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DIREITO TRIBUTRIO
Prof. Joo Ostini


1. TRIBUTOS

1.1. Conceito de tributo

No artigo 3
o
do CTN h uma definio legal de tributo, mas com alguns
defeitos. Cada autor faz um esboo de seu prprio conceito de tributo, que dura at o
prximo autor estruturar seu conceito de tributo. Se a definio do CTN est cheia de
defeitos, mas a ideia, se analisarmos bem o artigo, todos os requisitos presentes no
artigo esto corretos. O condomnio do meu apartamento um tributo? Tenho que
submeter essa ideia ao artigo 3
o
do CTN. Se no preencher um s desses requisitos,
no estou diante de um tributo.
Dizer que uma prestao tem natureza tributria ou no, se submete essa
prestao todos os rgidos princpios do direito tributrio. Se condomnio for tributo,
ele fica submetido todo regime do direito tributrio e esse regime, em certa parte,
bom pro individuo que possui uma srie de garantias. Mas o condomnio aumentou de
novo. Se for assim, no tributo. Por outro lado, h uma serie de vantagens para o
fisco. O crdito tributrio tem preferencia em relao do crdito garantido por
hipoteca. Logo, identificar se algo ou no tributo importante, porque se sim o
mesmo se submeter vrios princpios tributrios.

Art. 3
o
CTN: Tributo toda prestao pecuniria compulsria, em moeda ou
cujo valor nela se possa exprimir, que no constitua sano de ato ilcito, instituda
em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada.

- Tributo toda prestao pecuniria compulsria: o CTN quer transmitir a ideia de
compulsoriedade. Ningum paga tributo pelo simples fato de gostar, paga-se tributo
porque se est obrigado a pagar. A prestao que o engenheiro paga pro CREA tem
natureza tributaria e por isso compulsria.
- Em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir: no h discenso, direito tributrio o
que mais tem discenso, briga. Tributo prestao pecuniria em MOEDA. O CTN,
esse o erro mais grave, ele parece se desmentir, dizendo em cujo valor nela se
possa exprimir. Hoje, no mundo moderno, em praticamente tudo se exprimi valor em
moeda, como no trabalho humano, em um saco de sal, etc. intil essa segunda parte
porque j diz, no tpico acima, que tributo prestao PECUNIRIA, em moeda,
SEMPRE, logo, no pode ser em qualquer valor que possa exprimir moeda. No
admitido tributo que no seja expresso em moeda.

- Que no constitua sano de ato ilcito: tributo no sano de ato ilcito. Ningum
obrigado a pagar um tributo como resposta violao do ordenamento jurdico,
muito pelo contrrio. por isso que uma multa de transito tem natureza compulsria,
se encaixa em todos os demais requisitos, mas no possui natureza tributaria, porque
uma sano de ato ilcito. Um dos conceitos mais fundamentais pro direito tributrio
o de fato gerador. Fato gerador, de forma geral, uma situao prevista em lei, que se
ocorrer, faz nascer o dever de pagar o tributo. Se pensarmos no fato gerador de
qualquer tributo, ser sempre uma situao LCITA. Ser proprietrio de veculo, por
exemplo, no um fato ilcito. O fato deu auferir renda no ilcito. E por isso posso

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cobrar tributos sobre eles. O direito tributrio tipifica situaes licitas que se ocorrer
faro com que surja o dever de pagar tributo. Embora tributo no seja sano de ato
ilcito, por definio, o direito tributrio tem um principio que despreza ilicitudes
subjacentes. H um fato gerador que o sujeito auferir renda. Auferir renda no
ilcito, dependendo da atividade da pessoa. Embora o direito tributrio no tipifique
essas situaes como forma de combater a ilicitude, ele despreza a ilicitude
subjacente, que existe por trs daquilo. A renda de um traficante est sujeito
incidncia do IR? Sim. No se tributa para sancionar, se tributa porque renda. O fato
de se ter uma justificativa ilcita no te exonera do pagamento de imposto. Tem um
bicheiro X e com uma renda comprovada de 500 mil reais por ms. Ele vai ser preso?
Ter expropriado seus bens? Problemas do direito civil e penal. Ele ter que pagar IR?
Problema do direito tributrio, mas sim. Mas essa renda no lcita. No se tributa
porque licita, mas porque renda. No significa que ele no ter que comprovar de
onde vem sua renda, mas o direito tributrio despreza isso, ele ter que comprovar
isso para outro ramo do direito. O mero possuidor pode sofrer incidncia do IPTU. O
pessoal promoveu uma invaso em uma posse ilcita e o municpio cobra IPTU e
exige IPTU dos que invadiram. A conduta do municpio est correta, porque tributo
no sano de ato ilcito, se cobra pela pratica do fato gerador, que ter o bem,
no se importando se de forma lcita ou no, isso outra rea do direito que
decidir.

- Institudo em lei: tributo sempre uma prestao instituda por lei. A mensalidade
do clube tributo? No, primeiro porque no institudo por lei e segundo por no
compulsrio, pago somente porque quero ficar associado a ele. No h tributo sem o
consentimento dos representantes do prprio povo. Criaram o tributo, logo, porque
eu, por meio de meus representantes, consenti.
OBS: H previsto em lei o chamado imposto sindical. Todo trabalhador tem, tungado
de seu salrio, um dia de trabalho por ano, para manter esse Sindicato. A natureza
de tributo. A nova contribuio confederativa, as confederaes de sindicato
comearam a exigir um valor maior de imposto, dizendo que os trabalhadores
estavam obrigados e os trabalhadores diziam que no. As confederaes diziam que a
CF dizia que contribuem sem prejuzo do tributo estabelecido em lei. Os
trabalhadores disseram que quem estabelece esse valor a Assembleia Geral de
Sindicato. Mas Assembleia Geral do Sindicato no faz lei, somente o CN. Se no
institudo em lei, no tributo, se no tributo, no compulsrio, portanto, paga
quem for filiado ao Sindicato. O STF resolveu uma grande questo, que resultou na
Smula 666, com conceitos bsicos de direito tributrio. Hoje, o imposto Sindical
tributo, paga compulsoriamente. J a contribuio confederativa no tributo, ele
paga se quiser, somente se for filiado ao Sindicato.

- Cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada: o direito
administrativo tem atos administrativos vinculados e discricionrios. O CTN quis
dizer que a atividade tributria do Estado, de arrecadao de tributos uma atividade
vinculada, no h margem de escolha para o administrador. O desconto do imposto
possvel somente em face da lei, se a lei prever. possvel o perdo da dvida
tributaria (remisso). Sim, pois est previsto em lei. O que vinculado a atividade
de arrecadao tributria. Uma das espcies tributrias, uma das grandes
caractersticas, o administrador poder gastar a receita livremente. Isso j um ato
discricionrio. O que vinculado a arrecadao.


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1.2 Espcies Tributrias

Quando se fala em uma espcie, o que importa so as caractersticas prprias
que permite individualizar e diferenciar de outras. Imposto tributo, mas uma
espcie de tributo. Existe uma outra espcie que quase o contrario de tributo, que a
taxa. Cada espcie possui caractersticas e regimes jurdicos prprios.
As duas classificaes que existem so no CTN e STF. De acordo com o
CTN, em seu artigo 5
o
, os tributos so: impostos, taxas e contribuies de melhorias.
O STF, alm desses trs, prev tambm emprstimos compulsrios e contribuies
especiais.
De acordo com o artigo 4
o
do CTN, a natureza jurdica especifica do tributo
determinado pelo fato gerador da respectiva obrigao, sendo irrelevantes para
qualifica-la: a denominao e demais caractersticas formais adotadas pela lei e a
destinao legal do produto da sua arrecadao (nesse ultimo caso, h uma espcie de
tributo que a destinao legal importante, e o CTN se equivocou nesse caso). Logo,
o que mais importa o fato gerador do tributo.
Se estar diante de uma exao constitucional quando, por exemplo, no caso
da contribuio especial, o tributo no exatamente uma contribuio porque no
possui determinada caracterstica, mas o CTN diz que a denominao irrelevante.
No se encaixar no emprstimo, taxas e impostos porque faltam certas
caractersticas. Logo, isso uma exao constitucional.

1.2.1 Impostos

A previso de que os entes federados possam exigir impostos, est no artigo
145, I, CF. A definio de impostos est no artigo 16, CTN. O imposto um tributo
unilateral, no sentido de que o sujeito que paga o imposto, que tipo de atividade
administrativa ele tem direito de exigir de forma especifica para ele? Nenhuma. Ao
pagamento de um imposto, no corresponde para a administrao nenhuma obrigao
especfica em relao quele sujeito que pagou o imposto. A obrigao da Unio, de
forma especfica, que ela possui com o contribuinte porque pagamos muitos impostos
nenhuma. Possuem obrigaes genricas, de promover bem comum, segurana,
sade, educao, mas de forma especfica em relao ao contribuinte no h nenhuma
obrigao.
O fato de pagarmos o IPVA no obriga que o poder publico aplique um s
centavo daquela arrecadao para reparar estrada. Ele pode pegar aquele dinheiro e
entender que pode ser aplicado na sade, educao, etc.
O professor Geraldo Ataliba, para ele, a nica importncia de classificao dos
tributos eram os vinculados e os no vinculados e ele dizia que o imposto era no
vinculado a qualquer atividade administrativa especfica em relao ao contribuinte.
A palavra vinculado, uma palavra equvoca, possui mais de um significado jurdico.
Para o que serve o imposto? O imposto serve justamente, a arrecadao dos
impostos, do ponto de vista financeiro, serve para custear servios pblicos
indivisveis, uti universe. So atividades que eu no sei exatamente, eu no posso
precisar exatamente a quem visam beneficiar. Se construir um posto de sade na
frente do COC. Quem ser beneficiado com isso? De forma especfica? Quem vai ser
beneficiado com a compra de uma viatura para a polcia militar? A construo de uma
escola publica. Vai beneficiar aqueles que se matricularem, mas no tenho certeza
quem so, no sei quem so. Logo, so essas atividades pblicas indivisveis.

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Pense na emisso de um passaporte. Ter uma atividade administrativa, a
polcia federal. Essa atividade pblica interessa para mim, eu posso precisar
tranquilamente e por isso, a forma de custeio diferente.
O imposto o tributo cuja obrigao tem por fato gerador uma situao
independente de qualquer atividade estatal especifica em relao ao contribuinte. Do
ponto de vista poltico, o imposto arrecadado de forma vinculada e gasto de
forma discricionria, pois serve justamente para que o governante exera as suas
prioridades. Sobre a conotao politica, a arrecadao de impostos servem para que
o governante exera as duas prioridades. IPVA imposto. Voc no vai pagar e
pensar que o governo vai recapiar as estradas. Com aquele dinheiro o governante far
o que ele entender que mais vantajoso de acordo com seu programa.
O valor de um imposto baseado, como grande regra geral, na ideia de
capacidade contributiva. Ou seja, tenho um carro, eu sou obrigado a pagar um
imposto, porque com aquela riqueza eu manifesto uma capacidade de contribuir. O
imposto, inclusive uma tima forma de distribuio de renda. Se eu pago bastante
imposto de renda, porque tenho bastante renda. A ideia que eu pague para os
outros em um pas pobre como o Brasil.
Essa ideia de que os impostos servem pro governante exercer sua
discricionariedade, ela to importante dentro do sistema ocidental que existe at um
principio de direito financeiro que a no afetao da receita de impostos. O imposto
no pode ser afetado. Nenhuma lei, sobre pena de ser inconstitucional, pode
vincular a receita de impostos despesa. Por exemplo dizer que o IPVA ser usado
para recuperao de estradas. Porque esse princpio? Esse princpio justamente por
causa disso, os impostos servem para que o governante exera a sua
discricionariedade.
Uma caracterstica importante dos impostos que o fato gerador de
qualquer imposto sempre uma situao que diz respeito ao contribuinte. O
poder publico sequer aparece na lei que institui o imposto. Quem manifesta a
capacidade contributiva? O contribuinte. Se pego o fato gerador de qualquer imposto,
o sujeito da orao ser o contribuinte, como no caso do IPVA ser possuidor de
veculo automotor.
Os tributos so divididos, principalmente nos impostos, entre diretos e
indiretos, no direto o prprio contribuinte quem arca com o nus financeiro, como
no caso do IPTU. Existem os indiretos, o contribuinte tem um mecanismo financeiro
de repassar o custo do tributo. Se voc pegar o IPI, o contribuinte do IPI a indstria.
Ela vai vender aquele produto e ela embute o custo do IPI no consumidor final.
Existem excees ao principio da no afetao. A Unio obrigada a
aplicar 18%, os Estado e o DF e os municpios 25% da arrecadao de impostos
na educao. Olha a afetao, afeta-se deveres despesa.
Logo, de modo geral, para Geraldo Ataliba imposto um tributo no
vinculado atividade administrativa em relao ao contribuinte. H uma
prestao unilateral do contribuinte, o fato gerador uma situao em que se
encontra o contribuinte, tem seu valor informado pela capacidade contributiva,
financia as atividades publicas indivisveis e sofrem incidncia do principio da
no afetao da receita, artigo 167, IV, CF.

1.2.2 Taxas

Artigo 145, II, CF diz que os entes federados podero cobrar taxas. Quais as
grandes caractersticas da taxas? As taxas so a anttese dos impostos. O que marca

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um imposto? A inexistncia de qualquer atividade administrativa especfica em
relao a quem o pagou. J em relao as taxas, elas pressupe uma atividade
administrativa especfica. A CF vai mais longe, dizendo que tambm divisvel em
relao do contribuinte. Eu no disse em relao atividade desejada. Pode ser at
que o contribuinte no quisesse aquela atividade publica em relao a ele, estamos
falando de tributo, que algo compulsrio. A taxa pressupe uma atividade
administrativa prestada, vinculada ao contribuinte, de forma especifica.
Tenho o passaporte. Na expedio desse passaporte, o poder pblico exige de
voc uma contraprestao. Voc pagou e aquela atividade ser prestada de forma
especfica em relao voc. Se voc faz uso de gua fornecida pelo poder pblico,
est havendo uma prestao de uma servio publico em relao voc. O fato de
sermos proprietrio de um veiculo, vai gerar o pagamento de dois tributos: o IPVA
(imposto) e o licenciamento (taxa). Voc paga o tributo e emitido um documento
especfico que o permite circular com seu carro. Para o licenciamento voc recolhe
uma taxa e por isso alguma atividade publica especifica em relao a voc ter que
existir, seno aquela taxa ser inconstitucional.
Caractersticas da taxa. Geraldo Ataliba diz que a taxa tipicamente um
tributo vinculado uma atividade estatal especifica em relao ao contribuinte.
Pressupe, logo, uma atividade pblica em relao ao contribuinte, especifica. O fato
gerador da taxa a ATIVIDADE PBLICA. o poder pblico que expede o
passaporte, por exemplo. No imposto o fato gerador uma situao em que o
contribuinte se encontra, o Estado latu sensu no aparece. As taxas tem sua valor
informado pela retributividade, ou seja, de acordo com a atividade prestada. A
taxa no nasceu para abastecer os cofres pblicos, para isso servem os impostos, as
taxas no pressupe uma atividade especifica em relao algum? Sim, por isso
deve medir o custo dessa atividade. Um sistema tributrio em que eu e o Silvio Santos
paguemos o mesmo tanto de IR, esse sistema est errado. Um sistema tributaria em
que eu e o Silvio Santo paguemos para licenciar nosso veiculo valores diferentes,
tambm est errado, pois a ideia da taxa no medir riqueza, recuperar aquele valor
dispendido pelo poder publico.
Alm isso, as taxas financiam atividades pblicas divisveis, sei para quem
esto sendo prestadas, uti singuli. Muitas taxas so inconstitucionais no Brasil por
causa disso, como no caso de uma lei que institui uma taxa que deve ser paga ao
policiamento que feito nos campos de futebol. Por fim, a receita da taxa
naturalmente afetada, serve para aquele determinado fim. Se pago uma taxa para
licenciamento, o valor arrecado com a taxa para custear a despesa com o
licenciamento.
As taxas no podero ter base de calculo prpria de impostos. Logo que
promulgada a CF de 88, isso foi objeto de grande adorao. Na CF anterior havia um
dispositivo semelhante, porm pobre, que dizia que as taxas no poderia ter base de
clculo idntica aos impostos. A CF de 88 tira a palavra idntica e coloca a palavra
prpria, no sentido de adequada. Taxas no podem ter base de clculo adequada para
impostos e porque no? O que os impostos medem? Capacidade contributiva. O que
as taxas medem? Retributividade e por isso cada um ter que ser calculado de acordo
com o que est medindo.
Essa uma declarao constitucional bastante interessante, porm gerou
problemas. Tudo comeou com a CVM (comisso de valores mobilirios). Existe um
rgo ou uma pessoa jurdica chamada de comisso de valores mobilirios que para
fiscalizar esse mercado. Uma empresa que vai vender aes na bolsa sujeito
fiscalizao por parte da CVM. Para custear a CVM, a Unio, por lei, instituiu uma

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taxa, taxa que deveria ser paga pelas empresas que operam no mercado de capital. Se
sou uma S.A. e quero vender minha aes na bolsa, fico sujeito fiscalizao da
CVM e fico sujeito ao pagamento de uma taxa. At agora nenhuma
inconstitucionalidade. Base de calculo da taxa: variando conforme o capital da
empresa. Se eu tenho uma empresa cujo capital de 100 mil at tanto, a taxa ser X e
assim por diante. Capital de empresa uma tima base de calculo, excelente para
impostos. Ficar medindo capital para cobrar um tributo pode ser base de calculo para
imposto. Isso esbarra no artigo 145, pargrafo 2
o
.
Pouco tempo depois essa cobrana errada se repete na cobrana de taxa de
recolhimento de lixo domiciliar. Na base de calculo muitos municpios comearam a
levar em considerao o tamanho do imvel.
Sumula vinculante 29. constitucional a adoo, no clculo do valor da taxa,
de um ou mais elementos da base de clculo prpria de determinado imposto, desde
que no haja integral identidade entre uma base e outra. Para o STF a questo de
identidade e no de adequao. Portanto, hoje a taxa no pode ter uma medio
idntica a de impostos, mas poder levar em conta alguns fatores que os impostos
tambm levam (ex.: o imposto do IPTU leva em conta o tamanho da casa do
contribuinte; a taxa cobrada para recolhimento de lixo domiciliar tambm).

IMPOSTO TAXAS
Tributo no vinculado Tributo vinculado
Financia atividades pblicas indivisveis
(uti universi)
Financia atividades pblicas divisveis
(uti singuli)
Fato gerador = ato, fato ou situao em
que se encontra o sujeito passivo
Fato gerador = atividades pblica
prestada ao contribuinte
Valor informado pelo princpio da
capacidade contributiva
Valor informado pelo princpio da
retributividade.

Espcies de taxas. H as taxas em razo do exerccio do poder de policia ou
pela utilizao efetiva ou potencial, de servios pblicos e especficos, prestados ao
contribuinte ou postos sua disposio.
Logo: tem-se as taxas de policia e as taxas de servio, sendo estas subdivididas em de
uso especifico e de uso especial.
Essa atividade administrativa vinculada pode ser de duas espcies que o
exerccio de um poder de policia ou a utilizao de um servio. Logo, h as taxas de
polcia e as taxas de servio.
Art. 145, CF: A unio, os Estados, o Distrito Federal e os Municpios
podero instituir os seguintes tributos:
II taxas, em razo do exerccio do poder de polcia ou pela utilizao, efetiva
ou potencial, de servios pblicos especficos e divisveis, prestados aos contribuintes
ou postos a sua disposio.
Taxa de polcia. A atividade publica ainda que especfica, ela pode ser
prestada de forma gratuita, uma questo de convenincia e oportunidade do poder
publico. Nada impede que um estado da federao emita licenciamento de veculos
sem cobrar nada.
O artigo 77 do CTN, na linha do que dispe a CF, diz que a taxa de policia
tem o fato gerador do exerccio regular do poder de policia. O CTN tambm no
cria tributos, quem cria tributos a lei, o CTN tem normas gerais dos tributos. O
fato gerador de qualquer imposto, quem o pratica o contribuinte. Quem exerce o
poder de policia a administrao, o poder pblico na taxa de policia. O que poder

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de polcia? O poder de policia est definido no artigo 78 do CTN. A ideia a
seguinte: eu, como cidado, tenho as minhas liberdades individuais. Sou livre para
fazer uma construo, por exemplo. O particular pode fazer tudo aquilo que a lei no
veda. Muitas vezes, baseado no principio do direito administrativo, que a
supremacia do interesse publico sob o privado, a administrao pode limitar
liberdades individuais em prol de um interesse coletivo. Precisamente isso o poder
de policia da administrao. Logo, o poder de policia da administrao a
possibilidade que ela tem de limitar liberdades individuais em prol do interesse
comum. Posso montar um bar na frente do COC, todo imundo. H um mnimo de
interesse publico no direito mnima higiene possvel. Logo, a administrao
publica pode interditar aquele bar em prol da sociedade. Toda a vez que a
administrao publica exerce o poder de policia de forma individualizada, se
tiver lei, ela pode instituir uma taxa. Se eu tenho um terreno, eu sou livre para
construir minha casa naquele local, mas existem regras para essas construo. Essas
regras so limitaes dos interesses individuais em prol do interesse coletivo.
A grande maioria das taxas vigorando no Brasil hoje so taxas pelo exerccio
do poder de policia. No passaporte, para se ter o passaporte, tem-se que recolher a
taxa. A taxa paga para a emisso de um passaporte tipicamente uma taxa de policia,
no de servio porque no se remunera o servio, o que prepondera o exerccio do
poder de policia, pois interesse publico controlar o transito natural de pessoas.
Eu quero construir. Eu sou livre para construir, mas existe um interesse
pblico para acompanhar isso. Contrato um engenheiro, pego a planta e submeto
administrao e para o alvar tenho que recolher uma taxa. A administrao no
aceita a planta, diz que no obedece as regras. A administrao no tem que devolver
o dinheiro pelo alvar, pois o que a taxa remunerou foi o exerccio do poder de polcia
e no o servio efetuado pela administrao. O pressuposto da taxa de policia que o
poder de policia seja exercido.
A jurisprudncia sempre foi contra o seguinte assunto: a questo do efetivo
exerccio do poder de policia para exercer essa taxa. uma questo que est sendo
discutida no STF.
Logo, o poder de polcia quando exercido de forma genrica, ele custeado
por receita de impostos. O poder de polcia s precisa ser taxado se for prestado de
forma especfica em relao a algum.
Taxa de servio. Alm de pagar a taxa pelo exerccio do poder de policia, o
contribuinte pode ser compelido a pagar uma taxa toda vez que ele utiliza servios
especficos e divisveis (artigo 145, II, CF). Toda a vez que tiver a prestao de um
servio publico especifico e divisvel em relao ao contribuinte, se houver lei
instituindo, o poder pblico poder exigir uma taxa. Existe um fetichismo no
Brasil de qualificar taxa de servio com esses adjetivos, est na CF, bem como no
artigo 79 do CTN. Isso vem sendo repetido nas Constituies brasileiras. Essa ideia
de especificidade que a CF liga taxa de servio, verdade? Sim, mas essa ideia de
especificidade no prpria da taxa de servio, prprio de qualquer taxa. O
exerccio de policia tambm tem que ser especifico para que se cobre uma taxa,
porque seno de nada adiantaria o imposto. A ideia de especificidade de qualquer
taxa, da natureza da taxa, no somente da taxa de servio.
O que um servio especifico e divisvel? Especifico e divisvel a mesma
coisa. Um servio especifico quando ele possa ser destacado em unidade autnomas
de interveno, unidades ou necessidades pblicas. Um servio especifico quando
eu posso destaca-lo, ou seja, quando a administrao publica diz que vai fazer aquilo
para a pessoa tal, tal e tal. Destaco em pessoas autnomas. O servio divisvel, por sua

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vez, aquele que possa ser utilizado separadamente por parte de cada um dos
usurios. Logo, a pessoa tal dizendo que a administrao est fazendo aquilo para
ela. Todo o servio que eu, administrao, pratico de forma especifica para o
contribuinte, para o contribuinte ele divisvel. O servio de coleta de lixo domiciliar,
tipicamente um servio especifico. Portanto, se a administrao presta, ela pode
prestar de duas formas: ou ela no cobra nada, uma questo de convenincia e
oportunidade, ou se for do interesse dela, ela por lei, institui uma taxa e exige uma
taxa do contribuinte. Para ingressar com uma aao na justia, precisa-se recolher
custas e entre essas custas est a taxa judiciaria, que um tributo. Quando se utiliza o
poder judicirio, o poder publico est ali prestando um servio. Quem est utilizando?
Eu. Logo, divisvel para mim e especifico para o poder publico.
So inmeras, talvez centenas de vezes, que foram institudas certas taxas pela
prestao de servio publico que justamente caem na seguinte hiptese: o servio no
especifico, ou se especifico no divisvel, ou no nem especifico e nem
divisvel e a administrao quer remunerar aquele servio por meio de uma taxa. A
mais famigerada de todas elas era a famosa taxa de iluminao publica. Centenas de
municpios instituram uma taxa pela prestao desse servio publico. A quem
interessa a iluminao publica? S eu sou beneficiado? No, todos so beneficiados.
Iluminao publica tipicamente um servio inespecfico e indivisvel.
A coleta de lixo domiciliar. uma taxa muito usada. Quase todo municpio
tem essa coleta. Essa taxa constitucional, pelo menos em principio, a no ser que o
municpio a utilize de forma errada. Entretanto, um servio prestado de forma
especifica. O interesse primrio na coleta do lixo domiciliar do dono da casa e
possvel medir que aquele servio pblico est sendo prestado para ele. Se voc est
achando que isso questionvel, no se est errado, tanto que j questionaram. A
jurisprudncia, de uma forma gera;, tem declinado por declarar constitucional.
Absurdo que alguns municpios fazem a jurisprudncia tem aceitado: o absurdo
medir a taxa de coleta de lixo pelo tamanho do imvel. Totalmente inconstitucional
a taxa de limpeza de via pblica, a quem interessa a limpeza? S ao cara que mora em
frente via pblica? No.
Toda taxa tem essa caracterstica da especificidade, tanto a taxa de servio
quanto a de polcia. Contudo, existem servios pblicos que so totalmente
inespecficos e que no podem ser custeados por meio de taxas. Ex.: iluminao
pblica (custeada por meio de contribuio); limpeza de via pblica (que deve ser
custeada por meio de impostos).
A taxa de servio se subdivide em:
- Uso Efetivo (frudo): quando o cidado efetivamente utiliza-se do servio.
- Uso Potencial (fruvel): quando o sujeito no usou o servio pblico, mas
mesmo no tendo usado obrigado a pagar uma taxa como se ele tivesse feito, haja
vista que ele poder usufruir desse servio um dia; o sujeito no est usando, mas
deveria estar. E as circunstncias em que os entes federados podem exigir a cobrana
da taxa pelo mero uso potencial devem passar por dois requisitos: os servios devem
ser de utilizao compulsria e os servios devem estar disposio do
contribuinte (ex.: campanha de vacinao pblica, em que o governo pode
cobrar taxa de vacina tanto dos que foram vacinados, bem como dos que no
foram, vez que deveriam ter ido ao posto de vacinao e a vacina estava sua
disposio).
Servio de utilizao compulsria, servio disposio do contribuinte. Esses
so os dois requisitos. Nesse caso, o de utilizao compulsria que est a disposio
do contribuinte, ele pode ser obrigado a recolher a taxa quer ele utilize o servio (uso

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efetivo) quer ele no utilize o servio (uso potencial); o exemplo mais tpico de taxa
potencial a taxa de gua e esgoto. Tem-se um imvel, com fossa e poo. No utiliza
os servios do DAERP. Mas devida, ele no utilizou. devida, o servio
especifico e divisvel, de utilizao compulsria e est a disposio do contribuinte.
O mesmo ocorre com os imveis fechados. Logo, possvel a taxa pelo uso potencial.
Tenho um imvel onde a rede de agua e esgoto no passa e vem um municpio
e exige a taxa pelo uso potencial de um servio publico. No pode, pois o servio no
est a disposio do contribuinte. preciso que sejam satisfeitos,
cumulativamente, esses dois requisitos: servio de utilizao compulsria,
obrigatria e servio prestado ao contribuinte ou posto sua disposio.
Eu estou em minha casa e tem a cobrana pelo meu funeral potencial, todo ano
eu pago meu funeral potencial. Para voc ser enterrado, preciso voc utilizar um
servio que concedido pelo poder pblico. um servio disposio do
contribuinte, complicada essa ideia de compulsrio, pois no realmente
compulsrio.
H de se fazer uma diferena entre taxa e preo pblico (ou tarifa): enquanto a
primeira um tributo, sendo vinculada a todos os princpios e pressupostos tributrios
e s pode ser aumentada por medida legal; a segunda no tributo, podendo sofrer a
variao do preo de mercado sem ser necessria a instituio de lei a fim de se
alterar o seu valor.
O tratamento para servios de gua, esgoto, telefonia, energia, nibus etc.,
embora sejam servios pblicos so regidos pela tarifa.

