Parecer Kiyoshi Harada Sobre ISS PDF

Kiyoshi Harada
Advogado
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R. Dr. Thirso Martins, 100, cjs. 608/610, Vila Mariana, So Paulo/SP - CEP: 04120-050
Telefax: (011) 5574-1040 site: www.haradaadvogados.com.br - e-mail: harada@haradaadvogados.com.br
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Consulta

Assunto: ISS. Bitributao pelo Municpio de Barueri e pelo Municpio
de So Paulo.

Consulta

A consulente pede nossa opinio legal sobre a seguinte questo.
A empresa consulente est domiciliada no Municpio de Barueri,
estabelecida no ramo de prestao de servios de representao
comercial de produtos nacionais; a elaborao de planos executivos,
comerciais e de marketing; propaganda; publicidade; mercadologia e
comunicao, inclusive a elaborao de desenhos, textos e demais
materiais promocionais e publicitrios; planejamento, organizao,
promoo e execuo de eventos, feiras, mostras, exposies,
congressos, convenes, seminrios, encontros, cursos e programas de
treinamento; a promoo de vendas e negcios com o planejamento e
desenvolvimento de suas atividades, inclusive de espaos publicitrios
em mdias tradicionais ou que venham a ser criadas, de conformidade
com a clusula 4 de seu contrato social.
A consulente presta servios a diversos clientes localizados em
outros Municpios como os de So Paulo, Guarulhos e Sorocaba.
Esclarece, ainda, que apesar de constar de seus objetivos sociais
os servios de planejamento, organizao, promoo e execuo de
feiras, exposies, congressos e congneres, a consulente no prestou
esses servios a clientes domiciliados em So Paulo.
Verifica-se dos documentos apresentados que o scio majoritrio
da consulente tambm scio majoritrio de uma outra empresa,
igualmente estabelecida em Barueri, cujo objeto social compreende a
prestao de servios de locao de mo-de-obra temporria nos termos
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da Lei 6.019/74; representao comercial de produtos nacionais;
planejamento, organizao, promoo e execuo de eventos, feiras,
mostras, exposies, congressos, convenes, seminrios, encontros,
cursos e programas de treinamento; assessoria e consultoria na rea de
mercadologia e comunicao, abarcando as atividades de planejamento
e execuo de campanhas de propaganda e publicidade, elaborao de
desenhos, textos e demais materiais de propaganda e publicidade,
exibio, divulgao e veiculao de materiais propagandsticos ou
publicidade por qualquer meio; marketing e promoo de vendas e
negcios, com planejamento, criao e desenvolvimento de suas
atividades, com locao de materiais e mo-de-obra e comercializao
de espaos publicitrios em mdias tradicionais ou que venha, a ser
criadas.
Informa-nos que em meados de 2006 o fisco de So Paulo,
motivado pelo fato de que nesta Capital estava se instalando uma outra
empresa da qual o scio majoritrio o mesmo de empresa consulente,
passou a proceder autuaes indiscriminadas abarcando os servios
prestados pela empresa consulente, domiciliada em Barueri, ou seja,
autuou a empresa que est sob controle e fiscalizao do Municpio de
Barueri.
De fato, no endereo apontado pelo fisco de So Paulo instalou-se
uma tereira empresa da qual consta como scio majoritrio a mesma
pessoa fsica que participa das duas outras empresas.
Conforme se verifica da clusula 4 do contrato social dessa nova
empresa, a maioria de seus objetivos sociais coincide com os objetivos
sociais da empresa consulente, como planejamento, organizao,
promoo, comercializao e execuo de feiras, mostras, exposies,
congressos, convenes, seminrios, eventos, encontros, cursos e
programas de treinamento.
Informa, ainda, a consulente que em razo da autuao foi
proposta ao declaratria em face do Municpio de So Paulo e do
Municpio de Barueri pleiteando a declarao de inexistncia de relao
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jurdico-tributria entre o autor da ao, ora consulente, e o Municpio
de So Paulo.
Apresentando-nos cpias dos contratos sociais das empresas,
bem como da inicial e contestaes da ao declaratria pede nossa
opinio legal quanto procedncia ou no do procedimento fiscal
adotado pelo Municpio de So Paulo.

