Suport Fiscalitate Sibiu - 1410640529

Corpul Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia
- Accesul la stagiu pentru obinerea calitii de expert contabil i de contabil autorizat -

- filiala SIBIU -
septembrie 2014

Lect or RAPCENCU Cri st i an

- 2014 -
Suport de curs rapcencu@yahoo.com Septembrie 2014 Lect univ dr Rapcencu Cristian
2

Cuprins:

1. Noiuni generale....................................... 003
2. Impozitul pe veniturile microntreprinderilor........... 009
3. Impozitul pe constructii............................................................ 015
4. Impozitul pe profit ............................................... 018
5. Impozitul pe venit..................................................... 053
6. Taxa pe valoarea adugat............... 062
7. Impozite i taxe locale..... 074
8. Alte aspecte fiscale................................................................................... 076
9. Bibliografie.............................................................................................. 080

3

1. Noiuni generale

De ce este nevoie de existena unui Cod fiscal?
Activitile desfurate n cadrul entitilor presupun apariia unor obligaii fiscale. Astfel,
acestea au obligaia de a achita impozite, taxe i contribuii care sunt generate de: desfurarea
activitii curente, plata drepturilor de personal, achiziionarea i vnzarea de bunuri imobile i mobile
precum i de alte activiti.
Aplicarea reglementrilor cu caracter fiscal, stabilirea i perceperea impozitelor i taxelor sunt
activiti care se realizeaz prin existena unui mecanism bazat pe tehnici, metode i instrumentar
specific desfurrii activitii de urmrire i control.
Codul fiscal:
- stabilete cadrul legal pentru impozitele i taxele care constituie venituri la bugetul de stat i la
bugetele locale;
- precizeaz contribuabilii care trebuie s achite aceste taxe i impozite;
- precizeaz modul de calcul i de plat al taxelor i impozitelor (aceste obligaii sunt stabilite n
sume fixe sau n cote procentuale).
n ceea ce privete administrarea impozitelor i taxelor reglementate de Codul fiscal, trebuie s
se in cont de prevederile Codului de procedur fiscal n vigoare.

Care sunt principiile care stau la baza aplicrii corecte a prevederilor Codului fiscal?
Impozitele i taxele reglementate de Codul fiscal au la baz urmtoarele principii:
- certitudinea impunerii (prevederile existente trebuie s fie clare i s nu lase loc de
interpretri, iar termenele i modalitatea de plat a taxelor i impozitelor s fie clar stabilite
pentru fiecare categorie de contribuabili, astfel nct acetia s poat determina influena
prevederilor fiscale asupra desfurrii corespunztoare a activitii lor);
- echitatea fiscal (veniturile persoanelor fizice sunt impozitate n mod echitabil, persoanele care
obin venituri mai mari pltind un impozit mai mare dect cele care obin venituri mai mici, cota
de impozitare reprezentnd un procent fix din nivelul acestora);
- neutralitatea msurilor fiscale (sunt asigurate condiii egale tuturor categoriilor de investitori,
fr a se ine cont de forma de proprietate a acestora sau de structura acionariatului);
- eficiena impunerii (prevederile Codului fiscal trebuie s fie stabile pe termen lung, astfel nct
contribuabilii care au luat decizia s investeasc n economie pe termen lung s nu fie afectai
negativ), principiu de care n ultimii ani nu s-a inut cont.

Care sunt impozitele i taxele reglementate de Codul fiscal?
Impozitele i taxele reglementate sunt:
- impozitul pe profit;
- impozitul pe venit;
- impozitul pe veniturile obinute din Romnia de ctre nerezideni;
- impozitul pe venitul reprezentanelor firmelor strine n Romnia;
- taxa pe valoarea adugat;
- accizele la produsele din import i din ar i impozitul la ieiul din producia intern i la
gazele naturale;
- impozitele i taxele locale;
- contribuiile sociale; si
- impozitul pe constructii.

Este permis achitarea impozitelor i taxelor n valut?
Nu. Toate taxele i impozitele se pltesc n lei. De asemenea, sumele din coninutul declaraiilor
fiscale trebuie s fie exprimate n lei.
n cazul persoanelor care desfoar o activitate ntr-un stat strin i care i ine contabilitatea
acestei activiti n moneda statului respectiv, impozitul pltit statului strin se convertete n lei prin
utilizarea unei medii a cursurilor de schimb valutar comunicate de BNR pentru perioada creia i este
4
aferent profitul impozabil sau venitul net. De regul, n alte situaii, sumele se convertesc n lei prin
utilizarea cursului de schimb valutar BNR de la data la care se pltesc sumele respective.

Actualul sistem fiscal din Romnia trece printr-o perioad plin de modificri, transformri i
completri care au un impact negativ asupra strategiilor agenilor economici din Romnia. Avnd n
vedere criza financiar i economic pe care o traverseaz, entitile s-ar fi ateptat la o relaxare a
fiscalitii. n schimb, acestea au trebuit s fac fa n urm cu ceva timp introducerii impozitului
minim, iar n prezent a unor restricii privind deductibilitatea cheltuielilor i TVA in cazul unor
categorii de mijloace de transport.

Care este semnificaia termenilor frecvent ntlnii n Codul fiscal?
n continuare vom prezenta semnificaia termenilor care apar destul de frecvent n speele
practice ntlnite:

