Sunteți pe pagina 1din 151

UNIVERSITATEA AL. I.

CUZA IAI
FACULTATEA DE ECONOMIE I ADMINISTRAREA AFACERILOR




CONSTANTIN TOMA EMILIAN DUMITREAN IUSTIN HALIGA












C
C
O
O
N
N
T
T
A
A
B
B
I
I
L
L
I
I
T
T
A
A
T
T
E
E
F
F
I
I
N
N
A
A
N
N
C
C
I
I
A
A
R
R




















EDITURA UNIVERSITII ALEXANDRU IOAN CUZA IAI
2013
CUPRINS
CUPRINS ............................................................................................................................... 3
INTRODUCERE.............................................................................................................................. 7
UNITATEA DE STUDIU 1 NOIUNI DE BAZ N CONTABILITATEA FINANCIAR ...... 8
Obiectivele unitii de studiu 1 ............................................................................................................... 8
1.1. Contabilitatea financiar-component de baz a sistemului contabil dualist .................................. 8
1.2. Utilizatorii de informaii financiar-contabile i necesitile lor informative .................................. 12
1.3. Caracteristicile calitative ale informaiilor din situaiile financiare .............................................. 13
1.3.1. Caracteristicile calitative n viziunea IASB .............................................................................. 13
1.3.2. Caracteristicile calitative n viziunea normelor romneti ......................................................... 15
1.4. Principiile aplicabile n contabilitatea financiar.......................................................................... 17
1.5. Reguli generale de evaluare a elementelor din situaiile financiare .............................................. 21
1.6. Rspunsuri la temele de verificare ................................................................................................ 23
1.7. Teste gril ...................................................................................................................................... 24
1.8. Bibliografie ................................................................................................................................... 24
UNITATEA DE STUDIU 2 CONTABILITATEA STOCURILOR I PRODUCIEI N CURS
DE EXECUIE ....................................................................................................27
Obiectivele unitii de studiu 2 ............................................................................................................. 27
2.1. Delimitri i structuri privind stocurile i producia n curs de execuie ........................................ 27
2.2. Evaluarea stocurilor ...................................................................................................................... 29
2.3. Organizarea contabilitii sintetice i analitice a stocurilor ........................................................... 33
2.4. Contabilitatea stocurilor de materii prime i materiale .................................................................. 35
2.5. Contabilitatea stocurilor n curs de aprovizionare ......................................................................... 40
2.6. Contabilitatea produciei ............................................................................................................... 40
2.7. Contabilitatea stocurilor aflate la teri ........................................................................................... 43
2.8. Contabilitatea animalelor i psrilor ........................................................................................... 44
2.9. Contabilitatea mrfurilor .............................................................................................................. 45
2.10. Contabilitatea ambalajelor .......................................................................................................... 47
2.11. Contabilitatea ajustrilor pentru deprecierea stocurilor i produciei n curs de execuie ........... 48
2.12. Rspunsuri la temele de verificare............................................................................................... 49
2.13. Teste gril .................................................................................................................................... 49
2.14. Bibliografie.................................................................................................................................. 50
UNITATEA DE STUDIU 3 CONTABILITATEA OPERAIILOR DE DECONTARE CU
TERII .................................................................................................................51
Obiectivele unitii de studiu 3 ............................................................................................................. 51
3.1. Delimitri privind datoriile i creanele ......................................................................................... 52
3.2. Evaluarea datoriilor i creanelor .................................................................................................. 52
3.3. Contabilitatea decontrilor cu furnizorii i clienii ........................................................................ 54
3.4. Contabilitatea decontrilor ocazionate de folosirea forei de munc ............................................. 60
3.5. Contabilitatea decontrilor cu bugetele i alte organisme publice ................................................. 64
3.5.1. Impozitul pe profit/venit .......................................................................................................... 65
3.5.2. Taxa pe valoarea adugat ....................................................................................................... 66
3.5.3. Impozitul pe venituri de natura salariilor .................................................................................. 68
3.5.4. Subveniile .............................................................................................................................. 69
3.5.5. Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate .............................................................................. 70
3.5.6. Fonduri speciale taxe i vrsminte asimilate ........................................................................ 71
3.5.7. Alte datorii i creane cu bugetul statului ................................................................................. 71
3.6. Contabilitatea decontrilor cu debitorii i creditorii diveri ........................................................... 72
3.7. Contabilitatea operaiilor de regularizare i asimilate ................................................................... 74
3.7.1. Contabilitatea cheltuielilor i veniturilor nregistrate n avans .................................................. 74
3.7.2. Contabilitatea subveniilor pentru investiii .............................................................................. 75
3.8. Contabilitatea ajustrilor pentru deprecierea creanelor ............................................................... 76
3.9. Rspunsuri la temele de verificare ................................................................................................ 77
3.10. Teste gril .................................................................................................................................... 77
3.11. Bibliografie.................................................................................................................................. 78
UNITATEA DE STUDIU 4 CONTABILITATEA OPERAIILOR DE TREZORERIE ...........79
Obiectivele unitii de studiu 4 ............................................................................................................. 79
4.1. Delimitri i structuri privind activitatea de trezorerie .................................................................. 80
4.2. Particularitile evalurii operaiilor de trezorerie ........................................................................ 81
4.3. Investiiile financiare pe termen scurt ........................................................................................... 81
4.3.1. Contabilitatea aciunilor i obligaiunilor ................................................................................. 82
4.3.2. Contabilitatea altor investiii pe termen scurt i creanelor asimilate ......................................... 83
4.4. Decontrile prin conturile bancare................................................................................................ 84
4.4.1. Contabilitatea valorilor de ncasat ............................................................................................ 85
4.4.2. Contabilitatea decontrilor prin conturile curente i a dobnzilor aferente ................................ 86
4.4.3. Contabilitatea creditelor bancare pe termen scurt ..................................................................... 88
4.5. Contabilitatea operaiunilor de ncasri i pli n numerar i a altor valori ................................. 89
4.5.1. Contabilitatea decontrilor n numerar ..................................................................................... 90
4.5.2. Contabilitatea altor valori pstrate n casierie ........................................................................... 91
4.6. Contabilitatea acreditivelor i avansurilor de trezorerie ................................................................ 92
4.6.1. Reflectarea n contabilitate a operaiunilor privind acreditivele ................................................ 92
4.6.2. Contabilitatea avansurilor de trezorerie .................................................................................... 94
4.7. Contabilitatea viramentelor interne ............................................................................................... 96
4.8. Contabilitatea ajustrilor pentru pierderea de valoare a conturilor de trezorerie .......................... 96
4.9. Rspunsuri la temele de verificare ................................................................................................ 97
4.10. Teste gril .................................................................................................................................... 97
4.11. Bibliografie.................................................................................................................................. 98
UNITATEA DE STUDIU 5 CONTABILITATEA CHELTUIELILOR ......................................99
Obiectivele unitii de studiu 5 ............................................................................................................. 99
5.1. Delimitri i structuri privind cheltuielile ...................................................................................... 99
5.2. Contabilitatea cheltuielilor de exploatare .....................................................................................101
5.2.1. Contabilitatea cheltuielilor privind stocurile ........................................................................... 101
5.2.2. Contabilitatea cheltuielilor cu lucrrile i serviciile executate de teri ..................................... 103
5.2.3. Contabilitatea cheltuielilor cu alte impozite, taxe i vrsminte asimilate ............................... 104
5.2.4. Contabilitatea cheltuielilor cu personalul ............................................................................... 105
5.2.5. Contabilitatea altor cheltuieli de exploatare ............................................................................ 106
5.3. Contabilitatea cheltuielilor financiare ..........................................................................................108
5.4. Contabilitatea cheltuielilor extraordinare ....................................................................................110
5.5. Contabilitatea cheltuielilor cu amortizrile, provizioanele i ajustrile pentru depreciere sau
pierdere de valoare .......................................................................................................................110
5.6. Contabilitatea cheltuielilor cu impozitul pe profit i alte impozite ................................................111
5.7. Rspunsuri la temele de verificare ...............................................................................................112
5.8. Teste gril .....................................................................................................................................112
5.9. Bibliografie ..................................................................................................................................113
UNITATEA DE STUDIU 6 CONTABILITATEA VENITURILOR .......................................... 115
Obiectivele unitii de studiu 6 ............................................................................................................115
6.1. Delimitri i structuri privind veniturile .......................................................................................115
6.2. Contabilitatea veniturilor din exploatare ......................................................................................117
6.2.1. Contabilitatea veniturilor aferente cifrei de afaceri ................................................................. 117
6.2.2. Contabilitatea veniturilor aferente costului produciei n curs de execuie ............................... 119
6.2.3. Contabilitatea veniturilor din producia de imobilizri ............................................................ 121
6.2.4. Contabilitatea veniturilor din subvenii de exploatare ............................................................. 121
6.2.5. Contabilitatea altor venituri din exploatare ............................................................................. 122
6.3. Contabilitatea veniturilor financiare ............................................................................................123
5
6.4. Contabilitatea veniturilor extraordinare .......................................................................................125
6.5. Contabilitatea veniturilor din provizioane i ajustri pentru depreciere sau pierdere de valoare .125
6.6. Rspunsuri la temele de verificare ...............................................................................................127
6.7. Teste gril .....................................................................................................................................127
6.8. Bibliografie ..................................................................................................................................128
UNITATEA DE STUDIU 7 SITUAIILE FINANCIARE ANUALE ........................................ 129
Obiectivele unitii de studiu 7 ............................................................................................................129
7.1. Legtura dintre contabilitatea curent i situaiile financiare. Lucrrile contabile de nchidere a
exerciiului financiar....................................................................................................................129
7.2. Coninutul i forma situaiilor financiare anuale simplificate ......................................................130
7.2.1. Bilanul ................................................................................................................................. 131
7.2.2. Contul de profit i pierdere .................................................................................................... 135
7.2.3 Situaia modificrilor capitalurilor proprii ............................................................................... 138
7.2.4. Situaia fluxurilor de numerar ................................................................................................ 139
7.2.5. Notele explicative la situaiile financiare anuale [7, Seciunea 5 Exemple de prezentare a
notelor explicative la situaiile financiare anuale] .................................................................. 142
7.2.5.1. Politicile contabile ....................................................................................................... 142
7.2.5.2. Notele explicative ....................................................................................................... 143
7.3. Rspunsuri la temele de verificare a cunotinelor .......................................................................148
7.4. Teste gril .....................................................................................................................................149
7.5. Bibliografie ..................................................................................................................................150
BIBLIOGRAFIE FINAL SELECTIV .................................................................................... 151

INTRODUCERE
Disciplina Contabilitate financiar se adreseaz studenilor din anul I, tiine Economice,
forma de nvmnt ID, semestrul 2, avnd alocate un numr de 5 credite. Face parte din categoria
disciplinelor obligatorii.
Criza economic mondial este un proces deosebit de complex i de profund care afecteaz
elementele fundamentale ale sistemului economic i la care marii economiti de la nivel mondial nu
reuesc s-i gseasc antidot. Avnd n vedere c majoritatea informaiilor folosite la fundamentarea
deciziilor economice luate de utilizatori provin din contabilitatea financiar i situaiile financiare,
calitatea acestora condiioneaz decisiv mediul de afaceri. Criza economic generalizat manifestat pe
plan mondial i marile scandaluri financiare nregistrate la nivelul unor mari companii repun n
discuie calitatea i credibilitatea informaiilor financiar-contabile. Aceste evoluii din mediul
economico-social au fost asociate, de cele mai multe pe nedrept, cu profesia contabil, responsabil de
aprarea interesului public i concretizat n informarea corect a utilizatorilor externi, respectiv, n
garantarea credibilitii datelor publicate de uniti.
Materialul inclus n acest suport de curs urmrete formarea abilitilor teoretice i aplicative
de a organiza i conduce contabilitatea entitilor constituite pe principiul obinerii de profit, pentru
viitorii economiti. Evident c informaiile coninute de prezentul suport de curs nu sunt exhaustive,
studenii avnd posibilitatea s i completeze formarea i prin parcurgerea referinelor bibliografice
coninute de fiecare capitol i la finalul materialului n cadrul orelor de studiu individual.
Din punct de vedere structural, cursul cuprinde apte uniti de studiu, astfel:
US 1 Concepte de baz n contabilitatea financiar;
US 2 Contabilitatea stocurilor i produciei n curs de execuie;
US 3 Contabilitatea operaiilor de decontare cu terii;
US 4 Contabilitatea operaiilor de trezorerie;
US 5 - Contabilitatea cheltuielilor;
US 6 - Contabilitatea veniturilor;
US 7 Situaiile financiare anuale.
nsuirea noiunilor cu caracter teoretic i aplicativ ce fac obiectul prezentului curs are la baz
nvarea activ care promoveaz principiul comunicrii sincrone i asincrone ntre tutore i student,
preponderent sub forma ntrebrilor deschise.
n cadrul cursului, la finalul fiecrui subcapitol sunt propuse o serie de teme de verificare, n
vederea consolidrii noiunilor nsuite prin lecturarea prezentului material didactic. n acest scop,
unitatea de studiu 1 cuprinde un numr de cinci teme de verificare; unitatea de studiu 2 are n vedere
un numr de apte teme de verificare; unitatea de studiu 3 include un numr de ase teme de verificare;
unitatea de studiu 4 cuprinde, de asemenea, un numr de ase teme de verificare; unitatea de studiu 5
are n vedere patru teme de verificare; unitatea de studiu 6 conine, de asemenea, un numr de patru
teme de verificare, iar unitatea de studiu 7 include un numr de dou teme de verificare. De asemenea,
fiecare unitate de studiu cuprinde i cte 5 exemple de grile.
Evident c informaiile coninute de prezentului suport de curs nu sunt exhaustive, studenii
avnd posibilitatea s i completeze formarea i prin parcurgerea referinelor bibliografice coninute
de fiecare capitol i la finalul materialului n cadrul orelor de studiu individual.
Evaluarea studenilor la disciplina Contabilitate financiar are n vedere susinerea
examenului, sub form de teste gril, modalitatea de calcul a notei finale la aceast disciplin este
prezentat n cadrul programei analitice.
Pornind de la premise general c nici o lucrare, orict de complex ar fi ea, nu poate acoperi
toate aspectele generate de activitatea financiar contabil, cu att mai mult un suport de curs, limitat
la un anumit numr de pagini, autorii v doresc succes!
UNITATEA DE STUDIU 1 NOIUNI DE BAZ N CONTABILITATEA
FINANCIAR
Obiectivele unitii de studiu 1 ............................................................................................................... 8
1.1. Contabilitatea financiar-component de baz a sistemului contabil dualist .................................. 8
1.2. Utilizatorii de informaii financiar-contabile i necesitile lor informative .................................. 12
1.3. Caracteristicile calitative ale informaiilor din situaiile financiare .............................................. 13
1.3.1. Caracteristicile calitative n viziunea IASB .............................................................................. 13
1.3.2. Caracteristicile calitative n viziunea normelor romneti ......................................................... 15
1.4. Principiile aplicabile n contabilitatea financiar.......................................................................... 17
1.5. Reguli generale de evaluare a elementelor din situaiile financiare .............................................. 21
1.6. Rspunsuri la temele de verificare ................................................................................................ 23
1.7. Teste gril ...................................................................................................................................... 24
1.8. Bibliografie ................................................................................................................................... 24

Obiectivele unitii de studiu 1
Tematica acestei uniti de studiu i propune atingerea urmtoarelor obiective specifice:
Delimitarea ntre cele dou componente ale contabilitii (contabilitatea financiar i
contabilitatea de gestiune);
Prezentarea elementelor componente ale situaiilor financiare;
Descrierea corespondenei dintre contabilitatea financiar i contabilitatea de gestiune;
Prezentarea reglementrilor aplicabile pentru organizarea contabilitii entitilor;
Descrierea principalelor categorii de utilizatori ai datelor prezentate prin situaiile
financiare i ale necesitilor lor informative;
Prezentarea principalelor caracteristici calitative a informaiilor financiare n viziunea
IASB i reglementrilor contabile romneti;
Descrierea principiilor aplicabile n contabilitatea financiar;
Prezentarea regulilor generale de evaluare a elementelor componente ale situaiilor
financiare.

Timp de studiu: 4 ore

Organizarea i conducerea contabilitii unitilor poate fi realizat dup dou sisteme
consacrate n practica internaional, respectiv: sistemul contabil monist (ntr-un singur circuit) sau
sistemul contabil dualist (n dou circuite).
1.1. Contabilitatea financiar-component de baz a sistemului contabil dualist
Sistemul contabil monist, specific fazei de implementare i dezvoltare a contabilitii, s-a
caracterizat printr-o organizare i tratare unitar a tuturor informaiilor ce priveau situaia de ansamblu
i gestiunea intern a unitii. Necesitile de informare impuse de dezvoltarea economico-social
pn la apariia societilor pe aciuni nu impuneau o difuzare a datelor contabilitii ctre utilizatorii
externi, care se confundau ntr-o mare msur cu utilizatorii interni, administratorii societilor
comerciale fiind n acelai timp i acionari. Ca urmare, situaiile financiare ntocmite de ntreprinderi
serveau mai mult pentru scopuri de gestiune intern, specific fiind sistemul contabil monist. Un
asemenea sistem contabil (monist) cumula att funcia de furnizare a informaiilor ctre utilizatorii
externi ct i pe cea de satisfacere a necesitilor informaionale de conducere intern a unitii. Astfel,
contabilitatea i ndeplinea cu succes funcia sa informativ, mulumindu-i n egal msur pe toi
beneficiarii si. Practic, principiul unicitii i inseparabilitii contabilitii a predominat o perioad
ndelungat, unele ri meninndu-l i n prezent (de exemplu, SUA). ). [11, p. 46]
9
Sistemul contabil dualist a fost dezvoltat n secolul XX, mai exact dup al doilea rzboi
mondial. Introducerea lui a condus la separarea lucrrilor contabilitii n dou segmente distincte:
contabilitatea financiar destinat furnizrii de informaii ctre utilizatorii externi i contabilitatea
intern de gestiune folosit la fundamentarea deciziilor de gestiune ale conducerii. Acest sistem
contabil a fost determinat de necesitile practice de informare i de apariia unui conflict de interese:
utilizatorii externi solicitau ct mai multe informaii pentru a-i fundamenta pe baze realiste deciziile
lor economice, iar conducerea era dispus s furnizeze doar anumite date care s nu poat fi exploatate
de concuren n defavoarea firmei.
Potrivit legislaiei romneti actuale, contabilitatea este mprit n dou circuite, i anume:
Contabilitatea financiar, denumit i general, are la baz norme unitare privind organizarea
i conducerea acesteia, care au caracter obligatoriu pentru toate entitile, avnd ca obiective principale
nregistrarea cronologic i sistematic, prelucrarea, publicarea i pstrarea informaiilor cu privire la
poziia financiar, performana financiar i alte informaii referitoare la activitatea desfurat, att
pentru cerinele interne ale acestora, ct i n relaiile cu investitorii prezeni i poteniali, creditorii
financiari i comerciali, clienii, instituiile publice i ali utilizatori. [14, art. 2 alin (1)]
Cel mai reprezentativ produs al contabilitii financiare l constituie situaiile financiare
anuale principalul mijloc de informare al utilizatorilor interni i externi. Situaiile financiare
constituie o parte a procesului de raportare financiar. Potrivit Ordinului ministrului finanelor publice
nr. 3.055/29.10.2009 pentru aprobarea reglementrilor contabile conforme cu directivele europene
(publicat n Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, nr. 766 i 766 bis/10.11.2009), numrul
componentelor i complexitatea situaiilor financiare ntocmite de persoanele juridice difer n funcie
de criteriile de mrime n care se ncadreaz acestea, i anume:
Persoanele juridice care la data bilanului DEPESC limitele a dou dintre urmtoarele trei
criterii:
- total active: 3.650.000 euro,
- cifr de afaceri net: 7.300.000 euro,
- numr mediu de salariai n cursul exerciiului financiar: 50
ntocmesc situaii financiare anuale care cuprind:
- bilan;
- cont de profit i pierdere;
- situaia modificrilor capitalului propriu;
- situaia fluxurilor de numerar;
- notele explicative la situaiile financiare anuale.
Persoanele juridice care la data bilanului NU DEPESC limitele a dou dintre criteriile de
mrime prevzute anterior ntocmesc situaii financiare anuale simplificate care cuprind:
- bilan prescurtat;
- cont de profit i pierdere;
- note explicative la situaiile financiare anuale simplificate.
Opional, ele pot ntocmi situaia modificrilor capitalului propriu i/sau situaia fluxurilor de
numerar.
Situaiile financiare anuale, respectiv situaiile financiare anuale simplificate constituie un tot
unitar.
Situaiile financiare anuale ofer o imagine fidel a activelor, datoriilor, poziiei financiare,
profitului sau pierderii entitii. Pentru a-i atinge obiectivele situaiile financiare sunt elaborate
conform contabilitii de angajamente. Astfel efectele tranzaciilor i ale altor evenimente sunt
recunoscute atunci cnd tranzaciile i evenimentele se produc (i nu pe msur ce numerarul sau
echivalentul su este ncasat sau pltit) i sunt nregistrate n evidenele contabile i raportate n
situaiile financiare ale perioadelor aferente. Situaiile financiare ntocmite n baza acestui principiu
ofer informaii utilizatorilor nu numai despre tranzaciile trecute, care au implicat pli i ncasri, dar
i despre obligaiile de plat din viitor i despre resursele privind ncasrile viitoare. Deci, acestea
furnizeaz cele mai utile informaii referitoare la tranzacii i la alte evenimente trecute care sunt
necesare utilizatorilor n luarea deciziilor economice.
Situaiile financiare sunt elaborate de regul pornindu-se de la prezumia c o entitate i va
continua activitatea i n viitorul previzibil. Astfel se presupune c unitatea nu are intenia i nici
nevoia de a-i lichida sau de a-i reduce n mod semnificativ activitatea; dac o astfel de intenie sau
nevoie exist, s-ar putea s fie nevoie ca situaiile financiare s fie ntocmite pe o baz diferit de
evaluare i n acest caz vor fi prezentate informaiile referitoare la baza utilizat.
Situaiile financiare descriu rezultatele financiare ale tranzaciilor i ale altor evenimente,
grupndu-le n clase cuprinztoare conform caracteristicilor economice. Aceste clase sunt numite
structurile situaiilor financiare. Structurile bilanului legate n mod direct de evaluarea poziiei
financiare sunt: activele, datoriile i capitalul propriu. Acestea sunt definite dup cum urmeaz: [16,
punctul 20, alin (3)]
a) un activ reprezint o resurs controlat de ctre entitate ca rezultat al unor evenimente
trecute, de la care se ateapt s genereze beneficii economice viitoare pentru aceasta i al crui cost
poate fi evaluat n mod credibil;
b) o datorie reprezint o obligaie actual a entitii ce decurge din evenimente trecute i prin
decontarea creia se ateapt s rezulte o ieire de resurse care ncorporeaz beneficii economice;
c) capitalul propriu reprezint interesul rezidual al acionarilor sau asociailor n activele unei
entiti dup deducerea tuturor datoriilor sale.
Structurile contului de profit i pierdere, legate n mod direct de evaluarea performanei, sunt
veniturile i cheltuielile. Elementele de venituri i cheltuieli sunt definite dup cum urmeaz:
a) veniturile constituie creteri ale beneficiilor economice nregistrate pe parcursul perioadei
contabile, sub form de intrri sau creteri ale activelor ori reduceri ale datoriilor, care se concretizeaz
n creteri ale capitalurilor proprii, altele dect cele rezultate din contribuii ale acionarilor;
b) cheltuielile constituie diminuri ale beneficiilor economice nregistrate pe parcursul
perioadei contabile sub form de ieiri sau scderi ale valorii activelor ori creteri ale datoriilor, care se
concretizeaz n reduceri ale capitalurilor proprii, altele dect cele rezultate din distribuirea acestora
ctre acionari.
Contabilitatea de gestiune produce informaiile confideniale, cuprinse n documente i
analize destinate uzului intern al firmei, folosite pentru conducerea operativ a ntreprinderii, inclusiv
corectarea din mers a eventualelor abateri de la parametrii estimai.[2, p. 46]
Aceasta se organizeaz de ctre fiecare entitate n funcie de specificul activitii i necesitile
proprii, avnd ca obiective principale urmtoarele: nregistrarea operaiilor privind colectarea i
repartizarea cheltuielilor pe destinaii, respectiv pe activiti, secii, faze de fabricaie, centre de costuri,
centre de profit, dup caz, precum i calculul costului de achiziie, de producie, de prelucrare al
bunurilor intrate, obinute, lucrrilor executate, serviciilor prestate, produciei n curs de execuie,
imobilizrilor n curs etc., din unitile de producie, comerciale, prestatoare de servicii, financiare i
alte domenii de activitate. [15, anexa 1, punctul 1]
Informaiile oferite de contabilitatea de gestiune le permit entitilor o gestionare eficient a
activitii, respectiv:
- informaii privitoare la costul bunurilor, lucrrilor, serviciilor, pentru unitile care desfoar
activiti de producie, prestri de servicii, precum i la costul bunurilor vndute pentru entitile care
desfoar activitate de comer;
- informaii care stau la baza bugetrii i controlului activitii de exploatare;
- informaii necesare analizelor financiare n vederea fundamentrii deciziilor manageriale
privind conducerea activitii interne;
- alte informaii impuse de realizarea unui management performant.
Cele dou laturi ale contabilitii dualiste (contabilitatea financiar i contabilitatea de
gestiune), care sunt n principiu autonome, pot fi puse n coresponden cu ajutorul conturilor de
reflectare sau oglind. Prin intermediul lor se preiau cheltuielile de exploatare din contabilitatea
financiar i se transfer n aceeai contabilitate producia obinut.[7, p. 24]
Contabilitatea
financiar
Preluarea cheltuielilor Contabilitatea de gestiune Decontarea produciei Contabilitatea
financiar

Fig. nr. 1.. Corespondena dintre contabilitatea financiar i cea intern de gestiune
Contabilitatea de gestiune folosete informaiile din contabilitatea financiar pentru
determinarea costurilor de producie, furniznd, la rndul ei, contabilitii financiare, elementele
necesare pentru evaluarea bunurilor obinute din producie proprie. ns gradul de recunoatere a
cheltuielilor n cele dou componente ale contabilitii entitii este diferit, cu implicaii asupra
11
mrimii rezultatelor determinate de fiecare dintre ele. Astfel, dac n contabilitatea financiar sunt
recunoscute toate cheltuielile ocazionate de desfurarea activitii, n contabilitatea de gestiune
acestea sunt avute n vedere doar parial. La determinarea costului de producie sunt recunoscute
numai cheltuielile de exploatare i cele financiare (parial i numai n anumite cazuri), iar cheltuielile
extraordinare sunt excluse, considerndu-se c ele nu sunt necesare pentru obinerea produciei. Nici
cheltuielile de exploatare nu sunt incluse n integralitatea lor (de exemplu, cheltuielile ocazionate de
constituirea provizioanelor i ajustrilor).
Conceptul adoptat pentru organizarea contabilitii i pune amprenta i asupra modului
de calcul a rezultatelor. [10, p. 24] Astfel, n cazul contabilitii organizat ntr-un singur circuit
(monist), determinarea rezultatului se bazeaz pe folosirea acelorai conturi privind cheltuielile i
veniturile obinndu-se direct informaii att privind mrimea rezultatului total obinut de entitate ct i
a rezultatelor analitice pe fiecare sector sau activitate consumatoare de resurse i generatoare de
rezultate. Dac organizarea contabilitii se realizeaz pe principiul dualismului, determinarea
rezultatului are la baz date din conturi de cheltuieli i venituri distincte, n contabilitatea financiar
obinndu-se informaii privind mrimea rezultatului global realizat de unitate, iar n contabilitatea de
gestiune rezultatele analitice. n plus, dac sfera de includere a cheltuielilor n costul de producie este
limitat (ceea ce se ntmpl i n contabilitatea romneasc), suma rezultatelor analitice va diferi de
mrimea rezultatului total.
Acest mod de organizare al contabilitii, n sistem dualist, a fost impus entitilor autohtone
din anul 1994, n conformitate cu prevederile Directivei a IV-a a Comunitii Economice Europene i
Standardelor Internaionale de Contabilitate i a adus, pe lng attea elemente de noutate, schimbarea
concepiei de baz cu privire la organizarea contabilitii, i anume, trecerea de la o abordare monist
la o viziune dualist.
Potrivit art. 5, alin. (1^1) din Legea contabilitii, entitile care n exerciiul financiar
precedent au nregistrat cifra de afaceri net sub echivalentul n lei al sumei de 35.000 euro i totalul
activelor sub echivalentul n lei al sumei de 35.000 euro pot opta pentru un sistem simplificat de
contabilitate, aprobat prin ordin al ministrului finanelor publice.[14, art. 5 alin. (1^1)] Astfel, modul
de organizare a sistemului simplificat de contabilitate a fost reglementat prin Ordinul ministrului
finanelor publice nr. 2.239/30.06.2011, publicat n Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, nr. 522 i
522 bis/25.07.2011.
Sistemul simplificat de contabilitate cuprinde reglementrile contabile simplificate i regulile
privind aprobarea, semnarea i publicarea situaiilor financiare anuale simplificate.
Reglementrile contabile simplificate cuprind principiile contabile i regulile de recunoatere,
evaluare i prezentare a elementelor n situaiile financiare anuale simplificate, regulile de ntocmire a
situaiilor financiare anuale simplificate, formatul i coninutul situaiilor financiare anuale
simplificate, planul de conturi simplificat, precum i coninutul i funciunea conturilor contabile.[16,
art. 1, alin. (2) i (3)]
Entitile nou-nfiinate pot opta n primul exerciiu financiar fie pentru aplicarea sistemului
simplificat de contabilitate, fie pentru aplicarea Reglementarilor contabile conforme cu directivele
europene, aprobate prin Ordinul ministrului finanelor publice nr. 3.055/2009, cu modificrile i
completrile ulterioare. Acestea pot utiliza sistemul simplificat de contabilitate pn la sfritul
exerciiului n care se depete limita stabilit, dup care, ncepnd cu exerciiul urmtor, se trece la
aplicarea Reglementarilor contabile conforme cu directivele europene, aprobate prin Ordinul
ministrului finanelor publice nr. 3.055/2009, cu modificrile i completrile ulterioare.
Pe lng aceste categorii de entiti care organizeaz contabilitate n partid dubl, exist i
categorii de persoane stabilite prin ordin al ministrului finanelor publice [14, art. 5, alin (2)], care pot
ine contabilitate n partid simpl.

Teme de verificare
TV 1.1. Contabilitatea financiar-component de baz a sistemului contabil dualist
1. Enumerai structurile componente ale poziiei financiare.
Rspuns:

1.2. Utilizatorii de informaii financiar-contabile i necesitile lor informative
Utilizatorii de situaii financiare includ investitorii prezeni i poteniali, personalul angajat,
creditorii, furnizorii, clienii, instituiile statului i alte autoriti, precum i publicul. Acetia folosesc
situaiile financiare pentru a-i satisface o parte din diversele lor necesiti de informaii, astfel: [16,
punctul 21]
a) Investitorii (acionarii sau asociaii actuali ori poteniali). Ofertanii de capital purttor de
risc i consultanii lor sunt preocupai de riscul inerent tranzaciilor i de rentabilitatea investiiilor lor.
Ei au nevoie de informaii pentru a decide dac ar trebui s cumpere, s pstreze sau s vnd
instrumentele de capital. Acionarii sunt interesai i de informaii care le permit s evalueze
capacitatea entitii de a plti dividende. Unii au investit n scopul de a obine dividende, pentru a-i
completa veniturile lor. ns distribuirile prioritare ctre proprietari echivaleaz cu o activitate
investiional redus. Alii, dimpotriv, au investit pentru a obine plusvalori pe termen lung. Aceasta
impune o distribuire de beneficii prioritar pentru investiii i o repartizare mai redus ctre acionari.
Dar, plusvalorile sunt specifice unei uniti n cretere, unei piee n expansiune, unei poziii
concureniale puternice i, de ce nu, unui grad de risc. De asemenea, poate fi constat o anumit
eterogenitate ntre interesele acionarilor majoritari i minoritari care nu au ntotdeauna aceleai nevoi
de informare i nici aceeai putere de a impune satisfacerea cererilor lor; [11, p. 26]
b) Angajaii. Personalul angajat i grupurile lor reprezentative (sindicate, n principal) sunt
interesai de informaiile privind stabilitatea i profitabilitatea angajatorilor lor, pentru a aprecia
posibilitatea meninerii locurilor de munc pe termen lung. Cu toate c sntatea financiar reflectat
de bilanul actual ofer o siguran a momentului, personalul este interesat, n principal, de sntatea
financiar viitoare, concretizat n mbogirea ntreprinderii i exprimat n conturile de rezultate. [16,
punctul 27] Aceti utilizatori sunt interesai i de informaii care le permit s evalueze capacitatea
entitii de a oferi remuneraii, pensii i alte beneficii de pensionare, precum i oportuniti
profesionale;
c) Creditorii financiari (instituiile de finanare specializate) sunt interesai de informaiile care
le permit s determine dac mprumuturile acordate i dobnzile aferente vor fi rambursate la scaden.
Ei apreciaz aceast capacitate pornind de la bilan, n care figureaz angajamentele trecute, i pe baza
contului de rezultate care msoar excedentele degajate de exploatare. Bncile au tendina de a se
opune distribuirilor de dividende, considernd c acestea slbesc unitatea, dorind exclusivitatea asupra
cash-flow-lui acesteia. Dorinele instituiilor financiare sunt, cel mai adesea, opuse celor ale
acionarilor i, din acest motiv, i-am putea caracteriza drept investitori concureni. Ceilali investitori
de fonduri pe termen lung sau scurt (inclusiv obligatarii) sunt interesai de aceleai informaii ca i
bncile i vizeaz solvabilitatea ntreprinderii, n msur s le asigure recuperarea sumelor investite i
a dobnzilor cuvenite la scaden [9, pp. 28-29];
d) Furnizorii i ali creditori sunt interesai de informaii care le permit s determine dac
sumele care le sunt datorate vor fi pltite la scaden. Furnizorii sunt interesai n primul rnd de
solvabilitate (ca orice creditor), de perspectivele de dezvoltare ale clientului (care pot genera o sporire
a livrrilor) i de respectarea termenele de decontare convenite. Deoarece majoritatea tranzaciilor de
vnzare-cumprare se deruleaz n prezent pe credit comercial, am putea afirma, fr a grei prea mult,
c furnizorii sunt, de fapt, bancherii propriilor clieni. Evident c perioada de creditare este mult mai
scurt (de pn la trei luni, de regul) dect cea ntlnit la mprumuturile bancare, dar prezint
avantajul c aceast creditare nu este purttoare de dobnd. Avnd n vedere c aprovizionrile unei
ntreprinderi se deruleaz continuu, rezult c furnizorii se constituie ntr-o surs de finanare
permanent pentru clienii lor. Furnizorii i ali creditori sunt, n general, interesai de o entitate pe o
perioad mai scurt dect creditorii financiari, cu excepia cazului n care ei sunt dependeni de
continuitatea activitii entitii, atunci cnd aceasta este un client major.
13
e) Clienii sunt interesai de informaii despre continuitatea activitii unei entiti, n special
atunci cnd au o colaborare pe termen lung cu entitatea respectiv sau sunt dependeni de ea. Clientul
este rege. El ateapt, evident, de la furnizorul su, produse de calitate la cel mai bun pre i cu cele
mai bune termene de decontare. El este, deci, direct preocupat de sntatea financiar a furnizorului
su.[5, p. 20] Dac avem n vedere i afirmaia anterioar c furnizorii reprezint bancherii propriilor
clieni, interesul acestora din urm pentru situaia financiar a furnizorilor nu mai necesit nici un
comentariu.;
f) Instituiile statului i alte autoriti sunt interesate de alocarea resurselor i implicit de
activitatea entitilor. Acestea solicit informaii pentru a reglementa activitatea entitilor, pentru a
determina politica fiscal i ca baz pentru calculul venitului naional i al altor indicatori statistici
similari;
g) Publicul. Entitile pot afecta publicul sub diferite aspecte. De exemplu, entitile pot avea o
contribuie substanial la economia local n multe moduri, mai ales prin numrul de angajai i
colaborarea cu furnizorii locali. Situaiile financiare pot ajuta publicul furniznd informaii referitoare
la evoluiile recente i tendinele legate de prosperitatea entitii i a sferei de activitate a acesteia, i,
nu n ultimul rnd, de efectele ecologice ale derulrii activitii de ctre unitatea n cauz. [11, p. 27]
Dei nu toate necesitile de informare ale utilizatorilor pot fi satisfcute de situaiile financiare
cu scop general, exist informaii care pot interesa toi utilizatorii. [10, p. 25]
Responsabilitatea principal de a ntocmi i de a prezenta situaiile financiare ale entitii
revine conducerii acesteia. Managerii unitilor sunt interesai i de informaiile cuprinse n situaiile
financiare, chiar dac au acces la informaii financiare i de gestiune suplimentare, care ajut la
nfptuirea proceselor de planificare, luare a deciziilor i de control.

Teme de verificare
TV 1.2. Utilizatorii de informaii financiar-contabile i necesitile lor informative
1. Caracterizai utilizatorii de informaii angajaii i cerinele lor informative;
2. Caracterizai utilizatorii de informaii clienii i cerinele lor informative.
Rspuns:







1.3. Caracteristicile calitative ale informaiilor din situaiile financiare
Pentru ca informaia contabil s rspund cerinei de a reflecta imagine fidel a activelor,
datoriilor, poziiei financiare, profitului sau pierderii (Potrivit IAS 1 Prezentarea situaiilor
financiare, Situaiile financiare trebuie s prezinte fidel poziia financiar, performana financiar i
fluxurile de trezorerie ale unei entiti. Prezentarea fidel prevede reprezentarea exact a efectelor
tranzaciilor, a altor evenimente i condiii, n conformitate cu definiiile i criteriile de recunoatere
pentru active, datorii, venituri i cheltuieli stabilite n Cadrul general) [13, p. A 387] entitii sau unui
grup de societi ea trebuie s ndeplineasc anumite CRITERII DE CALITATE. Este absurd s
admitem c o informaie care nu corespunde criteriilor calitative este n msur s asigure realizarea
acestui obiectiv fundamental al contabilitii i situaiilor financiare anuale (rapoarte financiare [13, p.
A 33], potrivit IASB).
Sub acest aspect, se constat o anumit diferen de tratament a caracteristicilor calitative n
reglementrile contabile internaionale actuale comparativ cu prevederile din normele romneti.
1.3.1. Caracteristicile calitative n viziunea IASB
Principalele caracteristici calitative pe care trebuie s le ndeplineasc informaiile
financiare, n viziunea IASB, pentru a fi utile investitorilor existeni i poteniali, mprumuttorilor i
altor creditori (potrivit IASB, utilizatori de informaie financiar-contabil

) n deciziile pe care acetia
le iau, sunt: relevana i reprezentarea exact (denumite caracteristici calitative fundamentale).
Relevana. Aceast caracteristic fundamental impune informaiilor financiare s aib
capacitatea de a genera o diferen n deciziile luate de ctre utilizatori. Informaiile pot avea
capacitatea de a genera o diferen n luarea unei decizii chiar dac unii utilizatori aleg s nu profite de
aceste informaii sau dac le cunosc deja din alte surse.
Se apreciaz c informaiile financiar-contabile sunt relevante dac au valoare predictiv,
valoare de confirmare sau ambele categorii valorice.
O informaie are valoare predictiv dac este utilizat drept surs de date de ctre utilizatori
pentru a anticipa evoluii viitoare. Pentru a avea valoare predictiv, informaiile nu trebuie s
reprezinte o prognoz sau o previziune.
Informaiile financiar-contabile au valoare de confirmare dac i ajut pe utilizatori s le
confirme sau modifice evalurile anterioare.
Reprezentarea exact. Pentru a fi utile, informaiile financiar-contabile nu trebuie s reprezinte
numai fenomenele relevante, ci trebuie i s reprezinte exact fenomenele pe care i propune s le
reprezinte. O descriere, pentru a oferi o reprezentare exact perfect, trebuie s ndeplineasc trei
condiii, i anume: s fie complet, neutr i fr erori. nsui IASB recunoate c perfeciunea este
atins rareori sau chiar niciodat, cu toate c obiectivul principal este maximizarea acestor caliti ale
informaiei financiar-contabile, n msura n care acest lucru este posibil.
Pe lng caracteristicile calitative fundamentale, informaiile financiare sunt nsoite de
caracteristicile calitative amplificatoare, respectiv: comparabilitatea, verificabilitatea, oportunitatea
i inteligibilitatea.
Comparabilitatea reprezint caracteristica informaiei financiare care permite efectuarea
comparaiilor n timp i spaiu. Deoarece deciziile utilizatorilor presupun alegeri ntre alternative,
informaiile referitoare la entitatea raportoare sunt mult mai utile dac pot fi comparate cu informaiile
similare despre alte entiti i cu informaii similare despre aceeai entitate aferente unei alte perioade
sau date.
Verificabilitatea reprezint caracteristica amplificatoare care i asigur pe utilizatori c
informaiile reflect exact fenomenele economice pe care i propun s le reprezinte. Aceasta nseamn
c diferii observatori indepenedeni i n cunotin de cauz ar putea ajunge la un consens (nu
neaprat la un acord total) c o anumit descriere constituie o reprezentare exact.
Oportunitatea impune ca informaiile s fie puse la dispoziia factorilor decizionali n timp util,
avnd capacitatea de a le influena deciziile. n general, se apreciaz c n procesul decizional,
informaiile vechi sunt mai puin utile n fundamentarea deciziilor. Unele informaii pot, totui, s
rmn oportune o perioad ndelungat, dup finalul perioadei de raportare, deoarece unii utilizatori
au nevoie s identifice i s aprecieze tendinele de evoluie ale entitii.
Inteligibilitatea impune ca informaiile financiar-contabile s fie prezentate n mod clar i
concis, s fie clasificate i caracterizate. Rapoartele financiare sunt elaborate pentru utilizatorii care
dispun de suficiente cunotine referitoare la derularea afacerilor i activitilor economice i care
studiaz i analizeaz informaiile cu atenia cuvenit. Este posibil ca, uneori, chiar i utilizatorii bine
informai i ateni s fie nevoii s solicite ajutorul unui consilier pentru a nelege informaiile privind
fenomenele economice complexe. [13, p. A 37]
Caracteristicile calitative ale informaiilor financiare sunt aplicabile att informaiilor coninute
de situaiile financiare, ct i datelor oferite prin alte modaliti. Costul, care este o constrngere
general asupra capacitii entitii raportoare de a oferi informaii financiare utile, se aplic n mod
similar. Totui, consideraiile avute n vedere n aplicarea caracteristicilor calitative i a constrngerilor
aferente costului pot fi diferite pentru diverse tipuri de informaii. [13, p. A 33]
Restricia costuri < beneficii are o raiune economic, reprezentnd mai mult o restricie de
eficien i eficacitate dect o caracteristic de ordin calitativ.
O reprezentare sintetic a caracteristicilor calitative impuse informaiei financiare, n viziunea
organismului internaional de normalizare a contabilitii, este redat n fig. nr. 2.

15











Restricie general


Beneficiile > Costurile

Caracteristici
fundamantale





Caracteristici
amplificatoare



CARACTERISTICI CALITATIVE N
VIZIUNEA IASB
Inteligibilitate
n timp n spaiu
RELEVAN REPREZENTARE
EXACT
Oportunitate

Verificabilitate Comparabilitate

Fig. nr. 2. Caracteristicile calitative ale informaiilor din situaiile financiare potrivit IASB (proiecie proprie)
1.3.2. Caracteristicile calitative n viziunea normelor romneti
n schimb, n reglementrile contabile romneti [16] se regsesc nominalizate patru
caracteristici calitative principale, respectiv inteligibilitatea, relevana, credibilitatea i
comparabilitatea.
Inteligibilitatea este considerat o caracteristic calitativ specific utilizatorilor i impune ca
informaia s poat fi uor neleas de ctre decideni. Dei inteligibilitatea este considerat o
caracteristic fundamental, totui, informaiile privind unele probleme complexe, care ar trebui
incluse n situaiile financiare datorit relevanei lor n luarea deciziilor economice, nu ar trebui
excluse doar pe motivul c ar putea fi prea dificil de neles pentru anumii utilizatori. [10, p. 27]
Relevana (pertinena) vizeaz calitatea informaiei de a influenq deciziile economice ale
utilizatorilor, ajutndu-i pe acetia s evalueze evenimente trecute, prezente sau viitoare, s confirme
sau s corecteze evalurile lor anterioare. Relevana informaiilor este influenat de natura i de pragul
de semnificaie.[16, punctul 23, alin. (3)]
Informaiile sunt semnificative dac omisiunea sau prezentarea lor eronat pot influena
deciziile economice ale utilizatorilor, luate pe baza situaiilor financiare anuale. n analiza
semnificaiei unui element sunt luate n considerare mrimea i/sau natura omisiunii sau a declaraiei
eronate judecate n contextul dat. Rezult c pragul de semnificaie reprezint mai mult o limit, dect
o trstur calitativ fundamental pe care trebuie s o aib informaia pentru a fi util.
O informaie care nu este disponibil n timp util i pierde capacitatea de a influena deciziile
i, ca urmare, este lipsit de relevan.
Credibilitatea pornete de la premisa c informaia elaborat este lipsit de erori semnificative,
nu este prtinitoare, iar utilizatorii pot avea ncredere c ea reflect corect realitatea din entiti, n
concordan cu fondul i realitatea lor economic, i nu doar cu forma lor juridic. Pentru a fi credibil,
informaia cuprins n situaiile financiare trebuie s fie neutr, prudent i complet. O omisiune poate
face ca informaia s fie fals sau s induc n eroare i astfel s nu mai aib caracter credibil i s
devin defectuoas din punct de vedere al relevanei.
n anumite situaii poate s apar un anumit dezechilibru ntre relevan i credibilitate.
Astfel, dac apare o ntrziere exagerat n difuzarea informaiei, aceasta i poate pierde relevana. Pe
de alt parte, dac raportarea unei informaii este ntrziat, pn n momentul cunoaterii tuturor
aspectelor, credibilitatea sa nu poate fi contestat, ns utilitatea este redus pentru utilizatorii care au
trebuit ntre timp s ia decizii. Asigurarea echilibrului dintre relevan i credibilitate impune
urmrirea n permanen a obiectivului general: satisfacerea adecvat a necesitilor utilizatorilor n
procesul de luare a deciziilor economice.[10, p. 28]
Comparabilitatea reprezint caracteristica informaiei financiare care permite efectuarea
comparaiilor n timp i spaiu. Astfel, utilizatorii trebuie s aib posibilitatea de a compara
modificrile intervenite n situaiile financiare pentru a desprinde tendinele n poziia financiar i
performanele unei entiti (comparabilitate n timp). De asemenea, decidenii trebuie s fie n msur
s compare situaiile financiare ale diverselor entiti, pentru a le evalua poziia financiar i
performana (comparabilitate n spaiu). [16, punctul 23, alin. (5)] Rezult c pentru comparabilitatea
n timp este necesar permanena politicilor contabile, iar comparabilitatea n spaiu oblig la
uniformitatea politicilor contabile.
Cerina de comparabilitate nu trebuie, totui, s se constituie ntr-un obstacol pentru
introducerea de politici contabile mai performante.
Schematic, caracteristicile calitative care trebuie ntrunite de informaia financiar-contabil n
viziunea normalizatorilor romni sunt prezentate n fig. nr. 3













Restricie general


Beneficiile > Costurile

Restricii specifice

- Oportunitatea
- Natura i pragul de
semnificaie al
informaiei


- Permanena
metodelor

-Uniformitatea
metodelor

CARACTERISTICI CALITATIVE N
VIZIUNEA NORMELOR ROMNETI
Inteligibilitate
(proprie utilizatorului)
Relevan Credibilitate Comparabilitate
n timp n spaiu
Reprezentare
fidel
Prevalena economicului
asupra juridicului
Neutralitate Pruden Integralitate

Fig. nr. 3. Caracteristicile calitative ale informaiilor din situaiile financiare potrivit normelor romneti
Sursa: Toma, C., Conturile anuale i imaginea fidel n contabilitatea romneasc, Ed. Junimea, Iai, 2001, p. 113
Din analiza caracteristicilor calitative impuse informaiilor din situaiile financiare de ctre
normele romneti comparativ cu referenialul internaional se constat anumite asemnri dar i
diferene principale, respectiv:
- restricia beneficii > costuri este o constrngere general urmrit n ambele categorii de
reglementri;
- n reglementrile romneti se regsesc cam aceleai caracteristici ns prezentarea sau
denumirea lor este sensibil diferit;
- nu exist o ierarhizare a acestora n principale i amplificatoare;
- unele dintre condiiile impuse informaiei, n normele autohtone, pentru a asigura o anumit
caracteristic este considerat caracteristic principal (de exemplu, reprezentarea exact
sau fidel) sau amplificatoare (de exemplu, oportunitatea) n standardele IASB.
Explicaia mai ales a diferenelor ntre cele dou categorii de norme o constituie faptul c
revizuirile n standardele IASB, referitoare la caracteristicile calitative, s-au produs dup adoptarea n
2009 a reglementrilor romneti, iar acestea din urm au avut ca surs de inspiraie caracteristicile
aplicabile naintea revizuirii.
Informaiile supuse auditrii reprezint prin excelen un produs al contabilitii. In aceste
condiii, nainte de abordarea propriu-zis a auditului, este necesar prezentarea conexiunii audit
financiar imagine fidel n contabilitate. [3, p. 15]
17
Teme de verificare
TV 1.3. Caracteristicile calitative ale informaiilor din situaiile financiare
1. Caracterizai verificabilitatea;
2. Caracterizai comparabilitatea.
Rspuns:








1.4. Principiile aplicabile n contabilitatea financiar
Contabilitatea oricrei entiti i prezentarea situaiilor financiare trebuie s se bazeze pe un
sistem unitar de norme, rezultat al procesului de normalizare, cunoscute sub denumirea de principii
i convenii contabile. Acestea ar putea fi definite ca reguli de ordine i de bun sim, rezultate din
practic i pe baza crora profesionitii contabilitii i fondeaz activitatea proprie, prezentarea
bilanurilor i stabilirea rezultatelor contabile, n ntreaga lume. [8, p. 128]
Potrivit legislaiei financiar-contabile din ara noastr, la baza organizrii contabilitii
financiare trebuie s se regseasc urmtoarele principii: continuitatea activitii, permanena
metodelor, prudena, independena exerciiilor, evaluarea separat a elementelor de active i de datorii,
intangibilitatea bilanului de deschidere, necompensarea, prevalena economicului asupra juridicului i
pragul de semnificaie (importana relativ).
1. Principiul continuitii activitii are ca fundament presupunerea c unitatea i va desfura
activitatea n mod normal, fr a ajunge n imposibilitatea continurii activitii sau fr reducerea
semnificativ a acesteia. [10, p. 31]
O entitate nu va ntocmi situaiile financiare anuale pe baza continuitii activitii dac
organele de conducere stabilesc dup data bilanului fie c intenioneaz s lichideze entitatea sau s
nceteze activitatea acesteia, fie c nu exist nici o alt variant realist n afara acestora.
Deteriorarea rezultatelor din exploatare i a poziiei financiare, ulterior datei bilanului, impune
nevoia de analiz dac presupunerea privind continuitatea activitii este nc adecvat.
Dac administratorii unei entiti identific anumite evenimente care pot conduce la
incapacitatea acesteia de a-i continua activitatea, aceste evenimente trebuie s fie prezentate n notele
explicative. n cazul n care situaiile financiare anuale nu sunt ntocmite pe baza principiului
continuitii, aceast informaie trebuie prezentat, nsoit de explicaii privind modul lor de ntocmire
i de motivele care au stat la baza aprecierii conform creia entitatea nu-i mai poate continua
activitatea. Evenimentele sau condiiile ce necesit prezentri de informaii pot aprea i ulterior datei
bilanului.
2. Principiul permanenei (constanei) metodelor. Contabilitatea ofer posibilitatea msurrii
performanelor nregistrate de o entitate, ns cunoaterea rezultatelor unui singur exerciiu nu este
semnificativ pentru c profitul sau pierderea poate s aib un caracter accidental i s nu reflecte
situaia real a unitii. Important este s se cunoasc evoluia rezultatelor, s se verifice dac ele sunt
n cretere, inspirnd ncredere, sau dac sunt n scdere, provocnd ngrijorare. [1, p. 18] Analiza
situaiei financiare presupune, n primul rnd, realizarea de comparaii. Comparaiile sunt uurate de
faptul c bilanul i contul de rezultate ofer informaii referitoare la exerciiul ncheiat i la cel imediat
precedent, dar pentru ca datele s fie comparabile se impune ca situaiile financiare s fie elaborate
de fiecare dat dup aceleai reguli ale jocului.
Pentru atingerea acestui obiectiv intervine principiul permanenei metodelor care impune ca
metodele de evaluare i politicile contabile, n general, trebuie aplicate n mod consecvent de la un
exerciiu financiar la altul.
Cauzele care conduc la modificri de politici contabile pot avea la origine: [16, punctul 40 alin.
(1)]
a) o iniiativ entitii, caz n care modificarea trebuie justificat n notele explicative la
situaiile financiare anuale;
b) o decizie a unei autoriti competente i care se impune entitii (modificare de
reglementare), caz n care modificarea nu trebuie justificat n notele explicative, ci doar menionat n
acestea.
Modificrile de politici contabile din iniiativa entitii pot fi determinate de:
- o modificare excepional intervenit n situaia entitii sau n contextul economico-financiar
n care aceasta i desfoar activitatea;
- obinerea unor informaii credibile i mai relevante.
Exemple de situaii care justific modificarea de politici contabile pot fi:
- admiterea la tranzacionare pe o pia reglementat a valorilor mobiliare pe termen scurt ale
entitii sau retragerea lor de la tranzacionare;
- schimbarea acionariatului, datorat intrrii ntr-un grup, dac noile metode asigur furnizarea
unor informaii mai fidele;
- fuziuni i operaiuni asimilate efectuate la valori contabile, caz n care se impune armonizarea
politicilor contabile ale societii absorbite cu cele ale societii absorbante etc.
Schimbarea conducerii entitii nu justific modificarea politicilor contabile.
Incertitudinile inerente n desfurarea activitilor, determin ca unele elemente ale situaiilor
financiare anuale s nu poat fi evaluate cu precizie, ci doar estimate. Pot fi necesare, de exemplu,
estimri ale: clienilor inceri; uzurii morale a stocurilor; duratei de via utile, precum i a modului
preconizat de consumare a beneficilor economice viitoare ncorporate n activele amortizabile etc.
Estimrile implic folosirea de raionamente profesionale bazate pe cele mai recente informaii
credibile avute la dispoziie. Estimarea poate necesita i o revizuire dac au loc schimbri privind
circumstanele pe care s-a bazat aceast estimare sau ca urmare a unor noi informaii sau a unei mai
bune experiene.
Dac intervine o modificare n baza de evaluare aplicat aceasta reprezint o modificare n
politica contabil i nu o modificare n estimrile contabile. Atunci cnd entitatea are dificulti n a
face distincie ntre o modificare de politic contabil i o modificare de estimare, aceasta se trateaz
ca o modificare a estimrii.
Efectul modificrii unei estimri contabile se va recunoate prospectiv prin includerea sa fie
numai n rezultatul perioadei n care are loc modificarea, dac aceasta afecteaz numai perioada
respectiv (de exemplu, ajustarea pentru clieni inceri), fie n rezultatul perioadei n care are loc
modificarea i al perioadelor viitoare, dac modificarea are efect i asupra acestora (de exemplu, durata
de via util a imobilizrilor corporale).
3. Principiul prudenei este considerat pilonul de baz al contabilitii (mai ales n rile n care
aceasta ndeplinete un important rol juridic), deoarece aplicarea lui protejeaz entitatea, dar mai ales
terii, mpotriva evalurilor subiective i multiplelor riscuri i incertitudini care pot apare n viitor.
Principiul interzice supraevaluarea elementelor de activ i a veniturilor, respectiv subevaluarea
datoriilor i a cheltuielilor. n plus, trebuie s fie luate n considerare riscurile, deprecierile i pierderile
ce pot apare, generate de desfurarea activitii n exerciiul curent sau cel anterior. [11, p. 130]
Mecanismele contabile n care se concretizeaz aplicarea principiului prudenei sunt
urmtoarele: [16, punctul 41]
a) n contul de profit i pierdere poate fi inclus numai profitul realizat la data bilanului;
b) trebuie s se in cont de toate datoriile aprute n cursul exerciiului financiar curent sau al
unui exerciiu precedent, chiar dac acestea devin evidente numai ntre data bilanului i data elaborrii
acestuia;
c) trebuie s se in cont de toate datoriile previzibile i pierderile poteniale aprute n cursul
exerciiului financiar curent sau al unui exerciiu financiar precedent, chiar dac acestea devin evidente
numai ntre data bilanului i data ntocmirii acestuia; n acest scop sunt avute n vedere i eventualele
provizioane, precum i datoriile rezultate din clauze contractuale;
d) trebuie s se in cont de toate deprecierile, indiferent dac rezultatul exerciiului financiar
este pierdere sau profit; nregistrarea ajustrilor pentru depreciere sau pierdere de valoare se efectueaz
pe seama conturilor de cheltuieli, indiferent de impactul acestora asupra contului de profit i pierdere.
19
Se constat c acest principiu impune o abordare pesimist a activitii trecute, prezente,
dar, mai ales, viitoare a entitii. Aa cum se precizeaz i n cadrul conceptual al IASB aplicarea
prudenei nu justific crearea de rezerve oculte sau de provizioane exagerate. Aceast ultim
precizare este capital, ea atrage atenia asupra locului exact al prudenei care nu este sinonim cu
subestimarea sistematic a activului i supraestimarea automat a pasivului. [12, p. 277]
Rezult c exercitarea prudenei nu permite constituirea de provizioane i ajustri excesive,
subevaluarea deliberat a activelor sau veniturilor, dar nici supraevaluarea deliberat a datoriilor sau
cheltuielilor, deoarece situaiile financiare nu ar mai fi neutre i nu ar mai avea calitatea de a fi
credibile.
4. Principiul independenei (specializrii sau autonomiei) exerciiilor se aplic n corelaie
direct cu cel al continuitii. Specializarea exerciiilor ar putea fi definit ca un ansamblu de reguli i
de tehnici care permit s se aloce unui exerciiu veniturile i cheltuielile care i aparin, n scopul
determinrii rezultatului financiar, indiferent de data ncasrii veniturilor sau data plii cheltuielilor.
Practic, independena exerciiilor este consecina organizrii unei contabiliti de angajamente, i
nu de cas. [11, p. 138] Prin adoptarea contabilitii de angajamente se acord ntietate cauzelor
asupra efectelor, se nregistreaz mai nti angajamentele i apoi executarea lor. Veniturile i
cheltuielile sunt delimitate i nregistrate sub aspect real (micare de bunuri i servicii) i nu sub aspect
monetar (micare monetar). [6, p. 21]
Astfel, se vor evidenia n conturile de venituri i creanele pentru care nu a fost ntocmit nc
factura, respectiv n conturile de cheltuieli sau bunuri, datoriile pentru care nu s-a primit nc factura.
nregistrrile din aceste conturi se efectueaz pe baza documentelor care atest livrarea bunurilor,
respectiv prestarea serviciilor (de exemplu, avize de nsoire a mrfii, situaii de lucrri etc.) [16,
punctul 42]
Segmentarea timpului pe exerciii financiare sau perioade de gestiune face posibil asigurarea
independenei exerciiului i activarea unor criterii pentru delimitarea n timp a veniturilor i
cheltuielilor. [4, p. 26]
5. Principiul evalurii separate a elementelor de active i de datorii oblig la evaluarea
separat a componentelor fiecrui element de activ i de datorie. Astfel, pentru stabilirea sumei totale
corespunztoare unui post din bilan trebuie s se determine separat suma sau valoarea fiecrui element
de activ ori de datorii care formeaz postul respectiv. [11, p. 142]
6. Principiul intangibilitii. Potrivit acestui principiu bilanul de deschidere al fiecrui
exerciiu trebuie s corespund bilanului de nchidere al exerciiului precedent. Principiul vizeaz
asigurarea continuitii i coerenei informaiilor furnizate privind poziia financiar i
performana obinut.
Modificrile de politici contabile se efectueaz numai de la nceputul unui exerciiu financiar i
numai pentru perioadele viitoare, ncepnd cu exerciiul financiar urmtor celui n care s-a luat decizia
modificrii. Nu sunt permise modificri ale politicilor contabile pe parcursul unui exerciiu financiar.
n cazul modificrii politicilor contabile i corectrii unor erori aferente perioadelor
precedente, nu va fi modificat bilanul perioadei anterioare celei de raportare. Corectarea pe seama
rezultatului reportat, a erorilor semnificative aferente exerciiilor financiare precedente, nu se consider
nclcare a principiului intangibilitii. [16, punctul 44]
7. Principiul necompensrii interzice compensrile ntre posturile de activ i cele de datorii ale
bilanului, precum i ntre veniturile i cheltuielile contului de rezultate. Aplicarea principiului
menionat asigur prezentarea prin bilan a totalitii elementelor de activ, capitaluri proprii i datorii,
iar prin contul de rezultate a ansamblului cheltuielilor i veniturilor perioadei.
Potrivit Ordinului ministrului finanelor publice nr. 3.055/29.10.2009 pentru aprobarea
reglementrilor contabile conforme cu directivele europene, punctul 45, toate creanele i datoriile
trebuie nregistrate distinct n contabilitate, pe baz de documente justificative. Eventualele
compensri ntre creane i datorii fa de aceeai entitate efectuate cu respectarea prevederilor legale
pot fi nregistrate numai dup contabilizarea veniturilor i cheltuielilor corespunztoare. n cazul
schimbului de active, n contabilitate se evideniaz distinct operaiunea de vnzare/scoatere din
eviden i cea de cumprare/intrare n eviden, pe baza documentelor justificative, cu nregistrarea
tuturor veniturilor i cheltuielilor aferente operaiunilor. Tratamentul contabil este similar i n cazul
prestrilor reciproce de servicii.
8. Principiul prevalenei economicului asupra juridicului (cunoscut i sub denumirea de
principiul primordialitii realitii asupra formei) este tipic anglo-saxon i impune ca informaiile
prezentate prin situaiile financiare anuale, pentru a fi credibile, s reflecte fondul i realitatea
economic a evenimentelor i tranzaciilor, nu numai forma lor juridic.
Respectarea acestui principiu are drept scop nregistrarea n contabilitate i prezentarea fidel a
operaiunilor economico-financiare, n conformitate cu realitatea economic, punnd n eviden
drepturile i obligaiile, precum i riscurile asociate acestor operaiuni.
Reglementrile financiar-contabile n vigoare prevd c: Evenimentele i operaiunile
economico-financiare trebuie evideniate n contabilitate aa cum acestea se produc, n baza
documentelor justificative. Documentele care stau la baza nregistrrii n contabilitate a operaiunilor
economico-financiare trebuie s reflecte ntocmai modul cum acestea se produc, respectiv s fie n
concordan cu realitatea. De asemenea, contractele ncheiate ntre pri trebuie s prevad modul de
derulare a operaiunilor i s respecte cadrul legal existent.
n condiii obinuite, forma juridic a unui document trebuie s fie n concordan cu realitatea
economic. n cazuri rare, atunci cnd exist diferene ntre fondul sau natura economic a unei
operaiuni sau tranzacii i forma sa juridic, entitatea va nregistra n contabilitate aceste operaiuni, cu
respectarea fondului economic al acestora.
Exemple de situaii cnd se aplic principiul prevalenei economicului asupra juridicului pot fi
considerate: ncadrarea, de ctre utilizatori, a contractelor de leasing n leasing operaional sau
financiar; ncadrarea operaiunilor la vnzare n nume propriu sau comision, respectiv consignaie;
recunoaterea veniturilor, respectiv a cheltuielilor n contul de profit i pierdere sau ca venituri n
avans, respectiv cheltuieli n avans; ncadrarea participaiilor ca fiind deinute pe termen lung sau pe
termen scurt; recunoaterea participaiilor deinute ca fiind de natura aciunilor deinute la entiti
afiliate, a intereselor de participare sau sub forma altor imobilizri financiare; ncadrarea reducerilor
acordate, respectiv primite, la reduceri comerciale sau financiare.
Entitile au obligaia ca la contabilizarea operaiunilor economico-financiare s in seama de
toate informaiile disponibile, astfel nct s fie extrem de rare situaiile n care natura operaiunii,
determinat pe baza principiului prevalenei economicului asupra juridicului, s difere de cea care ar fi
stabilit n lipsa aplicrii acestui principiu. [16, punctul 46]
9. Principiul pragului de semnificaie (al importanei relative) prevede ca n situaiile
financiare anuale s fie prezentat n mod distinct orice element care are o valoare semnificativ. Se
consider c un element are o valoare semnificativ dac omisiunea sau prezentarea lui eronat ar
putea influena deciziile economice ale utilizatorilor. Rezult c pragul de semnificaie ofer o limit
pentru informare, el depinznd de mrimea elementului sau erorii, apreciate n condiiile omisiunii
ori declarrii greite. Pe de alt parte, elementele cu valori nesemnificative ce au aceeai natur sau
care ndeplinesc funcii similare vor fi prezentate cumulat, pentru a nu aglomera situaiile financiare cu
informaii inutile. [11, pp. 143-144]
Potrivit principiului menionat valoarea elementelor din bilan i din contul de profit i pierdere
care sunt precedate de cifre arabe poate fi combinat dac acestea reprezint o sum nesemnificativ
sau dac o astfel de combinare ofer un nivel mai mare de claritate, cu condiia ca elementele astfel
combinate s fie prezentate separat n notele explicative.
n cazuri excepionale se pot nregistra abateri (nclcri) de la principiile contabile generale
prezentate anterior. Aceste abateri trebuie prezentate n notele explicative, motivele care le-au
determinat, precum i o evaluare a efectului acestora asupra activelor, datoriilor, poziiei financiare i a
profitului sau pierderii. [16, punctul 48]
Teme de verificare
TV 1.4. Principiile aplicabile n contabilitatea financiar
1. Caracterizai principiul intangibilitii;
2. Caracterizai principiul evalurii separate a elementelor de active i datorii
Rspuns:





21
1.5. Reguli generale de evaluare a elementelor din situaiile financiare
Elementele prezentate n situaiile financiare anuale se evalueaz, n general, pe baza
principiului costului de achiziie sau al costului de producie. [16, punctul 49]
Pentru evaluarea elementelor din bilan se stabilesc urmtoarele reguli:
La data intrrii n entitate, bunurile se evalueaz i se nregistreaz n contabilitate la valoarea
de intrare, care se stabilete astfel:
a) la cost de achiziie - pentru bunurile procurate cu titlu oneros;
b) la cost de producie - pentru bunurile produse n entitate;
c) la valoarea de aport, stabilit n urma evalurii - pentru bunurile reprezentnd aport la
capitalul social;
d) la valoarea just - pentru bunurile obinute cu titlu gratuit sau constatate plus la inventariere.
Valoarea de aport i, respectiv, valoarea just se substituie costului de achiziie.
Prin valoare just se nelege suma pentru care activul ar putea fi schimbat de bunvoie ntre
pri aflate n cunotin de cauz n cadrul unei tranzacii cu preul determinat obiectiv.
Costul de achiziie al bunurilor cuprinde costul de cumprare, taxele de import i alte taxe (cu
excepia acelora pe care persoana juridic le poate recupera de la autoritile fiscale), cheltuielile de
transport, manipulare i alte cheltuieli care pot fi atribuite direct achiziiei bunurilor respective. n
costul de achiziie se includ, de asemenea, comisioanele, taxele notariale, cheltuielile cu obinerea de
autorizaii i alte cheltuieli nerecuperabile, atribuibile direct bunurilor respective. Reducerile
comerciale acordate de furnizor i nscrise n factura de achiziie ajusteaz n sensul reducerii costul de
achiziie al bunurilor. Reducerile comerciale primite ulterior facturrii, respectiv acordate ulterior
facturrii, indiferent de perioada la care se refer, se evideniaz distinct n contabilitate. Acelai
tratament contabil se aplic i n cazul reducerilor comerciale legate de prestrile de servicii. n cazul
n care reducerile comerciale reprezint evenimente ulterioare datei bilanului, acestea se nregistreaz
la data bilanului i se reflect n situaiile financiare ale exerciiului pentru care se face raportarea dac
sumele respective se cunosc la data bilanului. [16, punctul 51, alin. (4)]
Costul de producie al unui bun cuprinde costul de achiziie a materiilor prime i materialelor
consumabile i cheltuielile de producie direct atribuibile bunului.
Costul de producie sau de prelucrare al stocurilor, precum i costul de producie al
imobilizrilor cuprind cheltuielile directe aferente produciei, i anume: materiale directe, energie
consumat n scopuri tehnologice, manoper direct i alte cheltuieli directe de producie, costul
proiectrii produselor, precum i cota cheltuielilor indirecte de producie alocat n mod raional ca
fiind legat de fabricaia acestora.
n costul de producie poate fi inclus o proporie rezonabil din cheltuielile care sunt indirect
atribuibile bunului, n msura n care acestea sunt legate de perioada de producie.
Dobnda la capitalul mprumutat (precum i comisioanele aferente acestor mprumuturi
contractate) pentru finanarea achiziiei, construciei sau produciei de active cu ciclu lung de fabricaie
poate fi inclus n costurile de producie, n msura n care aceasta este legat de perioada de
producie.
Prin activ cu ciclu lung de fabricaie se nelege un activ care solicit n mod necesar o perioad
substanial de timp pentru a fi gata n vederea utilizrii sale prestabilite sau pentru vnzare.
Evaluarea la inventar i prezentarea n bilan. n scopul ntocmirii situaiilor financiare
anuale, entitile trebuie s procedeze la inventarierea i evaluarea elementelor de natura activelor,
datoriilor i capitalurilor proprii. La stabilirea valorii de inventar a bunurilor se va aplica principiul
prudenei, potrivit cruia se va ine seama de toate ajustrile de valoare datorate deprecierilor sau
pierderilor de valoare. Evaluarea imobilizrilor corporale i necorporale, cu ocazia inventarierii, se
face la valoarea de inventar, stabilit n funcie de utilitatea bunului, starea acestuia i preul pieei. [10,
p. 31] Fac obiectul evalurii i imobilizrile n curs de execuie. Evaluarea la inventar a creanelor i a
datoriilor se face la valoarea lor probabil de ncasare sau de plat.
n situaiile financiare anuale elementele de natura activelor, datoriilor i capitalurilor proprii se
reflect i se evalueaz la valoarea de intrare, pus de acord cu rezultatele inventarierii. Valoarea
contabil a unui activ este valoarea la care acesta este recunoscut dup ce se deduc amortizarea
acumulat, pentru activele amortizabile i ajustrile acumulate din depreciere sau pierdere de valoare.
[16, punctul 54, alin. (2)]
Diferenele constatate n minus ntre valoarea de inventar i valoarea de intrare a creanelor se
nregistreaz n contabilitate pe seama ajustrilor pentru deprecierea creanelor. Pentru creanele
incerte se constituie ajustri pentru pierdere de valoare.
Corectarea valorii imobilizrilor necorporale i corporale i aducerea lor la nivelul valorii de
inventar se efectueaz, n funcie de tipul de depreciere existent, fie prin nregistrarea unei amortizri
suplimentare, n cazul n care se constat o depreciere ireversibil, fie prin constituirea sau
suplimentarea ajustrilor pentru depreciere, n cazul n care se constat o depreciere reversibil a
acestora.
Pentru elementele de natura datoriilor, diferenele constatate n plus ntre valoarea de inventar
i valoarea de intrare se nregistreaz n contabilitate, pe seama elementelor corespunztoare de datorii.
Evaluarea imobilizrilor corporale la data bilanului se efectueaz la cost, mai puin
amortizarea i ajustrile cumulate din depreciere, sau la valoarea reevaluat, aceasta fiind valoarea
just la data reevalurii, mai puin orice amortizare ulterioar cumulat i orice pierderi din depreciere
ulterioare cumulate.
Activele de natura stocurilor se evalueaz la valoarea contabil, mai puin ajustrile pentru
depreciere constatate.
Titlurile pe termen scurt (aciuni i alte investiii financiare) admise la tranzacionare pe o pia
reglementat se evalueaz la valoarea de cotaie din ultima zi de tranzacionare, iar cele
netranzacionate la costul istoric mai puin eventualele ajustri pentru pierdere de valoare.
Titlurile pe termen lung (aciuni i alte investiii financiare) se evalueaz la costul istoric mai
puin eventualele ajustri pentru pierdere de valoare.
Capitalurile proprii rmn evideniate la valorile din contabilitate.
La fiecare dat a bilanului:
- Elementele monetare exprimate n valut (disponibiliti i alte elemente asimilate, cum sunt
acreditivele i depozitele bancare, creane i datorii n valut) trebuie evaluate i prezentate n situaiile
financiare anuale utiliznd cursul de schimb valutar, comunicat de Banca Naional a Romniei i
valabil la data ncheierii exerciiului financiar. Diferenele de curs valutar, favorabile sau nefavorabile,
ntre cursul de schimb al pieei valutare, comunicat de Banca Naional a Romniei de la data
nregistrrii creanelor sau datoriilor n valut, sau cursul la care acestea sunt nregistrate n
contabilitate i cursul de schimb de la data ncheierii exerciiului financiar, se nregistreaz la venituri
sau cheltuieli din diferene de curs valutar, dup caz;
- Pentru creanele i datoriile, exprimate n lei, a cror decontare se face n funcie de cursul
unei valute, eventualele diferene favorabile sau nefavorabile, care rezult din evaluarea acestora se
nregistreaz la alte venituri sau alte cheltuieli financiare, dup caz. Determinarea diferenelor de
valoare se efectueaz prevederilor de la paragraful precedent;
- Elementele nemonetare achiziionate cu plata n valut i nregistrate la cost istoric
(imobilizri, stocuri) trebuie prezentate n situaiile financiare anuale utiliznd cursul de schimb valutar
de la data efecturii tranzaciei;
- Elementele nemonetare achiziionate cu plata n valut i nregistrate la valoarea just (de
exemplu, imobilizrile corporale reevaluate) trebuie prezentate n situaiile financiare anuale la aceast
valoare.
Prin elemente monetare se nelege disponibilitile bneti i activele/datoriile de primit/de
pltit n sume fixe sau determinabile. Caracteristica esenial a unui element monetar este dreptul de a
primi sau obligaia de a plti un numr fix sau determinabil de uniti monetare.
Evenimentele care apar dup data bilanului pot furniza informaii suplimentare referitoare la
perioada raportat fa de cele cunoscute la data bilanului. Dac situaiile financiare anuale nu au fost
aprobate, acestea trebuie ajustate pentru a reflecta i informaiile suplimentare, dac informaiile
respective se refer la condiii (evenimente, operaiuni etc.) care au existat la data bilanului.
La data ieirii din entitate sau la darea n consum bunurile se evalueaz i se scad din
gestiune la valoarea lor de intrare sau valoarea la care sunt nregistrate n contabilitate (de exemplu,
valoarea reevaluat pentru imobilizrile corporale care au fost reevaluate sau valoarea just pentru
valorile mobiliare pe termen scurt admise la tranzacionare pe o pia reglementat).
Activele constatate minus n gestiune se scot din eviden la data constatrii lipsei acestora.
23
La scoaterea din eviden a activelor, se reiau la venituri ajustrile pentru depreciere sau
pierdere de valoare aferente acestora.
Teme de verificare
TV 1.5. Reguli generale de evaluare a elementelor din situaiile financiare
1. Precizai regula de evaluare a elementelor ieite din unitate sau la darea n consum;
2. Prezentai modul de evaluare a activelor de natura stocurilor cu ocazia nchiderii exerciiului.
Rspuns:




1.6. Rspunsuri la temele de verificare
TV 1.1. Contabilitatea financiar-component de baz a sistemului contabil dualist
1. Enumerai structurile componente ale poziiei financiare:
- Activele;
- Capitalurile proprii;
- Datoriile.