Opinio legal

Da liberdade de constituio de sociedades

O fato de duas ou mais empresas (uma em So Paulo e outras em
Barueri) ter como scio majoritrio uma mesma pessoa fsica por si s,
no autoriza a presuno de que todos os servios tenham sido
prestados por uma nica empresa, como surpreendentemente
considerou o agente do fisco paulistano.
O equvoco manifesto. A identidade do scio majoritrio no
permite a confuso das duas sociedades que tm personalidade jurdica
prpria e distinta uma da outra.
A constituio de uma ou mais sociedades em diferentes pontos
do territrio nacional decorre diretamente da liberdade de constituio,
de contratao e de lucro, que derivam da Constituio Federal.
A Constituio Federal consagra como princpio fundamental a
livre iniciativa (art. 1, IV). Esse princpio reafirmado no captulo
especfico que dispe sobre os princpios gerais da atividade econmica
enumerados nos incisos I a IX, do art. 170. Por isso, escrevemos:

Pode-se dizer, sem margem de erro, que o conceito de livre
iniciativa, que se extrai do texto magno, pressupe a prevalncia da
propriedade privada na qual se assentam a liberdade de empresa,
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a liberdade de contratao e a liberdade de lucro. Esses so os
marcos mnimos que do embasamento no regime econmico
privado, ou seja, ao regime de produo capitalista...
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.

Da a liberdade de a pessoa fsica constituir quantas sociedades
empresariais que forem reputadas necessrias explorao de suas
atividades econmicas da forma que lhe for mais conveniente.
Eventual abuso de personalidade jurdica encontra remdio no
art. 50 do Cdigo Civil que assim prescreve:

Art. 50. Em caso de abuso da personalidade jurdica,
caracterizado pelo desvio de finalidade, ou pela confuso
patrimonial, pode o juiz decidir, a requerimento da parte, ou do
Ministrio Pblico quando lhe couber intervir no processo, que os
efeitos de certas e determinadas relaes de obrigaes sejam
estendidos aos bens particulares dos administradores ou scios da
pessoa jurdica.

No o caso sob consulta.
Como se v, a desconsiderao de personalidade jurdica est sob
o princpio da reserva de jurisdio, donde o absurdo da desqualificao
das personalidades jurdicas perpetrada pelo agente do fisco de So
Paulo.

Da ilegalidade da autuao de empresa sob jurisdio de outro
Municpio

Salta aos olhos a gritante nulidade formal dos autos de infrao
lavrados pelo fisco de So Paulo, consistente no exerccio de poderes
fiscalizadores e arrecadadores que no detm em relao contribuinte
sujeito legislao tributria do Municpio onde est domiciliada a

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Cf nosso Direito Financeiro e Tributrio, 20. Ed., So Paulo: Atlas, 2011, p.8
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empresa prestadora do servio. No caso, apenas, o Municpio de Barueri
poderia fiscalizar e autuar a consulente l estabelecida.
Ora, no h lei, nem convnio entre os dois Municpios a legitimar
a ao fiscal do agente de tributos municipais de So Paulo em relao
a qualquer estabelecimento empresarial situado em Barueri. Diligncias
encetadas naquele Municpio, ao arrepio do fisco local e sem ordem
judicial caracterizam atos ilcitos e ilegais sendo de nenhuma valia do
ponto-de-vista jurdico os resultados dessas diligncias exorbitantes,
que extrapolam os limites da territorialidade das leis municipais de So
Paulo (art. 102 do CTN).
O fisco de So Paulo pode quando muito, compartilhar os
cadastros de informaes fiscais do Municpio de Barueri, na forma de
lei ou convnio. o que dispe o art. 37, XXII, da CF:

XXII - as administraes tributrias da Unio, dos Estados, do
Distrito Federal e dos Municpios, atividades essenciais ao
funcionamento do Estado, exercidas por servidores de carreiras
especficas, tero recursos prioritrios para a realizao de suas
atividades e atuaro de forma integrada, inclusive com o
compartilhamento de cadastros e de informaes fiscais, na forma
da lei ou convnio.