TAXA DE SERVIO PREO PBLICO
Natureza Tributria Natureza Contratual
Decorre de obrigao ex lege Decorre da vontade de contratar
Pagamento compulsrio Pagamento voluntrio
Submetido ao regime tributrio No submetido ao regime tributrio
Receita pblica derivada Receita pblica originria

Outro problema que envolvem as taxas a questo que envolve o confronto
entre taxas e o preo pblico. Nem s de taxas vive o poder publico quando ele faz
algo especifico e divisvel em relao a algum, o poder publico pode, inclusive,
explorar seus prprios bens. muito comum em municpios pequenos, a Prefeitura tr
aquelas mquinas utilizadas na construo civil e o sujeito tem um stio, ele aluga
mquina da Prefeitura e paga o preo pblico. A questo que interessa ao direito
tributrio a questo da prestao de servio. Por um servio pblico, especfico e
divisvel, o poder pblico est obrigado a instituir uma taxa ou ele pode optar entre
cobrar um preo pblico? Eu colho seu esgoto e quero que voc pague. Eu poder
publico, posso decidir se ele pagar uma taxa ou um preo pblico pela prestao de
um servio? Voc falar que se est diante de uma taxa, est submetido a todos os
princpios do direito tributrio. O preo no est submetido a nada. Para aumentar o
valor de uma taxa, preciso lei. Lei que ser publicada em um exerccio e s vigorar
no exerccio seguinte. muito mais fcil instituir preo do que taxa. Pela prestao de
servio pblico taxa que se institui. Se no for assim, teremos que ler o artigo 145
como uma mera recomendao.
Quando so servios pblicos prprios (ou tpicos servios inerentes ao
dever Estatal) a exigncia de TAXA. Quando os servios pblicos so imprprios
(ou atpicos servio que o Estado presta e que uma atividade tpica sua, mas que

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transferida iniciativa privada) se cobra TAXA ou PREO PBLICO. Ex.: cortar
grama das praas.
Nem s de tributos vivem os entes federados, embora a maior parte venha dos
tributos. O preo pblico um aluguel que determinadas pessoas pagam aos entes
federados devido ao uso de bens do Estado. Um exemplo a entrada do zoolgico,
que paga, um bem do Estado, o valor pago um preo pblico. Por servios que
prestam os entes federados, podem cobrar um preo pblico ao invs de exigir uma
taxa? Ainda hoje h autores que respondem no a essa pergunta, dizendo que a CF
uma mera recomendao. S que, na prtica jurdica, h vrios e vrios servios que
so remunerados por meio de preos pblicos ou tarifas, por exemplo, o servio de
luz, que um servio pblico divisvel, especifico. Eles cobram um preo pblico,
uma tarifa. Diferenciar taxa de preo pblico a coisa mais simples que existe.
A natureza da taxa tributria e o preo pblico tem natureza contratual. O
estado cobra um preo quando ele mantm um contrato com o sujeito, a taxa no, a
taxa decorre do poder de imprio do Estado. A taxa decorre de uma obrigao ex
lege, ou seja, instituda por lei. A obrigao de pagar uma taxa surge da lei e o
preo pblico decorre da vontade de contratar. Jamais vo poder te exigir um preo
pelo uso potencial de um zoolgico. Eu vou ao zoolgico se eu quiser. No caso da
taxa, o pagamento compulsrio e de uso obrigatrio, logo posso ter o pagamento
potencial. No preo, o pagamento voluntrio, decorre do contrato. A taxa
submetida ao regime tributrio, j o preo publico no.
A sumula 545 do STF diz que preos de servios pblicos e taxas no se
confundem, porque estas diferentemente daqueles, so compulsrias, e tem sua
cobrana condicionada previa autorizao oramentaria, em relao lei que as
institui. Logo, essa sumula quis dizer que preo e taxa no se confundem. A questo,
na verdade, no essa. O dilema entre taxa e preo pblico no est resolvido no
direito brasileiro. A grane questo que, por um servio que presta, quando o estado
est obrigado a cobrar taxa e quando ele pode optar entre taxa e preo publico.
Servio de distribuio de justia, o estado pode remunerar por preo?
O direito administrativo separa os servios pblicos entre prprios ou tpicos e
imprprios e atpicos. Um servio prprio aquele servio inerente soberania
estatal, que voc nem pensa que seja prestado no mbito privado, como o Judicirio.
Ou o Estado presta esse servio gratuitamente ou se for exigir uma remunerao, para
os servios prprios, tem que ser uma taxa. Os imprprios so aqueles que o Estado
presta, porm em condies iguais iniciativa privada, concorrendo com a prpria
iniciativa privada, no se relaciona com a soberania dele. Um exemplo fazer
carpinagem de terreno. Esse tipo de servio pode ser remunerado por taxa ou preo
pblico, mas lgico que ser sempre o preo, uma vez que no precisa ser instituda
em lei.
Na dcada de 70, inerente ao estatal eram quase todas as atividades.
Antigamente, servios telefnicos era somente por atividade do estado. Hoje, paga-se
tarifas (preos pblicos) para remunerar essas atividades.
Tradicionalmente, os municpios remuneram o servio de gua e esgoto por
meio de caixa. Alguns comearam a se opor contra isso. Se esgoto, porque cobrar
taxa? Deveria cobrar preo. Hoje h quem cobre preo e quem cobre taxa. Isso tem
um cunho ideolgico, ou seja, servio publico prprio e improprio podem variar com
o passar do tempo e lugar.
Outro problema o que envolve o pedgio. Todos sabem que o tratamento que
se d ao pedgio de tarifa, no tem lei para aumentar pedgio, h um contrato no
Estado de SP entre a concessionrio e o poder pblico. Essa discusso sobre a

11
natureza do pedgio j vinha desde a CF anterior. Quando vem a CF 88, houve um
dispositivo que logo que promulgada a CF, achou-se que estaria resolvida a questo.
Artigo 150, V. um principio tributrio, chamado de liberdade de trafico. Ele impede
que os entes federados embaracem o trfico de pessoas e de bens por meio de tributos.
RP no pode cobrar um tributo para um brasileiro entrar em seu territrio. uma
consequncia tributria do principio que garante a livre locomoo.
Com isso, a doutrina passou a afirmar que a questo estava superada, que o
pedgio era tributo. Os governantes brasileiros no ligaram para isso. Quando houve a
concesso das rodovias, passaram por cima disso. Na pratica, trata-se o pedgio como
tarifa ou preo pblico. Em vista disso, o pedgio, hoje, sintetizando as correntes,
tem-se quatro posies. A primeira delas diz que tributo taxa de servio, mas isso
um absurdo, que servio esto te prestando? A segunda corrente diz que pedgio
uma espcie de tributo, mas diferente. O tratamento que na prtica se d na
terceira corrente, que diz que pedgio preo publico ou tarifa. A quarta diz que
pedgio tributo em rodovias, reservadas diretamente ao Poder Pblico e tarifa em
rodovias concedidas.
Se considerarmos o pedgio como tributo, tributo prestao pecuniria
compulsria e por isso ir pagar. Agora, a prpria concessionaria d tratamento de
tarifa e contrato eu contrato se quiser, no posso ser obrigado a contratar. Em SP
fizeram regime hibrido, no que interessa a eles, eles tratam como tributos. Chegou
uma questo no Supremo dizendo que se pedgio tarifa, tem que ter via alternativa,
no posso ser obrigado a contratar, mas, enfim, tudo isso ser definido
oportunamente.
OBS: Em uma prova objetiva, responderia que pedgio Tributo, mas na prtica ele
tratado como tarifa.

1.2.3 Contribuies de melhorias
Esse tributo cada vez mais raro de se encontrar. A previso para que os entes
federados possam instituir ou cobrar contribuio de melhorias, est no artigo 145, III.
Os entes federados podem instituir contribuio de melhoria decorrente de obras
pblicas. A contribuio de melhoria poder ser exigido pelos entes federados desde
que realizem uma obra pblica que cause valorizao imobiliria. Foi isso que
suprimiram do artigo. Esse o fundamental para se entender essa contribuio, que
pressupe uma obra. uma relao de causa e efeito. Essa obra tem o efeito de
valorizao do imvel de algum. Segundo o CTN, essa valorizao imobiliria
precisamente o fato gerador da contribuio de melhoria.
Nesse ponto, a contribuio se aproxima das taxas, pois um tributo
vinculado, pressupe uma atividade estatal, que a realizao de uma obra. Portanto,
se eu for classificar os tributos em vinculados e no vinculados, a contribuio vai ser
vinculado. Mas no uma vinculao to direta. A obra publica no feita para
ningum em especfico, ao contrrio da taxa. Exemplo: construo uma praa perto de
um imvel. Construindo a praa, eu valorizei o imvel de quem mora perto daquele
local. No foi feita aquela praa para aquela pessoa, no to direto, fez para toda a
populao e acabou valorizando aquele imvel.
Essa valorizao o fato gerador. Desde j, essa valorizao deve ser efetiva,
o que mede a contribuio de melhoria algo prtico, no uma valorizao terica
ou meramente terica. Existem obras publicas que desvalorizam a propriedade
imobiliria, como presdios e nesses casos no se podem ter contribuio de melhoria,
no uma valorizao terica que tem que ter, mas sim efetiva. A construo de um

12
aeroporto, do ponto de vista prtico, essa construo vai valorizar imveis comerciais,
mas residenciais, no. Do ponto de vista ideolgico, considerado o tributo mais
justo que existe, pois impede que o poder publico te enriquea ao custo dos outros
(aqueles que pagam tributos ao Estado).
Na pratica, o que mais acontece com obras publicas que no resultam em
nada, como a tapagem de buraco. Voc tinha uma rua esburacada, em frente a sua
casa, vinha o poder pblico e tapava os buracos e tempos depois recebia-se o carne de
contribuio de melhoria. O recapeamento de uma rua ou rodovia, via de regra no
causa nada na propriedade de ningum, so as chamadas obras conservatrias,
diferentemente da pavimentao, quando moro em uma rua de terra e vem o poder
publico e asfalta. A obra pode ser at no desejada, a questo no querer ou no
querer, estamos falando de um tributo e o tributo tem seus prprios pressupostos.
Logo, a contribuio de melhoria provm de obra publica que cause
valorizao imobiliria, h uma relao entre a obra publica e a valorizao (causa
efeito), o fato gerador o acrscimo do valor do imvel e o tributo vinculado
realizao da obra pblica.
O que a contribuio de melhoria tem de importante so dois limites que
existem na imposio da contribuio de melhoria: a exigncia dessa contribuio tem
dois limites. Um o total e o outro individual.
Limite total: eu, poder publico, fiz a obra publica e valorizou o imvel de
todos daqui. Eu vou cobrar a contribuio de melhoria de todos vocs. De tudo que eu
arrecadar, no pode superar o custo da obra. Esse o limite total da contribuio de
melhoria. A contribuio de todos os contribuintes, somadas, no podem ultrapassar o
custo da obra publica. significa dizer que a contribuio de melhoria no serve para
abastecer os cofres pblicos, no mximo o poder publico ir recuperar aquilo que ele
gastou com a obra publica.
Limite individual: cada proprietrio no pode ser obrigado a pagar mais do
que a valorizao ocorrida no seu imvel. A mais valia (entre o que valia o imvel
antes da obra e o que vale depois da obra) o limite individual.
A ultima contribuio de melhoria o alongamento da Faria Lima, em SP.
Aquela obra deixou muita gente milionria da noite pro dia. A pessoa tinha um
terreno no meio do mato e passou h valer muito. Nesse caso o limite individual
muito alto.
Sempre que se institui a contribuio de melhoria gera confuso e desanda em
centenas de aes judiciais. Surgiu uma tese de que para cada obra seria necessria
uma lei, que a lei genrica traaria apenas normas gerais. Isso um absurdo.
Entretanto, isso vingou e jurisprudncia pacifica hoje. Na prtica, muitos entes
federados tem abandonado a contribuio de melhoria devido a isso.

1.2.4 Emprstimos Compulsrios

J uma figura antiga. O que se discutia entes d CF 88, envolvendo o
emprstimo compulsrio, era em relao a sua natureza jurdica. tributo ou no?
Diziam que no tributo pois no integram os cofres pblicos de maneira definitiva.
Mas alguns diziam que era tributo porque era compulsrio. A CF 88 decidiu e disse
que emprstimo compulsrio tributo, foi inserido no sistema tributrio nacional. A
primeira das caractersticas torna o emprstimo diferente das outras espcies, pois
restituvel. O contribuinte paga e tem direito subjetivo restituio.
Quando o CTN diz, em seu artigo 5
o
, que os tributos so impostos, taxas e
contribuio de melhoria. O CTN est correto. A questo de angulo. Se eu for

13
classificar os tributos, se acordo com o fato gerador, eu no consigo fugir de imposto,
taxa e contribuio de melhoria, se eu s isolar o fato gerador. Se eu tiver um tributo
que o fato gerador seja a utilizao pelo contribuinte do servio de gua. uma taxa.
Outro tributo que na compra de veculos automotores, tem-se que recolher X do
valor do veculo. um imposto, porque o fato gerador, sua concretizao, no impe
nenhuma atividade por parte da administrao.
Emprstimo compulsrio, na verdade, um imposto restituvel. Essa
caracterstica da restituibilidade to importante que o transformaram em um tributo
especifico, mas se eu pegar um fato gerador, eu estou diante de um imposto.
A segunda caracterstica que um tributo privativo da Unio. At agora,
todos os tributos poderiam ser institudos por entes da federao. O emprstimo
compulsrio tributo privativo da Unio, somente a Unio pode instituir emprstimos
compulsrios. Alm disso, depende de lei complementar para ser institudo. Tributo
prestao instituda em lei. Regra geral do sistema tributrio, os tributos so
institudos por meio de lei ordinria. Alguns tributos, por exceo, precisam de lei
complementar para serem institudos. Esses tributos so, primeiramente, o
emprstimo compulsrio. Portanto, como caractersticas excepcionais do emprstimo
compulsria so: a restituibilidade, institudo somente pela Unio e depende de lei
complementar para ser institudo. Por fim, a ultima caracterstica que sua receita
vinculada. Existem situaes que permite Unio a instituio de emprstimo
compulsrio. Fora dessas situaes, a Unio no pode instituir. Essas situaes esto
previstas no artigo 148. Um exemplo, a Unio no livre para instituir emprstimo
compulsrio, so determinadas situaes. Um exemplo so situaes de calamidade
publica. Para fazer frente determinadas despesas geradas pela calamidade, ele pode
fazer esse emprstimos.
Na verdade, se voc for olhar pelo fato gerador, voc teria impostos
restituveis.
A Unio pode institui-lo, mas no livre para institui-lo. A CF tem situaes
em seu artigo 148 que so situaes que autorizam a Unio a instituir esses
emprstimos compulsrios. So elas: para atender despesas extraordinrios,
decorrentes de calamidade publica, de guerra externa ou sua iminncia e no caso de
investimento publico de carter urgente e de relevante interesse nacional. So essas
situaes que permitem Unio instituir emprstimos compulsrio. Esses no so o
fato gerador do tributo, so situaes que autorizam sua instituio. Tivemos
emprstimos compulsrios para compra de passagem rea. Por exemplo: h uma
calamidade em Rondnia e o governo faz emprstimos compulsrios. A passagem
area, aqui, o fato gerador.
Distrbio de ordem no autoriza a instituio de emprstimo, somente guerra
externa. No que tange ao investimento publico, em outra passagem, a CF usa as
expresses urgente e relevante interesse nacional quando trata de medidas
provisrias.
Existe uma grande rata nesse inciso II, uma das maiores da CF. A CF diz que
nessa hiptese do inciso II, a instituio do emprstimo compulsrio deve observar o
procedimento do artigo 150, 3B. Esse artigo trata do principio da anterioridade.
Tributo criado em um exerccio s pode ser exigido no exerccio seguinte. Isso
ridculo. Tenho situaes urgentes, como falta de agua que gera apago, pode instituir
o emprstimo compulsrio. Mas s posso exigir no exerccio seguinte. Esse deveria
ser uma exceo ao principio da anterioridade. O artigo 148, I, exceo ao principio
da anterioridade.
Receita vinculada a hiptese que fundamentou os argumentos, a Unio no

14
livre para instituir emprstimo compulsrio, necessrio fundamentar as previses do
artigo 148. Antes da CF 88, emprstimo compulsrio j era previsto no CTN, j era
previsto tambm no CTN que haveria situaes que permitiram a Unio instituir
emprstimo compulsrio, isso est no artigo 15, CTN. Nesse artigo h uma situaes
diferente, que no foi recepcionado pela constituio de 88. Hoje, as situaes que
permitem a criao de um emprstimo compulsrio esto na CF. Essa situao
diferente que existe no artigo 15 no foi recepcionada, que era a conjuntura
econmica que justificasse a absoro de recursos na economia. Muitas vezes, na
economia h muita procura em diversos setores, como por exemplo, est muito quente
e havendo muita procura por ar condicionado. A tendncia e subir o preo e isso gera
infrao. Torna o ar condicionado caro e freia o consumo, absorve recursos da
economia. Era um mecanismo de controle da infrao.
Prazo e condies de resgate. O emprstimo compulsrio uma espcie de
tributo restituvel. Apesar da CF no estabelecer condies de resgate (devoluo do
dinheiro), jurisprudncia tranquila de que isso deve ser feito em prazo razovel e em
dinheiro. ou seja, emprestei dinheiro, tem que me devolver dinheiro.
Logo: Art. 148, da CF: A Unio, mediante lei complementar, poder instituir
emprstimos compulsrios:
I Para atender a despesas extraordinrias, decorrentes de calamidade pblica,
de guerra externa ou sua iminncia;
II No caso de investimento pblico de carter urgente e de relevante
interesse nacional, observado o disposto no art. 150, III, b.
Emprstimo compulsrio tem natureza tributria, porm com algumas
caractersticas particulares em relao s outras espcies tributrias.
o nico tributo restituvel que existe no sistema tributrio nacional. Ou seja,
o contribuinte paga, mas tem direito a devoluo do valor pago.
Caractersticas:
- nico tributo restituvel do sistema tributrio nacional;
- Tributo privativo da Unio;
- Depende de lei complementar para ser criado.
Hipteses de instituio (art. 148): o emprstimo compulsrio s pode ser
institudo com a presena de uma das hipteses presentes no art. 148.
O emprstimo compulsrio j foi regulamentado no CTN, hodiernamente ele
ganhou status constitucional. Dessa forma, vale salientar que o art. 15 do CTN no
est recepcionado pela CF-88; trata de um emprstimo compulsrio para absorver
recursos na economia.
Assim sendo, as nicas situaes que justificam a instituio do emprstimo
compulsrio so as descritas no art. 148 da CF.
A lei que instituir o emprstimo compulsrio deve tambm prever um prazo
razovel e criar condies de resgate do dinheiro emprestado. O entendimento se d
no sentido de que se foi emprestado dinheiro deve se devolver dinheiro (e no, por
exemplo, ttulos da dvida pblica).
O emprstimo compulsrio uma espcie de receita vinculada s hipteses
que levaram sua instituio. Ex.: Se for criado um emprstimo compulsrio por
conta de uma calamidade pblica, a receita deve ser vinculada a essa calamidade e
no, por exemplo, ser aplicada no PAC, no programa Bolsa Famlia etc.

1.2.5 Contribuies especiais

A previso para se instituir essas previses est no artigo 149 da CF. A

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contribuio um tributo ligado uma finalidade constitucional. um tributo
indissociavelmente ligado uma finalidade. Falou em contribuio, tem que se pensar
em contribuio para que? A contribuio existe para que a Unio ou outros entes
federados atendam determinada finalidade constitucional. Logo, contribuies
especiais so tributos ligados a uma finalidade. A contribuio tem uma finalidade, se
no no contribuio. Antes, todas as vezes que se movimentasse sua conta
financeira, 0,32% era pago em forma de tributo. Esse era o IPMF. Voc tinha um
cheque. Quando o Banco fosse depositar, ele tinha que pagar 0,32% desse valor ao
governo. Essa contribuio especial surgiu no governo Kollor. O Governo precisava
de dinheiro e inventaram um imposto, chamado imposto provisrio sobre
movimentao financeira. Estava expirando o prazo de vigncia e decidiram no abrir
mo. Decidiram pegar o IPMF e passar a ser o CPFM, que destinado sade.
Vinculou esse tributo uma determinada finalidade. Quando tem finalidade, deixa de
ser imposto e passa a ser uma contribuio.
Finalidade tudo em contribuio. Se eu tiver um tributo, pelo angulo do fato
gerador, o fato gerador desse tributo a empresa faturar. Toda vez que a empresa
fatura, vende seus bens ou seus servios, ela obrigada a pagar um tributo para a
Unio. Eu pego esse imposto e destino para a previdncia social. Eu vou ter uma
contribuio, COFINS. Tem outra contribuio no Brasil, que a PIS. O fato gerador
do PIS a empresa faturar. PIS e COFINS so diferentes. S afirmo que no a
mesma coisa porque as finalidades so diferentes. Finalidade tudo em se tratando de
contribuio. Voc tem um imposto, o IRPJ. O fato gerador uma pessoa jurdica
faturar. Na verdade, imposto de renda imposto. O dinheiro vai para os cofres
pblicos. Contribuio social sobre o lucro micro, o dinheiro vai para a previdncia.
Logo, contribuio tributo ligado a uma finalidade constitucional. Tributo que existe
para atender a uma finalidade constitucional. Que finalidades so essas?
Logo: um tributo indissociavelmente ligado a uma finalidade. Ele existe
para uma determinada finalidade constitucional. A receita tributria est atrelada a
uma determinada finalidade.
Contribuio e imposto so o mesmo tributo, contudo, na contribuio a sua
receita atrelada a uma finalidade especfica (ex.: seguridade social, sade, meio
ambiente etc.).
Ex.: a IPMF que era um imposto, quando teve sua destinao especificamente
vinculada sade, virou CPMF, ou seja, uma contribuio especial.
So exemplos tambm o COFINS que se destina seguridade social e o PIS
que se destina ao seguro desemprego.
Art. 149, da CF: compete exclusivamente Unio

Gerais
Sociais
Para a Seguridade Social
De interveno no domnio econmico
Espcies de Contribuies No interesse de categorias

Profissionais ou econmicas

Para o custeio do servio de iluminao pblica


1.2.5.1 Contribuies sociais

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As contribuies que vo para a rea social, dentro dessa rea social, algumas
so ditas gerais, porque vo para qualquer coisa na rea social, como educao, por
exemplo. Outras vo para a seguridade social. Estas, a CF trata minuciosamente. Do
ponto de vista do direito tributrio, se estudar essa espcie de tributo, uma
contribuio especial, com a finalidade de atende a seguridade social no Brasil. essas
contribuies, quando destinadas seguridade, possuem um tratamento tributrio
privilegiado. Qualquer contribuio que o Governo criar para a seguridade social,
basta esperar 90 dias para a vigncia da mesma, e no o exerccio seguinte.