Asocierile fr
personalitate juridic
asocierile n participaiune, societile civile, grupurile de interes economic
sau alte entiti care nu reprezint persoane impozabile distincte
Creditul fiscal diminuarea impozitului pe profit sau a impozitului pe venit cu suma
impozitului achitat n alte state, n funcie de prevederile conveniilor de
evitare a dublei impuneri ncheiate cu acele state
Dividendele distribuiri n bani sau n natur efectuate de persoanele juridice ctre
acionari/asociai ca urmare a deinerii unor titluri de participare la acele
entiti, cu excepia:
- distribuirilor n bani sau n natur, efectuate cu ocazia lichidrii
entitii;
- distribuirilor n bani sau n natur, efectuate cu ocazia diminurii
capitalului social;
- distribuirilor de prime de emisiune, proporional cu partea cuvenit
fiecrui participant;
- distribuirilor de titluri de participare suplimentare care nu modific
procentul de deinere a titlurilor ale oricrui participant la acea entitate;
- distribuirilor efectuate la dobndirea/rscumprarea titlurilor de
participare proprii de ctre entitate, care nu modific procentul de
deinere a titlurilor de participare ale participanilor.
Se consider dividende din punct de vedere fiscal i:
- sumele pltite de o persoan juridic pentru bunurile sau serviciile
furnizate n favoarea unui participant la acea entitate, dac plata este
fcut n folosul personal al acestuia;
- sumele pltite de o persoan juridic pentru bunurile sau serviciile
achiziionate de la un participant la acea entitate peste preul pieei,
dac suma respectiv nu a fost impozitat la primitor cu impozitul pe
venit sau pe profit.
Dobnda suma care trebuie achitat sau primit de o entitate pentru utilizarea banilor,
indiferent dac este aferent unei datorii, unui depozit, unui contract de
leasing financiar sau unei vnzri cu plata n rate sau amnat.
Mijloacele fixe imobilizrile corporale deinute pentru a fi:
- utilizate n producia sau livrarea de bunuri;
- utilizate n scopuri administrative;
- utilizate n prestarea de servicii;
- nchiriate terilor.
Acestea trebuie s aib o durat normal de utilizare mai mare de un an i o
valoare mai mare de 2.500 lei, ncepnd cu 1 iulie 2013.
Nerezident persoanele fizice nerezidente, persoanele juridice strine i alte entiti
strine, inclusiv organismele de plasament colectiv n valori mobiliare, fr
personalitate juridic, care nu sunt nregistrate n Romnia.
Organizaiile
nonprofit
asociaiile, fundaiile sau federaiile nfiinate n Romnia, ale cror venituri
i active sunt utilizate pentru o activitate de interes general, comunitar sau
5
nonpatrimonial;

Persoan fizic
rezident
persoana fizic ce ndeplinete cel puin una din condiiile:
- are domiciliul n Romnia;
- este cetean romn care lucreaz n strintate, ca funcionar sau
angajat al Romniei n acel stat strin;
- este prezent n Romnia pentru o perioad sau mai multe perioade ce
depesc n total 183 de zile, pe parcursul oricrui interval de 12 luni
consecutive, care se ncheie n anul calendaristic vizat;
- centrul intereselor vitale ale persoanei este amplasat n Romnia.
Persoan fizic
nerezident
persoana fizic ce nu este persoan fizic rezident. De asemenea, se
ncadreaz aici cetenii strini cu statut diplomatic sau consular n
Romnia, cetenii strini care sunt funcionari sau angajai ai unui
organism internaional i interguvernamental nregistrat n Romnia sau ai
unui stat strin n Romnia i membrii familiilor acestora.
Persoan juridic
romn
persoana juridic nfiinat n conformitate cu legislaia Romniei.
Persoan juridic
strin
persoana juridic ce nu este persoan juridic romn i orice persoana
juridic nfiinat conformitate cu legislaia european care nu are sediul
social n Romnia.
Proprietate
imobiliar
terenurile, cldirile sau alte construcii ridicat sau ncorporate ntr-un teren
Rezident persoanele juridice romne, persoanele juridice strine al cror loc de
exercitare a conducerii efective este n Romnia, persoanele juridice cu
sediul social n Romnia, nfiinat potrivit legislaiei europene i
persoanele fizice rezidente.
Titluri de participare aciunile sau prile sociale deinute ntr-o societate pe aciuni, societate cu
rspundere limitat, societate n nume colectiv, societate n comandit
simpl, societate n comandit pe aciuni sau ntr-o alt persoan juridic
sau la un fond deschis de investiii;
Valoarea fiscal Reprezint:
- pentru activele i datoriile unei entiti, cu excepia celor de mai jos,
valoarea fiscal este valoarea de nregistrare;
- pentru titlurile de participare/valoare, valoarea fiscal este valoarea de
achiziie sau de aport, utilizat pentru calculul ctigului sau al
pierderii;
- pentru provizioane i rezerve, valoarea fiscal este valoarea deductibil
la calculul profitului impozabil;
- pentru mijloacele fixe amortizabile i pentru terenuri, valoarea fiscal
este costul de achiziie, de producie sau valoarea de pia a mijloacelor
fixe dobndite cu titlu gratuit ori constituite ca aport, la data intrrii n
entitate, utilizat pentru calculul amortizrii fiscale. n valoarea fiscal
se includ i reevalurile contabile efectuate. n cazul constatrii unui
minus din reevaluare la mijloacele fixe amortizabile, valoarea fiscal
rmas neamortizat a acestora se recalculeaz pn la nivelul celei
stabilite pe baza costului de achiziie, de producie sau a valorii de pia
a mijloacelor fixe dobndite cu titlu gratuit ori constituite ca aport. n
cazul constatrii unui minus din reevaluare la terenuri, valoarea fiscal
este costul de achiziie sau valoarea de pia, dup caz.

Ce elemente pot fi ncadrate n categoria sediilor permanente?
Sediul permanent reprezint locaia prin care este desfurat integral sau parial activitatea
unui nerezident, fie n mod direct, fie printr-un agent dependent.
Se ncadreaz aici un loc de conducere, o sucursal, un birou, o fabric, un magazin, atelier etc.
chiar dac acestea nu sunt utilizate exclusiv n acest scop. Cldirile, echipamentele sau instalaiile pot fi
deinute n proprietate, pot fi nchiriate sau pot fi n orice fel la dispoziia nerezidentului. Este suficient
6
ca un nerezident s aib la dispoziia sa un spaiu pe care s-l utilizeze n activitile economice
desfurate pentru ca acesta s constituie un loc de activitate, nefiind necesar niciun drept legal oficial
de utilizare a acelui spaiu.
Atunci cnd activitile economice ale unei societi sunt deplasate ntre locaii nvecinate,
exist dificulti n a determina dac exist un singur loc de activitate. Se consider c exist un
singur loc de activitate atunci cnd o anumit locaie, n interiorul creia sunt deplasate activitile,
poate fi identificat ca formnd un tot unitar din punct de vedere comercial i geografic, n ceea ce
privete activitatea respectiv.

