Boi Bic Base 60 30 10 2012 11 26

Extrait du
Bulletin Officiel des Finances Publiques-Impts

DIRECTION GNRALE DES FINANCES PUBLIQUES
Identifiant juridique : BOI-BIC-BASE-60-30-10-20121126
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http://bofip.impots.gouv.fr/bofip/1812-PGP.html?identifiant=BOI-BIC-BASE-60-30-10-20121126
Date de publication : 26/11/2012
DGFIP
BIC Base d'imposition - Oprations de crdit-bail mobilier et
immobilier - Rgime fiscal des oprations de crdit-bail immobilier
- Champ dapplication et rgles applicables en cours de contrat
Positionnement du document dans le plan :
BIC - Bnfices industriels et commerciaux
Base d'imposition
Titre 6 : Oprations de crdit-bail mobilier et immobilier
Chapitre 3 : Rgime fiscal des oprations de crdit-bail immobilier
Section 1 : Champ d'application et rgles applicables en cours de contrat
Sommaire :
I. Champ dapplication des oprations de crdit-bail immobilier
A. Oprations de crdit-bail immobilier concernes
1. Dfinition des oprations de crdit-bail immobilier
2. Qualit du bailleur d'un contrat de crdit-bail immobilier
B. Entreprises concernes
II. Rgles applicables en cours de contrat de crdit-bail immobilier
A. Situation du preneur d'un contrat de crdit-bail immobilier
1. Dductibilit des loyers de crdit-bail immobilier
a. Situation gnrale
b. Oprations de crdit-bail concernant des immeubles affects usage de bureaux et situs en
Ile-de-France
1Date dachvement de limmeuble
2Dfinition des locaux usage de bureaux
3Affectation titre principal usage de bureaux
4Lieu de situation de limmeuble
5Rgime applicable
2. Cession d'un contrat de crdit-bail immobilier
a. Situation du cdant
b. Situation du cessionnaire
1Ventilation du prix d'acquisition des droits
2Consquences de la ventilation au regard des rgles d'amortissement
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B. Situation du bailleur d'un contrat de crdit-bail immobilier
1. Imposition des loyers
2. Amortissement des immeubles lous en crdit-bail
a. Rappel des modalits damortissement des biens donns en location
b. Amnagement et lgalisation de lamortissement financier pour les biens donns en crdit-bail
1Dfinition du rgime particulier damortissement
2Option pour lamortissement financier
3. Provision spciale
I. Champ dapplication des oprations de crdit-bail immobilier
1
Les oprations de crdit-bail sont rgies par les articles L313-7 et suivants du code montaire et
financier. Le bien objet du contrat demeure la proprit du bailleur jusqu' la leve de l'option d'achat.
Le rgime fiscal du crdit-bail immobilier prend en compte cette approche juridique aux termes de
laquelle le crdit-bailleur inscrit l'immeuble l'actif de son bilan et l'amortit selon les rgles de droit
commun. Le crdit-preneur ne peut quant lui faire figurer les biens parmi ses valeurs immobilises
qu compter du transfert de proprit son profit, transfert qui ninterviendra que pour autant quil
lve effectivement loption dachat prvue au contrat.
Le rgime fiscal du crdit-bail immobilier prend galement en compte au-del de cette nature juridique
le moyen de financement quil constitue pour le crdit-preneur.
A. Oprations de crdit-bail immobilier concernes
1. Dfinition des oprations de crdit-bail immobilier
10
Les dispositions du 10 de l'article 39 du CGI,et de l'article 39 quinquies I du CGI ne sappliquent
quaux oprations conclues dans les conditions prvues au 2de l'article L313-7 du code montaire
et financier.
Seules les oprations concernant des biens immobiliers usage professionnel entrent dans le champ
dapplication du dispositif dcrit ici.
Les rgles, applicables aux oprations de crdit-bail se rapportant des biens dquipement du
matriel ou de loutillage, sont commentes dans la partie BOI-BIC-BASE-60-20.
De mme, les dispositions prvues par larticle 38 ter du CGI concernant les oprations de crdit-
bail portant sur des lments incorporels isols dun fonds de commerce ou dun fonds artisanal sont
indiques dans la partie BOI-BIC-BASE-70.
2. Qualit du bailleur d'un contrat de crdit-bail immobilier
20
Les dispositions dcrites sappliquent lensemble des entreprises pratiquant le crdit-bail immobilier
(BOI-BIC-BASE-60-10 au I-B).
Du fait de la banalisation de leur rgime fiscal compter du 1er janvier 1996, les Socits Immobilires
pour le Commerce et l'Industrie (SICOMI) sont concernes par les dispositions lgales pour les
oprations qu'elles ralisent compter du 1er janvier 1996.
De nombreux crdit-preneurs ayant conclu antrieurement au 1er janvier 1996 un contrat de crdit-
bail avec des SICOMI disposent de locaux devenus inadapts du fait de la baisse de leur activit et se
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trouvent dans l'impossibilit de cder leur contrat, compte tenu du march immobilier. Ils souhaitent
pouvoir les sous-louer des tiers par drogation au rgime fiscal qui leur est applicable.