Contribuies: TTULO VIII, da CF, da Ordem Social:
- Seguridade Social (assistncia, previdncia e sade);
- Educao, cultura e desporto;
- Cincia e tecnologia;
- Comunicao social;
- Meio ambiente;
- Famlias, crianas, adolescentes e idosos;
- ndios

Para a seguridade social (regras no art. 195, CF)
Contribuies Sociais
Gerais (todas as outras contribuies sociais)

Art. 149, parg. 1, da CF: Os Estados, o Distrito Federal e os municpios
instituiro contribuio, cobrada de seus servidores, para o custeio, em benefcios
destes, do regime previdencirio de que trata o art. 40.
- Contribuies sociais dos Estados, DF e Municpios:
Regra: o tributo de cobrana exclusiva da Unio
Exceo: art. 149, parg. 1 da CF Os Estados, o DF e os Municpios podero
instituir contribuies, cobradas dos servidores, para o custeio de seus regimes
previdencirios, de trata o art. 40 da CF.
As contribuies sociais so contribuies para atuar na rea social. Se pegar o
tipo constitucional que trata da ordem social, extremamente amplo. O nico detalhe
que se tem aqui que dentro da ordem social que o problema da seguridade social.
Seguridade um termo que compreende assistncia, previdncia e sade. Por conta da
importncia dessas contribuies sociais para a seguridade, a CF foi muito mais
especifica, muito mais detalhado. Do ponto de vista do direito tributrio, quando
formos estudar princpios tributrios, veremos que as contribuies se submetem a
todos os princpios tributrios, menos as da seguridade social, essas vo ter a
aplicao dos princpios tributrios mitigados.
Quando trata das contribuies do artigo 149, a CF diz que compete
exclusivamente unio institu-las. A prpria CF, logo demais, se desmente, dizendo
que as contribuies so tributos exclusivos da Unio e no prprio paragrafo primeiro
do artigo diz que os Estados, Municpios e os DF podem instituir contribuies
cobrada de seus servidores, para custeio do regime previdencirio. Pode o Estado de
So Paulo instituir uma contribuio? Sim, desde que cobrada de seus servidores e
para custear o regime de previdncia deles.
Essa palavra seguridade compreende assistncia social, previdncia e sade.
Notem que a constituio no autoriza os Estados a instituir qualquer contribuio
para a seguridade, contribuio previdenciria. Alm dos 11% que se paga pela

17
previdncia, institudo como tributo, o Estado cobra uma contribuio para sade, de
2%. Jurisprudncia massacrante.

1.2.5.2 Contribuies de interveno no domnio econmico (CIDEs)

Somente a Unio pode institu-la. Temos um principio bsico na economia
brasileira que o da livre iniciativa. No artigo 170, CF, j dispara isso. O Estado no
deve intervir na economia, esse um postulado bsico, a econmica tem que ser
regida pela iniciativa privada. Contudo, o prprio artigo 170, CF, cria certos
princpios bsicos que a livre iniciativa tem que atender. Posso montar uma usina,
mas no posso jogar o vinhoto no rio, pois dentre os princpios da ordem econmica
h a defesa do meio ambiente. A livre iniciativa deve conviver com a defesa do meio
ambiente. Livre concorrncia outro postulado da livre iniciativa, s tem livre
iniciativa se tenho condies de competio no mercado. Toda a vez que se justificar
uma interveno da Unio no domnio econmico, ele pode criar uma CIDE para
custear sua interveno. Por exemplo, h certos setores da economia que so
formadores de Cartel, ou seja, tem a oferta concentrada na mo de poucos. Para
controlar esses setores, existe uma autarquia federal chamada de CADE (Conselho
Administrativo de Defesa Econmica). Por exemplo, se a Ambev quiser comprar a
Kaiser, o CADE vai analisar se pode. O CADE d despesa, preciso custe-lo e
justifica a interveno da Unio nessa rea e nada mais justo do que estabelecer um
CIDE e cobr-lo potencialmente das empresas formadoras de Cartel. No Brasil esto
cobrando uma CIDE do combustvel, toda a vez que se compra gasolina se paga essa
CIDE e para fazer infraestrutura de transporte e meio ambiente, mas o governo no
aplica essa CIDE onde deveria. Constitucionalizaram ela para que no gerasse
reinvindicaes. Artigo 177, CF. Esse tributo exclusivo da Unio.
Ttulo VII, da CF Postulado bsico Livre iniciativa
O princpio que rege a ordem econmica o princpio da livre iniciativa;
porm, esse princpio deve respeitar alguns valores fundamentais presentes no art.
170, so os princpios da ordem econmica:
- Soberania nacional;
- Propriedade privada;
- Funo social da propriedade;
- Livre concorrncia;
- Defesa do consumidor;
- Defesa do meio ambiente, dentre outros...
Toda vez que se justifica a atuao da Unio na ordem econmica ser para
preservar alguns desses valores fundamentais.
Requisitos destacados pela doutrina para a criao de uma CIDE:
- necessidade de interveno no setor;
- aplicao dos recursos no setor em que se deu a interveno.
A Unio pode instituir CIDES, desde que haja dois requisitos: necessidade de
interveno em determinada rea e a competncia da unio para intervir em
determinada rea.
A CIDE dos combustveis:
Art. 177, da CF:
Parg. 4: a lei que instituir a contribuio de interveno no domnio
econmico relativa s atividades de importao ou comercializao de petrleo e seus
derivados, gs natural e seus derivados e lcool combustvel dever atender aos
seguintes requisitos:

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II XXXXXXXXXXXX
A CIDE cobrada sempre na importao ou comercializao de petrleo e
derivados de combustveis.

1.2.5.3. Contribuies no interesse de categorias profissionais ou econmicas
(contribuies corporativas)

Qual a ideia desse tributo? A CF diz que livre o exerccio de qualquer
profisso, obedecidos os requisitos legais. Posso exercer qualquer profisso, desde
que eu preencher os requisitos legais. O mdico para uma anuidade para o CRM. Essa
anuidade uma contribuio corporativa. Est previsto na CLT o imposto Sindical.
Um dia de trabalho por ano do empregado tirado dele e vai para o Sindicato. O que
o imposto sindical, na verdade? Na verdade uma contribuio no interesse de uma
categoria econmica. No prprio dessas contribuies a parafiscalidade. Um
tributo, para ser institudo, depende de lei. O CREA no faz lei. O tributo ser criado
e exigido pela mesma pessoa jurdica. Quem poder criar o IPTU? O Municpio.
Quem o credor do IPTU? O Municpio. Algumas vezes ocorrer uma dissociao,
como no caso das contribuies corporativas. O que ocorre nessa contribuio
corporativa? Quem pode instituir somente a Unio. O credor do tributo, contudo,
uma outra pessoa jurdica. Quando isso ocorre, a chamada parafiscalidade. Do ponto
de vista processual, se o engenheiro no paga a contribuio e a Unio entra na
Justia? Ocorre a ilegitimidade de partes, ela institui, mas quem cobra outra pessoa,
o CREA.
Era muito frequente Municpios institurem a chamada taxa de iluminao
pblica. um tributo absurdamente inconstitucional, um servio inespecfico e por
isso no pode ser cobrado como espcie tributaria que . BH, SP, RP, todos esses
municpios instituram taxa de iluminao publica e centena de vezes perderam
judicialmente. Cansados de perder no judicirio, ente federado, vendo que havia
prejuzo financeiro, aprovaram uma emenda na CF, acrescentando o artigo 149 A,
dotando os Municpios e DF a possibilidade de instituir contribuio para o custeio e
servio de iluminao publica. Taxa no pode, contribuio pode. Hoje, os
Municpios e o DF tem a faculdade de instituir a contribuio para o custeio de
servio de iluminao pblica. muitos autores sustentam que a prpria emenda
inconstitucional, isso no tem sentido algum. Qualquer contribuio, embora no
tenha uma especificidade igual as taxas, elas possuem uma referibilidade a algum.
Eu instituo uma contribuio para custear o CREA, eu vou cobrar dos engenheiros, de
quem participa daquilo. E a contribuio previdenciria? Patro e empregado. Alguns
municpios comearam a cobrar contribuio sobre o percentual da fatura da energia
eltrica. O que tem a ver com o preo que gasto em minha casa com o preo da
iluminao publica? tiveram esse fato julgado inconstitucional.
- Noes Gerais: se cobram dos profissionais de determinada rea
contribuies (anuidade, para os leigos) de natureza tributria. Ex.: CRM, CREA,
OAB etc.
Para se fazer mudanas nas diretrizes dessas entidades, como mudar o valor a
ser cobrado dos profissionais, por exemplo, precisa de se criar lei para tal finalidade,
uma vez que essa contribuio um tributo.
- O fenmeno da parafiscalidade: faz parte do conceito de tributo ser uma
prestao instituda por lei. No mbito federal (essas contribuies para o interesse de
categorias profissionais e econmicas so de mbito federal), quem legisla a Unio.
Contudo, na hora de estabelecer um credor para o tributo, a lei, que feita pela Unio,

19
elege uma pessoa jurdica diferente, isto , existe uma dissociao de pessoa que cria
o tributo e a pessoa jurdica que credora do tributo. Este o fenmeno da
parafiscalidade. Ex.: a Unio institui o tributo, mas quem pode exigir sua cobrana o
CRM (unio cria o tributo em favor de outrem).

1.2.5.4 Contribuio para o custeio do servio de iluminao pblico
Art. 149 A, CF (EC 39/02):
Os municpios e o DF podero instituir contribuio, na forma das respectivas
leis, para o custeio do servio de iluminao pblica, observado o disposto no art.
150, I e III.
Pargrafo nico. facultada a cobrana da contribuio a que se refere o
caput, na fatura de consumo de energia eltrica.

Quadro Geral das Contribuies atribudas aos entes federados
- Unio: sociais (gerais e para seguridade); de interveno no domnio
econmico (CIDE); no interesse de categorias profissionais ou econmicas
(corporativas).
- Estados: sociais (cobradas dos servidores para custeio do prprio regime
previdencirio)
- DF e Municpios: sociais (cobradas dos servidores para o custeio do prprio
regime previdencirio); custeio do servio de iluminao publica.

2. COMPETNCIA TRIBUTRIA

A ideia de competncia tributria parte do conceito bsico de que os entes
federados precisam de dinheiro e a maior fonte da cobrana de tributos. A CF adota
duas tcnicas para dar tributos aos entes federados que repartir receitas. uma ideia
muita prpria do direito tributrio a palavra competncia. A competncia tributria
uma faculdade que a CF outorga aos entes federados, para que mediante lei criem
tributos.
Competncia tributria uma FACULDADE que o ente federado recebe da
constituio federal e ele exerce se quiser. A Unio pode instituir um imposto sobre
grandes fortunas. A Unio tem a competncia para tributar as grandes fortunas. Essas
competncia foi exercida? No. Existe uma lei instituindo o imposto sobre grandes
fortunas? No. O imposto sobre grandes fortunas no existe, o que existe a
competncia, que est em um plano abstrato. O plano concreto depende do exerccio
da competncia tributaria. O artigo 156 diz que todos os municpios do Brasil tem
competncia para instituir o imposto de servio sobre qualquer natureza.
Competncia tributria no se confunde com exerccio da competncia
tributria. Existe IPTU em Ribeiro Preto porque existe a competncia e essa
competncia foi instituda por lei. A simples existncia da competncia no se
confunde com seu exerccio.
Logo, a autonomia dos entes federados e dotao de receitas tributrias
(outorga de competncias tributrias e repartio de receitas tributrias).
A autonomia administrativa pressupe ao menos certa independncia
financeira. autonomia para desempenhar tarefas constitucionalmente previstas.
Competncia tributria uma possibilidade outorgada pela CF para que os
entes federados, mediante lei, criem tributos.
A existncia de competncia tributaria (aptido para instituir tributos) no se
confunde com o exerccio da competncia tributria (ato concreto de criar o tributo).

20
A CF fala que o Estado pode criar o tributo; se o Estado vai criar ou no outra
questo. A CF no cria tributo, ela outorga competncia; quem cria tributo a lei feita
pela entidade que recebeu a competncia tributria.
a possibilidade outorgada pela CF para que, mediante lei, os entes federados
criem tributos. Possibilidade de legislar sobre determinado tributo.
A existncia de competncia tributaria diferente do exerccio da competncia
tributria. Sua existncia no significa tributo criado. A competncia tributria
outorgada pelo CF aos entes federados. O exerccio dessa competncia se faz
mediante lei daquele ente que recebeu a competncia tributria. A existncia valida de
um tributo passar por trs estgios: o primeiro a existncia de competncia
tributria. Teremos que nos perguntar se existe competncia. O segundo estgio so
normas gerais fixadas em lei complementar. A CF no artigo 146 d essa atribuio
lei complementar, a atribuio que estabelece normas gerais a respeito do tributo. O
terceiro estgio a efetiva criao do tributo mediante lei da autoridade competente
para instituir esse tributo.
Logo: Pressupostos =
- Existncia de competncia;
- Observncia de normas gerais previstas em lei complementar (se existentes): em
matria tributria funo de lei complementar traar normas gerais.
- Lei da entidade competente.
O CTN uma lei ordinria, que foi recepcionado pela CF de 1967 e seguintes com
fora de lei complementar. Ele no cria imposto nenhum, ele traa normas gerais.
Essa ideia de normas gerais. Hoje funo de lei complementar estabelecer
essas normas gerais a respeito dos tributos. Temos, via de regra, essas normas gerais.
Via de regra o CTN que estabelece essas normas gerais para cada uma dessas
espcies tributrias. Logo, o CTN uma lei complementar? No. Quando o CTN
foi editado no existia essa figura de lei complementar no Brasil, somente com a
CF 67 as leis complementares forem institudas. O CTN, logo, uma lei
ordinria, recepcionada pela CF 67 e seguintes, com fora de lei complementar.
Alguns tributos possui leis complementares prprias, logo, o CTN ficou para
trs. O ICMS possui normas gerais previstas no CTN? No, hoje no mais. Existe
uma lei que oportunamente ser estudada, a Lei 87/96. O IPTU as normas gerais esto
previstas no CTN, bem como o imposto de importao. Alguns tributos simplesmente
no tem lei complementar prevendo normas gerias, como por exemplo o IPVA. O
IPVA um imposto estadual e no h normas gerais prevista em lei complementar.
Logo quando promulgada a CF 88, surgiu a tese forte de que o IPVA estava sendo
exigido pelos Estados de forma inconstitucional, pois se suprime uma fase da
competncia tributria, que a segunda. Hoje temos uma posio no STF, vrias
vezes reafirmada, e aplicou a regra geral a respeito de normas gerais. Normas gerai
quem fixa a Unio, mas, na existncia de normas gerais da Unio, o Estado legisla
livremente, exerce sua competncia plena. Foi essa a posio do Supremo, que hoje
ainda contestada. Logo, de acordo com o Supremo o IPVA vlido. A funo das
normas gerais dar um mnimo de uniformidade. Imagina o Brasil, com mais de 5 mil
municpios, fazendo o que bem entende com o IPTU. Logo, h certas regras do IPTU
que esto previstas no CTN que no se poder fugir.

2.1 Caractersticas da Competncia Tributria

a) Privatividade ou exclusividade: a CF outorga as competncias. Na medida em
que ela atribui determinado tributo para um ente federado, automaticamente ela

21
atribui isso de forma exclusiva para esse ente federado, de forma que os demais entes
federados no podero instituir o mesmo tributo. A competncia exclusiva na
medida em que s um ente federado detm a possibilidade de institui determinado
tributo. Isso visa evitar uma das maiores anomalias do direito tributrio que a
chamada bitributao, que um conceito muito preciso dentro de direito tributrio,
que mais de um ente federado exigindo um tributo sobre o mesmo fato gerador. A
exclusividade da competncia tributria atributo que se retira das entrelinhas da CF
e vida evitar essa anomalia. Bitributao diferente de outro fenmeno tributrio
chamado de bis in idem. Este significa o mesmo fato da vida configurar fato
gerador de mais de um tributo. Por exemplo: o fato de voc promover a importao de
um veculo para o Brasil. Sofre-se a incidncia do imposto de importao, cujo fato
gerador a importao. Mas a Unio exige tambm o IPI, porque o carro um
produto industrializado e o IPI se paga quando um produto industrializado se entra no
Brasil. o fato da vida o mesmo, a entrada de um bem no Brasil, s que essa entrada
por si fato gerador de um tributo e o fato desse produto ser industrializado fato
gerador de outro tributo. Se pode considerar isso como bitributao? No, primeiro
que essa ideia cai porque ambos so de competncia da Unio, bitributao quando
mais de um ente exige tributo sobre o mesmo fato gerador. O fato da empresa obter
lucro. Ela ter que pagar imposto de renda de pessoa jurdica e uma contribuio
chamada de contribuio social sob o lucro livre, que para a seguridade social.
bitributao? No, pois ambos so tributos de competncia da Unio. O bis in idem
a CF no veda. No de forma expressa, mas no contexto.
Um dos doutrinadores mais influentes no direito tributrio nega esse atributo
da competncia tributria, ele diz que essa exclusividade ento pode ser taxada como
caracterstica da competncia tributria. Mas existe uma exceo prevista na CF. A
Unio, em estado de guerra ou iminncia, pode instituir impostos que no so de
sua competncia, como o caso de um IPTU federal. Essa a nica exceo da
regra. Uma das hipteses de instituio de emprstimo compulsrio em estado de
guerra e sua iminncia, emprstimo compulsrio restituvel, ainda que seja para
guerra. Os impostos no. O imposto extraordinrio de guerra no depende de lei
complementar, j o emprstimo compulsrio depende.
A constituio, em nenhum momento, consagra essa caractersticas de forma
explicita. Consigo identifica-la por causa da repartio de competncias que a CF faz
para cada um dos entes federados. Logo, a CF faz uma repartio das competncias
tributrias. Em relao impostos, no h a menor dvida a respeito dessa repartio,
pois a CF expressa. Ela tem o artigo 153 em que est l quais so os impostos que
compete Unio instituir. Tem o 155 que diz a competncia dos Estados e DF e o 156
que fala dos municpios. Logo, a repartio dessas competncias feita pela CF de
forma expressa. E qual o critrio dessa repartio? O critrio material. A
repartio de impostos feito de acordo com matrias. Imagine que o constituinte
pegou diversas circunstancias que expressam riqueza e colocou tudo em um saco. O
fato do sujeito ter renda demonstra a capacidade de contribuir? Sim. Logo, instituiu-se
o imposto de renda. O fato do sujeito ter um imvel, demonstra a capacidade
contributiva? Sim, logo institui o IPTU. O fato de se receber uma herana, demonstra
capacidade contributiva? Sim, logo institui um tributo. Depois, o constituinte foi
repartindo para cada ente federado. Os critrios so materiais e territoriais. H uma
repartio de competncias, logo, os estados e os municpios podem instituir tributo
para a seguridade social sem ocorrer a bitributao devido essa repartio de
competncias.

22
Quando a CF estabelece a competncia tributria, ela j d a ideia do fato
gerador. Essa forma de repartio nada mais do que um motivo para se auferir
renda. Quando a CF outorga essas competncias, ela deixa explicito qual o fato
gerador. Por exemplo, se tenho um imposto em relao a importao, o fato gerador
a importao. Costuma-se dizer que a CF traa o DNA dos tributos. Quem os
constitui uma lei, mas o DNA desses tributos est na CF.
No artigo 153 estaro os impostos da competncia da Unio:

Art. 153. Compete Unio instituir impostos sobre:
I - importao de produtos estrangeiros;
II - exportao, para o exterior, de produtos nacionais ou nacionalizados (IE);
III - renda e proventos de qualquer natureza (IR);
IV - produtos industrializados (IPI);
V - operaes de crdito, cmbio e seguro, ou relativas a ttulos ou valores
mobilirios (IOF imposto sobre operaes financeiras);
VI - propriedade territorial rural; (ITR)
VII - grandes fortunas, nos termos de lei complementar (IGF);

O imposto sobre grandes fortunas existe no direito brasileiro? No. Existe a
competncia para a Unio instituir, mas at hoje a Unio no legislou sobre esse
imposto. Logo, existe a competncia mas a mesma no exercida, no existe o
imposto. Via de regra, os tributos so institudos por lei ordinria, lei
complementar traa apenas normas gerais. Excepcionalmente alguns tributos
dependem de lei complementar para serem institudos. Um deles o emprstimo
compulsrio, que tributo por exceo depende de lei complementar. A segunda
exceo o imposto sobre grandes fortunas. Caso ele seja institudo, ele depende de
lei complementar tambm.
Logo, na medida em que a CF outorga competncia a um rgo federado para
instituir um tributo, ela retira a competncia dos demais entes federados de instituir tal
tributo. Toda competncia tributria exclusiva. Ex.: se a Unio quem pode criar
imposto sobre a renda, os demais entes federados (Estados, DF e municpios) no
detm competncia tributria para tributar a renda.
Com essa caracterstica da exclusividade se evita uma anomalia conhecida por
bitributao (mais de um ente tributando a mesma situao).
A CF cria faixas de competncia, em que um ente federado no pode invadir a
do outro.
A bitributao diferente da idia do bis in idem (o mesmo fato econmico
gerando mais de um tributo ex.: o faturamento de uma empresa gera a cobrana do
PIS e do COFINS). O bis in idem tolerado no sistema tributrio brasileiro.

IPTU. Na medida em que a CF fez uma repartio de competncias, ele
atribuiu a capacidade de criar esse imposto ao municpio e atribuiu de forma
exclusiva. Automaticamente, no reverso dessa medalha tem uma garantia ao
contribuinte: tirou da Unio e dos Estados. Se atribuiu ao municpio essa
competncia, somente o municpio que poder tributar essa situao. Esse atributo
da exclusividade objetiva evitar a bitributao, que diferente do bis in idem, que
permitido no Brasil. H uma exceo em relao privatividade que em caso de
iminncia ou guerra externa, a Unio pode instituir impostos de competncia de
outros entes federados, pode, por exemplo, ter um IPVA federal.

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Privatividade e Impostos: Repartio explcitas de competncia (utiliza-se
critrio material e territorial para atribuio de competncia aos entes federados):
- Art. 153 e 154 (impostos federais);
- Art. 155 (impostos estaduais e do Distrito Federal);
- Art. 156 (impostos municipais).

Em relao aos impostos, a CF faz uma distribuio de competncia de forma
explicita, com critrio material, pegou certas matrias e atribuiu a competncia a um
dos entes federados, de forma arbitrria, juridicamente. Com relao a taxas e
contribuies de melhorias, a CF fala que os entes federados podem instituir taxas e
contribuio de melhoria, no fazendo repartio nenhuma (quais taxas ou
contribuies cada uma deles podem instituir). Isso levou a uma doutrina antiga a
dividir a competncia tributria da seguinte forma:
A competncia tributria tambm chamada de competncia impositiva.
Contudo, hodiernamente entende-se que no existe a competncia comum. A
CF no reparte a competncia de forma explicita, pois ela j o fez de forma implcita.
certo que todos os entes federados podem instituir taxas; contudo, essas taxas no
sero as mesmas (quem pode prestar a atividade quem pode instituir a taxa). A
competncia privativa, vez que cada ente institui taxa, por exemplo, na medida em
que pode prestar determinado servio ou exercer o poder de polcia.
Esses impostos do artigo 153 so chamados de impostos ordinrios, pois alm
deles a Unio tem outros dois impostos que pode criar e isso uma faculdade s da
Unio e esto previstos no artigo 154. Esse artigo 154 prev duas competncias da
Unio: a chamada residual ou remanescente e a competncia para impostos
extraordinrios de guerra. O que a competncia residual? a possibilidade que a
Unio, somente a Unio, de criar outros impostos alm daqueles que a CF j prev,
obedecidos certos requisitos que um dia estudaremos. O Supremo decidiu que a
aeronave no abrange IPVA. Se essa matria tributvel no do Estado, no de
ningum. Se no dos Estados, por meio do IPVA, no de ningum e ento da
Unio e, em tese, a Unio pode criar esse imposto. a competncia residual isso. De
acordo com deciso do Supremo, o IPVA no abrange aeronaves, mas at hoje h
Estados que continuavam cobrando. Atualmente no h impostos residuais vigorando
no Brasil. J a competncia para impostos extraordinrios de guerra. Ele prev os
requisitos para essa criao. O professor Paulo de Barros Carvalho diz que a
competncia da Unio para instituir impostos infinita, devida a essa ideia da
competncia residual. Logo, qualquer fato gerador que demonstre riqueza, que no
esteja atribudo a outro ente federado, pode ser tributado pela Unio por meio da
competncia residual.
No artigo 155 teremos os impostos que foram atribudos aos Estados e ao DF.
No artigo 156 fala-se dos impostos municipais, mas isso meia verdade, mas o artigo
147 da CF acaba por determinar a competncia desse ente chamado DF. Primeiro, o
que o DF? municpio ou Estado? Nenhum dos dois, um quarto ente federado.
Do ponto de vista administrativo, o DF tem uma peculiaridade importante, ele vai
acumular a competncia dos Estados e Municpios. Se em RP tem uma lmpada
queimada em frente da minha casa, a competncia da Prefeita. Se ao DF cabe tanto
as tarefas dos Estados como dos Municpios, do ponto de vista do direito tributrio, ao
DF cabem tanto os impostos estaduais como os municipais. Existe IPTU no DF? Sim,
porque foi institudo pelo DF. Imposto sobre transmisso causa mortis e doao de
quaisquer bens ou direitos (ITCMD), ICMS e IPVA so os impostos que o artigo traz.
Antes da CF 88 no se fala em ICMS, mas sim em ICM, que era um imposto sob

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circulao de mercadorias. Hoje, se acrescentou na competncia dos Estados alguns
servios. Conforme vemos nos prximos slides, via de regra, prestao de servios,
advogados, mdicos, pedreiros, so tributados pelos municpios. Contudo, o
constituinte pegou alguns servios, tirou da competncia dos municpios e atribuiu
para os Estados. Que servios so esses? Transporte interestadual e intermunicipal e
servios de comunicaes. O artigo 156 trata dos impostos municipais. Quais so
eles: IPTU, ITBI e o ISS ou ISSQN. O artigo 155, CF enorme. Quando fala em
ICMS, a CF tem diversos dispositivos. Nesse momento, se estuda apenas a partilha de
competncias, qual tributo de quem. As competncias tributrias so exclusivas e a
CF faz uma repartio de competncias. Em relao a essa espcie tributaria, ou seja,
impostos, no h problema algum, pois a CF faz uma repartio expressa. Com
relao aos tributos vinculados, ou seja, taxas e contribuio de melhorias, a CF no
faz uma repartio de competncias expressa, ela simplesmente fala que todos os
entes federados podem instituir taxas, que todos os entes federados podem instituir
contribuio de melhoria. Isso levava a doutrina antiga a dizer que a exclusividade era
uma caracterstica da competncia tributaria para impostos. Em relao taxas e
contribuio de melhoria, comum porque a CF no reparte, qualquer ente federado
pode instituir uma taxa. Essa situao veio se repetindo, at que autores disseram que
a CF no reparte competncia relativa a taxas porque no precisa. Em relao a
imposto, quem pratica o fato gerador o contribuinte. Se eu quero dividir, tenho que
fazer essa repartio expressa. Se eu simplesmente disser que os entes federados
podem instituir impostos e mais nada, haveria uma confuso. Agora, a taxa e a
contribuio de melhoria pressupe uma atividade estatal. Ento, para eu saber qual
o ente competente para instituir determinada taxa, eu tenho que saber qual o ente
competente para aquilo. verdade que todos os entes no literal, pode haver uma
variao. Todos os entes federados podem instituir taxas, mas no as mesmas taxas.
Existe um servio de esgoto federal? No, somente o municipal. Quem pode instituir
uma taxa pela coleta de esgoto? O municpio. Quem pode emitir um passaporte? A
Unio. Todos os entes podem instituir taxas, mas no as mesmas taxas.