Exemplu:
Un instalator i desfoar activitatea n cadrul unui nou ansamblu rezidenial. Acesta are n
derulare lucrri la 23 de apartamente, rspndite n cele 4 cldiri componente.
n aceast situaie, pentru instalator exist un singur loc de activitate?
Nu dispunem de suficiente informaii pentru a formula un rspuns. Doar simplul faptul c
activitile pot fi desfurate ntr-o zon geografic limitat nu are ca rezultat considerarea acelei zone
ca fiind loc unic de activitate.
Astfel, dac instalatorul lucreaz n cadrul unor contracte fr legtur ntre ele, pentru mai
muli clieni diferii, ansamblul imobiliar nu este considerat loc unic de activitate. Dac ns,
instalatorul efectueaz aceste lucrri n cadrul unui singur contract, pentru un singur client, acest
contract reprezint un singur proiect, iar ansamblul imobiliar este privit ca un singur loc de activitate,
deoarece constituie un tot unitar din punct de vedere comercial i geografic.

n categoria sediilor permanente sunt incluse i antierele de construcii, proiectele de
construcie, ansamblu sau montaj i activitile de supervizare aferente, atunci cnd acestea dureaz mai
mult de 6 luni. Astfel, se va avea n vedere data de ncepere a activitii din contractele ncheiate cu
persoanele juridice romne beneficiare sau orice alte informaii ce atest nceperea activitii.
Perioadele care au stat la baza realizrii unor contracte conexe legate de primul contract executat se
cumuleaz la perioada aferent realizrii contractului de baz.

Se consider c un nerezident are un sediu permanent n Romnia, n ceea ce privete
activitile pe care o persoan, alta dect un agent cu statut independent, le ntreprinde n numele
nerezidentului, dac:
- persoana acioneaz n Romnia n numele nerezidentului;
- persoana menine n Romnia un stoc de bunuri din care livreaz terilor n numele
nerezidentului;
- persoana este autorizat i exercit n Romnia autoritatea de a ncheia contracte n numele
nerezidentului, cu anumite excepii prezentate mai jos.

Ce elemente nu pot fi ncadrate n categoria sediilor permanente?
Un sediu permanent nu presupune:
- folosirea unei instalaii doar n scopul depozitrii sau al expunerii produselor sau bunurilor care
aparin nerezidentului;
- meninerea unui stoc de bunuri care aparin unui nerezident doar pentru a fi depozitate, expuse
sau procesate de ctre o alt persoan;
- vnzarea de bunuri care aparin unui nerezident, care au fost expuse n cadrul unor expoziii sau
trguri fr caracter permanent sau ocazionale, atunci cnd bunurile sunt vndute la maximum
30 de zile dup ncheierea trgului sau a expoziiei;
- pstrarea unui loc fix de activitate numai n vederea achiziionrii de bunuri sau culegerii de
informaii pentru un nerezident;
- pstrarea unui loc fix de activitate numai n vederea desfurrii de activiti cu caracter
pregtitor sau auxiliar de ctre un nerezident;

7
nregistrarea la fisc a contractelor ncheiate ntre
persoane juridice romne i persoane juridice strine

Dei nu este un subiect de actualitate i nu a fcut obiectul unor modificri legislative n
perioada recent, dorim s v aducem la cunotin unele obligaii pe care le avei n situaia n care
ncheiai o serie de contracte cu persoane nerezidente (fizice sau juridice). Trebuie evitate situaiile n
care primii amenzi de ordinul miilor de lei pentru nendeplinirea unor sarcini de natur declarativ.

Toate contractele ncheiate cu nerezideni trebuie nregistrate la organul fiscal?

NU. Persoanele juridice romne, persoanele fizice rezidente, precum i sediile permanente din
Romnia aparinnd persoanelor juridice strine sunt obligate s nregistreze la organul fiscal
competent contractele/documentele ncheiate cu persoane juridice strine sau persoane fizice
nerezidente care execut pe teritoriul Romniei prestri de servicii de natura:
- lucrrilor de construcii;
- lucrrilor de montaj;
- activitilor de supraveghere;
- activitilor de consultan;
- activitilor de asisten tehnic; i
- oricror altor servicii prestate n Romnia, care genereaz venituri impozabile.
Aceste contracte/documente trebuie nregistrate indiferent de durata acestora.
Atunci cnd nu este ncheiat un contract n form scris, vei nregistra documentele care
justific prestrile efective de servicii pe teritoriul Romaniei, cum ar fi:
- situaii de lucrari;
- procese-verbale de recepie;
- rapoarte de lucru;
- studii de fezabilitate;
- studii de pia; sau
- orice alte documente corespunztoare.

ATENIE!!! Dac activitile enumerate mai sus sunt desfurate n afara teritoriului
Romniei, atunci contractele/documentele respective NU trebuie nregistrate la organul fiscal.

Cine stabilete locul prestrii serviciilor?

Contractele ar trebui s cuprind clauze clare din care s reias exact locul prestrii serviciilor.
Totui, pot fi situaii n care locul prestrii efective a acestor servicii s fie dificil de demonstrat i s
fii pui n situaia neplcut de a acorda explicaii suplimentare n cazul unei inspecii fiscale. Astfel,
trebuie s apelai la raionamentul profesional pentru ncadrarea corespunztoare a acestor activiti, n
vederea lurii unei decizii corecte privind nregistrarea sau nenregistrarea acestor contracte.
Putem considera c nregistrarea acestor contracte are ca scop ca organele fiscale s urmreasc
ndeplinirea condiiilor ca locurile n care se desfoar activitile respective s devin sedii
permanente i s modifice regimul de impunere a nerezidentului care obine venituri n acest mod.

Unde se nregistreaz aceste contracte?