Se nem existe lei ou convnio entre os dois Municpios para
compartilhamento de seus cadastros fiscais, como possvel autuar
contribuinte de outro Municpio promovendo uma espcie de guerra
tributria, incorrendo em bitributao jurdica vedada pela Constituio
Federal?
Independentemente do exame do mrito, os autos de infrao
lavrados contra a consulente domiciliada de Barueri padecem do vcio
incurvel da nulidade absoluta.

Mecanismo para dirimir conflito de
competncia impositiva entre Municpios
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Exatamente para prevenir situaes como essa sob exame a
Constituio Federal dispe em seu art. 146, I:
Art. 146. Cabe lei complementar:
I - dispor sobre conflitos de competncia, em matria tributria,
entre a Unio, os Estados, o Distrito Federal e os Municpios;
a lei complementar, de aplicao no mbito nacional, que
dirime eventual conflito de competncia impositiva entre os mais de
5.550 Municpios existentes na Federao Brasileira.
O Decreto Lei n 406/68 dispunha em seu art. 12:
Art. 12. Considera-se o local da prestao do servio:
a) o estabelecimento prestador ou, na falta de estabelecimento, o
do domiclio do prestador;
b) no caso de construo civil, o local onde se efetuar a prestao.

Como se verifica, o legislador complementar distinguiu o local do
estabelecimento prestador do local da prestao do servio elegendo,
como regra geral, a competncia tributria do Municpio onde tiver
domiclio o estabelecimento prestador do servio, e na ausncia deste,
onde tiver domiclio o prestador do servio. Somente em relao aos
servios de construo civil que a lei conferiu competncia impositiva
ao Municpio do local de execuo dos servios.
Entretanto, a jurisprudncia do STJ orientou-se no sentido de
fixar a competncia impositiva do Municpio onde ocorrer o fato gerador
de obrigao tributria, sob o fundamento de que a lei municipal s
pode viger no mbito de seu respectivo territrio. Inovou-se a legislao
tributria nacional ignorando o disposto no art. 102, do CTN, que assim
prescreve:

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Art. 102. A legislao tributria dos Estados, do Distrito Federal e
dos Municpios vigora, no Pas, fora dos respectivos territrios, nos
limites em que lhe reconheam extraterritorialidade os convnios de
que participem, ou do que disponham esta ou outras leis de normas
gerais expedidas pela Unio.

Da mesma forma que para a lei brasileira vigorar no estrangeiro
necessrio tratado ou conveno internacional, a legislao tributria de
um Municpio, para viger em outro Municpio, depende de convnio ou
de disposio expressa da lei complementar.
A atual lei de regncia nacional do ISS, LC n 116/2003, manteve
como regra a tributao no local do estabelecimento prestador ou do
domiclio do prestador promovendo, contudo, 20 hipteses excepcionais
em que a tributao dar-seno local de prestao.
Com efeito dispe o art. 3 da LC n 116/2003:

Art. 3
o
O servio considera-se prestado e o imposto devido no local
do estabelecimento prestador ou, na falta do estabelecimento, no
local do domiclio do prestador, exceto nas hipteses previstas nos
incisos I a XXII, quando o imposto ser devido no local:
I do estabelecimento do tomador ou intermedirio do servio ou,
na falta de estabelecimento, onde ele estiver domiciliado, na
hiptese do 1
o
do art. 1
o
desta Lei Complementar;
II da instalao dos andaimes, palcos, coberturas e outras
estruturas, no caso dos servios descritos no subitem 3.05 da lista
anexa;
III da execuo da obra, no caso dos servios descritos no
subitem 7.02 e 7.19 da lista anexa;
IV da demolio, no caso dos servios descritos no subitem 7.04
da lista anexa;
V das edificaes em geral, estradas, pontes, portos e
congneres, no caso dos servios descritos no subitem 7.05 da
lista anexa;
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VI da execuo da varrio, coleta, remoo, incinerao,
tratamento, reciclagem, separao e destinao final de lixo,
rejeitos e outros resduos quaisquer, no caso dos servios descritos
no subitem 7.09 da lista anexa;
VII da execuo da limpeza, manuteno e conservao de vias e
logradouros pblicos, imveis, chamins, piscinas, parques,
jardins e congneres, no caso dos servios descritos no subitem
7.10 da lista anexa;
VIII da execuo da decorao e jardinagem, do corte e poda de
rvores, no caso dos servios descritos no subitem 7.11 da lista
anexa;
IX do controle e tratamento do efluente de qualquer natureza e de
agentes fsicos, qumicos e biolgicos, no caso dos servios
descritos no subitem 7.12 da lista anexa;
X (VETADO)
XI (VETADO)
XII do florestamento, reflorestamento, semeadura, adubao e
congneres, no caso dos servios descritos no subitem 7.16 da
lista anexa;
XIII da execuo dos servios de escoramento, conteno de
encostas e congneres, no caso dos servios descritos no subitem
7.17 da lista anexa;
XIV da limpeza e dragagem, no caso dos servios descritos no
subitem 7.18 da lista anexa;
XV onde o bem estiver guardado ou estacionado, no caso dos
servios descritos no subitem 11.01 da lista anexa;
XVI dos bens ou do domiclio das pessoas vigiados, segurados ou
monitorados, no caso dos servios descritos no subitem 11.02 da
lista anexa;
XVII do armazenamento, depsito, carga, descarga, arrumao e
guarda do bem, no caso dos servios descritos no subitem 11.04
da lista anexa;
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XVIII da execuo dos servios de diverso, lazer, entretenimento
e congneres, no caso dos servios descritos nos subitens do item
12, exceto o 12.13, da lista anexa;
XIX do Municpio onde est sendo executado o transporte, no
caso dos servios descritos pelo subitem 16.01 da lista anexa;
XX do estabelecimento do tomador da mo-de-obra ou, na falta
de estabelecimento, onde ele estiver domiciliado, no caso dos
servios descritos pelo subitem 17.05 da lista anexa;
XXI da feira, exposio, congresso ou congnere a que se
referir o planejamento, organizao e administrao, no
caso dos servios descritos pelo subitem 17.10 da lista
anexa;
XXII do porto, aeroporto, ferroporto, terminal rodovirio,
ferrovirio ou metrovirio, no caso dos servios descritos pelo item
20 da lista anexa.

Todos os casos excepcionados correspondem s hipteses que
demandam a presena fsica do prestador no local da execuo do
servio.
A LC n 116/03 ainda definiu em seu art. 4 o estabelecimento
prestador ao dispor:
Considera-se estabelecimento prestador o local onde o contribuinte
desenvolva a atividade de prestar servios, de modo permanente ou
temporrio, e que configure unidade econmica ou profissional,
sendo irrelevantes para caracteriz-lo as denominaes de sede,
filial, agncia, posto de atendimento, sucursal, escritrio de
representao ou contato ou quaisquer outras que venham a ser
utilizadas.
luz da nova lei de regncia do ISS o STJ mudou a sua
orientao anterior, firmando a tese de tributao no local do
estabelecimento prestador, conforme se verifica da ementa abaixo:

EMENTA
PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTRIO AGRAVO REGIMENTAL ISS
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COMPETNCIA TRIBUTRIA LC 116/2003.
1. Deciso agravada que, equivocadamente, decidiu questo to-
somente luz do art. 12 do Decreto-lei 406/68, merecendo anlise a
questo a partir da LC 116/2003.
2. Interpretando o art. 12, "a", do Decreto-lei 406/68, a
jurisprudncia desta Corte firmou entendimento de que a
competncia tributria para cobrana do ISS do Municpio onde o
servio foi prestado.
3. Com o advento da Lei Complementar 116/2003, tem-se as
seguintes regras: a) o ISS devido no local do estabelecimento
prestador (nele se compreendendo o local onde o contribuinte
desenvolva a atividade de prestar servios, de modo permanente ou
temporrio, e que configure unidade econmica ou profissional,
sendo irrelevantes para caracteriz-lo as denominaes de sede,
filial, agncia, posto de atendimento, sucursal,escritrio de
representao ou contato ou quaisquer outras que venham a ser
utilizadas); e b) na falta de estabelecimento, no local do
domiclio do prestador, exceto nas hipteses previstas nos incisos
I a XXII do art. 3 da LC 116/2003.
4. Hiptese dos autos em que no restou abstrado qual o servio
prestado ou se o contribuinte possui ou no estabelecimento no local
da realizao do servio, de forma que a constatao de ofensa lei
federal esbarra no bice da Smula 7/STJ.
5. Agravo regimental no provido (Ag Rg no AI n 903.224/MG, Re.
Min. Eliana Calmon, DJ de 7-2-2008).
verdade que a consulente tem como um de seus objetivos sociais
a prestao do servio previsto no inciso XXI, do art. 3, da LC n
116/2003, porm, ela nunca prestou esse tipo de servio no territrio
municipal de So Paulo, e nem o agente fiscal que lavrou os autos de
infrao preocupou-se em demonstrar especificamente a prestao
desse tipo de servio no territrio paulistano. Apenas presumiu que
todos os servios da consulente foram executados em So Paulo. E o
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que mais surpreendente e assustador que procedeu autuao em
relao a todos os servios prestados pela consulente, inclusive, aqueles
que segundo a lei de regncia nacional do ISS o imposto devido NO
no local da prestao, mas no LOCAL DO ESTABELECIMENTO
PPRESTADOR, que no se confunde com o local da execuo dos
servios. Ignorou completamente a regra do art. 4 da LC 116/03 que
guarda perfeita harmonia com o princpio constitucional da livre
iniciativa.
Predomina na consulente a prestao de servio de natureza
intelectual no local do estabelecimento. Em raras hipteses de
prestao de servio no local de sua execuo o imposto retido na
fonte pelos tomadores. a prpria legislao municipal de So Paulo
que impe essa obrigao de reteno do ISS pelo tomador de servios
localizados em So Paulo (art. 9, da Lei n 13.701, de 24 de dezembro
de 2003).
Da o vcio formal que invalidam os autos de infrao lavrados por
infringncia do art. 3, da LC n 116/2003.

Da ao judicial

Diante da exigncia do imposto pelo fisco de So Paulo, apesar de
a consulente estar domiciliada em Barueri, onde vem pagando o ISS de
forma regular, outra alternativa no lhe restou seno valer-se do Poder
Judicirio para frear a bitributao jurdica de que est sendo vtima.
No se trata de dvida quanto ao sujeito ativo do imposto a
justificar a ao de consignao em pagamento.
No h menor sombra de dvida quanto legalidade e
legitimidade do Municpio de Barueri, onde a consulente est
estabelecida, em cobrar o ISS. E, tambm, no h dvida quanto
legitimidade do fisco de So Paulo em cobrar, por via do tomador, o
ISS pela eventual execuo em seu territrio de quaisquer servios
previstos nos incisos I a XXII, do art. 3, da LC n 116/2003.
Kiyoshi Harada
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Da a adequao da via processual eleita para ver declarada a
inexistncia de relao jurdica entre a consulente e o Municpio de So
Paulo com a conseqente declarao de nulidade dos autos de infrao
lavrados.
o que se depreende da causa pretendi e do pedido inaugural.
Nenhuma insurgncia h contra o Municpio de Barueri que foi citada
para integrar a lide, porque a eventual deciso a ser proferida na ao
judicial proposta poder causar reflexo nas relaes jurdicas mantidas
entre a consulente e aquela municipalidade.
Entretanto, o Municpio de Barueri considerou-se citado na
condio de ru, ofertando contestao quando, na realidade, sua
citao decorre da condio de assistente litisconsorcial que ostenta.
o que prescreve o art. 50 do CPC:

Art. 50. Pendendo uma causa entre duas ou mais pessoas, o
terceiro, que tiver interesse jurdico em que a sentena seja
favorvel a uma delas, poder intervir no processo para assisti-la.
Pargrafo nico. A assistncia tem lugar em qualquer dos tipos de
procedimento e em todos os graus da jurisdio; mas o assistente
recebe o processo no estado em que se encontra.