TV 1.2. Utilizatorii de informaii financiar-contabile i necesitile lor informative
1. Caracterizai utilizatorii de informaii angajaii i cerinele lor informative;
Personalul angajat i grupurile lor reprezentative (sindicate, n principal) sunt interesai de
informaiile privind stabilitatea i profitabilitatea angajatorilor lor, pentru a aprecia posibilitatea
meninerii locurilor de munc pe termen lung. Cu toate c sntatea financiar reflectat de bilanul
actual ofer o siguran a momentului, personalul este interesat, n principal, de sntatea financiar
viitoare, concretizat n mbogirea ntreprinderii i exprimat n conturile de rezultate. Aceti
utilizatori sunt interesai i de informaii care le permit s evalueze capacitatea entitii de a oferi
remuneraii, pensii i alte beneficii de pensionare, precum i oportuniti profesionale.
2. Caracterizai utilizatorii de informaii clienii i cerinele lor informative.
Clienii sunt interesai de informaii despre continuitatea activitii unei entiti, n special
atunci cnd au o colaborare pe termen lung cu entitatea respectiv sau sunt dependeni de ea. Clientul
este rege. El ateapt, evident, de la furnizorul su, produse de calitate la cel mai bun pre i cu cele
mai bune termene de decontare. El este, deci, direct preocupat de sntatea financiar a furnizorului
su. Dac avem n vedere i afirmaia anterioar c furnizorii reprezint bancherii propriilor clieni,
interesul acestora din urm pentru situaia financiar a furnizorilor nu mai necesit nici un comentariu.

TV 1.3. Caracteristicile calitative ale informaiilor din situaiile financiare
1. Caracterizai verificabilitatea.
Verificabilitatea reprezint caracteristica amplificatoare care i asigur pe utilizatori c
informaiile reflect exact fenomenele economice pe care i propun s le reprezinte. Aceasta nseamn
c diferii observatori indepenedeni i n cunotin de cauz ar putea ajunge la un consens (nu
neaprat la un acord total) c o anumit descriere constituie o reprezentare exact.
2. Caracterizai comparabilitatea.
Comparabilitatea reprezint caracteristica informaiei financiare care permite efectuarea
comparaiilor n timp i spaiu. Deoarece deciziile utilizatorilor presupun alegeri ntre alternative,
informaiile referitoare la entitatea raportoare sunt mult mai utile dac pot fi comparate cu informaiile
similare despre alte entiti i cu informaii similare despre aceeai entitate aferente unei alte perioade
sau date.

TV 1.4. Principiile aplicabile n contabilitatea financiar
1. Caracterizai principiul intagibilitii.
Potrivit acestui principiu bilanul de deschidere al fiecrui exerciiu trebuie s corespund
bilanului de nchidere al exerciiului precedent. Principiul vizeaz asigurarea continuitii i coerenei
informaiilor furnizate privind poziia financiar i performana obinut.
2. Caracterizai principiul evalurii separate a elementelor de active i datorii.
Principiul evalurii separate a elementelor de active i de datorii oblig la evaluarea separat a
componentelor fiecrui element de activ i de datorie. Astfel, pentru stabilirea sumei totale
corespunztoare unui post din bilan trebuie s se determine separat suma sau valoarea fiecrui element
de activ ori de datorii care formeaz postul respectiv.

TV 1.5. Reguli generale de evaluare a elementelor din situaiile financiare
1. Precizai regula de evaluare a elementelor ieite din unitate sau la darea n consum.
La data ieirii din entitate sau la darea n consum bunurile se evalueaz i se scad din gestiune
la valoarea lor de intrare sau valoarea la care sunt nregistrate n contabilitate (de exemplu, valoarea
reevaluat pentru imobilizrile corporale care au fost reevaluate sau valoarea just pentru valorile
mobiliare pe termen scurt admise la tranzacionare pe o pia reglementat).
2. Prezentai modul de evaluare a activelor de natura stocurilor cu ocazia nchiderii exerciiului.
Activele de natura stocurilor se evalueaz la valoarea contabil, mai puin ajustrile pentru
depreciere constatate.
1.7. Teste gril
1). La sfritul exerciiului financiar, valoarea datoriilor, respectiv creanelor n valut se corecteaz
prin:
a) constituirea de ajustri pentru deprecierea creanelor;
b) constituirea de provizioane;
c) nu se corecteaz;
d) nregistrarea ca venituri financiare sau cheltuieli financiare;
e) nregistrarea ca venituri sau cheltuieli de exploatare;

2). Elementele care caracterizeaz poziia financiar a unei entiti sunt:
a) activele, capitalurile proprii i datoriile;
b) activele i pasivele;
c) activele, datoriile, cheltuielile i veniturile;
d) veniturile i cheltuielile;
e) nici un rspuns nu este corect.

3). Elementele care caracterizeaz performana financiar a unei entiti sunt:
a) activele, capitalurile proprii i datoriile;
b) activele i pasivele;
c) activele, datoriile, cheltuielile i veniturile;
d) veniturile i cheltuielile;
e) nici un rspuns nu este corect.

4). Precizai care sunt caracteristicile calitative fundamentale n viziunea IASB:
a. comparabilitatea i neutralitatea;
b. relevana i verificabilitatea;
c. reprezentarea fidel i relevana;
d. inteligibilitatea i relevana.

5). Precizai care sunt caracteristicile calitative amplificatoare n viziunea IASB:
a. comparabilitatea i neutralitatea;
b. relevana i verificabilitatea;
c. reprezentarea fidel i relevana;
d. inteligibilitatea i relevana.

Total: 10 puncte (cte 2 puncte pentru fiecare rspuns)

1.8. Bibliografie
1. Casimir, J.-P., Caspar, B., Cozian, M., Comptabilit gnrale de lentreprise, Deuxime
dition, Ed. Litec, Paris, 1990
2. Horomnea, E, Tratat de contabilitate. Teorii, concepte, principii, standarde, aplicaii, Vol. I,
Ed. Sedcom Libris, Iai, 2001
3. Horomnea, E., Audit financiar. Concepte. Standarde. Norme, Ed. Alfa, Iai, 2010
25
4. Horomnea, E., Tabr, N., Budugan, D., Georgesu, I., Beianu, L., Dicu, R., Introducere n
contabilitate. Concepte i aplicaii, Ed. TIPOMOLDOVA, Iai, 2010
5. Regnard, J.-F., Lire un bilan cest simple, 2
e
edition, ditions, CASTEILLA, Montigny le
Bretonneux, 1996
6. Ristea, M., Contabilitatea ntre fiscal i gestionar, Ed. Tribuna Economic, Bucureti, 1998
7. Ristea, M., Noul sistem contabil al agenilor economici din Romnia, Ed. CECCAR, Bucureti,
1993
8. Rousse, F., Normalisation comptable, Principes et pratiques, Collection Mthodologie, Ed.
Ministre de la Coopration et du Dveloppement, Paris, 1989
9. Toma, C., Managementul contabilitii financiare, Ed. TipoMoldova, Iai, 2012
10. Toma, C., Contabilitate financiar, Ed. TipoMoldova, Iai, 2011
11. Toma, C., Conturile anuale i imaginea fidel n contabilitatea romneasc probleme
contabile actuale, concepte, analiz i audit - , Ed. Junimea, Iai, 2001
12. Viandier, A., Lauzainghein, Ch. de, Droit comptable, 2
e
dition, Ed. Prcis Dalloz, Paris, 1993
13.
*
*
*
IASB, Standardele Internaionale de Raportare Financiar

, Norme oficiale emise la 1


ianuarie, 2011, Partea A Cadrul general conceptual i dispoziii, Ed. CECCAR, Bucureti,
2011
14.
*
*
*
Legea contabilitii nr. 82/1991, republicat n Monitorul Oficial al Romniei, Partea I nr.
454/18.06.2008, modificat i completat prin OUG nr. 37/2011 pentru modificarea i
completarea Legii contabilitii nr. 82/1991 i pentru modificarea altor acte normative
incidente, publicat n Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, nr. 285, din 22 aprilie 2011
15.
*
*
*
Ordinul ministrului finanelor publice nr. 1.826/22.12.2003 pentru aprobarea Precizrilor
privind unele msuri referitoare la organizarea i conducerea contabilitii de gestiune,
publicat n Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, nr. 23/12.01.2004
16.
*
*
*
Ordinul ministrului finanelor publice nr. 3.055/29.10.2009 pentru aprobarea
reglementrilor contabile conforme cu directivele europene, publicat n Monitorul Oficial al
Romniei, Partea I, nr. 766 i 766 bis/10.11.2009, modificat i completat prin Ordinul
ministrului finanelor publice nr. 2869/23.12.2010 pentru modificarea i completarea unor
reglementri contabile, publicat n Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, nr. 882/29.12.2010,
modificat i completat prin Ordinul ministrului finanelor publice nr. 2239/30.062011, pentru
aprobarea Sistemului simplificat de contabilitate, publicat n Monitorul Oficial al Romniei,
Partea I, nr. 522/25.07.2011, modificat i completat prin Ordinul ministrului finanelor publice
nr. 2382/3.08. 2011 pentru completarea unor reglementri contabile. Reglementri grupuri de
interes economic, publicat n Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, nr. 563/8.08.2011,
modificat i completat prin Ordinul ministrului finanelor publice nr. 1.118/20.08.2012 privind
modificarea i completarea Reglementrilor contabile aprobate prin Ordinul ministrului
finanelor publice nr. 3.055/2009, publicat n Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, nr.
603/22.08.2012, modificat i completat prin Ordinul ministrului finanelor publice nr.
1690/12.12.2012 pentru completarea unor reglementri contabile, publicat n Monitorul Oficial
al Romniei, Partea I, nr. 857/18.12.2012

UNITATEA DE STUDIU 2 CONTABILITATEA STOCURILOR I PRODUCIEI
N CURS DE EXECUIE
Obiectivele unitii de studiu 2 ............................................................................................................. 27
2.1. Delimitri i structuri privind stocurile i producia n curs de execuie ........................................ 27
2.2. Evaluarea stocurilor ...................................................................................................................... 29
2.3. Organizarea contabilitii sintetice i analitice a stocurilor ........................................................... 33
2.4. Contabilitatea stocurilor de materii prime i materiale .................................................................. 35
2.5. Contabilitatea stocurilor n curs de aprovizionare ......................................................................... 40
2.6. Contabilitatea produciei ............................................................................................................... 40
2.7. Contabilitatea stocurilor aflate la teri ........................................................................................... 43
2.8. Contabilitatea animalelor i psrilor ........................................................................................... 44
2.9. Contabilitatea mrfurilor .............................................................................................................. 45
2.10. Contabilitatea ambalajelor .......................................................................................................... 47
2.11. Contabilitatea ajustrilor pentru deprecierea stocurilor i produciei n curs de execuie ........... 48
2.12. Rspunsuri la temele de verificare............................................................................................... 49
2.13. Teste gril .................................................................................................................................... 49
2.14. Bibliografie.................................................................................................................................. 50

Obiectivele unitii de studiu 2
Tematica acestei uniti de studiu i propune atingerea urmtoarelor obiective specifice:
Asimilarea conceptelor de activ circulant, stocuri i producie n curs de execuie i
formelor de manifestare ale acestora;
Cunoaterea metodelor de evaluare a stocurilor i produciei n curs de execuie;
nsuirea metodelor de organizare a contabilitii sintetice a stocurilor i produciei n curs
de execuie;
nregistrarea n contabilitate a principalelor operaii privind stocurile de materiale;
nsuirea modului de nregistrare n contabilitate a operaiilor privind producia;
Reflectarea n contabilitate a principalelor operaii privind stocurile aflate la teri;
nregistrarea n contabilitate a principalelor operaii privind animalele i psrile;
nsuirea modului de nregistrare n contabilitate a operaiilor privind mrfurile i
ambalajele;
Reflectarea n contabilitate a principalelor operaii privind ajustrile pentru deprecierea
stocurilor i produciei n curs de execuie.

Timp de studiu: 5 ore

2.1. Delimitri i structuri privind stocurile i producia n curs de execuie
Pe lng imobilizri, care asigur baza tehnic a produciei, circulaiei mrfurilor i prestrilor
de servicii, activitatea desfurat de ntreprinderi impune i folosirea unui volum mare i diversificat
de active circulante. n cadrul acestora, activele circulante materiale dein un rol hotrtor n realizarea
obiectului de activitate specific fiecrei entiti.
Potrivit reglementrilor n vigoare, un element de activ este considerat activ circulant dac [14,
punctul 147, alin (1)]:
a) se ateapt s fie realizat sau este deinut cu intenia de a fi vndut sau consumat n cursul normal al
ciclului de exploatare al entitii;
b) este deinut, n principal, n scopul tranzacionrii;
c) se ateapt a fi realizat n termen de 12 luni de la data bilanului; sau
d) este reprezentat de numerar sau echivalente de numerar a cror utilizare nu este restricionat.
Ciclul de exploatare al unei persoane juridice reprezint perioada de timp dintre achiziionarea
materiilor prime care intr ntr-un proces de transformare i finalizarea acestora n trezorerie sau sub
forma unui echivalent de trezorerie.
Prin echivalente de trezorerie se nelege investiiile financiare pe termen scurt, uor
convertibile n numerar i al cror risc de schimbare a valorii este nesemnificativ [11, p. 153].
n categoria activelor circulante se cuprind:
- stocurile, inclusiv valoarea serviciilor prestate pentru care nu a fost ntocmit factur;
- creanele generate de activitatea curent;
- investiiile pe termen scurt;
- casa i conturile la bnci.
Stocurile sunt active circulante, aflate n diferite situaii, i anume:
destinate pentru a fi vndute pe parcursul desfurrii normale a activitii;
n curs de producie n vederea vnzrii n condiiile prezentate anterior;
sub form de materii prime, materiale i alte consumabile ce urmeaz a fi folosite n procesul
de producie sau pentru prestarea de servicii.
Din punct de vedere al sarcinilor gestionare care revin contabilitii stocurilor, acestea se
grupeaz n stocuri propriu-zise i producie n curs de execuie.
Stocurile i producia n curs (neterminat) se concretizeaz n ansamblul bunurilor i
serviciilor din cadrul entitiii care sunt destinate fie vnzrii n aceeai stare sau dup parcurgerea
anumitor stadii ale procesului de fabricaie, fie consumului de la prima lor utilizare. Acestea se
caracterizeaz, n general, printr-o vitez de rotaie mare, servind activitatea ntreprinderii, pe o
perioad mai mic de un an, cu unele excepii.
Actele normative n vigoare prevd c: Deinerea, cu orice titlu, de bunuri materiale, titluri de
valoare, numerar i alte drepturi i obligaii, precum i efectuarea de operaiuni economice, fr s fie
nregistrate n contabilitate, sunt interzise [13, art. 11].
n aplicarea acestor prevederi este necesar s se asigure [ 14, pct. 156, alin. (2)]:
a) Recepionarea tuturor bunurilor materiale intrate n entitate i nregistrarea lor la locurile de
depozitare. Bunurile materiale primite pentru prelucrare, n custodie sau n consignaie se
recepioneaz i nregistreaz distinct ca intrri in gestiune. n contabilitate valoarea acestor bunuri se
nregistreaz n conturi n afara bilanului;
b) n situaia unor decalaje ntre aprovizionarea i recepia bunurilor care se dovedesc a fi n
mod cert proprietatea unitii se procedeaz astfel:
- bunurile sosite fr factur se nregistreaz ca intrri n gestiune att la locul de depozitare ct i n
contabilitate, pe baza recepiei i a documentelor nsoitoare;
- bunurile sosite i nerecepionate se nregistreaz distinct n contabilitate ca intrare n gestiune;
c) n cazul unor decalaje ntre vnzarea i livrarea bunurilor, acestea se nregistreaz ca ieiri
din unitate, nemaifiind proprietatea acesteia, astfel:
- bunurile vndute i nelivrate se nregistreaz distinct n gestiune, iar n contabilitate n conturi n
afara bilanului;
- bunurile livrate, dar nefacturate, se nregistreaz ca ieiri din gestiune att la locurile de depozitare
ct i n contabilitate, pe baza documentelor care confirm ieirea din gestiune potrivit legii;
d) Bunurile aprovizionate sau vndute cu clauze privind dreptul de proprietate se nregistreaz
la intrri i, respectiv, la ieiri, att n gestiune, ct i n contabilitate, potrivit contractelor ncheiate.
Pornind de la aceste prevederi legale, organizarea corespunztoare a gestiunii stocurilor de
materiale impune respectarea urmtoarelor restricii [7, p. 137]:
- identificarea strict a naturii bunului;
- clasificarea bunurilor dup destinaie;
- nregistrarea intrrilor i ieirilor n momentul transferului de proprietate;
- permanena i exactitatea evalurii intrrilor, ieirilor i stocului.
Marea varietate a stocurilor propriu-zise fac necesar clasificarea lor dup mai multe criterii.
Astfel din punct de vedere al naturii acestora stocurile se clasific n urmtoarele categorii:
Materiile prime sunt bunuri care se consum la prima utilizare, particip direct la obinerea
produsului finit i se regsesc n acesta, integral sau parial, n forma iniial sau transformate.
Materialele consumabile particip sau ajut la procesul de fabricaie sau de exploatare, se
consum la prima utilizare dar nu se regsesc, de regul, n produsul finit.
29
Materialele de natura obiectelor de inventar sunt reprezentate prin bunuri care nu
ndeplinesc una din condiiile necesare pentru a fi considerate imobilizri corporale, precum i bunurile
asimilate acestora (echipamentul de protecie, echipamentul de lucru, mbrcmintea special,
mecanismele, dispozitivele i verificatoarele, SDV- urile, aparatele de msur i control, matriele
utilizate la execuia anumitor produse i alte obiecte similare).
Produsele sunt elemente de natura bunurilor, lucrrilor i serviciilor realizate n urma
procesului de exploatare i care au ca principal destinaie livrarea ctre teri. Asemenea active
circulante materiale sunt reprezentate de semifabricate, produse finite i de produsele reziduale.
Animalele i psrile de natura stocurilor care, potrivit legii, nu sunt considerate imobilizri
corporale, se refer la animalele tinere i la ngrat, animalele i psrile crescute pentru producie i
reproducie. Acestora li se adaug coloniile de albine.
Bunurile pe care le cumpr ntreprinderea pentru a le vinde n starea n care au fost
achiziionate sau dup prelucrri nesemnificative sunt considerate mrfuri. Desfacerea acestora are loc
prin societi specializate n activiti de comer cu ridicata (en gros) i cu amnuntul (en detail) sau
prin uniti care au ca obiect alte activiti dect comercializarea mrfurilor.
Ambalajele sunt bunurile folosite pentru asigurarea proteciei materiilor prime, materialelor,
produselor finite, mrfurilor etc. pe timpul transportului i depozitrii sau pentru prezentarea lor
comercial.
Din categoria activelor circulante materiale face parte i producia n curs de execuie.
Aceasta se refer la producia ce nu a parcurs toate fazele (stadiile) de prelucrare prevzute n procesul
tehnologic, avnd o situaie intermediar ntre materia prim i semifabricat sau ntre semifabricat i
produsul finit sau ntre materia prim i produsul finit. Lucrrile, serviciile i studiile n curs de
execuie sau neterminate sunt alte elemente componente ale produciei n curs de execuie.
Dup apartenena la patrimoniu, stocurile se pot grupa n: stocuri aflate n gestiunea unitii
care fac parte din averea proprie a acesteia i stocuri care nu aparin averii proprii, dei se afl n
gestiunea unitii. Primele stocuri se gsesc n spaiile proprii (depozite, magazii, magazine etc.) sau la
teri (materii prime i materiale aflate la teri, produse date la teri, mrfuri n custodie sau consignaie
la teri etc.). Stocurile din cea de-a doua categorie aparin terilor i se gsesc temporar n ntreprindere
pentru anumite scopuri (materii prime, materiale, materiale de natura obiectelor de inventar, mrfuri
etc. primite spre prelucrare, n custodie sau n consignaie) [10, p. 73].
Stocurile, din punct de vedere al provenienei, trebuie privite sub dou aspecte [11, p. 156].
- stocuri achiziionate de unitate din afar (materii prime, materiale consumabile, materiale de natura
obiectelor de inventar, animale, mrfuri, ambalaje etc. cumprate de la furnizori sau din avansuri de
trezorerie) sau intrate n gestiune pe alte ci (aport n natur al acionarilor/asociailor la capitalul
social, primite cu titlu gratuit, plusuri de inventar constatate la stocurile provenite din aprovizionri
din afara ntreprinderii sau din alte surse etc.);
- stocuri obinute din activitatea proprie (materiale de natura obiectelor de inventar, semifabricate,
produse finite, produse reziduale, ambalaje, animale i psri etc.).

Teme de verificare
TV 2.1. Delimitri i structuri privind stocurile i producia n curs de execuie
1. Care sunt structurile de stocuri dup natura lor?
Rspuns:





2.2. Evaluarea stocurilor
Legislaia contabil romneasc n materie de evaluare, fiind inspirat din prevederile
Directivei a IV-a european i ale Standardelor de Contabilitate Internaionale, vizeaz patru momente
principale care antreneaz operaii de evaluare: la intrarea n unitate; cu ocazia inventarierii; la
nchiderea exerciiului i la ieirea din unitate sau la darea n consum.
1) Evaluarea la intrarea n unitate. De regul, intrrile de bunuri materiale nu ridic
probleme sub aspectul evalurii, ntruct toate informaiile necesare la cantitile i preurile acestora
sunt preluate din documente justificative. Astfel, la intrarea n entitate stocurile i producia n curs de
execuie se evalueaz i se nregistreaz n contabilitate la valoarea de intrarea (contabil), care se
particularizeaz (dup cile de intrare a bunurilor) n cost de achiziie, cost de producie, valoare just
i valoare de aport.
a). Costul de achiziie (valoarea de achiziie), folosit la evaluarea bunurilor procurate cu titlu
oneros, se obine conform IAS 2 Stocuri - prin nsumarea urmtoarelor elemente:
- preul de cumprare de la furnizor;
- taxe de import i alte taxe (cu excepia acelora pe care ntreprinderea le poate recupera de la
autoritile fiscale);
- costurile de transport, manipulare i alte costuri care pot fi atribuite achiziiei de materiale i
servicii.
Reducerile comerciale i alte elemente similare acordate de furnizor sunt excluse din costul de
achiziie.
Costul de achiziie este folosit la evaluarea materiilor prime, materialelor consumabile,
materialelor de natura obiectelor de inventar, mrfurilor, ambalajelor i a altor bunuri procurate cu titlu
oneros.
b). Costul de producie este folosit la evaluarea bunurilor rezultate din procesul de fabricaie al
entitii, cum sunt produsele finite, producia n curs de execuie, semifabricatele, ambalajele i alte
bunuri realizate cu resurse proprii. n structura costului de producie se regsesc: costul de achiziie al
materiilor prime i materialelor consumate; celelalte cheltuieli directe de producie; o cot a
cheltuielilor indirecte de producie determinate raional ca fiind legate de fabricaia bunului;
cheltuielile perioadei cu dobnzile aferente creditelor bancare contractate pentru producia cu ciclu
lung de fabricaie (pot fi incluse). Dei sunt recunoscute drept cheltuieli ale perioadei n care au
intervenit, se exclud din costul de producie: pierderile de materiale, manopera sau alte costuri de
producie peste limitele normal admise; cheltuielile de depozitare, cu excepia cazurilor n care aceste
costuri sunt necesare n procesul de producie, anterior trecerii ntr-o nou faz de fabricaie; regiile
(cheltuielile) generale de administraie care nu particip la aducerea stocurilor n forma i locul final,
precum i costurile de desfacere. Costurile ndatorrii care sunt direct atribuibile achiziiei,
construciei sau produciei unui activ cu ciclu lung de fabricaie pot fi incluse n costul acelui activ. De
exemplu, n costurile ndatorrii pot fi incluse dobnda la capitalul mprumutat pentru finanarea
achiziiei, construciei sau produciei de active cu ciclu lung de fabricaie, precum i comisioanele
aferente acestor mprumuturi contractate.
Costurile ndatorrii pot fi incluse n costurile de producie ale unui activ cu ciclu lung de
fabricaie, n msura n care sunt legate de perioada de producie [14, pct. 53, alin. (1) i (2)].
c). Valoarea just se folosete la evaluarea bunurilor primite cu titlu gratuit sau constatate n
plus la inventariere. Prin valoare just se nelege suma pentru care activul ar putea fi schimbat de
bunvoie ntre pri aflate n cunotin de cauz n cadrul unei tranzacii cu preul determinat
obiectiv [14, pct. 50, alin. (2)].
d). Valoarea de aport, folosit la evaluarea stocurilor aduse ca aport n natur la capitalul
social, reprezint valoarea prevzut n actul de evaluare, determinat prin expertiza tehnic. Criteriile
care stau la baza valorii de aport sunt multiple: preul pieei, utilitatea pentru entitate, starea i
amplasarea bunurilor.
Legislaia financiar-contabil din ara noastr [14, pct. 160, alin (1)] permite ca, n funcie de
specificul activitii, pentru determinarea costului s poat fi folosit i metoda costului standard.
Costul standard ia n considerare nivelurile normale ale consumurilor de materiale, manoper, precum
i ale eficienei i capacitii de producie. Aceste niveluri trebuie revizuite periodic i ajustate, dac
este necesar, n funcie de condiiile concrete existente la un moment dat.
Diferenele de pre fa de costul de achiziie sau de producie trebuie evideniate distinct n
contabilitate, fiind recunoscute n costul activului. Aceste diferene pot fi nefavorabile (+), atunci cnd
costul efectiv este mai mare dect costul standard sau favorabile (-), atunci cnd costul efectiv este mai
mic dect costul standard.
Repartizarea diferenelor de pre asupra valorii bunurilor ieite i asupra stocurilor se
efectueaz cu ajutorul unui coeficient care se calculeaz astfel:
31
s is
ai idp
I S
Dp S
e repartizar de Coeficient

, n care:
S
idp
= Soldul iniial al diferenelor de pre;
Dp
ai
= Diferene de pre aferente intrrilor n cursul perioadei, cumulat de la nceputul anului;
S
is
= Soldul iniial al stocurilor la costul standard;
I
s
= Valoarea intrrilor de stocuri n cursul perioadei la costul standard, cumulat de la nceputul anului
Acest coeficient se nmulete cu valoarea bunurilor ieite din gestiune la costul standard, iar
suma rezultat se nregistreaz n conturile corespunztoare n care au fost nregistrate bunurile ieite.
Coeficienii de repartizare a diferenelor de pre pot fi calculai la nivelul conturilor sintetice de
gradul I i II, prevzute n planul general de conturi, pe grupe sau categorii de stocuri.
La sfritul perioadei, soldurile conturilor de diferene se cumuleaz cu soldurile conturilor de
stocuri, la pre de nregistrare, astfel nct aceste conturi s reflecte valoarea stocurilor la cost de
achiziie, respectiv de producie, dup caz.
Diferenele de pre astfel stabilite la recepia bunurilor respective se nregistreaz proporional
asupra valorii bunurilor ieite, ct i asupra stocurilor.
n comerul cu amnuntul, pentru a determina costul stocurilor constituite din articole
numeroase i cu micare rapid, care au marje similare (a se nelege marja comerciantului sau adaosul
comercial), poate fi folosit metoda preului cu amnuntul.
Costul bunurilor vndute este calculat prin deducerea valorii marjei brute din preul de vnzare
al stocurilor. Modificrile operate asupra preului de vnzare impun recalcularea marjei brute.
2) La inventariere i prezentarea n bilan, elementele de natura stocurilor se evalueaz la
valoarea actual (de utilitate), denumit valoare de inventar, stabilit n funcie de utilitatea bunului,
starea acestuia i preul pieei. Valoarea de inventar a stocurilor i produciei n curs de execuie se
stabilete i n funcie de destinaia bunurilor, dup cum urmeaz [9, p. 164]:
a) Pentru stocurile destinate vnzrii (mrfuri, produse finite, semifabricate, unele materiale
etc.) evaluarea se realizeaz la preul de vnzare diminuat de cheltuielile ocazionate de desfacere
(transport, depozitare, cheltuieli n perioada de garanie);
b) Semifabricatele i producia n curs de execuie se evalueaz la valoarea corespunztoare
elementelor materiale ncorporate, la care se adaug costurile aferente fazelor de fabricaie parcurse;
c) Materiile prime i materialele consumabile sunt utilizate, n principal, la desfurarea
activitii de producie sau de prestri servicii a unitii, fapt pentru care ar putea fi evaluate i la costul
de reaprovizionare (nlocuire) estimat.
Valoarea produciei n curs de execuie se determin prin inventarierea produciei neterminate,
utilizndu-se dou metode, i anume:
- metoda direct;
- metoda indirect.
Metoda direct presupune determinarea produciei nefinite, obligatoriu prin inventariere [1,
p. 125], operaie care poate fi realizat pe stadii succesive de prelucrare sau pe piese i pe operaii.
Metoda indirect const n determinarea produciei nefinite pe seama datelor oferite de
contabilitate, motiv pentru care ea mai este cunoscut i sub denumirea de metod contabil [1, p.
127]. Aceasta const n deducerea din totalul cheltuielilor efectuate pe parcursul perioadei a
cheltuielilor aferente produciei finalizate.
n momentul inventarierii se constat i elementele de activ lips sau degradate, cu micare
lent sau fr micare, care sunt evaluate la preul de valorificare posibil de obinut la o eventual
vnzare (imputare) a lor. Pentru stabilirea unui asemenea pre ar putea fi avute n vedere [12, pp. 122-
123]:
- preul pieei, n cazul stocurilor de materii prime, materiale i mrfuri;
- valoarea de pia pentru participaii, titluri de credit, valori mobiliare de plasament;
- valoarea de utilitate (indicii statistici de modificare a preurilor), n cazul imobilizrilor;
- cursul de schimb valabil la data inventarierii pentru elementele patrimoniale exprimate n
valut.
Dac valoarea de inventar se determin prin referin la preul pieei se impune ca din aceasta
s se deduc toate cheltuielile care ar mai trebui efectuate pentru a aduce elementul de bilan respectiv
n faza de vnzare.
La nchiderea exerciiului activele de natura stocurilor se evalueaz la valoarea contabil, mai
puin ajustrile pentru depreciere constatate. Ajustri pentru depreciere se constat inclusiv pentru
stocurile fr micare. n cazul n care valoarea contabil a stocurilor este mai mare dect valoarea de
inventar, valoarea stocurilor se diminueaz pn la valoarea realizabil net, prin constituirea unei
ajustri pentru depreciere [14, pct. 56, alin. (2)].
Fac obiectul evalurii i stocurile n curs de execuie.
n aceast etap se procedeaz la o comparaie ntre valoarea de inventar i cea de intrare sau
contabil, iar manifestarea principiului prudenei este mai mult dect evident, n sensul c: plusurile
latente de valoare (valoarea de inventar este superioar valorii contabile nete) la elementele stocabile
nu se nregistreaz n contabilitate, pe cnd minusurile de valoare se nregistreaz sub forma ajustrilor
pentru depreciere (dac deprecierea este considerat reversibil). Prin valoarea net contabil a
stocurilor se nelege valoarea de intrare, mai puin ajustarea pentru depreciere sau pierdere de valoare,
cumulate.
Elementele n cauz rmn reflectate n contabilitatea curent la valoarea contabil, n timp ce
n bilanul contabil sunt prezentate la valoarea net contabil (valoare contabil ajustarea pentru
depreciere sau pierdere de valoare).
3) Cu ocazia ieirii din unitate sau la darea n consum bunurile se evalueaz i se scad din
gestiune la valoarea lor de intrare. Regula enunat nu poate fi aplicat n toate cazurile i pentru toate
categoriile de bunuri.
Bunurile din stoc (materii prime, materiale, mrfuri, produse finite etc.) pot fi urmrite
individual (bunuri identificabile) sau nu pot fi urmrite individual (bunuri interschimbabile, adic
bunuri fungibile, care n interiorul fiecrei categorii nu pot fi n mod unitar identificabile dup intrarea
lor n depozit) [5, p. 216].
Elementele identificabile sunt evaluate la ieire la costurile lor reale de intrare. Conform IAS 2
Stocuri, costul acestor stocuri care nu sunt de obicei fungibile i al acelor bunuri sau servicii produse i
destinate unor comenzi distincte trebuie determinat prin identificarea specific a costurilor
individuale.
Identificarea specific a costului presupune atribuirea costurilor specifice elementelor
identificabile ale stocurilor. Acest tratament contabil este adecvat pentru acele elemente care fac
obiectul unor comenzi distincte, indiferent dac au fost cumprate sau produse. Identificarea specific
nu poate fi folosit dac stocurile cuprind un numr mare de elemente, care sunt de regul fungibile. n
aceste cazuri, metoda care permite selectarea acelor elemente ce rmn n stoc ar putea fi folosit
pentru obinerea unor efecte dorite asupra rezultatului net al perioadei.
Elementele interschimbabile sunt evaluate la ieire prin costul lor estimat de intrare. De
aceea, n cazul elementelor fungibile s-au admis derogri de la regula general (identificarea specific),
putndu-se folosi metode specifice pentru evaluarea la ieire.
n condiiile n care pe parcursul desfurrii activitii aceleai feluri de bunuri se procur la
preuri diferite, pentru evaluarea cantitii de stocuri ieite sau consumate, avnd la baz valoarea de
intrare (costul estimat de intrare) a acestora, se recomand urmtoarele metode de evaluare [3, p. 122]:
-metoda primului intrat-primului ieit (First in-First out FIFO);
-metoda ultimului intrat-primului ieit (Last in-First out LIFO);
-metoda costului mediu ponderat (CMP).
Potrivit metodei primul intrat primul ieit (FIFO), elementele stocabile ieite din gestiune
se evalueaz la costul de achiziie (sau de producie) n ordinea cronologic a vechimii loturilor intrate
n unitate. Dac lotul ieit nu este acoperit n totalitate (cantitativ) din cel mai vechi lot intrat se
apeleaz la costul de achiziie/producie al lotului urmtor, n ordine strict cronologic.
Metoda costului mediu ponderat (CMP) presupune calcularea costului fiecrui element pe
baza mediei ponderate a costurilor elementelor similare aflate n stoc la nceputul perioadei i a
costului elementelor similare produse sau cumprate n timpul perioadei. Relaia de calcul aplicat este
urmtoarea:
QI Qsi
VI Vsi
i
CMUP

, n care:
Vsi= valoarea bunurilor aflate n stoc naintea ultimei intrri;
VI= valoarea bunurilor intrate la alt pre;
Qi= cantitatea din stoc naintea ultimei intrri;
33
CI= cantitatea bunurilor intrate la alt pre.
Potrivit metodei ultima intrare prima ieire (LIFO), bunurile ieite din gestiune se
evalueaz la costul de achiziie (sau de producie) al ultimei intrri (lot). Pe msura epuizrii lotului,
bunurile ieite din gestiune se evalueaz la costul de achiziie/producie al lotului anterior, n ordine
cronologic.
Potrivit paragrafului 25 din IAS 2 Stocuri, costul stocurilor fungibile se determin pe
baza metodei FIFO sau a costului mediu ponderat. Este autorizat i determinarea costului
stocurilor fungibile pe baza metodei LIFO.
n alegerea metodelor de evaluare a ieirilor de stocuri agenii economici au libertate deplin i,
dei criteriul de baz al opiunilor ar trebui s-l reprezinte fidelitatea informaiilor oferite, unitile sunt
tentate s foloseasc acele metode care le permit obinerea de avantaje fiscale.
Potrivit prevederilor legale, metoda aleas trebuie aplicat cu consecven pentru elemente
similare de natura stocurilor i a activelor fungibile de la un exerciiu la altul. Dac, n situaii
excepionale, administratorii decid s schimbe metoda pentru un anumit element de stocuri sau alte
active fungibile, n notele explicative trebuie s fie prezentate urmtoarele informaii [14, pct. 162,
alin. (1)]:
- motivul schimbrii metodei;
- efectele schimbrii asupra rezultatului.
Unitile trebuie s foloseasc aceleai metode de determinare a costului pentru toate stocurile
care au natur i utilizare similare. Pentru stocurile cu natur sau utilizare diferit, utilizarea unor
metode specifice de calcul al costului poate fi justificat.
Teme de verificare
TV 2.2. Evaluarea stocurilor
1. Cum se evalueaz stocurile la intrarea n entitate?
Rspuns:





2.3. Organizarea contabilitii sintetice i analitice a stocurilor
Conducerea i organizarea contabilitii stocurilor se realizeaz, n conformitate cu
reglementrile contabile, dup una din urmtoarele metode:
- metoda (sistemul) inventarului permanent;
- metoda (sistemul) inventarului intermitent.
Metoda inventarului permanent const n utilizarea conturilor de stocuri n care se
nregistreaz cronologic toate operaiile de intrare i ieire a bunurilor. ntruct n conturile (sintetice i
analitice) de stocuri, operaiile de intrare i ieire se nregistreaz pe msura apariiei lor, metoda este
denumit inventar permanent. Folosirea acestei metode permite cunoaterea n permanen, pe baza
informaiilor oferite de contabilitatea sintetic, a stocului scriptic existent la un moment dat. n
contabilitatea sintetic a stocurilor se vor regsi urmtoarele informaii:
-Existentul iniial debitor, la nceputul fiecrei perioade, care va coincide cu existentul final de la
sfritul perioadei precedente;
-Intrrile din cursul perioadei, pe baza documentelor justificative, nregistrate n debitul conturilor de
stocuri, formnd rulajul debitor;
-Ieirile din cursul perioadei nregistrate n creditul conturilor de stocuri, care dau coninut rulajului
creditor;
-Existentul scriptic stabilit ori de cte ori este necesar i la sfritul fiecrei perioade pe baza relaiei:
Existent scriptic = Existent iniial + Intrri Ieiri
n funcie de categoria valoric adoptat pentru evidena stocurilor, sistemul inventarului
permanent poate mbrca mai multe variante [6, p. 77]:
-inventar permanent la cost de achiziie/producie;
-inventar permanent la cost standard.
Metoda inventarului permanent este recomandat pentru a fi folosit de unitile mari. Aceasta
ofer avantajul cunoaterii n permanen a existentului de mrfuri, pe baza datelor contabilitii, ceea
ce asigur un control gestionar mai riguros al stocurilor aflate n proprietatea societii. Periodic,
existentul scriptic se compar cu situaia faptic constatat cu ocazia inventarierilor i se stabilesc
eventualele diferene (plusuri sau minusuri) de inventar. Dei presupune un volum mai mare de munc
(prin nregistrarea n contabilitate a tuturor operaiilor de intrare-ieire), aplicarea metodei se justific
cel puin prin funcia gestionar a contabilitii pstrarea integritii activelor societii.
Metoda inventarului intermitent pornete de la concepia de baz c bunurile nu se
aprovizioneaz n scopul stocajului ci al consumului sau revnzrii, motiv pentru care n momentul
achiziiei lor nu se reflect n conturile de stocuri, ci direct n conturile specifice de cheltuieli [7, p.
147]. Conturile de stocuri intervin doar la sfritul fiecrei perioade de gestiune i reflect stocurile de
bunuri constatate prin inventariere. La nceputul perioadei urmtoare stocurile existente sunt anulate,
prin majorarea cheltuielilor corespunztoare.
Deoarece micrile din cursul perioadei nu se nregistreaz n conturile de stocuri, pe baza
datelor contabilitii nu pot fi cunoscute stocurile scriptice. Pentru determinarea stocurilor existente se
impune inventarierea faptic, operaie care se efectueaz la sfritul fiecrei luni, n vederea afectrii
corecte a cheltuielilor perioadei.
Metodologia de lucru impus de sistemul inventarului intermitent este diferit n funcie de
proveniena stocurilor. Astfel, pentru stocurile intrate din afara unitii se parcurg urmtoarelor etape
[10, p. 82]:
- la nceputul fiecrei luni, stocurile constatate prin inventariere la sfritul perioadei precedente se
anuleaz, prin majorarea cheltuielilor;
- pe parcursul lunii, achiziiile de bunuri se nregistreaz direct n conturile specifice de cheltuieli;
- ieirile de stocuri din cursul perioadei nu se nregistreaz n contabilitate;
- la sfritul lunii se inventariaz stocurile existente i se nregistreaz n contabilitate, n debitul
contului de stocuri, prin diminuarea cheltuielilor corespunztoare.
Dup parcurgerea acestor etape, soldul contului de cheltuieli va reflecta valoarea stocurilor
ieite n cursul lunii, calculat n baza relaiei [4, p. 187]:
Ieiri = Stoc iniial + Intrri Stoc final
n cazul stocurilor provenite din producie proprie, etapele care trebuie parcurse sunt
urmtoarele [12, p. 164]:
- se anuleaz stocurile de producie constatate la sfritul perioadei anterioare prin inventariere n
coresponden cu variaia stocurilor;
- bunurile obinute din producie proprie nu se nregistreaz n evidena sintetic, ci doar n cadrul celei
operative inut la locurile de depozitare;
- pe msura vnzrii (ieirii din gestiune) a stocurilor, acestea vor fi nregistrate asupra conturilor de
venituri fr a fi necesar operaia de destocare a lor (descrcarea gestiunii);
- bunurile provenite din producie proprie sunt inventariate la sfritul perioadei i se nregistreaz n
conturile corespunztoare de stocuri prin majorarea variaiei stocurilor.
Metoda inventarului intermitent poate fi aplicat de unitile mici i mijlocii care nu folosesc
un volum mare i diversificat de active circulante. Dei prezint avantajul c reduce munca de
nregistrare n contabilitate (prin nenregistrarea ieirilor din cursul perioadei), folosirea acestei metode
genereaz i unele dezavantaje:
- pe baza informaiilor contabilitii, nu poate fi cunoscut stocul existent la un moment dat, ceea ce
necesit efectuarea de inventarieri periodice, cel puin la sfritul fiecrei luni;
-nu identific diferenele de inventar, ntruct stocurile constatate la inventarierea faptic nu pot fi
comparate cu stocurile scriptice (despre care nu exist informaii); n consecin, nu apar noiunile de plusuri i
minusuri de inventar;
-nu asigur un control riguros al gestiunii stocurilor i al integritii acestora, fiind considerat
normal situaia constatat la inventariere; eventualele abateri fa de situaia real vor afecta n plus sau
minus cheltuielile unitii.
Observaie:
Dac n cazul aplicrii metodei inventarului permanent stocurile pot fi evaluate att la preuri standard ct i
la costuri efective, n varianta utilizrii inventarului intermitent evaluarea stocurilor se realizeaz numai la
costuri efective.
35
Teme de verificare
TV 2.3. Organizarea contabilitii sintetice i analitice a stocurilor
1. Care sunt metodele ce pot fi utilizate pentru conducerea i organizarea contabilitii stocurilor?
Rspuns:



2.4. Contabilitatea stocurilor de materii prime i materiale
n categoria stocurilor de materii prime i materiale se includ: materiile prime, materialele
consumabile i materialele de natura obiectelor de inventar.
Materiile prime reprezint substana de baz n obinerea produselor finite, semifabricatelor,
lucrrilor i serviciilor din obiectul de activitatea al ntreprinderii i n care se regsesc total sau parial,
n starea iniial sau transformat.
Pentru evidena acestor stocuri intervine contul de activ 301 Materii prime, iar modul lui
concret de funcionare difer n raport de metoda folosit n contabilizarea stocurilor de materii prime
(inventar permanent sau intermitent).
n situaia aplicrii metodei inventarului intermitent contul 301 se debiteaz la sfritul lunii cu
valoarea materiilor prime (la cost efectiv) constatate prin inventariere (601) i se crediteaz la
nceputul lunii urmtoare cu valoarea stocului de materii prime trecut asupra cheltuielilor
corespunztoare (601).
Contabilitatea analitic a materiilor prime se ine pe grupe, subgrupe i pe fiecare fel de materie
prim n parte.
n categoria materialelor consumabile se includ:
- Materialele auxiliare sunt bunuri care particip sau creeaz condiii normale pentru desfurarea
procesului de exploatare, fr a se regsi, de regul, n produsele obinute;
- Combustibilii pot participa direct sau indirect la procesul tehnologic, asigurnd transformarea
materiilor prime i materialelor auxiliare n producie finit sau n curs de execuie, sub influena energiei
calorice. Uneori combustibilii creeaz doar condiii pentru desfurarea procesului tehnologic sau realizarea
celorlalte funcii ale ntreprinderii;
- Materialele pentru ambalat sunt bunuri destinate protejrii materialelor, produselor finite, mrfurilor
etc. pe timpul manipulrii, transportului sau vnzrii lor, care dup folosirea lor nu mai pot fi utilizate pe
destinaia iniial (deservesc un singur ciclu de circulaie);
- Piesele de schimb sunt reprezentate prin acele bunuri care servesc pentru nlocuirea unor componente
uzate ale imobilizrilor corporale, ale materialelor de natura obiectelor de inventar etc.;
- Seminele i materialele de plantat sunt active circulante materiale utilizate n unitile din agricultur
i silvicultur, care au rolul de a asigura procesul de reproducie din aceste ramuri ale economiei naionale;
- Furajele sunt bunuri utilizate n unitile cu profil agricol, fiind considerate produse finite la fermele
vegetale i materiale consumabile pentru fermele zootehnice;
- n categoria altor materiale consumabile se includ acele bunuri din dotarea unitilor care dein o
pondere redus n totalul materialelor consumabile, cum sunt: imprimatele i rechizitele de birou, materialele
informatice, materialele pentru ntreinere i curenie etc.
Evidena materialelor de natura celor menionate se asigura cu ajutorul contului de activ 302
Materiale consumabile care prezint o funciune similar contului 301 Materii prime. Coninutul
eterogen al contului impune organizarea contabilitii la nivelul conturilor sintetice de gradul II.
Materialele de natura obiectelor de inventar sunt acele mijloace de munc ce au o valoare
mai mic dect limita minim prevzut de lege pentru a fi considerate imobilizri corporale,
indiferent de durata lor de serviciu (inclusiv cele cu durata mai mare de un an) sau cu durat mai mic
de un an, indiferent de valoarea lor. Sunt asimilate materialelor de natura obiectelor de inventar i
urmtoarele bunuri [8, p. 118]:
- echipamentul de protecie, echipamentul de lucru i mbrcmintea special impuse salariailor prin
normele de protecie i securitate a muncii sau de regulamente speciale;
- sculele, dispozitivele i verificatoarele (SDV-uri), mecanismele, aparatele de msur i control
(AMC-uri), matriele folosite la fabricarea anumitor produse ori comenzi i alte bunuri similare;
- baracamentele i amenajrile provizorii de antier, reprezentate de bunurile achiziionate sau
construite cu efort propriu de ctre uniti pentru executarea lucrrilor i prestaiilor n construcii;
nu se includ n aceast categorie lucrrile de organizare a antierelor de la care, n urma terminrii
lucrrilor de construcii sau a abandonrii lor, nu se recupereaz materiale, cum ar fi: platforme
betonate, drumuri i ci de acces, gropi de var etc.
Deoarece sunt mijloace de munc, materialele de natura obiectelor de inventar prezint o serie
de caracteristici specifice mijloacelor fixe, i anume:
- particip la mai multe cicluri de exploatare;
- i pstreaz forma fizic pe parcursul folosirii;
- i transmit treptat sau integral valoarea asupra produciei la a cror realizare au contribuit.
Pentru includerea pe cheltuieli a valorii obiectelor de inventar date n folosin pot fi utilizate
mai multe metode:
- metoda integral care presupune trecerea pe cheltuieli a ntregii valori a materialelor de natura
obiectelor de inventar n momentul drii n folosin;
- metoda cotelor egale (proporionale) const n includerea ealonat a valorii obiectelor de inventar pe
cheltuieli (50% la darea n folosin i 50% la scoaterea din uz);
Observaie:
Potrivit prevederilor legale, n cazul includerii ealonate a valorii materialelor de natura obiectelor de inventar
pe cheltuieli trebuie s se asigure recuperarea integral a valorii acestora n termen de maximum 3 ani).
- metoda cotelor procentuale de uzur, care se bazeaz pe includerea n cheltuieli a valorii materialelor
de natura obiectelor de inventar prin aplicarea unor cote procentuale la valoare de intrare a celor aflate n
folosin. Aceste cote se pot stabili difereniat pe subdiviziunile organizatorice ale unitii i pe feluri de obiecte
de inventar sau sub forma unei cote unice pentru ntreaga societate.
Valoarea SDV-urilor cu destinaie special i aparatelor de msur i control destinate
fabricrii unor produse sau realizrii anumitor comenzi se include, de regul, ealonat n costurile
acestor produse sau comenzi.
Evidena existenei, micrii i uzurii materialelor de natura obiectelor de inventar se asigur
prin contul de activ 303 Materiale de natura obiectelor de inventar. Dac evidena materiilor
prime i materialelor se ine la nivelul costurilor standard diferenele (n plus sau n minus) care apar
ntre preul de nregistrare standard (prestabilit) i costul efectiv sunt reflectate cu ajutorul contului
bifuncional 308 Diferene de pre la materii prime i materiale. Contul 308 este un cont
rectificativ al valorii de nregistrare a materiilor prime, materialelor consumabile i materialelor de
natura obiectelor de inventar.
Exemplu: O unitate care evalueaz bunurile de natura stocurilor la nivelul preurilor prestabilite deine
la nceputul unei luni un stoc de materii prime n valoare de 30.000 lei (cost standard), cu diferen de pre n
plus de 3.800 lei.
n cursul lunii au loc urmtoarele operaii:
A) Metoda inventarului permanent:
1) Se primesc de la furnizori materii prime facturate la 50.000 lei cu TVA de 24% (12.000 lei). Preul
standard al materiilor prime aprovizionate este de 51.000 lei.
- nregistrarea achiziiei pe baza facturii i notei de intrare-recepie
1a. % = % - -
301 401 51.000 62.000
4426 308 12.000 1.000
2) Se primesc de la teri materii prime n valoare de 5.000 lei, pre de nregistrare.
2. 301 = 351 5.000 5.000
3) Se achiziioneaz materii prime pltite din avansuri de trezorerie la un cost de 3.600 lei, cu o tax pe
valoarea adugat de 864 lei. Preul de nregistrare al acestor bunuri este de 3.000 lei.
a) nregistrarea achiziiei pe baza facturii i notei de intrare-recepie
3a. % = 401 - 4.464
301 3.000
308 600
4426 864
b) justificarea achitrii obligaiei fa de furnizor, pe baza chitanei depus de delegat
3b. 401 = 542 4.464 4.464
4) Se nregistreaz valoarea materiilor prime rmase dup terminarea unei comenzi, care urmeaz a fi
vndute, de 2.500 lei, pre de nregistrare.
4. 371 = 301 2.500 2.500
5) Se depun de ctre un acionar, ca aport la capitalul social, materii prime n valoare de 10.000 lei pre
de nregistrare
37
5. 301 = 456 10.000 10.000
6) Se nregistreaz valoarea de 6.000 lei pre de nregistrare a materiilor prime trimise la teri pentru
prelucrare
6. 351 = 301 6.000 6.000
7) Se achiziioneaz de la furnizori materii prime facturate la 39.500 lei cu TVA de 9.480 lei.
Cheltuielile ocazionate de transportul bunurilor de la furnizori sunt facturate de unitatea specializat la 600 lei,
cu TVA de 144 lei. Preul de nregistrare al materii prime cumprate este de 40.000 lei.
-nregistrarea facturii primite de la furnizorul de materii prime:
7a. % = 401 - 48.980
301 39.500
4426 9.480
-nregistrarea facturii de transport, cu evidenierea diferenei de pre:
7b. % = 401 - 744
301 500
308 100
4426 144
8) Se trimit unei subuniti materii prime n valoare de 7.500 lei, pre de nregistrare
8. 481 = 301 7.500 7.500
9) Se acord cu titlu gratuit materii prime n valoare de 2.000 lei, pre de nregistrare:
-ieirea materiilor prime prin donaie:
9a. 6582 = 301 2.000 2.000
-evidenierea taxei pe valoarea adugat aferent donaiei;
9b. 635 = 4427 480 480
10) La sfritul lunii, n contabilitatea unitii se reflect urmtoarele operaii:
-n baza centralizatorului bonurilor de consum se nregistreaz eliberrile de materii prime pentru
producie, n valoare de 100.000 lei pre de nregistrare;
10a. 601 = 301 100.000 100.000
-se inventariaz depozitul de materii prime i se constat un plus de 1.000 lei, pre de nregistrare;
10b. 301 = 601 1.000 1.000
-se calculeaz coeficientul de repartizare a diferenelor de pre i se nregistreaz repartizarea
diferenelor aferente materiilor prime ieite n cursul perioadei
D 301 C D 308 C
S.i.d. 30.000 S.i.d. 3.800
(1) 51.000 2.500 (4) (3a) 600 1.000 (1b)
(2) 5.000 6.000 (6) (7b) 100
(3a) 3.000 7.500 (8) Rd
0
700 1.000 Rc
0
(5) 10.000 2.000 (9a) 2.950
(7a) 39.500 100.000 (10a) Rd
1
700 3.950 Rc
1
(7b) 500 Tsd 4.500 3.950 Tsc
(10b) 1.000 550 Sfd
Rd. 110.000 118.000 Rc
Tsd 140.000 118.000 Tsc
22.000 Sfd
K
308

301 d 301 i
308 c d 308 id
R S
) R R ( S
110.000 30.000
1.000) - (700 3.800

=
140.000
3.500
= 0,025
-Diferene de repartizat, TOTAL: K
308
x R
c 301
= 0,025 x 118.000 = 2.950 lei, din care:
- pentru materiile prime destinate vnzrii: 0,025 x 2.500 = 62,50 lei;
- pentru materiile prime trimise la teri: 0,025 x 6.000 = 150,00 lei;
- pentru materiile prime livrate subunitii: 0,025 x 7.500 = 187,50 lei;
- pentru materiile prime acordate cu titlu gratuit: 0,025 x 2.000 = 50,00 lei;
- pentru materiile prime consumate: 0,025 x 100.000 = 2.500,00 lei.
10c. % = 308 - 2.950,00
371 62,50
351 150,00
481 187,50
6582 50,00
601 2.500,00

B) Metoda inventarului intermitent: Operaiile prezentate anterior, n varianta aplicrii
metodei inventarului intermitent, se vor nregistra astfel:
0) La nceputul perioadei de gestiune, valoarea stocului de materii prime, stabilit la sfritul lunii
anterioare prin inventariere, se trece asupra cheltuielilor, la nivelul costului efectiv de 33.800 lei.
Observaie:
Pentru a obine costul efectiv al materiilor prime aflate n stoc, preul de nregistrare al acestora (30.000 lei)
este corectat cu diferena de pre n plus (3.800 lei). Dac diferena de pre ar fi fost n minus, din preul
standard al materiilor prime aflate n stoc valoarea diferenei de pre s-ar fi sczut, pentru a obine costul
efectiv al bunurilor.

0. 601 = 301 33.800 33.800
1) Cumprarea materiilor prime de la furnizori la nivelul costului efectiv de 50.000 lei cu TVA de 24%
(9.500 lei
1. % = 401 - 62.000
601 50.000
4426 12.000
2) Se primesc de la teri materii prime n valoare de 5.000 lei.
2. 601 = 351 5.000 5.000
3) Se achiziioneaz materii prime pltite din avansuri de trezorerie la un cost de 3.600 lei, cu o tax pe
valoarea adugat de 864 lei.
3a. % = 401 - 4.464
601 3.600
4426 864
b) justificarea achitrii obligaiei fa de furnizor, pe baza chitanei depus de delegat
3b. 401 = 542 4.464 4.464
4) Se nregistreaz valoarea materiilor prime rmase dup terminarea unei comenzi, care urmeaz a fi
vndute, de 2.562,50 lei, cost efectiv.
Observaie:
n cazul ieirilor de materii prime, costul efectiv se obine prin corectarea preului standard cu diferenele de
pre repartizate la sfritul lunii, n metoda inventarului permanent. Astfel, costul efectiv al materiilor prime
ieite prin vnzare este de 2.500 lei (preul standard) + 62,50 lei (diferenele de pre n plus repartizate);

4. 607 = 601 2.562,50 2.562,50
5) Se depun de ctre un acionar, ca aport la capitalul social, materii prime n valoare de 10.000 lei cost
efectiv.
5. 601 = 456 10.000 10.000
6) Se nregistreaz valoarea de 6.150 lei, cost efectiv, a materiilor prime trimise la teri pentru prelucrare
6. 351 = 601 6.150 6.150
7) Se achiziioneaz de la furnizori materii prime facturate la 39.500 lei cu TVA de 9.480 lei.
Cheltuielile ocazionate de transportul bunurilor de la furnizori sunt facturate de unitatea specializat la 600 lei,
cu TVA de 144 lei.
a) nregistrarea facturii primite de la furnizorul de materii prime:
7a. % = 401 - 48.980
601 39.500
4426 9.480
b) nregistrarea facturii de transport:
7b. % = 401 - 744
601 600
4426 144
8) Se trimit unei subuniti materii prime n valoare de 7.687,50 lei cost efectiv (7.500 lei preul de
nregistrare + 187,50 lei diferene n plus repartizate).
8. 481 = 601 7.687,50 7.687,50
9) Se acord cu titlu gratuit materii prime n valoare de 2.050 lei cost efectiv (2.000 lei preul de
nregistrare + 50 lei diferene n plus repartizate).
a) ieirea materiilor prime prin donaie:
9a. 6582 = 601 2.050 2.050
b) evidenierea taxei pe valoarea adugat aferent donaiei;
9b. 635 = 4427 492 492
10) La sfritul lunii:
a) eliberrile de materii prime pentru producie: NU SE NREGISTREAZ
b) plusul de inventar: NU SE NREGISTREAZ
c) NU SE NREGISTREAZ
39
d) Se inventariaz depozitul de materii prime i se nregistreaz stocul existent la nivelul costului
efectiv de 22.550 lei (22.000 lei preul de nregistrare + 550 lei diferene de pre n plus aferente
stocului).
10d. 301 = 601 22.550 22.550

Observaii:
1) La nceputul lunii urmtoare se nregistreaz asupra cheltuielilor costul efectiv al stocului de materii prime
stabilit prin inventariere la sfritul lunii (nregistrarea invers);
2) n mod similar se reflect n contabilitate i operaiile referitoare la materialele consumabile, cu meniunea
c n locul contului 301 Materii prime se folosete contul 302 Materiale consumabile, iar n locul contului
601 Cheltuieli cu materiile prime intervine contul 602 Cheltuieli cu materialele consumabile. n aceast
situaie, contul 302 va fi dezvoltat pe conturile sintetice de gradul II prevzute n planul de conturi general,
pentru evidena distinct a diferitelor categorii de materiale consumabile.

