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ASPECTOS CONCEITUAIS DA TRIBUTAO DE BENS DIGITAIS

rica Elisa Dani Wilkens
Universidade Federal de Santa Catarina (UFSC)
erica1dani@yahoo.com.br

Luiz Felipe Ferreira
Universidade Federal de Santa Catarina (UFSC)
luizff67@terra.com.br







RESUMO

O objetivo deste trabalho consiste em identificar o regime jurco aplicvel aos bens
digitais no Brasil. Para chegar a tal objetivo busca-se classificar os bens digitais e conceitu-
los no mbito jurdico e no comrcio eletrnico. E por fim apresentar uma anlise sob os
aspectos tributrios referentes ao ICMS (Imposto Sobre Circulao de Mercadorias e
Servios) e ao ISSQN (Imposto Sobre Servios de Qualquer Natureza) em relao aos bens
digitais. O estudo caracteriza-se como exploratrio utilizando-se de pesquisa bibliogrfica e
documental. Sendo a abordagem do problema qualitativa. Os resultados da pesquisa apontam
que pela intangibilidade dos bens digitais comercializados no meio virtual, isto , pela
Internet, so equiparados aos programas de computador e tributados como servios. Em
relao a no incidncia do ICMS ela se d pelo fato dos bens digitais serem incorpreos e a
noo de mercadoria exigir a materialidade.

Palavras-chave: Internet. Comrcio eletrnico. Tributao. Bens digitais.















1 Introduo


2

A Internet tem introduzido transformaes na vida moderna das quais dificilmente
pode-se j prescindir. A mais importante de todas , sem dvida, a dominante e universal
intercomunicao que j engloba uma imensa parte da populao mundial. Em princpio, cada
indivduo tem condies de comunicar-se com qualquer pessoa em qualquer ponto do planeta,
se existem no mnimo dois computadores e um acesso a Internet, e se essas duas pessoas so
capazes de superar a barreira lingstica.
Mas com a Internet alm da comunicao, no sentido propriamente lingstico da mera
troca de informaes, tambm h a possibilidade de troca de dados de todo tipo - imagens,
sons, documentos -, e ainda intercambiar sensaes, emoes, e assim por diante. Tudo isto,
numa escala global e em tempo real. Esta troca de dados ou bens propriamente ditos pode ter
carter de compra e venda, isto , apresentar ademais a forma de uma troca comercial.
Estes bens que so objeto da troca comercial podem ser de natureza tradicional ou
digital. Com relao aos bens tradicionais, a Internet se configura como um meio que
possibilita a troca comercial. At aqui, esta forma de comrcio em pouco se diferencia das
formas de comrcio j existentes, aplicada aos bens tradicionais. Chama-se de bens
tradicionais, todos aqueles produtos/mercadorias comercializados de forma j conhecida, por
exemplo, a venda de um eletrodomstico, pode ser feita diretamente de um estabelecimento
empresarial fsico ou via estabelecimento virtual, mas a entrega do produto a mesma para
ambos; estes bens so corpreos e sua materialidade indiscutvel.
Das caractersticas de maior destaque no comrcio eletrnico, e que provoca, sem
dvida, os mais interessantes problemas, o comrcio de bens digitais. Estes so uma nova
categoria de bens, e surgem com o comrcio eletrnico e a Internet; so fornecidos atravs
da prpria rede via downloading (descarga), e existem de forma virtual, isto , so
incorpreos no que diz respeito materialidade; temos como exemplos: livros eletrnicos,
programas de computador, msicas, filmes, jogos, entre outros. Vale lembrar que tanto a sua
venda quanto sua entrega so feitas por meio eletrnico.
Apresenta-se como tema deste trabalho a tributao quanto ao consumo destes bens
digitais no Brasil.
A legislao brasileira est voltada para o comrcio de bens tradicionais, com o
comrcio eletrnico, e o aparecimento de bens digitais surge necessidade do conhecimento
da legislao pertinente e sua aplicabilidade. Tendo em vista as dificuldades crescentes de
adaptao das leis existentes em relao tributao dos bens digitais, pelas suas
caractersticas incomuns que os distinguem dos bens materiais ou servios j conhecidos,
pergunta-se: Quais so as peculiaridades tributrias, que se apresentam sobre o consumo
de bens digitais, comercializados no Brasil atravs da Internet?
O objetivo geral deste trabalho apresentar as particularidades quanto incidncia do
ICMS e do ISSQN na comercializao de bens digitais.
Para atingir o objetivo geral tm-se os seguintes objetivos especficos:
Conceituar comrcio eletrnico;
Apresentar a classificao de bens digitais e sua conceituao;
Identificar o regime jurdico aplicvel aos bens digitais no Brasil;
Apresentar os aspectos tributrios referentes ao ICMS e ao ISSQN no
comrcio eletrnico de bens digitais via Internet;
A evoluo e crescimento do mundo virtual fazem com que haja a necessidade de
conhecimento da tributao desta rea, por este motivo este trabalho vem com o intuito de
contribuir ao meio cientfico com pesquisas realizadas no tema.
As dificuldades encontradas em relao ao tema vo desde o fato da virtualidade do
ambiente em que se realizam os negcios at a discusso no que se refere ao fato gerador do
tributo, a localizao do servidor, a classificao jurdica dos bens digitais, a documentao