Privativa: Impostos
Competncia Tributria
Comum: Taxas e Contribuio de melhoria

OBS: A CF no institui tributo, somente atribui competncia.
Privatividade e demais espcies tributrias:
- Emprstimo compulsrio: Unio;
- Contribuies Especiais: Unio (exceto contribuio previdenciria de servidores
dos outros entes federados);
- Contribuio para o custeio servio de iluminao pblico: Municpios e DF.
Quando concedida uma liminar ao poder publico, os entes federados
usam de um mecanismo chamado de suspenso de liminar. Tenho um tributo que
inconstitucional e h liminar. A unio, ao invs de agravar, pede a suspenso da
liminar e o presidente do Tribunal vai ser se h perigo ordem econmica. Isso
ocorre muito com o pedgio.

b) Irrenunciabilidade: toda competncia tributria irrenuncivel. O ente federado
pode no exercer a competncia, mas no pode renunci-la.
Costuma-se dizer que a competncia tributria irrenuncivel. O ente
federado recebe a competncia tributria da CF. Ele pode ou no exerc-la. S que ele

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pode at no exercer, mas no pode renunciar. Porque fala-se em logica jurdica?
Quem outorga a competncia tributria? A CF. Para um ente federado renunciar uma
competncia, ele precisa usar algum ato normativo, uma lei, uma constituio
estadual, etc. Logo, haver um choque. Quando saiu a lei orgnica do DF, que a
constituio do DF, tinha uma declarao, por exemplo, de que poderia ser institudo
o ICMS. Quem que disse que o DF pode tributar circulao de mercadoria? A CF. A
constituio do DF no pode ir contra a CF, queria na verdade renunciar a sua
competncia tributaria. Mas isso no pode, ela irrenuncivel.
A iseno no se confunde com renuncia de competncia, pelo contrario,
pressupe exerccio de competncia. Imagine que sou um ente federado e a
constituio diz para mim que posso tributar os alunos dessa classe e eu digo que no
quero, renuncio. Isso no pode. Segunda possibilidade: eu fico com a faculdade, mas
no exero o meu direito. Isso licito. A convenincia minha. Uma terceira situao
quando eu resolvo tributar. A iseno pressupe competncia exercida, pressupe
uma demonstrao de competncia.

c) Indelegabilidade: o ente federado pode at no exercer a competncia, mas no
pode transferir para outro ente federado. A competncia tributria indelegvel, a
faculdade de ser o credor do tributo, tecnicamente dizemos a sujeio ativa da
obrigao tributria, a possibilidade de ser credor do tributo delegvel. Nada impede
que um ente federado crie um tributo e nessa lei coloca outra pessoa como credor do
tributo, que a parafiscalidade, ser um tributo parafiscal.
A competncia tributria (possibilidade de legislar) pode at no ser exercida,
mas no exercendo o ente federado no pode deleg-la a outro ente federado.
Por outro lado, a sujeio ativa (possibilidade de ser credor do tributo)
delegvel; fazendo surgir o fenmeno da parafiscalidade.
Antes, quem organizou o sistema tributrio foi o prprio CTN e o CTN trata
de muitos assuntos que no so de competncia dele, sistema esse que ganhou status
constitucional com a CF de 67. Art. 7, CTN. A competncia tributria indelegvel,
salvo atribuio das funes de arrecadar ou fiscalizar tributos, ou de executar leis,
servios, atos ou decises administrativas em matria tributria....

d) Incaducabilidade: pode-se no exercer a competncia tributria, mas a qualquer
momento poder o fazer. O no exerccio no faz com que se perca a competncia
tributria. Logo, o ente federado recebe a competncia da CF, pode no exercer e seu
no exerccio no faz com que ele perca sua competncia tributria.

e) Inalterabilidade ou improrrogabilidade: a CF quando outorga uma competncia,
utiliza palavras. O ente federado, no exerccio dessa competncia tributria, no vai
poder deturpar o sentido dessas palavras, porque ele estar alterando o sentido
daquela competncia que lhe foi outorgada. Dai, um preceito fundamental de direito
tributrio que, toda vez que na definio de uma competncia o constituinte utilizou
um conceito de direito privado, o significado desse conceito no se busca no direito
tributrio, mas sim no privado. Um exemplo que existe um imposto sobre a
propriedade de bens imveis, o IPTU. Estamos bens imveis no direito civil. No
exerccio da competncia tributria, o ente no pode distorcer esse sentido, busca na
lei civil o sentido de imvel e no na lei tributria. O direito penal distorce conceitos
de direito civil para fins penais. No direito tributrio, uma lei dessa seria
inconstitucional. O constituinte utilizou palavras para estabelecer as competncias
tributrias, palavras que muitas vezes possuem um sentido jurdico, quando se fala,

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por exemplo, em bens imveis. Bens imveis uma expresso que possui um
contedo jurdico conhecido no direito civil. A ideia de inalterabilidade essa, no
exerccio da competncia tributria, no se pode alterar a competncia tributria, no
se pode alterar o sentido da competncia tributria. O conceito de bens imveis voc
busca no direito civil. Se a legislao tributria modificar o conceito de bens imveis,
essa lei ser inconstitucional. Existe uma contribuio, que na poca em qe
promulgada a CF, a Unio poderia instituir contribuio social para a seguridade
social sob o faturamento da empresa. Faturamento um conceito contbil preciso.
Faturamento aquilo que a empresa aufere vendendo seus bens e servios, em sua
atividade principal, operacional. Se eu sou uma empresa vendedora de sapato, meu
faturamento aquilo que consigo vendendo sapato. Nem tudo que vem de uma
empresa faturamento. Eu, como vendedor de sapato, posso ter uma aplicao
financeiro e isso no faturamento. Veio a Unio e criou duas contribuies, a do
COFINS e a do PIS, para a seguridade, e nessas duas leis considerava-se o a receita
bruta da empresa, ou seja, no somente o faturamento, mas sim todas as receitas que a
empresa possui. Isso inconstitucional, houve uma inalterabilidade. Faturamento
conceito do direito empresarial, no cabe ao direito tributrio dizer o que
faturamento. Hoje, na CF, diz que a Unio pode instituir contribuies sobre receita
ou faturamento. A Unio tentou passar uma ideia, em 88, da constitucionalizao. A
nossa lei da COFINS nasceu inconstitucional segundo a lei declarou, mas a partir
daquele momento o constitucionalizaram, mas tambm no foi aceito. A Unio
precisou promover nova legislao. Hoje se tem uma discusso: vrios municpios
exigem o ISS sobre arrendamento mercantil. O arrendamento mercantil contrato e
no servio. Hoje j h vrios julgamentos do Supremo dizendo que se est ferindo
esse principio da inalterabilidade da competncia tributria.
Essa ideia de inalterabilidade da competncia tributria prevista no artigo
110, CTN. Ele replicado em recursos, em julgados, em doutrina, etc. Cada vez mais
se percebe que a inalterabilidade da competncia uma ideia constitucional. Se o
artigo 110 do CTN tem alguma vantagem, seria uma vantagem didtica, meramente.
Se esse artigo 110 no existe, a inalterabilidade da competncia existiriam do mesmo
jeito, seno as palavras usadas pelo constituinte no teriam efeito algum. Esse artigo
vem mostrando que se possui alguma vantagem somente a vantagem didtica.
No exerccio da competncia tributria, no pode o legislador alterar ou
desvirtuar os conceitos e institutos dos outros ramos do direito. Se em uma discusso
necessitar discutir o conceito de outro ramo de direito, no poder o direito tributrio
definir suposto conceito.
Ex.: No pode o Estado de SP instituir, para fins de pagamento do IPVA, a
equiparao de carroa com veculos automotores, vez que o direito civil no os
define da mesma forma.
Art. 110, CTN. A lei tributria no pode alterar a definio, o contedo e o
alcance de institutos, conceitos e formas de direito privado, utilizados, expressa ou
implicitamente, pela Constituio Federal, pelas Constituies dos Estados, ou pelas
Leis Orgnicas do Distrito Federal ou dos Municpios, para definir ou limitar
competncias tributrias.
Nesse dispositivo h uma heresia jurdica grave. Se afirmar que constituies
dos estados ou leis orgnicas podem definir ou limitar competncia. Isso errado,
competncia tributria outorgada pela Unio Federal. Outro aspecto que a lei
tributria pode modificar conceitos de direito privado, desde que no sejam utilizados
na competncia tributria para definir ou limitar. No direito civil, por exemplo, Casas
Bahia uma pessoa jurdica. Mas h Casas Bahia em cada esquina, mas no importa,

27
so estabelecimentos de uma mesma pessoa jurdica. Contudo, considera-se cada
estabelecimento como um contribuinte diferente. Aqui, a lei tributria pode alterar,
no se altera aqui a competncia tributria.

f) Facultatividade do exerccio: competncia no se confunde com exerccio da
competncia. Competncia outorgada pela constituio, extremamente abstrata,
uma possibilidade que o entende federado tem, se exerce mediante lei e esse exerccio
facultativo. O ente federado detm a competncia, irrenuncivel e incaducvel, mas
s a exerce se quiser. Existe alguma forma de se obrigar um ente federado a legislar?
Suponha que o municpio X at hoje no tenha institudo o ISS. A Unio pode obrig-
lo a legislar? No. No existe mecanismo para isso. Esse panorama sempre foi
tranquilo no Brasil.
Em 2000, por imposio estrangeira, foi editada a Lei Complementar 101/00,
essa Lei a chamada Lei de Responsabilidade Fiscal, norma de direito financeiro
para serem observadas pelos entes federados, impondo limites gastos pblicos, etc.
Entre tantos dispositivos importantes, essa lei trouxe seu artigo 11, que parece
destruir aquilo j dito anteriormente, porque diz que constitui requisitos essenciais
da responsabilidade fiscal a instituio, previso e efetiva arrecadao de todos os
tributos da competncia constitucional do ente da Federao. A partir da edio dessa
lei muitos autores disseram que o exerccio da competncia tributria no era mais
facultativo, tendo em vista que essa Lei impe o dever do ente federado instituir todos
os tributos de sua competncia. Essa lei uma piada, pois uma norma jurdica
impropria, ou seja, no h sano. O municpio X continua no instituindo o ISS. Mas
no h nada que se possa fazer em relao a isso. Esse artigo 11, por si s, no trouxe
muitas modificaes. O importante seu pargrafo nico, que diz que vedada a
realizao de transferncias voluntarias para o ente que no observe o disposto no
caput no que se refere a impostos. Ai sim, se tem uma norma jurdica com sano. O
ente federado que no institui todos os impostos de sua competncia, fica proibido de
receber transferncias voluntrias. Por fora da CF, existe repasse de dinheiro entre
entes federados. Uma parcela do que o Estado arrecada com IPVA, ele obrigado a
repassar ao Municpio. Isso uma transferncia obrigatria, o Estado tem que fazer.
Alm dessas transferias, h repasses de direitos polticos. A obra contra enchente de
RP, a prefeita financiou junto ao Governo Federal. Ele no estava obrigado a repassar,
uma deciso voluntria, politica. O ente da federao que no institui todos os seus
impostos fica proibido de receber transferncias voluntarias. Vrios municpios
pequenos no tinha institudo ISS at o advento dessa lei, pois nem havia o porque.
Justamente essas regies ficaram impedidas de receber transferncias voluntarias, e
ento passaram a instituir os impostos.
Do ponto de vista do direito tributrio, a facultatividade do exerccio continua
sendo um atributo, pois no h meio jurdico de obrigar um ente federado a legislar e
competncia tributria depende de lei. Em provas de direito financeiro, tem pedido
que o ente federado obrigado a instituir IMPOSTOS, sob pena de ficar
impedido de receber transferncia voluntrio, isso correto. Mas dizer que a
facultatividade deixou de ser um atributo no verdade. Eu terei uma sano se
no fizer, mas eu no sou obrigado.
Logo, a mera existncia de competncia no significa a criao de um tributo
(ex.: imposto sobre grandes fortunas). O ente federado recebe a competncia da CF e
pode exerc-la ou no. O exerccio da competncia facultativo.
Competncia se exerce por meio de lei e no h meio de um ente federado ser
compelido a legislar. Logo, o exerccio da competncia tributria facultativo.

28
Lei complementar 101/00 (a lei de responsabilidade fiscal):
Art. 11. Constituem requisitos essenciais da responsabilidade na gesto fiscal
a instituio, previso e efetiva arrecadao de todos os tributos da competncia
constitucional do ente da Federao.
Pargrafo nico. vedada a realizao de transferncias voluntrias para o
ente que no observe o disposto no caput, no que se refere aos impostos.
O art. 11 da LC 101/00 parece ser uma contradio facultatividade do
exerccio da competncia tributria, expressamente prevendo em seu texto uma
sano para o descumprimento. uma norma jurdica imperfeita, em que no se
observa sanso.
Por outro lado, o pargrafo nico do art. 11 relativo somente a impostos, e
prev uma sano para o ente federado que no os instituir.

3. LIMITAES DO PODER DE TRIBUTAR

A Constituio Federal atribui aos entes federados a chamada competncia
tributria, ou seja, faculdade para que o ente federado, por meio de lei, institua um
tributo. Contudo, esta competncia tributria no absoluta, possui limitaes, vez
que a Constituio Federal visa resguardar valores por ela reputados relevantes,
principalmente no que tange aos direitos e garantias individuais. Para resguardar
referidos valores, a Constituio Federal fixa diversos balazimentos, os quais so
disciplinados por um conjunto de princpios e normas que correspondem s chamadas
limitaes ao poder de tributar, que se desdobra em princpios tributrios e
imunidades tributrias.
Obs.: importante lembrar que os limites da competncia tributria no se resumem
aos que esto definidos no texto constitucional.
As limitaes tributrias nada mais fazem do que demarcar, delimitar, fixar
fronteiras ou limites ao exerccio da faculdade de tributar. Deste modo, so
instrumentos definidores da competncia tributria dos entes polticos, no
sentido de que concorrem para fixar o que pode ser tributado e como pode s-lo,
no devendo, portanto, serem encaradas como obstculos ou vedaes ao
exerccio da faculdade de tributar. Nas situaes que ultrapassam a limitao do
poder de tributar, o que ocorre no que a competncia seja vedada, ela simplesmente
inexiste.
Logo, as limitaes tributrias, embora sejam normas destinadas a proibir que
determinadas situaes por elas descritas sejam colhidas pela fora tributria do
Estado, reconhece que as limitaes colaboram para a fixao do campo de
competncia.

3.1 Princpios Tributrios (mais ou menos agrupados no art. 150, incisos I a V, CF)

A idia de princpios tributrios diferente da dos outros ramos do direito.
Para direito geral, os princpios so grandes normas jurdicas que servem para
informar outras normas jurdicas. So normas jurdicas influenciando a produo de
outras normas jurdicas. Para o direito tributrio, os princpios, na verdade, so
normas de eficcia plena, que valem por si independentemente de interpretao.
Alis, os princpios tributrios so inspirados em outros princpios e, esses sim, so os
verdadeiros princpios.
Faz-se uma diviso, contudo, irrelevante, vez que o que importa se um
princpio existe ou no, entre princpios implcitos e explcitos. Princpios explcitos

29
so aqueles que trazem normas provando sua existncia expressamente (ex.: princpio
do contraditrio). Os princpios implcitos so aqueles os quais no h provas
expressas de sua existncia, que no est escrito em nenhum lugar, mas que podem
ser auferidos implicitamente de outras normas (ex.: princpio da economia
processual).
H os chamados princpios constitucionais gerais que influenciam o direito
tributrio, que so princpios que se aplicam a todos os ramos do direito, sendo os
verdadeiros princpios. Os princpios a seguir so os que mais diretamente vo
influenciar o direito tributrio, influenciando na criao das normas do direito
tributrio.
a) Princpio republicano: todo o poder emana do povo. A idia do princpio
da legalidade tributria daqui extrada.
b) Princpio federativo: Estados que abriram mo de sua soberania, em prol
de um poder central, exercido pela Unio, mas que preservaram a sua autonomia.
c) Princpio da certeza do direito e segurana jurdica: o direito deve
estabilizar as relaes jurdicas e o direito existe para conferir as pessoas
previsibilidade, ou seja, as pessoas devem planejar suas vidas sem surpresas. um
princpio implcito da CF, invocado vrias vezes pelo STF, como fundamento de
julgamentos.

3.1.1. Princpio da estrita legalidade tributria (Nulum tributum sine legem)
Art. 150. Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte,
vedado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios.
I Exigir ou aumentar tributos sem lei que o estabelea.
Esse princpio inspirado nos princpios republicano e da segurana jurdica,
sendo consagrado pela Magna Carta de 1815.
Se formos pensar na ideia de legalidade, em um primeiro momento, vamos
achar que a Constituio Federal est sendo redundante, vez que o principio da
legalidade previsto desde o artigo 5
o
da CF, o qual, logo nos primeiros incisos, diz
que ningum obrigado a fazer ou deixar de fazer algo seno em virtude de lei. Logo,
porque repetir essa ideia em seu artigo 150? A explicao simples: em matria
tributria no temos legalidade, mas sim estrita legalidade. O principio da legalidade
admite que a lei seja completada pelo Poder Executivo, j o princpio da estrita
legalidade no.
No direito tributrio, todos os aspectos devero minuciosamente estar
estabelecidos em lei, sob pena da lei que estabeleceu o tributo ser inconstitucional.
Em suma, a estrita legalidade tributria no se conforma com a mera autorizao de
lei para cobrana de tributos, requer-se que a prpria lei defina todos os aspectos
pertinentes ao fato gerador e quantificao do tributo, sem que restem autoridades
poderes discricionrios.
Exemplificando: a lei do IPTU do municpio X. Imagina que a lei desse municpio
crie o IPTU corretamente e que a base de clculo ser o valor venal dos imveis e o
percentual que cada um contribuir ser estabelecido pelo Poder Executivo em 90
dias. Se em matria tributria vigorasse o principio genrico da legalidade, isso seria
admissvel, mas em matria tributria no, vigora o principio da estrita legalidade. Da
leitura da lei, eu j sei quem e quanto vai pagar. Se para saber quem vai pagar e para
saber quanto vai pagar tivermos que conferir portarias, decretos, resolues, por
exemplo, se est diante de um tributo inconstitucional, porque quem vai pagar e
quanto vai pagar, que so os elementos essenciais da obrigao tributria, isso tem
que estar diretamente previsto em lei.

30
Assim, podemos afirmar que o alcance desse principio se resume em quatro
aspectos:
a) elementos fundamentais da obrigao tributria devem estar definidos em
lei (fato gerador, base de calculo, alquotas e sujeito passivo);
b) lei tributria completa quanto a esses assuntos;
c) impossibilidade de o executivo complementar a tarefa do legislativo quanto
a esses elementos;
d) possibilidade de o executivo disciplinar apenas aspectos secundrios da
atividade tributria;
Justamente por todos os elementos essenciais da obrigao tributria estarem
definidos em lei a lei tributria acaba criando um fato tpico. Pago imposto porque a
minha conduta se subsumi a uma ideia legal, pago tributo porque pratico um fato
tpico, se assemelhando ao direito penal, com duas bsicas diferenas: o direito penal
trata de fatos ilcitos, j tributo no sano de ato ilcito. O tipo penal, se eu me
subsumir a ele, acarreta pena e o direito tributrio acarreta o dever de pagar tributo.
Alm disso, o tipo penal pode ser em branco, exigir complementao por parte do
Poder Executivo, j no direito tributrio h uma reserva absoluta da lei.
Logo:

FATO TPICO PENAL FATO TPICO TRIBUTRIO
um ato ilcito No ato ilcito
Sua prtica leva cominao de pena Sua prtica leva ao pagamento de tributos
Pode ser em branco (exigncia de
complementao por parte do Poder
Executivo)
No pode ser complementado pelo Poder
Executivo


Ao analisarmos o princpio da estrita legalidade tributria, podemos afirmar
que no resta competncia alguma para o Poder Executivo? Costumamos dividir os
aspectos da tributao em essenciais e acidentais. Os essenciais so o sujeito passivo e
o valor do tributo (quem e quanto pagar). Os acidentais, por sua vez, so todo o
resto. H tributos em que o Executivo pode alterar o valor, mas exceo.
O principio da estrita legalidade tributria possui excees, ou seja, os tributos
abaixo descritos podem ter suas alquotas alteradas sem lei prvia, as quais so:

II
IE
IOF
IPI
CIDE dos combustveis Acrescentados
ICMS sobre combustveis e lubrificantes. pela EC 33/01

Obs.: o principio da estrita legalidade tem uma reserva absoluta lei, ou seja, a lei
tem que ser completa, deve tratar de toda a matria relativa ao tributo. No caso desses
impostos, eles tm uma reserva relativa lei, vez que o poder executivo participa
ativamente modificando a alquota. J em relao contribuio de interveno do
domnio econmico sobre os combustveis (CIDE dos combustveis), hoje a mesma
pode ter as alquotas alteradas independentemente de lei. Contudo, no se pode
aument-la, somente reduzir e restabelecer. Edita-se uma lei, reduz o valor a alquota
e depois, quando necessrio, a aumentam sem superar o patamar. No que tange ao

31
ICMS sobre combustveis e lubrificantes, os mesmos tero suas alquotas definidas
mediante deliberao dos Estados e DF, por convnio e no mediante lei.
Alguns manuais de direito hoje, dizem que essas excees ferem clusula
ptrea. Contudo, a maioria da doutrina diz que no. O argumento do STF que os
princpios constitucionais so clausulas ptreas, garantem direitos e garantias
individuais e por isso no podem ser alterados.
Art. 97, do CTN: Somente a lei pode estabelecer:
I a instituio de tributos, ou a sua extino;
II a majorao de tributos, ou sua reduo, ressalvado o disposto nos artigos
21, 26, 39, 57 e 65;
III a definio de fato gerador da obrigao tributria principal, ressalvado o
disposto no inciso I do parg. 3 do art. 52, e do seu sujeito passivo;
IV a fixao de alquota do tributo e da sua base de clculo, ressalvado o
disposto nos artigos 21, 26, 39, 57, 65;
...
Essa norma hodiernamente est na CF, no mais no CTN.
O CTN tambm submetia estrita legalidade a questo de infraes tributrias
e suas penas:
...
V a cominao de penalidades para as...
VI ...
...
Parg. 1 - equipara-se majorao do tributo a modificao da sua base de
clculo, que importe em torn-lo mais oneroso.
Parg. 2 - no constitui majorao de tributo, para os fins do disposto no
inciso II deste artigo, a atualizao do valor monetrio da respectiva base de clculo.
As agresses indiretas ao princpio da legalidade tambm so vedadas. A
correo monetria do valor estabelecido pela base de clculo no constitui aumento
do tributo. A correo monetria o ato de repor a inflao, o poder de compra da
moeda. Admite-se que corrija monetariamente um tributo sem ser necessria a
criao de lei. A Smula 160 do STJ diz que defeso ao municpio atualizar o IPTU
mediante decreto em percentual superior ao ndice oficial de correo monetria.
Para alguns doutrinadores, possvel a utilizao de medidas provisrias para
criao ou aumento de tributo, vez que ela tem fora de lei. Para a maioria da
doutrina, a medida provisria no instrumento hbil para criao ou aumento de
tributo, invocando o princpio da estrita legalidade tributria, em que a lei e somente a
lei pode o fazer. O fato que, principalmente no mbito federal, utilizou-se da medida
provisria para criar e, principalmente, aumentar tributos e a jurisprudncia do STF
permitiu a utilizao da medida provisria em matria tributria.
Hodiernamente, aps a emenda 32, permite-se apenas uma reedio da medida
provisria e isso tambm se aplica ao direito tributrio. A medida provisria
permitida no direito tributrio, mas sofrer todas as limitaes prprias de qualquer
medida provisria. Por exemplo: medida provisria no pode instituir emprstimo
compulsrio por que este somente pode ocorrer por lei complementar e, lei
complementar no est na competncia da medida provisria.
A medida provisria que trate de impostos, exceto os previstos nos arts. 153, I,
II, IV, V, e 154, II, tem uma limitao ainda maior. A Constituio Federal dispe
que medida provisria que implique em criao ou aumento de impostos s produzir
efeito no exerccio financeiro seguinte, se tiver sido convertida em lei at o ultimo dia
daquele exerccio financeiro em que foi editada (art. 62, parg. 2 CF). Assim, a

32
medida provisria precisa estar convertida em lei para que possa produzir
algum efeito. Desta feita, na prtica, quem criar ou majorar o tributo ser a
lei.
Parte da doutrina v, decorrendo do princpio da estrita legalidade, outro
princpio que estaria implcito no direito tributrio, o chamado princpio da
tipicidade cerrada tributria. Se todos os aspectos da norma tributria devem estar
descritos em lei, por consequncia, a lei tributria acaba criando um tipo, que
descreve condutas lcitas que, uma vez verificadas, fazem nascer o dever de pagar o
tributo.