Exemplu [10, pp. 176-177]: Se achiziioneaz de la furnizori materiale de natura obiectelor de inventar
n valoare de 55.000 lei, pre de cumprare. Cheltuielile de transport efectuate de furnizor n contul clientului i
incluse n factur sunt de 1.000 lei. Taxa pe valoare adugat este de 24% din valoarea facturat. Jumtate din
materialele aprovizionate se dau n folosin, unitatea practicnd pentru includerea pe cheltuieli a valorii
obiectelor de inventar metoda:
a) integral la darea n folosin;
b) cotelor egale;
c) cotelor procentuale lunare de uzur; cota lunar pentru materialele de natura obiectelor de inventar
date n folosin este de 4%.
La expirarea duratei de folosin, materialele de natura obiectelor de inventar se scot din uz, ocazie cu
care se recupereaz diverse materiale evaluate de comisia de casare la 600 lei.
n contabilitate se nregistreaz urmtoarele operaii:
1) nregistrarea facturii primite de la furnizor i a recepiei materialelor de natura obiectelor de inventar
la nivelul costului efectiv.
1. % = 401 - 69.440
303 56.000
4426 13.440
2) Eliberarea n folosin a materialelor de natura obiectelor de inventar, cu afectarea cheltuielilor de
exploatare, potrivit metodei aplicate:
a) metoda integral;
2a. 603 = 303 28.000 28.000

Observaie:
Concomitent cu eliberarea n folosin a materialelor de natura obiectelor de inventar valoarea acestora este
evideniat prin contul n afara bilanului 8035 Stocuri de natura obiectelor de inventar date n folosin.
b) Metoda cotelor egale:
i) la eliberarea n folosin.
2bi. % = 303 - 28.000
603 14.000
471 14.000
ii) naintea scoaterii din folosin.
2bii. 603 = 471 14.000 14.000
c) metoda cotelor procentuale lunare de uzur (4% x 28.000 lei), 1.120 lei lunar.
i) n prima lun.
2ci. % = 303 - 28.000
603 1.120
471 26.880
ii) n lunile 2-25.
2cii. 603 = 471 1.120 1.120
3) Scoaterea din folosin materialelor de natura obiectelor de inventar, cu evidenierea materialelor
recuperate n urma casrii.
3. 3028 = 7588 600 600


Observaie:
Dac unitatea ar evalua materialele de natura obiectelor de inventar la nivelul preurilor standard,
concomitent cu recepia acestora de la furnizori s-ar evidenia i diferenele de pre aprute (ntre preul
standard i costul efectiv), iar la eliberarea n folosin s-ar nregistra proporional i diferenele de pre
aferente ieirilor;

Teme de verificare
TV 2.4. Contabilitatea stocurilor de materii prime i materiale
1. Ce stocuri se includ n categoria stocurilor de materii prime i materiale?
Rspuns:



2.5. Contabilitatea stocurilor n curs de aprovizionare
n procesul de desfurare a activitii de aprovizionare impus de ciclul de exploatare pot s
apar situaii n care bunuri de natura stocurilor se afl n curs de aprovizionare. Este cazul acelor
stocuri pentru care s-au transferat riscurile i beneficiile aferente, dar care la sfritul perioadei de
raportare sunt n curs de aprovizionare. Evidena acestor stocuri se asigur cu ajutorul conturilor din
grupa 32 Stocuri n curs de aprovizionare (a se vedea Planul de conturi). Cu ajutorul conturilor
din aceast grup se ine evidena stocurilor cumprate, pentru care s-au transferat riscurile i
beneficiile aferente, dar care, la finele perioadei de raportare, sunt n curs de aprovizionare.
Conturile din aceast grup sunt conturi de activ, care nregistreaz n debit valoarea stocurilor
cumprate, pentru care s-au transferat riscurile i beneficiile aferente, dar care sunt n curs de
aprovizionare (401), iar n credit valoarea stocurilor cumprate, pentru care s-a ncheiat procesul de
aprovizionare (301, 302, 303, 361, 371, 381). Soldul conturilor reprezint valoarea stocurilor
cumprate, pentru care s-au transferat riscurile i beneficiile aferente, dar care, la finele perioadei de
raportare, sunt n curs de aprovizionare.
Exemplu [10, pp. 100]:Pe 29 decembrie exerciiul N se recepioneaz de ctre delegatul societii
cumprtoare un lot de mrfuri la furnizori, n valoare de 100.000 lei cu TVA de 24%. Contravaloarea bunurilor
achiziionate se pltesc n aceeai zi din acreditivul deschis anterior la dispoziia furnizorului. Datorit
condiiilor meteo nefavorabile, mijlocul de transport este blocat pe traseu, astfel nct pn la sfritul
exerciiului mrfurile nu sosesc n depozitele societii cumprtoare. Mrfurile se recepioneaz pe 2 ianuarie
N+1.

29.12.N

1. % = 401 - 124.000
327 100.000
4426 24.000
nregistrat stocul de mrfuri recepionat la teri n curs de aprovizionare

29.12.N

2. 401 = 5411 124.000 124.000
Plata furnizorului prin acreditiv

02.01.N+1

3. 371 = 327 100.000 100.000
Recepia mrfurilor n depozitele proprii
2.6. Contabilitatea produciei
Activitatea desfurat de unitile din sfera produciei se concretizeaz n obinerea de produse
finite, semifabricate, produse reziduale, lucrri i servicii. Dac la sfritul perioadei de gestiune
producia nu este finalizat, aceasta se evideniaz ca producie neterminat sau n curs de execuie.
Produsele finite sunt bunurile care au parcurs n ntregime fazele procesului de fabricaie i nu
mai au nevoie de prelucrri suplimentare n cadrul unitii, sunt considerate corespunztoare din punct
de vedere calitativ i sunt depozitate n vederea livrrii ulterioare sau expediate direct clienilor.
Semifabricatele reprezint bunurile obinute din producie proprie care nu au parcurs n
ntregime stadiile de prelucrare impuse de procesul tehnologic, transformarea acestora fiind ncheiat
la nivelul unei secii sau faze de fabricaie. Aceste stocuri pot fi supuse prelucrrii n cadrul aceleiai
uniti (n alte secii sau faze de fabricaie) pn la obinerea produselor finite, sau sunt supuse vnzrii
ctre clieni n starea actual.
41
Produsele reziduale sunt bunuri rezultate n urma desfurrii procesului de fabricaie
concretizate n rebuturi, materiale recuperabile sau deeuri, care urmeaz a fi valorificate n aceast
stare ctre teri. n vederea nregistrrii n contabilitate, evaluarea produselor reziduale se face la
preurile posibile de valorificare.
Lucrrile i serviciile constau n ansamblul operaiilor executate de ntreprindere asupra unor
bunuri furnizate de teri, special pentru a suporta aceste transformri, fr a li se modifica ns,
destinaia iniial.
Producia n curs de execuie este reprezentat de producia care nu a trecut prin toate fazele
(stadiile) de prelucrare, prevzute n procesul tehnologic, precum i produsele nesupuse probelor i
recepiei tehnice sau necompletate n ntregime [14, pct. 154, alin. (1), lit. h)], avnd o situaie
intermediar ntre materia prim i semifabricat sau ntre semifabricat i produs finit sau ntre materia
prim i produs finit. Aceasta include, de asemenea, produsele care dei sunt terminate nu au fost
supuse probelor i recepiei tehnice ori necompletate n ntregime. n cadrul produciei n curs de
execuie se cuprind, de asemenea, lucrrile i serviciile n curs de execuie, precum i studiile n curs
de execuie sau neterminate.
Valoarea produciei n curs de execuie se poate stabili prin inventarierea produciei
neterminate la finele perioadei, prin metode tehnice de constatare a gradului de finalizare sau a
stadiului de efectuarea a operaiilor tehnologice i evaluarea acesteia la costurile de producie.
Pentru evidena acesteia varieti de rezultate obinute din activitatea de producie a unei
uniti intervin urmtoarele conturi:
- 331 Produse n curs de execuie, cont de activ, care nregistreaz n debit valoarea la cost
de producie a stocului de produse n curs de execuie la sfritul perioadei, stabilit pe baz de
inventar (711), iar n credit scderea din gestiune a valorii produciei n curs de execuie la nceputul
perioadei urmtoare (711). Soldul debitor reflect valoarea la cost de producie a produselor
neterminate la sfritul perioadei.
- 332 Lucrri i servicii n curs de execuie asigur evidena costului efectiv al lucrrilor i
serviciilor nefinalizate la sfritul perioadei de gestiune, funciunea sa fiind similar contului 331
Produse n curs de execuie, numai c se folosete contul 712.
- 341 Semifabricate are funcie contabil de activ.
- 345 Produse finite are funcie contabil de activ.
- 346 Produse reziduale are funcie contabil de activ.
- 348 Diferene de pre la produse asigur evidena diferenelor ntre preul standard
(prestabilit) i costul de producie.
Exemplu [11, pp. 182-185]: O unitate productiv prezint la nceputul unei luni urmtoarea situaie
privind produsele finite i producia n curs de execuie:
Produse finite:
- produs A: 1.000 buc. x 75 lei (cost normat) = 75.000 lei;
- produs A: 1.000 buc. x 78 lei (cost efectiv) = 78.000 lei;
Diferen de pre n plus: 3.000 lei;
- produs B: 250 buc. x 120 lei (cost normat) = 30.000 lei;
- produs B: 250 buc. x 114 lei (cost efectiv) = 28.500 lei;
Diferen de pre n minus: 1.500 lei;
Producie n curs de execuie (cost efectiv) 25.000 lei.
n cursul lunii se obin din activitatea proprie 5.000 buc. produs A i 4.000 buc. produs B, evaluate
la aceleai costuri normate, de 75 lei/buc. i, respectiv, 120 lei/buc. De asemenea, se vnd 4.800 buc. produs
A. la un pre de 100 lei/buc., (480.000 lei) i 4.150 buc. produs B la un pre de 140 lei/buc. (581.000 lei).
La sfritul lunii se inventariaz i se evalueaz producia n curs de execuie la nivelul costului efectiv
de 37.500 lei. De asemenea, se determin, pe baza datelor din contabilitatea de gestiune, costul efectiv al
produselor finite obinute n cursul perioadei, care este de:
- pentru produsul A: 363.000 lei;
- pentru produsul B: 496.800 lei.
n contabilitate se nregistreaz operaiile:
1) La nceputul lunii se preia n exploatare stocul de produse n curs de execuie, n valoare de 25.000
lei, cost efectiv.
1. 711 = 331 25.000 25.000

2) n cursul lunii se nregistreaz operaiile:
a) obinerea a 5.000 buc. produs A la costul normat de 75 lei/buc (375.000 lei) i 4.000 buc. produs
B la costul normat de 120 lei/buc (480.000 lei).
2a. 345 = 711 855.000 855.000
345/A 375.000
345/B 480.000

b) vnzarea ctre clieni a 4.800 buc. produs A. la un pre de 100 lei/buc., (480.000 lei) i 4.150 buc.
produs B la un pre de 140 lei/buc. (581.000 lei).
2b. 4111 = % 1.315.640
701 1.061.000
4427 254.640
c) concomitent se descarc gestiunea pentru produsele livrate, la nivelul costului normat de 858.000 lei
(4.800 buc. A x 75 lei/buc. = 360.000 lei i 4.150 buc. B x 120 lei/buc. = 498.000 lei).
2c. 711 = 345 858.000 858.000
345/A 360.000
345/B 498.000

3) La sfritul lunii se nregistreaz:
a) valoarea produciei n curs de execuie la nivelul costului efectiv de 37.500 lei.
3a. 331 = 711 37.500 37.500
b) diferenele de pre aferente produciei finite obinute n cursul perioadei:
i) - pentru produsul A:- pre de nregistrare: 375.000 lei;
- cost efectiv: 363.000 lei;
Diferen de pre (-): 12.000 lei.
3bi. 711 = 348/A 12.000 12.000
ii) - pentru produsul B:- pre de nregistrare: 480.000 lei;
- cost efectiv: 496.800 lei;
Diferen de pre (+): 16.800 lei.

3bii. 348/B = 711 16.800 16.800
c) se calculeaz coeficienii de repartizare ai diferenelor de pre i se nregistreaz repartizarea
diferenelor aferente produselor finite vndute n cursul perioadei:
i) pentru produsul A:
D 345/A C D 348/A C
S.i.d. 75.000 S.i.d. 3.000
(2a) 375.000 360.000 (2c) 12.000 (3bi)
Rd. 375.000 360.000 Rc Rd
0
0 12.000 Rc
0
Tsd 450.000 360.000 Tsc (3ci) 7.200
90.000 Sfd Rd
1
7.200 12.000 Rc
1
Tsd 10.200 12.000 Tsc
Sfc 1.800
K
348/A

A / 345 d A / 345 i
A / 348 c d A / 348 id
R S
) R R ( S
375.000 75.000
12.000 - 3.000

=
450.000
9.000 -
= - 0,02
Diferene de repartizat: K
348/A
x R
c345/A
= - 0,02 x 360.000 = - 7.200 lei.
3ci. 348/A = 711 7.200 7.200

ii) pentru produsul B:
D 345/B C D 348/B C
S.i.d. 30.000 1.500 S.i.c
(2a) 480.000 498.000 (2c) (3bii) 16.800
Rd. 480.000 498.000 Rc Rd
0
16.800 0 Rc
0
Tsd 510.000 498.000 Tsc 14.940 (3cii)

12.000 Sfd Rd
1
16.800 14.940 Rc
1
Tsd 16.800 16.440 Tsc
360 Sfd
K
348/B

B d B i
B d B ic
R S
Rc R S
/ 345 / 345
/ 348 / 348
) (

480.000 30.000
16.800 1.500 -

=
510.000
15.300
= 0,03
Diferene de repartizat: K
348/B
x R
c345/B
= 0,03 x 498.000 = 14.940 lei.
3cii. 711 = 348/B 14.940 14.940

43
[
Observaii:
1) n mod similar se reflect n contabilitate i operaiile referitoare la semifabricate i produse reziduale, cu
meniunea c n locul contului 345 Produse finite se utilizeaz contul 341 Semifabricate, respectiv 346
Produse reziduale, iar pentru evidena veniturilor obinute din vnzarea acestor stocuri intervin conturile 702
Venituri din vnzarea semifabricatelor i 703 Venituri din vnzarea produselor reziduale, n locul contului
701 Venituri din vnzarea produselor finite;
2) Pentru reflectarea distinct a diferenelor de pre aferente produselor finite, semifabricatelor i produselor
reziduale se impune dezvoltarea contului 348 Diferene de pre la produse pe conturi analitice. De exemplu:
- 348.1 Diferene de pre la semifabricate;
- 348.5 Diferene de pre la produse finite;
- 348.6 Diferene de pre la produse reziduale.

Teme de verificare
TV 2.6. Contabilitatea produciei
1. Cum se definesc produsele finite?
Rspuns:



2.7. Contabilitatea stocurilor aflate la teri
Procesele economico-financiare care au loc ntr-o entitate ori n cadrul relaiilor ce se stabilesc ntre
aceasta i teri pot conduce la situaii n care valori materiale, proprietatea ntreprinderii, se afl temporar la teri,
din diferite cauze sau n anumite scopuri. Comparativ cu celelalte categorii de stocuri, stocurile aflate la teri
prezint anumite caracteristici, i anume [9, pp. 192-193]:
1) Constituie o component a averii ntreprinderii, ns pentru o anumit perioad sunt n
rspunderea altor entiti. Sunt considerate stocuri aflate la teri i activele circulante materiale a
cror intrare n gestiune n-a fost definitivat;
2) Se pot afla la teri toate categoriile de stocuri din proprietatea unei uniti, respectiv: materiile
prime i materialele, produsele, animalele, mrfurile i ambalajele;
3) Categoriile de stocuri menionate se pot afla la teri din diferite cauze sau n anumite scopuri,
cum sunt:
a) trimitere la teri pentru prelucrare sau reparare, pentru mbuntirea calitii sau n
scopul diversificrii sortimentale;
b) predare sau lsare de bunuri n custodia altor entiti n scopul pstrrii pe o perioad de
timp determinat (datorit lipsei spaiilor de depozitare, condiiilor adecvate pentru
meninerea calitii, mijloacelor de transport corespunztoare);
c) prezentare i vnzare n cadrul standurilor i expoziiilor, la trguri naionale i
internaionale;
d) vnzare n consignaie a unor stocuri disponibile, atunci cnd nu exist alte modaliti de
valorificare a acestora;
e) recepionate i achitate de delegatul unitii cumprtoare la furnizor, dar care nu intr n
ntreprindere pn la sfritul perioadei de gestiune;
f) primire de stocuri a cror recepie cantitativ i calitativ nu s-a finalizat pn la sfritul
perioadei de gestiune etc.
Evidena stocurilor aflate temporar n afara entitii din diferite cauze sau n anumite scopuri se
realizeaz prin mai multe conturi de activ, n funcie de natura bunurilor:
- 351 Materii i materiale aflate la teri asigur evidena existenei i micrii stocurilor de materii
prime, materiale consumabile i materiale de natura obiectelor de inventar trimise la teri sau n curs de
aprovizionare;
- 354 Produse aflate la teri asigur evidena stocurilor de produse trimise la teri;
- 356 Animale aflate la teri;
- 357 Mrfuri aflate la teri;
- 358 Ambalaje aflate la teri.
Coninutul i funciunea acestor conturi sunt similare cu cele ale conturilor prezentate anterior.
Exemple: 1) Se trimite pnz doc n valoare de 5.000 lei unei uniti specializate pentru confecionarea
de salopete. Dup confecionarea salopetelor acestea se recepioneaz de unitatea beneficiar. Costul
confecionrii salopetelor (inclusiv cheltuielile cu transportul materialelor la teri) se ridic la 6.000 lei cu TVA
de 24%, potrivit facturii primite.
n contabilitate se nregistreaz operaiile:
1) Trimiterea materialului (pnzei) la teri.
1. 351 = 3028 5.000 5.000
2) Reprimirea pnzei de la teri sub form de salopete.
2. 303 = 351 5.000 5.000
3) Majorarea valorii salopetelor cu cheltuielile de prelucrare i transport, potrivit facturii primite.
3. % = 401 - 7.440
303 6.000
4426 1.440
2) Se predau n consignaie mrfuri evaluate la preul negociat cu unitatea vnztoare de 5.000 lei.
Comisionul cuvenit unitii de vnzare este de 5% din preul negociat. Ulterior se primete confirmarea de
vnzare a mrfurilor predate n consignaie, precum i factura pentru comisionul cuvenit vnztorului.
Concomitent, se emite factura pentru valoarea mrfurilor vndute. Se ncaseaz de la unitatea vnztoare preul
de vnzare a mrfurilor (mai puin suma datorat vnztorului) n numerar.
n contabilitate se nregistreaz operaiile:
1) Trimiterea mrfurilor la teri pentru vnzare n consignaie.
1. 357 = 371 5.000 5.000
2) nregistrarea facturii primite pentru comisionul cuvenit unitii vnztoare 250 lei (5.000 x 5%), cu
TVA aferent.
2. % = 401 - 310
622 250
4426 60
3) Facturarea preului de vnzare al mrfurilor vndute n consignaie.
3. 4111 = % 6.200
707 5.000
4427 1.200
4) Descrcarea gestiunii cu valoarea de eviden a mrfurilor vndute, 5.000 lei.
4. 607 = 357 5.000 5.000
5) ncasarea sumei cuvenite din vnzarea mrfurilor (6.200 lei), mai puin suma datorat vnztorului
(310 lei), 5.890 lei.
5. % = 4111 - 6.200
5311 5.890
401 310
2.8. Contabilitatea animalelor i psrilor
n categoria stocurilor din ara noastr se regsete o categorie distinct reprezentat de animale
i psri. Dei animalele i psrile sunt ntlnite predominant la societile agricole cu profil
zootehnic, acestea pot apare i la uniti cu activitate industrial sau institute de cercetare (animale i
psri crescute n gospodriile anexe sau folosite pentru experiene).
Stocurile de natura animalelor i psrilor se refer la animalele nscute i cele tinere de orice
fel (viei, miei, purcei, mnji etc.) crescute n vederea trecerii lor n categoria animalelor de munc sau
destinate pentru sacrificare ori vnzare, animalele i psrile adulte la ngrat pentru valorificare,
coloniile de albine, precum i animalele pentru producie (ln, lapte, blan etc.).
Nu sunt cuprinse n categoria stocurilor, animalele de munc, animalele de producie i de
reproducie care ndeplinesc condiiile pentru a fi considerate imobilizri corporale (ca de exemplu,
vacile de lapte), care sunt reflectate cu ajutorul contului 2134 Animale i plantaii.
n contabilitate, animalele i psrile de natura stocurilor sunt reflectate cu ajutorul contului de
activ 361 Animale i psri.
Dac evidena animalelor i psrilor se ine la nivelul costurilor standard, diferenele (n plus
sau n minus) care apar ntre preul de nregistrare standard (prestabilit) i costul efectiv sunt reflectate
cu ajutorul contului bifuncional 368 Diferene de pre la animale i psri. Contul 368 este un
cont rectificativ al valorii de nregistrare a animalelor i psrilor.
Contabilitatea analitic se ine cantitativ i valoric pe specii de animale i psri i n cadrul
acestora pe categorii de vrst. Evidena cantitativ se ine n capete i Kg pentru animalele care se
cntresc i n capete pentru cele care nu se cntresc.
45
Exemplu [11, pp. 190-191]: La o unitate agricol cu profil zootehnic se nregistreaz pe parcursul
unei perioade de gestiune urmtoarele operaii privind animalele:
1) Se recepioneaz de la furnizori 40 buc. juninci la un pre de 5.000 lei/buc., cu TVA de 24 %, potrivit
facturii primite.
1. % = 401 - 248.000
361 200.000
4426 48.000
2) Se trimit unei subuniti animale tinere n valoare de 80.000 lei.
2. 481 = 361 80.000 80.000
3) Se nregistreaz, n baza actului de cntrire sporul n greutate al animalelor puse la ngrat, n
valoare de 25.000 lei.
3. 361 = 711 25.000 25.000
4) Se factureaz valoarea animalelor de 35.000 lei, pre de nregistrare, vndute unui abator la preul de
50.000 lei, cu TVA aferent.
a) nregistrarea facturrii:
4a. 4111 = % 62.000
707 50.000
4427 12.000
b) transferul animalelor vndute la mrfuri, la nivelul preului de eviden 35.000 lei:
4b. 371 = 361 35.000 35.000
c) descrcarea gestiunii cu valoarea animalelor vndute:
4c. 607 = 371 35.000 35.000
5) Se nregistreaz valoarea de 700 lei a produilor obinui din ftri.
5. 361 = 711 700 700
6) Se nregistreaz valoarea pierderilor din mortaliti de 400 lei, la animale obinute din producie
proprie.
6. 711 = 361 400 400
2.9. Contabilitatea mrfurilor
Mrfurile sunt reprezentate, n general, prin acele bunuri cumprate de o entitate n scopul
revnzrii lor, fr a suferi transformri. Sunt asimilate mrfurilor i bunurile de natura stocurilor
(materii prime, materiale consumabile, materiale de natura obiectelor de inventar, animalele i psrile,
alte valori de natura stocurilor) vndute ca atare, precum i valoarea produselor obinute, transferate n
magazinele proprii de desfacere pentru a fi vndute.
Evaluarea mrfurilor intrate n gestiune se poate realiza la mai multe categorii valorice, i
anume:
- cost de achiziie;
- pre cu ridicata (practicat de unitile de desfacere a mrfurilor cu ridicata), format prin adugarea la
costul de achiziie a marjei comerciantului (adaosului comercial);
- pre cu amnuntul (practicat de unitile de desfacere cu amnuntul a mrfurilor), format prin
adugarea la costul de achiziie a marjei comerciantului i a taxei pe valoarea adugat.
Evidena existenei i micrii stocurilor de mrfuri n depozitele ntreprinderii se ine cu
ajutorul contului de activ 371 Mrfuri.
Pentru evidena adaosului comercial (marjei comerciantului) aferent mrfurilor din unitile
comerciale intervine contul rectificativ 378 Diferene de pre la mrfuri, care nregistreaz n
credit valoarea adaosului comercial aferent mrfurilor intrate n gestiune (371), iar n debit valoarea
adaosului comercial aferent mrfurilor ieite din gestiune (371). Soldul contului reprezint valoarea
adaosului comercial aferent mrfurilor existente n stoc la sfritul perioadei.
Exemplu: O societate de desfacere cu amnuntul a mrfurilor prezint la nceputul unei perioade de
gestiune un stoc de mrfuri evaluat la preul de vnzare cu amnuntul de 124.000 lei, din care: TVA 24.000 lei
i adaos comercial 26.100 lei.
n cursul perioadei se aprovizioneaz mrfuri n valoarea total de 500.000 lei cost de achiziie, cu TVA
de 24%. Adaosul comercial aferent mrfurilor aprovizionate este de 30%.
Valoarea vnzrilor de mrfuri din cursul lunii se ridic la 843.200 lei (inclusiv TVA).
Cu ocazia inventarierii mrfurilor se constat:
- un plus n valoare 1.860 lei pre de vnzare, din care TVA 360 lei i adaos comercial 300 lei;
- o lips de mrfuri la alte sortimente, ce se ncadreaz n normele de perisabilitate admise, n valoare
de 1.240 lei pre de vnzare, din care: TVA 240 lei i adaos comercial 200 lei.
n contabilitatea societii se nregistreaz operaiile:
1) Recepionarea mrfurilor primite de la furnizori.
a) nregistrarea costului efectiv de cumprare al mrfurilor (pe baza datelor din factura furnizorului):
1a. % = 401 - 620.000
371 500.000
4426 120.000
b) concomitent, se nregistreaz adaosul comercial i taxa pe valoarea adugat aferent preului de
vnzare:
1b. 371 = % 306.000
378 150.000
4428 156.000
2) nregistrarea vnzrilor totale de mrfuri din cursul lunii.
TVA inclus n preul de vnzare =

24 100
24 200 . 843
24 100
24 ) ( Pr x x TVA inclusiv vanzare de etul
163.200 lei.

2. 5311 = % 843.200 -
707 680.000
4427 163.200
3) nregistrarea plusului de inventar constatat, n valoare de 1.860 lei.
3. 371 = % 1.860
607 1.200
378 300
4428 360
4) nregistrarea lipsei de inventar la mrfuri, n valoare de 892,50 lei pre de vnzare.
4. % = 371 - 1.240
607 800,00
378 200
4428 240
5) Se descarc gestiunea cu valoarea mrfurilor vndute n cursul perioadei
D 371 C D 378 C
S.i.d. 124.000 26.100 S.i.c.
(1a) 500.000 1.240 (4) (4) 200 150.000 (1b)
(1b) 306.000 300 (3)
(3) 1.860 Rd
0
200 150.300 Rc
0
Rd
0
807.860 1.240 Rc
0
(5) 159.596
843.200 (5) Rd
1
159.796 150.300 Rc
1
Rd
1
807.860 844.440 Rc
1
Tsd 159.796 176.400 Tsc
Tsd 931.860 844.440 Tsc Sfc 16.604
87.420 Sfd
K
378

) ( ) (
371 371
378 378
TVA fara R TVA fara S
Rc S
d i
ic
651.500 100.000
150.300 26.100

=
751.500
176.400
=
0,23473053892215568862275449101796 0,2347
-Diferene de pre aferente mrfurilor vndute = 0,2347 * 680.000 = 159.596 lei.
5. % = 371 - 843.200
607 520.404
378 159.596
4428 163.200

Observaie:
Contul 371 Mrfuri se crediteaz numai cu valoarea mrfurilor ieite prin vnzare, deoarece lipsurile de
inventar au fost deja nregistrate n conturile de mrfuri, cu afectarea corespunztoare a cheltuielilor.

Teme de verificare
TV 2.9. Contabilitatea mrfurilor
1. Ce bunuri se includ n structura mrfuri?
Rspuns:




47
2.10. Contabilitatea ambalajelor
Ambalajele sunt bunuri destinate s protejeze materiile prime, materialele consumabile,
produsele finite, mrfurile etc. pe timpul transportului, manipulrii, pstrrii sau vnzrii lor. Pe lng
rolul de protecie, ambalajele ndeplinesc i o funcie de promovare a bunului ambalat sau a firmelor
care l produc.
Dup natura lor, ambalajele sunt structurate n mai multe categorii, i anume:
1) Ambalajele nerecuperabilesunt reprezentate prin bunurile care se livreaz sau se primesc o dat
cu bunurile protejate i care, dup dezambalare, nu mai pot fi utilizate pe destinaia iniial (pungi
i saci de hrtie i de plastic, cutii de carton, alte materiale). Acestea deservesc un singur ciclu de
circulaie, nu impun obligaii de restituire i se evideniaz cu ajutorul contului 3023 Materiale
pentru ambalat;
2) Ambalajele recuperabilesunt bunuri care pot fi utilizate pe aceeai destinaie n mai multe cicluri
succesive de circulaie. Deoarece asemenea bunuri nu se consum de la prima utilizare, n funcie
de caracteristicile lor, se structureaz n:
a) ambalaje de natura imobilizrilor corporale (containere, butoaie de capacitate mare,
boxpalei etc.), care ndeplinesc condiiile impuse pentru aceste active, reflectate cu ajutorul
contului 214 Mobilier, aparatur birotic, echipamente de protecie a valorilor umane i
materiale i alte active corporale;
b) ambalaje de natura obiectelor de inventar, folosite, de regul, pentru pstrarea bunurilor sau
pentru transportul intern i reflectate cu ajutorul contului 303 Materiale de natura
obiectelor de inventar;
c) ambalaje de natura bunurilor fungibile care nu se pot distinge n mod substanial unele de
altele, cum sunt: lzile, navetele, sticlele, borcanele etc. Aceste bunuri mai sunt denumite i
ambalaje de transport i pot circula pe principiul vnzrii-cumprrii sau n regim de
restituire.
Pentru evidena ambalajelor de natura bunurilor fungibile intervine contul de activ 381
Ambalaje.
Observaie:
Ambalajele de transport care circul pe principiul restituirii sunt evideniate cu ajutorul contului 381 numai n
contabilitatea proprietarului. Operaiile ocazionate de circulaia acestora intre furnizor i client sunt reflectate
prin intermediul conturilor 419 Clieni creditori (n contabilitatea vnztorului) i, respectiv, 409
Furnizori debitori (n contabilitatea cumprtorului) i vor fi reflectate n cadrul operaiilor de decontare
cu terii.
Dac evaluarea i nregistrarea n contabilitate a ambalajelor se face la preurile prestabilite
evidena diferenelor de pre (n plus sau n minus) fa de costul de achiziie sau costul de producie,
se asigur cu ajutorul contului rectificativ 388 Diferene de pre la ambalaje, a crui funciune este
similar cu cea a contului 308 Diferene de pre la materii prime i materiale.
Exemple:
1) Se recepioneaz ambalaje achiziionate de la furnizori n valoare de 10.000 lei. Cheltuielile de
transport incluse n factura furnizorului sunt de 500 lei, iar TVA este de 24% din valoarea facturii.
1. % = 401 - 12.720
381 10.500
4426 2.520
2) Se obin din producie proprie ldie pentru fructe, din care o parte, n valoare de 3.000 lei, se rein ca
ambalaje pentru nevoi proprii.
2. 381 = 345 3.000 3.000
3) Se nregistreaz valoarea ambalajelor deteriorate n procesul de circulaie, care se scot din eviden la
nivelul valorii contabile de 1.000 lei.
3. 608 = 381 1.000 1.000
4) La inventarierea ambalajelor se constat un plus n valoare de 250 lei.
4. 381 = 608 250 250
5) Se vnd produse finite facturate la un pre de 100.000 lei, nsoite de ambalaje facturate de 15.000 lei.
TVA este de 24% din valoarea facturii. Valoarea contabil a produselor finite se ridic la 75.000 lei, iar cea a
ambalajelor la 12.000 lei.

a) facturarea produselor i a ambalajelor:
5.a. 4111 = % 142.600
701 100.000
708 15.000
4427 27.600
b) descrcarea gestiunii cu valoarea produselor finite vndute:
5b. 711 = 345 75.000 75.000
c) descrcarea gestiunii cu valoarea ambalajelor vndute:
5c. 608 = 381 12.000 12.000

Teme de verificare
TV 2.10. Contabilitatea ambalajelor
1. Care sunt categoriile de ambalaje - dup natura lor?
Rspuns:




2.11. Contabilitatea ajustrilor pentru deprecierea stocurilor i produciei n curs de
execuie
La sfritul exerciiului financiar, pe baza rezultatelor inventarierii, se pot constata deprecieri la
elementele stocabile i producia n curs de execuie. Aceste deprecieri se stabilesc ca diferen ntre
valoarea de intrare (mai mare) a stocurilor i produciei n curs de execuie i valoarea actual/just din
momentul inventarierii. n funcie de natura lor, deprecierile constatate la stocuri i producia n curs
de execuie pot fi:
- ireversibile, nregistrate n contabilitate sub forma cheltuielilor;
- reversibile, care genereaz ajustri pentru deprecierea stocurilor i produciei n curs de execuie.
Observaie:
Diferenele constatate n plus ntre valoarea de inventar a stocurilor i produciei n curs de execuie i
valoarea de intrare a acestora n gestiune nu se nregistreaz n contabilitate, acestea raportndu-se n bilan
la nivelul valorii lor de intrare.
Evidena deprecierilor cu caracter reversibil constatate la stocuri i producia n curs de
execuie se asigur cu ajutorul conturilor din grupa 39 (a se vedea Planul de conturi). Aceste conturi au
funcie contabil de pasiv, se crediteaz cu valoarea ajustrilor pentru deprecierea stocurilor i a
produciei n curs, constituite sau suplimentate, potrivit legii, pe feluri de provizioane (6814 Cheltuieli
de exploatare privind ajustrile pentru deprecierea activelor circulante) i se debiteaz cu sumele
reprezentnd diminuarea sau anularea ajustrilor pentru deprecierea stocurilor i a produciei n curs
(7814 Venituri din ajustri pentru deprecierea activelor circulante).
Soldul creditor al conturilor reprezint valoarea ajustrilor existente la sfritul perioadei.
Exemple:
1) La sfritul exerciiului N, pe baza rezultatelor inventarierii, se nregistreaz deprecierile reversibile
constatate la stocurile de produse finite, 5.000 lei i la stocurile de mrfuri 2.000 lei.
2) La sfritul exerciiului urmtor se constat c deprecierea produselor finite este de 4.000 lei,
deprecierea mrfurilor este de 3.500 lei i apar deprecieri la materialele de natura obiectelor de inventar de
1.000 lei.
n contabilitate se nregistreaz urmtoarele operaii:
La sfritul exerciiului N:
1) Constituirea ajustrilor necesare, corespunztor deprecierilor reversibile constatate.
1. 6814 = % 7.000 -
3945 5.000
397 2.000
La sfritul exerciiului N+1:
1) Ajustarea pentru deprecierea produselor se reduce cu suma de 1.000 lei (ajustarea existent este n
valoare de 5.000 lei, iar deprecierea actual se ridic la 4.000 lei).
1. 3945 = 7814 1.000 1.000
2) Ajustarea pentru deprecierea mrfurilor se suplimenteaz cu 1.500 lei (ajustarea existent este n
valoare de 2.000 lei, iar deprecierea actual se ridic la 3.500 lei).
49
2. 6814 = 397 1.500 1.500
3) Se constituie o ajustare pentru deprecierea materialelor de natura obiectelor de inventar n valoare de
1.000 lei (nu exist o ajustare de la sfritul exerciiului precedent constituit cu aceast destinaie).
3. 6814 = 3922 1.000 1.000

Observaie:
n cazul n care anumite bunuri care aparin terilor (ca drept de proprietate) se afl temporar n entitate
pentru prelucrare, reparare, pstrare sau din alte motive, acestea se reflect cu ajutorul urmtoarelor conturi
speciale (n afara bilanului):
- 8032 Valori materiale primite spre prelucrare sau reparare ine evidena materiilor prime, materialelor i
altor valori materiale (imobilizri corporale, obiecte preioase etc.) aparinnd terilor, primite pentru
prelucrare, finisare sau reparare, pe baz de contract. n debitul contului se nregistreaz, la preurile
prevzute n contract, valorile materiale primite pentru prelucrare, finisare sau reparare, iar n credit se
nregistreaz, la aceleai preuri, valorile materiale finisate sau reparate, restituite titularilor. Soldul contului
reprezint valorile materiale primite pentru prelucrare sau reparare;
- 8033 Valori materiale primite n pstrare sau custodie ine evidena valorilor materiale (materii prime,
materiale, mrfuri, imobilizri corporale etc.) primite temporar spre pstrare sau n custodie pe baz de act de
predare-primire (scoatere) din custodie, ncheiat n acest scop. n debitul contului se nregistreaz, la preurile
prevzute n documentele ncheiate, valorile materiale primite n custodie sau pstrare temporar, iar n credit,
la aceleai preuri, valorile materiale ieite din custodie sau pstrare ca urmare a restituirii, achiziionrii
pentru nevoile unitii, distrugerii din cauza calamitilor, lipsurilor de inventar etc. Soldul contului reprezint
valorile materiale primite n pstrare sau n custodie, existente la un moment dat.
2.12. Rspunsuri la temele de verificare
TV 2.1. Delimitri i structuri privind stocurile i producia n curs de execuie
1. Dup natura lor stocurile cuprind: materii prime, materiale consumabile, materiale de natura
obiectelor de inventar, produse, animale i psri, mrfuri, ambalaje i producia n curs de execuie.
TV 2.2. Evaluarea stocurilor
1. La intrarea n entitate stocurile se evalueaz la valoarea de intrarea (contabil), care se
particularizeaz (dup cile de intrare a bunurilor) n cost de achiziie, cost de producie, valoare
just i valoare de aport.
TV 2.3. Organizarea contabilitii sintetice i analitice a stocurilor
1. Metodele utilizate pentru conducerea i organizarea contabilitii stocurilor sunt metoda inventarului
permanent i metoda inventarului intermitent.
TV 2.4. Contabilitatea stocurilor de materii prime i materiale
1. n categoria stocurilor de materii prime i materiale se includ: materiile prime, materialele
consumabile i materialele de natura obiectelor de inventar.
TV 2.6. Contabilitatea produciei
1. Produsele finite sunt bunurile care au parcurs n ntregime fazele procesului de fabricaie i nu mai au
nevoie de prelucrri suplimentare n cadrul unitii, sunt considerate corespunztoare din punct de
vedere calitativ i sunt depozitate n vederea livrrii ulterioare sau expediate direct clienilor.
TV 2.9. Contabilitatea mrfurilor
1. Mrfurile sunt reprezentate, n general, prin acele bunuri cumprate de o entitate n scopul revnzrii
lor, fr a suferi transformri. Sunt asimilate mrfurilor i bunurile de natura stocurilor (materii
prime, materiale consumabile, materiale de natura obiectelor de inventar, animalele i psrile, alte
valori de natura stocurilor) vndute ca atare, precum i valoarea produselor obinute, transferate n
magazinele proprii de desfacere pentru a fi vndute.
TV 2.10. Contabilitatea ambalajelor
1. Dup natura lor, ambalajele sunt structurate n:
- Ambalajele nerecuperabile sunt reprezentate prin bunurile care se livreaz sau se primesc o dat cu
bunurile protejate i care, dup dezambalare, nu mai pot fi utilizate pe destinaia iniial (pungi i
saci de hrtie i de plastic, cutii de carton, alte materiale).;
- Ambalajele recuperabile sunt bunuri care pot fi utilizate pe aceeai destinaie n mai multe cicluri
succesive de circulaie.
2.13. Teste gril
1). Ce semnific nregistrarea contabil: 301 = 456?
a) subscrierea capitalului social;
b) achiziie materii prime;
c) retragerea de capital social;
d) aport la capitalul social sub forma materiilor prime;
e) reevaluarea materiilor prime la capital.

2). Evaluarea stocurilor n bilanul contabil se face la:
a) valoarea cea mai mic dintre valoarea de intrare i valoare de inventar;
b) valoarea de intrare;
c) valoarea reevaluat;
d) valoarea actual;
e) valoarea de utilitate;

3). Contul 303 Materiale de natura obiectelor de inventar" nu se debiteaz prin creditul contului:
a) 401 - Furnizori";
b) 408 - Furnizori facturi nesosite";
c) 456 - Decontri cu asociaii privind capitalul";
d) 7582 - Venituri din donaii primite";
e) 7583 - Venituri din vnzarea activelor i alte operaii de capital";

4). Indicai nregistrarea corect pentru plusul de produse finite rezultat la inventarierea fizic n
valoare de 210 lei, n condiiile folosirii metodei inventarului permanent:
a) 345 = 6588 210;
b) 345 = 671 210;
c) 345 = 711 210;
d) 345 = 708 210;
e) 345 = 701 210;

5). Care tranzacie economic se nregistreaz prin articolul contabil: 345 = 401 ?
a) recepia de produse finite de la furnizori
b) recepia produselor finite din producie proprie
c) nregistrarea nu este corect
d) manopera pentru produsele finite trimise spre prelucrare la teri

Total: 10 puncte (cte 2 puncte pentru fiecare rspuns)
2.14. Bibliografie
1. Budugan, D., Contabilitate de gestiune, Ed. PRO JUVENTUTE, Focani, 1998
2. Budugan, D., Contabilitate i control de gestiune, Ed. Sedcom Libris, Iai, 2002
3. Dumbrav, P., Pop, A., Contabilitatea de gestiune n comer i turism, Ed. Intelcredo, Deva, 1995
4. Dumitrean, E., Scorescu, Gh., Toma, C., Berheci, I., Mardiros, D.-N., Contabilitate financiar I, Vol. I, Ed.
Sedcom Libris, Iai, 2002
5. Feleag, N., Ionacu, I., Contabilitate financiar, vol. II, Ed. Economic, Bucureti, 1993
6. Negruiu, M., Dumitrana, M., Brsan, L.L., Contabilitatea n comer i turism, Ed. Maxim, Bucureti,
1998
7. Paraschivescu, M.D., Pvloaia, W., Toma C., ugui, Al., Istrate, C., Contabilitate i elemente de
analiz financiar, Ed. Neuron, Focani, 1994
8. Pntea, I.P., Bodea, Gh., Contabilitatea financiar romneasc conform cu Directivele Europene, Ed.
Intelcredo, Deva, 2006
9. Staicu, C., Contabilitate financiar armonizat cu directivele europene, Ed. CECCAR, Bucureti, 2002
10. Toma, C., Managementul contabilitii financiare, Ed. TipoMoldova, Iai, 2012
11. Toma, C., Contabilitate financiar, Ed. TipoMoldova, Iai, 2011
12. Toma, C., Conturile anuale i imaginea fidel n contabilitatea romneasc, Ed. Junimea, Iai, 2001
13.
*
*
*
Legea contabilitii nr. 82/1991, republicat n M. Of. nr. 454/18.06.2008, modificat i completat
prin OUG nr. 37/2011 pentru modificarea i completarea Legii contabilitii nr. 82/1991 i pentru
modificarea altor acte normative incidente, publicat n Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, Nr.
285, din 22 aprilie 2011
14.
*
*
*
Ordinul ministrului finanelor publice nr. 3.055/29.10.2009 pentru aprobarea reglementrilor
contabile conforme cu directivele europene, publicat n Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, nr. 766
i 766 bis/10.11.2009, cu modificrile i completrile ulterioare
UNITATEA DE STUDIU 3 CONTABILITATEA OPERAIILOR DE
DECONTARE CU TERII
Obiectivele unitii de studiu 3 ............................................................................................................. 51
3.1. Delimitri privind datoriile i creanele ......................................................................................... 52
3.2. Evaluarea datoriilor i creanelor .................................................................................................. 52
3.3. Contabilitatea decontrilor cu furnizorii i clienii ........................................................................ 54
3.4. Contabilitatea decontrilor ocazionate de folosirea forei de munc ............................................. 60
3.5. Contabilitatea decontrilor cu bugetele i alte organisme publice ................................................. 64
3.5.1. Impozitul pe profit/venit .......................................................................................................... 65
3.5.2. Taxa pe valoarea adugat ....................................................................................................... 66
3.5.3. Impozitul pe venituri de natura salariilor .................................................................................. 68
3.5.4. Subveniile .............................................................................................................................. 69
3.5.5. Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate .............................................................................. 70
3.5.6. Fonduri speciale taxe i vrsminte asimilate ........................................................................ 71
3.5.7. Alte datorii i creane cu bugetul statului ................................................................................. 71
3.6. Contabilitatea decontrilor cu debitorii i creditorii diveri ........................................................... 72
3.7. Contabilitatea operaiilor de regularizare i asimilate ................................................................... 74
3.7.1. Contabilitatea cheltuielilor i veniturilor nregistrate n avans .................................................. 74
3.7.2. Contabilitatea subveniilor pentru investiii .............................................................................. 75
3.8. Contabilitatea ajustrilor pentru deprecierea creanelor ............................................................... 76
3.9. Rspunsuri la temele de verificare ................................................................................................ 77
3.10. Teste gril .................................................................................................................................... 77
3.11. Bibliografie.................................................................................................................................. 78


Obiectivele unitii de studiu 3
La terminarea acestei uniti de studiu cursanii vor fi capabili s:
asimileze conceptele de creane, datorii i criteriile de structurare ale acestora;
cunoasc regulile de evaluare aplicabile creanelor i datoriilor;
nregistreze n contabilitate principalele operaii privind decontrile cu furnizorii i
clienii;
cunoasc coninutul decontrilor ocazionate de folosirea forei de munc i modul de
reflectare n contabilitate a acestora;
asimileze noiunile privitoare la decontrile cu bugetele i nregistrarea acestor decontri
n contabilitate;
nregistreze n contabilitate principalele operaii de decontare cu debitorii i creditorii
diveri;
cunoasc coninutul i reflectarea n contabilitate a subveniilor pentru investiii i
operaiilor de regularizare;
reflecte n contabilitate ajustrile pentru deprecierea creanelor.

Timp de studiu: 6 ore

Realizarea operaiilor specifice activitii de exploatare impune ca ntreprinderea s se
angreneze n mediul economico-social n care activeaz, s intre n relaii cu o multitudine de persoane
fizice i juridice (cunoscute sub denumirea generic de teri), cum sunt: furnizorii, clienii,
personalul, organismele de asigurri i protecie social, bugetul statului, unitile din cadrul grupului,
asociaii, diveri debitori i creditori etc. Legturile stabilite ntre ntreprindere i terii si se

concretizeaz n raporturi economico juridice, cunoscute sub denumirea de datorii i creane.
Datorit impactului pe care l au datoriile i creanele asupra mrimii i structurii patrimoniului,
contabilitatea financiar a relaiilor cu terii deine locul central n sistemul informaional contabil al
fiecrei uniti. Informaiile furnizate de aceast component a contabilitii sunt utile, n egal msur,
conducerii ntreprinderii i terilor cu care aceasta intr n relaii [10, p. 202].
3.1. Delimitri privind datoriile i creanele
Datoriile i creanele generate de relaiile ntreprinderii cu persoanele fizice i juridice din afara
ei, precum i cu persoanele fizice din interior sunt reflectate n principal prin intermediul clasei a 4-a
Conturi de teri. Cu ajutorul conturilor din aceast clas nu sunt evideniate ns creanele i
obligaiile generate de acordri i primiri de mprumuturi i nici drepturile provenind din deinerea
titlurilor imobilizate. Dei nu reprezint creane sau datorii fa de teri, sunt reflectate n cadrul acestei
clase de conturi i operaiile de regularizare i decontare realizate ntre exerciiile financiare.
Asemenea operaii apar ca urmare a aplicrii principiului independenei exerciiilor i pot fi asimilate
unor creane, respectiv datorii ale exerciiului curent fa de perioadele urmtoare.
Prin noiunea de datorie se desemneaz angajamentul asumat de o anumit persoan de a
plti o sum de bani, livra un bun, executa o lucrare sau presta un serviciu. O persoan fizic sau
juridic care are o datorie este denumit n general debitor.
Creana reprezint dreptul unei persoane de a pretinde unui ter plata unei sume de bani,
livrarea unui bun, prestarea unui serviciu sau execuia unei lucrri. Titularul unei creane este denumit
n mod generic creditor [5, p. 183].
3.2. Evaluarea datoriilor i creanelor
Potrivit regulilor aplicabile agenilor economici autohtoni, evaluarea creanelor i datoriilor se
realizeaz similar celorlalte elemente patrimoniale, n patru momente principale: la intrarea n
patrimoniu, la inventariere, la nchiderea exerciiului i cu ocazia decontrii lor (la ieirea din
patrimoniu).
La intrarea n entitate datoriile i creanele se evalueaz i se nregistreaz la valoarea
nominal. Prin valoare nominal se nelege suma nscris n documentul justificativ care st la baza
nregistrrii n contabilitate. O particularitate prezint evaluarea creanelor i datoriilor exprimate n
valut, care comport o dubl exprimare: n lei, la cursul de schimb n vigoare la data efecturii
operaiunilor, i n valut. Acest fapt se datoreaz respectrii obligaiei de a ine contabilitatea n
limba romn i n moned naional, iar transformarea n lei se realizeaz la cursul de schimb n
vigoare la data efecturii operaiei. Astfel, operaiunile n valut trebuie nregistrate n momentul
recunoaterii iniiale n moneda de raportare, aplicndu-se sumei n valut cursul de schimb dintre
moneda de raportare i moneda strin, la data efecturii tranzaciei.
La finele fiecrei luni, creanele i datoriile n valut se evalueaz la cursul de schimb al pieei
valutare, comunicat de Banca Naional a Romniei din ultima zi bancar a lunii n cauz. Diferenele
de curs nregistrate se recunosc n contabilitate la venituri sau cheltuieli din diferene de curs valutar,
dup caz. Aceste prevederi se aplic i creanelor i datoriilor exprimate n lei, a cror decontare se
face n funcie de cursul unei valute, caz n care diferenele nregistrate se recunosc n contabilitate la
alte venituri financiare sau alte cheltuieli financiare, dup caz [12, punctul 186].
Practica economic a afacerilor a consacrat i un sistem de reduceri de care beneficiaz
unitatea cumprtoare n relaiile cu furnizorii si. Aceste reduceri sunt destinate s plteasc
fidelitatea unui client, nerespectarea ntocmai a unor clauze contractuale, achitarea nainte de termen a
unei datorii i, nu n ultimul rnd, s incite clientul spre cumprare, ceea ce atrage creterea cifrei de
afaceri [2, p. 46].
Reducerile acordate de furnizori, n funcie de natura lor, pot fi comerciale sau financiare. n
cadrul reducerilor comerciale se cuprind rabaturile, remizele i risturnurile, care modific valoarea net
a facturii, pe cnd cele financiare nu i afecteaz valoarea, intervenind n momentul plii (scont de
decontare).
Rabaturile se acord de ctre furnizor n situaia excepional a nerespectrii clauzelor
contractuale referitoare la condiiile de calitate a bunurilor livrate. Preul de vnzare stabilit ntre
53
vnztor i cumprtor este redus, de regul, prin aplicarea unei cote procentuale, dar poate fi
acordat i o diminuare n sum absolut a valorii facturii.
Remizele se acord asupra preului pentru vnzri superioare volumului convenit sau poziia
preferenial a clientului. Remiza se poate stabili fie sub form procentual din preul de vnzare, fie
prin negociere direct ntre vnztor i cumprtor.
Risturnurilesunt reduceri de pre acordate de furnizor pentru volumul vnzrilor realizate ctre
un client ntr-o perioad determinat [1, p. 241].
Scontul de decontare este o reducere cu caracter financiar, acordat de un creditor pentru
ncasarea anticipat (naintea termenului de decontare convenit iniial) a creanei sale. Motivaia
apariiei scontului este determinat de faptul c beneficiarul sumei, ncasndu-i anticipat creana,
poate obine dobnd de la banc, dac pstreaz aceast sum n cont.
La determinarea i nregistrarea reducerilor trebuie avute n vedere urmtoarele elemente [7,
pp. 217-218]:
- reducerile de pre trebuie consemnate n factur;
- toate reducerile se calculeaz n cascad, n sensul c sumele sau procentele fiecrei categorii de
reducere se aplic valorii nete imediat anterioare;
- ordinea de calcul a reducerilor este urmtoarea: rabaturi, remize, risturnuri, sconturi;
- taxa pe valoarea adugat se calculeaz la valoarea net obinut n urma determinrii ultimei reduceri,
indiferent de natura acesteia;
- dac reducerile comerciale sunt acordate iniial, dei nscrise n factur, nu se nregistreaz n
contabilitate;
- reducerile comerciale consemnate ntr-o factur distinct de cea iniial dau loc la nregistrri;
- reducerile financiare se reflect ntotdeauna, constituind o cheltuial financiar la cel care le acord
(furnizorul) i un venit financiar la cel care le primete (clientul).
La inventarierea anual i prezentarea n situaiile financiare. Cu ocazia inventarierii
datoriile i creanele sunt evaluate la valoarea actual (denumit i valoare de inventar), neleas ca
valoare probabil de plat, respectiv de ncasat.
La raportarea n situaiile financiare anuale, aplicarea principiului prudenei impune ca
evaluarea datoriilor i creanelor s se fac la valoarea de intrare pus de acord cu rezultatele
inventarierii. Astfel, dac se constat c valoarea de inventar a creanelor este inferioar celei
nregistrat la intrarea n patrimoniu, pentru diferen se constituie o ajustare pentru depreciere. n
cazul datoriilor, o valoare de inventar superioar valorii de intrare genereaz suplimentarea datoriilor
n cauz. Evaluarea la bilan a creanelor i a datoriilor exprimate n valut i a celor cu decontare n
lei n funcie de cursul unei valute se face la cursul de schimb valutar comunicat de Banca Naional a
Romniei, valabil la data ncheierii exerciiului financiar. n scopul prezentrii n bilan, valoarea
creanelor, astfel evaluate, se diminueaz cu ajustrile pentru pierdere de valoare. Diferenele
nefavorabile (cursul de schimb al datoriilor a crescut, iar al creanelor a sczut la sfritul exerciiului)
se nregistreaz sub forma cheltuielilor din diferene de curs valutar, iar cele favorabile, ca venituri.
Pentru creanele i datoriile, exprimate n lei, a cror decontare se face n funcie de cursul unei valute,
eventualele diferene favorabile sau nefavorabile, care rezult din evaluarea acestora se nregistreaz la
alte venituri sau alte cheltuieli financiare, dup caz.
n plus, la sfritul fiecrei luni, creanele i datoriile n valut se evalueaz la cursul de schimb
al pieei valutare, comunicat de Banca Naional a Romniei din ultima zi bancar a lunii n cauz.
Diferenele de curs nregistrate se recunosc n contabilitate la venituri sau cheltuieli din diferene de
curs valutar, dup caz. Prevederile de mai sus se aplic i creanelor i datoriilor exprimate n lei, a
cror decontare se face n funcie de cursul unei valute. n aceast situaie, diferenele nregistrate se
recunosc n contabilitate la alte venituri financiare sau alte cheltuieli financiare, dup caz [12, pct.
186].
Cu ocazia ieirii din entitate (plii sau ncasrii), datoriile i creanele se evalueaz la nivelul
valorii de intrare. Diferenele de curs valutar care apar cu ocazia decontrii creanelor i datoriilor n
valut la cursuri diferite fa de cele la care au fost nregistrate iniial pe parcursul lunii sau fa de cele
la care sunt nregistrate n contabilitate trebuie recunoscute n luna n care apar, ca venituri sau
cheltuieli din diferene de curs valutar [10, p. 207].
Atunci cnd creana sau datoria n valut este decontat n decursul aceleiai luni n care a
survenit, ntreaga diferen de curs valutar este recunoscut n acea lun. Atunci cnd creana sau

datoria n valut este decontat ntr-o lun ulterioar, diferena de curs valutar recunoscut n fiecare
lun, care intervine pn n luna decontrii, se determin innd seama de modificarea cursurilor de
schimb survenit n cursul fiecrei luni.
Diferenele de valoare care apar cu ocazia decontrii creanelor i datoriilor exprimate n lei, n
funcie de un curs valutar diferit de cel la care au fost nregistrate iniial pe parcursul lunii sau fa de
cele la care sunt nregistrate n contabilitate trebuie recunoscute n luna n care apar, la alte venituri sau
cheltuieli financiare. Atunci cnd creana sau datoria este decontat n decursul aceleiai luni n care a
survenit, ntreaga diferen rezultat este recunoscut n acea lun. Atunci cnd creana sau datoria este
decontat ntr-o lun ulterioar, diferena recunoscut n fiecare lun, care intervine pn n luna
decontrii, se determin innd seama de modificarea cursurilor de schimb, survenit n cursul fiecrei
luni [12, pct. 185, alin. (8) i (9)].
Dac pentru datoriile i creanele ieite din patrimoniu au fost constituite provizioane i
ajustri, concomitent cu decontarea lor provizioanele i ajustrile existente sunt trecute la venituri.
La scderea din eviden a creanelor i datoriilor ale cror termene de ncasare sau de plat
sunt prescrise, entitile trebuie s demonstreze c au fost ntreprinse toate demersurile legale, pentru
decontarea acestora.
Contabilitatea terilor asigur evidena datoriilor i creanelor entitii n relaiile acesteia cu
furnizorii, clienii, personalul, asigurrile sociale, bugetul statului, entitile afiliate i cele legate prin
interese de participare, asociaii/acionarii, debitorii i creditorii diveri.
Teme de verificare
TV 3.2. Evaluarea datoriilor i creanelor
1. Cum se evalueaz datoriile i creanele la intrarea n entitate?
2. Ce reprezint scontul de decontare?
Rspuns:





3.3. Contabilitatea decontrilor cu furnizorii i clienii
Fiecare entitate care desfoar acte de comer este obligat (urmare a diviziunii muncii) s i
procure din exterior utilitile necesare pentru realizarea obiectului de activitate. Cumprrile de
bunuri i servicii conduc la stabilirea unor raporturi economico juridice cu furnizorii, diferite
persoane fizice i juridice din afara unitii. Furnizorii livreaz agentului economic bunuri, i execut
anumite lucrri sau presteaz servicii contra plat n baza unei nelegeri prealabile [4, pp. 220-221].
Dac plata aprovizionrilor intervine pe loc, unitatea cumprtoare nu nregistreaz obligaii fa de
furnizori. ns, relaiile economice contemporane se realizeaz n cea mai mare parte pe credit, adic
prin achitarea ulterioar a utilitilor aprovizionate. Ca urmare, din momentul aprovizionrii i pn la
plata efectiv a elementelor achiziionate (bunuri, lucrri sau servicii), unitatea cumprtoare
nregistreaz obligaii fa de furnizori.
Pentru analiza obligaiilor fa de furnizori pot fi luate n considerare mai multe criterii de
structurare, i anume [6, pp. 298-299]:
a) - dup natura cumprrilor:
- datorii din cumprri de bunuri, lucrri i servicii pentru activitatea de exploatare;
- datorii din cumprri de bunuri, lucrri i servicii de natura imobilizrilor.
b) - dup modalitatea stingerii datoriilor:
- datorii din cumprri pe credit, achitate prin instrumente de decontare obinuite;
- datorii din cumprri pe credit care se deconteaz prin efecte de comer.
c) - dup scadena datoriilor:
- datorii exigibile, al cror termen de decontare este precizat;
- datorii neexigibile, al cror termen de plat urmeaz a fi precizat.
Avnd n vedere c entitatea poate achiziiona bunuri, lucrri i servicii att pentru activitatea
de exploatare, ct i pentru cea investiional, n contabilitatea romneasc evidena obligaiilor
generate de aprovizionri se asigur separat pe cele dou tipuri de activiti. Dac aprovizionrile
55
privesc activitatea de exploatare, obligaiile cauzate de acestea sunt reflectate prin contul de pasiv
401 Furnizori, care se crediteaz cu valoarea obligaiilor contractate ca urmare a aprovizionrilor ce
urmeaz a fi achitate ulterior i se debiteaz cu stingerea acestor obligaii. Soldul creditor al contului
reflect obligaiile fa de furnizori neachitate. Atunci cnd bunurile, lucrrile i serviciile
aprovizionate sunt destinate activitii investiionale (imobilizri necorporale i corporale realizate n
antrepriz sau n regie proprie), obligaiile rezultate din cumprri sunt evideniate prin intermediul
contului 404 Furnizori de imobilizri, cont de pasiv care se crediteaz cu valoarea obligaiilor
contractate ca urmare a cumprrilor pentru investiii i se debiteaz cu stingerea acestor obligaii.
Soldul creditor al contului reflect obligaiile fa de furnizori neachitate.
O entitate se poate afla i n postura de furnizor al bunurilor, lucrrilor i serviciilor obinute
din activitatea proprie sau al bunurilor procurate din afar i destinate revnzrii. Vnzrile de bunuri,
lucrri i servicii conduc la stabilirea unor raporturi economico juridice cu clienii, diferite persoane
fizice i juridice din afara ntreprinderii. Dac ncasarea contravalorii livrrilor intervine pe loc,
entitatea vnztoare nregistreaz intrarea n patrimoniu a unui flux de lichiditi. ns, relaiile
economice contemporane se realizeaz n cea mai mare parte pe credit, adic prin ncasarea ulterioar
a bunurilor i valorilor livrate. Din momentul livrrii i pn la ncasarea efectiv a elementelor supuse
vnzrii (bunuri, lucrri sau servicii), entitatea furnizoare nregistreaz creane fa de clieni.
Pentru analiza creanelor fa de clieni pot fi luate n considerare mai multe criterii de
structurare, i anume [6, p. 311]:
a) - dup modalitatea lichidrii creanelor:
- creane din vnzri pe credit comercial, ncasate prin instrumente de decontare obinuite;
- creane din vnzri pe credit cambial, ncasate prin efecte de comer de tip cambial;
b) - dup scadena creanelor:
- creane exigibile, al cror termen de decontare este precizat n documentele de livrare;
- creane neexigibile, pentru livrrile la care nu s-au emis facturi, al cror termen de ncasare
urmeaz a fi precizat cu ocazia ntocmirii facturii.
Bunurile i valorile care fac obiectul vnzrilor ctre teri pot proveni din activitatea de
exploatare a unitii sau din alte activiti desfurate de aceasta. Dac vnzrile privesc activitatea de
exploatare, creanele generate de livrri sunt reflectate prin contul de activ 411 Clieni, care se
debiteaz cu valoarea livrrilor nsoite de facturi ce urmeaz a fi ncasate ulterior i se crediteaz cu
valoarea creanelor decontate cu clienii. Soldul debitor al contului reflect creanele fa de clieni
nencasate.
Contul 411 Clieni se dezvolt pe dou conturi sintetice de gradul II, i anume:
- 4111 Clieni;
- 4118 Clieni inceri sau n litigiu.
n contabilitatea analitic furnizorii i clienii se grupeaz astfel: interni i externi, iar n cadrul
acestora pe termene de plat, respectiv de ncasare i pe fiecare persoan juridic sau fizic n parte. n
cadrul conturilor de furnizori i clieni, se evideniaz distinct datoriile i creanele rezultate din
tranzaciile cu clauze de rezerv de proprietate. De asemenea, n contabilitatea analitic se grupeaz
distinct clienii i furnizorii la care entitatea deine participaii.
Decontarea ntre partenerii comerciali se poate realiza i prin intermediul efectelor de comer
(bilet la ordin, trat, warant), denumite i titluri de credit comercial sau nscrisuri cambiale. Modul n
care afecteaz trezoreria unitii la scaden conduce la structurarea efectelor de comer n dou grupe
distincte: efectele de pltit impun obligaia de a achita suma nscris la scadena stabilit; efectele de
primit reflect creanele fa de teri ce urmeaz a se ncasa la un anumit termen.
Dac efectele de comer se refer la obligaii fa de furnizori pentru aprovizionri legate de
exploatare, evidena lor se asigur cu ajutorul contului de pasiv 403 Efecte de pltit care se
crediteaz cu valoarea efectelor de comer acceptate de furnizori i se debiteaz cu valoarea efectelor
pltite. Soldul creditor al contului reflect valoarea efectelor neachitate. Contul de pasiv 405 Efecte
de pltit pentru imobilizri se crediteaz cu valoarea efectelor de comer acceptate de furnizorii de
imobilizri i se debiteaz cu valoarea efectelor pltite. Soldul creditor al contului reflect valoarea
efectelor pentru imobilizri neachitate.
Evidena drepturilor de crean fa de clieni ce urmeaz a se deconta prin intermediul
efectelor comerciale se asigur cu ajutorul contului de activ 413 Efecte de primit de la clieni, care

se debiteaz cu valoarea efectelor de comer acceptate i se crediteaz cu valoarea efectelor decontate.
Soldul debitor al contului reflect valoarea efectelor nencasate.
n activitatea curent a agenilor economici apar situaii n care, dei bunurile materiale au fost
primite, lucrrile executate i serviciile prestate, nu s-au primit facturile de la furnizori, iar unitatea
beneficiar trebuie s-i afecteze cheltuielile perioadei. Dac n cursul exerciiului financiar unitatea
cumprtoare i poate permite s amne recepionarea i nregistrarea aprovizionrilor pn la
primirea facturilor, la sfritul exerciiului (data ntocmirii situaiilor financiare) nregistrarea lor
(provizorie) este obligatorie, pentru a nu denatura imaginea patrimoniului i rezultatelor financiare [6,
p. 304]. Evaluarea se realizeaz la nivelul preurilor prevzute n celelalte documente nsoitoare (dac
exist), n contractele ncheiate sau la preul ultimei aprovizionri, iar datoria fa de furnizor are
caracter de neexigibilitate pn la sosirea facturii.
Pentru aceste situaii, planul contabil general a rezervat un cont distinct care s asigure evidena
obligaiilor fa de furnizorii de la care nu s-au primit nc facturi, 408 Furnizori facturi nesosite.
Este un cont de pasiv care se crediteaz cu valoarea aprovizionrilor pentru care nu s-au primit facturi
i se debiteaz cu valoarea facturilor sosite. Soldul creditor al contului reflect obligaiile fa de
furnizorii de la care nu s-au primit facturi.
n contabilitatea furnizorilor, se folosete de asemenea un cont distinct, cu rolul de a asigura
evidena creanelor pentru care nu s-au ntocmit nc facturi, 418 Clieni facturi de ntocmit. Este
un cont de activ care se debiteaz cu valoarea livrrilor pentru care nu s-au emis facturile i se
crediteaz cu valoarea facturilor ntocmite. Soldul debitor al contului reflect creanele comerciale
pentru care urmeaz s se ntocmeasc facturile.
Pe lng obligaii, ntreprinderile pot nregistra i creane n relaiile cu furnizorii lor. Aceste
creane sunt generate de dou categorii de operaii [10, p. 217]:
a). Acordarea de avansuri furnizorilor. Uneori furnizorii condiioneaz livrrile ctre clienii lor de
ncasarea unor sume ca avansuri. Avansurile pot fi solicitate n dou situaii:
- valoarea bunurilor, lucrrilor sau serviciilor este mare, efortul financiar fiind mpovrtor pentru
productor;
- unitatea cumprtoare creeaz frecvent probleme n decontarea la scaden a obligaiilor, ceea ce a
ubrezit ncrederea furnizorului su; este adevrat c n aceast situaie furnizorul are i posibilitatea s-i
solicite clientului su deschiderea unui acreditiv, care i garanteaz ncasarea creanei;
b). Primirea de la furnizor a ambalajelor care circul pe sistemul restituirii, cum sunt navete, lzi,
sticle, borcane, butoaie etc. Dei ambalajele sunt incluse n factura n care sunt consemnate bunurile
achiziionate, cumprtorul nu le nregistreaz ca elemente stocabile, deoarece ele rmn n proprietatea
furnizorului. Din acest motiv, valoarea ambalajelor restituibile este considerat o crean, pe care clientul o
recupereaz n momentul restituirii lor, concomitent cu reducerea datoriei fa de furnizor.
Pentru evidena creanelor pe care cumprtorii le nregistreaz asupra furnizorilor intervine
contul de activ 409 Furnizori debitori, care se debiteaz cu drepturile ntreprinderii i se
crediteaz cu ocazia decontrii lor. Soldul debitor al contului reflect creanele nedecontate asupra
furnizorilor.
Contul 409 Furnizori-debitori se dezvolt pe dou conturi sintetice de gradul II, i anume:
- 4091 Furnizori-debitori pentru cumprri de bunuri de natura stocurilor;
- 4092 Furnizori-debitori pentru prestri de servicii i executri de lucrri.
Pentru evidena obligaiilor pe care furnizorii le nregistreaz n relaiile cu proprii clieni
intervine contul de pasiv 419 Clieni creditori, care se crediteaz cu datoriile ntreprinderii i se
debiteaz cu ocazia decontrii lor. Soldul creditor al contului reflect datoriile nedecontate cu clienii.
Exemple[9, pp. 218-227]:
1. O societate pe aciuni prezint la nceputul lunii martie a exerciiului N urmtoarea situaie a
creanelor i datoriilor comerciale:
-o datorie/crean de 5.000 USD, fa de un furnizor/client extern, transformat n lei la cursul de la
sfritul exerciiului precedent de 3,35 lei/USD;
-o datorie/crean de 8.000 EURO, fa de un furnizor extern de imobilizri/beneficiarul unui mijloc fix,
al crei curs de nchidere era de 4,30 lei/EUR;
-un avans acordat unui furnizor extern de materii prime/primit de la un client extern n valoare de 6.000
franci elveieni, la un curs de 3,80 lei/CHF la sfritul exerciiului precedent.
2. n cursul exerciiului au loc urmtoarele operaii:
57
a) Se recepioneaz de la furnizori materii prime facturate de acetia la 25.000 lei cu TVA de 24%;
Pentru furnizor bunurile reprezint produse finite a cror valoare de nregistrare este de 22.500 lei;
a. % = 401 - 31.000
301 / 601 25.000
4426 6.000
- ntocmirea facturii pentru vnzare:
a1. 4111 = % 31.000 -
701 25.000
4427 6.000
-Concomitent se descarc gestiunea cu valoarea produselor finite livrate:
a2. 711 = 345 22.500 22.500
b) Se acord unui furnizor intern un avans de 18.600 lei (inclusiv TVA), pentru execuia unei lucrri
de reparaie la imobilizrile corporale din dotarea unitii;
b. 4092 = 5121 18.600 18.600
- ncasarea avansului:
b. 5121 = 419 18.600 18.600
c) Dup dou zile se factureaz clientului avansul, care s-a primit anterior;
c1. 4111 = % 18.600
704 (472) 15.000
4427 3.600
-Concomitent, se deconteaz cu clientul valoarea avansului primit:
c2. 419 = 4111 18.600 18.600
-Primirea facturii:
c1. % = 401 - 18.600
(471) 611 15.000
4426 3.600
-Decontarea avansului:
c2. 401 = 4092 18.600 18.600
d) Pentru obligaia fa de furnizorul materiilor prime achiziionate anterior se emite un bilet la ordin,
acceptat de acesta, cu scaden peste 30 de zile;
d. 401 = 403 31.000 31.000
-Acceptarea decontrii prin efectul de comer, cu scaden peste 30 de zile:
d1. 413 = 4111 31.000 31.000
-primirea efectul comercial de la beneficiarul produselor finite, livrate anterior, n valoare de 31.000 lei:
d2. 5113 = 413 31.000 31.000
e) Se achit obligaia n valoare de 5.000USD fa de furnizorul extern la un curs de 3,40 lei/USD;
e. % = 5124 - 17.000
401 16.750
665 250
Plata obligaiei fa de furnizorul extern:
-val. n lei la 31.12.N-1:5.000USDx3,35 lei/USD= 16.750 lei;
-val. n lei la plata fact.: 5.000USDx3,40 lei/USD= 17.000 lei;
Diferen de curs valutar nefavorabil: 250 lei.