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resultante desta permuta, ao lucro obtido no exterior, a dupla tributao, entre muitos outros
problemas enfrentados em relao tributao.
Uma das solues aparentemente imediata encontrada na legislao brasileira a de se
tributar estes bens digitais como servios. Este de fato, um dos problemas que mais espao
tem na literatura. Pois no parece intuitivo, de maneira imediata, que estes bens ou produtos
digitais possam ser igualados, sem desconhecer a sua natureza, a servios como, por exemplo,
de consultoria, porque eles carecem da imediata e bvia sensualidade do produto fsico.

2 Desenvolvimento do Tema

2.1 A Internet e o Comrcio Eletrnico

Apesar de quase toda a literatura encontrada a respeito do tema relacionar a origem da
Internet com o sistema militar americano, o que ocorreu foi uma unio das pesquisas j
existentes na poca com os interesses militares.
O surgimento da Internet como a conhecemos hoje se deu segundo Emerenciano
(2003, p. 33) no incio dos anos 80. Em meados de 1993, ocorreu um direcionamento
comercial para Internet, isto , comearam a surgir os primeiros provedores de acesso
Rede
1
. Estes provedores revendiam o servio de conexo Internet para empresas e pessoas
jurdicas. Com esta medida ocorreu popularizao da Internet por todo o mundo, assim,
aumentando tambm o fluxo de informaes.
Lima Neto (2004) vislumbra a rede:
A internet se traduz em um dos meios de comunicao mais completos j
vislumbrados pela mente humana. A grande rede tornou possvel a comunicao em
nvel global;... A internet uma verdadeira praa pblica, onde todos independentes
de raa, cor e nacionalidade, tm direto ao uso da palavra. a verso moderna da
gora da Grcia Antiga.
Com o advento da Internet, um dos setores alvo de mudanas foi o comrcio, eis que
surge uma nova forma de comrcio, o eletrnico. Vale lembrar que a Internet um meio de
comunicao, assim como o rdio, o telefone e a televiso. O comrcio eletrnico o
comrcio realizado atravs de computadores, cujo principal meio a Internet.
A rede mundial de computadores (Internet) tem sido largamente utilizada para
realizao de negcios, esta possibilitou uma nova maneira de compra e venda de bens e
servios, este comrcio, caracterstico do mbito virtual, denomina-se comrcio eletrnico.
Em busca de um conceito para o comrcio eletrnico, encontra-se em Emerenciano
(2003, p. 60), que a palavra comrcio eletrnico vem sendo empregada com distintos
significados, sendo que os mais comuns deles so:
(i) realizao de negcios atravs da rede internet;
(ii) a realizao de compras on-line (conectada a um sistema de transmisso de
informaes);
(iii) a compra e venda de produtos e a prestao de servios em escala mundial por
meio da internet;
(iv) a realizao de vendas de produtos e a prestao de servios a partir de
estabelecimento virtual; e
(v) a utilizao da internet como canal mundial de distribuio de bens e servios.
J para Bruno (2001), o comrcio eletrnico nada mais do que uma modalidade de
compra e venda distncia, consistente na aquisio de bens e/ou servios, atravs de
equipamentos eletrnicos de tratamento e armazenamento de dados, nos quais so
transmitidas e recebidas informaes
Maristella Basso (2000, p.30) refora:

1
nome dado Internet


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Comrcio Eletrnico se refere a todas as formas de transao relativas s atividades
comerciais baseadas no processamento e transmisso de dados digitais, incluindo
textos, sons e imagens. Tambm se refere aos efeitos que as trocas eletrnicas de
informao comercial possam ter nas instituies e processos que o apiam e regem
as atividades comerciais.
Ao se abordar a questo do comrcio eletrnico, o primeiro fato que chama a ateno
o seu crescimento espantoso. A utilizao da Internet como instrumento de comercializao
de bens e servios modificou a natureza das prticas comerciais. Est se desenvolvendo um
comrcio eletrnico sem limitaes de fronteiras geogrficas.
As vendas por meio do e-commerce no param de crescer no Brasil, conforme atestam
os nmeros do balano do ano de 2007 publicados recentemente pela empresa e-bit (2008,
apud Web Shoppers, 2008), verificou-se em 2007 um crescimento nominal de 43% em
relao ao ano anterior, atingindo uma cifra de R$ 6,3 bilhes faturados em vendas de
produtos pela Internet.
A busca por integrar-se neste setor acirra a concorrncia de mercado. Mais e mais
empresas procuram um lugar nesta exploso comercial devido s inmeras vantagens que este
comrcio proporciona.
Maia Filho (2001, p.60) aponta as principais vantagens pela utilizao do comrcio
eletrnico:
a) acesso a novos consumidores e novos mercados;
b) reduo dos custos de servios;
c) reduo do tempo de processamento de pedidos;
d) reduo dos custos da cadeia de suprimentos;
e) reduo dos custos de manuteno de inventrio/estoque.
Diversas transaes comerciais apresentam-se no e-commerce. Estas provocaram
vrios tipos de relacionamentos. Destes destacam-se duas categorias principais: a) business to
business: nesta relao, as empresas utilizam a rede para comercializarem entre si; b) business
to consumer: deriva dos negcios de uma empresa e um ou grupo de indivduos. (BRASIL,
2004)
O local onde ocorre s transaes comerciais o chamado estabelecimento ou loja
virtual. Loja virtual no sinnima de site, pois, nem todo site vende produtos ou servios on-
line. As lojas virtuais so sites de e-commerce, onde o cliente visualiza e escolhe o produto,
coloca no carrinho de compras, e realiza o pagamento, num processo on-line. Em resumo a
loja virtual representa o mesmo que voc como comprador entrar em uma loja fsica e efetuar
uma compra direta. O site desempenha muitas outras funes, tais como: compras,
fornecedores, treinamento de funcionrios, divulgao institucional, e diversas outras.
(LOJAS, 2005)
Diante destas perspectivas no h necessidade de presena fsica nem do comprador,
nem do vendedor em local pr-determinado; no h a necessidade de manuseio de papel
moeda; no h a necessidade de mercadoria no momento da transao. (LOJAS, 2005)
Em se tratando de comrcio eletrnico, se estabelece diferenas quanto a transaes
envolvendo bens e servios, elas podem ser diretas ou indiretas. O fornecimento de bens e
servios diretamente atravs da rede denomina-se comrcio eletrnico direto (grifo nosso). O
comrcio eletrnico direto aquele onde o pedido e o envio dos bens incorpreos feito por
meio da Internet, como exemplo tem-se: livros eletrnicos, programas de informtica,
consultorias, msicas, figuras, entre outros. J o comrcio eletrnico indireto (grifo nosso)
aquele cujos bens comercializados so enviados por meios tradicionais de distribuio, tais
como o correio. (BRASIL, 2004)
O comrcio eletrnico indireto um clone do comrcio tradicional. O que vem a
inovar esta permuta de bens e servios o comrcio eletrnico direto, por ser genuinamente
digital.



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2.2 A classificao de bens digitais e sua conceituao

