnzrii a unei pri excesive a venitului total din tranzacie. Dac se stabilesc rate
ale dobnzii sczute n mod artificial, profitul din vnzare este limitat la cel care ar rezulta
dac s-ar aplica o rat de pia a dobnzii.

Costurile suportate de un locator productor sau distribuitor n legtur cu negocierea i
ncheierea unui contract de leasing financiar sunt recunoscute drept cheltuial la nceputul
perioadei de leasing, deoarece sunt n principal legate de realizarea profitului din vnzare de
ctre productor sau distribuitor.

Investiia brut = 20.000+12.000 leix12 ani + 10.000 lei = 174.000 de lei (plile
minimale plus valoarea negarantat).
Investiia net = 96.899,242 de lei (valoarea actualizat a componentelor investiiei
brute).
Costul bunurilor vndute este egal cu costul de producie 50.000 de lei - valoarea
actualizat a valorii reziduale negarantate 2.566,751.de lei = 47.433,249 de lei.
Venitul din dobnd este diferena dintre investiia brut i investiuia net = 174.000-
96.899,242 = 77.100,758 de lei.
Tabloul de recuperare a investiiei se prezint astfel:



Data
(1)
Fluxuri
monetare
(2)
Dobanda(3)=(
5)x 12%
Recuperare
a investitiei
(4)=(2)-(3)
Soldul investitiei
nete
(5)=(5)-(4)
semnarea contractului 96.899,242
20.000 76.899,242
31.12.N 12.000 9.227,909 2.772,091 74.127,151
31.12.N+1 12.000 8.895,258 3.104,742 71.022,409
31.12.N+2 12.000 8.522,689 3.477,311 67.545,098
31.12.N+3 12.000 8.105,411 3.894,588 63.650,509
31.12.N+4 12.000 7.638,061 4.361,939 59.288,571
31.12.N+5 12.000 7.114,628 4.885,372 54.403,199
31.12.N+6 12.000 6.528,384 5.471,616 48.931,583
31.12.N+7 12.000 5.871,789 6.128,210 42.803,373
31.12.N+8 12.000 5.136,405 6.863,595 35.939,778
31.12.N+9 12.000 4.312,773 7.687,227 28.252,551
31.12.N+1
0
12.000 3.390,306 8.609,694 19.642,857
31.12.N+1
1
12.000 2.357,143 9.642,857 10.000
31.12.N+1
1
10.000

nregistrrile efectuate de societatea XYZ sunt urmtoarele:
-acordarea echipamentului n locaie:
10

+A +V,-A
Alte creante
imobilizate-
contracte de locaie
= %
Venituri
din
vnzarea
produselor
finite
Produse
finite
96.899,242
94.332,491



2.566,751

-descrcarea din gestiune a produselor finite acordate n locaie:
-(-Ch) -A
Variaia stocurilor = Produse
finite
47.433,249

-cheltuielile efectuate n contul locaiei-recunoscute atunci cnd este recunoscut
venitul din vnzare:

+Ch -A
Cheltuieli cu
comisioane
= Conturi la
bnci n lei
2.500


-ncasarea avansului:
+A -A
Conturi la bnci in
lei
= Alte
creante
imobilizate
-contracte
de locaie
20.000


-31.12.N - ncasarea redevenei anuale:
+A -A,-A
Conturi la bnci in
lei
= %

Alte
creante
imobilizat
e-
contracte
de locaie
Venituri
12.000
2.772,091



11

din
dobnzi
9.227,909

La sfritul contractului de locaie investiia net este egal cu valoarea rezidual
estimat.
La 31.12.N+11-primirea echipamentului dat n locaie :
+A -A
Produse finite = Alte
creante
imobilizate
-contracte
de locaie
10.000



Exemplul 4:
Societatea ALFA preia n leasing operaional pe o perioad de 2 ani un camion cu o durat de
utilitate estimat de 15 ani.Contractul este semnat la 1.05.N i presupune plata unei chirii
lunare de 2.000 de lei pe lun.

Care este incidena aplicrii IAS 17 la locatar n acest caz ?