e) Se ncaseaz creana n valoare de 5.000 USD de la clientul extern la un curs de 3,40 lei/USD;
e. 5124 = % 17.000 -
4111 16.750
765 250
ncasarea creanei de la clientul extern:
-val. n lei la 31.12.N-1:5.000USDx3,35 lei/USD= 16.750 lei;
-val. n lei la ncasare: 5.000USDx3,40 lei/USD= 17.000 lei;
Diferen de curs valutar favorabil: 250 lei.

f) Se primete fr factur un lot de combustibili n valoare de 8.000 lei cu TVA de 24%, potrivit
datelor din avizul de nsoire a bunurilor;
f. % = 408 - 9.920
3022 8.000
4428 1.920
f) Se livreaz fr factur un lot de semifabricate n valoare de 8.000 lei cu TVA de 24%; Valoarea
contabil a bunurilor livrate este de 7.000 lei;
f1. 418 = % 9.920
702 8.000
4428 1.920

-Concomitent se descarc gestiunea cu valoarea semifabricatelor livrate:
f2. 711 = 341 7.000 7.000
g) Se achit contravaloarea biletului la ordin scadent, reprezentnd obligaia fa de furnizorul
materiilor prime, n valoare de 31.000 lei, din contul de disponibiliti;
g. 403 = 5121 31.000 31.000
g) Se depune la banc i se ncaseaz contravaloarea efectului comercial scadent, de 31.000 lei;
g. 5121 = 5113 31.000 31.000
h) Se primete factura restant, pentru combustibilii aprovizionai anterior, n valoare de 9.920 lei
(inclusiv TVA);
h. 408 = 401 9.920 9.920
i) Concomitent, se evideniaz exigibilitatea TVA aferent facturii primite;
i. 4426 = 4428 1.920 1.920
h) Se emite factura restant, pentru semifabricatele livrate anterior, n valoare de 9.920 lei (inclusiv
TVA);
h. 4111 = 418 9.920 9.920
i) Concomitent, se evideniaz exigibilitatea TVA aferent facturii emise;
i. 4428 = 4427 1.920 1.920
j) Se recepioneaz din import materii prime facturate de furnizorul extern la valoarea de 15.000 CHF,
pentru care i s-a acordat acestuia un avans de 6.000 CHF. Cursul de schimb valabil la data primirii facturii este
de 3,85 lei/CHF;
j. 301 / 601 = 401 57.750 57.750
15.000 CHFx3,85 lei/CHF=57.750 lei
k) Concomitent, se regularizeaz cu furnizorul extern valoarea avansului acordat;
k. 401 = % 23.100
4091 22.800
765 300
-Val. avansului la curs 28/29.02: 6.000 CHFx3,80lei/CHF=22.800 lei;
-Val. avansului la curs decontare: 6.000 CHFx3,85lei/CHF=23.100 lei;
-diferen de curs valutar favorabil =300 lei.

j) Se livreaz la export produse finite facturate la valoarea de 15.000 CHF, pentru care s-a primit un
avans de 6.000 CHF. Cursul de schimb valabil la data livrrii este de 3,85 lei/CHF;
1. 4111 = 701 57.750 57.750
15.000 CHFx3,85 lei/CHF=57.750 lei
k) Concomitent, se regularizeaz cu clientul extern valoarea avansului primit;
2. % = 4111 - 23.100
419 22.800
665 300
-Val. avansului la curs 28/29.02: 6.000 CHFx3,80lei/CHF=22.800 lei;
-Val. avansului la curs decontare: 6.000 CHFx3,85lei/CHF=23.100 lei;
-diferen de curs valutar nefavorabil = 300 lei.

l) pentru diferena de achitat furnizorului extern se emite un bilet la ordin, acceptat de acesta, cu
scaden de decontare n luna urmtoare;
l. 401 = 403 34.650 34.650
9.000 CHFx3,85 lei/CHF = 34.650 lei
l) -Pentru diferena de ncasat de la clientul extern se accept decontarea printr-un bilet la ordin, cu
scaden de decontare n luna urmtoare;
l. 413 = 4111 34.650 34.650
9.000 CHFx3,85 lei/CHF = 34.650 lei
m) Se achit obligaia fa de furnizorul extern de imobilizri n sum de 8.000 EUR, dintr-un credit
bancar pe termen lung, la un curs de schimb de 4,40 lei/EUR;
m. % = 1621 - 35.200
404 34.400
665 800
-val. datoriei la curs 28/29.02: 8.000 EURx4,30lei/EUR = 34.400 lei;
-val. datoriei la curs plat: 8.000 EURx4,40lei/EUR = 35.200 lei;
- diferen de curs valutar nefavorabil = 800 lei.

m) Se ncaseaz valoarea efectului comercial scadent de 8.000 EUR n contul de disponibiliti, la un
curs de schimb de 4,40 lei/EUR;
m. 5124 = % 35.200 -
461 34.400
765 800
59
-val. efectului la curs 28/29.02: 8.000 EURx4,30lei/EUR = 34.400 lei;
-val. efectului la curs ncasare: 8.000 EURx4,40lei/EUR = 35.200 lei;
- diferen de curs valutar favorabil = 800 lei.

n) Se primete de la unitatea specializat factura pentru lucrarea de reparaie executat la imobilizri
corporale n valoare de 50.000 lei cu TVA de 24%, din care este dedus valoarea avansului acordat 18.600 lei
(inclusiv TVA);
n. % = 401 43.400
611 35.000
4426 8.400
n) Se emite unitii beneficiare factura pentru lucrarea de reparaie executat n valoare de 50.000 lei
cu TVA de 24%, pentru care s-a primit un avans n sum de 18.600 lei;
n. 4111 = % 43.400
704 35.000
4427 8.400
o) Se achiziioneaz de la furnizori mrfuri n valoare de 25.000 lei, ambalate n 250 lzi care circul
pe sistemul restituirii cu valoarea de 20 lei/buc.;
o. % = 401 - 37.200
371 25.000
409 5.000
4426 7.200
o) Se livreaz unui client mrfuri n valoare de 25.000 lei, ambalate n 250 lzi care circul pe sistemul
restituirii cu valoarea de 20 lei/buc.;
o. 4111 = % 37.200 -
707 25.000
419 5.000
4427 7.200
p) Se restituie 200 lzi din cele care circul n sistem de restituire, diferena reinndu-se de
cumprtor pentru nevoi proprii;
p. % = 409 - 5.000
401 4.960
381 1.000
4426 960
p) Se restituie 200 lzi din cele care circul n sistem de restituire, diferena reinndu-se de
cumprtor pentru nevoi proprii;
p. 419 = % 5.000 -
4111 4.960
708 1.000
4427 960
q) Se acord ca avans unui furnizor extern suma de 2.500 USD la un curs de 3,40 lei/USD, pentru
aprovizionarea unui lot de materii prime n exerciiul urmtor;
q. 4091 = 5124 8.500 8.500
2.500 USDx3,40 lei/USD = 8.500 lei
q) Se primete ca avans de la un client extern suma de 2.500 USD la un curs de 3,40 lei/USD, pentru
livrarea de semifabricate n exerciiul urmtor;
q. 5124 = 419 8.500 8.500
2.500 USDx3,40 lei/USD = 8.500 lei
3) La sfritul lunii martie se nregistreaz diferenele de curs valutar aferente angajamentelor i
creanelor existente, exprimate n valut, cunoscnd c francul elveian se schimb pentru 3,90 lei, iar dolarul
american pentru 3,30 lei:
a. 665 = 403 450 450
-val. efectului la curs emitere: 9.000 CHFx3,85 lei/CHF= 34.650 lei;
- val. efectului la curs nchidere: 9.000 CHFx3,90 lei/CHF= 35.100 lei;
Diferen de curs valutar nefavorabil = 450 lei.

b. 4091 = 765 250 250
-val. avansului la curs acordare: 2.500 USDx3,30 lei/USD =8.250 lei;
- val. avansului la curs nchidere: 2.500 USDx3,40 lei/USD =8.500 lei;
Diferen de curs valutar favorabil = 250 lei.


a. 413 = 765 450 450
-val. efectului la curs acceptare: 9.000 CHFx3,85 lei/CHF=34.650 lei;
- val. efectului la curs nchidere: 9.000 CHFx3,90 lei/CHF=35.100 lei;
Diferen de curs valutar favorabil = 450 lei.

b. 665 = 419 250 250

-val. avansului la curs primire: 2.500 USDx3,30 lei/USD =8.250 lei;
- val. avansului la curs nchidere: 2.500 USDx3,40 lei/USD =8.500 lei;
Diferen de curs valutar nefavorabil = 250 lei.

De asemenea se constat, cu ocazia inventarierii de la sfritul exerciiului, c valoarea creanei fa de
beneficiarul semifabricatelor n valoare de 9.920 lei prezint un risc total de nencasare:
c. 4118 = 4111 9.920 9.920
d) Concomitent se nregistreaz ajustarea necesar pentru deprecierea creanelor:
d. 6814 = 491 8.000 8.000

Teme de verificare
TV 3.3. Contabilitatea decontrilor cu furnizorii i clienii
1. Cum se clasific datoriile dup modalitatea stingerii?
2. Ce operaiuni genereaz creane n relaiile cu furnizorii?
Rspuns:




3.4. Contabilitatea decontrilor ocazionate de folosirea forei de munc
Desfurarea oricrei activiti economico-sociale este de neconceput fr intervenia muncii.
Folosirea forei de munc de ctre entiti genereaz relaii de decontare cu salariaii proprii, bugetul
statului, bugetul asigurrilor sociale i cu unele fonduri special constituite la dispoziia organismelor
publice.
Pentru munca prestat de angajai unitile beneficiare (denumite i angajatori) nregistreaz
obligaii de plat a salariilor sau a altor sume cuvenite salariailor potrivit legislaiei din domeniu.
Salariile nu pot fi stabilite sub un nivel minim prevzut n legislaia n vigoare, nivel care se
actualizeaz periodic.
n cadrul decontrilor cu salariaii se cuprind drepturile salariale, sporurile, adaosurile,
premiile din fondul de salarii, indemnizaiile pentru concediile de odihn, precum i cele pentru
incapacitate temporar de munc, pltite din fondul de salarii i alte drepturi n bani i/sau n natur
datorate de entitate personalului pentru munca prestat i care se suport, potrivit reglementrilor n
vigoare, din fondul de salarii.
n contabilitate se nregistreaz i alte drepturi i avantaje care, potrivit dispoziiilor legale, nu
se suport din fondul de salarii (masa cald, alimente antidot etc.), repartizarea profitului net realizat,
aprobat de AGA, pentru participarea salariailor la profit, precum i avansurile acordate potrivit
legii.
Totalitatea drepturile cuvenite salariailor dau expresie veniturilor brute ale acestora, din care
se rein anumite sume. Reinerile pot fi structurate n dou categorii:
- reineri n favoarea unor tere persoane fizice sau juridice: impozitul pe venit, contribuia salariailor la
asigurrile sociale, la asigurrile sociale de sntate i fondul de omaj, chirii i rate la mprumuturi pentru
cumprarea pe credit a unor bunuri de folosin ndelungat, sume datorate terilor n baza unor sentine
judectoreti etc.;
- reineri n favoarea propriei entiti pentru pagube produse acesteia, lipsuri n gestiune, sume
nejustificate, avansuri i salarii necuvenite.
Totalitatea drepturilor cuvenite salariailor pentru munca depus sau n virtutea calitii de
angajat reprezint fondul de salarii al unitii. El se constituie ntr-o cheltuial de exploatare pentru
unitate i, n acelai timp, ntr-o obligaie fa de salariai. De asemenea, fondul de salarii reprezint
baza de calcul a contribuiilor unitii la diverse organisme publice sau sociale.
Evidena obligaiilor unitii fa de personal, reprezentate de salariile cuvenite acestuia n bani
i/sau n natur, se asigur cu ajutorul contului de pasiv 421 Personal - salarii datorate. n creditul
su se nregistreaz salariile i alte drepturi cuvenite personalului (cu excepia stimulentelor din profit
i a indemnizaiilor pentru incapacitate temporar de munc), iar n debit reinerile din salarii i sumele
nete achitate salariailor. Soldul creditor al contului reflect sumele datorate salariailor.
Evidena obligaiilor ctre salariaii aflai temporar n incapacitate temporar de munc, a
ajutoarelor de deces i a altor ajutoare datorate se asigur prin contul de pasiv 423 Personal
61
ajutoare materiale datorate. Se crediteaz cu sumele datorate personalului sub form de ajutoare
materiale i se debiteaz cu reinerile efectuate i cu sumele nete achitate din ajutoare. Soldul contului
reflect ajutoarele materiale datorate personalului.
Observaie:
n cazul mbolnvirilor angajatului, indemnizaia pentru concediul medical se suport din surse diferite:
- de ctre angajator, din prima zi pn n a 5-a zi de incapacitate temporar de munc;
- din bugetul Fondului naional unic de asigurri sociale de sntate, ncepnd cu:
* ziua urmtoare celor suportate de angajator i pn la data ncetrii incapacitii temporare de munc a
asiguratului sau a pensionrii acestuia;
* prima zi de incapacitate temporar de munc, n cazul persoanelor precum asociaii, comanditarii sau
acionarii; administratorii sau managerii care au ncheiat contract de administrare ori de management;
membrii ai asociaiei familiale; etc.
Pentru stimulentele din profit cuvenite salariailor intervine contul de pasiv 424 Prime
reprezentnd participarea personalului la profit, care se crediteaz cu sumele repartizate pentru
stimularea personalului i se debiteaz cu reinerile efectuate potrivit legii din stimulente i cu sumele
nete achitate. Soldul creditor al contului exprim stimulentele datorate i neachitate.
Sumele achitate ca avansuri la chenzina I sunt considerate creane ale unitii fa de salariai
pn n momentul decontrii lor, fiind reflectate prin intermediul contului de activ 425 Avansuri
acordate personalului. n debitul contului se nregistreaz sumele acordate sub form de avansuri
personalului, iar n credit valoarea avansurilor reinute de la salariai. Soldul debitor al contului reflect
avansuri acordate personalului i nedecontate.
Sumele cuvenite personalului i neridicate n termenul legal (3 zile lucrtoare), la unitile care
achit obligaiile fa de salariai n numerar, sunt transferate ntr-un cont distinct, de ateptare, 426
Drepturi de personal neridicate. Este un cont de pasiv care evideniaz n credit sumele neridicate
de personal n termenul legal, iar n debit sumele achitate salariailor i drepturile neridicate prescrise.
Soldul creditor reflect drepturile neridicate de salariai.
Salariaii pot avea obligaii fa de tere persoane fizice i juridice generate de nchirieri,
contractri de mprumuturi pentru cumprarea bunurilor de folosin ndelungat, hotrri ale
instanelor judectoreti etc. De obicei, unitile rein sumele datorate de proprii salariai pentru a le
vira sau achita beneficiarilor. Sumele reinute din drepturile de personal n favoarea diverilor
beneficiari sunt evideniate prin contul de pasiv 427 Reineri din salarii datorate terilor. n credit
se reflect sumele reinute de la salariai, iar n debit sumele achitate pe destinaii. Soldul creditor
reflect sumele reinute i neachitate.
Pentru celelalte datorii i creane fa de personal, care n-au fost avute n vedere anterior,
intervine contul 428 Alte datorii i creane n legtur cu personalul, dezvoltat pe dou conturi
sintetice de gradul II, respectiv:
- 4281 Alte datorii n legtur cu personalul, cont de pasiv, i
- 4282 Alte creane n legtur cu personalul, cont de activ.
Fondul de salarii constituie baza de calcul a obligaiilor unitii, determinate de folosirea
forei de munc, ctre diferite organisme sociale. Este vorba de contribuia la asigurrile sociale,
asigurrile sociale de sntate, fondul de omaj i la fondul de risc i accidente de munc.
Contribuia la asigurrile sociale (CAS) constituie pentru unitate o cheltuial de exploatare,
care se determin prin aplicarea unor cote procentuale la fondul de salarii lunar, datorat angajailor cu
contract de munc. Cotele de contribuii de asigurri sociale se aprob anual prin legea bugetului
asigurrilor sociale de stat i sunt difereniate pe categoriile de ncadrare n grupe de munc a
angajailor, i anume:
- pentru grupa I-a de munc (condiii speciale de munc) 41,3%;
- pentru grupa II-a de munc (condiii deosebite de munc) 36,3%;
- pentru grupa III-a de munc (condiii de munc obinuite) 31,3%.
Observaie:
Indiferent de grupa de munc n care sunt ncadrai, salariaii contribuie cu o cot de 10,5% la asigurrile
sociale din veniturile brute realizate lunar, iar diferena pn la nivelul cotelor menionate este suportat de
unitate.
De asemenea, unitile patrimoniale datoreaz contribuia la asigurrile sociale de sntate
(CASS), determinat prin aplicarea cotei de 5,2% la fondul de salarii lunar i o cot de 0,85 % din

fondul de salarii lunar drept contribuia pentru concediile i indemnizaiile de asigurri sociale de
sntate..
Pe lng contribuia proprie la asigurrile sociale, unitile calculeaz i rein din drepturile
cuvenite salariailor contribuia personalului la asigurrile sociale (CPAS) i la asigurrile sociale
de sntate (CPASS). Baza lunar de calcul a contribuiei individuale de asigurri sociale n cazul
asigurailor o constituie salariile individuale brute, realizate lunar, inclusiv sporurile i adaosurile,
reglementate prin lege sau prin contractul colectiv de munc, la care se aplic o cot procentual de
10,5%, pentru asigurrile sociale, respectiv de 5,5%, pentru asigurrile de sntate.
Evidena contribuiilor unitii la asigurrile sociale i a sumelor reinute de la salariai cu
aceast destinaie se asigur prin intermediul contului de pasiv 431 Asigurri sociale. Este un cont
de pasiv care se crediteaz cu obligaiile nregistrate fa de asigurrile sociale i se debiteaz cu ocazia
achitrii acestor obligaii. Soldul creditor reflect obligaiile neachitate la asigurrile sociale.
Contul 431 se dezvolt pe urmtoarele conturi sintetice de gradul II:
- 4311 Contribuia unitii la asigurrile sociale;
- 4312 Contribuia personalului la asigurrile sociale;
- 4313 Contribuia angajatorului pentru asigurrile sociale de sntate;
- 4314 Contribuia angajailor pentru asigurrile sociale de sntate.
Att angajatorii ct i angajaii trebuie s contribuie la constituirea fondului pentru plata
ajutorului de omaj. Contribuia unitii la fondul de omaj (CUFS) se determin prin aplicarea cotei
de 0,5% asupra fondului de salarii pltit lunar personalului angajat cu contract de munc. Contribuia
personalului la fondul de omaj (CPFS) se calculeaz pe baza cotei de 0,5% din salariului de baz
brut lunar, corespunztor funciei ndeplinite, la care se adaug, dup caz, indemnizaia de conducere,
salariul de merit i alte drepturi salariale care, potrivit actelor normative, fac parte din salariul de baz.
Contribuiile unitilor i personalului la constituirea fondului de omaj servesc la acordarea ajutorului
de omaj persoanelor ndreptite i la acoperirea cheltuielilor ocazionate de calificarea i recalificarea
omerilor [6, p. 335].
Evidena obligaiilor unitii i ale personalului la fondul de omaj se asigur cu ajutorul
contului de pasiv 437 Ajutor de omaj care nregistreaz n credit contribuiile datorate, iar n debit
sumele achitate n contul acestor contribuii. Soldul creditor al contului reflect contribuiile
neachitate.
Pentru a evidenia separat datoriile unitii, respectiv ale personalului la fondul de omaj i
virarea lor, contul 437 se dezvolt pe dou conturi sintetice de gradul II:
- 4371 Contribuia unitii la fondul de omaj;
- 4372 Contribuia personalului la fondul de omaj.
Datoriile de achitat sau creanele de ncasat n contul asigurrilor sociale, care aparin
exerciiului curent, sunt evideniate prin intermediul contului bifuncional 438 Alte datorii i creane
sociale.
Contul 438 se dezvolt pe dou conturi sintetice de gradul II, pentru a reflecta separat datoriile
i creanele:
- 4381 Alte datorii sociale, cont de pasiv, i
- 4382 Alte creane sociale, cont de activ.
De asemenea, unitile datoreaz o cot de contribuie la asigurarea pentru accidente de
munc i boli profesionale. Cota de contribuie la asigurarea pentru accidente de munc i boli
profesionale se stabilete n funcie de riscuri, pe sectoare economice, ntre limitele de 0,15 i 0,85%.
Exemple[10, pp. 233-237]:
O entitate nregistreaz urmtoarele operaii generate de folosirea forei de munc:
1) Se acord personalului n baza listelor de avansul chenzinal, pe data de 20 decembrie, chenzina I n
valoare de 60.000 lei n numerar;


20.12.N

1. 425 = 5311 60.000 60.000
2) Pe 24 decembrie se achit salarii neridicate n termenul legal n sum de 2.200 lei, reprezentnd
chenzina a doua pentru luna anterioar;

25.12.N

2. 426 = 5311 2.200 2.200
63
3) La sfritul lunii se nregistreaz obligaiile totale fa de salariai, aferente muncii prestate n luna
curent, pentru care nu s-au ntocmit statele de plat, n valoare total de 150.000 lei, din care salariile de baz
reprezint 135.000 lei;

31.12.N

3. 641 = 4281 150.000 150.000
4) Concomitent se nregistreaz contribuiile unitii, aferente salariilor datorate, la:
a)-asigurrile sociale: 150.000 x 20,8% = 31.200 lei;

31.12.N

a) 6451 = 4311 31.200 31.200
b)-asigurrile sociale de sntate: 150.000 x5,2% = 7.800 lei;

31.12.N

b) 6453 = 4313.01 7.800 7.800
c)-fondul de omaj: 150.000 x 0,5% = 750 lei.

31.12.N

c) 6452 = 4371 750 750
d)-contribuia la fondul pentru accidente de munc i boli profesionale: 150.000 x 0,526% = 789 lei;

31.12.N

d) 6458 = 4381 789 789
e)-contribuia pentru indemnizaiile de asigurri sociale de sntate: 150.000 x 0,85% = 1.275 lei;

31.12.N

e) 6453 = 4313.02 1.275 1.275
5) Pe 4 ianuarie exerciiul urmtor se ntocmesc statele de plat a salariilor i se transfer datoriile fa
de salariai n contul normal de decontare;

4.01.N+1

5) 4281 = 421 150.000 150.000
6) Concomitent se nregistreaz pe baza centralizatorului statelor de plat reinerile din salarii:
- avansuri acordate: 60.000 lei;
- impozit: 150.000 x 16% 24.000 lei;
- contribuia la asigurrile sociale de sntate:150.000x5,5% 8.250 lei;
- contribuia la asigurrile sociale: 150.000x 10,5% 15.750 lei;
- contribuia la fondul de omaj aferent salariilor de baz: 135.000x0,5% 675 lei;
- reineri n favoarea terilor: 650 lei;
- debite fa de unitate: 2.500 lei.
Total reineri: 111.825 lei.

4.01.N+1

6. 421 = % 111.825
425 60.000
444 24.000
4312 15.750
4314 8.250
4372 675
427 650
4282 2.500
7). Pe 5 ianuarie, ziua prevzut pentru plata chenzinei a II-a, se depun la bac ordinele de plat, pentru
achitarea pe destinaii a contribuiilor unitii i a sumelor reinute de la personal:
- Contribuia unitii la asigurrile sociale: 31.200 lei;
- Contribuia angajatorului pentru asigurrile sociale de sntate: 7.800 lei;
- Contribuia unitii la fondul de omaj: 750 lei;
- Contribuia la accidente de munc i boli profesionale: 789 lei;
- Contribuia pentru indemnizaii de asigurri sociale de sntate: 1.275 lei;
- Contribuia personalului la asigurrile sociale 15.750 lei;
- Contribuia angajailor pentru asigurrile sociale de sntate: 8.250 lei;
- Contribuia personalului la fondul de omaj: 675 lei;
- Impozit pe salarii: 24.000 lei;
- Reineri n favoarea terilor: 650 lei.
Total 88.064 lei.

5.01.N+1

7. % = 5121 - 91.139
4311 31.200
4313.01 7.800
4371 750
4381 789

4313.02 1.275
4312 15.750
4314 8.250
4372 675
444 24.000
427 650
8) La aceeai dat casierul ridic de la banc suma necesar plii chenzinei a II-a din salarii (150.000
111.825 = 38.175 lei);

5.01.N+1

8. 581 = 5121 38.175 38.175
Ridicarea numerarului din contul de disponibil

5.01 N+1

5311 = 581 38.175 38.175
Intrarea banilor n casieria unitii
9) Se nregistreaz pe baza statelor de plat i a registrului de cas salariile efectiv achitate n sum de
34.000 lei. Diferena pn la nivelul sumei ridicat de la banc reprezint drepturi de personal neridicate n
termenul legal.
9. 421 = 5311 34.000 34.000
10) Concomitent se evideniaz i drepturile de personal neridicate n termenul legal;
10. 421 = 426 4.175 4.175

Observaii:
1) IAS 19 Beneficiile angajailor descrie principiile de recunoatere i evaluare, precum i cerinele de
prezentare a informaiilor referitoare la datoriile unitii ctre salariai.
2) n baza contractelor colective i/ sau individuale de munc, angajatorii pot acorda angajailor lor diverse
avantaje n natur cu titlu gratuit sau cu plata parial, cum sunt: folosirea vehiculelor firmei n scop personal,
acordarea de produse alimentare, mbrcminte, cherestea, lemne de foc, abonamente de transport,
abonamentele i costul convorbirilor telefonice, inclusiv cartele telefonice, cadouri acordate cu diverse ocazii
etc. Potrivit legislaiei privind impozitul pe venit, avantajele acordate n natur se impoziteaz similar
celorlalte venituri salariale. n vederea impozitrii, avantajele n natur acordate cu titlu gratuit se evalueaz
la preul de pia de la data i locul acordrii avantajului. Avantajele n natur cu plata parial se evalueaz
la nivelul diferenei dintre preul pieei de la data i locul acordrii avantajului n natur i valoarea suportat
de beneficiarul avantajului.

Teme de verificare
TV 3.4. Contabilitatea decontrilor ocazionate de folosirea forei de munc
1. Cum se nregistreaz impozitul pe veniturile de natura salariilor?
2. Dar plata salariilor prin sistemul de carduri?
Rspuns:





3.5. Contabilitatea decontrilor cu bugetele i alte organisme publice
Decontrile cu bugetele i alte organisme publice includ, n general, obligaii ale entitii
generate de aplicarea prevederilor legislative. Pe lng sumele datorate i suportate de ntreprindere, n
categoria decontrilor cu bugetul sunt incluse i sumele care sunt doar colectate de aceasta n scopul
virrii lor, cum este cazul impozitului pe venituri de natura salariilor. n sfera decontrilor cu bugetele
i alte organisme publice sunt incluse i creane ale entitii fa de acestea, determinate de achitarea
unor sume peste nivelul obligaiilor efective sau de care beneficiaz ntreprinderile n baza unor
prevederi din legislaie.
Decontrile de natura obligaiilor fiscale ale entitii se concretizeaz n calculul, nregistrarea
i achitarea impozitului pe profit/venit, taxei pe valoarea adugat, accizelor, altor impozite, taxe i
vrsminte asimilate. Decontrile de natura creanelor unitii sunt reprezentate de sumele pe care
ntreprinderea urmeaz s le ncaseze sub form de subvenii, tax pe valoarea adugat de recuperat
sau alte impozite achitate n plus bugetului. Cu excepia subveniilor, care se ncaseaz efectiv de la
buget, celelalte creane ale unitii fa de buget, de regul, se compenseaz cu obligaiile de aceeai
natur nregistrate n perioadele urmtoare.
65
3.5.1. Impozitul pe profit/venit
Potrivit legislaiei financiar-fiscale din ara noastr profitul sau pierderea se stabilete, prin
nchiderea conturilor de venituri i cheltuieli, cumulat de la nceputul exerciiului. Rezultatul
exerciiului, denumit i rezultat contabil, reprezint suma total a profitului sau pierderii exerciiului
financiar ce figureaz n contul 121 Profit sau pierdere, considerat ca rezultat nainte de impozitare,
ce servete la determinarea rezultatului fiscal. Pentru stabilirea rezultatului impozabil, rezultatul
contabil este corectat cu veniturile neimpozabile i cheltuielile nedeductibile n baza relaiei:
Rezultatul = Rezultatul contabil + Cheltuieli - Venituri
fiscal nainte de impozitare nedeductibile neimpozabile
n practica contabil a agenilor economici din ara noastr veniturile neimpozabile i
cheltuielile nedeductibile sunt stabilite prin legislaie, nregistrnd modificri de la un exerciiu la altul
n baza normelor de nchidere a exerciiului financiar, elaborate de Ministerul Finanelor. Cota normal
de impozit pe profit este actualmente de 16% din profitul impozabil, la care se aplic anumite excepii
prevzute de legislaie, n funcie de particularitile activitii desfurate [10, Titlul II Impozitul pe
profit].
Plata impozitului pe profit se efectueaz trimestrial, pn la data de 25 inclusiv a primei luni
din trimestrul urmtor sau prin excepie - la anumite entiti - anual. n acest scop, profitul i impozitul
pe profit se calculeaz i evideniaz trimestrial, cumulat de la nceputul anului sau anual..
Sarcina fiscal definitiv se stabilete la sfritul anului cnd se cunoate mrimea efectiv a
rezultatului exerciiului.
O particularitate n domeniul impozitrii prezint microntreprinderile care pltesc un impozit
pe venitul obinut din orice surs. Impozitul datorat de microntreprinderi se calculeaz prin aplicarea
cotei de 3,0% la valoarea total a veniturilor din contul de profit i pierdere. Impozitul pe venit
determinat pe baza cotei menionate poate fi redus dac se creeaz noi locuri de munc, dac se
reinvestesc veniturile obinute de unitile productoare de bunuri i/sau presteaz servicii n active
corporale i necorporale destinate activitii pentru care sunt autorizate sau dac se respect alte
condiii stabilite de legislaie. Impozitului pe venit se pltete trimestrial.

Observaie:
Microntreprinderile sunt reprezentate de persoanele juridice care ndeplinesc cumulativ urmtoarele condiii:
- realizeaz venituri altele dect cele din activiti n domeniul bancar; din domeniile asigurrilor i
reasigurrilor, al pieei de capital, cu excepia persoanelor juridice care desfoar activiti de
intermediere n aceste domenii; din domeniile jocurilor de noroc, consultanei i managementului; sau au
capitalul social deinut de un acionar sau asociat persoan juridic cu peste 250 de angajai.
- are de la 1 pn la 9 salariai inclusiv;
- realizeaz venituri reprezentnd echivalentul n lei de pn la 100.000 euro inclusiv;
- au capital integral privat.

Evidena obligaiilor unitii de a plti impozit pe profit/venit la bugetul central sau local se
asigur prin intermediul contului bifuncional 441 Impozit pe profit/venit, care prezint dou
conturi sintetice de gradul II, respectiv: 4411 Impozitul pe profit; i 4418 Impozitul pe venit.
Exemple:
1) O unitate nregistreaz la sfritul primului trimestru al exerciiului curent un profit impozabil n
valoare de 150.000 lei. Impozitul datorat pentru profitul obinut este de 150.000 lei x 16% = 24.000 lei;

31.03.N

1) 691 = 441 24.000 24.000
2) Pe 24 aprilie se achit impozitul datorat bugetului;

24.04.N

2) 441 = 5121 24.000 24.000

3) La sfritul lunii iunie unitatea nregistreaz un profit aferent trimestrului curent de 200.000 lei. n
scopul stabilirii obligaiei fa de buget trebuie avute n vedere urmtoarele elemente:
- profit cumulat obinut de la nceputul exerciiului: 150.000+200.000 = 350.000 lei;
- impozit pe profit datorat bugetului la sfritul lunii: 350.000 lei x 16% = 56.000 lei;
- impozit pe profit deja nregistrat n contabilitate: 24.000 lei;
- diferen de impozit nenregistrat: 56.000-24.000 = 32.000 lei;
- impozit pe profit achitat: 24.000 lei;

- diferen de impozit ce urmeaz a fi pltit: 32.000 lei.

30.06.N

3) 691 = 441 32.000 32.000

4) Pe 24 iulie se achit impozitul datorat bugetului;

24.07.N

4) 441 = 5121 32.000 32.000

5) La sfritul lunii septembrie unitatea nregistreaz o pierdere de 100.000 lei. n acest caz, pentru
decontarea cu bugetul trebuie avute n vedere urmtoarele elemente:
- profit cumulat obinut de la nceputul exerciiului: 350.000-100.000 = 250.000 lei;
- impozit pe profit datorat bugetului la sfritul lunii: 250.000 lei x 16% = 40.000 lei;
- impozit pe profit deja nregistrat n contabilitate: 56.000 lei;
- impozit pe profit achitat: 40.000 lei;
- impozit pe profit pltit n plus: 56.000-40.000 = 16.000 lei.


30.09.N

5) 691 = 441
16.000 16.000

Observaii:
1. n urma nregistrrii acestei operaii n contabilitate contul 441 prezint un sold debitor de 16.000 lei, care
reflect impozitul pe profit achitat n plus bugetului.
2. Dac unitatea ar face parte din categoria microntreprinderilor, ar apare urmtoarele particulariti:
- impozitul se calculeaz prin aplicarea cotei de 3,0% la valoarea total a veniturilor din contul de profit i
pierdere;
- n locul contului 691 Cheltuieli cu impozitul pe profit intervine contul 698 Cheltuieli cu impozitul pe
venit i cu alte impozite care nu apar n elementele de mai sus.
3.5.2. Taxa pe valoarea adugat
Taxa pe valoarea adugat este un impozit indirect care se datoreaz bugetului de stat de ctre
toate unitile care efectueaz operaii impozabile, fiind suportat de consumatorul final.
Operaiunile sunt supuse taxei pe valoarea adugat dac ndeplinesc urmtoarele condiii:
- s constituie o livrare de bunuri, o prestare de servicii efectuat cu plat sau o operaiune asimilat
acestora;
- s fie efectuate de persoane impozabile (orice persoan care efectueaz de o manier independent
activiti de producie, comercializare, prestare de servicii, exploatare a bunurilor corporale sau necorporale n
scopul obinerii de venituri, inclusiv activitile extractive, agricole i cele ale profesiunilor liberale sau
asimilate);
- s rezulte din una dintre activitile menionate anterior;
- reprezint importuri de bunuri;
Operaiunile impozabile cuprinse n sfera de aplicare a taxei pe valoarea adugat (TVA) se
clasific, din punct de vedere al regimului de impozitare, astfel:
a) operaiuni taxabile la care se aplic cota standard de 24% sau cotele reduse de 9%, respectiv 5%;
b) operaiuni scutite de TVA cu drept de deducere;
c) operaiuni scutite de TVA fr drept de deducere;
d) operaiuni de import scutite de TVA.
Baza de calcul a taxei pe valoarea adugat pentru circulaia bunurilor i serviciilor n
interiorul rii o reprezint:
- preul de vnzare sau contrapartida obinut de furnizor sau prestator din partea beneficiarului, inclusiv
subveniile legate direct de preul acestor operaiuni, exclusiv TVA;
- preul de achiziie, iar n lipsa acestora, preul de cost, determinat la momentul livrrii/prestrii
bunurilor/serviciilor achiziionate sau fabricate de unitate pentru a fi utilizate n scopuri care nu au legtur cu
activitatea economic desfurat sau pentru a fi puse la dispoziia altor persoane fizice sau juridice n mod
gratuit (peste limitele i destinaiile legale), dac TVA aferent bunurilor i serviciilor respective sau prilor lor
componente a fost dedus total sau parial;
- compensaiile primite pentru: trecerea n domeniul public a unor bunuri din patrimoniul persoanelor
impozabile, n condiiile prevzute de legislaia referitoare la proprietatea public i regimul juridic al acesteia n
schimbul unei despgubiri; efectuarea unor servicii, potrivit unui ordin emis de/sau n numele unei autoriti
publice, potrivit legii.
67
La importuri baza de impozitare o reprezint valoarea n vam, determinat potrivit legii, la
care se adaug taxele vamale, comisionul vamal, accizele i alte taxe datorate potrivit legislaiei n
vigoare.
La nregistrarea operaiunilor referitoare la TVA intereseaz i urmtoarele aspecte [5, p. 213]:
- faptul generator al TVA se suprapune cu momentul efecturii livrrii de bunuri i/sau n momentul
prestrii serviciilor, cu unele excepii prevzute de legislaie;
- exigibilitatea reprezint dreptul organului fiscal de a pretinde plata taxei datorate bugetului; n general
exigibilitatea coincide cu faptul generator. De la aceast regul general apar i excepii n sensul c
exigibilitatea poate fi anterioar sau ulterioar faptului generator, situaiile de exceptare fiind prevzute de lege.
n contabilitatea unei uniti pot apare urmtoarele categorii de tax pe valoarea adugat:
- n cazul cumprrilor de bunuri lucrri i servicii pe baz de facturi, avansurilor achitate furnizorilor i
produciei de mijloace fixe TVA deductibil (pe parcursul lunii);
- TVA colectat pentru vnzrile pe baz de facturi (pe parcursul lunii);
- TVA neexigibil n cazul aprovizionrilor / vnzrilor nensoite de facturi, cumprrilor / vnzrilor
cu plata n rate (TVA aferent ratelor) i mrfurilor aprovizionate de unitile comerciale care in evidena
acestor bunuri la nivelul preurilor cu amnuntul (n cursul lunii);
- TVA de plat, dac se constat la sfritul lunii c TVA colectat n cursul perioadei este superioar
celei deductibile;
- TVA de recuperat, dac la sfritul lunii taxa colectat este inferioar celei deductibile.
Contabilitatea operaiunilor referitoare la taxa pe valoarea adugat se asigur prin intermediul
contului 442 Taxa pe valoarea adugat, dezvoltat pe urmtoarele conturi sintetice de gradul II:
- 4426 Taxa pe valoarea adugat deductibil, cont de activ.
- 4427 Taxa pe valoarea adugat colectat, cont de pasiv.
- 4428 Taxa pe valoarea adugat neexigibil, asigur evidena taxei pe valoarea adugat
aferent cumprrilor i vnzrile nensoite de facturi, cumprrilor i vnzrilor cu plata n rate,
precum i a taxei inclus n preul de vnzare cu amnuntul la unitile comerciale care in evidena
mrfurilor la aceast categorie de pre. Contul 4428 este bifuncional.
Deoarece contul prezint un coninut eterogen reflectnd att taxa neexigibil aferent
cumprrilor (care va fi transferat n contul 4426), ct i pe cea aferent vnzrilor (urmnd s fie
evideniat n contul 4427), considerm util dezvoltarea a dou conturi analitice n cadrul lui [5, p.
213]:
- 4428/6 TVA neexigibil aferent cumprrilor, care ndeplinete funcia contabil de activ i
- 4428/7 TVA neexigibil aferent vnzrilor, cont de pasiv.
- 4423 Taxa pe valoarea adugat de plat, cont de pasiv, care reflect obligaiile unitii
fa de bugetul statului.
- 4424 Taxa pe valoarea adugat de recuperat, cont de activ, care reflect creanele
unitii fa de bugetul statului.
Exemple [9, pp. 249-250]:
1) La sfritul unei perioade de decontare a TVA, situaia din conturile de TVA se prezint astfel:
- TVA colectat (Sold creditor 4427) 500.000 lei;
- TVA deductibil (Sold debitor 4426) 420.000 lei;
- TVA de recuperat (Sold debitor 4424) 50.000 lei;
- TVA de plat ` 30.000 lei.
1. 4427 = % 500.000


4426 420.000


4424 50.000
4423 30.000

2) La sfritul unei perioade de decontare a TVA, situaia din conturile de TVA se prezint astfel:
- TVA colectat (Sold creditor 4427) 50.000 lei;
- TVA deductibil (Sold debitor 4426) 500.000 lei;
- TVA de recuperat (Sold debitor 4424) 450.000 lei;
2. % = 4426 500.000
4427

50.000
4424 450.000


Observaie:
n situaia n care contribuabilul realizeaz att operaiuni impozabile ct i operaiuni scutite fr drept de
deducere sau operaiuni care nu intr n sfera de aplicare a TVA, dreptul de deducere se determin n raport cu
participarea bunurilor i/sau serviciilor respective la realizarea operaiunilor impozabile.
Exemplu: Situaia centralizatoare a TVA i veniturilor realizate n cursul exerciiului financiar se
prezint astfel:
1) TVA aferent vnzrilor 1.01-31.12:
-operaiuni impozabile: 3.200.000 lei * 24% = 768.000 lei;
-operaiuni scutite fr drept de deducere 100.000 lei * - -
TOTAL 3.300.000 lei 768.000 lei;
2) TVA aferent cumprrilor: 1.01-31.12: 2.700.000 lei * 24% = 648.000 lei;
PRORATA de deducere (P
TVA
)
totale Veniturile
impozabile operatii din Veniturile
= *100
000 . 300 . 3
3.200.000
= *100 = 97 %;
-TVA nedeductibil = TVA
4426
(100 % - P
TVA
) = 648.000 lei * 3% = 19.440 lei;
nregistrarea taxei devenit nedeductibil n baza proratei calculate:
1. 635 = 4426 19.440 19.440
3) TVA colectat 1.12-31.12 (Sold creditor 4427): 80.000 lei;
4) TVA deductibil 1.12-31.12 (Sold debitor 4426) 60.000 lei;
5) TVA de dedus la sfritul lunii decembrie =
Sold debitor 4426 - TVA nedeductibil = 60.000 - 19.440 = 40.560 lei;
6) TVA de plat = 80.000 44.610 39.440 lei.
nregistrarea decontului de TVA la sfritul lunii decembrie:
j. 4427 = % 80.000


4426 40.560
4423 39.440
3.5.3. Impozitul pe venituri de natura salariilor
Impozitul pe veniturile de natura salariilor apare n cadrul decontrilor entitii cu bugetul
statului, doar n virtutea metodei de calcul i reinere: stopajul la surs.
Ca urmare a introducerii impozitului pe venitul global, decontarea impozitului pe venituri de
natura salariilor se realizeaz provizoriu de ctre unitatea unde persoana este angajat cu carte de
munc, urmnd ca decontarea final s aib loc n cursul exerciiului urmtor pe baza declaraiei de
venit depus de angajat, la Administraiile financiare teritoriale. Declaraia de venit cumuleaz
veniturile obinute sub form de salarii cu celelalte venituri care intr n sfera impunerii, iar decontarea
final se realizeaz direct ntre contribuabil i organele fiscale. Din acest motiv nu vom avea n vedere
dect impozitul pe veniturile de natura salariilor reinut de unitate de la proprii angajai i colaboratori.
Sunt considerate venituri din salarii toate veniturile n bani i/sau n natur obinute de o persoan fizic
ce desfoar o activitate n baza unui contract individual de munc sau a unui statut special prevzut de lege,
indiferent de perioada la care se refer, de denumirea veniturilor ori de forma sub care ele se acord, inclusiv
indemnizaiile pentru incapacitate temporar de munc [11].
Beneficiarii de venituri din salarii datoreaz un impozit lunar, final, care se calculeaz i reine la surs
de ctre pltitorii de venituri. Acest impozit se determin astfel:
a) la locul unde se afl funcia de baz, prin aplicarea cotei de 16% asupra bazei de calcul determinat
ca diferen ntre venitul net din salarii, calculat prin deducerea din venitul brut a contribuiilor obligatorii
aferente unei luni (pentru protecia social a omerilor, pentru asigurrile sociale de sntate, contribuia
individual de asigurri sociale, precum i alte contribuii obligatorii stabilite de lege, dup caz) i urmtoarele
elemente:
1) Deducerea personal acordat pentru luna respectiv. Deducerea personal se acord pentru
persoanele fizice care au un venit lunar brut de pn la 1.000 lei inclusiv, astfel:
-pentru contribuabilii care nu au persoane n ntreinere 250 lei;
-pentru contribuabilii care au o persoan n ntreinere 350 lei;
-pentru contribuabilii care au dou persoane n ntreinere 450 lei;
-pentru contribuabilii care au trei persoane n ntreinere 550 lei;
-pentru contribuabilii care au patru sau mai multe persoane n ntreinere 650 lei;
Pentru contribuabilii care realizeaz venituri brute lunare din salarii cuprinse ntre 1.000 lei i 3.000
lei, inclusiv, deducerile personale sunt degresive fa de cele de mai sus i se stabilesc prin ordin al ministrului
69
finanelor publice. Pentru contribuabilii care realizeaz venituri brute lunare de peste 3.000 lei nu se acord
deducere personal.
2) Cotizaia sindical pltit pentru luna respectiv;
3) Contribuiile la schemele facultative de pensii ocupaionale, astfel nct la nivelul anului s nu se
depeasc echivalentul n lei a 200 euro;
b) pentru veniturile obinute n celelalte cazuri, prin aplicarea cotei de 16% asupra bazei de calcul
determinat ca diferen ntre venitul brut i contribuiile obligatorii pe fiecare loc de realizare a venitului [11].
Evidena sumelor reinute sub form de impozit din drepturile salariale i a virrii lor la buget se asigur
prin intermediul contului de pasiv 444 Impozitul pe venituri de natura salariilor. n creditul contului se
evideniaz impozitul reinut personalului propriu i colaboratorilor din veniturile realizate n cursul lunii, iar n
debit sumele virate la bugetul statului. Soldul creditor al contului reflect impozitul pe salarii reinut i nevirat
nc.
Exemplu:
1) Se reine impozitul pe salarii (25.000 lei), impozitul pe ajutoarele materiale datorate personalului
(7.000 lei), impozitul pe stimulentele din profit (15.000 lei) i impozitul pe drepturile cuvenite colaboratorilor
(1.250 lei);
1. % = 444 48.250
421

25.000
423 7.000
424 15.000
401 1.250
2) Se achit impozitul reinut la bugetul statului.
2. 444 = 5121 48.250 48.250
3.5.4. Subveniile
Unitile patrimoniale pot primi de la buget sau de la alte uniti interesate anumite sume cu
titlu nerambursabil, sub form de subvenii, n vederea utilizrii lor pe destinaiile pe care au fost
acordate. Asemenea resurse sunt ntlnite ndeosebi la regiile autonome i societile comerciale cu
capital de stat, dar ele pot s apar i la unitile cu capital privat dac aceste uniti prezint o
importan economic i social major pentru naiune sau dac ele produc i vnd produse i servicii
subvenionate total sau parial de la buget.
Subveniile pot viza dou segmente ale activitii ntreprinderii:
- activitatea investiional, caz n care ele poart denumirea de subvenii pentru investiii, iar
reflectarea lor n contabilitate a fost avut n vedere n cadrul celui de-al doilea capitol al prezentei
lucrri;
- activitatea de exploatare, denumite subvenii de exploatare; asemenea subvenii sunt destinate
acoperirii diferenelor de pre la unele produse i servicii subvenionate sau chiar acoperirii pierderilor
nregistrate n urma activitii desfurate.
Reflectarea n contabilitate a subveniilor este diferit, n funcie de modalitatea concret a
primirii lor: evidenierea direct a ncasrii lor n contul de disponibiliti al unitii sau nregistrarea
mai nti a creanei fa de buget pentru subveniile care se vor primi de la buget, urmat de ncasarea
lor efectiv. Pentru cel de-al doilea caz intervine un cont specific de creane pentru subveniile ce
urmeaz a se ncasa de la buget, contul 445 Subvenii. n debitul su se nregistreaz subveniile ce
urmeaz a se primi, iar n credit subveniile efectiv ncasate. Soldul debitor reflect subveniile ce
urmeaz a se ncasa.
Exemple[10, pp. 254-255]:
1) O companie naional evideniaz subveniile de primit de la buget pentru primul trimestru al anului
n curs, n valoare de 150.000 lei, din care: 60.000 lei pentru finalizarea unei construcii nceput n exerciiul
anterior, iar diferena pentru acoperirea diferenelor de pre la serviciile subvenionate;
1. 445 = % 150.000


4751 60.000
7411 90.000
2) n cursul lunii martie se ncaseaz subvenia de la buget pentru primul trimestru al anului curent.
2. 5121 = 445 150.000 150.000

3.5.5. Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate
n categoria decontrilor cu bugetul statului de natura obligaiilor unitii se cuprind i alte
impozite, taxe i vrsminte asimilate, dect cele avute n vedere anterior. Sunt incluse n aceast
categorie economic obligaii fiscale, cum sunt: accizele, impozitul pe ieiul i gazele naturale din
producia intern, taxa pentru practicarea jocurilor de noroc, taxele vamale, impozitul pe dividende,
vrsminte din profitul net al regiilor autonome, impozitul pe cldiri, taxa pentru folosirea terenurilor
proprietate de stat (impozitul pe terenuri), impozit pe mijloacele de transport, taxa pentru eliberarea
certificatelor, avizelor i autorizaiilor n domeniul construciilor, taxa pentru folosirea mijloacelor de
reclam i publicitate, impozitul pe spectacole, taxa hotelier precum i alte impozite i taxe datorate
potrivit legislaiei n vigoare. O parte din impozitele i taxele menionate alimenteaz bugetul
administraiei centrale de stat, iar altele bugetele locale. Dei aceste obligaii fa de bugete sunt
cuprinse la categoria alte, contribuia lor este destul de semnificativ la formarea veniturilor
bugetare.
Evidena obligaiilor fa de bugete de natura celor precizate se asigur n contabilitatea unei
uniti prin intermediul contului de pasiv 446 Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate. n credit
se evideniaz impozitele, taxele i vrsmintele datorate, iar n debit obligaiile achitate n contul
acestora. Soldul creditor reflect sumele datorate bugetului de stat i/sau bugetelor locale.
Deoarece contul sintetic 446 asigur evidena multiplelor impozite i taxe datorate de unitate
este necesar o dezvoltare analitic n cadrul lui, pe fiecare categorie de impozit, tax i vrsmnt
asimilat.
Exemple:
n luna martie a exerciiului N o entitate nregistreaz urmtoarele operaii privind impozitele, taxele i
vrsmintele asimilate datorate bugetului statului i bugetelor locale:
1) Se achiziioneaz din import un utilaj, n condiia de livrare fraco-frontiera romn facturat la un pre
de 50.000 USD. Pentru mijlocul fix achiziionat din import unitatea datoreaz n vam: tax vamal de 15%,
acciz 6% i comision vamal de 0,5%. Cursul de schimb valabil pentru sptmna n care se ntocmete
declaraia vamal de import este de 3,30 lei/USD. Pentru nregistrarea n contabilitate a imobilizrii se impune
efectuarea urmtoarelor calcule:
1)-preul de cumprare de la extern (valoarea n vam): 50.000 USD x 3,30 lei/USD = 165.000 lei;
2)-taxa vamal: 165.000 x 15% = 24.750 lei;
3)-comision vamal 165.000 x 0,5% = 825 lei;
Baza de calcul pentru acciz (1+2+3): 190.575 lei;
4)-acciz: 190.575 x 6% = 11.434,50 lei;
Cost de achiziie (1+2+3+4): 202.009,50 lei.
1. 2131 = % 202.009,50


404 165.000,00
446/1 Taxa vamal 24.750,00
447/1 Comision vamal 825,00
446/2 Accize 11.434,50
2) Din profitul net obinut n exerciiul precedent adunarea general a hotrt repartizarea sumei de
75.000 lei pentru acordarea de dividende; se nregistreaz impozitul pe dividende datorat de asociaii persoane
juridice;
2. 117 = 457 75.000 75.000
457

446/3 Impozit pe dividende 12.000 12.000
3) Se vireaz la buget taxa vamal, comisionul vamal i acciza pentru utilajul importat;
3. % = 5121 - 37.009,50
446/1 Taxa vamal 24.750,00
447/1 Comision vamal 825,00
446/2 Accize 11.434,50
4) La sfritul lunii se nregistreaz pentru trimestrul I al anului n curs:
-impozitul pe cldiri: 2.500 lei;
-impozitul pe terenuri : 600 lei;
-impozit pe mijloacele de transport: 1.100 lei.
4. 635 = % 4.200


446/4 Impozit pe cldiri 2.500
446/5 Impozit pe terenuri 600
446/6 Impozit pe mijloacele de
transport
1.100
71
5) Pe data de 20 a lunii urmtoare unitatea achit la bugetul de stat i bugetele locale impozitele,
taxele i celelalte vrsminte datorate;
5. % = 5121 - 16.200
446/3 Impozit pe dividende 12.000
446/4 Impozit pe cldiri

2.500
446/5 Impozit pe terenuri 600
446/6 Impozit pe mijloacele de
transport
1.100
3.5.6. Fonduri speciale taxe i vrsminte asimilate
Pe lng obligaiile unitilor la alimentarea bugetului de stat sau bugetelor locale, legislaia
prevede i contribuiile acestora la formarea unor fonduri speciale destinate finanrii unor aciuni cu
scop determinat. n aceast categorie se includ fondurile constituite pentru [3, pp. 159 .u.]:
dezvoltarea i modernizarea punctelor de control al trecerii frontierelor i a celorlalte uniti vamale;
sntate; modernizarea drumurilor publice; dezvoltarea sistemului energetic naional; protejarea
asigurailor; promovarea i modernizarea turismului, precum i alte fonduri prevzute de legislaia n
vigoare.
Evidena contribuiilor unitii la constituirea fondurilor de natura celor menionate se asigur
prin intermediul contului de pasiv 447 Fonduri speciale taxe i vrsminte asimilate care
nregistreaz n credit contribuiile datorate pentru constituirea fondurilor speciale, iar n debit plile
efectuate ctre aceste fonduri. Soldul creditor reflect obligaiile unitii fa de fondurile speciale.
Exemple:
1) Se nregistreaz contribuia unitii din luna curent la fondul special de sntate aferent importului
de produse din tutun i buturi alcoolice, n valoare de 42.500 lei;
1. 635 = 447/2 Fondul special de
sntate
42.500 42.500

Observaie:
Comisionul vamal aferent importului de bunuri care se constituie n resurs de alimentare a fondului special
pentru dezvoltarea i modernizarea punctelor de control al trecerii frontierei i al celorlalte uniti vamale a
fost exemplificat la Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate, fiindu-i alocat contul analitic 447/1
Comision vamal.

2) Se vireaz obligaia fa de fondul special nregistrat anterior.
2. 447/2 Fondul special de
sntate
= 5121 42.500 42.500
3.5.7. Alte datorii i creane cu bugetul statului
O unitate poate nregistra i alte datorii/creane n relaia cu bugetul statului dect cele
menionate anterior. Acestea apar ca urmare a prevederilor din legislaia economico-financiar i sunt
reflectate n contabilitate cu ajutorul contului 448 Alte datorii i creane cu bugetul statului.
Contul 448 se dezvolt pe urmtoarele conturi sintetice de gradul II:
-4481 Alte datorii fa de bugetul statului, cont de pasiv;
-4482 Alte creane privind bugetul statului, cont de activ.
Exemplu:
1) Se nregistreaz penalitatea de ntrziere de 687,53 lei, pentru neplata la termen a taxei pe valoarea
adugat datorat bugetului;
1. 6581 = 4481 687,53 687,53
2) Se achit obligaia fa de buget;
2. 4481 = 5121 687,53 687,53

Teme de verificare
TV 3.5. Contabilitatea decontrilor cu bugetele i alte organisme publice
1. Ce cuprind decontrile de natura obligaiilor fiscale ale entitii?
2. Care este temenul standard de plat a impozitului pe profit?

Rspuns:




3.6. Contabilitatea decontrilor cu debitorii i creditorii diveri
Unitile patrimoniale, n activitatea pe care o desfoar, intr n relaii economico
financiare i cu alte persoane fizice sau juridice dect furnizorii, clienii, personalul propriu,
organismele de asisten i protecie social, bugetul statului, bugetele locale, organismele publice,
unitile din cadrul grupului, asociaii sau unitile cu care se desfoar operaii n participaie. Aceste
relaii sunt determinate de operaii care nu au legtur direct cu activitatea de exploatare a
ntreprinderii ori care vizeaz persoane fizice i juridice din afar. Asemenea operaii apar ca urmare a
vnzrii de bunuri i valori care in de activitatea financiar i investiional a societii, sumelor de
recuperat de la alte persoane fizice i juridice, datoriilor contractate pentru cumprri de bunuri i
valori utilizate n alte scopuri dect realizarea obiectului de activitate etc.
Operaiile menionate genereaz creane i datorii pentru unitate, care sunt cunoscute sub
denumirile generice de debitori i creditori diveri. Aceste creane i datorii sunt reflectate n
contabilitate cu ajutorul conturilor:
- 461 Debitori diveri, cont de activ, care nregistreaz n debit creanele unitii generate de
operaii care nu au legtur cu activitatea de exploatare a unitii sau din relaii cu persoane fizice i
juridice din afara unitii, iar n credit valoarea sumelor ncasate din aceste creane. Soldul debitor
reflect valoarea creanelor fa de debitorii diveri, de decontat.
- 462 Creditori diveri, cont de pasiv, care nregistreaz n credit obligaiile unitii
generate de operaii care nu au legtur cu activitatea de exploatare sau din relaii cu persoane fizice i
juridice din afara unitii, iar n debit valoarea sumelor achitate pentru aceste obligaii. Soldul creditor
reflect valoarea obligaiilor fa de creditorii diveri, de achitat.
Exemple[10, pp. 275-278]:
1) Se subscrie la cumprarea a 1.000 obligaiuni emise de alt societate al cror pre de achiziie este de
25 lei/buc.
1. 506 = 462 25.000 25.000
2) Se vinde un mijloc de transport cu valoarea contabil de 45.000 lei i o amortizare nregistrat de
38.000 lei, la un pre de 15.000 lei cu TVA de 24%.
2a. 461 = % 18.600 -
7583 15.000
4427 3.600
nregistrarea vnzrii propriu-zise
2b. % = 2133 - 45.000
2813 38.000
6583 7.000
Scoaterea din eviden a imobilizrii vndute
3) Se achit prin virament contravaloarea celor 1.000 obligaiuni achiziionate anterior, anticipat
scadenei cu 15 zile, pentru care se obine un scont de 1%.
3. 462 = % 25.000
5121 24.750
767 250
4) Se scoate din eviden creana fa de un debitor insolvabil n valoare de 1.240 lei (inclusiv TVA).
4. % = 461 - 1.240
654 1.000
4427 240
5) Concomitent se evideniaz creana n contul din afara bilanului 8034 Debitori scoi din activ,
urmrii n continuare.
D 8034 C
1.240
6) Se ncaseaz creana fa de un debitor din strintate n valoare de 5.000 USD la un curs de 3,30
lei/USD. Creana a fost nregistrat n contabilitate la un curs de 3,27 lei/USD.
73
6. 5124 = % 16.500 -
461 16.350
765 150
-valoarea creanei la curs nregistrare:
5.000 USD x 3,27 lei/USD =16.350 lei;
-valoarea creanei la curs ncasare:
5.000 USD x 3,30 lei/USD =16.500 lei;
- diferen de curs valutar favorabil= 150 lei.

7) Se reactiveaz un debit n valoare de 595 lei, reprezentnd creana fa de un debitor devenit solvabil.
7. 461 = % 620 -
754 500
4427 120
8) i se evideniaz creana fa de debitor n contul n afara bilanului 8034 Debitori scoi din activ,
urmrii n continuare.
D 8034 C
620
9) Se nregistreaz suma de 2.000 lei ncasat n cont, necuvenit unitii.
9. 5121 = 462 2.000 2.000
10) Se evideniaz suma de 300 lei, cu TVA aferent ce urmeaz a se ncasa de la chiriaul unei
imobilizri corporale a societii.
10. 461 = % 372 -
706 300
4427 72
11) Se achit obligaia de 1000 EUR ctre un creditor extern la un curs de schimb de 4,60 lei/EUR. La
data intrrii datoriei n patrimoniu cursul de schimb era de 4,50 lei/EUR.
11. % = 5124 - 4.600
462 4.500
665 100
-valoarea datoriei la curs nregistrare:
1.000 EUR x 4,50 lei/EUR =4.500 lei;
-valoarea datoriei la curs plat:
1.000 EUR x 4,60 lei/EUR =4.600 lei;
- diferen de curs valutar nefavorabil= = 100 lei.