Afin de permettre aux crdit-preneurs de raliser ces oprations, il sera admis que par avenant les
contrats conclus sous le rgime spcifique antrieur des SICOMI soient placs sous le rgime fiscal
du crdit-bail immobilier.
B. Entreprises concernes
30
Les dispositions relatives aux oprations de crdit-bail immobilier concernent lensemble des crdit-
bailleurs et des crdit-preneurs. Les dveloppements ci-aprs traitent, notamment, de la situation
des entreprises relevant de l'impt sur le revenu dans la catgorie des bnfices industriels et
commerciaux, des bnfices agricoles, des bnfices non commerciaux ainsi que de celles passibles
de l'impt sur les socits. Les commentaires relatifs aux entreprises relevant de l'impt sur le revenu
dans la catgorie des bnfices non commerciaux figurent au BOI-BNC.
II. Rgles applicables en cours de contrat de crdit-bail
immobilier
A. Situation du preneur d'un contrat de crdit-bail immobilier
1. Dductibilit des loyers de crdit-bail immobilier
40
Les sommes dues en application dun contrat de location constituent, en principe, dans leur intgralit,
des charges dexploitation dductibles pour la dtermination du bnfice imposable.
Bien entendu, conformment aux principes gnraux de dductibilit des charges, les loyers doivent :
- tre exposs dans l'intrt direct de l'exploitation ou se rattacher la gestion normale de l'entreprise ;
- correspondre une charge effective et tre appuys de justifications suffisantes ;
- tre compris dans les charges de l'exercice auquel ils se rapportent ; en application de ce principe,
le loyer est compris parmi les charges dductibles d'un exercice concurrence de sa fraction courue
au titre de cet exercice ;
- se traduire par une diminution de l'actif net de l'entreprise.
La dduction des loyers peut tre remise en cause sur le fondement des dispositions de larticle L64
du livre des procdures fiscales, lorsquil apparat que, pour un motif exclusivement fiscal, le contrat
de crdit-bail dguise une vente temprament ou un transfert de bnfices ou de revenus.
cet gard, la seule circonstance que le prix prvu pour la leve doption soit faible, voire symbolique,
nest pas en elle-mme suffisante pour requalifier un contrat de crdit-bail immobilier en un transfert
de proprit de limmeuble ds la signature dudit contrat.
En ce qui concerne les contrats de crdit-bail immobilier, aux termes des dispositions du 10 de l'article
39 du CGI les possibilits de dduction de la part des loyers reprsentative du capital sont modules
en fonction du lieu de situation et de la nature de limmeuble.
Cela tant, le fractionnement du loyer qui en rsulte nest opr qu des fins fiscales puisquaux
termes de l'article L.313-7 du code montaire et financier, le bien objet du contrat de crdit-bail
demeure la proprit du crdit-bailleur jusqu la leve de loption dachat et que cette proprit nest
pas acquise au preneur au fur et mesure du paiement des loyers.
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a. Situation gnrale
50
Le crdit-bail peut se dfinir comme une location de longue dure avec promesse unilatrale de vente
en fin de contrat au profit du locataire pour un prix convenu lorigine.
Le loyer doit permettre la rmunration du crdit-bailleur et lamortissement de la valeur du bien.
Lorsque le bien objet du contrat de crdit-bail immobilier est dj la proprit du crdit-bailleur, sa
valeur sentend du montant convenu entre les parties apprci au moment de la conclusion du contrat.
Dans le cas gnral o limmeuble a t construit ou achet par le crdit-bailleur pour le compte
du crdit-preneur, sa valeur sentend du prix de revient major des frais dacquisition. Ces diffrents
lments sont apprcis conformment aux dispositions de droit commun.
Il est rappel que le prix de revient dun lment achet est reprsent par la somme mme qui a
t dbourse pour lacquisition de llment. Larticle 38 quinquies de lannexe III au CGI prvoit
que les immobilisations doivent tre inscrites au bilan pour leur valeur dorigine. Cette valeur dorigine
sentend, pour les immobilisations acquises par lentreprise, du cot dacquisition, cest--dire du
prix dachat minor des remises, rabais commerciaux et escomptes de rglement obtenus et major
des cots directement engags pour la mise en tat dutilisation du bien. Pour plus de prcisions, il
conviendra de se reporter aux commentaires au BOI-BIC-AMT-10-30-30-10.
Les frais d'installation et de montage ainsi que les honoraires verss un architecte pour la
construction d'un immeuble sont, notamment, considrs comme des frais accessoires constituant
un lment du cot dacquisition.
En revanche, lorsqu'ils ne reprsentent aucune valeur vnale, les frais dacquisition des
immobilisations ne sont pas regards comme un lment de leur cot dacquisition et sont
normalement dductibles au titre de l'exercice au cours duquel ils ont t engags. Toutefois, la
doctrine administrative admet que leur dduction puisse tre chelonne dans les mmes conditions
que les frais d'tablissement, sur une priode maximale de cinq ans, suivant un plan damortissement
linaire qui ne peut tre modifi.
Les frais dacquisition mentionns au 10 de l'article 39 du CGI sont ceux rpondant cette dfinition.
Il sagit des droits de mutation et denregistrement, des honoraires du notaire et des commissions
verses un intermdiaire pour l'acquisition de limmeuble ainsi que le cas chant des frais
dinsertion et daffiches et des frais dadjudication.