pacfico na doutrina e na jurisprudncia que h interesse
jurdico quando a relao jurdica da qual seja titular possa ser
reflexamente atingida por ato de terceiro. Da por que nesse caso a lei
admite a figura de assistente litisconsorcial.
Na hiptese sob exame, a eventual deciso judicial validando os
autos de infrao lavrados pelo fisco de So Paulo implicar ipso fato a
declarao de inexistncia de relao jurdica entre o autor da ao e o
Municpio de Barueri, em relao ao perodo abrangido pelas autuaes
fiscais, pois, a Constituio Federal no admite a bitributao jurdica.
Da a citao do Municpio de Barueri, e da, tambm, a exatido
ao pedido subsidirio e alternativo de restituio do ISS pago para o
Municpio de Barueri, absolutamente coerente com a causa pretendi.
Kiyoshi Harada
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Celso Agrcola Barbi, comentando o art. 50 do CPC, denomina
essa assistncia de assistncia qualificada ou litisconsorcial, quando a
interveno de terceiro se justifica, por que o direito em litgio do
assistido, mas tambm do assistente, o qual teria legitimao para
discuti-lo sozinho ou em litisconsrcio com outros costumes dele.
2

Em outras palavras, o Municpio de Barueri, tanto pode integrar a
lide como assistente litisconsorcial na ao ajuizada contra a
Municipalidade de So Paulo, como ingressar com ao prpria para
exigir o imposto que entende ser devido em caso de recusa do
contribuinte de solv-lo na forma de sua legislao tributria.

Concluso

1- A existncia de duas ou mais sociedades com o mesmo scio
majoritrio, com os objetivos sociais semelhantes, assegurada pela
Constituio Federal, por si s, no pode gerar a presuno de abuso de
personalidade jurdica.
2- Eventual abuso de personalidade jurdica h de ser resolvido pelo
Poder Judicirio ao teor do art. 50 do CC, no cabendo autoridade
administrativa tributria desqualificar as personalidades jurdicas. A
busca de caminhos tributrios menos onerosos insere-se no campo da
eliso fiscal.
3- Cada sociedade situada em Municpios diversos deve pagar o ISS
pelos servios prestados de acordo com a legislao interna de cada
Municpio, porm, com observncia da regra prevista no caput, do art.
3, da LC n 116/2003, e das excees previstas nos incisos I a XXII
desse artigo. Vale dizer, alguns servios so tributados no local da
prestao; outros, no local do estabelecimento prestador.
4- Inconfundveis so o local do estabelecimento prestador (regra geral)
e o local da prestao dos servios (exceo) exigidos pelo legislador
nacional para, mediante conjugao dos elementos nuclear e espacial

2
Comentrio do cdigo de processo civil, I Vol. Rio: Forense, 1975, p. 220.
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do fato gerador do ISS, prevenir e dirimir conflitos de competncia
tributria entre os Municpios.
5- A nulidade formal dos autos de infrao lavrados pelo fisco de So
Paulo salta aos olhos tendo em vista que a ao fiscalizadora e
arrecadadora extrapolou os limites territoriais de So Paulo, sem estar
amparada em lei ou em convnio que autorize conferir eficcia
extraterritorial s leis do Municpio de So Paulo.
6 - Se essa medida perpetrada pelo fisco paulistano for generalizada
estar desfigurada a Federao Brasileira, cujos princpios asseguram a
autonomia e independncia dos entes federados. Esse mesmo princpio
da autonomia e independncia das entidades polticas componentes da
Federao impede a ao de determinado Municpio no territrio de
outro Municpio.
7- A via processual eleita idnea e adequada. A citao do Municpio
de Barueri se impunha para integrar a lide na qualidade de assistente
litisconsorcial.
Embora ausente pedido expresso nesse sentido a causa pretendi
exposta na inicial, com clareza, no deixa margem de dvida a respeito.
No era caso de contestar, mas de assistir o Autor da ao que lhe
favorece.
o nosso parecer, s.m.j.

So Paulo, 23 de agosto de 2011.

___________________________
Kiyoshi Harada
OAB/SP n 196.664
Especialista em Direito Tributrio pela FADUSP

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