Contractele/documentele menionate mai sus trebuie nregistrate la organul fiscal teritorial n a
crui raz i are domiciliul fiscal beneficiarul activitilor respective.
Prin excepie, persoanele juridice romne care au calitatea de contribuabili mari i mijlocii au
obligaia nregistrrii contractelor/documentelor la organul fiscal competent pentru administrare,
respectiv Administraia Finanelor Publice Contribuabili mijlocii din Bucureti, sector 2, str Dimitrie
Gerota nr 13.

8
Care este termenul de nregistrare a contractelor?

Pentru nregistrarea contractelor/documentelor, vei depune la organul fiscal competent
Declaraia de nregistrare a contractelor/documentelor care justific prestrile efective de servicii pe
teritoriul Romniei, iniiale/adiionale (conexe), ncheiate cu persoane juridice strine sau persoane
fizice nerezidente, fr ca aceasta s fie nsoit de documente doveditoare ale datelor nscrise n
declaraie. Aceasta este disponibil pe site-ul ANAF.
Declaraia se depune pentru fiecare contract sau document care justific prestrile efective de
servicii efectuate pe teritoriul Romniei, n termen de 30 de zile de la data ncheierii contractelor
sau de la data emiterii oricror documente (situaii de lucrari, procese-verbale de recepie etc).
Atunci cnd n datele declarate iniial intervin modificri, acestea se declar n termen de 30 de
zile de la data producerii acestora, prin depunerea unei declaraii rectificative, bifndu-se cu X csua
prevzut n acest scop.

Organul fiscal competent organizeaz evidena contractelor/documentelor ntr-un Registru al
contractelor/documentelor care justific prestrile efective de servicii pe teritoriul Romniei, ncheiate
cu persoane juridice strine sau persoane fizice nerezidente, care se conduce informatizat.

Ce se ntmpl dac nu nregistrai aceste contracte la organul fiscal?

Nendeplinirea obligaiei de nregistrare a contractelor/documentelor care justific prestrile
efective de servicii pe teritoriul Romniei reprezint contravenie i se sancioneaza cu amend astfel:
- de la 500 la 1.000 lei, pentru persoanele fizice; i
- de la 1.000 la 5.000 lei, pentru persoanele juridice.
n cazul aplicrii sanciunii amenzii, putei achita n termen de 48 de ore jumtate din minimul
amenzii prevzute mai sus, agentul constatator fiind obligat s menioneze aceast posibilitate n
procesul-verbal de constatare i sancionare contravenional.

Cadrul legal:
- OPANAF nr. 1.400/2012 privind procedura de nregistrare a contractelor/documentelor
ncheiate ntre persoane juridice romne, persoane fizice rezidente, precum i sediile
permanente din Romnia aparinnd persoanelor juridice strine i persoane juridice strine
sau persoane fizice nerezidente, publicat n M.Of nr. 695 din 10 octombrie 2012;
- OG 92/2003 privind Codul de procedur fiscal, publicat n M.Of nr. 513 din 31 iulie 2007 cu
modificrile i completrile ulterioare.

9
2. Impozitul pe veniturile microntreprinderilor (plafon 65.000 euro)
O microntreprindere este o persoan juridic romn care ndeplinete cumulativ urmtoarele
condiii, la data de 31 decembrie a anului fiscal precedent:
realizeaz venituri, altele dect cele obinute din:
- activiti n domeniul bancar;
- activiti n domeniile asigurrilor i reasigurrilor, al pieei de capital, cu excepia
persoanelor juridice care desfoar activiti de intermediere n aceste domenii;
- activiti n domeniile jocurilor de noroc;
realizeaz venituri, altele dect cele din consultan i management, n proporie de peste
80% din veniturile totale (ncepnd cu 1 ianuarie 2014);
a realizat venituri care nu au depit echivalentul n lei al sumei de 65.000 euro;
capitalul social al acesteia este deinut de persoane, altele dect statul i autoritile locale;
nu se afl n dizolvare cu lichidare, nregistrat n registrul comerului sau la instanele
judectoreti (condiie introdus prin Legea 168/2013).

Norme cod fiscal (HG 77/2014 din 12 februarie 2014):
Condiia privind ponderea veniturilor (80%) care intr n vigoare la 1 ianuarie 2014, trebuie
verificat pentru anul fiscal 2014 pe baza veniturilor realizate de contribuabil n anul 2013.

Astfel, condiia cu numrul de salariai este abrogat, iar plafonul veniturilor este micorat de la
100.000 de euro la 65.000 de euro.
Cursul de schimb pentru determinarea echivalentului n euro este cel de la nchiderea
exerciiului financiar precedent (pentru 2014, cursul este 4,4847 lei/euro, plafonul fiind de 291.506 lei,
iar pentru 2013, cursul a fost de 4,4287 lei/euro, plafonul fiind 287.866 lei).

Baza impozabil a impozitului pe veniturile microntreprinderilor o constituie veniturile din
orice surs, din care se scad:
veniturile aferente costurilor stocurilor de produse (contul 711);
veniturile aferente costurilor serviciilor n curs de execuie (contul 712);
veniturile din producia de imobilizri corporale i necorporale (conturile 721 i 722);
veniturile din subvenii de exploatare (contul 741) (veniturile din subvenii ncepnd cu
1 ianuarie 2014);
veniturile din provizioane i ajustri pentru depreciere sau pierdere de valoare (grupa 78);
veniturile rezultate din restituirea sau anularea unor dobnzi i/sau penaliti de ntrziere,
care au fost cheltuieli nedeductibile la calculul profitului impozabil ;
veniturile realizate din despgubiri, de la societile de asigurare/reasigurare, pentru
pagubele produse bunurilor de natura stocurilor sau a activelor corporale proprii.
Dac o microntreprindere achiziioneaz case de marcat, valoarea de achiziie a acestora se
deduce din baza impozabil n trimestrul n care au fost puse n funciune. Microntreprinderile sunt
obligate s in evidena amortizrii fiscale.