Aux termes des dispositions du 10 de larticle 39 du CGI, la quote-part des loyers prise en compte
pour la dtermination du prix de cession de l'immeuble l'issue du contrat et se rapportant des
lments non amortissables n'est pas dductible du rsultat imposable du crdit-preneur.
Ainsi, le crdit-preneur ne peut pas dduire la fraction des loyers reprsentative du cot d'acquisition
du terrain.
60
Cela tant, pour la dtermination de la quote-part non dductible des loyers, le prix convenu pour la
cession de l'immeuble l'issue du contrat est rput affect en priorit au prix de vente des lments
non amortissables.
Par suite, lorsque le prix convenu pour la cession de l'immeuble l'issue du contrat est au moins gal
la valeur du terrain la signature du contrat de crdit-bail, la quote-part des loyers prise en compte
pour la dtermination du prix de cession de l'immeuble l'issue du contrat ne se rapporte qu des
lments amortissables et les loyers sont donc entirement dductibles.
Enfin, le loyer est rput tre affect en premier lieu au financement des frais supports par le crdit-
bailleur lors de l'acquisition de l'immeuble (cf. II-A-1-a), puis aux lments amortissables et enfin aux
lments non amortissables.
Cette rgle conduit reporter sur les dernires annes de la priode de location la quote-part non
dductible des loyers.
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70
Exemple : Hypothses :
Un contrat de crdit-bail immobilier sera conclu le 1er janvier N pour une dure de 15 ans pour
lacquisition dun immeuble dont les constructions ont une dure normale d'utilisation de 20 ans ;
- prix d'acquisition de l'immeuble (A) : 300 000
- prix des constructions : 255 000
- prix du terrain : 45 000
- frais d'acquisition (B) : 24 000
- prix de leve de l'option (C) : 30 000
Solution :
La fraction du financement que le crdit-bailleur peut rpercuter sur le crdit-preneur dans le
montant des loyers est gale la diffrence existant entre le prix de revient de limmeuble (A + B)
et le prix convenu pour la cession de limmeuble lissue du contrat (C), soit 294 000 .
Le plan damortissement de cette fraction de financement et la dtermination de la quote-part des
loyers non dductible qui en rsulte peuvent tre prsents comme il suit :
Quote-part affecte au financement Loyer
(1)
Rmunration
(2)
Quote-part
prise en
compte
pour la
fixation du
prix de
vente
(3)
des frais
d'acquisition
(4)
des
constructions
(5)
du terrain
(6)
Quote-part
du loyer
non
dductible
(7)
1 39 173 29 160 10 013 10 013 0 0 0
2 39 173 28 259 10 914 10 914 0 0 0
3 39 173 27 277 11 896 3 073 8 823 0 0
4 39 173 26 206 12 967 0 12 967 0 0
5 39 173 25 039 14 134 0 14 134 0 0
6 39 173 23 767 15 406 0 15 406 0 0
7 39 173 22 380 16 793 0 16 793 0 0
8 39 173 20 869 18 304 0 18 304 0 0
9 39 173 19 222 19 951 0 19 951 0 0
10 39 173 17 426 21 747 0 21 747 0 0
11 39 173 15 469 23 704 0 23 704 0 0
12 39 173 13 335 25 838 0 25 838 0 0
13 39 173 11 010 28 163 0 28 163 0 0
14 39 173 8 475 30 698 0 30 698 0 0
15 39 173 5 701 33 472 0 18 472 15 000 15 000
587 595 293 595 294 000 24 000 255 000 15 000 15 000
(1) : Le loyer a t calcul, titre dexemple, dans le cadre dune annuit constante et
assurant une rmunration des capitaux investis de 9 %.
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(2) et (3) : Lannuit de loyer peut tre considre comme le remboursement dun capital
gal la valeur de limmeuble dont le financement est rpercut sur le crdit-preneur,
augment du service de lintrt correspondant au financement total support par le crdit-
bailleur et permettant sa rmunration.
Pour la premire annuit le capital emprunt est gal 294 000 , rmunr au taux de
9 %, il donne lieu au versement dune rmunration gale 29 160 qui se dcompose
en 26 460 au titre du financement rpercut sur le crdit-preneur et 2 700 au titre du
cot de portage du prix de leve de loption. Le loyer peut ainsi tre scind en 10 013
rputs affects lamortissement de lemprunt thorique ainsi mis en place : cest la
quote-part prise en compte pour la fixation du prix de vente.
Les annes suivantes, la rpartition du loyer entre ces deux lments seffectue de faon
analogue en fonction du capital ainsi amorti au titre des annes prcdentes.
(4), (5) et (6) : La quote-part de loyer prise en compte pour la fixation du prix de
vente lissue du contrat est en priorit rpute tre affecte au financement des frais
dacquisition, puis des constructions et enfin du terrain.