O classificar pode ser visto como dar nome as coisas que so semelhantes em sua
essncia.
O Cdigo Civil Brasileiro possui numerosa categoria de bens. O Livro II da Parte
Geral disciplina-os em cinco captulos distintos: (EMERENCIANO, 2003)
I Dos bens considerados em si mesmos;
II Dos bens reciprocamente considerados;
III Dos bens pblicos e particulares;
IV Das coisas que esto fora do comrcio;
V Do bem de famlia. Esta classificao pertence linguagem do Direito
Positivo Brasileiro e portanto deve ser conhecida e denominada para melhor
compreenso do campo de especulao do jurista. (MONTEIRO, 1962)
As classificaes variam conforme os objetivos e interesses daquele que s classifica.
Conforme Emerenciano (2004, p. 77), "o uso de classes exterior ao objeto classificado. O
homem realiza o ato de classificar dependendo de seus objetivos e interesses.
No ato de classificar usa-se a mesma palavra para designar classes com objetos de
caractersticas comuns. Assume-se que so coisas parecidas porque possuem o mesmo nome.
No Direito, o ato de classificar um bem em uma determinada categoria resulta em
atrair princpios que permitem fixar de forma genrica os institutos que o regulam e as
relaes que suscitam. (PEREIRA, 1982)
Alm da classificao apontada no Cdigo Civil Brasileiro, a doutrina jurdica tambm
adota uma classificao proveniente do Direito Romano que distribui todos os bens em dois
grandes grupos: os das coisas corpreas e o das coisas incorpreas, tendo como premissa a
possibilidade de serem ou no tocadas. (GAIUS)
Diniz (1991, v.1, p. 390) busca conceituar bem o diferenciando de coisa: "bem" como
"coisa material ou imaterial que tem valor econmico e pode servir de objeto a uma relao
jurdica". Neste sentido a autora (1991, v. 1, p. 638) traz a seguinte definio para o termo
"coisa", buscando, ainda, diferenci-lo de "bem":
Coisa: a) Bem material ou imaterial que tem valor econmico, servindo de objeto a
uma relao jurdica. Todo bem coisa, mas nem toda coisa bem. A coisa abrange
tudo quanto existe na natureza, exceto a pessoa, mas como bem s se considera a
coisa existente que proporciona ao homem uma utilidade e suscetvel de
apropriao, fazendo, ento, parte de seu patrimnio.
J para Soibelman (1973, v. 1, p. 120), "h autores que reservam a palavra coisa
apenas para os bens materiais, mas a maioria usa indiferentemente bens ou coisas". Assim
define o autor "bem" como "tudo que tem valor econmico, coisas e direitos. Valores
materiais e imateriais. Corpreos e incorpreos".
Os bens, segundo De S (1995, p. 57), podem ser divididos em bens corpreos e bens
incorpreos. Os corpreos possuem uma forma identificvel e so materiais ou concretos,
podem ser tocados em razo de possurem substncia material. Os incorpreos, por sua vez,
no possuem correspondente material para sua significao, em geral so patentes, marcas,
entre outros. So elementos que figuram no patrimnio da empresa, podem ser negociados,
mas no possuem substncia fsica e que, sem serem abstratos, no podem ser tocados, mas
podem ser comprovados.
Inexistem preceitos especficos no Cdigo Civil Brasileiro, pertinentes diviso das
res corporales e res incorporales, mas certo que a relao jurdica pode ter como objeto um
bem ou uma coisa. (EMERENCIANO, 2003)
Atualmente, o interesse prtico nessa distino consiste no fato de que as coisas
corpreas se transferem pela tradio como a compra e venda e a doao e os bens
incorpreos pela cesso. (MONTEIRO, 1962)


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Ento, pode-se dizer que os bens de dividem-se em corpreos ou incorpreos. Dentro
dos incorpreos podemos, devido as suas caractersticas, incluir os bens digitais (grifos
nosso)
Tomando-se por base as apontaes vistas, busca-se classificar os bens digitais no
campo jurdico para compreenso da tributao dos mesmos posteriormente.
Segundo Emerenciano (2003, p. 80), tem-se aqui uma definio produzida por norma
legal.
Emerenciano (2003, p.83) conceitua bens digitais da seguinte maneira:
Os bens digitais, conceituados, constituem conjuntos organizados de instrues, na
forma de linguagem de sobre nvel (O computador opera com as instrues
transmitidas em linguagem de baixo nvel, que a linguagem capaz de ser
interpretada pela mquina. As linguagens so de alto ou baixo nvel conforme sua
maior ou menor proximidade com a linguagem humana), armazenados em forma
digital, podendo ser interpretados por computadores e por outros dispositivos
assemelhados que produzam funcionalidades predeterminadas. Possuem diferenas
especficas tais como sua existncia no-tangvel de forma direta pelos sentidos
humanos e seu trnsito, por ambientes de rede teleinformtica, uma vez que no se
encontram aderidos a suporte fsico.
Feitas essas consideraes, pode-se afirmar que os bens digitais constituem software
sem suporte tangvel (grifo nosso), sendo aplicadas todas as normas em que a referida
definio seja encontrada. Vale ressaltar que a intangibilidade dos bens digitais refere-se aos
sentidos humanos, podendo existir uma forma de existncia corprea qualquer.
(EMERENCIANO, 2003)
Todos os bens digitais fornecidos pela rede imitam o objeto fsico, real, material ou
produzem os mesmos efeitos em nossos sentidos. Dentro dos mais diversos programas de
computador (grifo nosso) que cumprem esse papel, podemos enumerar: as fotografias
digitais, a msica transferida por meio digital, os livros eletrnicos, as enciclopdias
multimdias, os jogos, os desenhos tcnicos, os mapas eletrnicos, as pinturas em museus
virtuais, entre outros. (EMERENCIANO, 2003)