ncepnd cu 1 ianuarie 2014, din baza de impozitare se scad i urmtoarele:
veniturile din diferene de curs valutar (contul 765);
veniturile financiare nregistrate ca urmare a decontrii creanelor i datoriilor n lei n
funcie de un curs valutar diferit de cel la care au fost nregistrate initial (contul 768);
valoarea reducerilor comerciale acordate ulterior facturrii (contul 709).
La baza impozabil se adaug urmtoarele:
valoarea reducerilor comerciale primite ulterior facturrii (contul 609);
n trimestrul IV, diferena favorabil dintre veniturile din diferene de curs
valutar/veniturile financiare nregistrate ca urmare a decontrii creanelor i datoriilor n
lei n funcie de un curs valutar diferit de cel la care au fost nregistrate iniial i
cheltuielile din diferene de curs valutar/cheltuielile financiare aferente, nregistrate
cumulat de la nceputul anului.
10

Exemplu:
Se cunosc urmtoarele elemente pentru o microntreprindere:
Venituri din diferene de curs (cotul 765) 10.000 lei;
Veniturile financiare nregistrate ca urmare a derulrii unui contract de leasing financiar (768)
5.000 lei;
Cheltuieli cu diferene de curs valutar 14.000 lei;
Cheltuieli financiare nregistrate ca urmare a derulrii unui contract de leasing financiar (668)
3.000 lei;
Care este baza impozabil pentru stabilirea nivelului impozitului pe venitul microntreprinderilor?

ANUL 2013:
n anul 2013, din baza de impozitare NU se eliminau veniturile din diferene de curs valutar i
nici cele din decontarea unor creane sau datorii n lei, n funcie de cursul unei valute.
Astfel, baza impozabil este de 15.000 lei (10.000 lei + 5.000 lei), iar impozitul pe venitul
microntreprinderilor de 450 lei (15.000 lei x 3%).

ANUL 2014:
ncepnd cu 1 ianuarie 2014, n primele 3 trimestre ale anului, NU se mai impoziteaz
veniturile din diferene de curs valutar i nici cele din decontarea unor creane sau datorii n lei, n
funcie de cursul unei valute.
n trimestrul al patrulea, dac exist un ctig din diferene de curs, acesta se va impozita.
Astfel, n cazul prezentat mai sus, societatea NU va datora impozit pe venit, deoarece
cheltuielile din diferene de curs (17.000 lei) sunt mai mar dect veniturile din diferene de curs
(15.000 lei).

Exemplu:
O microntreprindere obine urmtoarele venituri la 31 martie 2014:
Elemente Suma
Venituri din vnzarea produselor finite 30.000 lei
Venituri din dobnzi 1.000 ei
Venituri din subvenii pentru motorin primite de la APIA 20.000 lei
Venituri din vnzarea unor terenuri agricole 100.000 lei
Venituri din producia de imobilizri corporale 30.000 lei
Reduceri comerciale acordate ulterior 4.000 lei
Venituri din diferene de curs valutar 6.000 lei
Venituri din anularea unui provizion pentru garanii 5.000 lei
Venituri din sconturi obinute 3.000 lei
Venituri din penaliti cuvenite n urma nencasrii unei creane la scaden 10.000 lei
Venituri din despgubiri acordate de o societate e asigurare 13.000 lei
Venituri rezultate din prescrierea unei datorii fa de un furnizor 2.000 lei
Reduceri comerciale primite ulterior 5.000 lei
Venituri din dividende primite de la o filial 15.000 lei

n februarie 2014, societatea achiziioneaz i pune n funciune o cas de marcat de 800 lei.
Determinai impozitul pe veniturile microntreprinderilor datorat pentru trimestrul I 2014.

Pentru anul 2013, sunt obligate la plata impozitului pe veniturile microntreprinderilor
ncepnd cu 1 februarie 2013 i persoanele juridice romne pltitoare de impozit pe profit care la data
de 31 decembrie 2012 ndeplinesc condiiile prevzute de acest sistem de impunere. Aceste societi
trebuie s depun Declaraia 010 pn la 25 martie 2013. Tot pn la aceast data trebuie depus i
Declaraia 101 pentru profitul impozabil obinut n luna ianuarie 2013.

OG 8/2013 publicat n M.Of nr. 54 din 23 ianuarie 2013 stabilete i c firmele nfiinate
ncepnd cu 1 februarie 2013 sunt obligate s plteasc impozit pe veniturile microntreprinderilor
11
ncepnd cu primul an fiscal, atunci cnd capitalul lor social este deinut de persoane, altele dect statul
i autoritile locale. Acestea nscriu meniunea n cererea de nregistrare la Registrul comerului.

Legea 168/2013 prevede c o persoan juridic romn nou-nfiinat poate opta pentru a
plti impozit pe profit, ncepnd cu data nregistrrii n registrul comerului, dac intenioneaz s
desfoare:
- activiti n domeniul bancar;
- activiti n domeniile asigurrilor i reasigurrilor, al pieei de capital, cu excepia
- activiti n domeniile jocurilor de noroc, consultanei i managementului;
Persoanele juridice romne nou-nfiinate care, la data nregistrrii n registrul comerului, au un
capital social reprezentnd cel puin echivalentul n lei al sumei de 25.000 euro pot opta s fie
pltitoare de impozit pe profit. Cursul de schimb utilizat pentru determinarea echivalentului n lei
pentru suma de 25.000 euro este cursul de schimb comunicat de BNR la data nregistrrii persoanei
juridice.
n cazul n care aceast condiie nu este respectat, persoanele juridice devin microntreprinderi,
ncepnd cu anul fiscal urmtor celui n care capitalul social este redus sub valoarea reprezentnd
echivalentul n lei al sumei de 25.000 euro de la data nregistrrii.
Legea 168/2013 a modificat formularea destul de controversat din cadrul unui aliniat (art
112^2, alin 6).