3.1.2. Princpio da igualdade ou isonomia tributria

Art. 150. Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte,
vedado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios.
II Instituir tratamento desigual entre contribuintes que se encontre em
situao equivalente, proibida qualquer distino em razo de ocupao profissional
ou funo por eles exercida, independentemente da denominao jurdica dos
rendimentos, ttulos ou direitos.
Significa tratar igualmente os iguais e desigualmente os desiguais, na medida
de suas desigualdades. At 1988, existiam certas classes, que eram os militares, os
magistrados e os parlamentares que no pagavam IR, porque entendia-se que no
tinham renda, somente subsdios. A aplicao prtica desse princpio complicada,
pelo fato de que depende de uma alta carga de subjetivismo na interpretao.

3.1.3. Princpios da Segurana Jurdica (artigo 150, III, CF)

3.1.3.1. Princpio da irretroatividade da lei tributria

Art. 150. Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte,
vedado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios.
III Cobrar Tributos:
a) em relao a fatos geradores ocorridos antes do incio da vigncia da lei que
os houver institudo ou aumentado.

Por via de regra, uma lei produz efeitos para o futuro. Contudo, se
expressamente contido em seu texto, poder essa lei retroagir e produzir efeitos no
passado, desde que no prejudique o direito adquirido, o ato jurdico perfeito e a coisa
julgada. Em matria tributria, pelo princpio da irretroatividade, lei que cria tributo
ou aumenta seu valor produz efeitos somente para o futuro e nunca pode retroagir.
Lei tributria pode retroagir, desde que no esteja criando ou aumentando
tributo. Ex.: a lei que diminui um tributo, se expressamente contido em seu texto, a
partir da vacatio legis, retroagir produzindo efeitos no passado. O princpio da
irretroatividade um princpio absoluto, ou seja, no tem nenhuma exceo.
H casos, ainda, de retroatividade automtica (independentemente de
declarao expressa em seu texto) no direito tributrio; esses casos esto previstos no
art. 106 do CTN:
Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretrito:
I em qualquer caso, quando seja expressamente interpretativa, excluda a
aplicao de penalidade infrao dos dispositivos interpretados.


33
Uma lei interpretativa uma lei que no inova no ordenamento jurdico; ela
apenas interpreta uma lei que existia no passado, confirmando sua existncia.
utilizada para casos de lei obscura, em que preciso ser criada outra lei para explicar
seu contedo (ex.: a Lei B criada para explicar a Lei A). questionvel a
criao de uma lei interpretativa, vez que funo do poder judicirio exercer a
jurisdio, o ato de dizer o direito. O poder legislativo no deveria o fazer.

II tratando-se de ato no definitivamente julgado:
a) quando deixa de defini-lo como infrao;
b) quando deixe de trat-lo como contrrio a qualquer exigncia de ao ou
omisso, desde que no tenha sido fraudulento e no tenha implicado em falta de
pagamento de tributo;
c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao
tempo da sua prtica.

A lei tributria que trata de infraes tributrias retroage quando for
beneficiria ao infrator. Bem como na lei penal, quando h de se ter uma lei tributria
mais benfica, esta retroage para beneficiar o infrator. A lei favorvel ao infrator
quando deixa de considerar o fato como infrao, ou quando diminui a pena que lhe
era imputada.
Ex.: o sujeito est obrigado por lei a apresentar a declarao do IR; se ele no
apresenta, sofrer uma sano. O sujeito no apresenta a declarao e dever receber
uma multa. Acontece que criada uma lei que desobriga a apresentao da
declarao. Desta feita, a lei que surge retroagir e beneficiar o infrator, de forma
que no precisar pagar a multa.
No direito penal, a retroatividade benigna no respeita se quer a coisa julgada.
Por sua vez, em matria de infraes tributrias, exige-se que o ato no esteja
definitivamente julgado.
Logo, os pressupostos para retroatividade benigna da lei tributria (art. 106,
CTN) so:
lei que trate de infraes tributrias;
lei mais favorvel ao infrator;
aplicao somente para casos no definitivamente julgados.

3.1.3.2 Princpio da anterioridade do exerccio

Art. 150. Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte,
vedado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios.
III cobrar tributos:
b) no mesmo exerccio financeiro em que haja sido publicada a lei que os
instituiu ou aumentou.
A idia de vacatio legis, ou seja, lei tributaria que cria ou aumente
determinado tributo s produz efeitos no primeiro dia do exerccio financeiro seguinte
quele que foi publicado no dirio oficial. No Brasil, o perodo do exerccio
financeiro se confunde com o ano civil: vai de 01 de janeiro a 31 de dezembro.
O princpio da anterioridade no se confunde com outro princpio tributrio
que j vigorou no Brasil, mas no vigora mais. Este princpio o princpio da
anualidade. O princpio da anualidade previa que para um tributo ser cobrado no
exerccio seguinte ele precisaria estar previsto no oramento do exerccio anterior e
todo ano essa aprovao deveria ser renovada.

34
A ltima vez que o princpio da anualidade foi previsto no direito brasileiro,
foi no art. 150, pargrafo 29 da CF de 1967: nenhum tributo ser exigido ou
aumentado sem que a lei o estabelea; nenhum ser cobrado em cada exerccio sem
previa autorizao oramentria, ressalvadas a tarifa aduaneira e o imposto lanado
por motivo de guerra.

- Princpio da anterioridade nonagesimal: as contribuies para a seguridade social
(previdncia e sade), tem uma anterioridade especfica, qual seja a nonagesimal.
As leis que criam ou aumentam tributos que se destinam para o custeio da
seguridade social, se tornam vigentes 90 dias aps sua publicao no dirio oficial.
Ou seja, no precisa observar o prximo exerccio financeiro.
Essa anterioridade tambm conhecida por anterioridade mitigada.
Hodiernamente, o princpio da anterioridade nonagesimal virou regra geral,
seja o imposto destinado para contribuies da seguridade social ou no. Ou seja, o
princpio da anterioridade do exerccio e o princpio da anterioridade nonagesimal so
observados conjuntamente. Logo, o princpio da anterioridade mitigada que era
aplicvel por exceo, com a a emenda 42 tornou-se regra. Se interpretam o princpio
da anterioridade do exerccio e o princpio da anterioridade mitigada em conjunto.
Deste modo, lei que cria ou aumenta tributo produz efeitos no exerccio seguinte,
observados, no mnimo, 90 dias desde sua publicao no Dirio Oficial. Essa a
leitura correta dos dois princpios. Uma lei que aumente o valor do ICMS publicada
em 30 de dezembro, antes da emenda de 42, produziria efeitos em 1
o
de janeiro do
ano seguinte. Hoje produz efeitos 90 dias depois de publicada no Dirio Oficial.
Os tributos destinados contribuies para a seguridade social devem
respeitar apenas o princpio da anterioridade nonagesimal; os demais tributos devem
respeitar o princpio da anterioridade do exerccio em conjunto com o princpio
nonagesimal.
Art. 150. Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte,
vedado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios.
III cobrar tributos:
b) no mesmo exerccio financeiro em que haja sido publicada a lei que os
instituiu ou aumentou;
c) antes de decorridos noventa dias da data em que haja sido publicada a lei
que os instituiu ou aumentou observado o disposto na alnea b.
Ex.: uma lei criada em 31/12/2010, passa a produzir efeitos no exerccio
seguinte com observncia de no mnimo 90 dias; ento essa lei produzir efeito em
31/03/2011.

Excees ao princpio da anterioridade do exerccio:
- II (imposto de Importao);
- IE (Imposto de Exportao);
- IPI (Imposto sobre produtos industrializados);
- IOF (Imposto sobre operaes financeiras);
- Emprstimo compulsrio (nas hipteses do art. 148, I);
- IEG (Imposto extraordinrio de guerras Art. 154, II);
- Contribuio para a seguridade social (art. 195, parg. 6).

O II, o IE, o IPI e o IOF so impostos com maior carga de extrafiscalidade,
logo precisam ser instrumentos geis a disposio do governo para ser utilizados de
uma hora para outra a fim de estimular ou desestimular determinadas condutas.

35
O emprstimo compulsrio, para ser institudo pela Unio, dever ter algumas
das hipteses previstas no art. 148, I e II. O emprstimo compulsrio institudo com
base no art. 148, I (para atender as despesas extraordinrias, decorrentes de
calamidade pblica ou de guerra externa ou sua iminncia) uma exceo ao
princpio da anterioridade. O emprstimo compulsrio institudo com base no art.
148, II (no caso de investimento pblico de carter urgente e relevante interesse
nacional) expressamente vinculado ao princpio da anterioridade, devendo obedec-
lo.
O IEG institudo com base no art. 154, II no obedece ao princpio da
anterioridade do exerccio. As contribuies para a finalidade da seguridade social
tambm no obedecem o princpio da anterioridade do exerccio.
A EC 33 acrescentou mais duas hipteses de excees ao princpio da
anterioridade do exerccio. So elas:
- A CIDE dos combustveis (art. 177, parg. 4, I, b, da CF): Parg. 4, I: A
alquota da contribuio poder ser:
b) reduzida e restabelecida por ato do Poder Executivo, no se lhe aplicando o
disposto no art. 150, III, b.
- ICMS sobre combustveis e lubrificantes (art. 154, parg. 4, IV da CF): as
alquotas do imposto sero definidas mediante deliberao dos Estados e DF, nos
termos do parg. 2, XII, g, observando-se o seguinte:
b) podero ser reduzidas e restabelecidas, no se lhes aplicando o disposto no
art. 150, III, b.

Hodiernamente, o quadro geral das excees ao princpio da anterioridade do
exerccio aps a EC 33/01 est assim:
- II (imposto de Importao);
- IE (Imposto de Exportao);
- IPI (Imposto sobre produtos industrializados);
- IOF (Imposto sobre operaes financeiras);
- Emprstimo compulsrio (nas hipteses do art. 148, I);
- IEG (Imposto extraordinrio de guerras Art. 154, II);
- Contribuio para a seguridade social (art. 195, parg. 6).
- CIDE dos combustveis;
- ICMS

Exceo ao princpio da anterioridade nonagesimal:
- II (Imposto de importao);
- IE (Imposto de Exportao);
- IR (Imposto de renda);
- IOF (Imposto operaes financeiras);
- Emprstimo compulsrio (nas hipteses do art. 148, I);
- IEG (Imposto extraordinrio de guerra art. 154, II);

Pelo projeto original da EC 42/2004 as excees ao principio da anterioridade
nonagesimal, terminavam aqui. Contudo, em um ltimo momento incluram mais
duas excees:
- IPVA quanto fixao da base de clculo (valor venal do veculo);
- IPTU quando fixao da base de clculo (valor venal do imvel).
Exemplo: vamos imaginar um municpio que at hoje no tenha institudo o
IPTU. Ele resolve criar o IPTU e envia um projeto de lei Cmara, que aprova e o

36
Prefeito, em seguida, sanciona. A lei passa a produzir efeitos no exerccio financeiro
seguinte e observados os 90 dias. Porqu? Porque foi uma lei que instituiu, que criou
o IPTU. Essa lei se submete as duas espcies de anterioridade. Isso tambm vale para
o IPVA. O problema maior questo de aumento. Para se aumentar um tributo,
voc tem duas possibilidade. A primeira alterar na base de clculo, sobre a qual
incide uma alquota. No caso do IPTU, o fato gerador ser proprietrio de um imvel.
Suponhamos ser a alquota do IPTU de 1%, por exemplo. Tenho que pegar o ser
proprietrio e transformar em dinheiro. A lei precisa ter um mecanismo para
transformar o fato gerador em dinheiro. Comprei uma camisa por 50 reais, a base de
calculo da alquota 1%, por exemplo, de 50 reais. Se eu tenho um terreno que vale
1000 m2, o calculo da base 1000x100 (preo do metro), que igual 100.000,00.
Transformei o fato gerador em dinheiro. Sobre esse valor vou aplicar uma alquota
prevista em lei e, no nosso exemplo, 1%. Como eu posso aumentar o valor desse
IPTU? Preciso, primeiramente, de lei. Esse meu projeto de lei pode prever o qu? Que
o valor do terreno aumente. O resultado final o aumento do IPTU. uma
possibilidade. Outra possibilidade no mexer na base de clculo, eu aumento
somente a alquota. Existem duas possibilidades de aumento do IPTU, a mesma coisa
para o IPVA. O IPTU exceo ao principio da anterioridade nonagesimal
somente quanto fixao da base de clculo. Se determinado municpio aumenta a
alquota de IPTU, esse aumento, para ter eficcia, ter que obedecer o exerccio
seguinte e anterioridade nonagesimal.

O valor venal tem que estar fixado em lei. Se a lei aumenta o valor venal, no
haver submisso ao princpio da anterioridade nonagesimal; somente haver
submisso ao princpio da anterioridade do exerccio financeiro. Se houver aumento
da alquota, sem variar a base de clculo, haver submisso s duas anterioridades (do
exerccio de nonagesimal).

Excees

Deve-se tomar cuidado com o IPI e com o IR. O IPI estar submetido apenas
anterioridade nonagesimal (produzir efeitos 90 dias aps sua publicao no dirio
oficial), enquanto que o IR estar submetido apenas anterioridade do exerccio
(produzir efeitos apenas no exerccio financeiro seguinte sua publicao o dirio
oficial).
Qualquer dos tributos no presentes na tabela submeter-se-o regra geral,
qual seja, a submisso s duas espcies de anterioridade. O II, o IE, o IOF, o EC (art.
148, I) e o IEG passam a produzir efeitos a partir de sua publicao no dirio oficial.

3.1.4. Princpio da vedao de tributo confiscatrio
Anterioridade do Exerccio Anterioridade Nonagesimal
II II
IE IE
IPI IR
IOF IOF
EC (art. 148, I) EC (Art. 148, I)
IEG IEG
Cont. Seg. Soc. IPTU (fixao da Base de Clculo)
CIDE Combustveis IPVA (fixao da Base de Clculo)
ICMS Combustveis e Lubrificantes

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O art. 150, CF veda aos entes federados utilizarem os tributos com intuito
confiscatrio (tomar para o fisco bens particulares).
Art. 150. Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte,
vedado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios:
IV Utilizar tributo com efeito de confisco.
Ex.: Uma alquota de 25% para o IPTU seria um Tributo confiscatrio, vez
que o imvel no uma riqueza renovvel e em 04 anos o proprietrio perderia o
valor correspondente ao valor do imvel. Ou seja, o Estado estaria cobrando o Tributo
com o intuito de tomar para si o bem particular.
A aplicao prtica desse princpio deve se dar em sintonia com o carter
extrafiscal do Tributo. Por Ex.: a CF prev que o ITR possa ter alquota de at 20%,
vez que a lei deseja que seja progressivo com vistas ao cumprimento de sua funo
social.

3.1.5 Princpios da pessoalidade dos impostos e da capacidade contributiva

O artigo 145 estabelece que sempre que possvel os impostos tero carter
pessoal e sero graduados de acordo com a capacidade do contribuinte. A ideia de
pessoalidade de impostos e, na verdade, no uma ideia s para impostos, toda a vez
que se falar em pessoalidade no direito tributrio significa um tributo que, em seu
valor, levar em conta aspectos subjetivos do contribuinte.
O contrrio de tributo pessoal o tributo real, aquele que s considera em seu
valor aspectos objetivos do fato gerador. Ento, tipicamente o IPVA um imposto
real, s leva em considerao o valor do carro. O IR, por sua vez, o mais tpico
imposto pessoal. Duas pessoas com a mesma renda no tero o mesmo valor de IR,
pois depende de circunstncias subjetivas.
A ideia de capacidade contributiva, na verdade, uma ideia que se entrelaa
com o principio da vedao do confisco, ou seja, os tributos no podem implicar em
confisco. Os tributos devem respeitar a capacidade econmica do sujeito passivo e
inconstitucional um tributo que inviabilize a riqueza privada, pois essa tributao
estar desrespeitando esse principio da capacidade contributiva, que um dos mais
importantes do direito tributrio.
Assim, o primeiro aspecto do princpio da capacidade contributiva que a
atividade tributria deve respeitar a capacidade econmica do sujeito passivo. Um
segundo aspecto e j no to evidente deste principio a vinculao que ele faz entre
o fato gerador e a base de clculo do tributo. Esse principio cria um vnculo entre o
fato gerador e a base de clculo do tributo, ou seja, no poder haver uma dissociao
entre fato gerador e base de clculo do tributo.
O que a base de clculo? voc medir, transformar o fato gerador em
dinheiro, a base de clculo sobre a qual via incidir a alquota deve espelhar aquele
fato gerador, deve medir a capacidade contributiva do sujeito passivo. Se eu tenho a
propriedade de um veculo, qual ser minha base de clculo? Minha renda? No, o
carro. Se eu tenho um carro velho e tenho uma renda altssima e dizem que eu no irei
pagar IPVA, no se mede aqui minha capacidade contributiva.
Com o ICSM temos vrios problemas. o imposto de circulao de
mercadoria. Ento eu vou comprar um sapato em 15x. O valor do ICMS o valor
desse sapato. Os estados foram mais alm. Se eu vou financiar em 15x, eu no vou
mais pagar 50 reais do sapato, mais sim 55 reais, 50 reais do sapato mais 5 reais do
custo do financiamento. Qual a argumentao bsica? Preo de financiamento no
tem nada a ver com o valor do ICMS, h uma dissociao entre base de clculo e fato

38
gerador, no se est medindo o fato gerador aqui. Vrias discusses hoje envolvem
esse aspecto: dissociao entre o fato gerador e a capacidade contributiva.
Um terceiro aspecto o principio da capacidade contributiva que servir de
obstculo tributao de fatos sem valor econmico. Se pegarmos a definio de fato
gerador, no artigo 114 CTN, estar que uma situao prevista em lei, necessria e
suficiente ocorrncia da obrigao tributria. um fato previsto em lei, um fato
tpico, que se ocorrer faz nascer a obrigao tributria. Essa definio est quase
perfeita, s falta uma ideia: um fato com valor econmico. Porqu? Por conta do
principio da capacidade contributiva. Fatos sem repercusso econmica no servem
para fatos geradores de tributos, pois no medem a capacidade contributiva de
ningum. Um imposto sobre uma camisa branca, por exemplo, a Unio, tendo
competncia residual, pode criar um imposto sobre camisa branca? Se formos levar
em conta a literalidade da lei, sim. Mas no pode devido ao princpio da capacidade
contributiva. possvel instituir imposto sobre uso de barba? No, devido ao
principio da capacidade contributiva, que impede a tributao de fatos sem
contedo econmico.
H uma frase do professor Bequer, que diz que os fatos geradores de tributos
devem ser fatos signos, presuntivos de riqueza. Logo, se voc tem riqueza, voc pode
contribuir. Se voc tem uma casa valiosa, isso presume riqueza e isso pode ser
tributado.
Poucos iro abordar isso: na verdade existe uma espcie tributria no
formada pelo principio da capacidade contributiva. a taxa. O imposto sim, porque,
por exemplo, pago muito IR pois as circunstncias fizeram presumir que minha
capacidade contributiva tolera aquilo. J a taxa formada pelo principio da
retributividade, deve-se medir o custo da atividade pblica, do exerccio do poder de
policia ou daquele servio publico.

De modo a resumir, tem-se:
Art. 145. A Unio, os Estados, o DF e os Municpios podero instituir os
seguintes Tributos:
...
Parg. 1: Sempre que possvel, os impostos tero carter pessoal e sero
graduados segundo a capacidade econmica do contribuinte...
- Pessoalidade dos Impostos: impostos com carter pessoal so aqueles que
levam em considerao aspectos subjetivos do sujeito passivo (contribuinte).
oposio ao tributo real, que desconsidera aspectos subjetivos do contribuinte.
Sempre que possvel, os impostos devero levar em considerao os aspectos
subjetivos do contribuinte.
- Capacidade Contributiva Aspectos:
a) respeito capacidade econmica do sujeito passivo: a atividade
tributria do Estado deve respeitar a capacidade econmica do sujeito, seja pessoa
fsica ou jurdica.
O Estado no pode exaurir o sujeito.
b) vnculo entre o fato gerador e base de clculo do tributo: o fato gerador
do tributo est vinculado sua base de clculo.
Quando se define um tributo, ele dever espelhar a capacidade que o sujeito
tem de contribuir na situao para que ele foi criado.
Ex.: O sujeito importa um relgio e paga o imposto que tem como base de
clculo o valor venal do seu veculo. O fato gerador no tem nada a ver com a base de
clculo.

39
A base de clculo tem que medir a intensidade financeira do fato gerador. Ela
transforma o fato gerador em dinheiro justamente para medir a capacidade
contributiva do sujeito naquela situao para que o tributo fora criado.
c) obstculo tributao de fatos sem significado econmico: Ex.: o fato de
o sujeito ser feio ou bonito, usar barba, ter nariz grande ou pequeno, usar camisa
branca so irrelevantes para o induzimento que ele tenha riqueza para contribuir.
Logo, o princpio da capacidade contributiva impede que fatos sem significado
econmico sejam utilizados para tributao.
Para o doutrinador Alfredo A. Becker, os fatos geradores de tributos devem
ser fatos-signos presuntivos de riqueza. Ou seja, um fato que represente riqueza,
que induza capacidade contributiva.
As taxas no so influenciadas por esses dois princpios, vez que ela
influenciada pelo princpio da retributividade. A sua idia retribuir o gasto
suportado pelo Poder Pblico e no medir a capacidade contributiva.


3.1.6 Princpio da liberdade de trfego

A CF probe que os entes federados estabeleam limitao ao trfico de
pessoas e seus bens por meio de cobrana de tributos interestaduais e intermunicipais,
ressalvada a cobrana do pedgio. Alis, esse o grande argumento daqueles que
sustentam que o pedgio tem natureza tributria. Pedgio, em SP, no tratado como
tributo, sim como tarifa.

Art. 150. Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte,
vedado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios:
V estabelecer limitaes ao trafego de pessoas ou bens, por meio de tributos
interestaduais ou intermunicipais, ressalvadas a cobrana de pedgio pela utilizao
de vias conservadas pelo Poder Pblico.

Esse princpio conseqncia de outro princpio, previsto na CF, pelo art. 5,
que permite a todos a liberdade de locomoo no territrio nacional em tempos de
paz. Esse princpio convive com a exigncia do ICMS interestadual, vez que este no
visa embaraar o trfego de pessoas. Quem defende a natureza jurdica tributria do
pedgio, se apega ao inciso V, do art. 150 da CF. O pedgio o nico tributo que
pode ser cobrado de forma a embaraar o trfego de pessoas ou mercadorias.

3.1.7 Princpio da uniformidade geogrfica

Art. 151. vedado Unio:
I instituir tributo que no seja uniforme em todo o territrio nacional ou que
implique distino ou preferncia em relao a Estado, ao DF ou a Municpio, em
detrimento de outro, admitida a concesso de incentivos fiscais destinados a promover
o equilbrio do desenvolvimento scio-econmico entre as diferentes regies do Pas.
Esse princpio dirigido apenas Unio.
Tributo Federal deve ser igual, uniforme em todo o territrio nacional. As
alquotas que vigoram para o IR no Estado de SP e no AC, necessariamente, devem
ser as mesmas.
Uma taxa pela prestao de um servio federal ou do exerccio do poder de
polcia do governo federal deve ser a mesma em MG, no RS, na BA etc.

40
Contudo, admitir-se-o incentivos fiscais com a finalidade de promover o
desenvolvimento de determinada regio. Ex.: o IPI muitssimo baixo ou zero na
Zona Franca de Manaus, a fim de se promover o desenvolvimento da regio Norte.

- Regras:
a) A unio no pode instituir tributo que no seja uniforme em todo o territrio
nacional;
b) a Unio no pode instituir tributos que implique preferncia ou distino
em relao a Estado, DF ou Municpio.
Exceo: concesso de incentivos fiscais para promover o equilbrio do
desenvolvimento scio-econmico das diferentes regies do Pas.
A finalidade no pode escapar dessa promoo do desenvolvimento de
determinada regio.

3.1.8 Princpio da uniformidade da tributao da renda

Art. 151. vedado Unio:
II tributar a renda das obrigaes da dvida pblica dos Estados, do DF e dos
Municpios, bem como a remunerao e os proventos dos respectivos agentes
pblicos, em nveis superiores aos que fixar para suas obrigaes e para seus
agentes.

A tributao de agentes pblicos deve se dar de forma igualitria, sejam eles
Federais, Estaduais ou Municipais. Mas pela leitura desse art. 151 no se pode extrair
que agentes particulares podem ter tributao diferente, com vistas ao princpio da
igualdade.
Contudo, este princpio torna-se desnecessrio vez que essa idia j est
contida no princpio da isonomia tributria.

3.1.9 Princpio da proibio de isenes heternomas

Art. 151. vedado Unio:
III instituir isenes de tributos de competncia dos Estados, do DF ou dos
Municpios.

Iseno heternoma significa um ente federado conceder iseno sobre o
tributo de outro entre federado, como a Unio isentar IPTU. Quem pode conceder
uma iseno de IPTU em RP? Somente o municpio de RP, mas nenhum ente
federado.
A CF passada permitia expressamente que por lei complementar a Unio
podia instituir isenes de tributos de competncia dos demais entes federados. A CF-
88 no precisava nem ter institudo esse tributo, vez que no seu silncio, essa
possibilidade estaria vedada. Contudo, por precauo, expressamente ela veda essa
possibilidade.

3.1.10 Princpio da no discriminao ou no diferenciao tributria

Art. 152. vedado aos Estados, ao DF e aos Municpios estabelecer
diferena tributria entre bens e servios, de qualquer natureza, em razo de sua
procedncia ou destino.

41
A ideia de uniformidade geogrfica, aquela de que, em regra, a Unio no
pode instituir tributos que no sejam uniformes no territrio nacional, voltada
Unio. Esse principio traz uma ideia de uniformidade tambm, porm voltada
estados e municpios. Veda diferenas tributrias em razo de procedncia ou destino
de bens ou servios. O Estado de SP no pode ter um ICMS maior porque o produto
vem de determinado Estado da federao. Estabelecer um ICMS maior para um
produto fabricado no Paran e em MG seria estabelecer uma diferena tributria em
razo da procedncia de um bem. RP no pode ter uma alquota maior de ISS se o
produto vem de Campinas, por exemplo.
Essa uniformidade voltada para os Estados e Municpio. Ela visa manter o
pacto federativo, impedir a chamada guerra fiscal entre os municpios ou entre os
Estados.
Ex.: O Estado de SP no pode ter uma alquota maior de ICMS para um
produto que vem do RS e um ICMS menor para um produto que vem de MG.
Da mesma forma, o Municpio de Ribeiro Preto no pode instituir alquota
maior de ISS para o produto que vem de Campinas e menor para um que vem de
Sertozinho.