(7) : La quote-part de loyer non dductible est gale la fraction de la quote-part prise en
compte pour la fixation du prix de vente rpute affecte au terrain.
b. Oprations de crdit-bail concernant des immeubles affects usage
de bureaux et situs en Ile-de-France
80
Les oprations de crdit-bail concernant des immeubles achevs aprs le 31 dcembre 1995 et
affects titre principal usage de bureaux suivent un rgime spcial lorsqu'ils entrent dans le champ
d'application de la taxe prvue l'article 231 ter du CGI, et qu'ils ne sont pas situs dans les zones
d'aide finalit rgionale et dans les zones de redynamisation urbaine dfinis au A du 3 de l'article
42 de la loi n95-115 du 4 fvrier 1995 d'orientation pour l'amnagement et le dveloppement du
territoire.
1Date dachvement de limmeuble
90
La date dachvement dune construction devrait normalement rsulter du certificat de conformit
dlivr au constructeur ou du rcpiss de la dclaration dachvement des travaux. Cela tant, le
point de savoir quelle date une construction ou des travaux de reconstruction ou daddition de
construction peuvent tre considrs comme termins est une question de fait dont la solution appelle
un examen des circonstances propres chaque cas particulier.
En pratique, la construction dun immeuble ou les travaux de reconstruction ou daddition de
construction seront tenus pour achevs lorsque ltat davancement des travaux est tel quil permet
une utilisation effective de limmeuble en cause.
Seuls les immeubles dont la date dachvement ainsi apprcie intervient postrieurement au 31
dcembre 1995 entrent dans le champ dapplication de ces dispositions.
2Dfinition des locaux usage de bureaux
100
Aux termes de l les locaux usage de bureaux s'entendent des bureaux proprement dits et de leurs
dpendances immdiates et indispensables destins l'exercice d'une activit de quelque nature
que ce soit, par des personnes physiques ou morales prives, ou utilises par l'Etat, les collectivits
territoriales, les tablissements ou organismes publics et les organismes professionnels.
Par ailleurs, sont viss, en tant que locaux assimils des bureaux, les locaux professionnels, qui ne
constituent pas des bureaux proprement dits ou leurs dpendances, mais sont destins l'exercice
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d'activits librales ou utiliss par les associations ou organismes privs poursuivant ou non un but
lucratif.
3Affectation titre principal usage de bureaux
110
Les dispositions du deuxime alina du 10 de l'article 39 du CGI visent les oprations de crdit-bail
concernant des immeubles achevs aprs le 31 dcembre 1995 et affects titre principal usage
de bureaux.
Au plan des principes, lorsquun immeuble est partiellement affect un usage de bureaux au sens de
l'article 231 ter du CGI , son affectation principale devra tre dtermine en fonction de sa destination
telle quelle rsulte, le cas chant, du contrat de crdit-bail et de lactivit principale du crdit-preneur.
Toutefois, titre de rgle pratique, lorsque la surface occupe par les locaux affects un usage de
bureaux nexcde pas 50% de la superficie totale de limmeuble faisant lobjet dune mme opration,
limmeuble sera rput ne pas tre affect titre principal usage de bureaux.
Au del de cette limite, laffectation principale de limmeuble devra tre dtermine daprs les
stipulations contractuelles, lactivit relle du crdit-preneur et la situation de fait propre lopration
en cause.
4Lieu de situation de limmeuble
120
Le rgime spcial prvu par le deuxime alina du 10 de l'article 39 du CGI (applicable pour les
contrats conclus compter du 1er janvier 1996) sapplique aux oprations concernant des immeubles
passibles de la taxe prvue larticle 231 ter du CGI .
Sont ainsi vises les oprations portant sur des immeubles situs dans les dpartements de la rgion
dIle-de-France, Paris, Seine et Marne, Hauts-de-Seine, Essonne, Yvelines, Seine-Saint-Denis, Val-
de-Marne, Val-dOise.
Sont cependant exclus du champ dapplication de ces dispositions les immeubles affects titre
principal usage de bureaux situs dans les zones d'aide finalit rgionale et dans les zones
de redynamisation urbaine dfinies au A du 3 de l'article 42 de la loi n95-115 du 4 fvrier 1995
d'orientation pour l'amnagement et le dveloppement du territoire.
5Rgime applicable
130
Pour les oprations concernant les immeubles achevs aprs le 31 dcembre 1995 et affects titre
principal usage de bureaux entrant dans le champ d'application de la taxe prvue l'article 231 ter,
autres que ceux situs dans les zones d'aide finalit rgionale ou dans les zones de redynamisation
urbaine dfinies au A du 3 de l'article 42 de la loi n95-115 du 4 fvrier 1995 d'orientation pour
l'amnagement du territoire, la quote-part de loyer prise en compte pour la dtermination du prix de
cession de l'immeuble l'issue du contrat n'est dductible du rsultat imposable du crdit-preneur
que dans la limite des frais d'acquisition de l'immeuble et de l'amortissement que le crdit-preneur
aurait pu pratiquer s'il avait t propritaire du bien objet du contrat.
Bien entendu, la quote-part prise en compte pour la dtermination du prix de cession des lments
non amortissables nest pas dductible du bnfice imposable du crdit-preneur.
Il rsulte de ces dispositions que durant la priode de location, le crdit-preneur ne peut pas, au titre
des loyers verss, dduire plus que sil avait acquis le bien directement lorigine.
Enfin, de mme que dans le rgime gnral, le prix convenu pour la cession de l'immeuble l'issue
du contrat est rput affect en priorit au prix de vente des lments non amortissables.