NAINTE
(6) Nu sunt obligate s aplice sistemul de impunere reglementat de prezentul titlu persoanele juridice
romne care:
a) desfoar activiti n domeniul bancar;
b) desfoar activiti n domeniile asigurrilor i reasigurrilor, al pieei de capital, cu excepia
c) desfoar activiti n domeniile jocurilor de noroc, consultanei i managementului.
DUP
(6) Nu intr sub incidena prevederilor prezentului titlu persoanele juridice romne care:

Firmele care au realizat venituri ntre 65.001 euro i 100.000 euro i care au optat pentru acest
sistem de impunere potrivit reglementrilor legale n vigoare pn la modificrile aduse prin OG
8/2013 pstreaz acest regim de impozitare pentru anul 2013.
Pltitorii de impozit pe veniturile microntreprinderilor care la 31 decembrie 2012 nu mai
ndeplinesc condiia privind numrul de salariai trebuiau s depun Declaraia 010 pn la 31 ianuarie
2013 pentru schimbarea vectorului fiscal de la impozit pe veniturile microntreprinderilor la impozit pe
profit. n cazul n care la 31 decembrie 2012 au realizat venituri mai mici de 65.000 euro, ncepnd cu 1
februarie 2013 vor aplica sistemul de impozitare pe veniturile microntreprinderilor.

Depirea plafonului de 65.000 euro n cursul anului
Dac n cursul unui an fiscal o microntreprindere realizeaz venituri mai mari de 65.000 euro,
aceasta va plti impozit pe profit lund n calcul veniturile i cheltuielile realizate de la nceputul anului
fiscal respectiv. Calculul i plata impozitului pe profit se efectueaz ncepnd cu trimestrul n care s-a
depit limita. Impozitul pe profit datorat reprezint diferena dintre impozitul pe profit calculat de la
nceputul anului fiscal pn la sfritul perioadei de raportare i impozitul pe veniturile
microntreprinderilor datorat n anul respectiv.

Exemplu:
SR este microintreprindere. In perioada ianuarie-iunie 2014 se cunosc urmatoarele informatii:
- venituri prestari servicii 250.000 lei, din care 100.000 lei in primul trimestru si 150.000 lei in al
doilea trimestru;
- cheltuieli salariale 35.000 lei;
- cheltuieli servicii primite 25.000 lei.
In luna iulie 2014 veniturile obtinute au fost de 75.000 lei, iar cheltuielile cu servicii terti in
iulie au fost de 10.000 lei. Societatea are 10 angajati.
12
Ce declaratii trebuie sa depuna SR pentru fiecare trimestru din 2014, la ce date si ce impozite
trebuie sa achite?

ncepnd cu 1 ianuarie 2014:
Dac n cursul unui an fiscal o microntreprindere realizeaz venituri mai mari de 65.000 euro
sau ponderea veniturilor realizate din consultan i management n veniturile totale este de peste 20%
inclusiv, aceasta va plti impozit pe profit. Calculul i plata impozitului pe profit se efectueaz
ncepnd cu trimestrul n care s-a depit oricare dintre limitele prevzute n prezentul articol, lund n
considerare veniturile i cheltuielile realizate de la nceputul anului fiscal. Impozitul pe profit datorat
reprezint diferena dintre impozitul pe profit calculat de la nceputul anului fiscal pn la sfritul
perioadei de raportare i impozitul pe veniturile microntreprinderilor datorat n cursul anului respectiv.

n situaia n care, n cursul anului fiscal, o microntreprindere realizeaz venituri mai mari de
65.000 euro sau ponderea veniturilor realizate din consultan i management n veniturile totale este de
peste 20% inclusiv, aceasta datoreaz impozit pe profit ncepnd cu trimestrul n care limita sau
ponderea au fost depite, lundu-se n calcul veniturile i cheltuielile realizate de la nceputul anului
fiscal.

Pentru anul 2013, limita de 65.000 euro i impozitul pe profit datorat se calculeaz n mod
corespunztor de la 1 februarie 2013. Acestea trebuie s depun Declaraia 010 pentru ieirea din
sistemul de impunere pe veniturile microntreprinderilor, n termen de 30 de zile de la nclcarea
condiiei.
n cazul n care contribuabilul revine n cursul anului 2013, la sistemul de plat a impozitului pe
profit, pierderea fiscal nregistrat n perioada 1 ianuarie-31 ianuarie 2013 inclusiv este luat n calcul
la stabilirea profitului impozabil/pierderii fiscale din perioada 1 februarie-31 decembrie 2013, naintea
recuperrii pierderilor fiscale din anii precedeni anului 2013, i se recupereaz ncepnd cu anul 2014,
n limita celor 7 ani consecutivi. Perioada 1 februarie-31 decembrie 2013 inclusiv nu este considerat
an fiscal n sensul celor 7 ani consecutivi

Contribuabilii care, ncepnd cu data de 1 februarie 2013, aplic sistemul de impunere pe
veniturile microntreprinderilor respect i urmtoarele reguli de recuperare a pierderii fiscale:
- pierderea fiscal nregistrat n anii anteriori anului 2013 se recupereaz de la data la care
contribuabilul revine la sistemul de plat a impozitului pe profit, anul 2013 fiind considerat
un singur an fiscal n sensul celor 5 sau 7 ani consecutivi;
- pierderea fiscal din perioada 1 ianuarie-31 ianuarie 2013 inclusiv, nregistrat de ctre un
contribuabilul care, n aceast perioad, a fost pltitor de impozit pe profit, se recupereaz de
la data la care contribuabilul revine la sistemul de plat a impozitului pe profit, iar anul 2014
este primul an de recuperare a pierderii, n sensul celor 7 ani consecutivi.
ART. 112^8 Termenele de declarare a meniunilor
(3) n cazul n care, n cursul anului fiscal, una dintre condiiile impuse nu mai este ndeplinit,
microntreprinderea comunic organelor fiscale teritoriale ieirea din sistemul de impunere pe
veniturile microntreprinderilor, pn la data de 31 ianuarie inclusiv a anului fiscal respectiv.