12) Se aprovizioneaz un lot de materii prime facturat de furnizor la valoarea de 15.000 lei cu TVA de
24%. Cu ocazia recepiei se constat o lips de 500 lei, care se imput cruului la valoarea de 600 lei cu TVA
de 24%.
12a. % = 401 - 18.600
301 14.500
601 500
4426 3.600
nregistrarea recepiei materiilor prime, potrivit datelor din factura
furnizorului

12b. 461 = % 744 -
7581 600
4427 144
Imputarea lipsei constatate cruului
13) Se ncaseaz contravaloarea mijlocului de transport vndut anterior, prin virament.
13. 5121 = 461 18.600 18.600
14) Se vnd unui ter cele 1.000 obligaiuni achiziionate la valoarea unitar de 25 lei, pentru un pre de
25,50 lei/buc.
14. 461 = % 25.500
506 25.000
7642 500

Teme de verificare
TV 4.6. Contabilitatea decontrilor cu debitorii i creditorii diveri
1. Ce structuri de creane sunt evideniate cu ajutorul contului 461 Debitori diveri?
Rspuns:





3.7. Contabilitatea operaiilor de regularizare i asimilate
Obiectivul principal al contabilitii financiare este redarea imaginii fidele, clare i complete a
patrimoniului, situaiei financiare i rezultatelor obinute de ntreprindere. n acest scop entitatea
trebuie s aplice cu bun credin metodele de evaluare a elementelor patrimoniale i principiile
contabilitii, ntre care un loc important l ocup i principiul independenei exerciiilor. Aplicarea
acestui principiu n contabilitate conduce la nregistrarea aa-numitelor operaii de regularizare, care
se refer la delimitarea n timp a cheltuielilor i veniturilor inclusiv cele din subvenii pentru active,
precum i la operaii care necesit lmuriri ulterioare pentru corecta lor nregistrare n contabilitate.
3.7.1. Contabilitatea cheltuielilor i veniturilor nregistrate n avans
Activitatea unei ntreprinderi este caracterizat, de regul, prin continuitate. Contabilitatea
trebuie s furnizeze periodic informaii referitoare la situaia i rezultatele unei ntreprinderi, pentru
fundamentarea deciziilor pe care le iau att utilizatorii interni ct i cei externi. Ca urmare, viaa unei
ntreprinderi este mprit n mod convenional i artificial n perioade de gestiune egale, denumite
exerciii.
Aplicarea principiului independenei exerciiilor n contabilitate impune alocarea cheltuielilor
i veniturilor la exerciiul la care ele se refer, indiferent de momentul plii sau ncasrii lor.
Caracterul continuu al activitii ntreprinderii face ca anumite tranzacii i evenimente din perioada
curent s se refere la alt perioad dect exerciiul curent. Astfel, n exerciiul curent pot apare pli i
ncasri care vizeaz exerciiile viitoare. Pentru ca mrimea rezultatului s fie corect dimensionat se
impune ca cheltuielile i veniturile aprute n exerciiul curent, dar care privesc alte perioade de
gestiune s fie eliminate din calculul rezultatului, s se reporteze pentru perioadele la care ele se refer.
Acest lucru este posibil prin intervenia conturilor delimitative de cheltuieli i venituri nregistrate n
avans:
- Contul 471 Cheltuieli nregistrate n avans, cont de activ, nregistreaz n debit
cheltuielile anticipate i cele efectuate n avans care urmeaz a se suporta ealonat pe cheltuieli n
perioadele sau n exerciiile urmtoare, iar n credit valoarea cheltuielilor nregistrate n avans devenite
scadente. Soldul debitor evideniaz valoarea cheltuielilor care privesc perioadele urmtoare.
- Contul 472 Venituri nregistrate n avans, cont de pasiv, nregistreaz n credit veniturile
anticipate i cele de realizat care urmeaz a se vira ealonat la venituri n perioadele sau n exerciiile
urmtoare, iar n debit valoarea veniturilor nregistrate n avans devenite scadente. Soldul creditor
evideniaz valoarea veniturilor care privesc perioadele urmtoare.
Exemple:n luna decembrie a exerciiului N un agent economic nregistreaz urmtoarele operaii:
1) Se execut o lucrare de reparaie capital neprevzut la o categorie de imobilizri corporale din
dotarea unitii, facturat de unitatea specializat la valoarea de 210.000 lei, cu TVA de 24%. Datorit valorii
mari, cheltuielile cu reparaia se includ ealonat pe costuri, n trei rate egale, ncepnd din luna curent.
1. % = 401 - 260.400
611 70.000
471 140.000
4426 50.400
2) Se achit societii de asigurare suma de 24.000 lei, reprezentnd primele de asigurare pe exerciiul
urmtor pentru parcul de autovehicule din dotare.
2. 471 = 5121 24.000 24.000
3) Se ncaseaz n numerar chiria de 6.000 lei pentru primul trimestru al exerciiului urmtor, potrivit
clauzelor din contractul de nchiriere, de la chiriaul unei imobilizri corporale a societii.
3. 5311 = 472 6.000 6.000
4) Se achit suma de 1.200 lei prin virament pentru efectuarea abonamentelor la diverse reviste i
publicaii pe luna ianuarie a exerciiului urmtor.
4. 471 = 5121 1.200 1.200
5) Se nregistreaz veniturile de realizat din dobnzi pentru vnzrile de mrfuri cu plata n rate prin
magazinul propriu de prezentare i desfacere, ce urmeaz a se ncasa n exerciiul urmtor, 12.000 lei.
5. 4111 = 472 12.000 12.000
6) La nchiderea exerciiului se constat c suma de 2.500 lei, din cheltuielile cu studiile i cercetrile
efectuate n exerciiul curent, sunt aferente exerciiului urmtor.
75
6. 471 = 614 2.500 2.500
7) n luna ianuarie din exerciiul N+1, se evideniaz cotele pri din sumele cheltuite anticipat incluse
n cheltuielile curente potrivit scadenarelor, precum i sumele constatate la sfritul exerciiului anterior ca fiind
aferente exerciiului n curs, n valoare total de 75.700 lei, din care:
-cota parte din cheltuielile cu reparaiile: 70.000 lei;
-cota parte din cheltuielile cu asigurarea: 2.000 lei;
-cheltuielile cu abonamentele pe luna curent: 1.200 lei;
-cheltuielile cu studiile i cercetrile: 2.500 lei.
7. % = 471 - 75.700
611 70.000
613 2.000
628 1.200
614 2.500
8) De asemenea, se nregistreaz cota-parte din chiria ncasat anticipat, aferent lunii curente (2.000
lei) i veniturile din dobnzile percepute la vnzrile cu plata n rate, cuvenite lunii curente (1.500 lei).
8. 472 = % 3.500 -
706 2.000
766 1.500
3.7.2. Contabilitatea subveniilor pentru investiii
n categoria subveniilor se cuprind subveniile aferente activelor i subveniile aferente
veniturilor.
Acestea pot fi primite de la: guvernul propriu-zis, agenii guvernamentale i alte instituii
similare naionale i internaionale.
Subveniile aferente activelor reprezint subvenii pentru acordarea crora principala condiie
este ca entitatea beneficiar s construiasc sau s achiziioneze active imobilizate. Sunt asimilate
subveniilor pentru investiii i mprumuturile nerambursabile cu caracter de subvenii pentru investiii,
donaiile pentru investiii, precum i plusurile la inventar de natura imobilizrilor.
Subveniile se recunosc, pe o baz sistematic, drept venituri ale perioadelor corespunztoare
cheltuielilor aferente pe care aceste subvenii urmeaz s le compenseze.
Subveniile pentru active, inclusiv subveniile nemonetare la valoarea just, se nregistreaz n
contabilitate ca subvenii pentru investiii i se recunosc n bilan ca venit amnat. Venitul amnat se
nregistreaz n contul de profit i pierdere pe msura nregistrrii cheltuielilor cu amortizarea sau la
casarea ori cedarea activelor.
Aceste subvenii sunt, n general, nerambursabile (cu unele excepii), nu sunt purttoare de
dobnzi, asigur dezvoltarea unitii. La evidenierea sau primirea lor, subveniile pentru investiii se
nregistreaz cu ajutorul unui cont de capitaluri, dei n bilan figureaz n grupa I Venituri n avans.
Restituirea unei subvenii referitoare la un activ se nregistreaz prin reducerea soldului
venitului amnat cu suma rambursabil.
n msura n care suma rambursat depete venitul amnat sau dac nu exist un asemenea
venit, surplusul, respectiv valoarea integral restituit, se recunoate imediat ca o cheltuial.
n cadrul subveniilor se reflect distinct:
- subvenii guvernamentale;
- mprumuturi nerambursabile cu caracter de subvenii;
- alte sume primite cu caracter de subvenii.
Evidena subveniilor pentru investiii se asigur prin contului de pasiv 475 Subvenii pentru
investiii, care nregistreaz n credit subveniile de primit sau primite pentru finanarea
imobilizrilor, iar n debit subveniile pentru investiii virate la venituri. Soldul creditor reflect
subveniile (venitul amnat) nevirate n contul de profit sau pierdere.
Contul 475 Subvenii pentru investiii se dezvolt pe cinci conturi sintetice de gradul II. (a se
vedea Planul de conturi).
Exemplu: O societate pune n funciune un echipament tehnologic al crui cost de achiziie se ridic la
90.000 lei. Valoarea subveniilor guvernamentale primite de societate 60.000 lei. Durata de folosin a
imobilizrii este de cinci ani, iar unitatea aplic metoda amortizrii lineare pentru aceast clas de imobilizri. n
contabilitate se vor nregistra operaiile:
1). primirea subveniei

1. 5121 = 4751 60.000 60.000
2). recepia i punerea n funciune a echipamentelor
2. 2131 = 231 90.000 90.000
3). amortizarea lunar: % 20
5
100
C
a
, A
l
= (C
a
x 90.000)/12 = 1.500 lei/lun.
a. 6811 = 2813 1.500 1.500
i concomitent, cota-parte din venitul n avans aferent subveniei: C
s
= (C
a
x 60.000)/12 = 1.000
lei/lun.
b. 4751 = 7584 1.000 1.000

Dup cinci ani subvenia pentru investiii este virat integral la venituri, iar contul 4751
Subvenii pentru investiii este soldat.
n situaia n care, din motive ntemeiate, societatea valorific ctre teri activele finanate din
subvenii, (fr a fi obligat s restituie subvenia) soldul creditor al contului 4751 se trece integral
asupra veniturilor din subvenii.

Teme de verificare
TV 3.7. Contabilitatea operaiilor de regularizare i asimilate
1. Aplicarea crui principiu contabil duce la apariia elementelor de cheltuieli si venituri nregistrate n avans?
Rspuns:


3.8. Contabilitatea ajustrilor pentru deprecierea creanelor
Creanele unitii, aprute n urma operaiunilor desfurate, pot nregistra deprecieri.
Deprecierile se constat cu ocazia evalurii realizat la nchiderea exerciiului i se determin ca
diferen ntre valoarea de inventar (mai mic) a creanelor i valoarea lor de intrare. n general,
valoarea de inventar este inferioar valorii de intrare, atunci cnd recuperarea creanelor prezint un
grad de incertitudine sub aspectul recuperrii totale sau pariale. Potrivit principiului prudenei n
evaluare aceste deprecieri reversibile trebuie reflectate sub forma ajustrilor, pentru ca informaiile
prezentate prin situaiile financiare s reflecte imaginea fidel a situaiei patrimoniale, financiare i
rezultatelor obinute de unitate. Dac unitatea apreciaz c recuperarea creanei este imposibil,
deprecierea este considerat definitiv, iar valoarea creanei n cauz se nregistreaz direct ca o
cheltuial.
Asemenea deprecieri pot apare la creanele unitii nregistrate fa de clieni, la decontrile n
cadrul grupului, unitii i cu asociaii, precum i cu debitorii diveri. Evidena ajustrilor constituite
pentru deprecierea creanelor se asigur prin intermediul conturilor de pasiv:
- 491 Ajustri pentru deprecierea creanelor clieni, care nregistreaz n credit valoarea
ajustrilor constituite pe seama cheltuielilor, iar n debit valoarea ajustrilor reluate la venituri. Soldul contului
reflect valoarea ajustrilor pentru deprecierea creanelor fa de clieni, existente.
- 495 Ajustri pentru deprecierea creanelor decontri n cadrul grupului i cu
acionarii/asociaii i 496 Ajustri pentru deprecierea creanelor debitori diveri al cror mod de
funcionare este similar contului 491.
Exemple [9, pp. 289-291]:
1) Cu ocazia inventarierii de la sfritul exerciiului curent o societate constat urmtoarele:
a) Un client fa de care unitatea are o crean de 18.600 lei (inclusiv TVA) se dovedete ru platnic,
urmnd s se declaneze aciunea n instan;
a1. 4118 = 4111 18.600 18.600
Separarea creanei fa de clientul ru platnic
a2. 6814 = 491 15.000 15.000
Constituirea ajustrii pentru creana incert (exclusiv TVA)
b) n cursul exerciiului curent s-au vndut unei uniti afiliate titluri de participare deinute la alt
societate, n valoare de 15.000 lei. Datorit situaiei financiare precare, se estimeaz c se va recupera doar 50%
din valoarea lor;
b. 6864 = 495 7.500 7.500
c) O crean fa de un debitor din strintate n valoare de 1.500 lei prezint riscul de nerecuperare
integral, ca urmare a dispariiei acestuia.
77
c. 6814 = 496 1.500 1.500
2) n exerciiul urmtor se nregistreaz operaiile:
a) Se ncaseaz integral creana de la clientul ru platnic, prin virament;
a1. 5121 = 4118 18.600 18.600
ncasarea creanei fa de clientul ru platnic
a2. 491 = 7814 15.000 15.000
Concomitent se anuleaz ajustarea rmas fr obiect

b) Se declar falimentul unitii afiliate, beneficiara titlurilor de participare vndute de societate. n
urma valorificrii activelor de la societate debitoare se recupereaz suma de 5.000 lei.
b1. % = 4511 - 15.000
5121 5.000
668 10.000
ncasarea parial a creanei fa de societatea afiliat i evidenierea creanei
nerecuperate

b2. 495 = 7864 7.500 7.500
Se anuleaz ajustarea constituit cu aceast destinaie

c) Se scoate din eviden creana fa de debitor, de 1.500 lei, ca urmare a insolvabilitii.
c1. 654 = 461 1.500 1.500
Scoaterea din eviden a debitorului insolvabil
c2. 496 = 7814 1.500 1.500
Se reia la venituri (consum) ajustarea constituit la sfritul exerciiului
anterior


3.9. Rspunsuri la temele de verificare
TV 3.2. Evaluarea datoriilor i creanelor
1. La intrarea n entitate datoriile i creanele se evalueaz i se nregistreaz la valoarea nominal.
2. Scontul de decontare este o reducere cu caracter financiar, acordat de un creditor pentru ncasarea
anticipat (naintea termenului de decontare convenit iniial) a creanei sale.
TV 3.3. Contabilitatea decontrilor cu furnizorii i clienii
1. dup modalitatea stingerii, datoriile se mpart n:
- datorii din cumprri pe credit, achitate prin instrumente de decontare obinuite;
- datorii din cumprri pe credit care se deconteaz prin efecte de comer.
2. Creanele din relaiile cu furnizorii sunt generate de dou categorii de operaii:
a). Acordarea de avansuri furnizorilor.
b). Primirea de la furnizor a ambalajelor care circul pe sistemul restituirii.
TV 3.4. Contabilitatea decontrilor ocazionate de folosirea forei de munc
1. Impozitul pe veniturile de natura salariilor se nregistreaz prin articolul: 421 = 444.
2. Plata salariilor prin sistemul de carduri se nregistreaz prin articolul: 421 = 5121.
TV 3.5. Contabilitatea decontrilor cu bugetele i alte organisme publice
1. Decontrile de natura obligaiilor fiscale ale entitii se concretizeaz n calculul, nregistrarea i
achitarea impozitului pe profit/venit, taxei pe valoarea adugat, accizelor, altor impozite, taxe i
vrsminte asimilate.
2. Temenul standard de plat a impozitului pe profit l reprezint trimestrul.
TV 3.6. Contabilitatea decontrilor cu debitorii i creditorii diveri
1. Cu ajutorul contului 461 Debitori diveri sunt evideniate creanele unitii generate de operaii care
nu au legtur cu activitatea de exploatare a unitii sau din relaii cu persoane fizice i juridice din
afara unitii.
TV 3.7. Contabilitatea operaiilor de regularizare i asimilate
1. Aplicarea principiului independenei exerciiului conduce la apariia elementelor de cheltuieli i
venituri nregistrate n avans.
3.10. Teste gril
1). Factura de pltit unui furnizor extern are o valoare nominal de 30.000$ la un curs de 3,0 lei/$.
Plata facturii are loc prin banc, la un curs 3,21 lei/$. Care este nregistrarea contabil corect?
a) 401 = % 96.300
5124 90.000
765 6.300
b) 401 = 5121 96.300
c) 401 = 5124 90.000

d) 401 = 5124 96.300
e) % = 5124 96.300
401 90.000
665 6.300

2). Care este nregistrarea corect pentru compensarea unor creane i datorii comerciale reciproce n
sum de 230 lei?
a) 462 = 461 230
b) 4511 = 461 230
c) 401 = 4111 230
d) 419 = 461 230
e) 462 = 409 230

3). Relaiile cu terii reprezint:
a) raporturile juridice rezultate ca urmare a derulrii relaiilor comerciale;
b) raporturile juridice generatoare de drepturi i/sau obligaii bneti;
c) raporturile juridice rezultate ca urmare a derulrii relaiilor financiare;
d) raporturi juridice generatoare de drepturi i/sau obligaii n bani i n natur, fa de orice
persoan fizic sau juridic;
e) raporturile juridice generatoare de drepturi i/sau obligaii bneti fa de diverse persoane fizice
sau juridice cu excepia celor generate de relaiile reciproce de decontare n cadrul grupului i cu
asociaii;

4). Datoriile i creanele n valut se nregistreaz n contabilitate:
a) n lei, la cursul de schimb n vigoare la data efecturii tranzaciei i n valut;
b) n lei, la cursul de schimb n vigoare din prima zi a sptmnii n care are loc tranzacia;
c) n valuta nscris pe documente;
d) n lei, la cursul de schimb n vigoare n prima zi a lunii n care s-a nregistrat datoria/creana;

5). Reflectarea creanei de 50.000 lei fa de bugetul statului pentru subveniile de primit pentru
investiii se nregistreaz:
a) 4751 = 445 50.000
b) 5121 = 4751 50.000
c) 445 = 4751 50.000
d) 4751 = 7584 50.000
e) 512 = 7417 50.000

Total: 10 puncte (cte 2 puncte pentru fiecare rspuns)
3.11. Bibliografie
1. Dumitrean, E., Contabilitate financiar, Ed. Sedcom Libris, Iai, 2008
2. Feleag, N., Ionacu, I., Tratat de contabilitate financiar, Vol. II, Ed Economic, Bucureti, 1998
3. Istrate, C., Fiscalitate i contabilitate n cadrul firmei, Ed. Polirom, Iai, 1999
4. Paraschivescu, M.D., Pvloaia, W., Toma C., Contabilitate i modele de analiz economic, Ed.
Fundaia Academic Gh. Zane, Iai, 1993
5. Paraschivescu, M.D., Pvloaia, W., Cojocaru, C., Toma, C., ugui, Al, Istrate, C., Contabilitate i
elemente de analiz financiar, Ed. NEURON, Focani, 1994
6. Pntea, I.P., Managementul contabilitii romneti, Ed. Intelcredo, Deva, 1998
7. Pntea, I.P., Bodea, Gh., Contabilitatea financiar romneasc conform cu directivele europene, Ed.
Intelcredo, Deva, 2006
8. Ristea, M., Contabilitatea financiar a ntreprinderii, Ed. Universitar, Bucureti, 2005
9. Toma, C., Managementul contabilitii financiare, Ed. TipoMoldova, Iai, 2012
10. Toma, C., Contabilitate financiar, Ed. TipoMoldova, Iai, 2011
11. ***, Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, publicat n Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, nr.
1281/30.12.2004, cu modificrile i completrile ulterioare
12. ***, Ordinul ministrului finanelor publice nr. 3.055/29.10.2009 pentru aprobarea reglementrilor
contabile conforme cu directivele europene, publicat n Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, nr. 766
i 766 bis/10.11.2009, cu modificrile i completrile ulterioare
UNITATEA DE STUDIU 4 CONTABILITATEA OPERAIILOR DE
TREZORERIE
Obiectivele unitii de studiu 4 ............................................................................................................. 79
4.1. Delimitri i structuri privind activitatea de trezorerie .................................................................. 80
4.2. Particularitile evalurii operaiilor de trezorerie ........................................................................ 81
4.3. Investiiile financiare pe termen scurt ........................................................................................... 81
4.3.1. Contabilitatea aciunilor i obligaiunilor ................................................................................. 82
4.3.2. Contabilitatea altor investiii pe termen scurt i creanelor asimilate ......................................... 83
4.4. Decontrile prin conturile bancare................................................................................................ 84
4.4.1. Contabilitatea valorilor de ncasat ............................................................................................ 85
4.4.2. Contabilitatea decontrilor prin conturile curente i a dobnzilor aferente ................................ 86
4.4.3. Contabilitatea creditelor bancare pe termen scurt ..................................................................... 88
4.5. Contabilitatea operaiunilor de ncasri i pli n numerar i a altor valori ................................. 89
4.5.1. Contabilitatea decontrilor n numerar ..................................................................................... 90
4.5.2. Contabilitatea altor valori pstrate n casierie ........................................................................... 91
4.6. Contabilitatea acreditivelor i avansurilor de trezorerie ................................................................ 92
4.6.1. Reflectarea n contabilitate a operaiunilor privind acreditivele ................................................ 92
4.6.2. Contabilitatea avansurilor de trezorerie .................................................................................... 94
4.7. Contabilitatea viramentelor interne ............................................................................................... 96
4.8. Contabilitatea ajustrilor pentru pierderea de valoare a conturilor de trezorerie .......................... 96
4.9. Rspunsuri la temele de verificare ................................................................................................ 97
4.10. Teste gril .................................................................................................................................... 97
4.11. Bibliografie.................................................................................................................................. 98

Obiectivele unitii de studiu 4
Tematica acestei uniti de studiu i propune atingerea urmtoarelor obiective specifice:
Asimilarea conceptelor de trezorerie i a formelor de manifestare ale acesteia;
Cunoaterea particularitilor evalurii elementelor de trezorerie;
nsuirea noiunii de investiii pe termen scurt i reflectarea n contabilitate a operaiilor cu
aceste active;
nregistrarea n contabilitate a principalelor operaii de decontare prin conturile bancare,
inclusiv a creditelor bancare pe termen scurt;
Reflectarea n contabilitate a principalelor operaii de ncasri i pli n numerar i a altor
valori gestionate de casieria entitii;
nsuirea noiunilor de acreditive i avansuri de trezorerie i reflectarea n contabilitate a
operaiilor cu aceste active;
Cunoaterea mecanismului de nregistrare n contabilitate a ajustrilor pentru pierderea de
valoare a conturilor de trezorerie.

Timp de studiu: 4 ore


4.1. Delimitri i structuri privind activitatea de trezorerie
Ciclul de exploatare i investiiile entitilor economice necesit resurse de finanare, care
arareori pot fi asigurate numai pe seama capitalurilor proprii. Acestea sunt frecvent completate prin
resurse mprumutate, dintre care unele sunt rambursabile ntr-un termen mai ndelungat, iar altele sunt
exigibile pe termen scurt [2, pp. 102-110]. De asemenea, operaiile de exploatare i cele de investiii
(uneori i cele de finanare) genereaz creane ale entitii fa de teri, care se vor ncasa ntr-o
perioad mai scurt ori mai ndelungat. Indiferent de natura operaiilor care le cauzeaz i de scadena
decontrii creanelor i datoriilor, ncasrile i plile tranziteaz obligatoriu trezoreria entitii.
Mai mult, continuitatea i eficiena activitii desfurate de o entitate depind ntr-o msur
considerabil de raporturile stabilite ntre ncasri i pli. Este recunoscut faptul c majoritatea
falimentelor nregistrate de entitile economice nu s-au datorat neaprat lipsei profitului sau unei
conduceri defectuoase, ci gestiunii necorespunztoare a trezoreriei. Practicarea contabilitii de
angajamente conduce la apariia unor decalaje ntre momentul nregistrrii cheltuielilor i veniturilor i
cel al decontrii lor. Consecina o reprezint apariia diferenelor ntre valoarea rezultatului cu care se
ncheie exerciiul financiar i mrimea trezoreriei unitii. Din acest motiv, trezoreria i gestiunea
tiinific a acesteia condiioneaz decisiv viabilitatea i echilibrul financiar al unei entiti economice.
Dei trezoreria este considerat componenta fundamental n gestiunea financiar a entitii, nu
exist un consens n ceea ce privete conceptul i elementele care o compun. n decursul timpului
noiunea de trezorerie a cptat mai multe expresii [3, pp. 134-135]:
- una restrns, care pune semnul egalitii ntre trezorerie i disponibiliti;
- alta extins, care include pe lng disponibiliti i titlurile de plasament transformabile n lichiditi;
- o a treia, apropiat conceptului de trezorerie net, ia n considerare diferena dintre disponibiliti i
creditele bancare pe termen scurt (indiferent dac acestea sunt primite direct n contul curent sau prin cont
separat de mprumut);
- o a patra extinde coninutul conceptului de trezorerie net, adugnd la suma disponibilitilor
valoarea titlurilor de plasament, a creditelor bancare pe termen scurt, efectele scontate nescadente i creanele
cedate (reflectate n conturi de angajamente n afara bilanului);
- n limbajul curent, trezoreria este perceput ca totalitatea mijloacelor de plat disponibile la nivelul
unei entiti pentru a face fa plilor scadente.
Sub aspect etimologic, conceptul de trezorerie i are originea n termenul latinesc thesaurus
care poate fi tradus prin cantitate mare de bani, bijuterii, pietre scumpe sau alte obiecte de pre,
strnse i pstrate n loc sigur sau loc unde se pstreaz obiectele de pre [1, p. 1090]. ntr-o
accepiune general, trezoreria poate fi definit ca totalitatea operaiilor financiare desfurate de un
agent economic pentru atragerea disponibilitilor necesare i utilizarea lor n vederea realizrii
propriului obiect de activitate. Din punct de vedere contabil, trezoreria se identific cu ansamblul
activelor lichide ale unei ntreprinderi, ale unei asociaii [9, p. 1030].
Dei aparent rutinier, prin repetabilitatea operaiilor, activitatea de trezorerie este deosebit de
complex, fapt reliefat i de multitudinea elementelor care i determin coninutul. Principalele
componente ale trezoreriei entitilor din ara noastr sunt: investiiile financiare pe termen scurt (titlurile
de plasament); valorile de ncasat; disponibilitile pstrate n conturile bancare; creditele bancare pe termen
scurt; numerarul i alte valori gestionate prin casieria unitii; acreditivele; i avansurile de trezorerie;
Potrivit prevederilor din legislaia autohton, armonizat cu cea european, contabilitatea
trezoreriei trebuie s asigure evidena existenei i micrii titlurilor de plasament, disponibilitilor n
conturi la bnci/casierie, creditelor bancare pe termen scurt i altor valori de trezorerie [10].
Informaiile oferite de contabilitatea trezoreriei sunt apoi valorificate n activitatea de planificare
financiar, ndeosebi la elaborarea bugetului de trezorerie. Realitatea previziunilor obinute pe baza
datelor furnizate de contabilitatea trezoreriei este condiionat decisiv de corectitudinea i exactitatea
evalurilor efectuate.
Teme de verificare
TV 4.1. Delimitri i structuri privind activitatea de trezorerie
1. Care sunt componentele trezoreriei?
81
Rspuns:




4.2. Particularitile evalurii operaiilor de trezorerie
Elementele de trezorerie sunt supuse acelorai reguli de evaluare prevzute pentru celelalte
componente ale patrimoniului, dei prezint i unele particulariti asupra crora vom insista n cele ce
urmeaz.
Astfel, la intrarea n entitate, titlurile de plasament se evalueaz la costul de achiziie (preul
de cumprare sau de rscumprare) ori la valoarea stabilit potrivit contractelor. Nu se includ n costul
de achiziie al titlurilor eventualele cheltuieli accesorii ocazionate de cumprare (comisioane i
cheltuieli similare), acestea fiind nregistrate direct pe cheltuielile perioadei n care intervine achiziia.
Sumele ncasate/pltite n valut prin virament/n numerar comport o dubl exprimare n
valut i n moned naional, prin transformarea valutei la cursul zilei, comunicat de Banca Naional
a Romniei [8, p. 293].
La inventariere, se stabilete valoarea actual a elementelor inventariate, valoare care va
constitui baza informaional folosit n urmtorul moment al evalurii.
La nchiderea exerciiului, diferenele de curs valutar aferente disponibilitilor n valut
[acestea se vor prezenta la subcapitolele Decontrile prin conturile bancare, respectiv
Contabilitatea operaiunilor de ncasri i pli n numerar] i altor valori de trezorerie (cum sunt
titlurile de stat n valut), acreditivelor i depozitelor pe termen scurt n valut ntre cursul de schimb
de la aceast dat i cursul de schimb de la nregistrarea n contabilitate se evideniaz n conturile de
venituri i cheltuieli din diferene de curs valutar, dup caz. De asemenea, cu acest prilej se vor
nregistra i ajustrile pentru pierderile de valoare constatate la titlurile de plasament.
Cu ocazia ieirii din entitate, elementele componente ale trezoreriei se evalueaz, de regul, la
valoarea de intrare. Titlurile de plasament pot fi ns evaluate i dup una din metodele utilizate la
evaluarea ieirilor de stocuri (FIFO, LIFO, CMP). Concomitent cu ieirea titlurilor de plasament din
gestiune, eventualele ajustri de valoare pentru depreciere constituite se transfer la venituri. Sumele n
valut ieite din conturile bancare sau din casierie reprezentnd pli ale unitii se evalueaz att n
valut ct i n lei prin transformarea valutei la cursul oficial al zilei.
4.3. Investiiile financiare pe termen scurt
O unitate poate nregistra la anumite intervale de timp un excedent al mijloacelor bneti, care
poate fi pstrat la bnci sau poate fi investit n activitatea altor entiti. Decizia de participare la
finanarea altor entiti poate viza o perioad mai ndelungat sau un termen scurt. Operaiile de
finanare realizate pe o perioad de pn la un an sunt cunoscute n literatura de specialitate sub
denumirea de investiii pe termen scurt sau plasamente de trezorerie [5, p. 145].
Observaie [8, p. 295]:
Termenul de investiii este folosit n acest context n sens larg, exprimnd orice ieire de disponibiliti,
indiferent de scadena recuperrii lor i este impus ca denumire pentru prima grup de conturi a clasei de
trezorerie [a se vedea planul de conturi]. n general, prin activitate de investiie se nelege cheltuirea unor
sume, concretizate n realizarea de imobilizri, ale cror efecte depesc durata unui exerciiu financiar. Ca
urmare, apreciem c noiunea titluri de plasament ar fi mai potrivit n cazul operaiilor de finanare pe
termen scurt.
Investiiile pe termen scurt sunt reprezentate prin titluri de valoare negociabile achiziionate
pentru a fi revndute n viitorul apropiat la un pre superior costului de cumprare, n vederea obinerii
unor ctiguri financiare. Aciunea cu scop speculativ intervine atunci cnd se estimeaz c profitul
obinut din plasarea disponibilitilor va fi superior dobnzii acordate de banc pentru o perioad egal
cu cea de deinere a titlurilor. Avnd n vedere c titlurile de plasament se concretizeaz n marea lor
majoritate n aciuni i obligaiuni achiziionate de la teri, nu este exclus nici obinerea unor venituri
financiare sub form de dividende i dobnzi. n categoria investiiilor financiare pe termen scurt sunt
incluse i obligaiunile proprii ale unitii care au fost emise la o dat anterioar i sunt rscumprate n

vederea anulrii sau revnzrii, precum i sumele acordate cu mprumut (constituite n depozite
bancare) pe termen de pn la un an.
Titlurile de plasament prezint urmtoarele trsturi [6, p. 396]:
- titlurile din aceeai emisiune au aceeai valoare i ofer deintorilor drepturi egale;
- sunt titluri negociabile, liber transmisibile;
- pot fi cotate sau nu la bursa de valori.
Contabilitatea titlurilor de plasament se organizeaz cu ajutorul conturilor din grupa 50
Investiii pe termen scurt
4.3.1. Contabilitatea aciunilor i obligaiunilor
Necesitile impuse de elaborarea conturilor consolidate la nivelul grupurilor de societi au
impus o separare net n contabilitate a operaiilor (de exploatare, de investiie i de finanare)
desfurate de o ntreprindere n dou categorii:
- operaii realizate cu uniti din cadrul grupului;
- operaii derulate cu terii din afara grupului.
Dac aciunile achiziionate pe termen scurt provin de la unitile grupului, evidena lor se
asigur cu ajutorul contului de activ 501 Aciuni deinute la entitile afiliate [10].
Aa cum s-a constatat n cadrul Unitii de studiu nr. 1 al prezentei lucrri (vezi Contabilitatea
capitalului social) operaia de subscriere a capitalului social este anterioar depunerii efective a
aporturilor. Pentru situaiile n care o entitate achiziioneaz aciunile n momentul emisiunii (le
subscrie) ori dac valoarea titlurilor achiziionate se achit total sau parial la un anumit termen,
cumprtorul nregistreaz obligaii fa de vnztor pn la achitarea contravalorii lor. n cazul
investiiilor pe termen scurt aceste obligaii sunt evideniate prin contul de pasiv 509 Vrsminte de
efectuat pentru investiiile pe termen scurt.
Pentru obligaiunile emise de entitatea economic i rscumprate, la scaden, n vederea
anulrii acestora [7, p. 181] intervine contul de activ 505 Obligaiuni emise i rscumprate
De asemenea, entitile pot achiziiona obligaiuni emise de alte entiti n vederea obinerii de
venituri financiare sub form de dobnd sau din diferena de pre obinut la revnzarea lor. Evidena
acestor titluri este asigurat prin contul de activ 506 Obligaiuni.
Exemple [8, pp. 297-299]:
1. Cu ocazia unei emisiuni suplimentare de aciuni la una din entitile afiliate (A) se subscriu 10.000
titluri la un cost unitar de 5 lei.
1. 501/A = 5091/A 50.000 50.000
2. Se cumpr, cu plata n numerar, la burs un pachet de 5.000 obligaiuni la un pre de 2,65 lei/buc, n
vederea revnzrii ulterioare la un curs superior. Comisionul brokerului 1% din valoarea tranzaciei.
2. % = 5311 - 13.382,50
506 13.250,00
622 132,50
3. Se vireaz din cont suma datorat societii A pentru aciunile subscrise.
3. 5091/A = 5121 50.000 50.000
4. Se ncaseaz n numerar, de la societatea emitent a obligaiunilor, dobnda anual cuvenit de 12%
din valoarea lor nominal (2,50 lei/buc.).
Dobnda anual
100
dobanzii Rata x nominala Valoarea x titluri de Numar
= =
100
12 x 50 , 2 x 000 . 5

lei 500 . 1
4. 5311 = 762 1.500 1.500
5. Se achiziioneaz de la o alt societate (X), cu plata prin virament, 10.000 aciuni la un cost unitar
de 3 lei.
5. 5081/X = 5121 30.000 30.000
6. Se vnd 8.000 din aciunile achiziionate de la societatea A (membr a grupului) la un pre de 52
lei/buc. ncasarea contravalorii lor se va realiza n termen de 10 zile de la vnzare.
6. 461 = % 41.600 -
501/A 40.000
7642 1.600
7. Se ncaseaz n numerar dividendele cuvenite pentru deinerea celor 10.000 aciuni X; dividendul
net 0,1 lei/aciune.
83
7. 5311 = 762 1.000 1.000
8. Se ncaseaz contravaloarea celor 8.000 aciuni A, vndute anterior, prin virament.
8. 5121 = 461 41.600 41.600
9. Se vnd aciunile deinute de la societatea X la un pre de 2,85 lei/buc. ncasarea contravalorii lor
are loc prin banc.
9. = 5081/X - 30.000
5121 28.500
6642 1.500
10. Se contracteaz un mprumut din emisiunea de obligaiuni n valoare de 20.000 lei. La scaden se
rscumpr obligaiunile proprii la valoarea lor nominal. Decontarea se face n numerar.
a) subscrierea mprumutului.
10a. 461 = 161 20.000 20.000
b) vnzarea obligaiunilor emise.
10b. 5311 = 461 20.000 20.000
c) rscumprarea obligaiunilor.
10c. 505 = 5311 20.000 20.000
d) anularea obligaiunilor emise.
10d. 161 = 505 20.000 20.000
11. Se achiziioneaz 1000 de obligaiuni cu preul de 10 lei/buc. 400 de obligaiuni se achit imediat cu
numerar, celelalte se vor achita ulterior prin banc. Pentru aceste obligaiuni deinute, se cuvine o dobnd de
500 lei, care se ncaseaz n numerar. Se vnd apoi cu numerar 300 de obligaiuni cu preul de 12 lei/buc. i 200
de obligaiuni cu preul de 9 lei/buc.
a) achiziionarea obligaiunilor.
11a. 506 = %
5311
5092
10.000 -
4.000
6.000
b) achitarea ulterioar a celor 600 de obligaiuni.
11b. 5092 = 5121 6.000 6.000
c) nregistrarea dobnzii cuvenite.
11c. 5088 = 762 500 500
d) ncasarea dobnzii.
11d. 5311 = 5088 500 500
e) vnzarea obligaiunilor cu diferen favorabil.
11e. 5311 = %
506
7642
3.600 -
3.000
600
f) vnzarea obligaiunilor cu pierdere.
11d. %
5311
6642
= 506 -
1.800
200
2.000
4.3.2. Contabilitatea altor investiii pe termen scurt i creanelor asimilate
O entitate poate achiziiona de la teri, n vederea deinerii pe termen scurt, i alte titluri de
plasament dect aciuni i obligaiuni, cum sunt: titluri de stat, certificate de investitor, certificate de
trezorerie etc. De asemenea, pot fi constituite depozite pe termen scurt, n lei i n valut, la bnci sau
pot fi acordate mprumuturi pe termen scurt altor uniti (n msura n care o asemenea operaie este
permis de legislaie). Pentru evidena operaiunilor menionate intervine contul de activ 508 Alte
investiii pe termen scurt i creane asimilate.
Pentru evidena separat a dobnzilor aferente investiiilor pe termen scurt i creanelor
asimilate contul 508 Alte investiii pe termen scurt i creane asimilate se dezvolt pe dou conturi
sintetice de gradul II:
- 5081 Alte titluri de plasament;
- 5088 Dobnzi la obligaiuni i titluri de plasament.
Exemplu [8, pp. 300-302]: Se constituie la 1.11.N un depozit bancar de 100.000 USD, pe 3 luni, la
un curs de 3,30 lei/USD, cu o dobnd anual de 6%. Evoluia cursului n lei al monedei americane se prezint
astfel:
-30.11.N 3,29 lei/USD;
-31.12.N 3,295 lei/USD;

-31.01.N+1 3,31 lei/USD;
-1.02.N+2 3,311 lei/USD.
1. Constituirea depozitului: 100.000 USD x 3,30 lei/USD = 330.000 lei.
1. 5081 = 5124 330.000 330.000
2. La 30.11.N se nregistreaz dobnda aferent primei luni:
Dobnda lunar
12 x 100
luni de Numar x dobanzii Rata depozit x Valoare
= =
12 x 100
1 x 6 x 000 . 100
= 500 USD x 3,29
lei/USD = 1.645 lei.
2. 5088 = 762 1.645 1.645
500 USD x 3,29 lei/USD = 1.645 lei
3. La 31.12.N se nregistreaz operaiile:
a) dobnda aferent lunii curente: 500 USD x 3,295 lei/USD = 1.647,50 lei.
3a. 5088 = 762 1.647,50 1.647,50
500 USD x 3,295 lei/USD = 1647,50 lei
b) diferena de curs valutar aferent dobnzii nregistrate n luna noiembrie.
3b. 5088 = 765 2,50 2,50
- dob. la curs nreg.: 500 USD x 3,29 lei/USD = 1.645,00 lei;
- dob. la curs 31.12.N:500 USD x 3,295 lei/USD = 1.647,50 lei;
Difer de curs valutar favorabil: 2,50 lei.

c) diferena de curs valutar aferent depozitului constituit.
3c. 665 = 5081 500 500
- dep. la curs nreg.: 100.000 USD x 3,30 lei/USD = 330.000 lei;
- dep. la curs 31.12.N:100.000 USD x 3,295 lei/USD= 329.500 lei;
Difer de curs valutar nefavorabil: 500 lei.

4. La 31.01.N+1 se nregistreaz dobnda aferent lunii curente: 500 USD x 3,31 lei/USD = 1.655 lei
4. 5088 = 762 1.655 1.655
500 USD x 3,31 lei/USD = 1.655 lei
5. La 1.02.N+1 se lichideaz depozitul (100.000 USD) i se ncaseaz dobnda aferent (1.500 USD):
5. 5124 = % 336.066,50 -
5081 329.500,00
5088 4.950,00
765 1.616,50
1- Val. ncas. la curs zi:
101.500 USD x 3,311 lei/USD = 336.066,50 lei;
2- Val. dep. la 31.12.N:
100.000 USD x 3,295 lei/USD = 329.500,00 lei;
3- Val. dob. la 31.12.N:
1.000 USD x 3,295 lei/USD = 3.295,00 lei;
4- Val dob. ian. N+1:
500 USD x 3,31 lei/USD = 1.655,00 lei;
5- Total dobnd la curs istoric: 4.950,00 lei;
6- Val. ncas. la curs istoric (2+5) 334.450,00 lei;
7- Difer. de curs valutar favorabil (16) 1.616,50 lei.


Teme de verificare
TV 4.3. Investiiile pe termen scurt
1. Ce cuprind investiiile pe termen scurt?
Rspuns:


4.4. Decontrile prin conturile bancare
Activitatea desfurat de entitile economice genereaz relaii de decontare cu terii, care se
concretizeaz n operaii de ncasri i pli. Din punct de vedere practic, decontrile cu terii se pot
realiza prin casieria unitii (cu numerar) sau prin conturile bancare (prin virament sau scriptic).
Operaiile de ncasri i pli fr numerar dein ponderea cea mai nsemnat n cadrul
decontrilor cu terii. Prin conturile bancare se desfoar o gam divers de operaiuni, referitoare la:
valorile de ncasat, disponibilitile n lei i n valut, creditele bancare pe termen scurt, respectiv
dobnzile aferente disponibilitilor aflate n conturi i creditelor primite.
85
4.4.1. Contabilitatea valorilor de ncasat
Valorile de ncasat sunt reprezentate prin titlurile de valoare care pot fi transformate de
beneficiarul lor n lichiditi prin depunere la banc. Sunt incluse n aceast categorie cecurile i
efectele comerciale primite de la clieni.
Cecul este un instrument de plat utilizat la decontrile comerciale dintre titularii de conturi
care au disponibilul necesar la banc. Circuitul su se realizeaz, de regul, ntre trei persoane:
trgtor, tras i beneficiar. Instrumentul este creat de tras care, n baza disponibilului deinut la o
societate bancar, d ordin acesteia s plteasc la prezentare o sum de bani unei tere persoane sau
trgtorului, aflate n calitatea de beneficiari. Vnztorul depune la banca cumprtorului cecul primit
de la acesta i ncaseaz contravaloarea livrrilor efectuate.
Efectele comerciale sunt titluri de credit comercial utilizate pentru decontri la scaden ntre
partenerii de afaceri. Se includ n aceast categorie trata, biletul la ordin i warantul (vezi i
Contabilitatea decontrilor cu furnizorii i clienii). Efectele primite de la clieni pot fi valorificate
de beneficiar astfel:
- sunt cedate nainte de scaden furnizorilor (dac sunt acceptate) pentru stingerea propriilor obligaii
(operaie cunoscut sub numele de andosare);
- sunt depuse la banc nainte de scaden, ncasndu-se contravaloarea lor, mai puin scontul
(dobnda aferent perioadei rmase pn la scadena efectului comercial) reinut de banc (operaie
cunoscut sub denumirea de scontare);
- sunt pstrate pn la scaden i se ncaseaz suma de la debitor.
Subliniem faptul c, la scontare, beneficiarul sumei rmne solidar rspunztor fa de banc
alturi de clientul su, pn la scadena efectului de comer, ceea ce nseamn c banca poate recupera
contravaloarea efectului de la beneficiar n cazul insolvabilitii debitorului.
Contabilitatea cecurilor i efectelor comerciale primite de la clieni se realizeaz cu ajutorul
contului de activ 511 Valori de ncasat. Pentru a asigura evidena separat a cecurilor i a efectelor
comerciale primite de la clieni, respectiv a celor depuse spre scontare, contul 511 Valori de
ncasatse dezvolt pe conturi sintetice de gradul II (a se vedea Planul de conturi).
Exemple[8, pp. 304-305]:
1. Se factureaz unui client o lucrare de reparaie n valoare de 50.000 lei cu TVA de 24%.
1. 4111 = % 62.000 -
704 50.000
4427 12.000
2. Pentru creana fa de client se primete de la acesta un cec.
2. 5112 Cecuri de ncasat = 4111 62.000 62.000
3. Se livreaz unui beneficiar un lot de produse finite facturate la 200.000 lei cu TVA de 48.000 lei.
3. 4111 = % 248.000
701 200.000
4427 48.000
4. Pentru creana fa de client se accept decontarea printr-un efect de comer cu scadena peste 60 de
zile.
4. 413 = 4111 248.000 248.000
5. Se depune la banc i se ncaseaz cecul primit de la client n valoare de 62.000 lei.
5. 5121 = 5112 62.000 62.000
6. Se primete efectul comercial de la beneficiarul produselor finite n valoare de 248.000 lei.
6. 5113 = 413 248.000 248.000
7. Efectul comercial primit de la client se valorific astfel:
a) se cedeaz unui furnizor de materii prime fa de care unitatea are o datorie de 310.000 lei (inclusiv
TVA), diferena achitndu-se din cont:
7a. 401 = % 310.000 -
5113 248.000
5121 62.000
b) se depune la banc spre scontare cu 45 de zile nainte de scaden i se ncaseaz valoarea net a
efectului, la o tax a scontului de 12% pe an.
Scont reinut
360 x 100
scadenta la pana zile de scontxNr. efectxTaxa Val.
= =
360 x 100
45 12 000 . 248 x x
= 3.720 lei

[[[
7b. 5114 = 5113 248.000 248.000
Depunerea efectului spre scontare
% = 5114 - 248.000
5121 244.280
667 3.720
ncasarea contravalorii efectului comercial scontat mai puin
scontul reinut de banc


Observaie:
Concomitent cu scontarea efectului comercial, valoarea acestuia se nregistreaz n contul n afara bilanului
8037 Efecte scontate neajunse la scaden unde va rmne reflectat pn la scaden.

D 8037 C
248.000
c) se ateapt scadena, se depune la banc i se ncaseaz efectul comercial scadent.
7c. 5121 = 5113 248.000 248.000

Observaie:
Pentru varianta 7b. (efectul comercial a fost scontat nainte de scaden) efectul de comer scadent este
nregistrat n creditul contului 8037 Efecte scontate neajunse la scaden.

D 8037 C
248.000
4.4.2. Contabilitatea decontrilor prin conturile curente i a dobnzilor aferente
Cea mai mare parte din disponibilitile unei uniti nu sunt pstrate la sediul acestora (n
casieria unitii), ci n conturi curente deschise la bnci. Mai mult, majoritatea operaiilor de ncasri i
pli se deruleaz prin intermediul conturilor bancare. Banca Naional a Romniei, prin reglementrile
specifice, impune unitilor derularea prin banc a operaiilor de decontare peste o anumit sum i
anumite limitri n folosirea numerarului din casierie. Dei contestate adeseori, aceste reglementri au
la baz raiuni practice: securitatea numerarului pe timpul pstrrii, securitatea numerarului pe timpul
transportului i decontrii, reducerea cheltuielilor ocazionate de decontare (mai ales atunci cnd sediile
pltitorului i ale beneficiarului sunt situate n localiti diferite), reducerea masei monetare aflat n
circulaie i, de ce nu, un mai bun control al provenienei i destinaiei banilor.
Operaiile de decontare prin virament constau n transferarea unei sume din contul pltitorului
(debitorului) deschis la banc n contul beneficiarului (creditorului), deschis la aceeai banc sau la
alta. Regula general este c plile se efectueaz n limita lichiditilor existente. Bncile pot accepta
s efectueze pli i peste nivelul disponibilitilor, n limita unui plafon, situaie n care unitatea
beneficiar primete un credit de trezorerie (credit n cont descoperit, credit n contul curent sau linie
de creditare).
Plile din contul debitorului au la baz consimmntul acestuia, cu excepia celor care
reprezint obligaii stabilite prin titluri executorii, n limita disponibilitilor din cont i a creditelor
contractate [5, p. 167].
Contabilitatea operaiilor de ncasri i pli efectuate prin banc se realizeaz cu ajutorul
contului bifuncional 512 Conturi curente la bnci, care se debiteaz cu sumele ncasate i se
crediteaz cu plile efectuate. Soldul debitor reflect disponibilitile existente, iar cel creditor,
creditele primite.
Contul 512 Conturi curente la bnci se dezvolt pe conturi sintetice de gradul II (a se vedea
Planul de conturi).
Contabilitatea analitic a decontrilor efectuate prin conturile curente se realizeaz pe fiecare
banc. Dac unitatea are deschise mai multe conturi la aceeai banc, contabilitatea analitic se
organizeaz i pe fiecare cont. n cazul decontrilor n valut evidena analitic trebuie realizat pe
fiecare valut n parte.
Pentru disponibilitile pstrate n conturi la bnci unitile primesc dobnda la vedere
practicat de banc, care se reflect ca un venit financiar. Dac unitatea a beneficiat n cursul perioadei
de credite de trezorerie, pentru perioada de creditare, va datora bncii dobnd, reprezentnd o
cheltuial financiar. Mai mult, n cursul aceleiai perioade o entitate poate nregistra dobnzi att
87
aferente disponibilitilor ct i creditelor primite. Potrivit prevederilor legale, dobnzile de ncasat,
aferente disponibilitilor aflate n conturi la bnci, se nregistreaz distinct n contabilitate, fa de cele
de pltit, aferente creditelor acordate de bnci n conturile curente [10, pct. 171, alin. (4)]. Evidena lor
se asigur prin contul bifuncional 518 Dobnzi, dezvoltat pe dou conturi sintetice de gradul II:
-5186 Dobnzi de pltit, cont de pasiv.
-5187 Dobnzi de ncasat, cont de activ.
Observaie:
Deoarece majoritatea operaiile de ncasri i pli prin conturile curente au fost avute n vedere pe parcursul
unitilor de studiu precedente, apreciem c nu se mai impune reluarea lor. Unele dintre ele nu au fost ns
tratate sau au fost abordate parial. Pentru aceste din urm situaii vom prezenta cteva operaii.
Exemple[8, pp. 310-312]:
1. La sfritul lunii decembrie se nregistreaz dobnda de ncasat pentru disponibilitile aflate la banc
n lei, de 1.850 lei i dobnda pentru un credit de trezorerie primit n cursul lunii, 240 lei.
1a. 5187 = 766 1.850 1.850
Dobnda de ncasat pentru disponibiliti
1b. 666 = 5186 240 240
Dobnda datorat pentru credit
2. Se nregistreaz pe baza documentelor justificative primite de la subuniti suma de 100.000 lei virat
de subunitatea A i neaprut n extrasul de cont.
2. 5125 = 481/ A 100.000 100.000
3. La nceputul lunii decembrie societatea deinea n cont suma de 20.000 USD la cursul de schimb
(valabil la sfritul lunii precedente) de 3,37 lei/USD. n cursul lunii au avut loc urmtoarele operaii:
- 03.12. ncasare 50.000 USD la cursul de 3,372 lei/USD;
- 08.12. ncasare 65.000 USD la cursul de 3,3693 lei/USD;
- 18.12. plat 85.000 USD la cursul de 3,3725 lei/USD;
- 23.12. ncasare 15.000 USD la cursul de 3,3782 lei/USD;
- 29.12. plat 55.000 USD la cursul de 3,371 lei/USD.
Cursul de schimb valabil la 31 decembrie este de:
a) 3,38 lei/USD;
b) 3,36 lei/USD.
Se nregistreaz diferenele de curs aferente disponibilitilor n valut existente n cont.
D 5124(USD) C D 5124(LEI) C
Si 20.000 Si 67.400,00
(3.12) 50.000 85.000 (18.12) 168.600,00 286.662,50
(8.12) 65.000 55.000 (29.12) 219.004,50 185.405,00
(23.12) 15.000 50.673,00
Rd 130.000 140.000 Rc Rd 438.292,50 472.067,50 Rc
Tsd 150.000 140.000 Tsc Tsd 505.692,50 472.067,50 Tsc
10.000 Sfd 33.625,00 Sfd
Pentru varianta a);
- Sold 5124 (USD) la curs nchidere: 10.000 USD x 3,38 lei/USD = 33.800 lei;
- Sold 5124 (LEI) 33.625 lei;
Diferen de curs valutar favorabil: 175 lei.
3a. 5124 = 765 175 175

Pentru varianta b);
- Sold 5124 (USD) la curs nchidere: 10.000 USD x 3,36 lei/USD = 33.600 lei;
- Sold 5124 (LEI) 33.625 lei;
Diferen de curs valutar nefavorabil: 25 lei.
3b. 665 = 5124 25 25
4. n luna ianuarie exerciiul urmtor n extrasul de cont apar evideniate:
a) ncasarea sumei de 100.000 lei de la subunitatea A;
4a. 5121 = 5125 100.000 100.000
b) ncasarea dobnzii cuvenite pentru disponibilitile pstrate la banc n cursul lunii decembrie,
1.850 lei;
4b. 5121 = 5187 1.850 1.850
c) plata dobnzii datorate pentru creditul acordat de banc n contul curent n cursul lunii anterioare,
240 lei.
4c. 5186 = 5121 240 240


Observaii:
1) Dobnda pentru creditul de trezorerie nu se achit n baza unui ordin de plat emis de entitate ci se reine
automat de ctre banc, ea figurnd n primul extras de cont primit dup ncheierea unei luni;
2) Att primirea creditelor acordate de banc n contul curent ct i restituirea lor nu se reflect n
contabilitate. n momentul primirii, contul 5121 va prezenta sold creditor (banca pltete o sum mai mare
dect nivelul disponibilitilor deinute de entitate n cont). Rambursarea (total sau parial) acestor credite
apare n momentul primei ncasri a unitii, banca reinnd din suma ncasat valoarea creditului acordat;
3) Semnificaiile debitului i creditului din extrasul de cont emis de banc sunt diferite de cele ale debitului i
creditului conturilor curente la bnci, din contabilitatea unitii. Astfel, disponibilitile i ncasrile
ntreprinderii apar n extrasul de cont pe credit, iar plile i creditele de trezorerie primite, n debitul
extrasului de cont.
4.4.3. Contabilitatea creditelor bancare pe termen scurt
Pentru completarea unor nevoi de finanare temporare (n lei sau n valut) unitile pot apela la
credite bancare pe termen scurt. Acestea sunt resurse strine alocate de banc pe o perioad de pn la
un an, sunt purttoare de dobnd (cheltuial financiar pentru entitate) i sunt folosite pentru
finanarea activitii de exploatare a entitilor. Ele se difereniaz de creditele bancare primite pe
termen mediu i lung prin scadena rambursrii, dar i prin destinaia pe care sunt utilizate de unitatea
finanat. n general, creditele bancare pe termen mediu i lung sunt folosite pentru finanarea
activitii de investiie i mai puin pentru necesitile de finanare curente. De asemenea, creditele
bancare pe termen scurt se deosebesc i de creditele de trezorerie (care sunt folosite tot pentru
finanarea activitii de exploatare) prin: scadena mai mare a rambursrii lor; existena unui contract
de mprumut ntre cele dou pri (banc i entitate) i reflectarea distinct n contabilitate. Astfel,
creditele bancare pe termen scurt primite nu sunt evideniate doar n contul 5121 (cazul creditelor de
trezorerie) ci i ntr-un cont separat de mprumut 519 Credite bancare pe termen scurt.
Pentru evidena separat a creditelor bancare pe termen scurt primite de la banc, contul 519 se
dezvolt pe conturi sintetice de gradul II (a se vedea Planul de conturi).
Exemplu: Pe 15.11 exerciiul curent se contracteaz de la banc un credit de 30.000 USD pe o
perioad de 60 de zile cu o dobnd de 6% pe an. La scadena rambursrii mprumutului societatea nu dispune
de lichiditi pentru rambursarea mprumutului, iar creditul este trecut la restane. Pe 20.01 exerciiul urmtor se
ramburseaz mprumutul i se achit dobnda de ntrziere. Evoluia cursului n lei al dolarului se prezint
astfel:
- 15.11 3,40 lei/USD;
- 30.11 3,39 lei/USD;
- 31.12 3,43 lei/USD;
- 14.01 3,45 lei/USD;
- 20.01 3,455 lei/USD.
n contabilitatea societii finanate se nregistreaz operaiile:
1) Primirea creditului.
1. 5124 = 5191 102.000 102.000
30.000 USD x 3,40 lei/USD = 102.000 lei
2. Dobnda datorat la sfritul lunii noiembrie.
Dobnda
360 x 100
zile de Numar x dobanzii Rata credit x Valoare
= =
360 x 100
15 x 6 x 000 . 30
= 75 USD.

2. 666 = 5198 254,25 254,25
75 USD x 3,39 lei/USD = 254,25 lei
3. Dobnda datorat la sfritul lunii decembrie.
Dobnda
360 x 100
zile de Numar x dobanzii Rata credit x Valoare
= =
360 x 100
31 x 6 x 000 . 30
= 155 USD.
3. 666 = 5198 531,65 531,65
155 USD x 3,43 lei/USD = 531,65 lei
4) Actualizarea valorii creditului la nivelul cursului de nchidere.
- valoare credit la curs primire: 30.000 USD x 3,40 lei/USD = 102.000 lei;
- valoare credit la curs nchidere: 30.000 USD x 3,43 lei/USD = 102.900 lei;
Diferen de curs valutar nefavorabil: 900 lei.
4. 665 = 5191 900 900
89
5) nregistrarea diferenei de curs valutar aferent dobnzii reflectat n luna noiembrie.
- valoare dobnd la curs nregistrare: 75 USD x 3,39 lei/USD = 254,25 lei;
- valoare dobnd la curs nchidere: 75 USD x 3,43 lei/USD = 257,25 lei;
Diferen de curs valutar nefavorabil: 3,00 lei.
5. 665 = 5198 3,00 3,00
6) Pe 14.01 se nregistreaz dobnda aferent lunii curente.
Dobnda
360 x 100
zile de Numar x dobanzii Rata credit x Valoare
= =
360 x 100
14 x 6 x 000 . 30
=70 USD.
6. 666 = 5198 241,50 241,50
70 USD x 3,45 lei/USD = 241,50 lei

7) Concomitent, se transfer creditul nerambursat la scaden n categoria celor restante.
- valoare credit la curs transfer: 30.000 USD x 3,45 lei/USD = 103.500 lei;
- valoare credit la curs nchidere: 30.000 USD x 3,43 lei/USD = 102.900 lei;
Diferen de curs valutar nefavorabil: 600 lei.
7. % = 5192 103.500
5191 102.900
665 600

8) Rambursarea creditului restant i plata dobnzii (inclusiv dobnda de ntrziere):
Dobnda
360 x 100
zile de Numar x dobanzii Rata credit x Valoare
= =
360 x 100
6 x 6 x 000 . 30
= 30 USD.
5. % = 5124 - 104.790,15
5192 103.500,00
5198 1.030,40
666 103,65
665 156,10
1- Val. pli la curs zi:
30.330 USD x 3,455 lei/USD = 104.790,15 lei;
2- Val. credit la transfer:
30.000 USD x 3,45 lei/USD = 103.500,00 lei;
3- Val. dob. la 31.12.N:
230 USD x 3,43 lei/USD = 788,90 lei;
4- Val dob. 1.-14 ian.:
70 USD x 3,45 lei/USD = 241,50 lei;
5- Val dob 15-20 ian.:
30 USD x 3,455 lei/USD = 103,65 lei;
6- Total dobnd la curs istoric: 1.134,05 lei.
7- Val. pli la curs istoric (2+6) 104.634,05 lei;
8- Difer. de curs valutar nefavorabil (17) 156,10 lei.


Teme de verificare
TV 4.4. Decontrile prin conturile bancare
1. Ce operaiuni sunt consemnate prin conturile bancare?
2. n ce constau operaiunile de decontare prin virament?
Rspuns:





4.5. Contabilitatea operaiunilor de ncasri i pli n numerar i a altor valori
ncasrile i plile n numerar dein o pondere mai redus n totalul decontrilor, comparativ
cu cele fr numerar. ncasrile pot proveni din vnzarea produselor proprii sau mrfurilor, din
lichidarea unor debitori, din ridicri de numerar de la banc, din aport de capital etc. Plile se
efectueaz pentru achitarea drepturilor de personal, pentru avansuri spre decontare, pentru cumprri
de bunuri, pentru depuneri de numerar la banc i altele.
Sumele n numerar, n lei i valut, de care dispune o entitate sunt pstrate n casieria unitii i
se gestioneaz distinct, cu respectarea prevederilor legale. Toate operaiunile de cas se nscriu de ctre
casier n Registrul de cas, care constituie evidena operativ pentru asemenea micri de valori.

n casieria unitii mai pot fi pstrate i alte valori (timbre fiscale i potale, bilete de tratament,
tichete de cltorie etc.), care se asimileaz decontrilor n numerar.
Contabilitatea numerarului din casierie i a altor valori se realizeaz prin intermediul conturilor
din grupa 53 Casa.
4.5.1. Contabilitatea decontrilor n numerar
Contabilitatea sintetic a operaiunilor de decontri n numerar se realizeaz cu ajutorul
contului de activ 531 Casa, care funcioneaz prin intermediul conturilor sintetice de grad II:
- 5311 Casa n lei;
- 5314 Casa n valut.
Contul 5311 Casa n lei se debiteaz cu ncasrile n lei prin casieria unitii i se crediteaz
cu plile efectuate n moneda naional. Soldul debitor reprezint existentul de numerar n lei din
casierie.
Entitile economice pot efectua, n condiiile legislaiei n vigoare, ncasri i pli prin
casierie n valut. Pentru fiecare fel de valut din casierie se conduce cte un registru de cas separat.
Relaiile dintre valute i moneda naional, precum i diferenele de curs valutar care apar n timpul i
la sfritul exerciiului financiar, se calculeaz i se regularizeaz la fel ca cele privind disponibilitile
n valut pstrate n conturi la bnci.
Contabilitatea sintetic a numerarului n valut se realizeaz cu ajutorul contului 5314 Casa
n valut, care are funciune asemntoare cu a contului 5311 Casa n lei.
Exemple:
1. Subscrierea capitalului, depunerea sumelor (n numerar) i constituirea capitalului subscris vrsat:
1a 456 = 1011 100.000 100.000
Subscrierea capitalului
1b 5311 = 456 40.000 40.000
Vrsmintele n lei aferente subscrierii
1c 5314 = 456 60.000 60.000
Vrsmintele n valut corespunztoare subscrierii
1d 1011 = 1012 100.000 100.000
Transformarea capitalului subscris din nevrsat n vrsat
2. Depunerea numerarului n conturile de disponibil de la banc:
2a 581

5121
=
i
=
5311

581
40.000

40.000
40.000

40.000
Depunerea sumei ncasate n lei la banc
2b 581

5124
=
i
=
5314

581
60.000

60.000
60.000

60.000
Depunerea sumei ncasate n valut la banc
3. ncasarea n numerar a sumei de 1.000 lei de la un client creditor i ncasarea n valut a unei
creane n sum de 10.000 USD de la un client extern, la cursul de 3,30 lei/USD, cursul la facturare fiind de 3,20
lei/USD:
3a 5311 = 419 1.000 1.000
ncasarea avansului de la clientul-creditor
3b 5314 = %
4111
765
33.000


32.000
1.000
ncasarea creanei de la clientul extern:
- valoarea n lei la facturare: 10.000 USD 3,20 lei/USD = 32.000 lei
- valoarea n lei la ncasare: 10.000 USD 3,30 lei/USD = 33.000 lei
Diferen de curs valutar favorabil: 1.000 lei

4. Depunerea la dispoziia societii de sume n lei i valut de ctre acionari sau asociai:
4 %
5311
5314
= 4551
50.000
100.000
150.000

Numerarul ncasat de la asociai
5. ncasarea de sume n lei de la diveri creditori i de sume n valut de la diveri debitori:
91
5a 5311 = 462 5.000 5.000
ncasarea de numerar de la diveri creditori
5b 5314 = 461 33.000 33.000
ncasarea de sume n valut de la diveri debitori
6. Cumprarea cu numerar de titluri de valoare cu intenia de a le deine o perioad ndelungat, achitate
parial, i plata ulterioar a sumelor datorate:
6a 265 = %
5311
2693
100.000


75.000
25.000
Achiziia titlurilor de valoare la cost de achiziie
6b 2693 = 5311 25.000 25.000
Plata ulterioar a sumelor datorate pentru titlurile de valoare
achiziionate

7. Efectuarea de pli n valut de 5.000 USD pentru achitarea unei obligaii fa de un furnizor extern:
7 %
401
665
= 5314
16.250
250
16.500

nregistrat achitarea obligaiei fa de furnizorul extern:
- valoarea n lei la primirea facturii:
5000 USD 3,25 lei/USD = 16.250 lei
- valoarea n lei la plata facturii:
5000 USD 3,30 lei/USD = 16.500 lei
Diferen de curs valutar nefavorabil: 250 lei

8. Achitarea cu numerar a remuneraiilor datorate salariailor:
8 421 = 5311 50.000 50.000
Achitarea cu numerar a salariilor datorate personalului
9. ncasarea n numerar de sume din prestri de servicii cu reflectarea TVA aferent:
9 5311 = %
704
4427
3.720


3.000
720
ncasarea n numerar a unei prestri de servicii i evidenierea TVA
datorat

10. Achitarea cu numerar, n prima lun din trimestru, a chiriei datorate pentru respectivul trimestru:
10 %
612
471
= 5311
10.000
20.000
30.000

Numerarul achitat reprezentnd chiria datorat pentru luna curent i
pentru urmtoarele dou luni din trimestru

11. ncasarea de numerar n valut ca alte venituri din exploatare (de natura despgubirilor, amenzilor,
penalitilor, operaiunilor de capital):
11 5314 = 758 25.000 25.000
Valuta ncasat n numerar ca alte venituri din exploatare
12. Ridicarea de numerar n lei din contul de disponibiliti de la banc:
12 581

5311
=
i
=
5121

581
75.000

75.000
75.000

75.000
Alimentarea casieriei cu numerar din contul de disponibil de la banc
13. Constatarea de plusuri la inventarierea casieriei:
13a 5311 = 768 500 500
Plusurile de cas la unitile private
13b 5314 = 4481 1.000 1.000
Plusurile de cas la societi cu capital majoritar de stat
14. Evidenierea minusurilor de cas constatate la inventarierea casieriei i imputate:
14 4282 = 5311 1.500 1.500
Minusurile de cas de recuperat de la persoanele vinovate
4.5.2. Contabilitatea altor valori pstrate n casierie
n categoria alte valori sunt incluse timbrele fiscale i potale, biletele de tratament i odihn,
tichetele i biletele de cltorie, bonurile valorice pentru carburani i lubrifiani, tichetele de mas i
altele similare. Existena i micarea acestor valori prin casieriile entitilor sunt evideniate cu ajutorul

contului de activ 532 Alte valori, care se dezvolt pe conturi sintetice de grad II (a se vedea Planul
de conturi).
Aceste conturi de plasamente i active bneti [7, p. 203] se debiteaz la procurarea altor valori
i se crediteaz la ieirea, prin folosire, a altor valori. Soldurile debitoare reprezint existentul de alte
valori.
Exemple:
1. Achiziia cu numerar de timbre potale i fiscale:
1 5321 = 5311 500 500
Cumprarea cu numerar de timbre potale i fiscale
2. Achiziia de bilete de tratament i odihn pe baz de factur:
2 5322 = 401 6.000 6.000
Cumprarea de bilete de tratament i odihn cu plata ulterioar
3. Achiziie de tichete i bilete de cltorie pe seama avansurilor de trezorerie:
3 5323 = 542 25.000 25.000
Cumprarea de tichete i bilete de cltorie achitate din avansuri de
trezorerie

4. Utilizarea timbrelor potale i fiscale:
4 626 = 5321 1.500 1.500
Consumul pentru interesele unitii a timbrelor potale i fiscale
5. Utilizarea tichetelor i biletelor de cltorie:
5 624 = 5323 5.000 5.000
Contravaloarea tichetelor i biletelor de cltorie utilizate pentru
nevoile unitii

6. Distribuirea biletelor de tratament i odihn ctre salariai suportate de entitate i de personal conform
prevederilor din contractele colective de munc:
6 %
6458 (Cota-parte din valoarea
biletelor suportat de entitate)
4282 (Cota-parte din valoarea
biletelor suportat de salariai)
= 5322
4.000

2.000
6.000

Distribuirea biletelor de tratament i odihn ctre salariai
7. ncasarea n numerar sau reinerea pe statul de plat a salariilor a cotei-pri din valoarea biletelor de
tratament i odihn suportat de personal:
7a 5311 = 4282 1.000 1.000
ncasarea n numerar a cotei-pri din valoarea biletelor de tratament i
odihn suportat de salariai

7b 421 = 4282 1.000 1.000
Reinerea pe statul de plat a salariilor a cotei-pri din valoarea
biletelor de tratament i odihn suportat de personal

8. Procurarea de combustibili pe seama bonurilor valorice:
8 3022 = 5328 10.000 10.000
Achiziia de combustibili pe baza bonurilor valorice

Teme de verificare
TV 4.5. Contabilitatea operaiunilor de ncasri i pli n numerar i a altor valori
1. Ce cont ine evidena ncasrilor i plilor n numerar?
Rspuns:

4.6. Contabilitatea acreditivelor i avansurilor de trezorerie
Decontrile cu terii pot fi intermediate i de acreditive sau avansuri de trezorerie. Asemenea
modaliti de efectuare a plilor sunt reflectate n contabilitate cu ajutorul conturilor din grupa 54
Acreditive.
4.6.1. Reflectarea n contabilitate a operaiunilor privind acreditivele
Furnizorii au posibilitatea s cear cumprtorilor s le asigure anticipat sumele necesare
efecturii plilor, prin deschiderea de acreditive. Acreditivul documentar este una din cele mai
93
rspndite modaliti de plat n schimburile economice internaionale, datorit gradului nalt de
certitudine n ceea ce privete ncasarea sumelor cuvenite.
Acreditivul reprezint disponibilitile bneti ale cumprtorului, virate ntr-un cont distinct la
dispoziia furnizorului i destinate achitrii obligaiilor fa de acesta, pe msura livrrii mrfurilor,
executrii lucrrilor sau prestrii serviciilor. Acreditivul poate fi constituit sau alimentat i din credite
bancare pe termen scurt, dac pltitorul nu dispune de lichiditi proprii. Deschiderea acreditivului se
comunic bncii furnizorului prin intermediul bncii cumprtorului, mpreun cu precizrile
referitoare la condiiile n care se deruleaz. n vederea ncasrii sumelor cuvenite din acreditiv,
furnizorul are obligaia prezentrii la banca sa a documentelor din care s rezulte ndeplinirea
condiiilor de livrare a bunurilor sau de prestare a serviciilor.
Contabilitatea sintetic a acreditivelor deschise la bnci se realizeaz prin contul de activ 541
Acreditive, care are dou conturi de gradul II, i anume:
- 5411 Acreditive n lei;
- 5412 Acreditive n valut.
Contul 5411 Acreditive n lei ine evidena acreditivelor n moneda naional deschise la
bnci pentru efectuarea de pli n favoarea terilor. Acest cont se debiteaz cu sumele virate n
conturile de acreditive deschise la dispoziia furnizorilor, i se crediteaz cu sumele pltite furnizorilor
din acreditive i cu sumele restituite corespunztoare acreditivelor expirate. Soldul debitor reflect
valoarea acreditivelor n lei deschise i existente la bnci.
Evidena acreditivelor n valut deschise de firmele pltitoare la bnci se realizeaz prin
intermediul contului 5412 Acreditive n valut, care se debiteaz cu sumele n valut virate n
conturile de acreditive deschise la dispoziia terilor i cu diferenele favorabile de curs valutar aferente
soldului la nchiderea exerciiului financiar i se crediteaz cu sumele n valut pltite terilor, restituite
din acreditivele expirate i cu diferenele nefavorabile de curs valutar aferente operaiunilor efectuate
n cursul exerciiului ori soldului privind acreditivele deschise la ncheierea exerciiului financiar.
Soldul debitor al contului reprezint valoarea acreditivelor n valut deschise i existente la bnci.
Exemple:
1. Deschiderea de acreditive la bnci n favoarea furnizorilor:
1a 581