Rezolvare :

ALFA nregistreaz chiria n numele exerciiului N (2.000 lei x 8 luni) dup cum urmeaz:

+Ch -A
Cheltuieli cu
redeventele,
locatiile de gestiune
si chiriile
= Conturi la
bnci in
lei
16.000


Exemplul 5:
La 1.07.N, societatea ALFA ofer n leasing operaional un echipament societii BETA pe o
perioad de 4 ani. Chiriile sunt de 1.000 de lei/lun Proprietarul suport cheltuieli de cutare a
chiriaului de 1.500 de lei. Costul de achiziie al instalaiei este de 220.000 de lei i durata de
utilizare este de 20 de ani. Valoarea rezidual estimat dup 20 de ani este de 20.000 de lei.
Pentru a stimula locatarul, ALFA accept ca acesta s nu plteasc chirie pentru ultimele 4
luni de contract.

Care este incidena aplicrii IAS 17 i SIC 15 la locatar n acest caz ?
12


Rezolvare :
Texte aplicate:

SIC15.4-5:
Locatorul trebuie s recunoasc valoarea agregat a costului stimulentelor drept o
diminuare a venitului din leasing pe durata contractului de leasing, pe o baz liniar, doar
dac nu exist o alt baz sistematic reprezentativ pentru ealonarea n timp a beneficiului
activului n sistem de leasing.

Locatarul trebuie s recunoasc beneficiul agregat al stimulentelor drept o reducere a
cheltuielilor cu chiria pe toat durata contractului de leasing, pe o baz liniar, doar dac
nu exist o alt baz sistematic reprezentativ pentru ealonarea n timp a beneficiul
locatarului rezultat din utilizarea activului n sistem de leasing.

IAS 17.IN 11-12:
Costurile directe iniiale ale locatorilor suportate la negocierea contractului de leasing
operaional sunt adugate la valoarea contabil a activului dat n leasing i recunoscute pe
durata contractului de leasing pe aceleai baze ca venitul din leasing.

Standardul nu permite ca aceste costuri directe iniiale ale locatorilor s fie nregistrate
drept cheltuieli n momentul suportrii lor.
IAS 17.53:
Costurile directe iniiale suportate de locatori pentru negocierea i ncheierea unui
contract de leasing operaional trebuie adugate la valoarea contabil a activului dat n leasing
i recunoscute drept cheltuial pe durata contractului de leasing, pe aceeai baz ca venitul din
leasing.

Locatarul trebuie s nregistreze totalul stimulentelor ca o reducere a cheltuielilor cu
chiria pe toat durata contractului prin metoda liniar.
nregistrrile efectuate de BETA sunt urmtoarele:
-chiriile aferente exerciiului N:
+Ch,+A -A
%
Cheltuieli cu
redeventele,
locatiile de gestiune
si chiriile
Cheltuieli
nregistrate n avans
= Conturi la
bnci in
lei

6.000
5.500


500



-chiriile aferente exerciiului N+1:

+Ch,+A -A
% = Conturi la 12.000
13

Cheltuieli cu
redeventele,
locatiile de gestiune
si chiriile
Cheltuieli
nregistrate n avans
bnci in
lei

11.000


1.000


-chiriile aferente exerciiului N+4:
+Ch -A,-A
Cheltuieli cu
redeventele,
locatiile de gestiune
si chiriile

= %
Conturi la
bnci in
lei
Cheltuieli
nregistrat
e n avans

5.500
2.000


3.500


Exemplul 6:
La 1.04.N, societatea ALFA ofer n leasing operaional un echipament societii BETA
pentru o perioad de 4 ani. Chiriile sunt de 2.000 de lei/lun. Proprietarul suport cheltuieli de
cutare a chiriaului de 2.000 de lei. Costul de achiziie al instalaiei este de 150.000 de lei i
durata de utilizare este de 20 de ani. Valoarea rezidual estimat dup 20 de ani este de
15.000 de lei.

Care este incidena aplicrii IAS 17 la locator n acest caz ?

Rezolvare:
nregistrrile efectuate de ALFA sunt urmtoarele:
-efectuarea cheltuielilor de cutare a locatarului:
+A -A
2131
Echipamente
tehnologice
= 5121
Conturi la
bnci in
lei
2.000


-chiriile aferente exerciiului N (2.000 x 9 luni):
+A +V
5121
Conturi la bnci in
lei
= 706
Venituri
din
redevente,
locatii de
18 .000

14

gestiune si
chirii

-amortizarea instalaiei dat n locaie simpl :
Valoarea amortizabil = 150.000 15.000 = 135.000 de lei;
Amortizarea lunar= 135.000/20x12 = 562,500 de lei;
Amortizarea aferent exerciiului N= 562,500 x 9= 5.062,500 de lei.