140
Exemple : hypothses
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- contrat de crdit-bail immobilier dune dure de 15 ans portant sur un immeuble usage de
bureaux achev le 1er janvier N ;
- dure normale d'utilisation des constructions : 30 ans ;
- prix d'acquisition de l'immeuble (A) : 1 500 000
- prix des constructions : 1 050 000
- prix du terrain (30%) : 450 000
- frais d'acquisition (B) : 120 000
- prix de leve de l'option (C) : 75 000
- les loyers verss sont dabord affects au financement des frais dacquisition puis celui des
constructions et enfin du terrain.
Solution :
La fraction de la valeur de limmeuble que le crdit-bailleur peut rpercuter sur le crdit-preneur
dans le montant des loyers est gale la diffrence existant entre le prix de revient de limmeuble
(A + B) et le prix convenu pour la cession de limmeuble lissue du contrat (C), soit 1 545 000 .
Dtermin, titre dexemple, sur la base d'une annuit constante et assurant une rmunration
des capitaux investis de 9 %, cot du portage du prix de leve de loption compris, le loyer serait
gal 198 421 .
supposer que la quote-part des loyers prise en compte pour la fixation du prix de cession soit,
comme dans le rgime gnral, affecte en premier lieu au financement des frais supports par
le crdit-bailleur lors de lacquisition de limmeuble, puis aux lments amortissables et enfin aux
lments non-amortissables, le plan damortissement de ce financement et la dtermination de la
quote-part des loyers non dductible qui en rsulte peuvent tre prsents comme il suit :
Quote-part
prise en
compte pour
la fixation du
prix de vente
Cumul
(1)
Quote-part
affect au
financement
des frais
d'acquisition
Amortissement
thorique
(2)
Cumul frais
d'acquisition
et
amortissement
thorique
(3)
Quote-part
du loyer non
dductible
1 52 621 52 621 120 000 35 000 155 000 0
2 57 357 109 978 0 35 000 190 000 0
3 62 519 172 297 0 35 000 225 000 0
4 68 146 240 643 0 35 000 260 000 0
5 74 279 314 921 0 35 000 295 000 0
6 80 964 395 885 0 35 000 330 000 19 921
7 88 251 484 136 0 35 000 365 000 45 964
8 96 193 580 329 0 35 000 400 000 53 251
9 104 851 685 180 0 35 000 435 000 61 193
10 114 287 799 467 0 35 000 470 000 69 851
11 124 573 924 040 0 35 000 505 000 79 287
12 135 785 1 059 824 0 35 000 540 000 89 573
13 148 005 1 207 829 0 35 000 575 000 100 784
14 161 326 1 369 155 0 35 000 610 000 126 326
15 175 844 1 545 000 0 35 000 645 000 140 850
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1 545 000 120 000 525 000 900 000
(1) Montant total des quotes-parts de loyers prises en compte pour la fixation du prix de
leve d'option depuis le dbut du contrat.
(2) 1 050 000 / 30 = 35 000
(3) Cumul des frais dacquisition et des amortissements thoriques que le preneur aurait
pu pratiquer depuis le dbut du contrat sil avait t propritaire.
(4) Excdent du cumul des quotes-parts prises en compte pour la fixation du prix de vente
(1) sur le cumul des frais dacquisition et des amortissements thoriques (3), diminu des
quotes-parts non dduites depuis le dbut du contrat (montants dj rintgrs) :
anne 7 : 484 137 365 000 = 119 137
montant dj rintgr :anne 6 : -45 964
anne 5 : -19 922
montant rintgrer pour anne 7 : 53 251
2. Cession d'un contrat de crdit-bail immobilier
150
Contrats conclus jusqu'au 31 dcembre 1995
Les dispositions exposes au BOI-BIC-BASE-60-20 au I-A-2 sont applicables la cession d'un contrat
de crdit-bail immobilier sous rserve des rgles spcifiques prvues par le 6 de l'article 39 duodecies
A du CGI.
Ainsi, les droits affrents un contrat de crdit-bail immobilier sont assimils des lments non
amortissables de l'actif immobilis pour une fraction du prix auquel le contrat de crdit-bail a t acquis
par le nouveau titulaire gale au rapport qui existe, la date du transfert du contrat, entre la valeur
relle du terrain et celle de l'ensemble immobilier.
La cession d'un contrat de crdit-bail immobilier est donc considre comme portant :
- pour une partie sur la cession d'un lment amortissable de l'actif immobilis qui correspond la
fraction du prix de cession reprsentative des droits sur les constructions ;
- pour l'autre partie sur la cession d'un lment non amortissable de l'actif immobilis qui correspond
la fraction du prix reprsentative des droits sur le terrain.
La rpartition du prix de cession du contrat entre ces deux lments est effectue en fonction de la
valeur relle respective du terrain et des constructions la date de la cession par rapport celle de
l'ensemble immobilier.
Pour l'acqureur du contrat, seule la fraction du prix d'acquisition reprsentative des droits sur les
constructions peut faire l'objet d'un amortissement.