5411
=
i
=
5121

581
40.000

40.000
40.000

40.000
Deschiderea acreditivului n lei pe seama disponibilitilor din
contul de la banc

1b 581

5412
=
i
=
5124

581
160.000

160.000
160.000

160.000
Deschiderea acreditivului n valut pe seama disponibilitilor n
valut din contul de la banc (50.000 USD, la cursul de 3,20
lei/USD, adic 160.000 lei)

2. Plata furnizorilor din acreditivele deschise n lei:
2 404 = 5411 35.000 35.000
Utilizarea acreditivului pentru achitarea obligaiilor fa de
furnizorii de imobilizri

3. nchiderea acreditivului n lei cu sumele neutilizate la expirarea valabilitii acestuia:
3 581

5121
=
i
=
5411

581
5.000

5.000
5.000

5.000
Virarea n contul de la banc a cumprtorului a sumelor
neutilizate la expirarea termenului de valabilitate a acreditivului

4. Efectuarea de pli n favoarea furnizorilor din acreditivele deschise n valut:
4a %
401
665
= 5412
62.000
1.000
63.000
Plata unui furnizor din acreditivul deschis n valut, cu diferene
nefavorabile de curs valutar:
- Val. n lei la facturare: 20.000 USD 3,10 lei/USD = 62.000 lei
- Val. n lei la plat: 20.000 USD 3,15 lei/USD = 63.000 lei
Diferen de curs valutar nefavorabil: 1.000 lei


4b 401 = %
5412
765
64.000
63.200
800
Achitarea unui furnizor din acreditivul deschis n valut, cu
diferene favorabile de curs valutar:
- Val. n lei la facturare: 20.000 USD 3,20 lei/USD = 64.000 lei
- Val. n lei la plat: 20.000 USD 3,16 lei/USD = 63.200 lei
Diferen de curs valutar favorabil: 800 lei

5. Evidenierea diferenelor de curs valutar la nchiderea exerciiului financiar, aferente acreditivelor
deschise n valut:
5a 665 = 5412 600 600
Diferenele nefavorabile de curs valutar aferente soldului contului de
acreditive n valut la finele exerciiului financiar:
- Valoarea n lei a soldului la cursul de la deschiderea acreditivului:
10.000 USD 3,20 lei/USD = 32.000 lei
- Valoarea n lei a soldului la cursul de la sfritul exerciiului:
10.000 USD 3,14 lei/USD = 31.400 lei
Diferen nefavorabil de curs valutar: 600 lei


5b 5412 = 765 300 300
Diferenele favorabile de curs valutar corespunztoare soldului
contului de acreditive n valut la finele exerciiului:
- Valoarea n lei a soldului la cursul de la deschiderea acreditivului:
10.000 USD 3,20 lei/USD = 32.000 lei
- Valoarea n lei a soldului la cursul de la sfritul exerciiului:
10.000 USD 3,23 lei/USD = 32.300 lei
Diferen favorabil de curs valutar: 300 lei

6. nchiderea contului de acreditive n valut cu sumele neutilizate la expirarea termenului de
valabilitate a acestuia:
6a %
581
665

5124
=


i
=
5412



581

3.180
20

3.180
3.200



3.180
nchiderea contului de acreditive n condiiile constatrii de diferene
nefavorabile de curs valutar:
- Valoarea n lei a valutei neconsumate la cursul de la deschidere sau
de la sfritul exerciiului anterior:
1.000 USD 3,20 lei/USD = 3.200 lei
- Valoarea n lei a valutei neconsumate la cursul de la nchidere:
1.000 USD 3,18 lei/USD = 3.180 lei
Diferen nefavorabil de curs valutar: 20 lei

6b 581



5124
=


i
=
%
5412
765

581
3.225


3.200
25

3.225
nchiderea contului de acreditive n valut n condiiile constatrii de
diferene favorabile de curs valutar:
- Valoarea n lei a valutei neconsumate la cursul de la deschidere sau
de la finele exerciiului precedent:
1.000 USD 3,20 lei/USD = 3.200 lei
- Valoarea n lei a valutei neconsumate la cursul de la nchidere:
1.000 USD 3,225 lei/USD = 3.225 lei
Diferen favorabil de curs valutar: 25 lei

4.6.2. Contabilitatea avansurilor de trezorerie
Sumele n numerar puse la dispoziia administratorilor sau altor categorii de persoane din
entitate, n vederea efecturii unor pli n favoarea ntreprinderii, se evideniaz n contabilitate prin
intermediul contului de activ 542 Avansuri de trezorerie. Destinaia acestor sume poate fi: plata
aprovizionrilor cu materiale i alte bunuri de valori mai mici; efectuarea de cheltuieli de reclam,
95
protocol sau publicitate; achitarea cheltuielilor de transport, deplasri sau transferri; plata serviciilor
potale sau taxelor de telecomunicaii etc.
Acest cont se debiteaz cu suma avansurilor de trezorerie acordate i se crediteaz cu suma
avansurilor justificate sau restituite. Soldul debitor al contului reflect valoarea avansurilor de
trezorerie acordate i nedecontate.
Asemenea avansuri de trezorerie pot fi acordate n lei i n valut, n ultima situaie putnd
apare diferene favorabile sau nefavorabile de curs valutar.
Exemple:
1. Acordarea de avansuri de trezorerie n numerar administratorilor sau altor salariai ai unitii:
1a 542 = 5311 10.000 10.000
Acordarea unui avans de trezorerie n lei
1b 542 = 5314 3.350 3.350
Acordarea unui avans de trezorerie n valut, la cursul zilei (1.000
USD 3,35 lei/USD = 3.350 lei)

2. Efectuarea de pli pentru achiziionarea de materiale consumabile (inclusiv TVA deductibil) din
avansurile de trezorerie:
2 %
302
4426
= 542
2.000
480
2.480

Justificarea avansului de trezorerie pentru plata achiziiei de materiale
consumabile

3. Plile efectuate n favoarea furnizorilor din avansurile de trezorerie:
3 401 = 542 5.000 5.000
Decontarea avansurilor de trezorerie pentru achitarea obligaiilor fa
de furnizori

4. Achitarea altor servicii executate de teri din avansurile de trezorerie:
4 628 = 542 2.500 2.500
Justificarea avansurilor de trezorerie pentru plata altor cheltuieli cu
serviciile executate de teri

5. Decontarea avansului de trezorerie acordat n valut pentru efectuarea de cheltuieli cu deplasrile,
cnd sumele nu au fost utilizate integral:
5a %
625 (avansul justificat la cursul de
schimb cnd s-a acordat)
5314 (diferena de avans
neconsumat la cursul de la
acordare)
5314
(diferena favorabil de curs
valutar aferent avansului
neconsumat i restituit)
=




i
=
542





765
-
3.075

275


25



3.350





25



Justificarea avansului acordat n valut pentru cheltuieli de deplasare,
neconsumat n totalitate i evidenierea diferenelor favorabile de curs
valutar aferente devizelor neutilizate i restituite casieriei

5b %
625 (avansul justificat la cursul de
schimb din ziua acordrii)
5314 (diferena de avans
neutilizat la cursul de la
acordare)
665 (diferena nefavorabil de
curs valutar aferent avansului
neutilizat i restituit)
= 542 -
3.075

225


50
3.350
Decontarea avansului de trezorerie acordat n valut pentru cheltuieli
de deplasare i neutilizat integral, cu evidenierea diferenelor
nefavorabile de curs valutar aferente sumelor neutilizate i restituite

6. Restituirea avansurilor de trezorerie neutilizate:
6 5311 = 542 20 20
Depunerea la casierie a avansului de trezorerie neutilizat
7. Reflectarea diferenelor de curs valutar corespunztoare avansurilor de trezorerie n valut existente
la sfritul exerciiului financiar:

7a 665 = 542 30 30
Diferenele nefavorabile de curs valutar aferente avansurilor de
trezorerie acordate n valut i existente la finele exerciiului financiar

7b 542 = 765 40 40
Diferenele favorabile de curs valutar aferente avansurilor de
trezorerie acordate n valut i existente la sfritul exerciiului
financiar


Teme de verificare
TV 4.6. Contabilitatea acreditivelor i avansurilor de trezorerie
1. Ce reprezint acreditivele?
2. Ce evideniaz contul 542?
Rspuns:




4.7. Contabilitatea viramentelor interne
Mijloacele de trezorerie ale agenilor economici pot face obiectul unor transferuri ntre
conturile lor de gestionare (ntre conturile de disponibiliti deschise la bnci diferite sau ntre conturile
bancare i casieria unitii). Exist posibilitatea ca sumele ieite dintr-un cont surs s nu apar
concomitent n documentele care s justifice nregistrarea lor n acelai timp, ntr-un cont- destinaie
[4, p. 86].
Pentru a oferi posibilitatea evidenierii unor asemenea operaiuni n mod distinct i separat n
mai multe registre s-a introdus un cont ajuttor, de ateptare, 581 Viramente interne, cu ajutorul
cruia se nregistreaz transferul de disponibiliti bneti ntre conturile de trezorerie. Acest cont de
activ se debiteaz cu sumele virate dintr-un cont de trezorerie n alt cont de trezorerie i se crediteaz
cu sumele intrate ntr-un cont de mijloace de trezorerie din alt cont de trezorerie. Eventualul sold
debitor reprezint suma disponibilitilor bneti virate ntr-un cont de trezorerie i neajunse la acesta.
De cele mai multe ori, timpul de ateptare a sumelor este scurt, nct contul se nchide n mod curent,
nemaiaprnd n bilan.
nregistrri contabile care au implicat intervenia contului 581 Viramente interne, se regsesc
n paragrafele anterioare ale acestei uniti de studiu.
4.8. Contabilitatea ajustrilor pentru pierderea de valoare a conturilor de trezorerie
Pentru elementele de trezorerie se pot nregistra ajustri pentru pierderea de valoare atunci cnd
la inventarierea de la sfritul exerciiului valoarea lor de utilitate (de inventar, de pia) este inferioar
valorii de intrare (de achiziie, de cumprare) a acestora.
Dac n perioada urmtoare elementele de trezorerie ies din averea entitii, ajustrile pentru
pierderea de valoare aferente acestora, constituite anterior, rmnnd fr obiect se anuleaz. n
situaia cnd pentru elementele de trezorerie ale entitii, n exerciiile urmtoare, pierderea de valoare
crete sau descrete, atunci ajustrile aferente se suplimenteaz sau se diminueaz.
Ajustrile pentru pierderea de valoare a conturilor de trezorerie fac obiectul conturilor sintetice
de gradul I din grupa 59 (a se vedea Planul de conturi). Cu ajutorul acestor conturi rectificative se ine
evidena pierderilor de valoare pentru investiiile financiare la entitile afiliate, obligaiunile emise i
rscumprate, obligaiunile i alte investiii financiare i creane asimilate.
Toate acestea sunt conturi de pasiv, se crediteaz cu suma ajustrilor constituite sau
suplimentate pentru pierderea de valoare a elementelor de trezorerie i se debiteaz cu suma ajustrilor
pentru pierderea de valoare de trezorerie anulate sau diminuate. Soldurile creditoare ale acestor conturi
reflect mrimea ajustrilor pentru pierderea de valoare a elementelor de trezorerie.
Astfel, conform regulilor generale de evideniere n contabilitatea sintetic a ajustrilor pentru
pierderea de valoare a conturilor de trezorerie, tipurile de nregistrri implicate de reflectarea
operaiunilor privind aceste ajustri, sunt urmtoarele:
97
1 6864 = 59X 80.000 80.000
Valoarea ajustrilor pentru pierderea de valoare sau suplimentarea
acestora pe feluri de ajustri

2 59X = 7864 50.000 50.000
Valoarea ajustrilor pentru pierderea de valoare, diminuate sau
anulate.

4.9. Rspunsuri la temele de verificare
TV 4.1. Delimitri i structuri privind activitatea de trezorerie
1. Principalele componente ale trezoreriei sunt:
- investiiile financiare pe termen scurt (titlurile de plasament);
- valorile de ncasat;
- disponibilitile pstrate n conturile bancare;
- creditele bancare pe termen scurt;
- numerarul i alte valori gestionate prin casieria unitii;
- acreditivele;
- avansurile de trezorerie.
TV 4.3. Investiiile pe termen scurt
1. Investiiile pe termen scurt sunt reprezentate prin titluri de valoare negociabile achiziionate pentru a
fi revndute n viitorul apropiat la un pre superior costului de cumprare, n vederea obinerii unor
ctiguri financiare.
TV 4.4. Decontrile prin conturile bancare
1. Prin conturile bancare se desfoar operaiuni, referitoare la: valorile de ncasat, disponibilitile n
lei i n valut, creditele bancare pe termen scurt, respectiv dobnzile aferente disponibilitilor aflate
n conturi i creditelor primite.
2. Operaiile de decontare prin virament constau n transferarea unei sume din contul pltitorului
(debitorului) deschis la banc n contul beneficiarului (creditorului), deschis la aceeai banc sau la
alta.
TV 4.5. Contabilitatea operaiunilor de ncasri i pli n numerar i a altor valori
1. Contul 531 Casa ine evidena ncasrilor i plilor n numerar.
TV 4.6. Contabilitatea acreditivelor i avansurilor de trezorerie
1. Acreditivul reprezint disponibilitile bneti ale cumprtorului, virate ntr-un cont distinct la
dispoziia furnizorului i destinate achitrii obligaiilor fa de acesta, pe msura livrrii mrfurilor,
executrii lucrrilor sau prestrii serviciilor.
2. Contul 542 Avansuri de trezorerie ine evidena sumelor n numerar puse la dispoziia
administratorilor sau altor categorii de persoane din entitate, n vederea efecturii unor pli n
favoarea ntreprinderii.
4.10. Teste gril
1). La cererea unui furnizor se deschide din disponibilul de la banc un acreditiv n sum de 20.000 lei,
din care se pltete o factur n valoare de 12.000 lei. Care este nregistrarea corect a
operaiunilor?
a) 5412 = 581 20.000
581 = 5121 20.000
401 = 5412 12.000
b) 5411 = 581 20.000
581 = 5121 20.000
401 = 5411 12.000
c) 5411 = 581 20.000
581 = 5121 20.000
301 = 5411 12.000
d) 5411 = 581 20.000
581 = 5121 20.000
607 = 5411 12.000
e) 5411 = 581 20.000
581 = 5121 20.000

2). Cum se nregistreaz un plus de cas de 250 lei constatat la verificarea casieriei?
a) 5311 = 668 250

b) 5311 = 4282 250
c) 5311 = 771 250
d) 5311 = 7588 250
e) 5311 = 768 250

3). Ce semnific nregistrarea contabil: 501 = 5091?
a) subscrierea unor aciuni la o alt societate;
b) reevaluarea unor aciuni aflate n posesia societii;
c) achiziia unor aciuni cu plata ulterioar;
d) intrarea unor aciuni cu titlu gratuit;
e) conversia unor aciuni n obligaiuni.

4). Prin articolul contabil
5124 = %
456
765 se reflect operaia de:
a) subscrierea unei sume n valut;
b) primirea ca aport a unei sume n valut, cu o diferen favorabil de curs valutar;
c) primirea ca aport a unei sume n valut, cu o diferen nefavorabil de curs valutar;
d) primirea ca aport a unei sume n valut, dup expirarea termenului prevzut n actul constitutiv;

5). Investiiile financiare pe termen scurt cuprind:
a) aciunile achiziionate de unitate la entitile afiliate, obligaiunile emise i rscumprate,
obligaiunile achiziionate i alte valori mobiliare cumprate de agentul economic n vederea
realizrii unui profit ntr-un termen scurt;
b) drepturile sub form de aciuni sau alte titluri de valoare n capitalul altor uniti, care asigur
unitii deintoare exercitarea unui control sau a unei influene notabile, respectiv realizarea
unui profit;
c) acele titluri pe care unitatea le dobndete, n vederea realizrii unor venituri financiare, fr a
putea interveni n gestiunea unitii emitente;

Total: 10 puncte (cte 2 puncte pentru fiecare rspuns)
4.11. Bibliografie
1. Academia Romn, Institutul de lingvistic Iorgu Iordan, Dicionarul explicativ al limbii
romne, Ediia a II-a, Ed. Univers enciclopedic, Bucureti, 1996.
2. Burlaud, A., coord. i colectiv, Comptabilit et Droit comptable, Lintelligence des comptes et
leur cadre lgal, Gualino diteur, Paris 1998.
3. Feleag, N., Ionacu, I., Contabilitate financiar, Vol. al III-lea, Ed. Economic, Bucureti,
1993.
4. Istrate, C., Introducere n contabilitate, Ed. Polirom, Iai, 2002.
5. Munteanu, V., Munteanu, M., Zuca, t., Contabilitatea financiar a ntreprinderii, Volumul 2,
Ed. Sylvi, Bucureti, 2001.
6. Pntea, I. P., Managementul contabilitii romneti, vol. 1, Ed. Intelcredo, Deva, 1998.
7. Pntea, I.P., Bodea, Gh., Contabilitatea financiar romneasc conform cu directivele
europene, Ed. Intelcredo, Deva, 2006.
8. Toma, C., Contabilitate financiar, Ed. TipoMoldova, Iai, 2011
9. ***, Le petit Larousse en couleurs, Ed. Larousse, Paris, 1995.
10. ***, Ordinul ministrului finanelor publice nr. 3.055/29.10.2009 pentru aprobarea
reglementrilor contabile conforme cu directivele europene, publicat n Monitorul Oficial al
Romniei, Partea I, nr. 766 i 766 bis/10.11.2009, cu modificrile i completrile ulterioare.
UNITATEA DE STUDIU 5 CONTABILITATEA CHELTUIELILOR
Obiectivele unitii de studiu 5 ............................................................................................................. 99
5.1. Delimitri i structuri privind cheltuielile ...................................................................................... 99
5.2. Contabilitatea cheltuielilor de exploatare .....................................................................................101
5.2.1. Contabilitatea cheltuielilor privind stocurile ........................................................................... 101
5.2.2. Contabilitatea cheltuielilor cu lucrrile i serviciile executate de teri ..................................... 103
5.2.3. Contabilitatea cheltuielilor cu alte impozite, taxe i vrsminte asimilate ............................... 104
5.2.4. Contabilitatea cheltuielilor cu personalul ............................................................................... 105
5.2.5. Contabilitatea altor cheltuieli de exploatare ............................................................................ 106
5.3. Contabilitatea cheltuielilor financiare ..........................................................................................108
5.4. Contabilitatea cheltuielilor extraordinare ....................................................................................110
5.5. Contabilitatea cheltuielilor cu amortizrile, provizioanele i ajustrile pentru depreciere sau
pierdere de valoare .......................................................................................................................110
5.6. Contabilitatea cheltuielilor cu impozitul pe profit i alte impozite ................................................111
5.7. Rspunsuri la temele de verificare ...............................................................................................112
5.8. Teste gril .....................................................................................................................................112
5.9. Bibliografie ..................................................................................................................................113

Obiectivele unitii de studiu 5
La terminarea acestei uniti de studiu cursanii vor fi capabili s:
asimileze conceptele de cheltuieli, criteriilor de recunoatere i de structurare a acestora;
nregistreze n contabilitate cheltuielile de exploatare;
cunoasc modul de reflectare n contabilitate a cheltuielilor financiare;
reflecte n contabilitate cheltuielile extraordinare;
nregistreze n contabilitate cheltuielile cu amortizrile, provizioanele i ajustrile pentru
depreciere sau pierdere de valoare;
cunoasc modul de reflectare n contabilitate a cheltuielilor cu impozitul pe profit i alte
impozite;
reflecte n contabilitate preluarea cheltuielilor n contul de profit i pierdere.

Timp de studiu: 3 ore

Orice activitate economic este n acelai timp consumatoare de resurse i generatoare de
rezultate. n contabilitate, consumurile de mijloace materiale, umane i bneti sunt cunoscute sub
denumirea generic de cheltuieli, iar rezultatele obinute n urma consumurilor efectuate dau
coninut noiunii de venituri. Diferena dintre mrimea cheltuielilor i cea veniturilor constituie
rezultatul financiar concretizat n profit sau pierdere, dup caz.
5.1. Delimitri i structuri privind cheltuielile
Nu exist activitate economico-social care s nu genereze consumuri de resurse, concretizate
n cheltuieli. n cazul entitilor economice, consumurile de resurse au la origine activitile
desfurate pentru realizarea obiectului de activitate. O parte dintre elementele utilizate n activitatea
economic se consum n procesele de producie i de comercializare, o alt parte se uzeaz, iar altele
trebuie remunerate.
Potrivit Cadrului general de ntocmire i prezentare a situaiilor financiare elaborat de IASB,
cheltuielile reprezint diminuri ale beneficiilor economice nregistrate pe parcursul perioadei
contabile sub form de ieiri sau scderi ale valorii activelor sau creteri ale datoriilor, care se
concretizeaz n reduceri ale capitalului propriu, altele dect cele rezultate din distribuirea acestora

ctre acionari. (par. 70). De asemenea, IASB fixeaz i criteriile de recunoatere a cheltuielilor n
contul de profit i pierdere, care sunt prezentate n cele ce urmeaz:
1) reducerea de beneficii viitoare poate fi evaluat n mod credibil (recunoaterea cheltuielii
intervine simultan cu creterea datoriilor sau a reducerii activelor);
2) costurile sunt generatoare de venituri (recunoaterea simultan sau combinat a veniturilor i
cheltuielilor care rezult direct i concomitent din aceleai tranzacii sau din alte evenimente);
3) utilizarea unei proceduri de alocare raional i sistematic, atunci cnd se ateapt s se
obin beneficii economice n decursul mai multor perioade contabile i cnd asocierea acestora cu
veniturile poate fi determinat doar n mod vag sau indirect;
4) costul nu genereaz beneficii economice viitoare sau viitoarele beneficii nu corespund ori
nceteaz s mai corespund condiiilor pentru recunoaterea n bilan sub form de activ;
5) intervin situaii n care apare o datorie fr recunoaterea unui activ (de exemplu, datoria
generat de garania acordat clienilor).
Ca urmare, cheltuielile unei entiti sunt reprezentate de valorile pltite sau de pltit
pentru: consumuri de stocuri, lucrri i servicii de care beneficiaz entitatea; remunerarea forei de
munc; executarea unor obligaii legale sau contractuale. Sunt incluse n cheltuielile exerciiului
amortizrile i ajustrile pentru depreciere sau pierderea de valoare.
Cheltuielile ocazionate de activitatea entitilor sunt supuse prelucrrii separate n cele dou
circuite ale contabilitii, i anume [3, pp. 332-333]:
- Contabilitatea financiar ia n considerare totalitatea cheltuielilor efectuate de entitate la
stabilirea rezultatului financiar. Structurarea acestora se realizeaz prin mbinarea a dou criterii:
natura activitilor desfurate i natura cheltuielilor efectuate;
- Contabilitatea de gestiune recunoate numai anumite cheltuieli (din totalul celor efectuate de
entitate) la determinarea costului de producie. Deoarece n cadrul contabilitii de gestiune se
urmrete determinarea prin conturi a costurilor produciei, cheltuielile care sunt preluate spre retratare
din contabilitatea financiar se refer numai la cheltuielile de exploatare i la o parte din cheltuielile
financiare i cu amortizrile i provizioanele [1, p. 236]. Acestea sunt regrupate, din contabilitatea
financiar, dup destinaie, pe produse, lucrri i servicii.
Aa cum am afirmat anterior, n contabilitatea financiar cheltuielile sunt structurate dup
natura activitii i natura cheltuielii, rezultnd urmtoarele categorii: cheltuieli de exploatare;
cheltuieli financiare; cheltuieli extraordinare; cheltuieli cu amortizrile, provizioanele i ajustrile
pentru depreciere sau pierdere de valoare; cheltuieli cu impozitul pe profit i alte impozite.
1). Cheltuielile de exploatare sunt legate de activitatea curent, normal a ntreprinderii, iar
realizarea ei presupune importante eforturi materiale, financiare i bneti [2, p. 9]. Acestea sunt
generate i impuse de realizarea obiectului de activitate propriu fiecrei entiti, avnd un caracter de
permanen.
2). Cheltuielile financiare sunt ocazionate de desfurarea activitii financiare a unitii i
sunt concretizate n: pierderi din creane legate de participaii; valoarea contabil a investiiilor
financiare cedate; diferena nefavorabil dintre preul de vnzare i valoarea contabil a investiiilor pe
termen scurt cedate; diferenele nefavorabile de curs valutar; dobnzile datorate pentru mprumuturile
primite; sconturile acordate furnizorilor i altor creditori; alte cheltuieli financiare;
3). Cheltuielile extraordinare sunt reprezentate de cheltuielile care nu au legtur cu
activitatea curent, normal a unitii. Aceste cheltuieli apar accidental, la intervale mari de timp,
probabilitatea de a se repeta fiind redus. n aceast grup se includ cheltuielile ocazionate de
producerea calamitilor i a altor evenimente extraordinare;
4). Cheltuielile cu amortizrile, provizioanele i ajustrile pentru depreciere i pierdere
de valoare includ acele cheltuieli generate de amortizarea imobilizrilor; ajustrile pentru depreciere i
pierderile de valoare la imobilizri i activele circulante; constituirea i suplimentarea provizioanelor,
precum i de amortizarea primelor de rambursare a obligaiunilor. Aceste cheltuieli sunt structurate pe
cele dou segmente ale activitii desfurate de entitate: de exploatare i financiar;
5). Cheltuielile cu impozitul pe profit i alte impozite sunt reprezentate de sumele datorate
bugetului de stat sub form de impozit pe profit sau alte impozite prevzute de legislaia financiar-
fiscal.
101
Evidena cheltuielilor generate de activitatea unitii se asigur cu ajutorul conturilor din
clasa 6 Conturi de cheltuieli a cror funcie este de activ, cu excepia contului 609 Reduceri
comerciale primite, care are funcie de pasiv. Aceste conturi colecteaz n debit, n cursul perioadei
cheltuielile efectuate, n funcie de natura acestora, iar n credit: cheltuielile aferente operaiilor
desfurate n participaie, transmise pe baz de decont i valoarea cheltuielilor transferate asupra
contului de profit i pierdere. Nu prezint sold la sfritul perioadei.
Teme de verificare
TV 5.1. Delimitri i structuri privind cheltuielile
1. Care sunt structurile de cheltuieli?
Rspuns:




5.2. Contabilitatea cheltuielilor de exploatare
Cheltuielile de exploatare dein ponderea cea mai mare n totalul cheltuielilor nregistrate de o
entitate i determin semnificativ mrimea i natura rezultatului cu care se ncheie exerciiul financiar.
Dup natura lor, aceste cheltuieli se concretizeaz n: consumuri de elemente stocabile; lucrri i
servicii furnizate de teri; remunerarea forei de munc; obligaii ctre buget de natura impozitelor,
taxelor i vrsmintelor asimilate; alte cheltuieli privind activitatea de exploatare.
5.2.1. Contabilitatea cheltuielilor privind stocurile
Cheltuielile ocazionate de consumul elementelor stocabile sunt specifice unitilor care
desfoar activiti de producie i comercializare, dei se regsesc ntr-o anumit proporie i la cele
care au ca obiect de activitate executarea de lucrri sau prestarea serviciilor.
Potrivit structurii prevzute n planul de conturi, evidena acestor cheltuieli se asigur n
contabilitate cu ajutorul grupei 60 Cheltuieli privind stocurile. Principalele conturi sintetice de
gardul I se prezint n cele ce urmeaz:
- 601 Cheltuieli cu materiile prime;
- 602 Cheltuieli cu materialele consumabile.
n debitul acestor conturi se evideniaz: pe parcursul perioadei, valoarea la pre de nregistrare
a materiilor prime/materialelor consumabile incluse pe cheltuieli, constatate lips la inventar,
pierderile din deprecieri ireversibile, precum i diferenele de pre aferente; valoarea la pre de
nregistrare a materiilor prime/ materialelor consumabile aprovizionate, n cazul folosirii metodei
inventarului intermitent. Se crediteaz cu: valoarea consumurilor de materii prime/ materiale
consumabile aferente operaiilor n participaie, transmise pe baz de decont; cu valoarea stocurilor de
materii prime/ materiale consumabile existente, n cazul folosirii metodei inventarului intermitent i cu
totalul cheltuielilor transferate asupra contului de profit i pierdere.
Contul 602 Cheltuieli cu materialele consumabile se dezvolt pe mai multe conturi sintetice
de gradul II (a se vedea Planul de conturi).
- 603 Cheltuieli privind materialele de natura obiectelor de inventar nregistreaz n debit,
n cursul lunii, valoarea la pre de nregistrare a materialelor de natura obiectelor de inventar incluse pe
cheltuieli, constatate lips la inventar i pierderile din deprecieri ireversibile, iar n credit valoarea
obiectelor de inventar folosite la operaii n participaie i transmis pe baz de decont; totalul
cheltuielilor transferate asupra contului de profit i pierdere;
- 604 Cheltuieli privind materialele nestocate nregistreaz n debit, n cursul lunii, valoarea
materialelor nestocate aprovizionate de la furnizori incluse pe cheltuieli, iar n credit: valoarea
materialelor nestocate folosite la operaii n participaie i transmis pe baz de decont; totalul
cheltuielilor transferate asupra contului de profit i pierdere;
- 605 Cheltuieli privind energia i apa nregistreaz n debit valoarea consumului de energie
i ap, iar n credit: valoarea consumului de energie i ap aferent operaiilor n participaie i transmis
pe baz de decont; totalul cheltuielilor transferate asupra contului de profit i pierdere;

- 606 Cheltuieli privind animalele i psrile nregistreaz n debit pe parcursul lunii
valoarea la cost de achiziie a animalelor i psrilor vndute, constatate lips la inventariere, precum
i diferenele de pre aferente. Se crediteaz, la sfritul lunii, cu totalul cheltuielilor transferate asupra
contului de profit i pierdere;
- 607 Cheltuieli privind mrfurile nregistreaz n debit valoarea mrfurilor vndute,
constatate lips la inventariere, depreciate ireversibil i valoarea mrfurilor aflate la teri pentru care au
fost emise documentele de vnzare. n credit se evideniaz: costul mrfurilor vndute, aferent
operaiilor n participaie i transmis pe baz de decont; totalul cheltuielilor transferate n contul de
profit i pierdere;
- 608 Cheltuieli privind ambalajele nregistreaz n debit valoarea ambalajelor aflate n
consignaie la teri pentru care au fost emise documentele de vnzare, valoarea la pre de nregistrare a
ambalajelor vndute, constatate lips la inventariere, precum i diferenele de pre aferente. n credit se
evideniaz: valoarea ambalajelor inclus pe cheltuieli, aferent operaiilor n participaie i transmis
pe baz de decont; totalul cheltuielilor transferate asupra contului de profit i pierdere;
- 609 Reduceri comerciale primite ine evidena reducerilor comerciale primite ulterior
facturrii, indiferent de perioada la care se refer i crediteaz cu valoarea reducerilor comerciale
primite ulterior facturrii (401 sau 404). Se debiteaz, la sfritul perioadei, cu totalul reducerilor
comerciale primite transferate asupra contului de profit i pierdere.
Observaie:
Majoritatea operaiilor specifice cheltuielilor privind stocurile sunt exemplificate n cadrul Unitii de studiu 3
al prezentei lucrri. Cu toate acestea, vom prezenta n sintez modul de nregistrare a cheltuielilor ocazionate
de consumul stocurilor.
Exemple:
a. Pe baza documentelor justificative se nregistreaz n contabilitate, pe parcursul lunii decembrie
exerciiul N, urmtoarele consumuri i cheltuieli privind stocurile:
1)-consum de materii prime: 100.000 lei;
2)-consum de materiale auxiliare 15.000 lei;
3)-consum de benzin pentru parcul de autovehicule 8.500 lei;
4)-consum de materiale pentru ambalat 2.000 lei;
5)-consum piese de schimb 25.000 lei;
6)-valoarea obiectelor de inventar trecut pe cheltuieli 2.000 lei;
7)-valoarea rechizitelor de birou aprovizionate i incluse pe cheltuieli 1.500 lei;
8)-energia consumat n cursul lunii, pe baza facturii primite 6.200 lei;
9)-apa consumat n cursul lunii, pentru care nu s-a primit factura 3.000 lei;
10)-preul de vnzare al mrfurilor vndute prin magazinul propriu de
prezentare i desfacere, din care TVA 3.600 lei i adaos comercial 3.000 lei 18.600 lei,
11)-valoarea ambalajelor vndute 1.500 lei.
1 601 = 301 100.000 100.000
Eliberrile de materii prime n seciile de producie
2 6021 = 3021 15.000 15.000
Consumul de materiale auxiliare
3 6022 = 3022 8.500 8.500
Consumul de carburani
4 6023 = 3023 2.000 2.000
Consumul de materiale pentru ambalat
5 6024 = 3024 25.000 25.000
Consumul de piese de schimb
6 603 = 303 2.000 2.000
Valoarea obiectelor de inventar trecute pe cheltuieli la darea lor n
folosin

7 %
604
4426
= 401 -
1.500
360
1.860

Valoarea materialelor nestocate aprovizionate de la furnizori, incluse
direct pe cheltuieli

8 %
605
4426
= 401 -
6.200
1.488
7.688
103
Valoarea energiei consumate n baza facturii primite de la furnizor
9 605 = 408 3.000 3.000
Valoarea consumului de ap pentru care nu s-a primit factura
10 %
607
378
4428
=



371



12.000
3.000
3.600
18.600
Descrcarea gestiunii cu valoarea mrfurilor vndute n cursul lunii
11 608 = 381 1.500 1.500
Descrcarea gestiunii cu valoarea ambalajelor vndute n cursul lunii
b. La sfritul perioadei se preia n contul de profit i pierdere soldul debitor al conturilor de cheltuieli
privind stocurile:
b. 121 = %
601
6021
6022
6023
6024
603
604
605
607
608
176.700

-
100.000
15.000
8.500
2.000
25.000
2.000
1.500
9.200
12.000
1.500
5.2.2. Contabilitatea cheltuielilor cu lucrrile i serviciile executate de teri
Fiecare entitate care desfoar acte de comer, indiferent de mrimea acesteia, nu poate s-i
asigure integral, din producie proprie, toate utilitile necesare desfurrii procesului de exploatare.
Cea mai mare parte dintre acestea sunt procurate de la uniti specializate. n cadrul utilitilor
procurate din exteriorul ntreprinderii o categorie distinct o reprezint lucrrile i serviciile. Utilitile
de natura lucrrilor i serviciilor furnizate de teri sunt folosite direct n procesele de exploatare sau n
activitile administrative ale unitii, fiind reprezentate de: ntreineri i reparaii; redevene, locaii de
gestiune i chirii; prime de asigurare; studii i cercetri; prestri de servicii de ctre colaboratori;
comisioane i onorarii; activiti de protocol, reclam i publicitate; transport de bunuri i persoane;
deplasri, detari i transferri; servicii potale i taxe de telecomunicaii; servicii bancare i
asimilate; alte servicii executate de teri.
Potrivit structurii prevzute n planul de conturi, evidena acestor cheltuieli se asigur n
contabilitate cu ajutorul conturilor din grupele 61 Cheltuieli cu lucrrile i serviciile executate de
teri i 62 Cheltuieli cu alte servicii executate de teri (a se vedea Planul de conturi).
n debitul lor se evideniaz, n cursul perioadei cheltuielile efectuate, n funcie de natura
acestora, iar n credit, la sfritul perioadei, valoarea cheltuielilor transferate asupra contului de profit
i pierdere.
Exemple:
a. Pe baza documentelor justificative se nregistreaz n contabilitate, pe parcursul lunii decembrie
exerciiul N, urmtoarele cheltuieli cu lucrrile i serviciile executate de teri:
1)-cota-parte din valoarea abonamentului pltit la nceputul trimestrului pentru
ntreinerea i repararea aparaturii informatice, aferent lunii curente: 1.500 lei;
2)-valoarea chiriei lunare, datorat pentru folosirea unui spaiu de depozitare,
pentru care nu s-a primit factura 6.000 lei;
3)- cota-parte din valoarea primelor de asigurare achitate, pentru parcul de autovehicule 2.300 lei;
4)- valoarea unui studiu de marketing efectuat de o firm specializat, potrivit facturii 12.000 lei;
5)-drepturile cuvenite colaboratorilor, aferente lunii curente 9.500 lei;
6)-onorariul cuvenit unei societi de expertiz pentru verificarea tehnic a rezistenei
unei construcii 30.000 lei;
7)-servicii de publicitate (inclusiv TVA), achitate cu numerar 4.500 lei;
8)-valoarea transportului efectuat de teri pentru mrfuri transferate la magazinul
propriu din alt localitate 600 lei;
9)-un avans pentru deplasarea n interes de serviciu, justificat la nivelul sumei de 1.750 lei;
10)-valoarea convorbirilor telefonice (exclusiv TVA) de 14.000 lei;

11)-comisioanele reinute de banc pentru serviciile din cursul lunii (exclusiv TVA) 275 lei;
12)- cota-parte din valoarea abonamentelor la reviste i publicaii, achitate la
nceputul trimestrului, aferent lunii curente: 750 lei.
1 611 = 471 1.500 1.500
Cheltuielile cu ntreinerea i reparaiile pentru luna curent
2 %
612
4428
= 408 -
6.000
1.440
7.440

Chiria datorat
3 613 = 471 2.300 2.300
Primele de asigurare aferente lunii curente
4 %
614
4426
= 401
12.000
2.880
14.880
Valoarea studiului de marketing
5 621 = 401 9.500 9.500
Drepturile brute cuvenite colaboratorilor
6 %
622
4426
= 401
30.000
7.200
37.200
Valoarea expertizei tehnice
7 %
623
4426
= 5311
3.781,51
907,56
4.689,07
Valoarea serviciilor de publicitate
8 %
624
4426
= 401
600
144
744
Valoarea transportului efectuat de ctre teri
9 625 = 542 1.750 1.750
Valoarea justificat a avansului spre decontare
10 %
626
4426
=


401
14.000
3.360
16.660
Valoarea convorbirilor telefonice din luna curent
11 627 = 5121 275 275
Comisioanele reinute de banc
12 628 = 471 750 750
Cota-parte din cheltuielile cu abonamentele, aferent lunii curente
b. La sfritul perioadei se preia n contul de profit i pierdere soldul debitor al conturilor de cheltuieli
cu lucrrile i serviciile executate de teri:
b. 121 = %
611
612
613
614
621
622
623
624
625
626
627
628
82.456,51
1.500,00
6.000,00
2.300,00
12.000,00
9.500,00
30.000,00
3.781,51
600,00
1.750,00
14.000,00
275,00
750,00
nchiderea conturilor de cheltuieli cu lucrrile i serviciile executate
de teri

5.2.3. Contabilitatea cheltuielilor cu alte impozite, taxe i vrsminte asimilate
Apariia acestor cheltuieli n contabilitatea unei uniti este determinat de aplicarea
prevederilor din legislaia financiar-fiscal. Evidena lor se asigur cu ajutorul grupei 63 Cheltuieli
105
cu alte impozite, taxe i vrsminte asimilate din planul de conturi general, care include un
singur cont de gradul I 635 Cheltuieli cu alte impozite, taxe i vrsminte asimilate. Este un cont
cu funcie contabil de activ, care nregistreaz n debit, n cursul perioadei cheltuielile ocazionate de
impozitele, taxele i vrsmintele asimilate datorate bugetelor, iar n credit, la sfritul perioadei,
valoarea cheltuielilor transferate asupra contului de profit i pierdere. Nu prezint sold la sfrit ul
perioadei.
Exemple:
a. Pe baza documentelor justificative se nregistreaz n contabilitate, pe parcursul lunii decembrie
exerciiul N, urmtoarele cheltuieli cu impozitele, taxele i vrsmintele asimilate:
1)-impozitul pe cldiri: 2.500 lei;
2)-taxa pentru folosirea terenurilor proprietate de stat: 600 lei;
3)-taxa asupra mijloacelor de transport: 1.100 lei;
4)-contribuia unitii la fondul special de sntate pentru adaosul comercial
aferent vnzrilor, prin magazinul propriu de prezentare i desfacere, de
produse din tutun i buturi alcoolice: 1.425 lei;
5)-TVA aferent bunurilor i serviciilor acordate salariailor sub form de
avantaje n natur (24% x 19.792 lei) 4.750 lei;
6)-prorata din TVA deductibil devenit nedeductibil la sfritul perioadei 6.300 lei.
a. 635 = %
446/Impozit pe cldiri
446/Taxa pentru folosirea
terenurilor proprietate de stat
446/ Tax asupra mijloacelor
de transport
447/Fondul special de
sntate
4427
4426
16.675
2.500
600

1.100

1.425

4.750
6.300
b. La sfritul perioadei se preia n contul de profit i pierdere soldul debitor al contului de cheltuieli cu
alte impozite, taxe i vrsminte asimilate:
b. 121 = 635 16.675 16.675
5.2.4. Contabilitatea cheltuielilor cu personalul
Desfurarea oricrei activiti economico-sociale este de neconceput fr intervenia muncii,
care reprezint un factor creator de plusvaloare. De aceea, orice entitate utilizeaz for de munc i
nregistreaz cheltuieli cu munca vie (cu personalul). Folosirea forei de munc de ctre uniti
genereaz relaii de decontare cu salariaii proprii, bugetul statului, bugetul asigurrilor sociale i cu
unele fonduri special constituite la dispoziia organismelor publice.
Pentru munca prestat de angajai unitile beneficiare (denumite i angajatori) nregistreaz
obligaii de plat a salariilor sau a altor sume cuvenite salariailor potrivit legislaiei din domeniu. n
categoria altor drepturi se includ: indexri de salarii, compensri pentru creterea preurilor,
indemnizaii pentru concedii de odihn sau incapacitate temporar de munc, participarea la profitul
obinut de entitate, ajutoare de deces, tichete de mas etc.
Totalitatea drepturilor cuvenite salariailor pentru munca depus sau n virtutea calitii de
angajat reprezint fondul de salarii al unitii. El se constituie ntr-o cheltuial de exploatare pentru
entitate i, n acelai timp, ntr-o obligaie fa de salariai. De asemenea, fondul de salarii reprezint
baza de calcul a contribuiilor unitii la diverse organisme publice sau sociale. Este vorba de
contribuia la asigurrile sociale, asigurrile sociale de sntate i fondul de omaj.
Evidena cheltuielilor ocazionate de folosirea forei de munc de ctre uniti se asigur cu
ajutorul grupei de conturi 64 Cheltuieli cu personalul, dezvoltat pe trei conturi sintetice de gradul
I:
- 641 Cheltuieli cu salariile personalului
- 642 Cheltuieli cu tichetele de mas acordate salariailor
Aceste conturi nregistreaz n debit valoarea salariilor i a altor drepturi cuvenite personalului,
precum i drepturile de personal pentru care nu s-au ntocmit statele de plat, respectiv valoarea

tichetelor de mas acordate salariailor (aferente exerciiului ncheiat), iar n credit valoarea
cheltuielilor transferate asupra contului de profit i pierdere;
- 645 Cheltuieli privind asigurrile i protecia social nregistreaz n debit: sumele
acordate personalului, potrivit legii, pentru protecia social; contribuia unitii la asigurrile sociale;
contribuia unitii la asigurrile sociale de sntate; contribuia unitii la constituirea fondului pentru
ajutorul de omaj i alte contribuii aferente salariilor. Se crediteaz cu valoarea cheltuielilor privind
asigurrile i protecia social transferate n contul de profit i pierdere. Contul 645 Cheltuieli privind
asigurrile i protecia social se dezvolt pe conturi sintetice de gradul II (a se vedea Planul de
conturi).
Exemple:
a. Pe baza documentelor justificative se nregistreaz n contabilitate, pentru luna decembrie a
exerciiului curent, urmtoarele cheltuieli cu personalul:
1) salarii datorate personalului 150.000 lei;
2) contribuia unitii la asigurrile sociale: (150.000 x 20,8%) 31.200 lei;
3)- contribuia angajatorului la fondul de omaj: (150.000 x 0.5%) 750 lei;
4) contribuia unitii la asigurrile sociale de sntate: (150.000 x 5,2%) 7.800 lei;
5) contribuia la concedii i indemnizaii: (150.000 x 0,85%) 1.275 lei;
6) contribuia la accidente de munc: (150.000 x 0,526%) 789 lei;
7) ajutoarele pentru incapacitate temporar de munc datorate personalului
pentru luna curent n valoare de 30.000 lei,
din care 10.000 lei se suport din contribuia unitii la asigurrile sociale;
8) acordarea unui ajutor de deces n numerar 1.000 lei.
1. 641 = 421 150.000 150.000
Salariile datorate personalului
2. 6451 = 4311/CAS 31.200 31.200
Contribuia angajatorului la asigurrile sociale
3. 6452 = 4371 750 750
Contribuia unitii la fondul de omaj
4. 6453 = 4313 7.800 7.800
Contribuia angajatorului la asigurrile sociale de sntate
5. 6458 = 4311/CCI 1.275 1.275
Contribuia la concedii i indemnizaii
6. 6458 = 4311/ACCM 789 789
Contribuia la accidente de munc
7. %
4311
6458
= 423 -
10.000
20.000
30.000
Ajutoarele pentru incapacitate temporar de munc
8. 6458 = 5311 1.000 1.000
Ajutorul de deces acordat n numerar
b. La sfritul perioadei se preia n contul de profit i pierdere soldul debitor al conturilor de cheltuieli
cu personalul:
b. 121 = %
641
6451
6452
6453
6458
212.814
150.000
31.200
750
7.800
23.064
5.2.5. Contabilitatea altor cheltuieli de exploatare
n activitatea desfurat de entitile economice pot s apar anumite cheltuieli cu caracter
ntmpltor ori accidental, cum sunt creanele fa de clieni i debitori diveri care nu mai pot fi
recuperate i alte cheltuieli legate de exploatare concretizate n: despgubiri, amenzi i penaliti;
donaii i subvenii acordate; valoarea neamortizat a activelor cedate i alte cheltuieli de exploatare.
Dei cheltuielile menionate nu sunt impuse de realizarea obiectului de activitate, acestea au legtur
cu exploatarea, fiind determinate de influenele exercitate de mediul n care se desfoar activitatea
sau de unele deficiene tehnice, organizatorice ori de alt natur care intervin n funcionarea unei
firme.
107
Evidena cheltuielilor de natura celor menionate se asigur cu ajutorul grupei de conturi 65
Alte cheltuieli de exploatare, dezvoltat pe trei conturi sintetice de gradul I:
- 652 Cheltuieli cu protecia mediului nconjurtor care ine evidena cheltuielilor cu
protecia mediului nconjurtor, aferente perioadei. n debitul contului se nregistreaz: taxele de mediu
achitate; certificatele de emisii de gaze cu efect de ser achiziionate i cheltuielile efectuate n avans,
aferente exerciiului n curs. n credit se nregistreaz valoarea cheltuielilor transferate asupra contului
de profit i pierdere;
- 654 Pierderi din creane i debitori diveri nregistreaz n debit sumele trecute pe
cheltuieli cu ocazia scoaterii din eviden a clienilor inceri sau a debitorilor, iar n credit valoarea
cheltuielilor transferate asupra contului de profit i pierdere;
- 658 Alte cheltuieli de exploatare nregistreaz n debit: cheltuielile efectuate n avans,
aferente exerciiului n curs; valoarea despgubirilor, amenzilor i penalitilor, datorate sau pltite,
terilor i bugetului; valoarea donaiilor i subveniilor acordate; valoarea neamortizat a imobilizrilor
necorporale sau corporale, cedate ori scoase din activ; valoarea avansului i a ratelor aferente bunurilor
cedate n regim de leasing financiar. Se crediteaz cu valoarea altor cheltuieli de exploatare transferate
n contul de profit i pierdere.
Contul 658 Alte cheltuieli de exploatare se dezvolt pe conturi sintetice de gradul II (a se
vedea Planul de conturi).
Exemple:
a. Pe baza documentelor justificative se nregistreaz n contabilitate, pentru luna decembrie a
exerciiului curent, urmtoarele cheltuieli:
1) -valoarea creanei (inclusiv TVA) fa de un client insolvabil scos din activ 12.400 lei;
2) -plata unei penaliti pentru achitarea TVA cu ntrziere 300 lei;
3) -acordarea unei donaii n numerar 15.000 lei;
4) scoaterea din eviden a unui mijloc de transport vndut, valoarea contabil 50.000 lei,
amortizarea calculat 45.000 lei.
1. 654 = % 10.000
4118 12.400
4427 2.400
Scoaterea din eviden a unui debitor insolvabil
2. 6581 = 5121 300 300
Plata unei penaliti la buget
3. 6582 = 5311 15.000 15.000
Acordarea unei donaii n numerar
4. % = 2133 - 50.000
2813 45.000
6583 5.000
Scoaterea din eviden a unui mijloc de transport cedat
b. La sfritul perioadei se preia n contul de profit i pierdere soldul debitor al conturilor de alte
cheltuieli de exploatare:
b. 121 = %
654
6581
6582
6583
30.300
10.000
300
15.000
5.000
Teme de verificare
TV 5.2. Contabilitatea cheltuielilor de exploatare
1. n ce se concretizeaz cheltuielile de exploatare?
2. Ce se consemneaz n debitul contului 609?
Rspuns:





5.3. Contabilitatea cheltuielilor financiare
Operaiile desfurate de entiti nu se limiteaz numai la activitatea de exploatare, ci se extind
i n domeniul financiar. Activitatea financiar este reprezentat de ansamblul operaiilor prin care se
plaseaz capitalurile temporar disponibile sau prin care se atrag capitalurile excedentare ale altor
persoane fizice ori juridice. Avnd n vedere c orice activitate desfurat presupune efectuarea
anumitor cheltuieli i genereaz venituri, contabilitatea are sarcina de a evidenia distinct cheltuielile i
veniturile rezultate din operaii financiare. Cheltuielile financiare dein o pondere variabil n totalul
cheltuielilor unei uniti (n funcie de mrimea acesteia i de politica adoptat de conducere n materie
de finanare) i influeneaz ntr-o anumit msur mrimea rezultatului global.
Pentru evidena cheltuielilor financiare, planul contabil general a rezervat grupa 66 Cheltuieli
financiare. n cadrul grupei 66 Cheltuieli financiare se regsesc urmtoarele conturi:
- 663 Pierderi din creane legate de participaii nregistreaz n debit valoarea creanelor
imobilizate nerecuperate de la ntreprinderile la care se dein participaii, ca urmare a falimentului
acestora, iar n credit valoarea pierderilor din creane imobilizate transferate n contul de profit i
pierdere;
- 664 Cheltuieli privind investiiile financiare cedate nregistreaz n debit valoarea
imobilizrilor financiare cedate sau scoase din activ i diferenele nefavorabile dintre valoarea
contabil a investiiilor financiare pe termen scurt vndute i preul lor de cesiune, iar n credit
valoarea cheltuielilor preluate la sfritul perioadei n contul de profit i pierdere. Contul 664 se
dezvolt pe dou conturi sintetice de gradul II:
- 6641 Cheltuieli privind imobilizrile financiare cedate;
- 6642 Pierderi din investiiile pe termen scurt cedate;
- 665 Cheltuieli din diferene de curs valutar reflect n debit: diferenele nefavorabile de
curs valutar rezultate n urma lichidrii creanelor n valut; diferenele nefavorabile de curs valutar
rezultate n urma evalurii creanelor n valut la nchiderea exerciiului financiar; diferenele
nefavorabile de curs valutar rezultate n urma achitrii datoriilor n valut; diferenele nefavorabile de
curs valutar rezultate din evaluarea datoriilor n valut la nchiderea exerciiului financiar; diferenele
nefavorabile de curs valutar rezultate din evaluarea la nchiderea exerciiului financiar a
disponibilitilor bancare n valut, disponibilitilor n valut existente n casierie, precum i a altor
valori de trezorerie cum sunt titlurile de stat n valut, acreditive i depozite pe termen scurt n valut;
diferenele nefavorabile de curs valutar rezultate din lichidarea depozitelor pe termen scurt, a
acreditivelor i avansurilor de trezorerie n valut. Se crediteaz, la sfritul perioadei, cu valoarea
cheltuielilor din diferene de curs valutar transferate n contul de profit i pierdere;
- 666 Cheltuieli privind dobnzile nregistreaz n debit: valoarea dobnzilor datorate,
aferente mprumuturilor i datoriilor asimilate; dobnda datorat pentru ratele de leasing financiar;
valoarea dobnzilor datorate, aferente mprumuturilor ncasate de la entiti afiliate i entiti legate
prin interese de participare; valoarea dobnzilor cuvenite acionarilor sau asociailor pentru
disponibilitile lsate la entitate; valoarea dobnzilor repartizate pe cheltuieli pentru operaiunile de
cumprare cu plata n rate; valoarea dobnzilor pltite, aferente creditelor acordate de bnci n
conturile curente; valoarea dobnzilor aferente creditelor bancare pe termen scurt. n creditul contului
se evideniaz, la sfritul perioadei, valoarea cheltuielilor cu dobnzile preluate n contul de profit i
pierdere;
- 667 Cheltuieli privind sconturile acordate evideniaz n debit valoarea sconturilor
acordate clienilor, debitorilor sau bncilor, iar n credit valoarea cheltuielilor cu sconturile acordate
transferate, la sfritul perioadei, n contul de profit i pierdere;
- 668 Alte cheltuieli financiare evideniaz cheltuielile de natur financiar care nu au fost
avute n vedere anterior, funciunea sa fiind similar celorlalte conturi din grupa 66 Cheltuieli
financiare.
Exemple:
a. Pe baza documentelor justificative se nregistreaz n contabilitate, pentru luna decembrie a
exerciiului curent, urmtoarele operaii:
1)-valoarea mprumutului acordat unei entiti afiliate care nu mai poate fi recuperat 50.000 lei;
2)-valoarea contabil unui pachet de titluri imobilizate vndute 15.000 lei;
3)-vnzarea de obligaiuni pe credit la un pre de 8.000 lei, cu valoarea contabil de 9.500 lei;
109
4)-diferenele nefavorabile de curs valutar constatatela nchiderea exerciiului
financiar, aferente:
- creanei fa de un client 50 lei;
- datoriei fa de un furnizor de imobilizri 75 lei;
- disponibilitilor n valut existente n cont 260 lei;
- disponibilitilor n valut existente n casierie 40 lei;
Total 425 lei;
5)-dobnzile datorate pentru:
- obligaiunile aflate n circulaie 1.000 lei;
- mprumutul primit de la o entitate afiliat 480 lei;
- cumprri cu plata n rate 120 lei;
- un credit acordat de banc n contul curent 250 lei;
- un credit bancar pe termen scurt 150 lei;
Total 2.000 lei;
6)-acordarea scontului de 80 lei cumprtorului de obligaiuni (vezi operaia 3) pentru ncasarea
anticipat a creanei;
7)-constatarea unei lipse de 450 lei la verificarea lunar a casieriei.
1. 663 = 2671 50.000 50.000
Valoarea pierderilor din creane imobilizate
2. 6641 = 265 15.000 15.000
Scoaterea din eviden a titlurilor imobilizate vndute
3. % = 506 9.500
461 8.000
6642 1.500
Vnzarea de obligaiuni la un pre inferior valorii contabile
4. 665 = % 425
4111 50
404 75
5124 260
5314 40
Diferenele nefavorabile de curs valutar
5. 666 = % 2.000
1681 1.000
4518 480
471 120
5121 250
5198 150
Dobnzile aferente mprumuturilor de care beneficiaz unitatea
6. 667 = 461 80 80
Scontul acordat unui debitor
668 = 5311 450 450
Lipsa constatat la verificarea casieriei
b. La sfritul perioadei se preia n contul de profit i pierdere soldul debitor al conturilor de cheltuieli
financiare:
b. 121 = %
663
6641
6642
665
666
667
668
69.455
50.000
15.000
1.500
425
2.000
80
450

Teme de verificare
TV 5.3. Contabilitatea cheltuielilor financiare
1. Ce cuprinde activitatea financiar?
Rspuns:




5.4. Contabilitatea cheltuielilor extraordinare
n activitatea desfurat de o entitate pot s intervin operaii cu caracter extraordinar care nu
au legtur cu activitatea de exploatare i financiar a acesteia. Aceste operaii sunt determinate de
evenimente care nu pot fi controlate de ntreprindere, cum sunt calamitile i care genereaz cheltuieli
cu caracter extraordinar. Evidena cheltuielilor de aceast natur se realizeaz cu ajutorul grupei 67
Cheltuieli extraordinare din planul de conturi general, care include un singur cont de gradul I 671
Cheltuieli privind calamitile i alte evenimente extraordinare. Este un cont cu funcie contabil
de activ, care nregistreaz n debit, valoarea pierderilor din calamiti i a exproprierilor de active, iar
n credit, la sfritul perioadei, valoarea cheltuielilor transferate asupra contului de profit i pierdere.
Nu prezint sold la sfritul perioadei.
Exemple:
a. Pe baza procesului verbal de constatare se nregistreaz materiile prime distruse de o inundaie n
valoare de 200.000 lei.
a. 671 = 301 200.000 200.000
b. La sfritul perioadei se preia n contul de profit i pierdere valoarea cheltuielilor extraordinare:
b. 121 = 671 200.000 200.000
5.5. Contabilitatea cheltuielilor cu amortizrile, provizioanele i ajustrile pentru
depreciere sau pierdere de valoare
Unele elemente care formeaz averea unei uniti pot nregistra n timp deprecieri, cu caracter
reversibil sau ireversibil. n general, imobilizrile corporale i amenajrilor de terenuri se depreciaz
definitiv ca urmare a utilizrii n activitatea de exploatare, a influenei factorilor de mediu i a
progresului tehnic, depreciere care este nregistrat n contabilitate sub forma amortizrii. Activele fixe
i circulante pot nregistra i deprecieri temporare, caz n care se impune nregistrarea ajustrilor
pentru depreciere. De asemenea, cu ocazia inventarierii pot fi identificate anumite riscuri i cheltuieli,
susceptibile s apar n viitorul previzibil, pentru care se impune constituirea de provizioane. Toate
aceste tratamente contabile sunt impuse de aplicarea prudenei n evaluare i se concretizeaz n
cheltuieli.
Pentru evidena cheltuielilor ocazionate de deprecieri sau de riscurile i cheltuielile previzibile,
planul contabil general a rezervat grupa 68 Cheltuieli cu amortizrile, provizioanele i ajustrile
pentru depreciere sau pierdere de valoare. Deoarece deprecierile, riscurile i cheltuielile pot fi
generate att de activitatea de exploatare, ct i de cea financiar, grupa 68 Cheltuieli cu amortizrile
i provizioanele este structurat pe dou conturi sintetice:
- 681 Cheltuieli de exploatare privind amortizrile, provizioanele i ajustrile pentru
depreciere nregistreaz n debit: valoarea provizioanelor constituite; amortizarea aferent
imobilizrilor necorporale i corporale; valoarea ajustrilor pentru deprecierea imobilizrilor
necorporale sau corporale; valoarea ajustrilor pentru deprecierea stocurilor i produciei n curs de
execuie; valoarea ajustrilor pentru creane nencasabile, clieni dubioi, ru platnici sau n litigiu. n
credit se nregistreaz valoarea cheltuielilor cu amortizrile, provizioanele i ajustrile pentru
depreciere privind activitatea de exploatare transferate n contul de profit i pierdere. Deoarece prin
contul 681 nu se asigur evidena cheltuielilor privind amortizrile, provizioanele i ajustrile pe feluri,
acesta se dezvolt pe conturi sintetice de gradul II (a se vedea Planul de conturi).
- 686 Cheltuieli financiare privind amortizrile i ajustrile pentru pierdere de valoare
nregistreaz n debit: valoarea primelor de rambursare a obligaiunilor amortizate; valoarea ajustrilor
pentru deprecierea imobilizrilor financiare; valoarea ajustrilor pentru deprecierea creanelor -
decontri n cadrul grupului i cu acionarii/asociaii; valoarea ajustrilor privind deprecierea
investiiilor financiare pe termen scurt. Se crediteaz cu valoarea cheltuielilor privind amortizrile,
provizioanele i ajustrile de natur financiar preluate n contul de profit i pierdere. Contul 686 se
dezvolt pe conturi sintetice de gradul II (a se vedea Planul de conturi).
Exemple:
a. Pe baza documentelor justificative i a rezultatelor inventarierii se nregistreaz n contabilitate,
pentru luna decembrie a exerciiului curent, urmtoarele operaii:
1) -amortizarea aferent imobilizrilor necorporale i corporale existente n patrimoniu, n valoare de
6.500 lei, din care:
111
- amortizarea cheltuielilor de constituire 50 lei;
- amortizarea altor imobilizri necorporale 150 lei;
- amortizarea amenajrilor de terenuri 175 lei;
- amortizarea construciilor 1.500 lei;
- amortizarea instalaiilor i a mijloacelor de transport 4.025 lei;
- amortizarea altor imobilizri corporale 600 lei;
2) -valoarea unui provizion pentru litigii 15.000 lei;
3) -deprecierea reversibil nregistrat la terenuri 9.000 lei;
4) -deprecierea nregistrat la stocurile de mrfuri 3.000 lei;
5) pierdere de valoare nregistrat de imobilizrile financiare 6.000 lei;
6) -cheltuielile generate de amortizarea primelor de rambursare a obligaiunilor 80 lei.
1. 6811 = %
2801
2808
2811
2812
2813
2814
6.500


50
150
175
1.500
4.025
600
Amortizarea lunar aferent imobilizrilor din dotarea unitii
2. 6812 = 1511 15.000 15.000
Constituirea unui provizion pentru litigii
3. 6813 = 2911 9.000 9.000
nregistrat ajustarea pentru deprecierea terenurilor
4. 6814 = 397 3.000 3.000
nregistrat ajustarea pentru deprecierea mrfurilor
5. 6863 = 296 6.000 6.000
nregistrat ajustarea pentru pierderea de valoare a imobilizrilor
financiare

6. 6868 = 169 80 80
Amortizarea primelor de rambursare a obligaiunilor
b. La sfritul perioadei se preia n contul de profit i pierdere soldul debitor al conturilor de cheltuieli
cu amortizrile i provizioanele:
b. 121 = %
6811
6812
6813
6814
6863
6868
39.580


6.500
15.000
9.000
3.000
6.000
80

Teme de verificare
TV 5.5. Contabilitatea cheltuielilor cheltuielilor cu amortizrile, provizioanele i ajustrile
pentru depreciere sau pierdere de valoare
1. Ce principiu contabil se aplic la tratamentul contabil al deprecierii activelor?
Rspuns:

5.6. Contabilitatea cheltuielilor cu impozitul pe profit i alte impozite
Pentru profitul obinut din activitatea desfurat agenii economici au obligaia legal de a
vrsa la bugetul statului impozitul pe profit. De asemenea, microntreprinderile datoreaz bugetului un
impozit pe venitul obinut, potrivit dispoziiilor legale n vigoare.
Evidena cheltuielilor ocazionate de impozitul pe profit i alte impozite datorate bugetului se
asigur prin grupa 69 Cheltuieli cu impozitul pe profit i alte impozite. n grupa 69 se includ
urmtoarele conturi sintetice de gradul I:
- 691 Cheltuieli cu impozitul pe profit nregistreaz n debit obligaia de plat a impozitului
pe profit, iar n credit valoarea cheltuielilor cu impozitul pe profit transferate n contul de profit i
pierdere;
- 698 Cheltuieli cu impozitul pe venit i cu alte impozite care nu apar n elementele de mai
sus funcioneaz similar contului 691 i asigur evidena impozitului pe venit datorat de
microntreprinderi i a altor impozite datorate, potrivit prevederilor legale.

Exemple: a) La sfritul exerciiului financiar curent, o societate a nregistrat un profit brut de 400.000
lei, din care constituie rezerva legal i nregistreaz impozitul pe profit (cota de impozit pe profit n vigoare
este de 16%).
n contabilitate se nregistreaz operaiile:
1.) Cota destinat rezervei legale: 5% x 400.000 lei = 20.000 lei.
1. 129 = 1061 20.000 20.000
2.) Impozitul pe profit: 380.000 x 16% = 60.800 lei.
2. 691 = 441 60.800 60.800
b.) nchiderea contului 691 Cheltuieli cu impozitul pe profit.
b. 121 = 691 60.800 60.800
5.7. Rspunsuri la temele de verificare
TV 6.1. Delimitri i structuri privind cheltuielile
1. Dup natura activitii i natura cheltuielii, cheltuielile cuprind urmtoarele structuri: cheltuieli de
exploatare; cheltuieli financiare; cheltuieli extraordinare; cheltuieli cu amortizrile, provizioanele i
ajustrile pentru depreciere sau pierdere de valoare; cheltuieli cu impozitul pe profit i alte impozite.
TV 6.2. Contabilitatea cheltuielilor de exploatare
1. Cheltuieli de exploatare se concretizeaz n: consumuri de elemente stocabile; lucrri i servicii
furnizate de teri; remunerarea forei de munc; obligaii ctre buget de natura impozitelor, taxelor i
vrsmintelor asimilate; alte cheltuieli privind activitatea de exploatare.
2. n debitul contului 609 se consemneaz, la sfritul perioadei, totalul reducerilor comerciale primite
transferate asupra contului de profit i pierdere?
TV 6.3. Contabilitatea cheltuielilor financiare
1. Activitatea financiar este reprezentat de ansamblul operaiilor prin care se plaseaz capitalurile
temporar disponibile sau prin care se atrag capitalurile excedentare ale altor persoane fizice ori
juridice.
TV 6.5. Contabilitatea cheltuielilor cheltuielilor cu amortizrile, provizioanele i ajustrile pentru
depreciere sau pierdere de valoare
1. La tratamentul contabil al deprecierii activelor se aplic principiul prudenei.
5.8. Teste gril
1). Cheltuielile reprezint:
a) diminuri ale beneficiilor economice nregistrate pe parcursul perioadei contabile sub form de
ieiri sau scderi ale valorii activelor sau creteri ale datoriilor, care se concretizeaz n reduceri
ale capitalului propriu, altele dect cele rezultate din distribuirea ctre acionari;
b) diminuri ale beneficiilor economice nregistrate pe parcursul perioadei contabile sub form de
ieiri sau scderi ale valorii activelor sau creteri ale datoriilor, care se concretizeaz n reduceri
ale capitalului propriu;
c) diminuri ale beneficiilor economice nregistrate pe parcursul perioadei contabile sub form de
ieiri sau scderi ale valorii activelor sau creteri ale datoriilor;
d) diminuri ale beneficiilor economice nregistrate pe parcursul perioadei contabile sub form de
ieiri sau scderi ale valorii activelor sau creteri ale datoriilor, care se concretizeaz n reduceri
ale capitalului propriu, altele dect cele rezultate din contribuii ale acionarilor;
e) creteri ale beneficiilor economice nregistrate pe parcursul perioadei contabile sub form de
ieiri sau scderi ale valorii activelor sau creteri ale datoriilor, care se concretizeaz n reduceri
ale capitalului propriu, altele dect cele rezultate din distribuirea acestora ctre acionari;

2). Cheltuielile cu reparaiile curente executate la imobilizrile corporale se cuprind n:
a) cheltuielile de dezvoltare;
b) cheltuielile de constituire;
c) cheltuielile de exploatare;
d) cheltuielile financiare.