3. Metodologia

O trabalho a ser desenvolvido ser elaborado sob a forma de pesquisa, definida por
Menezes e Silva (2000, p. 20) como um conjunto de aes, propostas para encontrar a
soluo de um problema, que tem por base procedimentos racionais e sistemticos.
Sob o ponto de vista tcnico esta pesquisa se classifica em bibliogrfica que segundo
Gil (1991, p. 48), desenvolvida a partir de material j elaborado, constitudo principalmente
de livros e artigos cientficos e tambm, acrescenta Menezes e Silva (2000, p. 21), de
material disponibilizado na Internet.
A natureza deste trabalho vem a ser aplicada, pois, busca conforme Menezes e Silva
(2000, p. 20), gerar conhecimento para aplicao prtica dirigidos soluo de problemas
especficos.
A abordagem do problema segue ainda a linha qualitativa que, segundo Menezes e
Silva (2000, p. 20), considera que h uma relao dinmica entre o mundo real e o sujeito...
os pesquisadores tendem a analisar seus dados intuitivamente. Para Richardson (1999, p.
80) os estudos que empregam uma metodologia qualitativa podem descrever a
complexidade de determinado problema, analisar a interao de certas variveis, compreender
e classificar processos dinmicos vividos por grupos sociais.
Quanto aos objetivos esta pesquisa dita exploratria, visa esclarecimentos no que se
refere ao problema, com o intuito de torn-lo visvel e proporcionar a construo de possveis
solues. Como comenta Menezes e Silva (2000, p. 21), visa proporcionar maior
familiaridade com o problema com vistas a torn-lo explcito ou a construir hipteses. J Gil


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(2002, p.41) comenta: este tipo de pesquisa tem como objetivo principal o aprimoramento de
idias ou a descoberta de intuies.
Espera-se que a abordagem sobre estes assuntos gere um conhecimento aprimorado e
sane as dvidas que ocorrem sobre o tema abordado.


4. Regime jurdico aplicvel aos bens digitais no Brasil

Na Constituio Federal Brasileira delineou-se garantia constitucional especfica,
tratada no art. 5, inciso XXVI, assegurando aos autores o direito exclusivo de utilizao,
publicao ou reproduo de suas obras, bem como sua transmissibilidade aos herdeiros.
Como software, os bens digitais atraem para si normas que respeitam ao seu regime
jurdico especfico, o do Direito Autoral. A Lei n. 9.609, de 18.02.1998, dispe sobre a
proteo de propriedade intelectual de programa de computador, sua comercializao no Pas,
e d outras providncias
Tomados como bens, protegidos e reconhecidos como direitos intelectuais, possuem os
bens digitais regime jurdico prprio. Possuindo regime jurdico especfico, as questes que
envolvem o software devem ser realizadas tomando por pressuposto a Lei n. 9.609/98, que
trata da proteo da propriedade intelectual do programa de computador, e a Lei n. 9.610/98
que consolida as regras relativas aos direitos autorais.
Os direitos autorais mais utilizados na Internet so: msicas, textos, filmes (udio
visual), software, base de dados, websites (desenho grfico). (SIMENSEN, 2003)
Sobre os programas de computador a lei n. 9.610/98 em seu art. 7 dispe que:
[...]so obras intelectuais protegidas as criaes do esprito, expressas por qualquer
meio ou fixadas em qualquer suporte, tangvel ou intangvel, conhecido ou que se
invente no futuro, tais como: ...Inciso XII Os programas de computador.
Acrescentando o pargrafo primeiro: 1 Os programas de computador so objeto de
legislao especfica, observadas as disposies desta Lei que lhes sejam aplicveis.
Portanto, os bens digitais em sua intangibilidade, mas exteriorizados por seu autor,
constituem bens intelectuais cujos direitos patrimoniais podem ser explorados, exercitando-se
os direitos de reproduo. (EMERENCIANO, 2003)
A circulao econmica de bens digitais , portanto, tpica atividade de reproduo de
obra protegida pela Lei de Direitos Autorais. O que ilustra bem esta afirmao a
circunstncia de se realizar o download de um bem digital.
Por outro lado como prev o art. 37 da LDA (Lei de Direitos Autorais), a aquisio de
um exemplar, ou mesmo do original de obra protegida, no confere ao adquirente qualquer
dos direitos patrimoniais pertencentes ao autor, a no ser em condies contratualmente
ajustadas ou em excees previstas na prpria lei.
Esclarecido o regime jurdico aplicvel aos bens digitais, vale agora analisar os
negcios jurdicos que podem ser realizados com estes.
Segundo Ribas (2002, p. 131, apud Emerenciano, 2003, p. 92), ao criador de bens
digitais, como programas de computador que so, sejam programas-fonte, programas-objeto,
aplicativos, ou dados gerados ou operados pelos primeiros, so assegurados, de forma
exclusiva, o exerccio e a explorao econmica dos direitos patrimoniais que, como autor, a
lei lhe garante.
Os bens digitais podem, portanto, ser objeto de variados negcios jurdicos, O art. 49
da LDA dispes:
Art. 49. Os direitos de autor podero ser total ou parcialmente transferidos a
terceiros, por ele ou por seus sucessores, a ttulo universal ou singular, pessoalmente
ou por meio de representantes com poderes especiais, por meio de licenciamento,
concesso, cesso ou por outros meios admitidos em Direito, [...]