160
Contrats conclus compter du 1er janvier 1996
Les droits affrents un contrat de crdit-bail immobilier sont assimils des lments non
amortissables de l'actif immobilis pour la fraction du prix auquel ils ont t acquis gale la somme
de la valeur relle du terrain et des quotes-parts de loyers non dduites en application des dispositions
du 10 de l'article 39 du CGI au titre des lments non amortissables, la date du transfert du contrat,
diminue de la valeur du terrain la signature du contrat avec le crdit-bailleur (CGI, 6 de l'article
39 duodecies A).
La plus-value est considre comme une plus-value court terme concurrence de la fraction dduite,
pour l'assiette de l'impt, de la quote-part de loyers prise en compte pour la fixation du prix de vente
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convenu pour la cession ventuelle de l'immeuble l'issue du contrat diminue du montant des frais
d'acquisition compris dans ces loyers (CGI, 1 de l'article 39 duodecies A).
a. Situation du cdant
170
S'agissant des dispositions mentionnes aux II-A-2 150 et 160 et de la situation du cdant
(dtermination et rgime fiscal de la plus-value), il convient de se reporter BOI-BIC-PVMV-40-50-10
au I-B-3-b-2-a. cet gard, il est rappel que pour les exercices ouverts depuis le 1er janvier 1997,
les plus-values ralises par les entreprises soumises l'impt sur les socits lors de la cession
de contrats de crdit-bail sont prises en compte dans le rsultat imposable dans les conditions et au
taux de droit commun. En effet, le a-quater du I de l'article 219 du CGI exclut du rgime des plus-
values long terme les plus-values ralises par les entreprises soumises l'impt sur les socits
provenant de la cession de l'ensemble des lments de l'actif immobilis l'exception des parts ou
actions vises au premier et troisime alinas du a ter de ce mme article.
b. Situation du cessionnaire
180
Le prix d'acquisition des droits affrents un contrat de crdit-bail immobilier, rduit de sa fraction
assimile des lments non amortissables de l'actif immobilis, est amorti sur la dure normale
d'utilisation de l'immeuble apprcie la date d'acquisition du contrat ( CGI, 2 de l'article 39 duodecies
A). La dure d'amortissement est, notamment, indpendante de la dure du contrat de crdit-bail
restant courir.
Pour l'application de cette disposition, et pour les contrats conclus jusqu'au 31 dcembre 1995, les
droits affrents au contrat sont assimils des lments non amortissables de l'actif immobilis pour
une fraction de leur prix d'acquisition gale au rapport qui existe, la date du transfert du contrat,
entre la valeur relle du terrain et celle de l'ensemble immobilier (CGI, 6 de l'article 39 duodecies A).
1Ventilation du prix d'acquisition des droits
190
L'entreprise cessionnaire ventile, sous sa responsabilit et sous le contrle de l'administration, le prix
d'acquisition des droits entre sa fraction reprsentative du terrain et sa fraction reprsentative des
constructions.
La fraction du prix d'acquisition des droits reprsentative du terrain est obtenue en appliquant au prix
d'acquisition du contrat le rapport qui existe, la date du transfert, entre la valeur relle du terrain et
celle de l'ensemble immobilier objet du contrat.
Corrlativement, la fraction du prix d'acquisition des droits reprsentative des constructions est gale
la part de ce prix qui excde la fraction ainsi dfinie se rapportant au terrain.
2Consquences de la ventilation au regard des rgles d'amortissement
200
La fraction du prix d'acquisition des droits reprsentative du terrain ne fait l'objet d'aucun
amortissement. La fraction du prix d'acquisition des droits reprsentative des constructions est amortie
selon des rgles identiques celles exposes ci-avant au BOI-BIC-BASE-60-20 au I-A-2-b-2.
210
Exemple : hypothses
Un contrat de crdit-bail immobilier a t conclu pour 15 ans le 2 janvier N. Il porte sur un immeuble
acquis 10 M H.T. par le bailleur (ce montant comprend la valeur du terrain : 1 M). Le prix de leve
d'option au terme du contrat est fix 1 M. Les droits sont cds par le souscripteur la date du
10e anniversaire du contrat pour 20 M, dont 4 M sont affrents aux droits portant sur le terrain.
Solutions :
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Chez le cdant :
Dtermination de la plus-value de cession :
- Sur les droits relatifs aux constructions, la plus-value est de 16 M
- Sur les droits relatifs au terrain, la plus-value est de 4 M
Qualification de la plus-value de cession :
- Amortissement thorique : ( 10 M - 1 M) x 1/15 x 10 = 6 M
- La plus-value sur les droits relatifs aux constructions est court terme hauteur de
l'amortissement thorique , soit 6 M, et long terme sur l'excdent, soit 10 M.
- La plus-value sur les droits relatifs au terrain est long terme (4 M).
Nota : La plus-value de cession peut galement tre calcule globalement (en effet, le prix de leve de l'option est gal
au prix du terrain).
Rsultat de la cession ralise :
- Plus-value : 20 M.
Qualification de la plus-value (1) :
- Amortissement thorique : ( 10 M - 1 M) x 1/15 x 10 = 6 M
- Plus-value court terme : 6 M
- Plus-value long terme : 14M
(1) Si cette plus-value est ralise par une entreprise passible de l'impt sur les socits , elle sera prise en compte dans le
rsultat imposable dans les conditions et au taux de droit commun en raison de la suppression du rgime des plus-values
long terme en matire d'impt sur les socits opre par l'article 219-I- a quater du CGI.