Exemplu:
Trei societi comerciale prezint urmtoarea situaie la 31.12.2013:
Indicator Societatea A Societatea B Societatea C
Obiectul de activitate Comer cu articole de
mbrcminte
Jocuri de noroc Prestri servicii coafur
Tipul capitalului social Integral privat Integral privat Integral privat
Venituri (lei) 250.000 lei 220.000 lei 490.000 lei
Numr de salariai 10 5 7
Considernd c la 31 decembrie 2013 cursul leu/euro este de 4 lei/euro, care dintre societile
de mai sus se pot ncadra pentru anul 2014 la categoria microntreprinderilor?

13
Exemplu:
O societate comerciala, inregistrata ca platitoare de impozit pe veniturile microintreprinderilor,
obtinand venituri din prestari servicii reparatii auto, inregistreaza urmatoarele valori ale veniturilor si
cheltuielilor lunare in anul 2014:
lei, valori lunare
Luna Ianuarie feb martie aprilie mai iunie
Venituri 75.000 60.000 85.000 65.000 75.000 56.000
Cheltuieli 50.000 45.000 35.000 50.000 45.000 25.000
Curs schimb 4,2345 4,3256 4,3167 4,2915 4,3056 4,2915

Considerand valoarea cursului de schimb leu/euro din ultima zi a anului 2013 de 4,5 lei/euro,
precizati daca societatea isi poate mentine statutul de platitoare de impozit pe veniturile
microintreprinderilor in primul semestru al anului 2014.
Precizati suma impozitului pe care trebuie sa il plateasca societatea pentru primele 2 trimestre
ale anului 2014 (impozit pe profit sau impozit pe veniturile microintreprinderilor).

Exemplu:
O persoan juridic pltitoare de impozit pe veniturile microntreprinderilor realizeaz
urmtoarele venituri i cheltuieli, conform balanei de verificare:
Trimestrul I: ianuarie - martie:
704. Venituri din servicii prestate: 1.500 lei
707. Venituri din vnzarea mrfurilor: 1.000 lei
Trimestrul II: aprilie - iunie:
705. Venituri din studii i cercetri: 3.000 lei
Trimestrul III: iulie - septembrie:
Trimestrul IV: octombrie - decembrie:
603. Cheltuieli privind materialele de natura obiectelor de inventar (casa de marcat): 1.000 lei
Societatea nu realizeaz venituri nesupuse impozitului asupra veniturilor microntreprinderilor.
Impozitul pe veniturile microntreprinderilor se determin pe baza veniturilor realizate trimestrial
prin aplicarea cotei de 3% la acestea.
Determinai impozitul pe veniturile microntreprinderilor.

Exemplu:
O persoan juridic pltitoare de impozit pe veniturile microntreprinderilor realizeaz
urmtoarele venituri i cheltuieli, conform balanei de verificare:
Trimestrul I: ianuarie - martie:
607. Cheltuieli privind mrfurile: 70.000 lei
605. Cheltuieli privind energia i apa: 10.000 lei
641. Cheltuieli cu salariile personalului: 35.000 lei
Trimestrul II: aprilie - iunie:
607. Cheltuieli privind mrfurile: 170.000 lei
605. Cheltuieli privind energia i apa: 30.000 lei
14
641. Cheltuieli cu salariile personalului: 100.000 lei
Societatea nu realizeaz venituri nesupuse impozitului asupra veniturilor microntreprinderilor.
Curs euro la 31 decembrie: 4,2848 lei/euro.
Determinai impozitul de plat.

Exemplu:
In luna iulie 2014 se infiinteaza o firma care are obiectul de activitate principal consultanta, iar
secundar design interior. Pana in luna septembrie 2014 a realizat doar venituri din design in valoare de
20.000 lei. Societatea nu a inregistrat nicio cheltuiala. In decembrie realizeaza venituri din consultanta
in valoare de 10.000 lei. In continuare, aceasta nu are nicio cheltuiala.
Ce declaratii fiscale trebuie sa depuna si la ce data? Care este nivelul impozitelor datorate si care este
scadenta acestora? Firma nu este platitoare de tva.

Exemplu:
Firma Ican MRS are obiect de activitate vanzare cu amanuntul a bunurilor de uz marinaresc. Se
infiinteaza in luna iunie 2014 si in luna iulie 2014 are urmatoarele cifre in contabilitate:
- plateste chirie 1.000 lei;
- achizitioneaza o casa de marcat cu 300 lei;
- cumpara bunuri de vanzare de 1.000 lei;
- vinde integral bunurile cumparate de uz marinaresc cu 2.000 lei.
La data de 30 septembrie 2014, ce declaratie fiscala trebuie sa depuna, la ce perioade si care este
nivelul impozitului pe venitul microintreprinderilor datorat?

Exemplu:
Firma SR este microintreprindere si presteaza servicii de contabilitate. In perioada ianuarie-
iunie 2013, cifrele sunt urmatoarele:
- venituri prestari servicii 220.000 lei, din care 90.000 lei in primul trimestru si 130.000 lei in al
doilea trimestru;
- cheltuieli salariale 200.000 lei;
- cheltuieli servicii primite 25.000 lei.
In luna iulie 2013 a realizat venituri din consultanta de 10.000 lei. In trimestrul al treilea din
2013 a mai obtinut venituri din servicii contabile de 3.000 lei si a suportat cheltuieli cu servicii primite
de 50.000 lei. Societatea nu are niciun angajat.
Ce declaratii trebuie sa depuna SR pentru fiecare trimestru din 2013, la ce date si ce impozite trebuie sa
achite?

15
3. Impozitul pe construcii
OUG nr.102/2013 publicat n MOf nr 703 din 15 noiembrie 2013 a introdus un nou titlu n
Codul fiscal i anume Impozitul pe construcii. Impozitul pe construcii reprezint venit al bugetului
de stat i se administreaz de ctre ANAF, nu de DITL.
n MOf nr 384 din 23 mai 2014, a fost publicat HG nr 421/2014 prin care s-au introdus
precizari privind modul de calcul al impozitului.