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Pelo que j foi visto, o interesse nos bens digitais recai sobre seu uso.
Vs-se a seguir o esclarecimento de qual imposto recai sobre a operao mercantil dos
bens digitais.

4.1 O ICMS e os bens digitais

O ICMS um imposto de competncia estadual, previsto na Constituio Federal de
1988. A Constituio Federal permitiu aos Estados e ao Distrito Federal institurem o ICMS -
Imposto sobre Circulao de Mercadorias e Servios de transporte intermunicipal e
interestadual e de comunicaes conforme artigo 155, inciso II
Por estar expressamente prevista pela norma fundamental da Repblica essa a regra
matriz do ICMS. E com base na Lei Complementar definir o fato gerador do tributo em
questo. (CASSONE, 1999)
A Constituio traa a regra-matriz dos impostos, identificando os possveis de serem
institudos por toda pessoa poltica. A competncia para instituir os impostos dada para fatos
especficos determinados, aqui no caso, a circulao da mercadoria e servios.
A Lei Complementar n. 87, de 1996 que dispes sobre o ICMS:
Art. 1 Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir o imposto sobre
operaes relativas circulao de mercadorias e sobre prestaes de servios de
transporte interestadual e intermunicipal e de comunicao, ainda que as operaes e
as prestaes se iniciem no exterior.
Art. 2 O imposto incide sobre:
I - operaes relativas circulao de mercadorias, inclusive o fornecimento de
alimentao e bebidas em bares, restaurantes e estabelecimentos similares;
O fato gerador do ICMS, conforme Lei Complementar n 87, est previsto no artigo
n. 12 que discorre:
Art. 12. Considera-se ocorrido o fato gerador do imposto no momento:
I - da sada de mercadoria de estabelecimento de contribuinte, ainda que para outro
estabelecimento do mesmo titular;
IV - da transmisso de propriedade de mercadoria, ou de ttulo que a represente,
quando a mercadoria no tiver transitado pelo estabelecimento transmitente;
Deve-se ter presente a importncia dos termos operaes, circulao e
mercadorias (grifos nosso) para melhor interpretao dos fatos
Ataliba (1981, p. 107) define o termo operao como sinnimo de negcio jurdico,
seria esse negcio um ato de contedo negocial, voluntariamente realizado.
Vs-se, pois, o que tem Carvalho (1981, p. 170) a dizer sobre tal conceito:
Temos para ns que o vocabulrio operaes, no contexto, exprime o sentido de atos
ou negcios jurdicos hbeis para provocar a circulao de mercadorias. Adquire,
neste momento, a acepo de toda e qualquer atividade, regulada pelo Direito, e que
tenha a virtude de realizar aquele evento.
J circulao define Costa (1978, p. 16), como o encaminhamento da mercadoria
em direo ao consumo, inclusive o chamado autoconsumo; esse encaminhamento faz-se
atravs de operaes que tanto podem ocasionar transferncia de propriedade ou de posse da
mercadoria, como no. Neste encaminhamento, relevante qualquer operao de que resulte
acrscimo de valor da mercadoria.
Convm lembrar, que o tributo incidir sobre operaes com mercadorias e no sobre a
circulao de mercadorias pura e simplesmente. Trata-se da necessidade de existncia de um
negcio jurdico. (CARRAZZA, 1976).
Por fim, surge necessidade de conceituar-se mercadoria. Carvalho (1981, p. 205),
entende que o timo do termo mercadoria est no Latim- mercatura tudo aquilo que pode
ser objeto de compra e venda; o que se comprou para por a venda. Evoluiu de merx, mercis
(sobretudo no plural meres, mercium), o que objeto de comrcio.