Chez le cessionnaire (ventilation du prix d'acquisition des droits) :
- Prix d'acquisition des droits : 20 M
- Fraction correspondant au terrain : 4 M, non amortissable
- Fraction correspondant aux constructions : 16 M amortissable dans les conditions de droit
commun.
B. Situation du bailleur d'un contrat de crdit-bail immobilier
1. Imposition des loyers
220
Les loyers affrents un contrat de crdit-bail immobilier constituent un produit dexploitation, qui est
retenu pour la dtermination du rsultat imposable du crdit-bailleur, dans les conditions du 2 bis de
larticle 38 du CGI, en ce quelles concernent des prestations continues (BIC-BASE-60-20 au I-B-1).
2. Amortissement des immeubles lous en crdit-bail
a. Rappel des modalits damortissement des biens donns en location
230
Lamortissement des immeubles donns en location dans le cadre dun contrat de crdit-bail
immobilier est pratiqu, chez le crdit-bailleur, dans les conditions de droit commun. Lentreprise
bailleresse peut notamment amortir selon le mode dgressif les immeubles mentionns aux 1et 2
du 2. de larticle 39 A du CGI.
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Conformment aux dispositions du premier alina de larticle 39 C du CGI, cet amortissement est
rparti sur la dure normale dutilisation du bien, quelle que soit la dure du contrat (BOI-BIC-
AMT-20-40-20).
b. Amnagement et lgalisation de lamortissement financier pour les
biens donns en crdit-bail
1Dfinition du rgime particulier damortissement
240
L'article 39 C du CGI instaure, sur option, un rgime damortissement financier pour les biens donns
en location dans les conditions prvues l'article L 313-7 du code montaire et financier relative aux
entreprises pratiquant le crdit-bail.
Cette possibilit damortir certains biens suivant un mode financier est galement ouverte aux
Sofergie.
Il rsulte des dispositions de l'article L 515-2 du Code Montaire et financier que seules les
entreprises ayant le statut dtablissement de crdit peuvent, titre habituel, raliser des oprations
de financement par voie de crdit-bail ou de location assortie dune option dachat.
Cela tant, les entreprises nayant pas le statut dtablissement de crdit peuvent raliser une
opration de crdit-bail titre occasionnel. Elles peuvent alors bnficier de lamortissement financier
au titre de cette opration.
250
Les modalits dapplication de ce rgime damortissement optionnel sont les suivantes :
- la dure damortissement de chaque bien est gale, dans tous les cas, la dure du contrat de
crdit-bail qui le concerne ;
- le point de dpart de lamortissement est constitu par la date de conclusion du contrat de crdit-bail.
Toutefois, le point de dpart de lamortissement correspond la date dacquisition ou de construction
des immobilisations lorsque cette date est postrieure la date de conclusion du contrat de crdit-bail ;
- la dotation lamortissement de chaque exercice est gale la fraction du loyer acquise au titre de cet
exercice qui correspond lamortissement du capital engag pour acqurir les lments amortissables
donns en location dans le cadre du contrat de crdit-bail ;
- pour tre dductible, la dotation lamortissement ainsi calcule doit tre enregistre en comptabilit.
Lextension lensemble des contrats de crdit-bail de la possibilit de pratiquer
lamortissement financier na pas pour effet de laisser toute libert aux parties dans
la fixation de la dure du contrat. Il est rappel, cet gard, que la dductibilit des
loyers peut tre remise en cause lorsque, lchance dun contrat de crdit-bail
mobilier, la leve de loption sopre moyennant un prix anormalement bas compte
tenu de la dure normale dutilisation du bien concern et de la priode de location
coule (cf. RM M. Ligot, JOP AN du 14 janvier 1985, p. 155, n56434).
Les entreprises qui ont opt pour lamortissement financier des biens donns en crdit-bail sont
rputes avoir satisfait lobligation de constater un amortissement minimal au sens de larticle 39
B du CGI si, la clture de chaque exercice, la somme des amortissements effectivement pratiqus
depuis la conclusion du contrat est gale au montant cumul des amortissements calculs selon cette
mthode.
Cette rgle sapplique quels que soient le rythme et les modalits selon lesquels le capital engag pour
acqurir les biens amortissables est rpercut sur le montant des loyers facturs au crdit-preneur.
Dans tous les cas o le contrat de crdit-bail prend fin avant la date dexpiration prvue initialement,
sans transfert de proprit au profit du crdit-preneur, la valeur nette comptable du bien est amortie
linairement sur la dure restant courir jusqu la fin de la priode normale dutilisation de ce bien,
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apprcie conformment aux usages de la profession. Il en est de mme en cas de non-leve de
loption lissue du contrat.
2Option pour lamortissement financier
260
Loption pour lamortissement financier sapplique lensemble des biens donns en crdit-bail acquis
compter du premier jour de lexercice au cours duquel elle est exerce.
Les entreprises qui souhaitent opter pour lamortissement financier des biens donns en crdit-bail
doivent en informer le service au moyen dun document rdig sur papier libre, dat et sign, joint
en annexe la dclaration des rsultats du premier exercice clos au titre duquel cet amortissement
est appliqu.