+Ch +(-A)
6811
Cheltuieli de
exploatare privind
amortizarea
imobilizarilor
= 2813.
Amortizar
ea
echipamen
telor
5.062,500


Repartizarea cotei din cheltuielile de cutare a locatarului aferente exerciiului N:
2.000 lei x 9/(4x12) = 375 de lei
+Ch -A
6XX
(cheltuieli dup
natura lor)
= 2131
Echipament
e
tehnologice
375



Exemplul 7:
La 1.07.N, societatea ALFA ofer n locaie un echipament societii BETA pe o perioad de
4 ani. Chiriile sunt de 1.000 de lei/lun Proprietarul suport cheltuieli de cutare a chiriaului
de 1.500 de lei. Costul de achiziie al instalaiei este de 220.000 de lei i durata de utilizare
este de 20 de ani. Valoarea rezidual estimat dup 20 de ani este de 20.000 de lei. Pentru a
stimula locatarul, ALFA accept ca acesta s nu plteasc chirie pentru ultimele 4 luni de
contract.

Care este incidena aplicrii IAS 17 i SIC 15 la locator n acest caz ?

Rezolvare :
nregistrrile efectuate de ALFA sunt urmtoarele:
-efectuarea cheltuielilor de cutare a locatarului:

+A -A
15

Echipamente
tehnologice
= Conturi la
bnci in
lei
1.500


-amortizarea instalaiei dat n locaie operaional:
Valoarea amortizabil = 220.000 20.000 = 200.000 de lei;
Amortizarea lunar= 200.000/(20x12) = 833,333 de lei;
Amortizarea aferent exerciiului N= 833,333 x 6= 4.999,998 de lei;

+Ch +(-A)
Cheltuieli de
exploatare privind
amortizarea
imobilizarilor
= Amortizar
ea
instalatiilo
r
4.999,998


Repartizarea cotei din cheltuielile de cutare a locatarului aferente exerciiului N:
1.500 lei x 6/(4x12) = 187,500 de lei
+Ch -A
Cheltuieli dup
natura lor
= Echipame
nte
tehnologic
e
187,500


Societatea ALFA acord o perioad de gratuitate locatarului. Stimulentele acordate
pentru ncheierea unui contract de locaie operaional se recunosc ca parte integrant din
valoarea contraprestaiei nete convenite pentru contractul ncheiat, indiferent de momentul la
care se efectueaz plata
1
.
Chiriile aferente contractului = 1.000 x 12 x 4 4 x 1.000 = 44.000 lei.

Venitul din chirii ce trebuie recunoscut n fiecare lun =44.000/(12 x 4)=916,667 lei
Venitul din chirii ce trebuie recunoscut n exerciiul N este de 5.500 lei (916,667x6).
-chiriile aferente exerciiului N :
+A +V,+D

Conturi la bnci in
lei

= %
Venituri
din
redevente,
locatii de
gestiune si
chirii
Venituri
6 .000
5.500




1
SIC 15 Locaie operaional-stimulente
16

nregistrat
e n avans
500
-chiriile aferente exerciiului N+1 (venitul = 44.000/4 =11.000) :
+A +V,+D

Conturi la bnci in
lei
= %
Venituri
din
redevente,
locatii de
gestiune si
chirii
Venituri
nregistrat
e n avans
12.000
11.000


1.000

-chiriile aferente exerciiului N+4 (venitul = (44.000/12x4) x 6 = 5.500):
+A,-D +V
%
Conturi la bnci in
lei
Venituri nregistrate
n avans
= Venituri
din
redevente,
locatii de
gestiune si
chirii

5.500
2.000
3.500

Exemplul 8 :
ALFA vinde un utilaj la preul de vnzare de 125.000 lei i l primete n leasing financiar
(lease-back) pe durata de 6 ani, ratele privind chiria lunar fiind n valoare de 800 lei, iar rata
dobnzii 10 %. Durata de via util a utilajului este de 10 ani, costul su este de 150.000 lei,
iar amortizarea cumulat pn n momentul vnzrii este 25.000 lei, metoda de amortizare
liniar.

Care este incidena aplicrii IAS 17 n acest caz?