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A palavra mercadoria, no sentido restrito, segundo Bulgarelli (1978, apud
Emerenciano, 2003, p. 153), limita-se ao conceito da coisa material, corprea. nessa
acepo que a Constituio Federal e leis comerciais e fiscais a empregam.
De acordo com Carrazza (1998, p. 45, apud Emerenciano, 2003, p. 157), a noo de
mercadoria, no obstante, exige a materialidade da coisa, sua tangibilidade para reconhecer
como coisa posta no comrcio, pois essencial a ocorrncia da tradio (Cdigo Civil, art.
1.267), a entrega da res vendita. Cita-se artigo n. 1.267:
Art. 1267 A propriedade das coisas no se transfere pelos negcios jurdicos antes
da tradio.
Pargrafo nico. Subentende-se a tradio quando o transmitente continua a possuir
pelo constituto possessrio; quando cede ao adquirente o direito restituio da
coisa, que se encontra em poder de terceiro; ou quando o adquirente j est na posse
da coisa, por ocasio do negcio jurdico.
Tradio no mbito do direito vem a ser o modo de aquisio, posse ou domnio da
coisa mvel. A tradio se efetiva quando se entrega a coisa. (SIDOU, 2004)
Como discorrido e visto os bens digitais no so bens corpreos. A noo de
mercadoria exige a materialidade da coisa. Sendo que, os conceitos de operao, circulao e
mercadoria, somente compreendidos de forma combinada, permitem identificar o negcio
jurdico sujeito ao ICMS. Assim o ICMS no incide sobre a comercializao destes bens.
Mas o legislador muitas vezes se contradiz, temos como exemplo disso: as
telecomunicaes, a energia eltrica, e os provedores de acesso internet entre outros, sob o
qual o ICMS incide, apesar de serem incorpreos.

4.2 O ISSQN e os bens digitais
O ISSQN um imposto sobre servios de qualquer natureza cuja competncia
municipal. A Lei Maior
2
de 1988 impe a presena do tributo em voga com os seguintes
dizeres, sendo esta sua regra matriz de incidncia do imposto:
Art. 156 Compete aos Municpios instituir impostos sobre:
(...)
III servios de qualquer natureza, no compreendidos no art. 155, II, definidos em
lei complementar.
Vs-se no art. 156 da Constituio Federal, citada acima, os servios a serem
tributados pelo ISSQN devero estar definidos por Lei Complementar, esta vem a indicar,
dentre a gama de servios possveis, aqueles que podero ser objeto de tributao pelo
legislador municipal.
Em sua incumbncia o legislador complementar, ao motivo de dar entrada misso em
aberta, editou a Lei Complementar n. 116, de 31 de julho de 2003, que vigora at o
momento. Esta estipula sobre o fato gerador do ISSQN em seu art. 1 o seguinte:
O imposto Sobre Servios de Qualquer Natureza, de competncia dos Municpios e
do Distrito Federal, tem como fato gerador a prestao de servios constantes da
lista anexa, ainda que esses no se constituam como atividade preponderante do
prestador.
No caso, o verbo eleito pelo legislador prestar, com seu complemento servios,
conformam o ncleo da materialidade do imposto sobre servios de qualquer natureza. A ao
de prestar servios realiza o fato jurdico tributrio dando incio percusso normativa.
(EMERENCIANO, 2003)
Tem-se a necessidade, neste momento, de buscar uma definio de servios (grifo
nosso), para tal, Justen Filho (1995, p.59) busca definir servio, no intuito de conceituar a
materialidade do ISSQN, como a:

2
Nome dado a Constituio Federal


10
prestao de utilidade (material ou no) de qualquer natureza, efetuada sob regime
de Direito privado, mas no sob regime trabalhista, qualificvel juridicamente como
execuo de obrigao de fazer, decorrente de um contrato bilateral.
Importante destacar que a materialidade comporta a atividade de prestar servios e no
negcio jurdico do qual surge obrigao de prestar servios. No o servio em si, mas a
realizao, como cumprimento de uma obrigao contrada. EMERENCIANO (2003)
O ISSQN incide sobre fatos que se consumaram, em um registro, sobre servios que
efetivamente foram prestados em sua concretude no tempo e espao, mediante um contrato de
prestao de servios, uma obrigao de fazer. (EMERENCIANO, 2003)
O imposto em questo de competncia dos municpios, e como tal cada municpio
tem a sua interpretao da Lei Complementar nacional, no caso de Florianpolis a Lei
Complementar n. 126, de 28 de novembro de 2003, vigente at este momento.
No art. 247 da Lei Complementar n. 126 tm-se a disposio sobre o fato gerador do
ISSQN, v-se:
Art. 247 O imposto Sobre Servios de Qualquer Natureza tem como fato gerador a
prestao de servios da lista abaixo, ainda que esses no se constituam como
atividade preponderante do prestador: (...)
4 A incidncia do imposto independe:
da denominao dada ao servio prestado;
da existncia de estabelecimento fixo;
do cumprimento de quaisquer exigncias legais, regulamentares ou administrativas,
relativas ao prestador dos servios;
do recebimento do preo ou do resultado econmico da prestao.
O ISSQN recolhido no local da prestao do servio conforme art. 249 da Lei
Complementar n. 126, O imposto devido no local da prestao do servio. Na falta do
estabelecimento prestador a lei estabelece que seja no local do domiclio do prestador, com
excees previstas.
No Brasil os bens digitais so tributados como prestaes de servio, isto , pelo
ISSQN (imposto sobre servios de qualquer natureza). Conforme Lei Complementar n. 126
artigo 247 tem-se a lista de servios:
Art. 247 O imposto Sobre Servios de Qualquer Natureza tem como fato gerador a
prestao de servios da lista abaixo, ainda que esses no se constituam como
atividade preponderante do prestador:
Quadro 2: Lista de Servios
Item Subitem Descrio
01. Servios de informtica e congneres.
01. Anlise e desenvolvimento de sistemas.
02. Programao.
03. Processamento de dados e congneres.
04. Elaborao de programas de computador, inclusive jogos eletrnicos.
05. Licenciamento ou cesso de direito de uso de programas de
computador.
06. Assessoria e consultoria em informtica.
07. Suporte tcnico em informtica, inclusive instalao, configurao e
manuteno de programas de computao e banco de dados.
Fonte: Adaptado pela autora da Lei Complementar n. 126 art. 247

No Quadro 2 visto acima se tem parte da Lista de Servios, mais especificamente o
item e subitens em que se enquadram os bens digitais.
Emerenciano (2003, p. 172) discorda do fato de ser aplicado o ISSQN sobre os bens
digitais argumentando o seguinte: No se identifica presente nenhum ato positivo, material
ou imaterial, do devedor ou de terceiro, em beneficio do credor ou de terceira pessoa, a
configurar uma obrigao de fazer.


11
O fato de os bens digitais serem tributados como servios foi a soluo encontrada
pela legislao brasileira perante o novo, que o surgimento destes bens. A necessidade de
uma legislao especfica e pertinente incontestvel.

5. Concluses Finais

A Internet um meio de comunicao, assim como o rdio, o telefone entre outros. O
comrcio eletrnico aquele realizado atravs de computadores, cujo principal instrumento
a Internet. No Brasil este comrcio cresceu de forma explosiva nos ltimos anos, tornando-
se um mercado muito promissor.
Para a tributao de servios e produtos disponibilizados na Internet, aplica-se a
legislao fiscal vigente, o que gera inmeras discusses sobre a regularidade desta atitude. A
informtica e a Internet evoluram de tal forma, que a legislao no foi capaz de acompanh-
las.
Uma caracterstica fundamental que cabe ao ordenamento jurdico o dinamismo de
seus preceitos, que permite a adequao das normas jurdicas s constantes evolues nos
diversos campos da atividade humana. Ressalva-se que, evidentemente, seria impossvel
abranger no texto legal todos os casos que se verificar em concreto, o que causa lacunas na
legislao, tornando-se assim inevitvel a necessidade de uma interveno por parte do
legislador.
Um dos conflitos existentes em relao tributao dos bens digitais no Brasil, e que
ocupa uma posio de destaque, que estes bens, so tributados como servios, enquanto os
seus correlativos tradicionais, como mercadorias.
Os bens digitais tm como regime jurdico especfico o do Direito Autoral. O seu
pressuposto a Lei n. 9.609/98, que trata da proteo da propriedade intelectual do programa
de computador, e a Lei n. 9.610/98 que consolida as regras relativas aos direitos autorais.
O ICMS no incide sobre a comercializao de bens digitais. Estes bens so
incorpreos e a noo de mercadoria exige a materialidade da coisa. Sendo que, os conceitos
base do ICMS, operao circulao e mercadoria, somente compreendidos de forma
combinada, permitem identificar o negcio jurdico sujeito ao ICMS.
Este estudo uma contribuio que busca esclarecer a relao de incidncia entre o
ICMS e o ISSQN. H um longo caminho a ser percorrido no que diz respeito tributao dos
bens digitais como tambm do comrcio eletrnico, sendo evidente e de fundamental
importncia que o legislador venha acompanhar essa evoluo do mercado virtual.
Para futuras pesquisas no tema, recomenda-se um estudo comparativo da situao
tributria do comrcio eletrnico em outros pases, onde o tema tem extraordinria vigncia,
especialmente nos Estados Unidos e na Unio Europia.


REFERNCIA

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