Loption pour lamortissement financier implique un mode de comptabilisation des amortissements
identique la rgle fiscale.
270
En cas dabsorption dune entreprise nayant pas exerc loption pour lamortissement financier de
lensemble des biens quelle donne en crdit-bail par une entreprise ayant exerc cette option,
lentreprise absorbante doit appliquer lamortissement financier pour les biens donns bail compter
de la date deffet de la fusion et poursuivre les plans damortissement de droit commun pour les biens
donns bail par la socit absorbe antrieurement cette date.
De mme, dans lhypothse o la socit absorbante na pas opt pour lamortissement financier
alors que la socit absorbe a exerc cette option, labsorbante devra poursuivre les plans
damortissement financier des biens apports mais devra appliquer lamortissement de droit commun
pour tous les biens donns en crdit-bail compter de la date de la fusion.
Lorsquelle est valablement exerce, loption est constitutive dune dcision de gestion rgulire,
opposable lentreprise. Elle est irrvocable.
280
Exemple :
Une entreprise A donne un ensemble immobilier en crdit-bail sur 15 ans une entreprise B, par
contrat conclu le premier jour de lexercice N.
Limmeuble a t acquis, le mme jour, par lentreprise A pour un montant de 1 400 000 (dont
200 000 correspondent au prix du terrain). A lexpiration du contrat, une option dachat est prvue
pour un montant de 300 000 . La dure normale dutilisation des constructions est de 20 ans.
Lentreprise A a opt pour lamortissement financier de limmeuble donn en crdit-bail.
Lentreprise A rpercute au preneur linvestissement de 1 400 000 sur 15 ans au taux de 7 %
lan. Le contrat prvoit la facturation dannuits constantes gales 141 774 .
Annuit constante = (1 100 000 x 7% x (1+7%)
15
/((1+7%)
15
-1)) ) + (300 000 x 7%) = 141 774
Lannuit constante permettant de rembourser le capital engag pour acqurir les lments
amortissables, soit 1 200 000 , est gale 127 774 .
Annuit prise en compte = (1 100 000 x 7% x (1+ 7%)
15
/ ((1 +7%)
15
-1)) ) + (100 000 x 7%) =
127 774
Le tableau suivant montre comment sont dtermines les dotations aux amortissements
dductibles.
Tableau montrant comment sont dtermines les dotations aux amortissements dductibles
Exercice Capital
en vie au
premier
Intrts
annuels
7%
Remboursement
du capital
(a)
Annuits
constantes
Amortissement
financier
sur option
(a)
Bulletin Officiel des Finances Publiques-Impts
Directeur de publication : Bruno Bzard, directeur gnral des finances
publiques NISSN : 2262-1954
Page 14/14 Export le : 28/11/2013
jour de
l'exercice
N 1 200 000 84 000 43 774 127 774 43 774
N + 1 1 156 226 80 936 46 838 127 774 46 839
N + 2 1 109 387 77 657 50 117 127 774 50 117
N + 3 1 059 270 74 149 53 625 127 774 53 625
N + 4 1 005 645 70 395 57 379 127 774 57 379
N + 5 948 266 66 379 61 395 127 774 61 395
N + 6 886 871 62 081 65 693 127 774 65 693
N + 7 821 178 57 483 70 291 127 774 70 292
N + 8 750 886 52 562 75 212 127 774 75 212
N + 9 675 674 47 297 80 477 127 774 80 477
N + 10 595 197 41 664 86 110 127 774 86 110
N + 11 509 087 35 636 92 138 127 774 92 138
N + 12 416 949 29 187 98 587 127 774 98 588
N + 13 318 361 22 285 105 489 127 774 105 488
N + 14 212 872 14 899 112 875 127 774 112 873
Totaux 816 610 1 100 000 1 916 610 1 100 000
la clture de lexercice N+14, le montant de loption dachat est gal la valeur nette comptable
de lensemble immobilier, soit 300 000 .
3. Provision spciale
290
L'article 39 quinquies I du CGI offre aux entreprises de crdit-bail la possibilit de constituer en
franchise d'impt une provision pour taler la prise en charge de la perte supporte en fin de contrat
du fait d'un prix de leve d'option plus faible que la valeur nette comptable de l'immeuble. En
ce qui concerne ce dispositif, il convient de se reporter au BIC-PROV-30-30-30. Cette possibilit
est galement ouverte aux entreprises pratiquant le crdit-bail immobilier sur le terrain, partie non
amortissable de linvestissement objet du contrat.
Cette provision est dtermine, la clture de chaque exercice, au titre de chaque immeuble faisant
lobjet dun contrat de crdit-bail immobilier.
Elle est gale lexcdent du montant cumul de la quote-part des loyers dj acquis prise en
compte pour la fixation du prix de vente convenu pour la cession ventuelle de limmeuble lissue
du contrat sur le total des amortissements pratiqus et des frais supports par le crdit-bailleur lors
de lacquisition de limmeuble.
Les dispositions de larticle 39 quinquies I du CGI sont galement applicables sous certaines
conditions, aux entreprises ralisant des oprations de crdit-bail mobilier, BIC-BASE-60-20 au I-B-2-
b-1.

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