Rezolvare:
(a) Recunoaterea tranzaciei de lease-back la locatar:
125.000 lei Conturi curente la bnci = Alte mprumuturi i
datorii asimilate
125.000 lei
(b) n cazul vnzrii urmate de preluare n leasing financiar, locatarul recunoate amortizarea
lunar: 150.000 lei : 10 ani x 1 lun : 12 luni = 1.250 lei:
1.250 lei
Cheltuieli de exploatare privind
amortizarea imobilizrilor
= Amortizarea instalaiilor,
mijloacelor de transport,

17

animalelor i plantaiilor


Exemplul 9 :
O societate a ncheiat un contract de leaseback pentru un utilaj, n urmtoarele condiii: cost
100 lei, amortizare cumulat pn la data ncheierii tranzaciei 30 lei, durata contractului de
nchiriere 4 ani; preul de vnzare 150 lei. La sfritul perioadei de locaie societatea va
deveni proprietara bunului.
Se cere: Conform IAS 17, contabilizai tranzacia de leaseback la locatarul
vnztor .

Rezolvare:
Dac la sfritul perioadei de locaie societatea va deveni proprietara bunului,
clasificm leasingul ca fiind financiar.
Prin urmare, diferena dintre suma rezultat din vnzare de 150 lei i valoarea
contabil de 100 lei 30 lei = 70 lei, egal cu 80 lei va fi amnat i amortizat pe perioada
de 4 ani.
(a) Contabilizarea tranzaciei de leaseback:



150 lei Conturi la bnci = Alte mprumuturi/
Datorii din leasing
70 lei
Venit amnat

80 lei

(b) Amortizarea pe perioada contractului de leasing: 80 lei: 4 ani = 20 lei:

20 lei Venit amnat = Alte venituri 20 lei


Exemplul 10:
ALFA a vndut un utilaj societii BETA la preul de vnzare de 800.000 lei (cost 720.000 lei,
amortizarea cumulat pn la momentul vnzrii: 380.000 lei) i l-a preluat n leasing
operaional (lease back) pe 5 ani, rata privind chiria lunar fiind n valoare de 15.000 lei.

Care este incidena aplicrii IAS 17 n acest caz?

Rezolvare:
18


(a) Vnzarea utilajului la locatar:
(a1) Vnzarea utilajului pentru preul de vnzare:
800.000 lei = 800.000 lei
Debitori diveri Venituri din
vnzarea activelor

(a2) Scoaterea din eviden a utilajului, neamortizat integral:
380.000 lei Amortizarea instalaiilor,
mijloacelor de transport,
animalelor i plantaiilor
= Echipamente
tehnologice
720.000 lei
340.000 lei Cheltuieli privind
activele cedate i alte
operaii de capital

(b) Chiria lunar i ncasarea ei la locator:
15.000 lei Clieni

Venituri din
redevene, locaii de
gestiune i chirii
15.000 lei
i ncasarea:
15.000 lei Conturi curente la bnci = Clieni 15.000 lei





Exemplul 11:
Prezentare n notele Grupului X:

" Total pli de leasing la data bilanului, din care:

2011 2010
Pli minimale Valoarea
actualizat a
plilor
minimale
Pli minimale Valoarea
actualizat a
plilor
minimale
Sub 1 an 1.187.408 1.026.780 2.426.022 2.001.857
1-5 ani 872.378 846.793 2.162.742 1.887.569
Total pli
minimale de
leasing
2.059.786 1.873.573 4.588.764 3.889.426
Cheltuieli
financiare
(186.213) - (699.338) -
Valoarea 1.873.573 1.873.573 3.889.426 3.889.426
19

actualizat a
plilor
minimale

Chiriile contingente recunoscute ca i cheltuieli ale perioadei au fost de 251.610 u.m. n anul
2011 i respectiv 428.889 u.m. n anul 2010."

Exemplul 12:
Prezentare n notele Grupului Y :
"Leasing cu sociatatea mam n calitate de locatar:
Leasing
operaional
2011 1.133
2012 1.004
2013 753
2014 565
2015 385
2016 i dup 1210
5.050
Leasing cu sociatatea mam n calitate de locator:
La 31.12.2008, sumele minime viitoare de ncasat sunt distibuite dup cum urmeaz:
Leasing
operaional
2011 36
2012 4
2013 1
2014 1
2015 1
2016 i dup 2
45

Veniturile din leasing operaional sunt aferente subcontractelor de leasing avnd ca obiect
investiiile imobiliare."