3.1.11 Princpio da especificidade da lei tributria benfica
Art. 150, parg. 6: qualquer subsdio ou iseno, reduo de base de
clculo, concesso de crdito presumido, anistia ou remisso, relativos a impostos,
taxas ou contribuies, s poder ser concedido mediante lei especfica, federal,
estadual ou municipal, que regule exclusivamente as matrias acima enumeradas ou o
correspondente tributo ou contribuio, sem prejuzo do disposto no art. 155, parg.
2, XII, g.

No Brasil h uma tradio de se ter uma lei tratando de um fato x e vrios
artigos sobre o mesmo tema. Contudo, essa lei tem x + 2 artigos, um deles sempre a
concesso de iseno de tributos. So leis extremamente casusticas. Tivemos iseno
tributria no Brasil criada em lei penal, ambas j revogadas, mas a lei tratava de tipos
penais e no meio conseguiram inserir isenes tributrias. Objetivando acabar com
isso, acrescentou-se na CF esse pargrafo 6
o
.
S poder ser editado em lei especifica ou a lei que crie o tributo, essa a
ideia. Qualquer tipo de beneficio fiscal, o sentido bastante amplo, existem vrias
formas de concesso de benefcios fiscais, independente do tipo de beneficio fiscal,
ele s pode ser criado por lei especifica. Existe iseno de IPTU em RP. Essa iseno
para estar de acordo, precisa cumprir a iseno estabelecida. para essa iseno ser
vlida, estar de acordo com a CF, ou essa iseno est de acordo com a lei do IPTU
ou uma lei editada s para isso.
Benefcios fiscais s podem ser concedidos por uma lei especfica editada s
para esse propsito ou pela prpria lei que regulamente o tributo. Subsdios, iseno,
reduo de base de clculo, concesso de crdito presumido, anistia ou remisso s
podem ser concedidas por lei especfica ou lei que regulamente o imposto, taxa ou a
contribuio para o qual eles so concedidos.

3.1.12 Princpio da transparncia dos impostos

Art. 150, parg 5: a lei determinar medidas para que os consumidores sejam
esclarecidos acerca dos impostos que incidam sobre mercadorias e servios.


42
Os princpios so normas de eficcia plena e asseguram garantias individuais.
Esse principio uma garantia programtica, mas est previsto na CF. voltado para
os impostos indiretos. Tributo indireto aquele em que se tem um contribuinte de
direito, que por lei est obrigado ao pagamento do tributo e o contribuinte de fato, que
arca com o nus financeiro.
Como isso possvel? possvel por causa de um fenmeno econmico
chamado repercusso, o que acontece, por exemplo, com o ICMS, tipicamente.
Quando compramos uma camisa, isso gera o ICMS, que utilizado para a circulao
do bem. Por lei, o contribuinte o empresrio que me vendeu a camisa, mas na
verdade esse valor j est embutido no preo da mercadoria.

3.2. Imunidades Tributrias

Existem certas pessoas ou coisas que por fora de disposio constitucional
no sofrem incidncia de certos tributos. Por exemplo, livros, por fora de uma
disposio constitucional no podem sofrer incidncia de impostos. Os livros, logo,
so imunes a impostos. uma coisa, que por fora de disposio constitucional no
podem sofrer incidncia de impostos. Uma pessoa, os entes federados, que so
pessoas jurdicas de direito publico. No podem sofrer incidncia de impostos. Eu
tenho minha casa e pago o IPTU, por exemplo, eu sofro a incidncia do IPTU. A
Unio tambm tem propriedades, mas por fora de uma disposio constitucional, o
Municpio no pode exigir imposto da Unio. Essa ideia de imunidades gerou
conflitos por muito tempo envolvendo a natureza jurdica dessas figuras. Surgiram as
mais diversas teorias possveis, muitos definiam imunidades como situaes de no
incidncia tributria constitucionalmente qualificadas, previstas na CF. Isso era uma
das teorias mais aceitas. Autores mais modernos comearam a estudar as imunidades
luz da competncia tributria.
J vimos que a CF no trata de incidncia de tributos, somente outorga
competncias tributrias. Ora, se a CF no cria tributos, ela no trata de incidncia
de tributos, quem trata de incidncia a lei e se no trata de incidncia no trata
tambm de no incidncia. Essas imunidades tributrias e essa a teoria mais aceita,
diz que so situaes de incompetncia tributrias, situaes de ausncia de
competncia tributria. Toda imunidade seria uma incompetncia tributria, quando a
CF diz que livros no podem sofrer incidncia de impostos, o que ela est falando?
Que os entes federados no tem competncia para institurem impostos sobre livros.
Quando a CF diz que a Unio imune a impostos, diz que o municpio pode tributar
propriedades urbanas, mas da Unio no. Competncia tributria e imunidade
tributria so verso e reverso da mesma moeda.
O professor Paulo de Barros Carvalho diz que criando situaes de
incompetncia, as imunidades ajudam a desenhar a prpria competncia. Eu no
posso compreender a competncia tributria de um ente sem compreender situaes
de imunidades. J vimos que estados so competentes para tributar circulao de
mercadorias, ICMS. Livros so mercadorias. Por uma outra disposio da CF, livros
so imunes. Qual a verdadeira competncia dos Estados? Criando situaes de
incompetncia ajuda a definir, a desenhar a prpria competncia, porque na verdade a
competncia dos estados tributar circulao de mercadorias, menos os livros.
Tributar circulao de mercadorias menos todas as situaes que so imunes. Logo,
imunidade ligada a competncia. A CF criou uma regra genrica de competncia e
em outro dispositivo disse que os livros no podem sofrer incidncia de impostos. a
mesma coisa que se falar que os estados no possuem competncia tributria para

43
tributar os livros. Ento, hoje, as imunidades so incompetncia tributrias. No
preciso falar que est previsto na CF porque todas as competncias esto na CF.
Assim, de modo a resumir, as imunidades, bem como os princpios, so
estabelecidos pela doutrina, e no pela CF e hoje, so incompetncias tributrias. A
doutrina mais antiga diz que as imunidades so hipteses de no incidncias
tributrias previstas na CF. As imunidades tributrias, segundo o Professor Paulo de
Barros Carvalho, so situaes de ausncia de competncia tributria, ou seja, de
incompetncia tributria. Hodiernamente, essa a definio mais aceita.
Criando situaes de inexistncia de competncia as imunidades acabam por
ajudar no desenho do modelo da prpria competncia.
Ex.: Os Estados podem tributar mercadorias. Os Estados no podem tributar
livros. Ou seja, h competncia dos Estados para tributar mercadorias, exceto livros.
A imunidade suprime parcela da competncia tributaria. Primeiro h de se ter
a regra da competncia e, em seguida a regra da imunidade. A prpria competncia
define a incompetncia. Portanto, a incompetncia (imunidade) est prevista na CF,
uma vez que se trata de competncia, est no plano da CF.
- Uma imunidade do IPTU como na CF:
Regra de competncia:
Art. 156. Compete aos Municpios instituir impostos sobre:
I propriedade predial e territorial urbana.
Regra de imunidade:
Art. 150. Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte,
vedado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios:
Veda que um ente federado exija imposto de outros. Logo, um prdio da
Unio no pode sofrer IPTU pelo Municpio.
Como poderia ser:
Art. 156. Compete aos Municpios instituir impostos sobre:
I propriedade predial e territorial urbana, exceto...
Logo, ao invs de deixar em dois artigos, poderia ser assim, em um s artigo.

- Uma imunidade do IPI como na CF:
Regra de competncia:
Art. 153. Compete Unio instituir impostos sobre:
IV produtos industrializados.
Regra de imunidade:
Parg. 3: IPI no incide sobre produto industrializado destinado ao exterior.
Como poderia ser:
Art. 153. Compete Unio instituir impostos sobre:
IV produtos industrializados, exceto os destinados ao exterior.

A imunidade tributria nem de longe vai se confundir com outro fenmeno
tributrio, com outro instituto de direito tributrio, que todos j ouviram falar, cujo
resultado prtico absolutamente o mesmo. Qual o resulta pratico de uma
imunidade tributria? A no incidncia de um tributo. Existe um outro fenmeno
tributrio chamado de iseno. Imunidade tributria no se confunde com iseno.
Quais as diferenas entre ambas? A primeira, enquanto imunidade considera uma
ausncia de competncia, a iseno pressupe competncia tributria, existe uma
regra bsica de direito tributrio que que pode isentar quem pode tributar. Ento, no
caso da imunidade temos uma ausncia de competncia tributria. No caso da
iseno, temos um ente competente, com competncia exercida. Os carros com mais

44
de 20 anos so isentos de IPVA no estado de SP por conta de uma lei. Teria sentido
essa lei se o IPVA no existisse em SP? No. Logo, iseno pressupe competncia
exercida. As imunidades foram estabelecidas no plano da fixao das competncias.
Quando o legislador estava estabelecendo competncias tributrias, ele criou as
incompetncias, no plano de fixao isso. A iseno, por sua vez, se estabelece no
plano do exerccio. A mais pobre das diferenas e porque no seria muito uma
diferena, mas uma consequncia logica, enquanto as imunidades esto estabelecidas
na CF e somente na CF, as isenes so previstas em lei. preciso ficar clara esse
ideia. Suponha que eu seja um ente tributante, minha competncia vem da CF, uma
coisa a CF dizer que eu posso tributar os alunos dessa sala, eu posso tributar todos,
ai eu crio o tributo, eu s tenho competncia, o tributo no existe, tenho uma
faculdade, eu resolve criar tributo por razoes que no firam a isonomia, digo que
instituo o tributo sobre os alunos nessa classe, mas os alunos da esquerda so isentos.
Eu poderia ter tributados todos, mas por questo politica fiscal, eu no tributei. O que
no se pode renunciar competncia, mas eu tenho faculdade em exerce-la. Uma
coisa a CF dizer que eu s posso tributar os alunos da direita, eu nem pensarei nos
da esquerda porque eu no posso.
Logo, no se pode, no entanto, confundir as imunidades com outro fenmeno
chamado de iseno. Enquanto imunidade ausncia de competncia tributaria, a
iseno manifestao da competncia tributria (pode isentar apenas quem pode
tributar).
A iseno est prevista em lei, pois a Lei quem cria tributo. Por outro lado,
as imunidades esto previstas na CF, vez que ela retira a competncia tributria.

Imunidades Isenes
Ausncia de competncia impositiva Pressupem a competncia impositiva
Prevista na CF Criadas por Lei
Criadas no plano da fixao de
competncias
Criadas no plano do exerccio das
competncias

A conseqncia econmica de ambas a mesma, isto , no haver o
pagamento do imposto. Outra conseqncia em que no haver incidncia de imposto,
que no caso de imunidade ou iseno, a chamada no incidncia pura e simples.
O prprio constituinte acabou se confundindo com esses conceitos. Em pelo
menos trs oportunidades, a CF vai falar em isenes. Ao popular, a possibilidade
de entrar com essa ao interessa ao direito tributrio porque salvo comprovada a m
f, ele fica isento de custas. O que so as custas? Custas na verdade, em pelo menos
metade, ter uma taxa, que tributo. Se uma regra da cf, leia-se no isento. Est
escrito na CF, e se est l no se est diante de uma iseno, mas sim de uma
imunidade tributria. Salvo comprovada a m f, inexiste competncia dos entes
federados para instituir a taxa em caso de ao popular. Outra que tambm famosa
no caso de que so isentas as operaes de transferncia de imveis desapropriados
para fins de reforma agraria. Existe imposto de competncia do municio e so isentos
de impostos federais, estaduais e municipais as operaes que envolvam transmisso
de bens imveis pode incidir esse imposto e se for gratuita pode incidir o estadual. No
caso de imvel desapropriado para reforma agrrio no, diz que so isentas, mas no
so. Se isso uma regra constitucional ,estamos diante de uma imunidade tributaria.
Deveria ter falado: so imunes a impostos. A terceira que, e que o STF j declaro
que imunidade, o caso em que so isentos de contribuio para a seguridade
social as entidades beneficentes de assistncia social que atendem s exigncias

45
estabelecidas em lei. a CF que cria a desonerao, logo estou diante de uma
imunidade tributria.
As imunidades so classificadas da seguinte forma: objetivas, subjetivas e
mistas. H alguns autores que criticam essa classificao. As objetivas so as que
recaem sobre as coisas, como a imunidade sobre os livros. uma imunidade que recai
diretamente sobre uma coisa. Os livros no sofrem incidncia de impostos sob fora
de regra constitucional. No h competncia dos entes federados para instituir
impostos sobre livros. As subjetivas recaem sobre pessoas, um ente federado no
pode tributar o outro por meio de impostos, por exemplo. As mistas recaem sobre
coisas relacionadas com pessoas. H uma imunidade que recai sobre a pequena
propriedade, explorada pelo agricultor que no possua outro imvel. Essa imunidade
acaba sendo chamada de mista. Essa classificao simples e tem uma importncia
real.
As imunidades esto espalhadas pela CF, as vezes foram criadas quase sem
querer. Quem redigiu aquele dispositivo sobre a ao popular provavelmente no
estava pensando em direito tributrio, nos reflexos disso e acabou criando uma
imunidade tributria. As imunidades esto espalhadas ao longo do texto constitucional
e as principais sero demonstradas a seguir. No artigo 150, inciso 6 h as imunidades
mais clssicas do direito brasileiro. Esse artigo, hoje com 5 incisos, ano passado se
acrescentou uma alnea nova, estabelece imunidades que so clssicas no direito
tributrio. O tema imunidades acaba aqui? No, no artigo 5
o
h imunidades criadas
tambm. Segundo ponto que quando o artigo 150 cria essas imunidades, ele fala em
impostos e no em tributos. Essas imunidades abrangem os tributos e no impostos.
H pessoas que tomam a espcie pelo gnero. Temos at smula do STF que essas
imunidades do artigo 150, inciso 6, dizem respeito somente a impostos, a
interpretao restritiva. A forma como est escrito na CF, esse artigo 5
o
diz
respeito somente a IMPOSTOS. Apesar disso, h muitos autores fazendo
interpretao teleolgica, principalmente no caso dos entes federados, que dizem que
essa imunidades tem que abranger qualquer tributo. Do ponto de vista jurisprudencial,
deciso encerrada. Temos jurisprudncias firmes do STF, a interpretao restritiva
mesmo, o artigo 150, inciso 6, diz somente a IMPOSTOS. Quem ler esse artigo, a
literalidade do mesmo, perceber que parece que a CF restringe mais ainda, ele fala
impostos sobre patrimnio, renda e servios. Por exemplo, um ente federado no pode
cobrar do outro impostos sobre patrimnio, renda e servios. No abrange, por
exemplo, Imposto sobre Importao, ele no sobre patrimnio, renda e servio,
nessa mesma classificao da econmica, imposto sobre comrcio exterior, outra
categoria. Em principio, parece que a CF mais restritiva ainda e com base nisso
tivemos problemas. Um deles que fundaes publicas so imunes a impostos.
Aconteceu em SP da Fundao Padre Anchieta (TV Cultura), l mais ou menos na
dcada de 90, decidiu atualizar equipamento tcnico, importou tudo, quando isso
estava no porto de Santos, a Unio queria incidir imposto de importao. A TV
Cultura disse que como fundao pblica era imune a impostos, por causa do artigo
150, VI. A Unio diz que sobre patrimnio, renda e servios somente e ela queria
sobre importao. A Fundao ganhou em todas as instancias, inclusive no STF. Ou
seja, as imunidades do artigo 150, inciso 6, abrangem impostos, mas TODOS os
impostos, quaisquer impostos, sem discriminaes econmicas. A questo que o STF
chegou principalmente nessa imunidade que o imposto mede capacidade
contributiva e ente federado no possui, ento as imunidades do artigo 150, VI,
abrangem impostos, mais quaisquer impostos, sem essa discriminao sobre renda,
patrimnio ou servios.

46
O HC RP uma autarquia e h pouco tempo foi fazer uma importao de
equipamentos mdicos e teve o mesmo problema. A Unio quis tributar exigindo
imposto de importao. HC uma fundao pblica e no tinha que pagar. Mais uma
vez ficou reafirmada essa posio, ganharam a ao, no pagaram.
Logo, o imposto sobre importao, nessa mesma classificao, possui mais
duas classificaes. Dividem os impostos, sobre patrimonio, renda, servios,
comrcio exterior e circulatrio. Os dois ltimos (II, IE, IPI e ICMS) estariam fora se
fossemos fazer uma interpretao literal do 150, VI. Mas nesse caso o STF fez uma
interpretao teleolgica, envolvendo todos. Mas no questo pacfica pois at hoje
a Unio recorre.

3.2.1 Classificao das imunidades

a) Objetivas: recaem sobre coisas; Ex.: Os Estados no podem tributar livros.
b) Subjetivas: recaem sobre pessoas. Ex.: imunidade dos entes federados, vez que os
entes federados so pessoas jurdicas.

c) Mistas: recaem sobre coisas relacionadas com pessoas. Ex.: ITR: uma imunidade
da pequena gleba de terra quando explorada pelo proprietrio que no possua outro
imvel.
As imunidades clssicas esto previstas no art. 150, VI da CF. Contudo,
existem outras imunidades espalhadas ao longo do texto da CF (ex.: art. 153, parg 3,
em que a CF diz que o IPI no incide sobre produto industrializado destinado ao
exterior).
A linguagem que a CF utiliza nem sempre clara, mas se o texto tiver
impedindo a instituio de determinado tributo, estaremos diante de uma imunidade.
s vezes o prprio texto da CF utiliza-se de expresses errneas, como a
palavra isentas nos seguintes casos, em que ela queria dizer imunes:
- Art. 184, parg. 5 da CF: So isentas de impostos federais, estaduais e
municipais as operaes de transferncia de imveis desapropriados para fins de
reforma agrria;
- Art. 195, parg. 7 da CF: So isentas de contribuio para a seguridade
social as entidades beneficentes de assistncia social que atendam s exigncias
estabelecidas em lei;
- Art. 5, LXXIII da CF: qualquer cidade parte legtima para propor ao
popular que vise anular ato lesivo ao patrimnio pblico ou de entidade de que o
Estado participe, moralidade administrativa, ao meio ambiente e ao patrimnio
histrico e cultural, ficando o autor, salvo comprovada m f, isento de....

3.2.2 Imunidades Clssicas
Art. 150, VI da CF.
Essas imunidades dizem respeito a quaisquer impostos. Essa imunidade se
restringe impostos; quaisquer que sejam eles.
Art. 150. Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte,
vedado Unio, aos Estados, ao DF e aos Municpios:
...
VI instituir impostos sobre:
a) Patrimnio, renda ou servios, uns dos outros;

47
b) Templos de qualquer culto;
c) Patrimnio, renda ou servios dos partidos polticos, inclusive suas
fundaes, das entidades sindicais dos trabalhadores, das instituies de
educao e de assistncia social, sem fins lucrativos, atendidos os
requisitos da lei;
d) Livros, jornais, peridicos e o papel destinado a sua impresso.
3.2.2.1 Imunidade recproca ou Federativa

Os entes federados no podem instituir impostos um sobre os outros. De forma
mais tcnica, l-se que um ente federado no tem competncia para tributar por meio
de impostos outros ente federado. O municpio tem competncia para instituir o
IPTU, o prdio do Frum de RP, esse prdio, se fosse ser avaliado para fins de IPTU,
seria alto mas no h incidncia de IPTU, pois bem de patrimnio do Estado e um
no pode tributar o outro. Da mesma forma, o carro oficial do prefeito no pode sofrer
IPVA, porque patrimnio do municpio imune a impostos. Principalmente nessa
imunidade aqui, vrios autores sustentam que para preservar o equilbrio da federao
deveria abranger qualquer tributo, no somente impostos. H uma Smula antiga do
STF que diz que a imunidade do artigo 31, V, CF no compreende tributos
vinculados. A pouco tempo atrs o Banco Central ingressou com uma ao dizendo
que no queriam recolher a taxa de coleta de lixo, argumentando que seriam imunes.
O STF reafirmou que imunidade federativa no abrange taxas (vinculada). Mas raro
se verificar um ente federado existir taxa de outro. O que os Estados fazem? Usam o
mecanismo da iseno. Se pagarmos a lei que cria a taxa de licenciamento de SP, diz
que os entes federados so isento, porque seno, em tese, a PM teria que pagar taxa
para registrar suas armas. Logo, hoje uma tese, no totalmente pacificada de que
tributos vinculados tambm no podem ser cobrados. Sobre os impostos, no h
controvrsia, o que se discute so os tributos vinculados, como as taxas.
Essa imunidade reciproca, h uma discusso em tributos indiretos. Em uma
licitao o Estado vai comprar caneta. Quem o contribuinte do ICMS? O vendedor
da caneta. O contribuinte de fato o Estado. H uns 10 anos quem participava de
licitao dizia que tinha que prevalecer a imunidade pois venderiam mais baratos, mas
no foi acatado. A imunidade do comprador no se estende ao produtor.
Essa imunidade reciproca expressa, artigo 150, pargrafo 2
o
. por fora
expressa da CF, essa imunidade extensiva s autarquias e fundaes publicas, pois
so pessoas jurdicas de direito publico, que existem para prestao de servio publico
e que tal como os prprios entes federados tambm no demonstram capacidade
contributiva. A CF faz uma ressalva com relao a patrimnio, renda e servios
vinculados a suas finalidades essenciais ou as dela decorrentes a vedao do artigo
151, VI, a, se estende. Autarquia e fundao publica existem para prestar servio
pblico. Se uma autarquia se desvia de suas finalidades e comeam a praticar
atividades tpicas de mercado, a CF permite que sejam tributadas normalmente.
raro se ver isso no Brasil hoje. J tivemos supermercado no Brasil institudo de
forma autrquica, era um mercado da Unio para vender produtos funcionrio
pblicos. Durante o regime militar houve muitas aberraes de direito administrativo.
Hoje, em tese, se uma autarquia pratica atividade de supermercado, por exemplo, a
tributao dela deve ser normal. Alis, h um dispositivo na CF que diz que essa ideia
se aplica por fora do pargrafo terceiro aos prprios entes federados. Autarquias,

48
fundaes ou os prprios entes federados que se desviam de sua finalidade, que
a prestao de servio publico, a CF permite que a tributao seja normal.
A parte final do artigo 150, pargrafo 3
o
, diz que a imunidade reciproca no
isonera o promitente comprador a pagar imposto relativamente a bem imvel. No
governo militar os entes federados formaram um patrimnio imvel grande e quando
houve a redemocratizao eles comeam a leiloar grande parte desses imveis. O
INSS era cheio de imveis, por exemplo, e percebeu-se que esses imveis s davam
prejuzo. Pegavam esse compromisso de compra e venda e deixava na gaveta. Os
particulares quando tinham que pagar IPTU, falavam que o imvel no era dele, era
do INSS, por exemplo, assim no pagavam. Assim, criou-se esse artigo. Logo, hoje, o
promitente comprador no fica isonerado.
A imunidade recproca abrange autarquias e fundaes publicas, porque so
pessoas jurdicas de direito publico. A imunidade reciproca no abrange outras figuras
tambm, por fora de disposio expressa da CF, que so as empresas pblicas e
sociedades de economia mista. Empresas pblicas e sociedades de economia mistas
possuem personalidade jurdica de direito privado por fora de dispositivo privado,
mas devem se submeter as mesmas obrigaes trabalhistas e fiscais que as empresas
privadas comuns. Isso era mais ou menos um consenso no Brasil at que os Correios
falaram que uma autarquia que se desvia da sua finalidade e comea a praticar
atividade tpica de mercado deve sofrer tributao normal, artigo 150, paragrafo 2
o
,
mas ela, apesar de ser empresa publica, presta servio publico que tem monoplio por
parte da unio. Se a autarquia que presta atividade privada no devia ser autarquia, ela
que presta servio publico, deveria ser autarquia e por isso deveria gozar da
imunidade reciproca. Isso surgiu como uma tese. Correios tem imveis, tem veculos
e prestam servios de comunicao. A CETESB hoje entra na justia tambm, hoje se
tem jurisprudncia dominante nesse sentido: em principio, empresas publicas e
sociedade de econmica mista, em regra, so tributadas normalmente. Se as empresas
publicas, por exceo, prestam atividades publicas, devem ser imunes. a tese, mas
no totalmente pacificada, pois se prestam servios pblicos quando na verdade
deveriam prestar privados, atuar no mercado, um desvio de finalidade. (h uma
jurisprudncia no slide que fala disso).

Art. 150. Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte,
vedado Unio, aos Estados, ao DF e aos Municpios:
...
VI instituir impostos sobre:
a) Patrimnio, renda ou servios, uns dos outros.
Desta forma, um ente federado no tem competncia tributria para tributar,
por meio de impostos, outro ente federado.
Ex.: A Unio pode tributar a renda, mas no competente para tributar a renda dos
Estados. O Estado pode tributar o IPVA; o carro da polcia Federal no paga IPVA. O
municpio pode tributar o IPTU, mas no tem competncia para exigir IPTU do
prdio do Frum.
Os entes federados no serem tributados em seu patrimnio uma garantia aos
contribuintes. Os entes federados so autnomos, e isso implica que um no pode
interferir no outro por meio da exigncia de impostos.
Alguns autores sustentam que a imunidade recproca, por conta do
princpio federativo, abrange qualquer espcie de tributo, no s os impostos;
contudo, isso no o que acontece na prtica.