3). Prin articolul contabil 301 = 601 se poate nregistra:
a) materiile prime intrate prin donaie;
b) materiile prime constatate plus la inventar;
c) materiile prime constatate lips la inventar;

113
4). Articolul contabil: 665 = 5412 1.050, reflect:
a) diferenele nefavorabile de curs valutar aferente disponibilitilor din conturile bancare n
valut, la nchiderea exerciiului
b) diferenele nefavorabile de curs valutar aferente disponibilitilor din contul de acreditive n
valut, la nchiderea exerciiului
c) diferenele nefavorabile de curs valutar constatate la achitarea unei obligaii n valut din contul
de acreditive
d) diferenele nefavorabile de curs valutar constatate la achitarea unei obligaii n valut din contul
de disponibiliti

5). Prin articolul contabil 6811 = 2811 se nregistreaz:
a) amortizarea terenurilor;
b) amortizarea amenajrilor de terenuri;
c) articolul contabil nu este corect.

Total: 12 puncte (cte 2 puncte pentru fiecare rspuns)

5.9. Bibliografie
1. Budugan, D., Georgescu, I., Berheci, I., Beianu, L., Contabilitate de gestiune, Ed. CECCAR
Bucureti, 2007.
2. Scorescu, Gh., Contabilitatea cheltuielilor agenilor economici, Ediia a II-a (revzut i
completat), Ed. Dosoftei, Iai, 1996.
3. Toma, C., Contabilitate financiar, Ed. TipoMoldova, Iai, 2011
4. ***, Ordinul ministrului finanelor publice nr. 3.055/29.10.2009 pentru aprobarea
reglementrilor contabile conforme cu directivele europene, publicat n Monitorul Oficial al
Romniei, Partea I, nr. 766 i 766 bis/10.11.2009, cu modificrile i completrile ulterioare.
UNITATEA DE STUDIU 6 CONTABILITATEA VENITURILOR
Obiectivele unitii de studiu 6 ............................................................................................................115
6.1. Delimitri i structuri privind veniturile .......................................................................................115
6.2. Contabilitatea veniturilor din exploatare ......................................................................................117
6.2.1. Contabilitatea veniturilor aferente cifrei de afaceri ................................................................. 117
6.2.2. Contabilitatea veniturilor aferente costului produciei n curs de execuie ............................... 119
6.2.3. Contabilitatea veniturilor din producia de imobilizri ............................................................ 121
6.2.4. Contabilitatea veniturilor din subvenii de exploatare ............................................................. 121
6.2.5. Contabilitatea altor venituri din exploatare ............................................................................. 122
6.3. Contabilitatea veniturilor financiare ............................................................................................123
6.4. Contabilitatea veniturilor extraordinare .......................................................................................125
6.5. Contabilitatea veniturilor din provizioane i ajustri pentru depreciere sau pierdere de valoare .125
6.6. Rspunsuri la temele de verificare ...............................................................................................127
6.7. Teste gril .....................................................................................................................................127
6.8. Bibliografie ..................................................................................................................................128
Obiectivele unitii de studiu 6
La terminarea acestei uniti de studiu cursanii vor fi capabili s:
asimileze conceptele de venituri, criteriilor de recunoatere i de structurare a acestora;
nregistreze n contabilitate veniturile de exploatare;
cunoasc modul de reflectare n contabilitate a veniturilor financiare;
reflecte n contabilitate veniturile extraordinare;
nregistreze n contabilitate veniturile din provizioane i ajustri pentru depreciere sau
pierdere de valoare;
reflecte n contabilitate preluarea veniturilor n contul de profit i pierdere.

Timp de studiu: 2 ore

6.1. Delimitri i structuri privind veniturile
Scopul principal al activitilor desfurate de entiti l constituie obinerea i/sau vnzarea de
bunuri materiale, executarea de lucrri i prestarea de servicii care s aib desfacerea asigurat. Astfel,
prin vnzarea i ncasarea rezultatelor obinute din activitatea de exploatare entitile realizeaz
venituri, care servesc la acoperirea cheltuielilor efectuate. Practicarea unei contabiliti de angajamente
conduce la apariia veniturilor n momentul transferului dreptului de proprietate, indiferent de data
ncasrii acestora.
Potrivit Cadrului general de ntocmire i prezentare a situaiilor financiare elaborat de IASB,
veniturile reprezint creteri ale beneficiilor economice nregistrate pe parcursul perioadei contabile
sub form de intrri sau creteri ale activelor sau descreteri ale datoriilor, care se concretizeaz n
creteri ale capitalului propriu, altele dect cele rezultate din contribuii ale acionarilor (par. 70). De
asemenea, IASB fixeaz i criteriile de recunoatere a veniturilor n contul de profit i pierdere, care
sunt prezentate n cele ce urmeaz:
1) creterea de beneficii viitoare poate fi evaluat n mod credibil (recunoaterea venitului
intervine simultan cu recunoaterea creterii activelor sau a reducerii datoriilor);
2) recunoaterea ca venituri numai a elementelor care pot fi evaluate n mod credibil i care au
un grad suficient de certitudine.
Prin Ordinul nr. 3055/2009 pentru aprobarea Reglementrilor contabile conforme cu directivele
europene sunt stabilite reguli precise referitoare la nregistrarea veniturilor n contabilitate.

Astfel, veniturile din vnzri de bunuri se nregistreaz n contabilitate n momentul predrii
bunurilor ctre cumprtori, al livrrii lor pe baza facturii sau n alte condiii prevzute n contract,
care atest trecerea bunului din proprietatea vnztorului n cea a cumprtorului.
Pentru a fi recunoscute ca venituri din vnzri de bunuri trebuie respectate urmtoarele cerine:
- vnztorul a transferat cumprtorului riscurile i avantajele semnificative care rezult din proprietatea
asupra bunurilor;
- vnztorul nu mai gestioneaz bunurile cedate de maniera n care ar fi fcut-o, n mod normal, dac le-
ar fi deinut n proprietate i nici nu mai deine controlul asupra lor;
- veniturile, respectiv, cheltuielile generate de tranzacie pot fi cuantificate;
Veniturile din prestri de servicii se nregistreaz n contabilitate pe msura efecturii acestora.
Veniturile din dobnzi, redevene i dividende se recunosc astfel:
- dobnzile se recunosc periodic, n mod proporional, pe msura generrii venitului respectiv, pe baza
contabilitii de angajamente;
- redevenele se recunosc pe baza contabilitii de angajamente, conform contractului;
- dividendele se recunosc atunci cnd este stabilit dreptul acionarului de a le ncasa.
Constatm c veniturile includ att sumele ori valorile ncasate sau de ncasat din activiti
curente, ct i ctigurile obinute din orice alte surse.
n contabilitatea financiar veniturile sunt structurate dup natura activitii care le genereaz i
natura venitului, rezultnd urmtoarele categorii: venituri din exploatare; venituri financiare, venituri
extraordinare i venituri din provizioane i ajustri pentru depreciere sau pierdere de valoare.
1). Veniturile din exploatare, generate de activitatea curent, normal a ntreprinderii, sunt
impuse de realizarea obiectului de activitate propriu fiecrei uniti, avnd un caracter de permanen.
2). Veniturile financiare sunt ocazionate de desfurarea activitii financiare a unitii i se
concretizeaz n: veniturile din deinerea titlurilor de participare i a investiiilor financiare pe termen
scurt; dobnzile cuvenite din imobilizarea creanelor; preul de vnzare al imobilizrilor financiare
cedate; diferena favorabil dintre preul de vnzare i valoarea contabil a investiiilor pe termen scurt
cedate; diferenele favorabile de curs valutar; dobnzile cuvenite pentru mprumuturile acordate pe
termen scurt i disponibilitile pstrate n conturile bancare; sconturile obinute de la furnizori i ali
creditori; alte venituri financiare;
3). Veniturile extraordinare sunt reprezentate de acele venituri care nu au legtur cu
activitatea curent, normal a unitii. Aceste venituri apar accidental, la intervale mari de timp,
probabilitatea de a se repeta fiind redus. n aceast grup se includ subveniile primite pentru
acoperirea cheltuielilor generate de producerea calamitilor i a altor evenimente extraordinare;
4). Veniturile din provizioane, ajustri pentru depreciere i pierderi de valoare sunt
generate de anularea, diminuarea sau consumarea provizioanelor; ajustrilor pentru deprecierea
imobilizrilor i activelor circulante. Aceste venituri sunt structurate pe cele dou segmente ale
activitii desfurate de entitate: de exploatare i financiar.
Evidena veniturilor obinute de o entitate se asigur cu ajutorul conturilor din clasa 7 Conturi
de venituri a cror funcie este de pasiv, cu excepia conturilor 709 Reduceri comerciale acordate,
care are funcie de activ, i cele din grupa 71 Venituri aferente costului produciei n curs de
execuie, care sunt bifuncionale. Aceste conturi colecteaz, n cursul perioadei, n credit veniturile
obinute, dup natura lor, iar n debit: veniturile realizate din operaii n participaie transferate
coparticipanilor i soldul creditor transferat n contul de profit i pierdere. Nu prezint sold la sfritul
perioadei.
Teme de verificare
TV 6.1. Delimitri i structuri privind veniturile
1. Care sunt categoriile de venituri?
2. Cnd se nregistreaz n contabilitate veniturile din vnzri de bunuri?
Rspuns:





117
6.2. Contabilitatea veniturilor din exploatare
Veniturile din exploatare dein ponderea cea mai mare n totalul veniturilor obinute de o
entitate i determin semnificativ mrimea i natura rezultatului cu care se ncheie exerciiul financiar.
Dup natura lor, aceste venituri se concretizeaz n: vnzri de bunuri, lucrri i servicii; variaia
stocurilor; producie de imobilizri; subvenii pentru exploatare; alte venituri din activitatea de
exploatare.
6.2.1. Contabilitatea veniturilor aferente cifrei de afaceri
Veniturile care formeaz cifra de afaceri sunt ocazionate de valorificarea rezultatelor obinute
din realizarea obiectului de activitate (producie, comer, executri de lucrri, prestri de servicii).
Potrivit structurii prevzute n planul de conturi, evidena acestor venituri se asigur n
contabilitate cu ajutorul grupei 70 Cifra de afaceri. Principalele conturi sintetice de gradul I se
prezint n cele ce urmeaz:
- 701 Venituri din vnzarea produselor finite;
- 702 Venituri din vnzarea semifabricatelor;
- 703 Venituri din vnzarea produselor reziduale.
n creditul acestor conturi se evideniaz pe parcursul perioadei: preul de vnzare al produselor
finite, semifabricatelor i produselor reziduale vndute clienilor pe baz de facturi; preul de vnzare
al produselor finite, semifabricatelor i produselor reziduale vndute clienilor, pentru care nu s-au
ntocmit facturi; sumele cuvenite din vnzri de bunuri i prestri de servicii ctre entiti afiliate i
entiti legate prin interese de participare.
Se debiteaz: cu valoarea vnzrilor de produse finite, semifabricate i produse reziduale
aferente operaiilor n participaie, transferate coparticipanilor; cu valoarea soldurilor creditoare
transferate la sfritul perioadei n contul de profit i pierdere;
- 704 Venituri din lucrri executate i servicii prestate se crediteaz, pe parcursul perioadei,
cu: tarifele lucrrilor executate i serviciilor prestate, facturate clienilor; tarifele lucrrilor executate i
serviciilor prestate pentru care nu s-au ntocmit facturi; veniturile nregistrate n avans din lucrri
executate i servicii prestate, aferente perioadei curente sau exerciiului n curs; tarifele lucrrilor
executate i serviciilor prestate, ncasate n numerar; sumele cuvenite din vnzri de bunuri i prestri
de servicii sau executri de lucrri ctre entiti afiliate i entiti legate prin interese de participare.
n debitul contului se nregistreaz: valoarea lucrrilor executate i serviciilor prestate aferente
operaiilor n participaie, transferate coparticipanilor; valoarea soldului creditor transferat la sfritul
perioadei n contul de profit i pierdere;
- 705 Venituri din studii i cercetri nregistreaz n credit, n cursul perioadei: valoarea
studiilor i a contractelor de cercetare facturate clienilor; valoarea studiilor i a contractelor de
cercetare pentru care nu s-au emis facturile; valoarea studiilor i a contractelor de cercetare nregistrate
n avans, aferente perioadei curente sau exerciiului n curs; sumele cuvenite din vnzri de bunuri i
prestri de servicii ctre entiti afiliate i entiti legate prin interese de participare. n debit se
nregistreaz: valoarea studiilor i a contractelor de cercetare aferente operaiilor n participaie,
transferate coparticipanilor; valoarea soldului creditor transferat la sfritul perioadei n contul de
profit i pierdere;
- 706 Venituri din redevene, locaii de gestiune i chirii se crediteaz pe parcursul
perioadei cu: valoarea redevenelor pentru concesiuni, a locaiilor de gestiune i a chiriilor facturate
ctre concesionari, locatari i chiriai; valori primite de la teri privind locaii de gestiune, licene,
brevete i alte drepturi similare; valoarea redevenelor pentru concesiuni, a locaiilor de gestiune i a
chiriilor pentru care nu s-au ntocmit facturi; sumele datorate de personal, reprezentnd chirii care se
fac venituri ale persoanei juridice; veniturile nregistrate n avans din redevene, locaii de gestiune i
chirii, aferente perioadei curente sau exerciiului n curs; sumele ncasate reprezentnd valoarea
redevenelor cuvenite pentru concesiuni, a locaiilor de gestiune i a chiriilor, precum i pentru
folosirea brevetelor, mrcilor i a altor drepturi similare; sumele cuvenite din vnzri de bunuri i
prestri de servicii ctre entiti afiliate i entiti legate prin interese de participare.

n debitul contului se nregistreaz: valoarea redevenelor, a locaiilor de gestiune i a chiriilor
aferente operaiilor n participaie, transferate coparticipanilor; i valoarea soldului creditor transferat n contul
de profit i pierdere;
- 707 Venituri din vnzarea mrfurilor nregistreaz n credit, n cursul perioadei: preul de
vnzare al mrfurilor vndute clienilor pe baz de facturi; preul de vnzare al mrfurilor, pentru care nu s-au
ntocmit facturi; sumele ncasate n numerar din vnzarea mrfurilor; sumele cuvenite din vnzri de bunuri i
prestri de servicii ctre entiti afiliate i entiti legate prin interese de participare.
Se debiteaz cu valoarea vnzrilor de mrfuri aferente operaiilor n participaie, transferate
coparticipanilor i cu valoarea soldului creditor transferat n contul de profit i pierdere;
- 708 Venituri din activiti diverse asigur evidena veniturilor obinute din: comisioane,
servicii prestate n interesul personalului, utilizarea personalului propriu de ctre teri, vnzri de
ambalaje i a altor venituri realizate din operaii cu terii.
n creditul acestui cont se evideniaz pe parcursul perioadei: sumele facturate clienilor,
reprezentnd venituri din activiti diverse; sumele datorate de clieni, reprezentnd venituri din
activiti diverse, pentru care nu s-au ntocmit facturi; sumele datorate de personal, reprezentnd
consumuri efectuate pentru acesta, care se constituie n venituri pentru entitate; sumele ncasate de la
teri, reprezentnd venituri din activiti diverse; veniturile nregistrate n avans din activiti diverse,
aferente perioadei curente sau exerciiului n curs; valoarea ambalajelor care circul n sistem de
restituire, nerestituite de clieni; sumele cuvenite din vnzri de bunuri i prestri de servicii ctre
entiti afiliate i entiti legate prin interese de participare.
Se debiteaz cu valoarea veniturilor din activiti diverse aferente operaiilor n participaie, transferate
coparticipanilor i cu valoarea soldului creditor transferat n contul de profit i pierdere.
- 709 Reduceri comerciale acordate - ine evidena reducerilor comerciale acordate ulterior
facturrii, indiferent de perioada la care se refer. n debitul contului se nregistreaz valoarea
reducerilor comerciale acordate ulterior facturrii, iar credit totalul reducerilor acordate n cursul
perioadei transferat n contul de profit i pierdere.
Observaie:
Majoritatea operaiilor specifice veniturilor care formeaz cifra de afaceri au fost prezentate pe parcursul
unitilor de studiu anterioare ale prezentei lucrri. Cu toate acestea, vom prezenta n cele ce urmeaz, modul
de nregistrare a veniturilor din structura cifrei de afaceri.
Exemple:
a. Pe baza documentelor justificative se nregistreaz n contabilitate, pe parcursul lunii decembrie
exerciiul N, urmtoarele venituri:
1)-vnzri de produse finite pe baz de facturi 400.000 lei;
2)-vnzri de semifabricate fr factur 50.000 lei;
3)-vnzri de produse reziduale pe baz de facturi 20.000 lei;
4)-contravaloarea unei lucrri de reparaie efectuat unui ter, ncasat n numerar 8.000 lei;
5)-facturarea unui studiu de marketing pentru teri 15.000 lei;
6)-chiria lunar datorat de personalul propriu, cazat n cminul unitii 6.000 lei;
7)-cota-parte din locaia de gestiune ncasat la nceputul trimestrului,
aferent lunii curente 14.000 lei;
8)-vnzrile de mrfuri prin magazinul propriu de prezentare i desfacere, inclusiv TVA 18.600 lei;
9)-preul de vnzare al ambalajelor facturate clienilor 2.000 lei.
1 4111

= %
701
4427
496.000
400.000
96.000
Valoarea produselor finite facturate clienilor
2 418

= %
702
4428
62.000
50.000
12.000
Vnzarea de semifabricate pentru care nu s-a ntocmit factura
3 4111

= %
703
4427
24.800
20.000
4.800
Valoarea produselor reziduale facturate clienilor
4 5311

= %
704
4427
9.920
8.000
1.920
119
ncasarea contravalorii lucrrii de reparaie, n numerar
5 4111

= %
705
4427
18.600
15.000
3.600
Valoarea studiului de pia facturat beneficiarului
6 4282

= %
706
4427
7.440
6.000
1.440
Chiria datorat de personalul propriu
7 472 = 706 14.000 14.000
Cota-parte din valoarea locaiei de gestiune ncasat anticipat
8 5311

= %
707
4427
18.600
15.000
3.600
Valoarea mrfurilor vndute prin magazinul propriu de prezentare i
desfacere

9 4111

= %
708
4427
2.480
2.000
480
nregistrat valoarea ambalajelor facturate clienilor
b. La sfritul perioadei se preia n contul de profit i pierdere soldul creditor al conturilor de venituri
din structura cifrei de afaceri:
b. %
701
702
703
704
705
706
707
708
= 121


400.000
50.000
20.000
8.000
15.000
20.000
15.000
2.000
530.000
6.2.2. Contabilitatea veniturilor aferente costului produciei n curs de execuie
La unitile care au ca obiect de activitate producia, valoarea produselor lucrrilor i serviciilor
obinute n cursul lunii sunt considerate venituri ale perioadei. nregistrarea produciei obinute drept
venit al perioadei are dou motivaii:
- bunurile, lucrrile i serviciile obinute n cursul perioadei (inclusiv producia nefinalizat) sunt valori
economice care sporesc averea ntreprinderii;
- veniturile nregistrate echilibreaz cheltuielile ocazionate de obinerea produciei, cu efecte directe
asupra contului de rezultate.
Evidena acestor venituri se asigur n contabilitate cu ajutorul grupei 71 Venituri aferente
costului produciei n curs de execuie din care fac parte:
- 711 Venituri aferente costurilor stocurilor de produse;
- 712 Venituri aferente costurilor serviciilor n curs de execuie
n creditul acestor conturi se evideniaz:
- pe parcursul perioadei, costul de producie sau preul de nregistrare al semifabricatelor, produselor
finite, produselor reziduale, animalelor i psrilor obinute din producie proprie, sporul n greutate sau
constatate plusuri la inventariere;
- la sfritul perioadei: costul produselor, lucrrilor i serviciilor n curs de execuie ; diferenele de pre
n plus (costul de producie este mai mare dect preul standard) aferente produciei obinute; diferenele de pre
n minus repartizate asupra semifabricatelor, produselor finite, produselor reziduale, animalelor i psrilor
ieite din gestiune; soldul debitor preluat n contul de profit i pierdere.
Se debiteaz cu:
- la nceputul perioadei, costul produselor, lucrrilor i serviciilor n curs de execuie preluate n
exploatare;
- n cursul perioadei, costul de producie sau preul de nregistrare al semifabricatelor, produselor finite,
produselor reziduale, animalelor i psrilor vndute, constatate lips la inventariere sau ieite pe alte ci;

- la sfritul perioadei: diferenele de pre n minus aferente produciei obinute; diferenele de pre n
plus repartizate asupra semifabricatelor, produselor finite, produselor reziduale, animalelor i psrilor ieite din
gestiune; soldul creditor preluat n contul de profit i pierdere.
Exemple [ a se vedea i operaiunile prezentate n unitatea de studiu 2]:
a) La nceputul lunii decembrie o societate productiv are un stoc de producie n curs de execuie
(evaluat la costul efectiv) n valoare de:
- varianta 1) 50.000 lei;
- varianta 2) 15.000 lei.
Se preia n exploatare valoarea produciei neterminate de la sfritul perioadei precedente.
a1 711 = 331 50.000 50.000
a2 711 = 331 15.000 15.000
b) Pe baza documentelor justificative se nregistreaz n contabilitate, pe parcursul lunii decembrie
exerciiul N, urmtoarele operaii:
1)-obinerea de produse finite la nivelul preului standard de: 350.000 lei;
2)-vnzri de produse finite (facturate la 400.000 lei) al cror pre standard este de: 330.000 lei.
b1 345 = 711 350.000 350.000
Valoarea produselor finite obinute, la preul standard
b2

4111

= %
701
4427
496.000
400.000
96.000
Valoarea produselor finite facturate clienilor
711 = 345 330.000 330.000
Descrcarea gestiunii cu valoarea produselor finite vndute, la preul
standard

c) La sfritul perioadei au loc operaiile:
1)-se determin costul efectiv al produciei n curs de execuie i se
nregistreaz n contabilitate 20.000 lei;
2)-se determin costul efectiv (pe baza datelor din contabilitatea de gestiune) al
produciei obinute n cursul perioadei, de 315.000 lei, i se nregistreaz
diferena fa de preul standard 35.000 lei;
3)-se determin coeficientul de repartizare a diferenelor de pre ( 1 , 0
000 . 350
000 . 35
K )
i se repartizeaz diferenele aferente produselor vndute (0,1 x 330.000) 33.000 lei;
c1 331 = 711 20.000 20.000
Valoarea produselor n curs de execuie la sfritul perioadei
c2 711 = 348 35.000 35.000
Diferenele de pre aferente produciei obinute
c3 348 = 711 33.000 33.000
Diferenele de pre aferente vnzrilor de produse finite
d)-se stabilete soldul contului 711 i se preia asupra contului de profit i pierdere n cele dou variante:
D 711/1 C D 711/2 C
50.000 15.000
330.000 350.000 330.000 350.000
35.000 20.000 35.000 20.000
33.000 33.000
Tsd. 415.000 403.000 Tsc. Tsd. 380.000 403.000 Tsc.
12.000 Sfd. Sfc. 23.000
- varianta 1)
d1 121 = 711 12.000 12.000
Preluarea soldului final debitor al contului 711 n contul de profit i
pierdere

- varianta 2)
d2 711 = 121 23.000 23.000
Preluarea soldului final creditor al contului 711 n contul de profit i
pierdere

121
6.2.3. Contabilitatea veniturilor din producia de imobilizri
Unele entiti pot s-i asigure o parte din necesarul din imobilizri prin producie proprie.
Imobilizrile corporale i necorporale obinute cu efort propriu sunt rezultatul lucrrilor de investiii
realizate n regie, iar costul de producie al acestora se constituie n venit al perioadei. Dac la sfritul
exerciiului, lucrrile de investiii sunt nefinalizate valoarea cheltuielilor ncorporate n obiectivele de
investiii se reflect, de asemenea, ca venit al perioadei (n virtutea principiului independenei
exerciiilor).
Evidena acestor venituri se asigur n contabilitate cu ajutorul grupei 72 Venituri din
producia de imobilizri, dezvoltat pe dou conturi sintetice de gradul I:
- 721 Venituri din producia de imobilizri necorporale nregistreaz n credit valoarea
imobilizrilor necorporale realizate pe cont propriu, iar n debit soldul creditor preluat n contul de
profit i pierdere la sfritul perioadei;
- 722 Venituri din producia de imobilizri corporale nregistreaz n credit: costul de
producie al amenajrilor de terenuri, al celorlalte imobilizri corporale realizate pe cont propriu i al
investiiilor efectuate la imobilizrile corporale existente, iar n debit soldul creditor preluat n contul
de profit i pierdere la sfritul perioadei.
Exemple:
a. Pe baza documentelor justificative se nregistreaz n contabilitate, n luna decembrie
exerciiul N, urmtoarele operaii:
1)-valoarea unui studiu de dezvoltare, realizat cu efort propriu, pentru
asimilarea de produse noi 50.000 lei;
2)-cheltuielile efectuate pentru realizarea unui program informatic nefinalizat 15.000 lei;
3)-valoarea cheltuielilor ocazionate de realizarea unei hale de producie
n regie, care va fi recepionat n exerciiul urmtor 200.000 lei;
1. 203 = 721 50.000 50.000
Valoarea studiului de dezvoltare recepionat
2. 233 = 721 15.000 15.000
Valoarea cheltuielilor ncorporate n programul informatic nefinalizat
3. 231 = 722 200.000 200.000
Valoarea cheltuielilor efectuate pentru construcia n regie a unei hale
de producie neterminat

b. La sfritul perioadei se preia n contul de profit i pierdere soldul creditor al conturilor de venituri
din producia de imobilizri:
b. %
721
722
= 121


65.000
200.000
265.000

6.2.4. Contabilitatea veniturilor din subvenii de exploatare
Anumite entiti pot s beneficieze de la bugetul de stat sau organismele publice locale de
subvenii pentru activitatea de exploatare. Aceste sume nu pot fi utilizate dect pe destinaia pentru
care au fost primite i cu ndeplinirea condiiilor impuse de instituia finanatoare. Pot fi primite
subvenii de exploatare pentru: acoperirea diferenelor de pre la produsele i serviciile subvenionate,
acoperirea pierderilor sau pentru alte scopuri, strict precizate.
Contabilitatea sumelor nerambursabile primite de o entitate pentru activitatea de exploatare se
asigur cu ajutorul grupei 74 Venituri din subvenii de exploatare, care include un singur cont
sintetic de gradul I, 741 Venituri din subvenii de exploatare. n creditul acestui cont se evideniaz
subveniile de exploatare primite sau care urmeaz s fie primite pentru acoperirea pierderilor i
diferenelor de pre, iar n debit soldul creditor transferat n contul de profit i pierdere. Contul 741 se
dezvolt pe conturi sintetice de gradul II (a se vedea Planul de conturi).
Exemple:
a. Pe baza documentelor justificative se nregistreaz valoarea subveniilor de primit de la buget pentru
acoperirea diferenelor de pre la produsele subvenionate, vndute n luna decembrie exerciiul N, 20.000 lei.
1. 445 = 7411 20.000 20.000
Valoarea subveniilor de primit

b. La sfritul perioadei se preia n contul de profit i pierdere soldul creditor al contului de
venituri:
b. 7411 = 121 20.000 20.000
6.2.5. Contabilitatea altor venituri din exploatare
n activitatea desfurat de entitile economice pot s apar i alte venituri din exploatare
dect cele care au fost prezentate anterior, care au un caracter ntmpltor ori accidental, cum sunt
reactivri de creane fa de clieni i debitori diveri i alte venituri din exploatare concretizate n:
despgubiri, amenzi i penaliti cuvenite; donaii i subvenii primite; vnzri de active imobilizate;
cote-pri din subveniile pentru investiii virate la venituri i alte venituri din exploatare.
Evidena veniturilor de natura celor menionate se asigur cu ajutorul grupei de conturi 75
Alte venituri din exploatare, dezvoltat pe dou conturi sintetice de gradul I:
- 754 Venituri din creane reactivate i debitori diveri nregistreaz n credit valoarea
creanelor reactivate, iar n debit valoarea veniturilor ncorporate n contul de profit i pierdere;
- 758 Alte venituri din exploatare nregistreaz n credit: sumele datorate de personal
privind debite, salarii, sporuri sau adaosuri necuvenite i avansuri nejustificate; valoarea amenzilor,
despgubirilor i penalitilor datorate de teri; cota-parte a subveniilor pentru investiii recunoscut la
venituri, corespunztor amortizrii nregistrate; bunurile sau valorile primite cu titlu gratuit; bunurile
rezultate din dezmembrarea unor imobilizri; drepturile de personal neridicate, prescrise; sumele
cuvenite unitii, datorate de ctre bugetul de stat, altele dect impozite i taxe; datoriile prescrise sau
anulate; preul de vnzare al imobilizrilor corporale i necorporale cedate. Se debiteaz cu valoarea
altor venituri din exploatare transferate n contul de profit i pierdere. Contul 758 Alte venituri din
exploatare se dezvolt pe conturi sintetice de gradul II (a se vedea Planul de conturi).
Exemple:
a. Pe baza documentelor justificative se nregistreaz n contabilitate, pentru luna decembrie a
exerciiului curent, urmtoarele operaii:
1)-se reactiveaz creana (inclusiv TVA) fa de un client insolvabil scos din activ 17.850 lei;
2)-valoarea penalitilor de ncasat de la un furnizor pentru livrarea cu ntrziere
a unui lot de materii prime 500 lei;
3)-imputarea sumei de 595 lei (inclusiv TVA) pentru o lips n gestiune
4)-ncasarea n numerar a unei donaii 5.000 lei;
5)-vnzarea la licitaie a unui mijloc de transport intern 20.000 lei;
6)-valoarea drepturilor de personal neridicate i prescrise 2.700 lei;
7)-cota-parte din subveniile pentru investiii virat la venituri 1.000 lei;
8)-piesele de schimb rezultate din dezmembrarea imobilizrilor corporale 2.500 lei.
1. 4111 = % 18.600
754 15.000
4427 3.600
Reactivarea creanei fa de un client
2. 461 = 7581 500 500
Valoarea penalitilor de ncasat de la un furnizor
3. 4282 = % 620
7588 500
4427 120
Constituirea unui debit pentru o lips n gestiune
4. 5311 = 7582 5.000 5.000
Primirea unei donaii n numerar
5. 461 = % 24.800
7583 20.000
4427 4.800
Vnzarea unui mijloc de transport
6. 426 = 7588 2.700 2.700
Valoarea drepturilor de personal neridicate, prescrise
7. 131 = 7584 1.000 1.000
Cota-parte din subveniile pentru investiii virat la venituri
8. 3024 = 7588 2.500 2.500
123
Valoarea pieselor de schimb recuperate la casarea imobilizrilor
corporale

b. La sfritul perioadei se preia n contul de profit i pierdere soldul creditor al conturilor de alte
venituri din exploatare:
b. %
754
7581
7582
7583
7584
7588
= 121


15.000
500
5.000
20.000
1.000
5.700
47.200

Teme de verificare
TV 6.2. Contabilitatea veniturilor din exploatare
1. n ce se concretizeaz veniturile din exploatare?
2. Ce se consemneaz n creditul contului 709?
Rspuns:




6.3. Contabilitatea veniturilor financiare
Operaiile desfurate de entiti nu se limiteaz numai la activitatea de exploatare, ci se extind
i n domeniul financiar. Avnd n vedere c orice activitate desfurat presupune efectuarea anumitor
cheltuieli i genereaz venituri, contabilitatea are sarcina de a evidenia distinct cheltuielile i
veniturile rezultate din operaii financiare. Veniturile financiare dein o pondere variabil n totalul
veniturilor unei uniti (n funcie de mrimea acesteia i de politica adoptat de conducere n materie
de finanare) i influeneaz ntr-o anumit msur mrimea rezultatului global.
Pentru evidena veniturilor financiare, planul contabil general a rezervat grupa 76 Venituri
financiare. n cadrul grupei 76 se regsesc urmtoarele conturi:
- 761 Venituri din imobilizri financiare nregistreaz n credit dividendele aferente
titlurilor imobilizate i valoarea titlurilor imobilizate primite pentru dividendele reinvestite, iar n debit
valoarea veniturilor din imobilizri financiare ncorporate n contul de profit i pierdere. Contul 761 se
dezvolt pe conturi sintetice de gradul II (a se vedea Planul de conturi).
- 762 Venituri din investiii financiare pe termen scurt nregistreaz n credit dividendele
aferente investiiilor financiare pe termen scurt, iar n debit valoarea veniturilor ncorporate n contul
de profit i pierdere;
- 763 Venituri din creane imobilizate nregistreaz n credit dobnda aferent creanelor
imobilizate, iar n debit valoarea veniturilor transferate n contul de profit i pierdere;
- 764 Venituri din investiii financiare cedate nregistreaz n credit preul de vnzare al
imobilizrilor financiare cedate i ctigul rezultat din vnzarea investiiilor financiare pe termen scurt
la un pre de cesiune mai mare dect valoarea contabil, iar n debit valoarea veniturilor din investiii
financiare cedate, ncorporate n contul de profit i pierdere. Contul 764 se dezvolt pe conturi sintetice
de gradul II (a se vedea Planul de conturi).
- 765 Venituri din diferene de curs valutar reflect n credit diferenele favorabile de curs
valutar rezultate: la ncasarea creanelor n valut; din evaluarea creanelor n valut la nchiderea
exerciiului financiar; la decontarea datoriilor n valut; din evaluarea datoriilor n valut la nchiderea
exerciiului financiar; din evaluarea la nchiderea exerciiului financiar a disponibilitilor n valut,
existente n casierie sau n conturi la bnci, precum i a altor valori de trezorerie cum sunt titlurile de
stat n valut, acreditive i depozite pe termen scurt n valut. Se debiteaz, la sfritul perioadei, cu
valoarea veniturilor din diferene de curs valutar transferate n contul de profit i pierdere;
- 766 Venituri din dobnzi nregistreaz n credit: dobnzile cuvenite, aferente
mprumuturilor acordate n cadrul grupului; dobnzile aferente sumelor datorate de ctre debitorii
diveri; dobnzile primite, aferente disponibilitilor aflate n conturi curente; dobnzile de primit
aferente disponibilitilor aflate n conturi curente; dobnzile ncasate n avans, care privesc perioada

curent. n debitul contului se evideniaz, la sfritul perioadei, valoarea veniturilor din dobnzi
preluate n contul de profit i pierdere;
- 767 Venituri din sconturi obinute evideniaz n credit valoarea sconturilor obinute de la
furnizori sau ali creditori, iar n debit valoarea veniturilor transferate, la sfritul perioadei, n contul
de profit i pierdere;
- 768 Alte venituri financiare evideniaz veniturile de natur financiar care nu au fost
avute n vedere anterior, funciunea sa fiind similar celorlalte conturilor din grupa 76 Venituri
financiare.
Exemple:
a. Pe baza documentelor justificative se nregistreaz n contabilitate urmtoarele operaii:
1) - dividendele de ncasat de la alte societi 45.000 lei,
din care: - pentru participaiile deinute la entiti afiliate 25.000 lei;
- pentru interese de participare 20.000 lei;
2) - dividendele ncasate prin banc de la alte societi 15.000 lei,
din care: - pentru participaiile deinute la entiti afiliate 11.000 lei;
-pentru interese de participare 4.000 lei;
3) - valoarea titlurilor imobilizate primite pentru dividendele reinvestite,
cuvenite pentru participaia deinut la o entitate afiliat 6.500 lei;
4) - dividendele ncasate n numerar pentru aciunile deinute pe termen scurt 800 lei;
5) - dobnda de ncasat pentru valoarea mprumutului acordat unei filiale
pe termen de 2 ani 5.000 lei;
6) - preul de vnzare al unui pachet de titluri imobilizate vndute, ncasate prin virament 17.000 lei;
7) - vnzarea de obligaiuni pe credit la un pre de 10.000 lei, cu valoarea contabil de 9.500 lei;
8) - diferenele favorabile de curs valutar constatatela nchiderea exerciiului financiar, aferente:
- creanei fa de un client 75 lei;
- datoriei fa de un furnizor de imobilizri 50 lei;
- disponibilitilor n valut existente n cont 200 lei;
- disponibilitilor n valut existente n casierie 50 lei;
Total 375 lei;
9) - dobnzile de ncasat pentru:
- mprumuturile acordate unei entiti afiliate 1.200 lei;
- sumele datorate de debitorii diveri 180 lei;
- disponibilitile existente n cont 420 lei;
Total 1.800 lei;
10) -primirea unui scont de 1.190 lei pentru plata anticipat a obligaiei de 11.900 lei fa de un creditor;
11) - imputarea lipsei de 450 lei constatat la verificarea lunar a casieriei.
1. 4511 = 7611 25.000 25.000
Valoarea dividendelor de ncasat din participaiile deinute la entiti
afiliate

4531 = 7613 20.000 20.000
Dividendele de ncasat din interese de participare
2. 5121 = % 15.000
7611 11.000
7613 4.000
Dividendele ncasate n cont
3. 261 = 7611 6.500 6.500
Valoarea titlurilor primite pentru dividendele reinvestite
4. 5311 = 762 800 800
Valoarea dividendelor ncasate n numerar pentru aciunile deinute pe
termen scurt

5. 2672 = 763 5.000 5.000
Dobnda datorat de o filial pentru mprumutul acordat
6. 5121 = 7641 17.000 17.000
Preul de vnzare al unor titluri imobilizate vndute, ncasat n cont
7. 461 = % 10.000
506 9.500
7642 500
Vnzarea de obligaiuni la un pre superior valorii contabile
125
[
8. % = 765 375
4111 75
404 50
5124 200
5314 50
Diferene favorabile de curs valutar
9. % = 766 1.800
4518 1.200
461 180
5187 420
Veniturile din dobnzi aferente perioadei
10. 461 = 767 1.190 1.190
Scontul obinut de la creditori
11. 4282 = 768 450 450
Imputarea lipsei de numerar
b. La sfritul perioadei se preia n contul de profit i pierdere soldul creditor al conturilor de venituri
financiare:
b. %
7611
7613
762
763
7641
7642
765
766
767
768
= 121


42.500
24.000
800
5.000
17.000
500
375
1.800
1.190
450
93.615


Teme de verificare
TV 6.3. Contabilitatea veniturilor financiare
1. Ce conturi in evidena veniturilor financiare?
Rspuns:


6.4. Contabilitatea veniturilor extraordinare
n activitatea desfurat de o entitate pot s intervin operaii cu caracter extraordinar care nu
au legtur cu activitatea de exploatare i financiar a acesteia. Aceste operaii sunt determinate de
evenimente care nu pot fi controlate de ntreprindere, cum sunt calamitile i care genereaz cheltuieli
cu caracter extraordinar. Pentru asemenea evenimente unitile pot primi compensaii care acoper
integral sau numai n parte pierderile nregistrate. Evidena veniturilor generate de primirea acestor
compensaii se realizeaz cu ajutorul grupei 77 Venituri extraordinare, care include un singur cont
de gradul I 771 Venituri din subvenii pentru evenimente extraordinare i altele similare. n
creditul su se nregistreaz subveniile primite sau de primit drept compensaie pentru pierderi
nregistrate ca urmare a efecturii unor cheltuieli generate de evenimente extraordinare, iar n debit, la
sfritul perioadei, valoarea veniturilor transferate asupra contului de profit i pierdere.
Exemple:
a. Pe baza extrasului de cont se nregistreaz primirea sumei de 200.000 lei pentru compensarea
pierderilor nregistrate la materiile prime distruse de inundaie.
a. 5121 = 771 200.000 200.000
b. La sfritul perioadei se preia n contul de profit i pierdere valoarea veniturilor extraordinare:
b. 771 = 121 200.000 200.000
6.5. Contabilitatea veniturilor din provizioane i ajustri pentru depreciere sau
pierdere de valoare
Provizioanele i ajustrile pentru depreciere sau pierdere de valoare nregistrate n perioadele
anterioare sunt generatoare de venituri pe parcursul exerciiului sau la sfritul acestuia, dac n urma
analizei efectuate se constat urmtoarele situaii:

- provizionul i ajustrile pentru depreciere sau pierdere de valoare au rmas fr obiect ca urmare a
ieirii din gestiune a elementelor pentru care s-a constituit (mrimea provizionului sau ajustarea pentru
depreciere se reintegreaz la venituri);
- provizionul i ajustarea pentru depreciere sau pierdere de valoare nregistrate sunt superioare mrimii
riscului sau deprecierii pentru care s-a constituit (provizionul sau ajustarea se diminueaz la nivelul
necesarului);
- provizionul i ajustarea pentru depreciere sau pierdere de valoare nu se mai justific ntruct riscul sau
deprecierea nu mai exist (provizionul sau ajustarea se anuleaz integral);
- provizionul se consum ca urmare a producerii riscului pentru care s-a constituit, compensnd
cheltuiala intervenit (se reintegreaz la venituri n totalitate);
Veniturile ocazionate de reluarea provizioanelor sau ajustrilor pentru depreciere sunt reflectate
n contabilitate cu ajutorul grupei de conturi 78 Venituri din provizioane i ajustri pentru
depreciere sau pierdere de valoare. Deoarece acestea pot viza att activitatea de exploatare, ct i
pe cea financiar, grupa 78 este structurat pe dou conturi sintetice de gradul I:
- 781 Venituri din provizioane i ajustri pentru depreciere privind activitatea de
exploatare nregistreaz n credit sumele reprezentnd diminuarea sau anularea provizioanelor i
ajustrilor pentru depreciere care privesc exploatarea; respectiv a ajustrilor pentru deprecierea
imobilizrilor necorporale, corporale i n curs; deprecierea stocurilor i produciei n curs de execuie;
deprecierea creanelor-clieni i debitori diveri, precum i veniturile din fondul comercial negativ. n
debit se nregistreaz valoarea acestor veniturilor transferate n contul de profit i pierdere. Deoarece
prin contul 781 nu se asigur evidena veniturilor din provizioane i ajustrilor pentru depreciere pe
feluri, acesta se dezvolt pe conturi sintetice de gradul II (a se vedea Planul de conturi).
- 786 Venituri financiare din ajustri pentru pierdere de valoare nregistreaz n credit
sumele reprezentnd diminuarea sau anularea ajustrilor pentru pierderea de valoare a imobilizrilor
financiare; deprecierea creanelor-decontri n cadrul grupului i cu acionarii/asociaii i a conturilor
de trezorerie. n debit se nregistreaz valoarea acestor venituri ncorporate n contul de profit i
pierdere. Contul 786 se dezvolt pe conturi sintetice de gradul II (a se vedea Planul de conturi).
Exemple:
a. Pe baza documentelor justificative i a rezultatelor inventarierii se nregistreaz n contabilitate,
pentru luna decembrie a exerciiului curent, urmtoarele operaii:
1)-consumarea unui provizion pentru litigii 25.000 lei;
2)-diminuarea ajustrilor pentru deprecierea altor imobilizri necorporale 30.000 lei;
3)-anularea ajustrilor pentru deprecierea nregistrat la stocurile de produse finite 8.000 lei;
4)-reducerea ajustrilor pentru titlurile deinute la entitile afiliate 3.500 lei;
5)-anularea ajustrilor pentru aciunile vndute 1.200 lei.
1. 1511 = 7812 25.000 25.000
2. 2908 = 7813 30.000 30.000
3. 3945 = 7814 8.000 8.000
4. 2961 = 7863 3.500 3.500
5. 598 = 7864 1.200 1.200
b. La sfritul lunii se preia n contul de profit i pierdere soldul creditor al conturilor de venituri din
provizioane i ajustri pentru depreciere sau pierdere de valoare:
b. %
7812
7813
7814
7863
7864
= 121


25.000
30.000
8.000
3.500
1.200
67.700

Teme de verificare
TV 6.5. Contabilitatea veniturilor veniturilor din provizioane i ajustri pentru depreciere sau
pierdere de valoare
1. Ce se nregistreaz n creditul contului 786?
Rspuns:


127
6.6. Rspunsuri la temele de verificare
TV 6.1. Delimitri i structuri privind veniturile
1. Dup natura activitii care le genereaz i natura venitului, rezult urmtoarele categorii: venituri din
exploatare; venituri financiare, venituri extraordinare i venituri din provizioane i ajustri pentru
depreciere sau pierdere de valoare.
2. Veniturile din vnzri de bunuri se nregistreaz n contabilitate n momentul predrii bunurilor ctre
cumprtori, al livrrii lor pe baza facturii sau n alte condiii prevzute n contract, care atest
trecerea bunului din proprietatea vnztorului n cea a cumprtorului.
TV 6.2. Contabilitatea veniturilor din exploatare
1. Veniturile din exploatare se concretizeaz n: vnzri de bunuri, lucrri i servicii; variaia stocurilor;
producie de imobilizri; subvenii pentru exploatare; alte venituri din activitatea de exploatare.
2. n creditul contului 709 se consemneaz totalul reducerilor acordate n cursul perioadei transferat n
contul de profit i pierdere.
TV 6.3. Contabilitatea veniturilor financiare
1. Evidena veniturilor financiare este inut cu ajutorul conturilor din grupa 76.
TV 6.5. Contabilitatea veniturilor veniturilor din provizioane i ajustri pentru depreciere sau
pierdere de valoare
1. n creditul contului 786 se consemneaz sumele reprezentnd diminuarea sau anularea ajustrilor
pentru pierderea de valoare a imobilizrilor financiare; deprecierea creanelor-decontri n cadrul
grupului i cu acionarii/asociaii i a conturilor de trezorerie.
6.7. Teste gril
1). Veniturile reprezint:
a) creteri ale beneficiilor economice nregistrate pe parcursul perioadei contabile sub form de
intrri sau creteri ale activelor sau descreteri ale datoriilor, care se concretizeaz n creteri ale
capitalului propriu;
b) creteri ale beneficiilor economice nregistrate pe parcursul perioadei contabile sub form de
ieiri sau descreteri ale activelor sau creteri ale datoriilor, care se concretizeaz n scderi ale
capitalului propriu, altele dect cele rezultate din distribuirea ctre acionari;
c) creteri ale beneficiilor economice nregistrate pe parcursul perioadei contabile sub form de
intrri sau creteri ale activelor sau descreteri ale datoriilor, care se concretizeaz n creteri ale
capitalului propriu, altele dect cele rezultate din contribuii ale acionarilor;

2). Prin articolul contabil 231 = 722 se nregistreaz:
a) finalizarea unei lucrri de investiie;
b) finalizarea unei lucrri de investiie nceput n cursul exerciiului anterior;
c) o lucrare de investiie nceput i nefinalizat pn la sfritul exerciiului;

3). SC X" ncaseaz dividende aferente aciunilor deinute la entitile afiliate n valoare de 500 lei,
prin virament. Precizai nregistrarea corect:
a) 5121 = 7611 500;
b) 5121 = 763 500;
c) 5311 = 7641 500;
d) 5124 = 766 500;
e) 532 = 768 500;

4). Articolul contabil
461 = %
7583
4427 poate reflecta:
a) cedarea unui teren sub form de donaie;
b) vnzarea unui teren;
c) primirea unui teren ca donaie;

5). Care dintre urmtoarele articole contabile influeneaz veniturile de exploatare:
a) 4111 = % 1.240
701 1.000
4427 240
vnzarea de produse finite

b) 301 = 7582 2.500
materii prime primite prin donaie
c) 401 = % 5.500
5124 5.200
765 300
plata unui furnizor extern
d) 401 = 767 100
sconturi obinute de la furnizor

Total: 10 puncte (cte 2 puncte pentru fiecare rspuns)

6.8. Bibliografie
1. Toma, C., Contabilitate financiar, Ed. TipoMoldova, Iai, 2011
2. ***, Ordinul ministrului finanelor publice nr. 3.055/29.10.2009 pentru aprobarea
reglementrilor contabile conforme cu directivele europene, publicat n Monitorul Oficial al
Romniei, Partea I, nr. 766 i 766 bis/10.11.2009, cu modificrile i completrile ulterioare.
UNITATEA DE STUDIU 7 SITUAIILE FINANCIARE ANUALE
Obiectivele unitii de studiu 7 ............................................................................................................129
7.1. Legtura dintre contabilitatea curent i situaiile financiare. Lucrrile contabile de nchidere a
exerciiului financiar....................................................................................................................129
7.2. Coninutul i forma situaiilor financiare anuale simplificate ......................................................130
7.2.1. Bilanul ................................................................................................................................. 131
7.2.2. Contul de profit i pierdere .................................................................................................... 135
7.2.3 Situaia modificrilor capitalurilor proprii ............................................................................... 138
7.2.4. Situaia fluxurilor de numerar ................................................................................................ 139
7.2.5. Notele explicative la situaiile financiare anuale [7, Seciunea 5 Exemple de prezentare a
notelor explicative la situaiile financiare anuale] .................................................................. 142
7.2.5.1. Politicile contabile ....................................................................................................... 142
7.2.5.2. Notele explicative ....................................................................................................... 143
7.3. Rspunsuri la temele de verificare a cunotinelor .......................................................................148
7.4. Teste gril .....................................................................................................................................149
7.5. Bibliografie ..................................................................................................................................150


Obiectivele unitii de studiu 7
La terminarea acestei uniti de studiu studeniii vor fi n msur s:
aprofundeze ciclul de prelucrri contabile, de la contabilitatea curent la raportarea
financiar;
cunoasc coninutul fiecrei componente a situaiilor financiare;
cunoasc rolul pe care l ndeplinete fiecare component a situaiilor financiare n
sistemul informaional al entitii.

Timp de studiu: 2 ore

Principala surs de informare a utilizatorilor externi, pentru a-i fundamenta deciziile
economice pe o baz realist, o constituie situaiile financiare anuale, eventual cerificate (garantate) de
profesioniti contabili independeni.
7.1. Legtura dintre contabilitatea curent i situaiile financiare. Lucrrile contabile
de nchidere a exerciiului financiar
Indiferent care este modul de organizare a contabilitii adoptat, n orice entitate ciclul de
prelucrri contabile se desfoar potrivit unei scheme identice. Astfel, se pornete de la primirea
documentelor justificative i se ncheie cu elaborarea situaiilor financiare anuale.
Schematic, demersul general de organizare a ciclului de prelucrri contabile se poate reprezenta
ca n fig. nr. 4. [5, p.70]


1) Primirea documentelor justificative
2) Analiza documentelor justificative i nregistrarea
cronologic a operaiilor n registrul-jurnal
3) Sistematizarea datelor coninute n registrul jurnal i reportarea lor n cartea mare
4) Verificarea nregistrrii n conturi a tuturor operaiilor.
Elaborarea balanei de verificare primar (naintea inventarierii)
5) Inventarierea general a patrimoniului
6) nregistrarea operaiilor de regularizare n registrul-jurnal i sistematizarea lor n
cartea-mare. Elaborarea balanei de verificare dup inventariere
7) Determinarea rezulatului exerciiului i repartizarea acestuia. Sistematizarea
datelor n cartea mare i ntocmirea balanei de verificare final
8) nchiderea conturilor
9) Elaborarea situaiilor financiare
Fig.nr. 4. Demersul general de organizare a lucrrilor contabilitii

Etapele 4-8 din demersul general de organizare a lucrrilor contabilitii sunt cunoscute n
literatura de specialitate sub denumirea de lucrri premergtoare (pregtitoare) ntocmirii bilanului.
Succesiunea lucrrilor contabilitii n vederea elaborrii situaiilor financiare (conturilor
anuale) este n general aceeai, indiferent de legislaiile contabile naionale aplicabile.

Teme de verificare
TV 7.1. Legtura dintre contabilitatea curent i situaiile financiare. Lucrrile contabile de
nchidere a exerciiului financiar
1 Enumerai etapele premergtoare ntocmirii bilanului
Rspuns:










7.2. Coninutul i forma situaiilor financiare anuale simplificate
Potrivit legislaiei n vigoare numrul componentelor i complexitatea situaiilor financiare
ntocmite de persoanele juridice difer n funcie de criteriile de mrime n care se ncadreaz acestea,
i anume:
Persoanele juridice care la data bilanului depesc limitele a dou dintre urmtoarele trei
criterii: total active 3.650.000 euro; cifra de afaceri net 7.300.000 euro i numr mediu de salariai n
cursul exerciiului financiar 50, ntocmesc situaii financiare anuale care cuprind:
- bilan;
- cont de profit i pierdere;
- situaia modificrilor capitalului propriu;
- situaia fluxurilor de numerar;
- notele explicative la situaiile financiare anuale.
Persoanele juridice care la data bilanului nu depesc limitele a dou dintre criteriile de
mrime prevzute anterior ntocmesc situaii financiare anuale simplificate care cuprind:
131
- bilan prescurtat;
- cont de profit i pierdere;
- note explicative la situaiile financiare anuale simplificate.
Opional, ele pot ntocmi situaia modificrilor capitalului propriu i/sau situaia fluxurilor de
numerar.
Situaiile financiare anuale, respectiv situaiile financiare anuale simplificate constituie un tot
unitar i ofer o imagine fidel a activelor, datoriilor, poziiei financiare, profitului sau pierderii
entitii.
7.2.1. Bilanul
Bilanul, n calitatea lui de document contabil de sintez, prezint activul, capitalurile proprii i
datoriile entitii la nchiderea exerciiului, precum i n celelalte momente cnd se ncheie, potrivit
dispoziiilor legale. Aceast situaie financiar de sintez include toate elementele de activ, datorii i
capitaluri proprii grupate dup natur i lichiditate, respectiv dup natur i exigibilitate.
Bilanul structureaz activele n ordinea cresctoare a lichiditii. Principalele structuri de activ
sunt activele imobilizate i activele circulante.
Grupa A. Activele imobilizate denumite i imobilizri, active fixe, valori imobilizate sunt
reprezentate prin acele bunuri i valori destinate a servi de o manier durabil, pe o perioad mai
ndelungat (mai mare de un an), activitatea entitii. Imobilizrile, prin destinaia lor, contribuie la
realizarea de noi bunuri, lucrri i servicii sau susin dezvoltarea de ansamblu a firmei, nefiind supuse,
de regul comercializrii.
Activele fixe sunt structurate n bilan pe trei subgrupe:
I) Imobilizri necorporale (nemateriale) denumite i imobilizri nemateriale sau active
intangibile, cuprind valorile economice de investiie care nu sunt concretizate n bunuri fizice. n
cadrul bilanului aceste imobilizri sunt structurate pe urmtoarele posturi:
1. Cheltuieli de constituire;
2. Cheltuieli de dezvoltare;
3. Concesiuni, brevete, licene, mrci comerciale, drepturi i active similare i alte imobilizari
necorporale;
4. Fond comercial i
5. Avansuri i imobilizri necorporale n curs de execuie.
II) Imobilizrile corporale (materiale), ca parte component a mijloacelor de producie,
reprezint bunuri fizice cu utilizare ndelungat care dein ponderea cea mai mare n totalul
imobilizrilor unei entiti productive. Aceast subgrup de bilan include urmtoarele posturi:
1. Terenuri i construcii;
2. Instalaii tehnice i maini;
3. Alte instalaii, utilaje i mobilier i
4. Avansuri i imobilizri corporale n curs.
III) Imobilizrile financiare sunt reprezentate prin acele investiii, concretizate n titluri sau
nu, realizate de unitate pe termen mai mare de un an, n scopul exercitrii unui control, a unei influene
semnificative n gestiunea unitii finanate sau doar pentru a realiza venituri financiare (dividende,
dobnzi). n cadrul bilanului aceste imobilizri sunt structurate pe urmtoarele posturi: [4, p. 474]
1. Aciuni deinute la entitile afiliate;
2. mprumuturi acordate entitilor afiliate;
3. Interese de participare;
4. mprumuturi acordate entitilor de care compania este legat n virtutea intereselor de
participare;
5. Investiii deinute ca imobilizri i
6. Alte mprumuturi.
Spre deosebire de contabilitatea curent unde activele imobilizate figureaz la valoarea de
intrare, n bilan aceste elemente sunt reflectate la valoarea contabil (valoarea de intrare amortizri
ajustri pentru depreciere). n cazul imobilizrilor financiare, care nu fac obiectul amortizrii, valoarea

contabil se obine pornind de la valoarea de intrare diminuat de eventualele ajustri pentru pierderea
de valoare.
Active imobilizate total constituie un rnd din bilan care nsumeaz valoarea totalurilor de
la imobilizrile necorporale, imobilizrile corporale i imobilizrile financiare.
Grupa B. Activele circulante, denumite i active curente, valori circulante, bunuri mobile sau
mijloace circulante sunt reprezentate prin ansamblul activelor [...] care datorit destinaiei i naturii
lor, nu au vocaia de a rmne durabil n ntreprindere cu excepia acelora legate de particularitile
entitii (ciclul lung al fabricaiei).[2, p. 87] Ele se caracterizeaz printr-o vitez de rotaie mare i
servesc, n general, activitatea entitii pe o perioad mai mic de un an.
Activele circulante sunt structurate n bilan, dup natura i destinaia lor n: stocuri, creane pe
termen scurt, investiii pe termen scurt i casa i conturi la bnci.
I) Stocurile (inclusiv producia n curs de execuie) includ ansamblul bunurilor i serviciilor
din cadrul entitii, destinate fie vnzrii n aceeai stare sau dup prelucrarea lor n procesul de
producie, fie consumului de la prima lor utilizare. n bilan, subgrupa stocurilor este structurat pe
urmtoarele posturi:
1. Materii prime i materiale consumabile;
2. Producia n curs de execuie;
3. Produse finite i mrfuri i
4. Avansuri pentru cumprri de stocuri.
n cadrul acestor posturi valoarea de intrare a elementelor stocabile este corectat n plus/minus
cu diferenele de pre aferente din care se scade valoarea ajustrilor pentru depreciere existente, iar n
cazul mrfurilor evideniate la pre de vnzare cu amnuntul i valoarea taxei pe valoarea adugat
neexigibil.
II) Creanele (Sumele care urmeaz s fie ncasate dup o perioad mai mare de un an trebuie
prezentate separat pentru fiecare element) ofer informaii referitoare la drepturile unitii fa de teri
care urmeaz s se deconteze ntr-o perioad de pn la un an.
Aceast subgrup de bilan include urmtoarele posturi:
1. Creane comerciale;
2. Sume de ncasat de la entitile afiliate;
3. Sume de ncasat de la entitile de care compania este legat n virtutea intereselor de
participare;
4. Alte creane i
5. Capital subscris i nevrsat.
Din valoarea de intrare creanelor se deduc ajustrile pentru depreciere constituite.
III) Investiiile pe termen scurt sunt rezultatul plasrii excedentelor de trezorerie pe o perioad
de pn la un an. Acestea sunt reprezentate sau nu prin titluri de valoare negociabile achiziionate
pentru a fi revndute n viitorul apropiat, n vederea obinerii unor ctiguri financiare sub form de
dividende, dobnzi sau din diferena favorabil obinut la revnzare. n bilan grupa investiiilor pe
termen scurt este structurat pe dou posturi:
1. Aciuni deinute la entitile afiliate i
2. Alte investiii pe termen scurt;
n cadrul celui de-al doilea post sunt incluse i efectele de ncasat, respectiv, efectele remise
spre scontare, iar din valoarea de intrare a investiiilor pe termen scurt se deduc ajustrile pentru
pierderea de valoare constituite.
IV) Casa i conturile la bnci sunt reprezentate de lichiditi i echivalente ale acestora
gestionate prin casieria i conturile unitii deschise la bnci. Prin aceast subgrup de bilan se
prezint informaii referitoare la: disponibilitile existente n cecuri de ncasat, conturi la bnci n lei,
conturi la bnci n valut, sume n curs de decontare; numerarul din casieria unitii; alte valori;
lichiditile din conturile de acreditive; avansurile de trezorerie acordate i nedecontate.
Active circulante total nsumeaz valoarea stocurilor, creanelor, investiiilor financiare pe
termen scurt i disponibilitilor unitii.
Grupa C) Cheltuielile n avans sunt acele cheltuieli pltite cu anticipaie, cum sunt:
cheltuielile cu reparaiile capitale neprevizibile, reparaii curente i revizii tehnice, abonamente, chirii
i alte cheltuieli efectuate anticipat, cheltuieli ce sunt aferente exerciiului urmtor. Apariia
133
cheltuielilor nregistrate n avans n bilan constituie consecina aplicrii principiilor: continuitii
activitii, independenei exerciiilor i prudenei.
Grupa D) Datorii: sumelele care trebuie pltite ntr-o perioad de pn la un an
(cunoscute i sub denumirea de datorii pe termen scurt sau datorii curente). n general, datoria
reprezint obligaia asumat de o persoan (debitor) fa de o alt persoan (creditor) atestat ntr-un
raport juridic, privind restituirea la un anumit termen a unei sume de bani sau bunuri, prestarea unor
lucrri, servicii, etc.[1, p. 84] Aceast structur exprim resursele strine de care beneficiaz o entitate
pe o perioad de pn la un an pentru finanarea activitii proprii, fiind mprit pe urmtoarele
posturi:
1. mprumuturi din emisiunea de obligaiuni, prezentndu-se separat mprumuturile din
emisiunea de obligaiuni convertibile;
2. Sume datorate instituiilor de credit;
3. Avansuri ncasate n contul comenzilor;
4. Datorii comerciale furnizori;
5. Efecte de comer de pltit;
6. Sume datorate entitilor afiliate;
7. Sume datorate entitilor de care compania este legat n virtutea intereselor de participare i
8. Alte datorii, inclusiv datoriile fiscale i datoriile privind asigurrile sociale.
Din valoarea mprumuturilor din emisiuni de obligaiuni se deduc primele de rambursare a
obligaiunilor.
Grupa E) Active circulante nete/datorii curente nete prezint rezultatul diferenei dintre
valoarea activelor circulante la care se adaug cheltuielile n avans, pe de o parte, i valoarea datoriilor
pe termen scurt la care se adaug veniturile n avans, pe de alt parte.
Grupa F) Total active minus datorii curente reprezint suma dintre valoarea activelor
imobilizate i activele circulante nete/datoriile curente nete.
Grupa G) Datorii: Sumele ce trebuie pltite ntr-o perioad mai mare de un an reflect
resursele strine folosite de unitate pe o perioad de peste un an pentru finanarea activitii proprii.
Aceast structur exprim resursele strine de care beneficiaz o entitate pe o perioad de pn la un
an pentru finanarea activitii proprii, fiind mprit pe urmtoarele posturi:
1. mprumuturi din emisiunea de obligaiuni, prezentndu-se separat mprumuturile din
emisiunea de obligaiuni convertibile;
2. Sume datorate instituiilor de credit;
3. Avansuri ncasate n contul comenzilor;
4. Datorii comerciale furnizori;
5. Efecte de comer de pltit;
6. Sume datorate entitilor afiliate;
7. Sume datorate entitilor de care compania este legat n virtutea intereselor de participare i
8. Alte datorii, inclusiv datoriile fiscale i datoriile privind asigurrile sociale.
Din valoarea mprumuturilor din emisiuni de obligaiuni se deduc primele de rambursare a
obligaiunilor.
Grupa H) Provizioanele. Ca structur de bilan, provizioanele reprezint resurse destinate
acoperirii de riscuri i cheltuieli pe care evenimentele survenite sau n curs de desfurare le fac
probabile; astfel de evenimente privesc cazuri precise, dar realizarea lor este nesigur. [2, p. 98]
Potrivit legislaiei n vigoare entitile autohtone pot constitui provizioane pentru multiple riscuri i
cheltuieli, aceast grup fiind structurat pe trei posturi:
1. Provizioane pentru pensii i obligaii similare;
2. Provizioane pentru impozite i
3. Alte provizioane.
Grupa I) Veniturile n avans reprezint sumele ncasate sau creanele generate de vnzarea
unor bunuri sau prestaii care nu afecteaz veniturile exerciiului. n aceast categorie sunt ncadrate
veniturile ncasate anticipat reprezentnd chirii, locaii de gestiune, abonamente, prime de asigurare,
veniturile de realizat la vnzrile de mrfuri cu plata n rate i partea din valoarea subveniilor pentru
investiii care urmeaz a fi virate la venituri. n bilan veniturile n avans se structureaz pe
urmtoarele posturi:

1. Subvenii pentru investiii i
2. Venituri nregistrate n avans-total, din care:
- Sume de reluat ntr-o perioad de pn la un an;
- Sume de reluat ntr-o perioad mai mare de un an i
- Fond comercial negativ.
Grupa J) Capitalul i rezervele reprezint drepturile proprietarilor asupra activelor unei
persoane juridice, dup deducerea tuturor datoriilor. Acestea sunt dobndite prin aporturi la capital i
prin autofinanare, fiind prezentate n bilan pe urmtoarele subgrupe:
I) Capitalul este reprezentat de capital social, patrimoniul regiei etc., n funcie de forma
juridic a entitii. n bilan (i n contabilitatea curent) se prezint distinct valoarea capitalului
subscris nevrsat i a celui subscris vrsat, regsindu-se urmtoarele posturi:
1. Capital subscris vrsat;
2. Capital subscris nevrsat i
3. Patrimoniul regiei.
II) Primele de capital reprezint excedentul dintre valoare de emisiune i valoarea nominal a
aciunilor sau prilor sociale. n funcie de natura lor, acestea pot fi: de emisiune, de fuziune, de aport
i de conversie a obligaiunilor n aciuni.
III) Rezervele din reevaluare reprezint plusul de valoare stabilit cu ocazia reevalurii
activelor imobilizate de natura imobilizrilor corporale.
IV) Rezervelesunt reprezentate de resursele aflate o perioad ndelungat la dispoziia unitii,
constituite din profit sau alte surse autorizate de lege, destinate protejrii capitalului mpotriva
pierderilor sau utilizrii pe alte destinaii legale. n funcie de originea i natura lor, acestea sunt
prezentate n bilan pe urmtoarele categorii:
1. Rezerve legale;
2. Rezerve statutare sau contractuale;
3. Rezerve reprezentnd surplusul realizat din rezerve din reevaluare i
4. Alte rezerve.
Aciunile proprii reprezint titluri de capital care au fost emise la o dat anterioar i au fost
rscumprate, aflndu-se momentan n posesia entitii.
Ctigurile legate de instrumentele de capitaluri proprii reprezint diferena ntre preul de
vnzare al instrumentelor de capitaluri proprii i valoarea lor de rscumprare, respectiv ntre valoarea
nominal a instrumentelor anulate i valoarea lor de rscumprare.
Pierderile legate de instrumentele de capitaluri proprii se determin ca diferen ntre valoarea
de rscumprare a instrumentelor de capitaluri proprii i preul lor de vnzare, respectiv ntre valoarea
de rscumprare a instrumentelor anulate i valoarea lor nominal.
V) Profitul sau pierderea reportat () este reprezentat de rezultatele exerciiilor precedente,
concretizate n profit (a crui repartizare a nu s-a realizat) sau pierdere (a crei acoperire s-a amnat).
VI) Profitul sau pierderea exerciiului financiar constituie expresia sintetic a eficienei
economice nregistrat de entitate pe parcursul exerciiului care se ncheie, stabilindu-se ca raport ntre
mrimea veniturilor i mrimea cheltuielilor nregistrate, cumulat de la nceputul exerciiului. Acesta
se concretizeaz n profit, dac veniturile depesc cheltuielile, i pierdere, n situaia invers.
Repartizarea profitului ofer informaii referitoare la mrimea repartizrilor efectuate din
profit n cursul exerciiului financiar, potrivit prevederilor legale.
Capitaluri proprii-total nsumeaz valoarea capitalului, primelor de capital, rezervelor din
reevaluare, rezervelor, ctigurilor legate de instrumentele de capitaluri proprii, profitului reportat i
curent, din care se scade valoarea aciunilor proprii, pierderilor legate de instrumentele de capitaluri
proprii, pierderii reportate i curente i repartizrile din profit.
Patrimoniul public prezint informaii referitoare la mrimea capitalurilor aflate la dispoziia
companiilor i societilor naionale.
Capitaluri-total adaug la mrimea capitalurilor proprii valoarea patrimoniului public.