49
comum ocorrer a iseno da cobrana de alguns impostos entre os
entes federados, como a de taxas, mas isso uma faculdade, no uma obrigao.
Smula 324, do STF: a imunidade do art. 31, V (hodiernamente, art.
150, VI, a) da CF no compreende as taxas.
- Imunidade recproca: extenso a autarquias e fundaes pblicas
Art. 150, parg. 2 da CF: a vedao do inciso VI, "a", extensiva s autarquias e s
fundaes institudas e mantidas pelo Poder Pblico, no que se refere ao patrimnio,
renda e aos servios, vinculados a suas finalidades essenciais ou s delas decorrentes
e art. 150, parg. 3 da CF: as vedaes do inciso VI, "a", e do pargrafo anterior no
se aplicam ao patrimnio, renda e aos servios, relacionados com explorao de
atividades econmicas regidas pelas normas aplicveis a empreendimentos privados,
ou em que haja contraprestao ou pagamento de preos ou tarifas pelo usurio, nem
exonera o promitente comprador da obrigao de pagar imposto relativamente ao bem
imvel.
Por disposio expressa, essa imunidade abrange tambm autarquias e
fundaes pblicas, isto porque elas tambm so pessoas jurdicas de direito pblico.
Desta feita, elas existem para prestao de servio pblico, logo se os entes federados
desfrutam das imunidades, as autarquias e fundaes pblicas tambm.
A CF tem uma ressalva a respeito da imunidade das autarquias que vai
dizer o seguinte: as autarquias gozam dessa imunidade, mas com relao aos servios
vinculados s suas finalidades essenciais. Ou seja, as autarquias e fundaes pblicas
so pessoas jurdicas concebidas para prestao de servio pblico descentralizado; a
CF quer dizer que, se uma autarquia ou fundao pblica se desvia de suas finalidades
(qual seja, prestao de servio pblico) a tributao dela, em tese, pode ser normal.
Bem como, se um ente federado se desvia de suas atividades normais e
comea a praticar atividades tpicas de mercado, a tributao poder ser normal.
- Imunidade recproca: no extenso a empresas pblicas e sociedades
de economia mista art. 173, parg. 2 da CF: as empresas pblicas e as sociedades
de economia mista no podero gozar de privilgios fiscais no extensivos s do setor
privado.
A imunidade recproca no abrange as sociedades de economia mista e
as empresas pblicas. Isso por que, ao contrrio de as autarquias e fundaes terem
personalidade jurdica de direito pblico, a sociedade de economia mista e as
empresas pblicas tem personalidade jurdica de direito privado. Elas existem para
atuar no mercado, apesar de sua fonte de renda ser dinheiro pblico (ex.: Banco do
Brasil sofre a mesma tributao que sofre o Banco Real, o Banco Ita, o Banco
Bradesco, que so particulares).
- Imunidade recproca: empresas pblicas e prestadoras de servio
pblico. A imunidade estendida para as empresas pblicas prestadoras de servio
pblico; que no exercem atividade econmica no sentido estrito. Um exemplo
concreto o caso dos correios, que tem uma situao especial, vez que a Unio detm
o monoplio postal no Brasil e presta uma atividade econmica, apesar de ser uma
empresa pblica.
o caso tambm de uma empresa porturia que no se admite
concorrncia. Em razo disso, no h atividade econmica, e sim, prestao de
servio pblico, razo pela qual goza da imunidade.

- Imunidade recproca e impostos indiretos:

50
Tributo indireto aquele em que o contribuinte de direito o que se
obriga, perante a lei, ao pagamento do tributo, mas o contribuinte de fato, o
contribuinte final, o que suporta o nus do tributo.
Smula 591 do STF: A imunidade ou a iseno tributria do
comprador no se estende ao produtor, contribuinte do imposto.
A imunidade do contribuinte de fato no se estende ao contribuinte de
direito.

3.2.2.2 Imunidade dos templos

Com a proclamao da repblica, separou-se igreja e Estado. Com a
primeira constituio republicana, beneficiava somente a Igreja Catlica, mas hoje se
beneficia qualquer religio, no se pode instituir IMPOSTOS sobre templos de
qualquer religio. Quando lemos a literalidade do artigo 150, VI, b, se trata de uma
imunidade objetiva, imune o templo de qualquer culto. As igrejas sustentam e com
ampla maioria de aceitao na jurisprudncia, de que seria uma imunidade subjetiva,
imune a pessoa jurdica que representa a religio e no somente o templo. Isso tem
consequncias imensas, se considerarmos uma imunidade objetiva, que s o templo
imune, quando damos o ofertrio, aquilo renda. O que vem predominando que a
pessoa jurdica que representa a religio tambm imune, predomina o carter
subjetivo. No pacifico ainda. A religio imune, o padre no. se o padre aufere
renda, ele est sujeito ao IR normalmente. A mesma regra sobre desvio de finalidade
para templo tambm est prevista na CF. Aquele mesmo desvio de finalidade que
previsto no caso de autarquias e fundaes publicas, existe uma previso no paragrafo
3
o
do artigo 150 nos templos de qualquer culto. Se eles se desviam de sua finalidade,
eles podem sofrer tributao normal. O padre monta a quermesse. Eis que surge a
fiscalizao do ICMS, pedindo nota fiscal dos produtos leiloados e autua a quermesse.
Isso desvio de finalidade? Em SP h uma igreja catlica que possui nada menos do
que um estacionamento enorme na Avenida Paulista. O IPTU deve ser altssimo, bem
como a renda.
Embora a CF se refira a templos, dando a impresso de que somente o
espao fsico onde realiza o culto que seria imune a impostos, o entendimento
predominante, contudo, que se trata de uma imunidade subjetiva alias a
interpretao histrica disso no deixa margem para dvida. Portanto, imune a
pessoa jurdica que representa determinada religio e no somente o espao fsico.
Da mesma forma que acontece com entes federados, autarquias e
fundaes publicas, a CF tem um dispositivo que diz que a imunidade dos templos
restrita aquelas atividades vinculadas s suas atividades essenciais. Logo, a imunidade
seria resteita aquelas atividades relacionadas as suas atividades essenciais e realmente
temos sempre muita controvrsia envolvendo isso. a situao clssica, o padre, em
junho, para angariar fundos, monta uma quermesse. A fiscalizao do ICMS autua a
quermesse, porque est se vendendo cerveja, refrigerante, comidas, o que so
mercadorias circulando, que em tese resultariam em tributao. O padre diz que
imune mas os funcionrios pblicos dizem que vender essas coisas no finalidade
essencial. No uma finalidade diretamente relacionada, mas indiretamente porque
vo para os fundos sociais da igreja. Essa uma discusso muito antiga. O TJ SP
dividido quanto a essa questo. Vemos uma leve inclinao a favor da imunidade. O
STF tem mais de um julgado considerando que se indiretamente a atividade vai se
relacionar com as atividades essenciais do culto, prevalece a imunidade. Mas no se
pode falar que esse um entendimento tranquilo. Temos casos absurdos de valores.

51
Um exemplo uma Igreja em SP que tem um estacionamento da Av. Paulista.
Imagina o IPTU de um terreno desse e a renda que isso gera. Essa parquia tinha
tanto problemas com a Unio, como com o Municpio e ela ganhou as duas
demandas. Explorar estacionamento no tem nada a ver com a finalidade religiosa
diretamente, mas indiretamente sim. Contudo, para exame da OAB, no posso falar
isso. a tese para a OAB que a Igreja no explora essas atividades econmicas com o
fim em si mesmo, o objetivo arrecadar fundos para a Igreja.
Em RP, tem uma igreja da Av. Portugal e um imvel dela e alugado.
So imveis alugados pertencentes Igreja e cai na discusso.

Art. 150. Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, vedado
Unio, aos Estados, ao DF e aos Municpios:
...
VI instituir impostos sobre:
...
a) Templos de qualquer culto.
Assim, embora parea uma imunidade objetiva, ou seja, que recai
sobre uma coisa, que beneficia uma coisa, na verdade se trata de uma imunidade
subjetiva. A entidade religiosa, a pessoa jurdica que representa a religio, que
imune.
No somente o templo, a construo que no paga o imposto. A
arrecadao mensal, os veculos utilizados pela igreja que pertenam entidade
religiosa, tambm no pagaro impostos.
No cabe ao Estado dizer o que ou no uma religio sria. Qualquer
tipo de religio imune a impostos.
obvio que se for constatada que a religio uma fraude, esta no
gozar dos efeitos da imunidade.
- Extenso da imunidade dos templos Art. 150, parg. 4 da CF: as
vedaes expressas nos incisos VI, alneas b e c, compreendem somente o
patrimnio, a renda e os servios, relacionados com as finalidades essenciais das
entidades nela mencionadas.
Acontece que, quando da prtica no relacionadas s finalidades
essenciais das entidades, a tributao ser normal. Ex.: quermesse da parquia.
Contudo, se constatado que a renda obtida quando da quermesse
utilizada nas atividades essncias da entidade religiosa, a imunidade mantida.

3.2.2.3 Imunidade dos partidos polticos, entidades sindicais dos trabalhadores e
das entidades educacionais e assistenciais sem fins lucrativos

Nesse artigo 150, VI, c, eles incluram trs imunidades diferentes. Fizeram
aqui as imunidades dos partidos polticos, inclusive suas fundaes, entidades
sindicais dos trabalhadores e entidades assistenciais e educacionais sem fins
lucrativos. Logo, por fora desse dispositivo, so imunes a IMPOSTOS partidos
polticos, inclusive suas fundaes, entidades sindicais dos trabalhadores, entidades
assistenciais e educacionais sem fins lucrativos.

Art. 150. Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte,
vedado Unio, aos Estados, ao DF e aos Municpios:
...

52
VI instituir impostos sobre:
c) Patrimnio, renda ou servios dos partidos polticos, inclusive suas
fundaes, das entidades sindicais dos trabalhadores, das instituies de educao e
de assistncia social, sem fins lucrativos, atendidos os requisitos da lei;

I) partidos polticos (fundaes vinculadas):
Partidos polticos tem personalidade jurdica de direito publico, so pessoas
jurdicas de direito publico, tambm no possuem capacidade contributiva ou no
deveriam ter e dai o porque da CF ter imunizado os partidos polticos. Na poca em
que estourou o mensalo, a defesa de todas essas situaes era que o dinheiro no
eram para eles, era para o partido. Em vingando essa defesa, a pessoa pode ter srios
problemas, porque se a renda para o partido politico e no para a pessoa, a
imunidade para impostos. Se comprovar que era para a pessoa, a pessoa ter
problema com o imposto de renda tambm, porque no declarou.
No Brasil, os partidos polticos tambm so pessoas jurdicas de direito
pblico e, portanto, desfrutam da imunidade.
Ex.: Doao para partido poltico no pode ser tributada.

II) entidades sindicais dos trabalhadores
As entidades sindicais no Brasil podem ser patronais ou de trabalhadores. As
entidades sindicais patronais no gozam de privilegio fiscal nenhum. As entidades
sindicais de trabalhadores gozam de imunidades. O prdio da FIESP, em SP, ele sofre
incidncia do IPTU? Sim, a FIESP entidade sindical patronal e no goza de
privilegio fiscal nenhum.
Alguns sindicatos de algumas categorias organizadas, possuem at imveis
como colnia de frias para aqueles que so afiliados ao Sindicato. Isso teve muito
problema em cidades litorneas. Surgia a pretenso de instituio de IPTU e acabou
prevalecendo o entendimento a favor da imunidade, pois diziam que proporcionar
lazer tambm finalidade do Sindicato.
Entidades sindicais de trabalhadores, ou seja, empregados, gozam de
imunidade. Diferentemente das entidades sindicais patronais, que no gozam da
imunidade.

III) Entidades assistenciais e educacionais sem fins lucrativos atendidos os
requisitos da lei

Temos uma ADIN no STF sobre a imunidade das entidades assistenciais e
educacionais, sem fins lucrativos, atendidos os requisitos de lei. essa controvrsia
simples, mas depende de ser entendida. As entidades assistenciais e educacionais sem
fins lucrativos, atendidos os requisitos de lei, gozaram de imunidades relativas a
impostos. Promover assistncia e educao seria tarefa do governo, de acordo com
nossa CF. A partir do momento em que pessoas, sem interesse financeiro passam a
promover assistncia social e educao (por caridade), nada mais justo do que
disfrutar da mesma imunidade dos prprios entes federados. A ideia foi essa. Sobre
esse termo entidade assistencial, o mesmo tem sentido amplo. Uma fundao de
amparo a criana carente, por exemplo, uma entidade assistencial, no um termo
tcnico.
Qual lei disciplina isso? Temos uma lei que disciplina isso? Hoje e at ento,
fazia as vezes dessa lei, o CTN, porque existe um dispositivo na CF que trata das
tarefas de lei complementar em matria tributria. Quais so as atribuies de lei

53
complementar em matria tributria? o artigo 146 e entre outras atribuies, uma
delas regular as limitaes constitucionais ao poder de tributar. Portanto, a
imunidade est colocada expressamente na CF como uma limitao constitucional ao
poder de tributar. Portanto, se ela depende de regulamentao, essa regulamentao
tem que se dar por lei complementar conforme preceitua o artigo 146, CF.
Ns temos o CTN que, no uma lei complementar, uma lei ordinria,
mesmo porque quando editado no havia leis complementares, mas que foi
recepcionado pelo CF 88 como lei complementar. O CTN tem um artgo, que o 14,
que traa os requisitos para que as entidades assistenciais e educacionais possam
desfrutar da imunidade. Esse artigo traa trs requisitos.
Art. 14. O disposto na alnea c do inciso IV do art. 9 subordinado
observncia dos seguintes requisitos pelas entidades nele referidas:
I no distriburem qualquer parcela de seu patrimnio ou de suas rendas, a
qualquer ttulo; Ou seja, no repartir lucros;
II aplicarem integralmente, no Pas, os seus recursos na manuteno dos seus
objetivos institucionais; tudo que angariar, aplicar no prprio pais e na aplicao de
seu fins;
III manterem escriturao de suas receitas e despesas em livros revestidos de
formalidades capazes de assegurar sua exatido; justamente para verificar se esses
dois requisitos esto sendo cumpridos, manter uma escrita contbil de forma regular.
Preenchido esses trs requisitos, uma entidade assistencial ou educacional
podem desfrutar dessa imunidade. Em nenhum momento o CTN probe essas
entidades de terem supervit, que arrecadar mais do que gastar. Lucro no a
mesma coisa? O lucro se destina a ser repartido entre scios e o supervit no
necessariamente. O que as entidades no podem distribuir lucros. O supervit
desejvel e isso no faz com que a imunidade no seja aplicvel. claro que em
relao escriturao regular, o inciso III ocasionou a criao de entidades que se
formavam somente para no sofrerem incidncia de impostos. Ao lado de entidades
srias, como hospital de cncer, APAE, hospitais filantrpicos, surgiram inmeras
empresas que se diziam ser entidades filantrpicas. Isso virou algo srio no Brasil e o
governo tentou mudar esse artigo e com qurum de lei complementar no conseguiu e
acabou aprovando outra lei. No incio dos anos 90, surgiu uma jurisprudncia no STF
que no tem nada a ver com direito tributria, mas que toda vez em que a CF usava a
expresso lei, sem qualquer adjetivo, ela estaria se referindo a lei ordinria. Ou seja,
lei complementar seria usada somente para aqueles assuntou expressamente previstos
na CF. Com base nessa jurisprudncia, o governo acabou aprovando uma lei famosa,
a 9532/97 que trata de vrios assuntos, inclusive dessa imunidade e traa requisitos
muito mais rgidos para que essas entidades possam desfrutar dessa imunidade, e com
base na expresso lei.
E o artigo 146, CF, que diz que cabe lei complementar regular as limitaes
ao poder de tributar? O artigo 146 genrico e esse caso especifico. No caso do
artigo 150, VI, c, basta uma lei ordinria. Essa Lei entrou em vigor em 97, com
requisitos muito mais rgidos. Entre outras coisas, vedou a remunerao de dirigentes.
No importa de onde venha a remunerao, tem que ser entidade assistencial ou
educacional, que preencha os requisitos dessa lei.
Logo, o que vigora? Entrou-se com uma ADI, a 1802, que dizia que essa lei
9532 est invadindo a competncia de lei complementar, logo a tratam como
inconstitucional. Para a receite federal, na prtica, eles aplicam a lei 9532, se ele ver
alguma entidade remunerando dirigentes, ela vai exigir impostos. Os projetos

54
existentes so justamente para regular de forma mais moderna o que o artigo 14 do
CTN regulava.
OBS: para exame de ordem e para concursos em geral nos Estados, o que interessa
somente o artigo 14 do CTN e no o estudo aprofundado da lei 9532.
Assim, o constituinte concedeu a imunidade, mas condicionou a que fossem
atendidos os requisitos presente na lei.
Existe um dispositivo na CF, o art. 146, que estabelece o seguinte: Cabe lei
complementar, dentre outras coisas, regular as limitaes constitucionais ao poder de
tributar (art. 146, II CF).
Desta feita, os requisitos de lei aqui referidos devem ser requisitos de lei
complementar, para concesso da imunidade.
Essa lei complementar o CTN, que apesar de no ser lei complementar, foi
recepcionado pela CF-88 como tal. O Art. 14 do CTN estabelece os requisitos para
que as entidades assistenciais e educacionais sem fins lucrativos possam desfrutar da
imunidade:
O art. 14 no probe a remunerao de dirigentes e tambm no probem
resultado positivo (lucro). Acontece que veio a lei ordinria 9.532/97 traando
alguns requisitos mais rigorosos que os traados no art. 14 do CTN.
A despeito de ser lei complementar, segundo o art. 146, II da CF, a
responsvel para traar os requisitos exigidos para concesso da imunidade, pelo fato
de o texto constitucional do art. 150, VI, c no especificar qual tipo de lei deve ser
utilizado para apresentar os requisitos, diz a jurisprudncia que basta uma lei ordinria
traar os requisitos, portanto a Lei 9.532/97 deve ser levada em considerao.

3.2.2.4 Imunidade dos livros, jornais, peridicos e o papel destinado a sua
impresso

uma das principais imunidades do direito brasileiro. So imunes a impostos
os livros, jornais, peridicos e o papel destinado sua impresso. Trata-se de uma
imunidade objetiva, que vai recair sobre uma coisa e no sobre pessoas.
O jornal ou o livro quando sai da grfica poderiam ser considerados
mercadorias e poderiam estar sujeitos incidncia do IPI, por exemplo. O jornal
tambm poderia sofrer a incidncia de ICMS, vez que mercadoria.
Essa imunidade gera alguns problemas, essa uma imunidade objetiva, recai
sobre uma coisa. O jornal Folha de So Paulo, quando ele circula em uma banca,
circula livre de ICMS, em tese seria uma mercadoria. Se no existisse essa imunidade,
o jornal estaria sujeito ao ICMS e tambm do IPI, porque hoje j um produto
industrializado. A pessoa jurdica, a Folha de So Paulo pessoa jurdica, a empresa
que edita o jornal no imune. A imunidade objetiva.
Ex.: a livraria no imune, apenas os livros. A renda auferida pela livraria deve ser
tributada.
Essa imunidade possui duas finalidades. A primeira finalidade dessa
imunidade tornar barata a difuso de informao e cultura. A segunda finalidade a
garantia da liberdade de expresso.
Essa expressa livros, jornais e peridicos, a interpretao dada a isso a mais
ampla possvel. O gibi da Turma da Mnica imune a impostos, considerado como
com algum contedo informativo. Havia uma ao que o jornal Estado de So Paulo
dizia que a lista telefnica devia ser imune e foi imune. At mesmo lbuns de
figurinhas ficaram imunes.

55
RE 179893 / SP - SO PAULO
RECURSO EXTRAORDINRIO
Relator(a): Min. MENEZES DIREITO
Julgamento: 15/04/2008 rgo Julgador: Primeira Turma

RECTE.: ESTADO DE SO PAULO x CEDIBRA EDITORA BRASILEIRA LTDA

EMENTA lbum de figurinha. Imunidade tributria. art. 150, VI, "d", da
Constituio Federal. Precedentes da Suprema Corte. 1. Os lbuns de figurinhas e os
respectivos cromos adesivos esto alcanados pela imunidade tributria prevista no
artigo 150, VI, "d", da Constituio Federal. 2. Recurso extraordinrio desprovido.

Existem livros que no imunes, como os livros de contabilidade, por exemplo,
que so os chamados livro-caixa que no tem contedo informativo nenhum, mas
qualquer tipo de livro, jornal ou peridico que contenha contedo informativo gozam
da imunidade A questo garantir informao e liberdade de expresso. No cabe ao
Estado dizer qual publicao merece incidncia dessa imunidade ou no.
Outro problema ocorre com as obras eletrnicas. J em 88 comeavam a surgir
certas obras no mais veiculas em papel e sim em mdias eletrnicas. O problema
comeou a surgiu com o disquete e se agravou na poca no CD ROOM e do DVD.
Tinha-se um enciclopdia, comprada em papel, era imune a impostos. Tinha-se a RT,
comprada em papel, era imune a impostos. A enciclopdia foi lanada em DVD e os
Estados pretendiam a incidncia de impostos, mas o contedo era exatamente o
mesmo. Essas questes foram parar na Justia e prevaleceu o entendimento
finalstico, ou seja, a obra, apesar de no estar em papel, a mesma obra. A finalidade
fornecer informao e pouco importa que esteja vinculada em papel ou meio
eletrnico. Esse o entendimento consagrado pela jurisprudncia. Assim, por
analogia, relativamente a CDs, DVDs ou outras mdias eletrnicas que veiculam
obras literrias ou obras com contedo informativo tambm gozaro da mesma
imunidade que gozam os livros, jornais e peridicos.
O ultimo problema foi a pretenso que sirgiu de contribuintes de estender no
s aos livros, aos papeis, jornais e peridicos, mas tambm a outros insumos
necessrios impresso, como a questo da tinta, que era importada, com os impostos
II, IPI e ICMS, o que j era suficiente para torna-la, no mnimo, 50% mais cara. A
questo da extenso da imunidade para insumos necessrios impresso dos jornais,
livros, etc., acabou sendo levada Judicirio. Assim, em relao aos insumos para a
produo de jornais, livros e peridicos foi criada a Smula 657, do STF: a imunidade
prevista no art. 150, VI, d, da CF, abrange os filmes e papeis fotogrficos
necessrios publicao de jornais e peridicos. Contudo, o STF no entende como
imune as tintas utilizadas para a impresso nem o maquinrio.

RE 324600 AgR / SP - SO PAULO
Relator(a): Min. ELLEN GRACIE
Julgamento: 03/09/2002 rgo Julgador: Primeira Turma
ESTADO DE SO PAULO x MARPRINT EDITORA, FOTOLITO E GRFICA
LTDA.
Tributrio. Imunidade conferida pelo art. 150, VI, "d" da Constituio.
Impossibilidade de ser estendida a outros insumos no compreendidos no significado
da expresso "papel destinado sua impresso". Precedentes do Tribunal. -

56
Incabvel a condenao em honorrios advocatcios na ao de mandado de
segurana, nos termos da Smula 512/STF. Agravos regimentais desprovidos.

3.2.2.5 Imunidade dos fonogramas e videofonogramas musicais produzidos no
Brasil, contendo obras musicais ou literomusicais de autores brasileiros e/ou
obras em geral interpretadas por artistas brasileiros bem como os suportes
materiais ou arquivos digitais que os contenham, salvo na etapa de replicao
industrial de mdias pticas de leitura a laser

As imunidades clssicas terminavam aqui. Contudo, a indstria fotogrfica
entrou em declnio por conta da pirataria. Tentando reverter essa situao, ou pelo
menos tentando amenizar essa situao, a indstria fotogrfica conseguiu aprovar uma
emenda, que a EC 75, que entrou em vigor no final de 2013. Essa emenda
acrescentou uma alnea e, no artigo 150, VI, criando a imunidade dos fonogramas
e videofonogramas musicais produzidos no Brasil, contendo obras musicais ou
literomusicais de autores brasileiros e/ou obras em geral interpretadas por artistas
brasileiros bem como os suportes materiais ou arquivos digitais que os contenham,
salvo na etapa de replicao industrial de mdias pticas de leitura a laser.
O que essa imunidade ir abranger? Fonogramas e videofonogramas, ou seja,
obras escutveis ou aquelas que possam ser assistidas tambm; contendo obras
musicais ou literomusicais de autores brasileiros e/ou obra em geral interpretadas por
artistas brasileiros; bem como os suportes materiais ou arquivos digitais que os
contenham, salvo na etapa de replicao industrial de mdias pticas de leitura a laser.
O que significa isso? a indstria do CD, se temos um CD naquela fase de ser
replicado para a venda, pode incidir imposto, o IPI, na fase de replicao dessa mdia,
de reproduo em escala industrial dessa mdia. Ou seja, na fase da indstria incide
imposto, na venda no incide. Logo, incide IPI, mas no ICMS, que de circulao.
Logo, obras estrangeiras interpretadas por artistas estrangeiros, no entra nessa
imunidade, bem como aqueles CD`s de musicas estrangeiras, de coletnea de novela.
Artistas brasileiros interpretando obras internacionais imune, desde que essa obra
seja produzida no Brasil.

3.2.2.6 Outras imunidades
3.2.2.6.1 Contribuies sociais e CIDEs

O artigo 149, CF, o que estabelece a competncia para instituio de
contribuies e o pargrafo segundo diz que as contries sociais e interveno de
domnio econmico no incidem sobre as receitas decorrentes de exportao. A CF
no cria tributos e por isso no trata de incidncia de tributos, a CF outorga
competncia e ento, quando ela fala no incide, leia-se no h competncia. Essa
imunidade tem uma impacto enorme. Uma empresa auferir receita hoje, pagar
contribuio COFINS, PIS, Contribuio Social sobre Lucro Lquido, etc. Se a receita
vem de exportao, produzo e mando para fora, essa ser imune de tributao de
CIDES e contribuies sociais.

Art. 149. Compete exclusivamente Unio instituir contribuies
sociais, de interveno no domnio econmico e de interesse das categorias
profissionais ou econmicas, como instrumento de suas atuao nas respectivas reas,
observando o disposto nos arts. 146, III, e 150, I e II, e sem prejuzo do previsto no
art. 195, parg. 6, relativamente s contribuies a que alude o dispositivo.

57
Pargrafo 2
o
: As contribuies sociais e de interveno no domnio
econmico de que trata o caput deste artigo:
II no incidiro sobre as receitas decorrentes de exportao;

3.2.2.6.2 IPI
Diz a CF que o IPI no incide sobre produtos industrializados
destinados ao exterior. Trata-se de uma imunidade. Isso pode ser restringido por lei?
No, porque isso uma ausncia de competncia tributria, a Unio no tem
competncia para tributar produtos industrializados destinados ao exterior.

Art. 153. Compete Unio instituir impostos sobre:
IV produtos industrializados;
Parg. 3 - O imposto previsto no inciso IV:
II no incidir sobre produtos industrializados destinados ao exterior.

3.2.2.6.3 ICMS

ICMS tambm no incide na exportao de mercadorias e nem servios
prestados ao exterior. Da mesma forma que os outros, a natureza disso uma
imunidade. De modo geral, as exportaes esto todos imunizadas.

Art. 155, parg. 2, X no incidir (o ICMS):
a) Sobre operaes que destinem mercadorias para o exterior, nem
sobre servios prestados a destinatrios no exterior, assegurada a manuteno e o
aproveitamento do montante do imposto cobrado nas prestaes anteriores.

3.2.2.6.4 ISS tomar cuidado: no caso de imunidade

O ISS imposto sobre servio municipal, e temos que tomar cuidado com ele.
Com relao ao ISS, a CF usou uma tcnica diferente, ela no imunizou, ela jogou o
problema para Lei Complementar, ela diz que compete a lei complementar excluir da
incidncia do ISS os servios destinados ao exterior. Logo, no a prprio CF que
desonera, ela jogou o problema para LC. Se eu desenvolvo um software para o Brasil,
eu sofrerei incidncia do ISS. Esse mesmo programa, se eu desenvolvo para uma
empresa no exterior, eu sofrerei ISS? Eu estou exportando o servio, eu sofrerei a
incidncia do ISS? No, mas no por fora da CF, por fora de uma lei
complementar que temos, que a LC 116/03. Ento, com relao ao ISS, as
exportaes de servios esto desoneradas, mas por fora de lei e no da CF, logo no
pode ser chamada de imunidade, uma norma geral, mas muitos autores consideram
como iseno.

Art. 156, parg. 3. Em relao ao imposto previsto no inciso II do caput deste
artigo (ISS), cabe lei complementar:
...
II excluir da sua incidncia exportaes de servios para o exterior.
Normalmente a CF torna atividades de exportao imunes a tributos,
exceto o prprio imposto de exportao.

3.2.2.6.5 Energia eltrica, telecomunicaes, derivados de petrleo, combustveis
e minerais do pas

58

Art. 155, parg. 3: exceo dos impostos de que tratam o inciso II
do caput deste artigo (ICMS) e o art. 153, I e II (II e IE), nenhum outro imposto
poder incidir sobre operaes relativas a energia eltrica, servios de
telecomunicaes, derivados de petrleo, combustveis e minerais do Pas.

3.2.2.6.6 ITR
Art. 153, parg. 4. O imposto previsto no inciso VI do caput (ITR):
...
II no incidir sobre pequenas glebas rurais, definidas em lei, quando
as explore o proprietrio...

3.2.2.6.7 Taxa Judiciria

Na medida em que se fala que os habeas corpus e data so gratuitos, se
entende que h imunidade quanto taxa judiciria.

Art. 5, LXXVII da CF so gratuitas as aes de habeas corpus e
habeas data..

3.2.2.6.8 Contribuio para a seguridade social

Art. 195, parg 7 da CF e art. 184, parg. 5 da CF
A despeito de a CF se referir como iseno, a CF no cria isenes.
Leia-se imunidade quando da CF se referir a iseno.

A CF, mais de uma vez, utiliza a palavra isento, em trs passagens
pelo menos. Iseno um outro fenmeno tributrio, se essa norma uma norma
constitucional, uma informao que tem que ser dada, se isso uma norma
constitucional, onde est escrito isento, leia-se imunes. A iseno s tem sentido
com competncia tributria exercida, a CF no isenta ningum.

4. LEI COMPLEMENTAR TRIBUTRIA

O CTN tem o artigo 96 que trata do problema da legislao tributria.
Legislao tributria, no direito tributrio, uma expresso genrica que compreende
inmeras normas. Legislao tributria, portanto, possui um sentido prprio. O CTN
no reconhece a LC como integrante dessa expresso legislao tributria, por uma
questo simples: na poca em que promulgado o CTN no existia a LC no Brasil, a
LC uma inovao da CF 67. O CTN anterior CF 67, logo no reconhece a figura
da LC, s que hoje, LC em matria tributria desenvolve um papel extremamente
importante, gerando uma smula vinculante que quase derrubou a previdncia desse
pais.
Os papis tpicos de LC foram agrupados, pelo constituinte, no artigo 146 e
146 A, CF.

Art. 146. Cabe lei complementar:
I - dispor sobre conflitos de competncia, em matria tributria, entre a Unio, os
Estados, o Distrito Federal e os Municpios;

59
II - regular as limitaes constitucionais ao poder de tributar;
III - estabelecer normas gerais em matria de legislao tributria, especialmente
sobre:
a) definio de tributos e de suas espcies, bem como, em relao aos impostos
discriminados nesta Constituio, a dos respectivos fatos geradores, bases de clculo e
contribuintes;
b) obrigao, lanamento, crdito, prescrio e decadncia tributrios;
c) adequado tratamento tributrio ao ato cooperativo praticado pelas sociedades
cooperativas.
d) definio de tratamento diferenciado e favorecido para as microempresas e
para as empresas de pequeno porte, inclusive regimes especiais ou simplificados no
caso do imposto previsto no art. 155, II, das contribuies previstas no art. 195, I e
12 e 13, e da contribuio a que se refere o art. 239.
Pargrafo nico. A lei complementar de que trata o inciso III, d, tambm poder
instituir um regime nico de arrecadao dos impostos e contribuies da Unio, dos
Estados, do Distrito Federal e dos Municpios, observado que:
I - ser opcional para o contribuinte; II - podero ser estabelecidas condies de
enquadramento diferenciadas por Estado;
III - o recolhimento ser unificado e centralizado e a distribuio da parcela de
recursos pertencentes aos respectivos entes federados ser imediata, vedada qualquer
reteno ou condicionamento;
IV - a arrecadao, a fiscalizao e a cobrana podero ser compartilhadas pelos
entes federados, adotado cadastro nacional nico de contribuintes.
Art. 146-A. Lei complementar poder estabelecer critrios especiais de tributao,
com o objetivo de prevenir desequilbrios da concorrncia, sem prejuzo da
competncia de a Unio, por lei, estabelecer normas de igual objetivo.

Passamos a estudar cada funo.

- dispor sobre conflitos de competncia, em matria tributria, entre a Unio, os
Estados, o Distrito Federal e os Municpios: j vimos que a CF faz uma repartio de
competncias tributrias, ela reparte objetivando evitar a bitributao. Alm dessa
repartiao e para vingar, especificar essa repartiao, muitas vezes ainda necessria
uma norma complementar de modo a evitar um conflito de competencia tributria,
que uma bitributaao no plano legal, no plano constitucional ela no existe, as
competencias no plano constitucional esto repartidas. Unio tributa a propriedade
rural (ITR) e o municipio a propria urbana (IPTU). Aqui no h conflitos no plano
constitucional. O conflito pode surgir agora no plano infraconstitucional. A Unio diz
que aquele terreno que a pessoa no centro de RP onde ele cria galinhas e planta milho
no urbano, rural. O Municpio diz que est dentro da cidade e de competencia
dele. Logo, em tese, a competencia est repartida, mas no plano infraconstitucional
pode surgir um conflito. Eu tenho uma empresa de construcao civil sediada em RP e
sou contratado para fazer uma casa em Sertozinho. Por muito tempo no Brasil, RP

60
diz que a contribuinte dele e por isso tem que pagar o imposto sobre servios para
ele, mas Sertozinho dizia que no, porque o servio ocorria l. Ento, o conflito de
competncias pode surgir tanto horizontalmente (quando ocorre entre entes federados
iguais, como Estado com Estado), como pode ser um conflito de competencia
vertifical, como Unio e municpio, por exemplo, com o IPTU e o ITR. Se olharmos o
artigo 32 do CTN, chegaremos conclusao que ele serve somente para estabelecer
rea rural e urbana, que funo tpica de LC, que dispor sobre conflitos de
competncia. Logo, o CTN uma lei complementar? No, mas uma lei ordinria
recepcionada como lei complementar pela CF 88. O CTN muitas vezes faz esse papel
de prevenir conflitos de competncia. Hoje a LC 116 estabalece a qual municpio
compete o imposto sobre servios. O que essa lei est fazendo? Muitos diziam que ela
inconstitucional, mas no , ela est agindo nos exatos termos que a CF mandou ela
fazer, dispor sobre conflitos de competncia.
- regular as limitaes constitucionais ao poder de tributar: as limitaoes
constitucionais ao poder de tributar so principios tributrios e as imunidades
tributrias. Ento, tarefa de lei complementar regular os principios tributrios e as
imunidades tributrias. A primeira ideia que deve ficar clara que tarefa de lei
complementar regulamentar quando depender de regulamentao. Regulamentar
uma coisa, interpretar outra. Existem principios tributrios que at dependem de
interpretao, como outros que no dependem. Outros princpios dependem de
interpretaao. O que um tributo confiscatorio? O que eu acho pode ser diferente do
que o Juiz acha, por exemplo, mas o sistema tem como resolver, existe um problema
que justamente para resolver eventuais conflitos. O principio de vedaao de confisco
pode depender de interpretao, mas jamais de regulamentao. Outras limitaes ao
poder de tributar, e isso ocorrer na seara das imunidades, estes sim dependem de
regulamentao. Vrias imunidades dependem de regulamentao. Exemplos: quando
tratamos do ITR (imposto sobre a propriedade territorial rural), a CF diz que o ITR
no incide sobre pequenas glebas definidas em lei quando explorada pelo proprietario
que no possua outro imvel. A CF no trata de incidencia, quando a CF cria essa
forma de desoneraao tributria, ela est criando uma situaao de incompetencia, uma
imunidade tributria, no h duvida doutrinria de que isso uma imunidade. uma
imunidade que vai depender de lei. O que uma pequena gleba? Diz a CF que a
pequena gleba dever estar definida em lei. Logo, depende de regulamentao. Outro
exemplo a imunidade as entidades de eeducacao e assistencial sem fins lucrativos,
assistidos os requisitos da lei. Depende de regulamentao, a lei precisa apresentar os
requisitos. E que lei essa? lei complementar. Quando promulgada a CF 88 essa
ideia no encontrava barreiras, no havia discusso sobre isso. O fato que, por
exemplo, no caso dessa imunidade, ela foi regulamentada por lei ordinria. O que se
sustentou no projeto de lei que o governo enviou? Quando a CF se refere a expresso
lei, sem adjetivo nenhum, se refere a lei ordinria. Nesse caso depende somente de
lei e de fato, o que pequena gleba estar definido na lei 9393/97, que uma lei
ordinria. Mas isso no tem problema, no trouxe problemas. O problema que do
ponto de vista doutrinrio, os doutrinadores dizem que essa lei inconstitucional. O
argumento que regulamentar uma limitaao ao poder de tributar matria de lei
complementar e quem defende a lei 9393 diz que nesse caso, porque nesse caso a CF
utiliza a expresso lei, assim como na lei 9532, que trata das entidades asssitenciais
sem fins lucrativos. Na verdade, todas as limitaes, a CF usa a expresso lei. Se
formos levar ao p da letra, o artigo 142/146 ser letra morta no direito brasileiro. Se
formos admitir essa interpretaao que o governo tem dado, o 142/146 ser letra morta.

61
Tudo isso est tramitando no STF, com a ADI 1802, que dir se essa lei ordinria ou
complementar. Para efeito de OAB, a Ordem no entra nesses debates, no
apronfunda. Eles perguntam quais so as funes de lei complementar em matria
tributria, que regular as limitaes do poder de tributar.
- estabelecer normas gerais em matria de legislao tributria: na verdade, h
inclusive um defeito de redao, o correto seria estabelecer normas gerais de direito
tributrio. Essa funo uma funo importantssima que lei complementar tem,
porque todos os entes federados so dotados de competencia tributria. Meu cliente
tem um imvel que est sofrendo incidencia de IPTU de anos atrs e ele quer
consultar o advogado, para saber se est prescrito. Nesse exemplo, prescrio
tributria uma questo de norma geral de direito tributrio, assim, a prescrio
tributria ser igual para todos os entes federados. Qual a grande virtude dessas
normas gerais? Elas conferem o minimo de tratamento uniforme para a questo
tributria em todo o Brasil, existem certas regras em que h uniformidade em todo
Brasil, independente da legislaao de cada um dos entes federados. Essas normais
gerais devem abranger o que?
a) definio de tributos e de suas espcies, bem como, em relao aos impostos
discriminados nesta Constituio, a dos respectivos fatos geradores, bases de clculo
e contribuintes: compete lei complementar definir o que so tributos, quais suas
espcies e em relao impostos a lei precisa ir mais longe, precisa definir fato
gerador, base de clculo e quem so os possveis contribuintes. Temos essa ler
complementar ou essas normas gerais previstas no Brasil? Sim, a grande maioria est
prevista no CTN, ou seja, lei ordinria recepcionada com fora de lei complementar.
O CTN define tributos, s que a CF vai alm. Ela diz que em relao impostos, as
normais gerais devem ir mais longe, definir fato gerador, base de clculo e
contribuintes. O CTN tambm trata disso, com relao maioria dos impostos. Se
formos pensar no IR, suas normas gerais esto no CTN, assim como o IPTU. Dois
impostos possuem leis complementares especficas: ICMS e ISS (Imposto sobre
servios da competencia municial), lei complementar 87/96 e 116/03,
respectivamente. Qual o papel dessa lei complementar em matria de impostos? J
vimos que CF no cria tributos, apenas outorga competncias. Quando a CF outorga
uma competencia tributra, ela um tanto quanto abstrata. O que ela fala sobre o
tributo? Praticamente nada, ela simplesmente outorga a competencia tributria. Um
exemplo: compete aos municpios instituir imposto sobre a propriedade territorial
urbana. A CF diz isso, ela est criando o IPTU? No, se o municpio no tiver lei a
respeito o IPTU no existir, existir somente a competencia tributria. Embora a CF
fale pouco, na verdade, nessa declarao de competncia, faz-se uma analogia:
embora a CF seja abstrata, quando discorre sobre o IPTU, o imposto j est com
algumas caracteristicas traadas. Quem ser o contribuinte? A CF no fala. Embora a
CF no fala, quando ela diz IPTU, o DNA est aqui. Quem ser o contribuinte? O
proprietrio, via de regra. Embora a CF no institua tributos, ela cria o que o direito
tributrio chama de regra matriz, regra me do tributo, ao estabelecer competencias, a
CF cria a regra matriz do tributo, que extremamente abstrata. A CF no cria tributos,
quem cria a lei. A CF diz que somente podemos instituir o tributo X, as regras
especficas so criadas por lei. Em relao s demais espcies tributrias, com base na
regra me do tributo, os entes federados criam uma lei ordinria e institui o tributo.
Com relao impostos, entre a regra matriz e a lei que cria o tributo (lei
instituidora), temos algo no meio, que uma lei complementar que traa normas
gerais a respeito dos impostos e qual a funo dessa LC? A norma constitucional

62
extremamente abstrata, a LC vem e adensa essa idia, torna mais palpvel, mas a
LC que institui o tributo? No, ela apenas traa normas gerais. A lei complementar
vai falar a base de clculo possvel. Logo, LC no institui imposto, excepcionalmente
institui alguns impostos. A LC traa normas gerais a respeito do tributo, sobre os
respectivos fatos gerados, base de clculo e contribuintes. Exemplo: o IPTU tem
normas gerais previstas no CTN e ele diz que a base de clculo ser o valor venal. A
LC diz que contribuintes do impotos sero o proprietrio, o detentor do dominio util
ou o possuidor. Quando o CTN trata de um imposto, no est instituindo um imposto,
ele est traando normas gerais. O que a CF fala sobre ITR? Que compete Unio
instituir o ITR. Lei complementar tem? No, mas tem o CTN que foi recepcionado
como LC. Logo, temos lei complementar trancado fato gerador, base de calculo e
contribuintes, nos artigos 29-31. Temos regra de competencia na CF e normas gerais
em LC, ou seja, normas que todos os entes ao instituir tributos devem observar. Em se
tratando de impostos, essas normas gerais devem ser mais especficas, devem tratar de
contribuintres, fato gerador e base de clculo. Essa norma geral, no caso do ITR, o
CTN. No caso do ICMS no , bem como do ISS, temos outras leis complementares.
Mas ainda no est criado o tributo, precisamos de uma lei ordinria da entidade que
detm a competencia tributria para efetivamente criar o tributo. Essa lei ordinria vai
sair do dever ser, vai para o campo do ser. Eu preciso que a lei institua o tributo e
regule minuciosamente esses elementos. Pontos a ponderar: existe um imposto que
no tem regras gerais previstas em LC nenhuma, o IPVA. Tem-se a previso dele no
artigo 155, III, que a regra matriz prevista na CF diz que compete aos estados
instituirem imposto sobre a propriedade de veculos automotores. Deveramos ter uma
LC discorrendo sobre o que o veculo automotor. Mas no temos essa LC. H muito
tempo e at hoje, em uma demanda envolvendo IPVA, se sustentou que a exigencia
do IPVA inconstitucional, por falta de normas gerais, por violao ao artigo 146, III,
a. A questo bateu no STF e tem um julgamento no plenrio aplicando norma geral
sobre as normas gerais. Quando compete Unio traar normais gerais e no o faz, os
entes federados instituem livremente s normas gerais. Logo, no entendimento do
STF os estados exercem sua competencia vinculado apenas regra matriz, como se
uma taxa fosse. No Estado de SP, IPVA era sobre embarcao e aeronave. O Estado
do PA dizia que veiculo automor era somente os terrestres, a ausencia de normas
gerais virou uma balburdia, cada um decidia de acordo com seus interesses.
b) obrigao, lanamento, crdito, prescrio e decadncia tributrios: essas
normais gerais vo configurar um minimo de uniformidade para o sistema tributrio
nacional. Prescrio e decandncia. No precisaremos conhecer cada lei de tributos do
pais para saber se determinado tributo est prescito ou no, prescriao e decandencia
tributria sero matria de lei complementar de normais gerais. Isso gerou uma
importante smula vinculante do STF. O que acontecia: os prazos de prescrio e
decadencia no CTN so de 5 anos. Quando foi tratar de contribuies previdenciria,
a lei organica da previdencia, lei 8212/91, em se tratando de contribuio
previdenciria, que tributo, essa lei estabeleu um prazo de 10 anos de decadencia e
de 10 anos de prescio. Essa lei uma lei ordinria. Anos e anos de conflito na
Justia, at que gerou a Smula Vinculante 08 STF. Hoje, prescrio e decandncia
matria de lei complementar e quem faz as vezes disso o CTN.
c) adequado tratamento tributrio ao ato cooperativo praticado pelas sociedades
cooperativas: h muito tempo existe uma reinvindicao das cooperativas de
tratamento diferenciado em matria tributria. A CF 88 permitiu, mas no temos essa
lei complementar, h v;arios projetos parados no CN. As cooperativas esto

63
conseguindo vrias conquistas em matria tributria mas com base em
jurisprudencias.
d) definio de tratamento diferenciado e favorecido para as microempresas e para
as empresas de pequeno porte, inclusive regimes especiais ou simplificados no caso
do imposto previsto no art. 155, II, das contribuies previstas no art. 195, I e 12 e
13, e da contribuio a que se refere o art. 239: a emenda 42 acrescentou essa
disposio, que era uma reivindicao antigo no direito brasileiro, de um tratamento
diferenciado e privilegiado para as microempresas e pequenas empresas. Essa era uma
reivindicaao anriga dentro do direito brasileiro, alis muita gente preconizava que
fizesse isso com base no principio da capacidade contributiva, porque, por exemplo, a
capacidade contributiva do Bradesco diferente de quem tem um mercadinho, mas
assim era no Brasil, eram tratados como iguais. A partir da emenda 42, esse
tratamento privilegiado ganhou um status constitucional, passou a ser uma norma
geral que exige LC. O principal desse tratamento privilegiado para as micro e
pequenas empresas que a CF passou a preconizar um regime unico de arrecadao
dos impostos e contribuioes dos entes federados. O que se preconiza um tratamento
privilegiado e favorecido pars pequenas e micro empresas e inclusive esse regime
nico de arrecadao de impostos e contribuies. Uma micro empresa no pode ter
receita bruta no exercicio superior a 360.000,00 reais e a empresa de pequeno porte
vai de 360.000,00 a 3.600.000,00. O que esse regime nico? Se eu tenho uma
empresa, por exemplo, que fabrica calados em Franca. Como eu fico? Fora outros
aspectos, essa minha atividade economica, vai me impor, no minimo, o seguinte: IPI,
ICMS, contribuio previdenciaria patronal, COFINS, PIS, CSLL (contribuio social
sobre lucro lquido). Se a empresa pretadora de servios, sai a Unio e Estado em
relao a impostos, mas o municpio cobra o ISS. No tem como escapar de impostos.
Esse regime unico um sistema que se desenvolveu que ao invs de uma micro ou
empresa de pequeno porte fazer tudo isso como se fosse uma empresa gigantesca, ela
d um percentual do faturamento anual dela e com esse valor ela quita todas aquelas
obrigaes antes citadas. A burocracia ento deve ser interna, os entes federados
rateiam essa parcela do pagamento. Esse pagamento mensal. esse regime unico
que a partir de 2003 a CF chamou de Regime Unico de Arrecadao de Impostos e
Contribuies. Ns temos essa LC? Sim, essa lei surgiu em 2006. O sistema Simples
(que recolher todos os impostos) era uma caridade fiscal, a Unio instituiu porque
quis, no tinha obrigao alguma de fazer isso. A LC preconizada pela emenda 42,
esse regime unico de arrecadao, opcional para o contribuinte. A contrrio sensu,
para os entes federados um regime que a partir da ediao da LC se tornou
obrigatrio. Quais as balizadas desse regime nico de arrecadao de impostos e
contribuies? Ele opcional para o contribuinte, direito do contribuinte ser
tributado de acordo com a legislao normal, mas ele tem a faculdade de aderir a esse
regime unico de arrecadao de impostos e contribuies. Podero ser estabelecidas
condies de arrecadamento por Estados, mas a LC no fez isso. Uma microempresa
aqui e na Paraba devia ser tratada diferente, 360.000,00 reais aqui uma coisa, na
Paraba outra. A CF permite condioes de enquadramento por estados, mas a LC
123 no fez isso, o conceito de micro e empresa de pequeno porte um s no pais
todo. O recolhimento ser unificado e centralizado, a Unio concentra a arrecadao e
depois faz a repartio com os demais entes federados. Os entes federados entre si
podem realizar convenios para fazer a arrecadao e fiscalizao dessa cobrana.
Chamaram esse regime nico de Super Simples, para diferenciar do Simples, que o
sistema convencional. A LC a 123/06.

64
Estamos vendo a funo de LC que se resume em um trio. Tudo visto at aqui
est compreendido na ideia de normas gerais de direito tributrio.
A emenda 42 acrescentou o artigo 146 A tambm. Foi um dispositivo que
deu uma faculdade para um LC que no existe, que por meio de LC estabelecer
critrios especiais de tributao para previnir critrios de concorrencia.
Outras funes de LC em matria tributria:
- instituir emprstimos compulsorios; (artigo 148, CF)
- instituir impostos e contribuies residuais; (artigo 154, I, e 195, pargrafo 4o
CF)
- definir grandes fortunas para instituio de IGF (artigo 153, VII, CF)
No temos nenhum emprestimo compulsrio licitamente vigorando, nem impostos
e contribuies residuais e nem grandes fortunas.
5. REPARTIO DE RECEITAS TRIBUTRIAS
J vimos que os entes federados dependem de receitas para promover suas
finalidades. Vimos tambm que a CF dota os entes federados de receitas, os entes
federados possuem muitas possibilidades de auferirem receitas. A questo no
somente falar que os entes federados precisam de receitas, eles precisam de receitas
tributrias.
Para dotar os entes federados de receitas advindas de tributos, a CF tem duas
tcnicas: uma delas a outorga de competencias e a segunda tcnica a repartio da
arrecadao de certos tributos. J no falo mais na possibilidade de instituir, na
possibilidade de cobrar e arrecadar, estou falando em direito arrecadado.
Por exemplo: de tudo que o Estado arrecada de IPVA, 50% ele tem que
repassar ao municpio. repartio de receita e no de competencia, de sujeio ativa.
No paguei o IPVA e sofre execuo fiscal do municpio. Isso no pode. E se o
Estado no instituiu o IPVA? O municpio no ter direito a nada.
Ateno para trs aspectos. Competencia tributria diferente de sujeio
ativa tributria que diferente de repartio de receitas. Competencia tibutria
diferente de sujeio ativa tributria. Nem sempre quem detm competencia credor
do Tributo,como nas contribuies no CREA, OAB, etc. Nesses casos de chama de
parafiscalidade. Temos que ter cuidado com um tributo, em especial, o ITR. um
imposto da competencia da Unio, que por fora da repartio de receitas tributrias,
50% do que a Unio arrecada de ITR tem que repassar para o municpio de origem,
onde est o imvel rural. A Unio no est preparada para recolher ITR, a
arrecadao do ITR no Brasil chega a ser muito pouca. Tentando melhorar isso, a
emenda 42 criou uma opo. O municipio que optar, ele pode se tornar credor do ITR,
ele arrecada e ele fiscaliza e ele o sujeito ativo da obrigao tributria, uma opo
para os municpios. Como est a situao para os municpios? A competencia, em
qualquer caso, da Unio. E se o municipio optar? Continua sendo a Unio. A ideia
da emenda 42 era alterar a competencia tributria, mas temos um imposto parafiscal.
Se o municipio no cobrar, ele no competente, nem credor, mas tem direito a 50%
do que a Unio recolher. O municpio optou e o cara no pagou ITR. O Municpio
pode entrar na Justia. Se o municipio no optou, s a Unio pode entrar na Justia,
porque a Unio credora. E se a Unio revoga o ITR? O municipio no pode fazer
nada, a competencia da Unio. Essa opo somente para o ITR.