Teme de verificare
TV 7.2.1. Bilanul
1 Precizai modul de structurare a activelor n bilan
135
Rspuns:



7.2.2. Contul de profit i pierdere
Pornind de la constatarea c orice activitate economic i social este n acelai timp
consumatoare de resurse i productoare de rezultate, contabilitatea s-a confruntat cu necesitatea de a
studia i prezenta echilibrul specific proceselor interne transformatoare, care produc modificri
cantitative i calitative n masa i structura averii unei entiti. Aceste modificri sunt consecina
relaiilor care se stabilesc ntre cheltuielile i veniturile ocazionate de activitatea desfurat de o
unitate, reflectate sintetic sub forma rezultatului.
Bilanul propriu-zis, dei prezint mrimea rezultatului global, nu explic proveniena acestuia
i cauzele care l-au generat. Prin urmare, contabilitatea a fost determinat s ntocmeasc o alt situaie
anual care s specifice modul de formare a rezultatului i s favorizeze desprinderea unor concluzii
pertinente privitoare la performanele activitii entitii. Astfel, a fost elaborat contul de profit i
pierdere (contul de rezultate). [5, p. 200]
Legislaia contabil din ara noastr a adoptat un model al contului de profit i pierdere sub
form de list, n care veniturile i cheltuielile sunt structurate dup natura i coninutul lor economic.
Un asemenea model trebuie s cuprind informaii referitoare la: cifra de afaceri net, veniturile i
cheltuielile exerciiului, grupate dup natura lor, precum i rezultatul exerciiului (profit sau pierdere).
[7, punctul 250, alin. (1)]
Principalele structuri din contul de profit i pierdere sunt: veniturile din exploatare; cheltuielile
de exploatare; rezultatul din exploatare; veniturile financiare; cheltuielile financiare; rezultatul
financiar; rezultatul curent; veniturile extraordinare; cheltuielile extraordinare; rezultatul extraordinar;
rezultatul brut; impozitul pe profit i rezultatul net al exerciiului.
I. Veniturile din exploatare sunt constituite din acele venituri obinute ca rezultat al realizrii
obiectului de activitate, concretizate n: cifra de afaceri net, variaia stocurilor, producia imobilizat
i alte venituri din exploatare.
1) Cifra de afaceri net include valorile rezultate din vnzarea de bunuri i prestarea de
servicii care intr n categoria activitilor curente ale unitii, dup scderea reducerilor comerciale, a
taxei pe valoarea adugat i a altor impozite i taxe aferente. Cifra de afaceri se calculeaz prin
nsumarea veniturilor rezultate din livrrile de bunuri, prestrile de servicii i a altor venituri din
exploatare, mai puin reducerile acordate clienilor. Principalele componente ale cifrei de afaceri nete
sunt producia vndut, veniturile din vnzarea mrfurilor, reducerile comerciale acordate, veniturile
din dobnzi nregistrate de entitile radiate din Registrul general i care mai au n derulare contracte
de leasing i veniturile din subvenii de exploatare aferente cifrei de afaceri nete.
a) Producia vndut reflect preul de vnzare (exclusiv TVA) al produselor finite,
semifabricatelor, produselor reziduale, lucrrilor, studiilor i cercetrilor executate, serviciilor prestate
precum i veniturile din redevene, locaii de gestiune, chirii i activiti diverse facturate.
b) Veniturile din vnzarea mrfurilor exprim preul de vnzare (exclusiv TVA) al bunurilor
achiziionate de la teri i revndute n aceeai stare sau preul de vnzare al bunurilor obinute din
procesul de exploatare i vndute prin magazinele proprii de prezentare i desfacere.
c) Reducerile comerciale acordate se refer la rabaturi, remize i risturnuri acordate clienilor
ulterior facturrii, indiferent de perioada la care se refer aceste reduceri.
d) Veniturile din dobnzi nregistrate de entitile radiate din Registrul general i care mai au
n derulare contracte de leasing al cror obiect principal de activitate l constituie leasingul reflect
dobnzile pe care le nregistreaz societile specializate la contractele de leasing.
e) Veniturile din subvenii de exploatare aferente cifrei de afaceri nete prezint informaii cu
privire la sumele primite sau de primit de la bugetul de stat sau organismele publice locale sau alte
instituii pentru realizarea cifrei de afaceri.

2) Veniturile aferente costului produciei n curs de execuie evideniaz costul de producie
al produselor stocate (inclusiv al produciei n curs de execuie), precum i variaia acestuia. Pentru
variaia stocurilor sunt rezervate n contul de profit i pierdere dou rnduri:
- sold creditor (stocaj);
- sold debitor (destocaj).
3) Producia realizat de entitate pentru scopurile sale proprii i capitalizat reflect valoarea
imobilizrilor corporale i necorporale realizate n regie proprie, exprimat n costuri efective de
producie. Evaluarea produciei stocate i a produciei de imobilizri n costuri efective de producie
constituie consecina aplicrii principiului prudenei n evaluare.
4) Alte venituri din exploatare este un post ce prezint informaii referitoare la celelalte
venituri aferente activitii de exploatare, inclusiv subveniile aferente acestora, care nu se regsesc n
structurile anterioare, cu prezentarea distinct a veniturilor din fondul comercial negativ.
II. Cheltuielile de exploatare reflect eforturile efectuate de entitate n realizarea obiectului de
baz al activitii, pentru obinerea veniturilor. Aceste cheltuieli sunt structurate n: cheltuieli cu
materiile prime i materialele consumabile; alte cheltuieli materiale; alte cheltuieli externe; cheltuieli
privind mrfurile; reducerile comerciale primite; cheltuieli cu personalul; ajustri de valoare privind
imobilizrile corporale i necorporale; ajustarea valorii activelor circulante; alte cheltuieli de
exploatare i ajustri privind provizioanele pentru riscuri i cheltuieli.
1) Cheltuielile cu materii prime i materiale consumabile evideniaz costurile ocazionate de
consumul materiilor prime i materialelor consumabile, mai puin subveniile aferente acestor active.
2) Alte cheltuieli materiale cumuleaz informaii cu privire la cheltuielile generate de
materialele de natura obiectelor de inventar date n folosin, costul materialelor nestocate incluse
direct pe cheltuieli, cheltuielile privind animalele i psrile i cheltuielile privind ambalajele.
3) Alte cheltuieli externe (cu energie i ap) prezint valoarea energiei i apei consumate din
afara unitii, mai puin subveniile aferente acestor consumuri.
4) Cheltuielile privind mrfurile evideniaz costul de achiziie al mrfurilor vndute n cursul
exerciiului.
5) Reducerile comerciale primite se refer la rabaturi, remize i risturnuri primite de la
furnizori ulterior facturrii, indiferent de perioada la care se refer aceste reduceri.
6) Cheltuielile cu personalul reflect costul manoperei, concretizat n efortul fcut de unitate
att pentru remunerarea salariailor i a colaboratorilor, precum i pentru asigurrile i protecia
social. Valoarea cheltuielilor cu personalul este prezentat separat pe dou componente: salarii i
indemnizaii; cheltuieli cu asigurrile i protecia social (din care sunt sczute subveniile de
exploatare pentru asigurri i protecie social).
7 a) Ajustrile de valoare privind imobilizrilor corporale i necorporale ofer informaii
referitoare la cheltuielile generate de amortizarea imobilizrilor i de constituirea sau suplimentarea
ajustrilor pentru deprecierea imobilizrilor corporale, necorporale i n curs, precum i la veniturile
care s-au obinut din reluarea ajustrilor pentru deprecierea imobilizrilor corporale, necorporale i n
curs.
7 b) Ajustarea valorii activelor circulante evideniaz, pe de o parte, cheltuielile cu scoaterea
din eviden a creanelor nencasabile i de constituire a ajustrilor pentru deprecierea activelor
circulante, iar pe de alt parte, veniturile din reactivarea creanelor fa de clieni i debitori diveri i
din anularea ajustrilor pentru deprecierea activelor circulante.
8) Alte cheltuieli de exploatare regrupeaz acele cheltuieli legate de exploatare care nu se
regsesc n structurile prezentate anterior cum sunt:
1) Cheltuielile privind prestaiile externe vizeaz cheltuielile ocazionate de procurarea
serviciilor din afara unitii cum sunt: ntreinerea i reparaiile; redevenele, locaiile de gestiune i
chiriile; studiile i cercetrile; asigurrile; alte servicii executate de teri (colaboratori; comisioane i
onorarii; protocol, reclam i publicitate; transport de bunuri i persoane; deplasri, detari i
transferri; pot i telecomunicaii; servicii bancare; alte cheltuieli cu serviciile excutate de teri), din
care sunt sczute subveniile de exploatare pentru alte cheltuieli de exploatare;
2) Cheltuielile cu alte impozite, taxe i vrsminte asimilate grupeaz cheltuielile unitii n
relaia cu bugetul central, bugetele locale, alte organisme publice, generate de impozite, taxe,
contribuii i vrsminte similare, datorate potrivit legislaiei fiscale n vigoare;
137
3) Alte cheltuieli, structur a contului de profit i pierdere care regrupeaz informaii
referitoare la cheltuielile cu protecia mediului nconjurtor i alte cheltuieli de exploatare.
Sunt prezentate distinct n contul de profit i pierdere cheltuielile privind dobnzile nregistrate
de entitile radiate din Registrul general i care mai au n derulare contracte de leasing, respectiv
ajustrile privind provizioanele aferente activitii de exploatare;
III. Profitul sau pierderea din exploatare rezult din compararea totalului veniturilor din
exploatare cu totalul cheltuielilor din exploatare i se concretizeaz n profit (dac veniturile sunt mai
mari) sau n pierdere (situaia invers).
IV. Veniturile financiare apar ca urmare a implicrii entitilor n activitatea financiar.
Activitatea financiar nu se refer la operaiuni industriale sau de comercializare, ci la operaiunile de
atragere i de plasare a capitalului (operaii de finanare). Din aceast activitate se pot obine venituri,
din plasarea capitalului propriu n activitatea altor firme, i apar cheltuieli, n cazul folosirii de resurse
financiare strine. Veniturile financiare reprezint contravaloarea remunerrii capitalului propriu
investit n activitatea altor uniti sau sunt o consecin a factorilor conjuncturali [5, p. 208]. Veniturile
financiare, structurate dup natura lor, se concretizeaz n: venituri din interese de participare; venituri
din alte investiii financiare i creane care fac parte din activele imobilizate; venituri din dobnzi i
alte venituri financiare.
9) Veniturile din interese de participare evideniaz sumele ncasate sau de ncasat sub form
de dividende pentru titlurile de participare deinute la alte entiti, cu menionarea distinct a
veniturilor din participaiile deinute la entitile afiliate.
10) Veniturile din alte investiii i mprumuturi care fac parte din activele imobilizate
grupeaz informaii referitoare la sumele ncasate sau de ncasat sub form de dobnzi pentru
mprumuturile acordate pe termen lung altor entiti, cu menionarea distinct a dobnzilor aferente
mprumuturilor acordate entitilor afiliate.
11) Veniturile din dobnzi se refer la dobnzile ncasate sau de ncasat pentru mprumuturile
acordate pe termen scurt, pentru titlurile de plasament deinute i pentru disponibilitile pstrate n
conturi bancare. Dobnzile ncasate sau de ncasat de la entitile afiliate au alocat un rnd separat n
cadrul contului de profit i pierdere.
n categoria altor venituri financiare se includ venituri financiare diverse ca natur, cum sunt:
dividende i dobnzi pentru investiiile financiare deinute pe termen scurt; preul de vnzare al
imobilizrilor financiare cedate; diferenele favorabile ntre valoarea de cesiune a investiiilor
financiare pe termen scurt i valoarea lor contabil; diferenele favorabile de curs valutar; sconturile
obinute i alte venituri din activitatea financiar.
V. Cheltuielile financiare constituie contraprestaia pe care trebuie s o acorde unitatea pentru
folosirea resurselor financiare strine sau rezultatul unor factori conjuncturali. Potrivit reglementrilor
contabile naionale, cheltuielile financiare din contul de profit i pierdere simplificat include
urmtoarele elemente: ajustarea valorii imobilizrilor financiare i a investiiilor financiare pe termen
scurt; cheltuielile privind dobnzile i alte cheltuieli financiare.
12) Ajustri de valoare privind imobilizrile financiare i investiiile financiare deinute ca
active circulante ofer informaii cu privire la mrimea cheltuielilor ocazionate de constituirea sau
suplimentarea ajustrilor de natur financiar i a celor generate de amortizarea primelor de
rambursare a obligaiunilor, dar i la veniturile rezultate n urma relurii ajustrilor de natur
financiar.
13) Cheltuielile privind dobnzileexprim sumele pltite sau de achitat pentru mprumuturile
primite de la teri, cu evidenierea distinct a dobnzilor generate de relaia cu entitile afiliate.
Alte cheltuieli financiare constituie un post eterogen al contului de profit i pierdere care
reunete informaii referitoare la: pierderile din creane legate de participaii; valoarea contabil a
imobilizrilor financiare cedate; diferenele nefavorabile dintre valoarea de cesiune a investiiilor
financiare pe termen scurt i valoarea lor contabil; diferenele nefavorabile de curs valutar; sconturile
acordate i alte cheltuieli din activitatea financiar.
VI. Similar rezultatului din exploatare se determin i profitul sau pierderea financiar () ca
diferen ntre totalul veniturilor financiare i totalul cheltuielilor financiare.
14. Profitul sau pierderea curent () exprim bogia creat de activitatea curent (exploatare
i financiar) desfurat de o unitate. Acesta reprezint diferena dintre totalul veniturilor curente (din

exploatare i financiare) i totalul cheltuielilor curente (de exploatare i financiare) sau suma algebric
dintre rezultatul din exploatare i rezultatul financiar.
15. Veniturile extraordinare conin informaii privind veniturile rezultate din compensaii i
subvenii primite pentru cheltuieli sau pierderi din calamiti i alte evenimente extraordinare.
16. Cheltuielile extraordinare vizeaz acele cheltuieli generate de operaii extraordinare,
accidentale care au loc n activitatea unei entiti, reprezentate de calamiti, exproprieri de active i
alte evenimente extraordinare.
17. Din compararea mrimii veniturilor extraordinare cu cea a cheltuielilor extraordinare se
obine profitul sau pierderea din activitatea extraordinar.
VII. Veniturile totale prezint informaii referitoare la totalitatea veniturilor anuale ale entitii
obinute din activitatea de exploatare, financiar i extrordinar;
VIII. Cheltuielile totale prezint informaii referitoare la totalitatea cheltuielilor anuale ale
entitii determinate de activitatea de exploatare, financiar i extrordinar;
IX. Profitul sau pierderea brut () se obine prin deducerea din veniturile totale (din
exploatare, financiare i extraordinare) a cheltuielilor totale (privind exploatarea, financiare i
extraordinare). Dac cheltuielile totale sunt superioare veniturilor totale, rezultatul brut al exerciiului
se concretizeaz n pierdere. n situaia invers rezultatul brut al exerciiului se materializeaz n profit,
care este supus impozitrii i care difer de rezultatul net al exerciiului. Practic, fiecare din activitile
avute n vedere anterior (de exploatare, financiar i extraordinar) dau un sold, care reflect diferena
aritmetic ntre intrri i ieiri i care dau coninut unui rezultat. Suma acestor rezultate pariale este
diminuat, n final, de impozitul pe profit.
18. Impozitul pe profit se determin prin aplicarea cotei legale (actualmente de 16 %) asupra
bazei impozabile, rezultnd sarcina fiscal anual definitiv fa de buget.
19. Alte impozite care nu apar n elementele de mai sus reflect impozitul pe venit datorat de
microntreprinderi i a altor impozite, conform reglementrilor emise n acest scop.
20. Profitul sau pierderea net () a exerciiului financiar reflect rezultatul aflat la dispoziia
entitii dup nchiderea exerciiului. Dac din profitul brut al exerciiului se deduce impozitul pe
profit i/sau alte cheltuieli cu impozitele, se obine rezultatul (profitul) net al exerciiului. El
reprezint partea din rezultat care se cuvine proprietarilor, pentru aporturile puse la dispoziia
societii. Din acest motiv, acionarii/asociaii sunt ndreptii s hotrasc destinaiile pe care va fi
repartizat rezultatul obinut de societatea ai crei proprietari sunt, iar repartizarea se realizeaz de ctre
organul suprem de conducere al unitii (adunarea general).
Pierderea net a exerciiului se poate determina prin dou modaliti: prin nsumarea pierderii
brute cu impozitul pe profit i cu alte impozite care nu apar n elementele de mai sus, respectiv, prin
cumularea impozitului pe profit cu alte impozite care nu apar n elementele de mai sus din care se
scade mrimea profitului brut.

Teme de verificare
TV 7.2.2. Contul de profit i pierdere
1 Caracterizai cifra de afaceri net
Rspuns:






7.2.3 Situaia modificrilor capitalurilor proprii
Situaiilor financiare tradiionale li s-a adugat i o alt component, situaia modificrilor
capitalurilor proprii. Deoarece evaluarea corect a modificrilor poziiei financiare nregistrate de o
entitate depinde de luarea n considerare a tuturor ctigurilor i pierderilor, utilizatorii trebuie s
139
dispun de o situaie distinct n cadrul situaiilor financiare care s prezinte ctigurile i pierderile
totale ale unitii (inclusiv cele care sunt incluse direct n capitalul propriu).
n viziunea IASB, unitile trebuie s prezinte o situaie distinct, n cadrul situaiilor financiare
anuale, care s reflecte: [6, punctul 106, pp. A 404-A405] rezultatul global total aferent perioadei,
evideniind separat valorile totale atribuibile proprietarilor societii-mam i intereselor care nu
controleaz; pentru fiecare structur de capitaluri proprii, efectul aplicrii retroactive sau al retratrii
retroactive recunoscute de IAS 8 Politici contabile, modificri ale estimrilor contabile i erori i
pentru fiecare component a capitalurilor proprii, o reconciliere ntre valoarea contabil de la nceputul
i cea de la finalul perioadei, prezentnd distinct modificrile care rezult din: (i) profit sau pierdere;
(ii) alte elemente ale rezultatului global; i (iii) tranzacii cu proprietarii, prezentnd separat
contribuiile de la i distribuirile ctre proprietari i modificrile privind participaiile n capitalurile
proprii n cadrul filialelor care nu duc la o pierdere a controlului.
De asemenea, entitile trebuie s prezinte fie n situaia modificrilor capitalului propriu, fie n
notele explicative: valoarea tranzaciilor de capital cu proprietarii i distribuiile ctre acetia; soldul
profitului cumulat sau al pierderii cumulate la nceputul perioadei, la data elaborrii bilanului i
modificrile intervenite pe parcursul exerciiului; o comparaie ntre valoarea contabil a fiecrei clase
de capitaluri vrsate i a fiecrei rezerve la nceputul i sfritul perioadei, cu prezentarea distinct a
modificrilor intervenite.
Modificrile de capitaluri proprii intervenite n perioada dintre dou bilanuri succesive indic
sporirea sau reducerea activului net n cursul perioadei, n conformitate cu principiile specifice de
evaluare folosite n conturile anuale. Dac se elimin modificrile cauzate de tranzacii cu acionarii
(aporturi sau retrageri de capital i distribuiile de dividende), modificarea total a capitalului propriu
indic profiturile sau pierderile globale determinate de activitile unitii n decursul perioadei.
Reglementrile contabile romneti prevd ca n Situaia modificrilor capitalului propriu s
fie prezentate informaii referitoare la urmtoarele elemente de capital propriu: capital subscris; prime
de capital; rezerve din reevaluare; rezerve legale; rezerve statutare sau contractuale; rezerve de valoare
just; rezerve reprezentnd surplusul realizat din rezerve din reevaluare; rezerve din diferene de curs
valutar n relaie cu investiia net ntr-o entitate strin; alte rezerve; rezerve din conversie; rezultat
reportat reprezentnd profitul nerepartizat sau pierderea neacoperit; rezultat reportat provenit din
aplicarea pentru prima dat a IAS (cu excepia IAS 29); rezultat reportat provenit din corectarea
erorilor contabile; rezultatul reportat provenit din trecerea la aplicarea Reglementrilor contabile
conforme cu Directiva a IV-a a Comunitilor Economice Europene; rezultatul exerciiului financiar.
n cazul tuturor elementelor menionate trebuie s se prezinte soldul la nceputul anului, sporirile i
reducerile din cursul exerciiului, respectiv, soldul la sfritul anului. De asemenea, informaiile cifrice
referitoare la elementele de capital propriu trebuie s fie nsoite de date privind natura modificrilor,
eventualul tratament fiscal aplicat (dac este cazul) i orice alte informaii de importan semnificativ.
7.2.4. Situaia fluxurilor de numerar
Rolul pe care l ndeplinete trezoreria n finanarea activitii i n asigurarea perenitii unei
entiti, a fcut ca, n ultimul timp, analizele fundamentate pe conceptul de trezorerie s fie considerate
de prim importan. Utilizatorii situaiilor financiare anuale sunt din ce n ce mai mult interesai s
aprecieze capacitatea unitii de a genera lichiditi i echivalente de lichiditi, momentul i sigurana
apariiei lor, precum i necesitile de finanare ale entitii. Trezoreria st la baza determinrii unor
indicatori de analiz i gestiune financiar pe termen scurt (asigurarea solvabilitii) i pe termen lung
(determinarea nevoii de finanare), favoriznd totodat elaborarea previziunilor privind evoluia
situaiei financiare a unitii.
Situaia fluxurilor de numerar a aprut ca rspuns la aceste nevoi concrete. Aceasta permite
utilizatorilor situaiilor financiare: (i) s evalueze capacitatea ntreprinderii de a degaja lichiditi; (ii)
s determine necesitile de lichiditi; (iii) s prevad scadenele i riscul ncasrilor viitoare; (iv) s
compare rezultatele ntreprinderii, prin eliminarea efectelor utilizrii diferitelor metode contabile
pentru aceleai operaii i evenimente. [3, p. 222]
Importana i utilitatea situaiei fluxurilor de numerar se dezvluie n contextul folosirii
mpreun cu celelalte situaii financiare a informaiilor coninute, permindu-le utilizatorilor s

evalueze modificarea activului net al entitii, structura sa financiar (inclusiv lichiditatea i
solvabilitatea) i capacitatea de a influena valoarea i momentul producerii fluxurilor de lichiditi, n
vederea adaptrii la circumstanele i oportunitile n continu schimbare.
Potrivit punctului 10 din IAS 7 Situaia fluxurilor de trezorerie, o unitate trebuie s prezinte
fluxurile de trezorerie (intrri i ieiri de lichiditi) din cursul perioadei, clasificate pe activiti: de
exploatare, de investiie i de finanare. O asemenea structurare are ca obiectiv oferirea de informaii
utilizatorilor, care s le permit aprecierea efectelor acestor activiti asupra situaiei financiare a
entitii, mrimii lichiditilor i echivalentelor de lichiditi, precum i relaiilor ce se stabilesc ntre
activiti. Lichiditile se refer la disponibilitile bneti i depozitele la vedere, iar echivalentele de
lichiditi la investiiile financiare pe termen scurt, cu lichiditate foarte mare, care pot fi transformate
uor ntr-o sum cuantificabil de disponibiliti i care prezint un risc redus de variaie a valorii.
Dac activitatea de exploatare a unei entiti este principala activitate generatoare de venit
(disponibiliti), activitatea de investiie const n achiziionarea i nstrinarea de active pe termen
lung (inclusiv investiiile care nu sunt considerate echivalente de lichiditi), iar cea de finanare
include operaiile care modific mrimea i structura capitalurilor proprii i a datoriilor unei uniti.
Fluxurile de numerar generate de activitatea de exploatare apar ca urmare a desfurrii de
operaiuni i tranzacii din obiectul activitii de baz al unitii, generatoare de venituri ncasabile ori
de cheltuieli pltibile, ce intr n determinarea profitului net sau a pierderii. Astfel de fluxuri sunt
determinate de operaii de exploatare, cum sunt: ncasri din vnzri de bunuri, lucrri i servicii; pli
pentru cumprri de bunuri, lucrri i servicii; ncasri de redevene, comisioane, onorarii i alte
venituri; pli ctre i n numele angajailor; pli sau restituiri de impozite etc. De asemenea, o unitate
poate deine titluri de plasament n scopul tranzacionrii, caz n care acestea sunt asimilate stocurilor
achiziionate n vederea revnzrii. Fluxurile de trezorerie provenite din cumprarea i vnzarea
titlurilor de plasament sunt considerate, din acest motiv, operaii de exploatare. Nu sunt incluse n sfera
fluxurilor de trezorerie acele operaii de exploatare generatoare de venituri i cheltuieli care nu
determin intrri i ieiri de disponibiliti (de exemplu, cheltuielile i veniturile privind amortizri i
provizioane). Fluxurile de trezorerie generate de cumprarea sau vnzarea imobilizrilor nu sunt
incluse n activitatea de exploatare, ci n cea de investiii. n cazul instituiilor financiare,
mprumuturile acordate sau primite sunt considerate, de obicei, activiti de exploatare, din moment ce
se refer la principala activitate generatoare de venituri i cheltuieli a acestor entiti.
Fluxurile de numerar din activitatea de exploatare sunt cele mai relevante n analiza i
evaluarea unitii, deoarece exploatarea deine ponderea cea mai mare n totalul operaiunilor derulate.
Ele permit aprecierea msurii n care activitatea de exploatare a generat suficiente lichiditi pentru
meninerea capacitii de funcionare a unitii, rambursarea mprumuturilor, plata dividendelor,
realizarea de noi investiii, fr a apela la resurse de finanare externe. De asemenea, cunoaterea
fluxurilor de trezorerie din exploatare, coroborate cu alte informaii, permite previzionarea viitoarelor
fluxuri de trezorerie generate de activitatea de exploatare.
Fluxurile de numerar provenite din activitatea de investiii dein o pondere mai mic n totalul
circulaiei disponibilitilor din cadrul unitii, ceea ce nu nseamn c relevana lor este mai redus
dect a fluxurilor de exploatare. Prezentarea lor distinct este important ntruct reflect plile
actuale pentru procurarea de bunuri i valori ce contribuie la obinerea de venituri i ncasri viitoare.
Determin asemenea fluxuri de numerar activitile de investiii, cum sunt: plile efectuate pentru
dobndirea de imobilizri corporale, necorporale i alte active imobilizate (inclusiv cele realizate n
regie proprie i modernizrile); ncasrile din vnzri de imobilizri corporale, necorporale i alte
active imobilizate; plile pntru dobndirea de instrumente de capitaluri proprii sau de datorie ale altor
entiti i de interese n asocierile n participaie, cu excepia plilor pentru instrumentele considerate
echivalente de numerar sau pentru cele deinute n vederea plasrii sau tranzacionrii; ncasrile din
vnzarea de instrumente de capitaluri proprii sau de datorie ale altor entiti i de interese n asocierile
n participaie, cu excepia ncasrilor pentru instrumentele considerate echivalente de numerar sau
pentru cele deinute n vederea plasrii sau tranzacionrii; avansurile i mprumuturile acordate altor
entiti, exclusiv avansurile i mprumuturile acordate de o instituie financiar; ncasrile din
rambursarea avansurilor i mprumuturilor acordate altor entiti, exclusiv avansurile i mprumuturile
unei instituii financiar; plile aferente contractelor futures, forward, pe opiuni i swap (cu excepia
contractelor deinute n vederea tranzacionrii, plasamentului sau cnd plile sunt considerate
141
operaiuni de finanare); ncasrile din contracte futures, forward, pe opiuni i swap (cu excepia
contractelor deinute n scopul tranzacionrii, plasamentului sau cnd plile sunt considerate
operaiuni de finanare) [6, punctul 16, pp. A437-A438].
Fluxurile de numerar provenite din activitatea de finanare permit previzionarea nevoilor
viitoare de disponibiliti, determinate de retragerea fondurilor investite de ctre proprietari sau de
scadena rambursrii unor datorii. Operaiile de finanare care stau la baza unor asemenea circuite de
disponibiliti se concretizeaz n: ncasri din emisiuni de aciuni i alte instrumente de capital
propriu; pli ctre acionari determinate de retragerea lor din societate sau de rscumprarea propriilor
aciuni; ncasri din emisiuni de obligaiuni, bonuri de tezaur, titluri de mprumut ipotecar i a altor
titluri de credit pe termen scurt sau lung; pli pentru rscumprri de obligaiuni i rambursri de
mprumuturi; pli efectuate de locatar pentru reducerea obligaiilor provenite dintr-o operaiune de
leasing financiar.
Sunt ns i situaii n care o tranzacie singular poate s includ fluxuri de trezorerie care
corespund mai multor activiti. De exemplu, cnd rambursarea unui mprumut include att capitalul
mprumutat ct i dobnda aferent perioadei de creditare, valoarea mprumutului se ncadreaz n
activitatea de finanare, iar dobnda, n cea de exploatare. [6, punctul 16, p. A436]
Potrivit IAS nr. 7 o unitate trebuie s raporteze fluxurile de numerar din activitatea de
exploatare dup una din metodele:
-metoda direct, prin care sunt prezentate structurile principale de ncasri i pli;
-metoda indirect, prin care profitul net sau pierderea sunt ajustate cu efectele tranzaciilor ce
nu genereaz disponibiliti, amnrile ori angajamentele de pli sau ncasri din exploatare trecute ori
viitoare i cu elementele de venituri i cheltuieli asociate fluxurilor de trezorerie din invest iii i
finanri.
Dei norma menionat ofer posibilitatea opiunii ntre cele dou metode, totui, sugereaz
raportarea fluxurilor de trezorerie din activiti de exploatare potrivit primei metode. Se apreciaz c
metoda direct furnizeaz informaii ce sunt utile estimrii fluxurilor viitoare, date care nu sunt
disponibile n cazul folosirii metodei indirecte.
Fluxurile de numerar din activitatea de exploatare pot fi prezentate i conform metodei
indirecte, exemplificat n continuare (pentru un exerciiu financiar): [7, punctul 334, alin. (5)]
Profit brut
Ajustri pentru:
- Cheltuieli cu amortizarea
- Cheltuieli cu provizioanele i ajustrile pentru depreciere sau pierdere de valoare
- Venituri din reluri de provizioane i ajustri pentru depreciere sau pierdere de valoare
- Cheltuieli financiare
- Venituri financiare
- Cheltuieli privind activele cedate
- Venituri din vnzarea activelor
- Variaia soldurilor conturilor de creane comerciale i alte creane din exploatare
- Variaia soldurilor conturilor de datorii comerciale i alte datorii din exploatare
- Variaia soldurilor conturilor de stocuri
Numerar generat din exploatare
Dobnzi pltite
Impozit pe profit pltit.
Fluxurile de numerar din dobnzi i dividende ncasate sau pltite se prezint separat. Fiecare
dintre acestea se clasific ntr-o manier consecvent de la o perioad la alta, ca fiind generat fie de
activiti de exploatare, fie de investiie sau de finanare.
O entitate poate clasifica dobnda pltit, precum i dobnda i dividendele ncasate drept
fluxuri de numerar din exploatare, finanare i, respectiv, din investiie.
Dividendele pltite pot fi clasificate drept fluxuri de numerar din finanare sau exploatare.

7.2.5. Notele explicative la situaiile financiare anuale [7, Seciunea 5 Exemple de
prezentare a notelor explicative la situaiile financiare anuale]
Notele explicative la situaiile financiare anuale trebuie:
a) s prezinte informaii despre reglementrile contabile care au stat la baza ntocmirii
situaiilor financiare anuale i despre politicile contabile folosite;
b) s ofere informaii suplimentare care nu sunt prezentate n bilan, contul de profit i pierdere
i, dup caz, n situaia modificrilor capitalurilor proprii i/sau situaia fluxurilor de numerar, dar sunt
relevante pentru nelegerea oricrora dintre acestea.
7.2.5.1. Politicile contabile
Politicile contabile constau n ansamblul procedurilor adoptate de ctre conducerea entitii
pentru toate operaiunile desfurate, ncepnd de la ntocmirea documentelor justificative pn la
elaborarea situaiilor financiare anuale.
Politicile contabile reprezint principiile, bazele, conveniile, regulile i practicile specifice
aplicate de o entitate la ntocmirea i prezentarea situaiilor financiare anuale. Exemple de politici
contabile sunt urmtoarele: alegerea metodei de amortizare a imobilizrilor, reevaluarea imobilizrilor
corporale sau pstrarea costului istoric al acestora, capitalizarea dobnzii sau recunoaterea acesteia
drept cheltuial, alegerea metodei de evaluare a stocurilor, contabilitatea stocurilor prin inventarul
permanent sau intermitent etc.
Administratorii entitii trebuie s aprobe politici contabile pentru operaiunile derulate,
inclusiv proceduri proprii pentru situaiile prevzute de legislaie. n cazul entitilor care nu au
administratori, politicile contabile se aprob de persoanele care au obligaia gestionrii entitii
respective. Aceste politici trebuie elaborate avnd n vedere specificul activitii, de ctre specialiti n
domeniul economic i tehnic, cunosctori ai activitii desfurate i ai strategiei adoptate de entitate.
La elaborarea politicilor contabile trebuie respectate principiile contabile generale prevzute de
reglementri.
Politicile contabile trebuie elaborate astfel nct s se asigure furnizarea, prin situaiile
financiare anuale, a unor informaii care trebuie s fie:
a) inteligibile;
b) relevante pentru nevoile utilizatorilor n luarea deciziilor; i
c) credibile n sensul c:
- reprezint fidel activele, datoriile, poziia financiar i profitul sau pierderea entitii;
- sunt neutre;
- sunt prudente;
- sunt complete sub toate aspectele semnificative;
- evenimentele i tranzaciile sunt contabilizate i prezentate conform principiului prevalenei
economicului asupra juridicului, atunci cnd a fost aplicat acest principiu.
Potrivit principiului permanenei metodelor, modificarea politicilor contabile este permis n
dou situaii:
- dac sunt impuse de legislaie;
- dac modificarea are ca rezultat furnizarea de informaii mai relevante sau mai credibile
referitoare la operaiunile entitii.
Atunci cnd se procedeaz la modificri ale politicilor contabile se impune ca entitatea s
menioneze n notele explicative natura modificrii politicii contabile, precum i motivele pentru care
aplicarea noii politici contabile ofer informaii credibile i mai relevante, pentru ca utilizatorii s
poat aprecia dac noua politic contabil a fost aleas n mod adecvat, efectul modificrii asupra
rezultatelor raportate ale perioadei i tendina real a rezultatelor activitii entitii.
Potrivit legislaiei contabile romneti nu sunt considerate modificri ale politicilor contabile
urmtoarele situaii:
-adoptarea unei politici contabile pentru evenimente sau tranzacii care difer ca fond de
evenimentele sau tranzaciile nregistrate anterior;
-adoptarea unei politici contabile pentru tranzacii sau evenimente care nu au avut loc anterior
sau care au fost nesemnificative (sub aspectul informrii utilizatorilor).
143
7.2.5.2. Notele explicative
Notele explicative la situaiile financiare anuale trebuie s cuprind informaii privind
metodele de evaluare aplicate diferitelor elemente din situaiile financiare anuale i metodele utilizate
pentru calcularea ajustrilor de valoare. Pentru elementele incluse n situaiile financiare anuale care
sunt sau au fost iniial exprimate n moned strin (valut), trebuie prezentate bazele de conversie
utilizate pentru a le exprima n moneda naional.
Notele explicative se prezint sistematic. Pentru fiecare element semnificativ din situaiile
financiare anuale trebuie s existe informaii aferente n notele explicative.
n notele explicative trebuie cuprinse, de asemenea, urmtoarele informaii:
a) denumirea i sediul social ale fiecreia dintre entitile n care entitatea deine fie direct, fie
printr-o persoan care acioneaz n nume propriu, dar n contul entitii, interese de participare
reprezentnd un procent de capital de cel puin 20%, prezentnd: proporia de capital deinut, valoarea
capitalului i rezervelor, profitul sau pierderea entitii respective pentru ultimul exerciiu financiar
pentru care au fost aprobate situaiile financiare anuale. Informaiile privind capitalul, rezervele i
profitul sau pierderea entitii n care se deine interesul de participare pot fi omise dac sunt doar de o
importan neglijabil;
b) denumirea, sediul principal sau sediul social i forma juridic ale fiecreia dintre entitile la
care entitatea este asociat cu rspundere nelimitat. Aceste informaii pot fi omise dac sunt doar de o
importan neglijabil.
Notele explicative trebuie s menioneze:
a) denumirea i sediul social ale entitii care ntocmete situaiile financiare anuale consolidate
ale celui mai mare grup de entiti din care face parte entitatea n calitate de filial;
b) denumirea i sediul social ale entitii care ntocmete situaiile financiare anuale consolidate
ale celui mai mic grup de entiti din care face parte entitatea n calitate de filial i care este, de
asemenea, inclus n grupul de entiti prevzut la lit. a);
c) locul de unde pot fi obinute copii ale situaiilor financiare anuale consolidate prevzute la
lit. a) i b), cu condiia ca acestea s fie disponibile.
De asemenea, n notele explicative trebuie s se menioneze, totodat, dac situaiile financiare
anuale au fost ntocmite n conformitate cu Legea contabilitii nr. 82/1991, republicat, i cu
prevederile cuprinse n reglementrile specifice domeniului.
Urmtoarele informaii trebuie prezentate cu claritate i repetate ori de ct ori este necesar,
pentru buna lor nelegere:
a) denumirea entitii care face raportarea;
b) faptul c situaiile financiare anuale sunt proprii acesteia i nu grupului;
c) data la care s-au ncheiat sau perioada la care se refer situaiile financiare anuale;
d) moneda n care sunt ntocmite situaiile financiare anuale;
e) exprimarea cifrelor incluse n raportare (de exemplu, lei).
Notele explicative prezint natura i scopul comercial ale angajamentelor entitii, care nu sunt
incluse n bilan, i impactul financiar al acelor angajamente asupra entitii, atunci cnd riscurile sau
beneficiile provenind din asemenea angajamente sunt semnificative i n msura n care prezentarea
unor asemenea riscuri sau beneficii este necesar pentru evaluarea poziiei financiare a entitii.
Dac entitatea raportoare a avut tranzacii cu entiti legate, ea trebuie s prezinte tranzaciile
ncheiate cu entitile legate, inclusiv suma acestor tranzacii, natura relaiei cu entitatea legat i alte
informaii referitoare la tranzacii, necesare pentru o nelegere a poziiei financiare a entitii
raportoare, dac asemenea tranzacii sunt semnificative i nu au fost ncheiate n condiii normale de
pia. Informaiile referitoare la tranzacii individuale pot fi agregate dup natura lor, cu excepia
cazului cnd informaia separat este necesar pentru o nelegere a efectelor tranzaciilor cu entitatea
legat, asupra poziiei financiare a entitii raportoare.
Pe lng informaiile coninute n bilan, notele explicative trebuie s mai prezinte i
urmtoarele date:
n cazul imobilizrilor necorporale vor fi prezentate i: duratele de via util sau ratele de
amortizare utilizate; metodele de amortizare folosite; creterile de valoare nregistrate, cu menionarea
distinct a acelora aprute din procesul de dezvoltare intern i valoarea imobilizrilor necorporale n
curs.

Pentru cheltuielile de dezvoltare imobilizate n bilan, notele explicative trebuie s prezinte
urmtoarele informaii: perioada pe parcursul creia valoarea cheltuielilor este sau urmeaz a fi
amortizat i motivele care au stat la baza recunoaterii ca active (de exemplu, generarea de beneficii
economice viitoare pentru entitate);
Dac fondul comercial achiziionat de o unitate figureaz n bilan ca activ necorporal prin
notele explicative se prezint perioada pe care acesta se va amortiza i motivele care au stat la baza
alegerii perioadei.
Pentru fiecare grup de imobilizri corporale, notele explicative vor conine referiri la:
1- bazele de evaluare folosite la determinarea valorii contabile brute (cost istoric sau valoare
reevaluat); dac s-au folosit baze de evaluare diferite, trebuie s se prezinte pentru fiecare grup
valoarea contabil brut a fiecrei grupe;
2- metodele de amortizare folosite;
3- valoarea cheltuielilor efectuate pentru imobilizrile corporale n curs.
Dac elementele imobilizrilor corporale au fcut obiectul reevalurii, trebuie prezentat data
reevalurii.
Dac o entitate deine certificate de participare, obligaiuni convertibile sau valori mobiliare ori
drepturi similare n notele explicative trebuie s se precizeze numrul acestora i drepturile pe care le
confer deinerea lor. Prezentarea acestor informaii se realizeaz fie investiii pe termen scurt, fie la la
imobilizri financiare, n funcie de intenia entitii cu privire la durata deinerii titlurilor de valoare,
de pn la un an sau mai mult de un an.
Entitatea prezint i informaii care s permit utilizatorilor situaiilor sale financiare s
evalueze importana instrumentelor financiare pentru poziia i performana sa financiar.
De asemenea, trebuie specificate toate situaiile n care entitatea a depus garanii sau a gajat,
respectiv a ipotecat active proprii pentru garantarea unor obligaii n favoarea unui ter, menionndu-
se, de asemenea i valoarea acestora.
Dac exist garanii, o entitate va prezenta valoarea contabil a activelor financiare pe care le-a
gajat drept garanii reale pentru datorii sau datorii contingente, precum i termenii i condi iile aferente
gajrii.
Atunci cnd o entitate deine garanii reale i are dreptul de a vinde sau regaja garania real n
lipsa imposibilitii de respectare a obligaiilor de ctre proprietarul garaniei reale, aceasta prezint:
- valoarea just a oricror astfel de garanii reale vndute sau regajate, i dac entitatea are sau
nu obligaia de a le returna; i
- termenii i condiiile asociate cu utilizarea garaniilor reale.
Pentru mprumuturile de plat recunoscute la data de raportare, o entitate prezint:
- detaliile oricror neexecutri ale obligaiilor privind durata principalului, dobnda, condiiile
de rambursare a acelor mprumuturi de plat;
- nclcri ale condiiilor aferente acordului de mprumut, care permit creditorului s solicite
rambursarea accelerat. Informaiile nu se solicit dac nclcrile au fost remediate sau condiiile
mprumutului au fost renegociate la data de raportare sau nainte de aceasta;
- valoarea contabil a mprumuturilor de plat, pentru care nu a fost onorat obliga ia la data de
raportare; i
- dac obligaia neexecutat a fost remediat sau dac au fost renegociate condiiile
mprumuturilor de plat, nainte ca situaiile financiare s fie autorizate pentru emitere.
Pentru fiecare component a activelor imobilizate se impune prezentarea urmtoarelor date:
-valoarea elementul la nceputul i la sfritul exerciiului financiar;
-micrile care au afectat acest element pe parcursul exerciiului, concretizate n modificarea
valorii, intrri, ieiri i transferuri ctre i din acel element. La stabilirea valorilor menionate anterior
se ia n calcul costul achiziie/producie sau valoarea reevaluat, fr considerarea amortizrii i a
provizioanelor pentru depreciere.
De asemenea, pentru fiecare element de activ imobilizat se va prezenta:
1) valoarea amortizrii cumulate i a provizioanelor pentru depreciere existente la nceputul i
sfritul exerciiului;
2) valoarea amortizrii i a provizioanelor pentru depreciere aferente exerciiului respectiv;
145
3) valoarea ajustrilor efectuate la amortizri i provizioane pentru depreciere n cursul
exerciiului, ca urmare a ieirii activelor imobilizate din unitate;
3) valoarea ajustrilor efectuate la amortizri i provizioane pentru depreciere care privesc
exerciiile anterioare.
Dac societatea a depus garanii sau a gajat/ipotecat active proprii pentru garantarea unor
obligaii n favoarea unui ter, aceste situaii vor fi prezentate, menionndu-se, n msura posibilitii,
i valoarea acestora.
Pentru stocurileevideniate n bilan notele explicative prezint costul de achiziie sau costul de
producie, respectiv metodele adoptate pentru evaluarea acestora.
Dac, n mod excepional, administratorii decid schimbarea metodei pentru un anumit element
stocabil sau alte active fungibile, trebuie s se prezinte motivele schimbrii metodei i efectul financiar
asupra rezultatului exerciiului. De asemenea, se va prezenta valoarea stocurilor gajate n contul
datoriilor.
n cazul creanelor entitatea trebuie s prezinte n notele explicative o structurare a creanelor
din bilan, corespunztoare specificului activitii, iar sumele de ncasat de la entitile afiliate i
entitile legate prin interese de participare trebuie prezentate separat.
Cheltuielile n avans fac obiectul unei prezentri detaliate n notele explicative.
Datoriile din bilan se prezint n note, cu evidenierea sumelor datorate de entitate care devin
exigibile dup o perioad mai mare de cinci ani, precum i valoarea total a datoriilor entitii
acoperite cu garanii reale depuse de aceasta, indicndu-se natura i forma garaniilor. Aceste
informaii trebuie prezentate distinct pentru fiecare categorie de datorii, prevzut n formatul de
bilan.
Dac pe parcursul exerciiului entitatea a procedat la emisiuni de valori mobiliare, n notele
explicative trebuie s se prezinte au fost emise aciuni sau obligaiuni se menioneaz tipul
instrumentelor de capital emise i, pentru fiecare tip n parte, valoarea de emisiune i suma primit.
n situaia n care obligaiunile emise de o societate sunt deinute de o persoan nominalizat
sau mputernicit de acea societate, n notele explicative se menioneaz valoarea nominal i valoarea
contabil a obligaiunilor respective.
Pentru obligaiile care nu au fcut obiectul unor provizioane, se prezint urmtoarele
informaii:
a) valoarea exact sau estimat a acelei obligaii;
b) natura juridic a obligaiei i efectul acesteia;
c) dac entitatea a depus o garanie semnificativ cu privire la acea obligaie i, n caz
afirmativ, natura acelei garanii.
n plus, trebuie s se prezinte informaii referitoare la alte obligaii financiare viitoare pentru
care nu s-au constituit provizioane, dar care sunt relevante pentru a aprecia situaia economic a
entitii.
Garaniile semnificative constituite de entitate trebuie s se prezinte detaliat n note. Dac sunt
considerate utile pentru a evalua poziia financiar a entitii, n note trebuie prezentat valoarea total
a oricror angajamente financiare, n cazul n care nu au ndeplinit condiiile pentru a fi recunoscute n
bilan. n mod similar, angajamentele referitoare la pensii i entiti afiliate trebuie prezentate distinct.
Pentru sumele transferate n cursul exerciiului la sau de la provizioane, se prezint n notele
explicative informaiile:
-valoarea provizioanelor la nceputul exerciiului;
-valoarea majorrilor, respectiv diminurilor de provizioane n cursul exerciiului;
-natura, sursa sau destinaia transferurilor;
-valoarea provizioanelor la sfritul exerciiului.
n cazul veniturilor n avans se prezint natura subveniilor i a altor venituri n avans, atunci
cnd acestea sunt reflectate n situaiile financiare anuale simplificate.

Referitor la capitalul enitii se furnizeaz urmtoarele date: dac entitatea nu are capital
autorizat
1
, valoarea capitalului subscris; dac, potrivit actului de nfiinare, entitatea are capital
autorizat, valoarea acestuia, precum i valoarea capitalului subscris n momentul nfiinrii entitii sau
n momentul autorizrii entitii pentru nceperea activitii i n momentul oricrei modificri a
capitalului autorizat; numrul i valoarea aciunilor subscrise n cursul exerciiului financiar n limitele
unui capital autorizat; dac exist mai multe clase de aciuni sau pri sociale
2
, numrul i valoarea
nominal pentru fiecare clas.
Dac n structura capitalului social se regsesc i aciuni rscumprabile se vor prezenta
informaiile:
-data cea mai apropiat i data limit la care societatea poate rscumpra acele aciuni;
-dac aciunile trebuie rscumprate obligatoriu sau dac rscumprarea este la alegerea
societii ori a acionarilor;
-dac trebuie pltit o prim de rscumprare i care este valoarea acesteia.
Dac n procesul distribuirii de aciuni apar anumite drepturi legate de aceast operaie, se
furnizeaz informaiile: numrul, descrierea i valoarea aciunilor care fac obiectul exercitrii acestor
drepturi; perioada pe parcursul creia drepturile pot fi exercitate i preul care trebuie pltit pentru
aciunile distribuite.
Pentru situaia n care pe parcursul exerciiului au fost achiziionate aciuni proprii, trebuie s
se prezinte:
-motivele achiziiilor efectuate;
-numrul i valoarea nominal a aciunilor achiziionate i vndute n cursul exerciiului,
precum i ponderea pe care o dein n capitalul social;
-sumele achitate pentru achiziii i sumele ncasate din vnzarea aciunilor respective;
-numrul i valoarea nominal a tuturor aciunilor achiziionate i deinute de societate, precum
i ponderea pe care o reprezint acestea n capitalul social;
-numrul i valoarea aciunilor anulate.
n cazul emisiunii de aciuni n cursul exerciiului financiar, se prezint:
-tipul de aciuni emise;
-pentru fiecare tip de aciune, numrul de titluri emise; valoarea lor nominal total i valoarea
ncasat de societate n urma vnzrii.
n ceea ce privete rezervele, pentru fiecare categorie de rezerve inclus n capitalurile proprii
se precizeaz natura acesteia i scopul pentru care a fost constituit. Pentru rezerva din reevaluare se
prezint n note valoarea existent la nceputul i sfritul exerciiului, precum i modificrile
nregistrate pe parcurs.
Pe lng informaiile coninute n contul de profit i pierdere, notele explicative trebuie s mai
prezinte i urmtoarele date:
Referitor la cifra de afaceri net, dac entitatea i-a desfurat activitatea pe mai multe
segmente de activitate
3
i pe mai multe segmente geografice
4
, care sunt esenial diferite, sub aspectul



1
Suma maxim a capitalului subscris potrivit statutului sau adunrii generale
2
Prin clas de aciuni sau pri sociale se nelege o grupare n funcie de caracteristicile acestora, stabilite potrivit legii
3
Prin segment de activitate se nelege o component distinct a entitii care este angajat n furnizarea unui produs
individual sau a unui serviciu, sau a unuigrup de produse sau servicii conexe i care este subiectul riscurilor i beneficiilor
care sunt diferite de cele din alte segmente de activitate. Factorii care vor fi luai n considerare n determinarea caracterului
conex al produselor sau serviciilor sunt:
a) natura produselor i serviciilor;
b) natura proceselor de producie;
c) tipul sau clasa de clieni pentru produse sau servicii;
d) metodele utilizate pentru distribuirea produselor sau furnizarea serviciilor;
i
e) dac este posibil, caracterul mediului economic.
4
Un segment geografic este o component distinct a unei entiti care este angajat n furnizarea de produse i servicii
ntr-un mediu economic specific i care este subiectul riscurilor i beneficiilor care sunt diferite de acelea ale
componentelor care opereaz n alte medii economice. Factorii care vor fi luai n considerare n identificarea segmentelor
geografice includ:
147
modului de organizare a vnzrii de produse i a furnizrii de servicii rezultate din activitile
curente ale uniitii, este necesar s prezinte defalcri pentru fiecare.
Un singur segment de activitate nu include produse i servicii cu riscuri i beneficii ce difer n
mod semnificativ, dup cum un segment geografic nu include operaii n medii economice cu riscuri i
beneficii ce difer n mod semnificativ.
Informaiile pe segmente de raportare, respectiv segmente de activitate i segmente geografice,
sunt elaborate conform politicilor contabile adoptate pentru ntocmirea i prezentarea situaiilor
financiare anuale.
n notele explicative trebuie incluse detalii cu privire la numrul mediu de salariai folosii pe
parcursul exerciiului financiar, defalcat pe categorii i, dac acestea nu sunt prezentate distinct n
contul de profit i pierdere, cheltuielile cu personalul aferente exerciiului financiar, defalcate pe:
salarii i indemnizaii; cheltuieli cu asigurrile sociale, cu indicarea distinct a celor referitoare la
pensii.
De asemenea, trebuie s se prezinte suma indemnizaiilor acordate n exerciiul financiar
membrilor organelor de administraie, conducere i de supraveghere n virtutea responsabilitilor
acestora, precum i orice angajamente generate sau asumate privind pensiile pentru fotii membri ai
acestor organe, indicndu-se valoarea total a angajamentelor pentru fiecare categorie.
Se va evidenia i valoarea avansurilor i a creditelor acordate de ctre entitate membrilor
organelor de administraie, conducere i de supraveghere, menionndu-se rata dobnzii, principalele
condiii ale creditului, suma achitat pn la acea dat, existena unor obligaii viitoare de genul
garaniilor pe care unitatea i le-a asumat n numele acestora, precum i valoarea total pe fiecare
categorie.
n plus, se va prezenta n mod distinct totalul onorariilor percepute, aferente exerciiului
financiar, de auditorul statutar sau firma de audit pentru auditul statutar al situaiilor financiare anuale,
totalul onorariilor percepute pentru alte servicii de asigurare, totalul onorariilor percepute pentru
servicii de consultan fiscal i totalul onorariilor percepute pentru orice alte servicii dect cele de
audit statutar.
Se prezint msura n care calcularea profitului sau pierderii exerciiului financiar a fost
afectat de o evaluare a elementelor care, prin derogare de la principiile contabile generale i regulile
de evaluare prevzute de prezentele reglementri, a fost efectuat n exerciiul financiar curent sau ntr-
un exerciiu financiar precedent n vederea obinerii de faciliti fiscale. Atunci cnd influena unei
asemenea evaluri asupra cheltuielilor viitoare cu impozitul pe profit este semnificativ, trebuie
prezentate detalii.
Entitatea trebuie s prezinte diferena dintre cheltuiala cu impozitul pe profit/venit aferent
exerciiului financiar curent i exerciiilor financiare precedente i suma impozitelor rmas de plat
pentru aceste exerciii, cu condiia c aceast diferen s fie semnificativ pentru obligaiile fiscale
viitoare.
De asemenea, se include reconcilierea dintre rezultatul contabil al exerciiului financiar i
rezultatul fiscal, aa cum este prezentat n declaraia de impozit pe profit.
Notele explicative trebuie s prezinte separat propunerea de repartizare a profitului net pe
destinaii, astfel:
a) sumele repartizate la rezerve;
b) sumele repartizate pentru acoperirea pierderilor contabile din anii precedeni;
c) dividende;
d) alte repartizri.



a) similaritatea condiiilor economice i politice;
b) legtura ntre operaiile din diferite zone geografice;
c) apropierea operaiilor;
d) riscuri speciale asociate operaiilor dintr-un domeniu specific;
e) reguli de control privind schimbul valutar; i
f) riscurile valutare aferente.

Notele explicative la situaiile financiare anuale, prevzute de reglementrile contabile
romneti, sunt urmtoarele:
Nota 1 Active imobilizate;
Nota 2 Provizioane;
Nota 3 Repartizarea profitului;
Nota 4 Analiza rezultatului din exploatare;
Nota 5 Situaia creanelor i datoriilor;
Nota 6 Principii, politici i metode contabile;
Nota 7 Participaii i surse de finanare;
Nota 8 Informaii privind salariaii i membrii organelor de administraie, conducere i de
supraveghere;
Nota 9 Exemple de calcul i analiz a principalilor indicatori economico-financiari;
Nota 10 Alte informaii.

Teme de verificare
TV 7.2. Coninutul i forma situaiilor financiare anuale simplificate
1. Precizai modul de structurare a activelor n bilan;
2. Caracterizai cifra de afaceri net;
3. Enumerai metodele recomandate de IAS 7 pentru elaborarea situaiei fluxurilor de numerar.
Rspuns:











7.3. Rspunsuri la temele de verificare a cunotinelor
TV 7.1. Legtura dintre contabilitatea curent i situaiile financiare. Lucrrile contabile
de nchidere a exerciiului financiar
1 Enumerai etapele premergtoare ntocmirii bilanului
Verificarea nregistrrii n conturi a tuturor operaiilor. Elaborarea balanei de verificare
primar (naintea inventarierii)
Inventarierea general a patrimoniului
nregistrarea operaiilor de regularizare n registrul-jurnal i sistematizarea lor n cartea-mare.
Elaborarea balanei de verificare dup inventariere
Determinarea rezulatului exerciiului i repartizarea acestuia. Sistematizarea datelor n cartea
mare i ntocmirea balanei de verificare final
nchiderea conturilor
TV 7.2. Coninutul i forma situaiilor financiare anuale simplificate
1. Precizai modul de structurare a activelor n bilan
Bilanul structureaz activele n ordinea cresctoare a lichiditii.
2. Caracterizai cifra de afaceri net
Cifra de afaceri net include valorile rezultate din vnzarea de bunuri i prestarea de servicii
care intr n categoria activitilor curente ale unitii, dup scderea reducerilor comerciale, a taxei pe
valoarea adugat i a altor impozite i taxe aferente. Cifra de afaceri se calculeaz prin nsumarea
veniturilor rezultate din livrrile de bunuri, prestrile de servicii i a altor venituri din exploatare, mai
puin reducerile acordate clienilor. Principalele componente ale cifrei de afaceri nete sunt producia
vndut, veniturile din vnzarea mrfurilor, reducerile comerciale acordate, veniturile din dobnzi
149
nregistrate de entitile radiate din Registrul general i care mai au n derulare contracte de leasing
i veniturile din subvenii de exploatare aferente cifrei de afaceri nete.
3. Enumerai metodele recomandate de IAS 7 pentru elaborarea situaiei fluxurilor de numerar
Potrivit IAS nr. 7 o unitate trebuie s raporteze fluxurile de numerar din activitatea de
exploatare dup una din metodele:
-metoda direct, prin care sunt prezentate structurile principale de ncasri i pli;
-metoda indirect, prin care profitul net sau pierderea sunt ajustate cu efectele tranzaciilor ce
nu genereaz disponibiliti, amnrile ori angajamentele de pli sau ncasri din exploatare trecute ori
viitoare i cu elementele de venituri i cheltuieli asociate fluxurilor de trezorerie din investiii i
finanri.
7.4. Teste gril
1) Sub raportul modului i sensului de influenare a rezultatelor perioadei, prin amortizri i ajustri
pentru depreciere, care din enunurile urmtoare sunt corecte?
a) amortizarea i ajustrile pentru depreciere nu afecteaz rezultatul perioadei;
b) amortizarea i ajustrile pentru depreciere mresc rezultatele perioadei;
c) amortizarea diminueaz, iar ajustrile pentru depreciere mresc rezultatele perioadei;
d) amortizarea diminueaz, iar ajustrile pentru depreciere diminueaz sau, prin reluare, majoreaz
rezultatele perioadei;
e) amortizarea diminueaz sau mrete, iar ajustrile pentru depreciere mresc rezultatele
perioadei.

2) Veniturile aferente costurilor stocurilor de produse de la nceputul i sfritul perioadei de gestiune
nu influeneaz:
a) valoarea adugat;
b) veniturile din vnzarea mrfurilor;
c) producia exerciiului;
3) Care din urmtoarele poziii de cheltuieli nu antreneaz fluxuri de trezorerie n cursul exerciiului?
a) cheltuieli privind amortizrile i ajustrile pentru depreciere;
b) cheltuieli privind prestaiile efectuate de teri;
c) cheltuieli de personal, cu asigurrile sociale i protecia social;
d) cheltuieli cu impozitele i taxele;
e) cheltuieli cu stocurile achiziionate.

3) La o societate comercial, datele din contabilitatea curent privind soldurile conturilor se prezint
astfel: 212 = 70.000 lei; 2812 = 22.000 lei; 301 = 9.000 lei; 391 = 4.000 lei; 4091 = 8.000 lei; 419 = 5.000 lei;
303 = 1.000 lei; 5121, sold debitor 10.000 lei. Care este valoarea activelor circulante n bilan?
a) 31.000;
b) 33.000;
c) 24.000;
d) 28.000;
e) 29.000;

4) Precizai care element nu a fost ncadrat corect n bilan:
a) avansuri acordate furnizorilor (active circulante);
b) timbre fiscale i potale (active circulante);
c) avansuri de trezorerie (active circulante);
d) decontri cu asociaii privind capitalul (active circulante);
e) avansuri primite de la clieni (active circulante).

5) n exerciiul N s-a nregistrat o ajustare pentru deprecierea mrfurilor n valoare de 10.000 lei. n
exerciiul N+1, cu ocazia inventarierii se stabilete o depreciere la mrfuri de 9.000 lei. Ce nregistrare
contabil trebuie efectuat la sfritul exerciiului N+1?
a) 6814 = 397 1.000
b) 397 = 7814 10.000
c) 397 = 7814 1.000
d) 6814 = 397 9.000
e) 6814 = 397 10.000

Total: 10 puncte (cte 2 puncte pentru fiecare rspuns)


7.5. Bibliografie
1. Dobrot, N., coordonator i colectiv, A.B.C.-ul economiei de pia moderne - concepte, mecanisme,
aplicaii practice -, Casa de editur i pres Via romneasc, Bucureti, 1991
2. Feleag, N., Ionacu, I., Contabilitate financiar, vol. I, Ed. Economic, Bucureti, 1993
3. Feleag, N., Ionacu, I., Tratat de contabilitate financiar, vol. I, Ed. Economic, Bucureti, 1998
4. Toma, C., Managementul contabilitii financiare, Ed. TipoMoldova, Iai, 2012
5. Toma, C., Conturile anuale i imaginea fidel n contabilitatea romneasc, Ed. Junimea, Iai, 2001
6.
*
*
*
Standardele Internaionale de Raportare Financiar

, Norme oficiale emise la 1 ianuarie, 2011,


Partea A Cadrul general conceptual i dispoziii, Ed. CECCAR, Bucureti, 2011, punctul 106
7.
*
*
*
Ordinul ministrului finanelor publice nr. 3.055/29.10.2009 pentru aprobarea reglementrilor
contabile conforme cu directivele europene, cu modificrile i completrile ulterioare

BIBLIOGRAFIE FINAL SELECTIV

1. Budugan, D.,Georgescu, I., Berheci, I., Beianu, L., Contabilitate de gestiune, Ed. CECCAR, Bucureti,
2007
2. Colasse, B., Fundamentele contabilitii, Ed. TipoMoldova, Iai, 2009 (traducere Neculai Tabr)
3. Dumitrean, E., Contabilitate financiar, Ed. Sedcom Libris, Iai, 2008
4. Dumitrean, E., Toma, C., Berheci, M., Mardiros, D.-N., Chersan, C. I., Haliga, I., Huian, M.C., Apostol,
C., Dicu, R. Contabilitate financiar. Teste gril, Ed. Sedcom Libris, Iai, 2010
5. Feleag, L., Feleag, N., Contabilitate financiar. O abordare european i internaional, Ediia a
doua, Vol. 1 i 2, Ed. Economic, Bucureti, 2007
6. Georgescu, I., Istrate, C, Huian, C., Impactul reorganizrii societilor comerciale asupra calitii
informaiei contabile, Ed. Universitii Alexandru Ioan Cuza Iai, 2009
7. Horomnea, E., Fundamentele tiinifice ale contabilitii. Doctrin. Concepte. Lexicon, Ed.
TipoMoldova, Iai, 2008
8. Horomnea, E., Dimensiuni tiinifice, sociale i spirituale n contabilitate, Ed. TipoMoldova, Iai, 2010
9. Huian, M. C., Instrumente financiare: Tratamente i opiuni contabile, Ed. CECCAR, Bucureti, 2008
10. Istrate, C., Contabilitatea nu-i doar pentru contabili!, Ed. Universul Juridic, Bucureti, 2009
11. Mati, D., Pop, A., Contabilitate financiar, Ed. Alma Mater, Cluj Napoca, 2010
12. Pntea, I.P., Bodea, Gh., Contabilitatea financiar 2011, Ed. Intelcredo, Deva, 2010
13. Pntea, I.P., Bodea, Gh., Contabilitatea financiar romneasc conform cu directivele europene, Ed.
Intelcredo, Deva, 2009
14. Pop, A., Contabilitatea financiar romneasc (armonizat cu directivele contabile europene
Standardele Internaionale de Contabilitate), Ed. Intelcredo, Deva, 2002
15. Ristea, M., coordonator i colectiv, Contabilitatea financiar a ntreprinderii, Ed. Universitar,
Bucureti, 2005
16. Ristea, M., Dumitru, C.G., Ioan, C., Irimescu, A., Contabilitatea societilor comerciale, vol. 1 i 2,
Ed. Universitar, Bucureti, 2009
17. Toma, C., Managementul contabilitii financiare, Ed. TipoMoldova, Iai, 2012
18. Toma, C., Contabilitatea n comerul exterior, Ed. Junimea, Iai, 2005
19. Toma, C., Conturile anuale i imaginea fidel n contabilitatea romneasc, Ed. Junimea, Iai, 2001
20. Toma, C., Contabilitate financiar, Ed. TipoMoldova, Iai, 2011
21. Toma, C., Dumitrean, E., Haliga, I., Contabilitate financiar, Ed. Universitii Alexandru Ioan Cuza
Iai, 2012
22.
*
*
*
, IASB, Standardele Internaionale de Raportare Financiar

, Norme oficiale emise la 1 ianuarie,


2011, Partea A Cadrul general conceptual i dispoziii, Ed. CECCAR, Bucureti, 2011
23.
*
*
*
IASB, Standardele Internaionale de Raportare Financiar

, Norme oficiale emise la 1 ianuarie,


2011, Partea B Documente care nsoesc Standardele, Ed. CECCAR, Bucureti, 2011
24.
*
*
*
, Legea contabilitii nr. 82/1991, republicat n Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, nr.
454/18.06.2008, modificat i completat prin OUG nr. 37/2011 pentru modificarea i completarea
Legii contabilitii nr. 82/1991 i pentru modificarea altor acte normative incidente, publicat n
Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, Nr. 285, din 22 aprilie 2011
25.
*
*
*
,

Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, publicat n Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, nr.
1281/30.12.2004, cu modificrile i completrile ulterioare
26.
*
*
*
, Ordinul ministrului finanelor publice nr. 3.055/29.10.2009 pentru aprobarea reglementrilor
contabile conforme cu directivele europene, publicat n Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, nr. 766
i 766 bis/10.11.2009, modificat i completat prin Ordinul ministrului finanelor publice nr.
2869/23.12.2010 pentru modificarea i completarea unor reglementri contabile, publicat n Monitorul
Oficial al Romniei, Partea I, nr. 882/29.12.2010, modificat i completat prin Ordinul ministrului
finanelor publice nr. 2239/30.062011, pentru aprobarea Sistemului simplificat de contabilitate, publicat
n Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, nr. 522/25.07.2011, modificat i completat prin Ordinul
ministrului finanelor publice nr. 2382/3.08. 2011 pentru completarea unor reglementri contabile.
Reglementri grupuri de interes economic, publicat n Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, nr.
563/8.08.2011, modificat i completat prin Ordinul ministrului finanelor publice nr. 1.118/20.08.2012
privind modificarea i completarea Reglementrilor contabile aprobate prin Ordinul ministrului
finanelor publice nr. 3.055/2009, publicat n Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, nr.
603/22.08.2012, modificat i completat prin Ordinul ministrului finanelor publice nr. 1690/12.12.2012
pentru completarea unor reglementri contabile, publicat n Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, nr.
857/18.12.2012