Care sunt contribuabilii care datoreaz acest impozit?
Sunt supuse acestui impozit:
- persoanele juridice romne (cu exceptia instituiilor publice, institutelor naionale de cercetare
dezvoltare, asociaiilor, fundaiilor i a celorlalte persoane juridice fr scop patrimonial);
- persoanele juridice strine care desfoar activitate prin intermediul unui sediu permanent n
Romnia;
- persoanele juridice cu sediul social n Romnia nfiinate potrivit legislaiei europene.

Care este cota de impozitare?

Cota de impozitare este de 1,5% i se aplic asupra construciilor prevzute n grupa 1 din
Catalogul cu duratele normale de funcionare a mijloacelor fixe (construcii agricole, industriale,
pentru transporturi, pot i telecomunicaii, hidrotehnice, pentru afaceri, comer, depozitare, pentru
transportul energiei electrice etc.).
Dac impozitul pe cldiri suportat n relaia cu DITL se stabilete prin hotrre a consiliului
local din fiecare zon i se situeaz ntre 0,25% i 1,5%, cota de impozitare a construciilor de 1,5%
este fix, indiferent de locaie.

Proiect Norme cod fiscal (Nu a fost pastrat):
Pentru mijloacele fixe (ex. parcurile fotovoltaice, parcurile eoliene, etc.) care sunt sisteme
complexe compuse din: fundaii, piloni de susinere, echipamente i instalaii, ncadrate conform
Catalogului, att n grupa 1 Construcii, ct i n grupa 2 Echipamente tehnologice i nregistrate
din punct de vedere contabil n conturi corespunztoare construciilor i/sau conturi corespunztoare
instalaiilor, sunt considerate construcii numai acele pri ale sistemului complex care se ncadreaz
n grupa 1 i sunt nregistrate n conturi corespunztoare construciilor, respectiv fundaiile, structurile
de susinere, etc.
ncadrarea se efectueaz de ctre o comisie tehnic sau expert tehnic independent, pe baza
caracteristicilor tehnice ale mijloacelor fixe.

Care este baza de impozitare?

Baza de impozitare o reprezint valoarea construciilor existente n patrimoniul
contribuabililor la data de 31 decembrie a anului anterior, din care se scade:
valoarea lucrrilor de reconstruire, modernizare, consolidare, modificare sau extindere pentru
construciile, aflate sau care urmeaz s fie trecute n proprietatea statului sau a unitilor
administrativ-teritoriale;
valoarea construciilor din subgrupa 1.2.9. Terase pe arabil, plantaii pomicole i viticole; i
valoarea cldirilor, inclusiv valoarea lucrrilor de reconstruire, modernizare, consolidare,
modificare sau extindere pentru cldirile nchiriate, luate n concesiune, aflate n administrare
ori n folosin, pentru care se datoreaz impozit pe cladiri.

ATENIE! Reinei faptul c NU se datoreaz impozit pe construcii n cazul cldirilor pentru
care se achit deja impozit la taxele locale sau pentru modernizrile efectuate la cldirile nchiriate.

16
Norme cod fiscal (HG 421/2014):
Prin valoarea construciilor existente n patrimoniul contribuabililor la data de 31 decembrie a
anului anterior, se nelege valoarea evideniat contabil n soldul conturilor corespunztoare
construciilor, fr a lua n considerare constructiile inregistrate in conturi in afara bilantului.
Pentru determinarea bazei impozabile, contribuabilii nu includ imobilizrile corporale n curs
de execuie, evideniate potrivit reglementrilor contabile aplicabile si nici valoarea aferenta unor
constructii aflate in proprietatea statului sau a unitatilor administrativ-teritoriale, inregistrate in conturi
corespunzatoare constructiilor.

Pentru determinarea bazei impozabile, contribuabilii vor avea n vedere urmtoarele reguli:
a) din valoarea construciilor existente n patrimoniul contribuabililor la data de 31
decembrie a anului anterior, nu se scade valoarea cldirilor prevzute la art.250 din
Codul fiscal (ART. 250 Scutiri), cu excepia celor aflate sau care urmeaz s fie trecute
n proprietatea statului sau a unitilor administrativ-teritoriale;
b) n cazul n care valoarea evideniat contabil n soldul debitor al conturilor
corespunztoare construciilor este diferit de valoarea care a reprezentat baza pentru
determinarea impozitului pe cldiri, valoarea care se scade este valoarea evideniat
contabil n soldul debitor al conturilor corespunztoare construciilor;
c) valoarea lucrrilor de reconstruire, modernizare, consolidare, modificare sau extindere
pentru cldirile nchiriate, luate n concesiune, aflate n administrare ori n folosin este
cea definit la pct.54 alin.(1)(1
2
) din Normele metodologice date n aplicarea art.253
din Codul fiscal.

Pct.54 din Norme, pt aplicarea art.253 din Codul fiscal:
54. (1) Prin lucrri de reconstruire, consolidare, modernizare, modificare sau extindere, se
nelege acele lucrri care au ca rezultat creterea valorii cldirii respective cu cel puin 25%.
(1^1) n cazul n care valoarea lucrrilor de reconstruire, consolidare, modernizare, modificare
sau extindere nu depete 25% din valoarea cldirii, locatarul nu are obligaia s o comunice
locatorului.
(1^2) n cazul n care n cursul unui an fiscal se efectueaz mai multe lucrri de reconstruire,
consolidare, modernizare, modificare sau extindere, a cror valoare individual este sub 25%, dar
cumulat depete 25%, locatarul are obligaia de a comunica locatorului valoarea total, n termen de
30 de zile de la data la care se atinge acest nivel.

ATENIE!!! Lucrrile de amenajare, modernizare la spatiile inchiriate in valoare de sub 25%
din valoarea cldirii si care nu au fost notificate proprietarilor se pare ca sunt supuse impozitului pe
construcii.
Pentru cldirile scutite de impozit pe cldiri, conform art. 250 din Codul fiscal, se va datora
impozit pe construcii.

Deducerea valorii lucrrilor de reconstruire, modernizare, consolidare, modificare sau extindere
pentru cldirile nchiriate, luate n concesiune, aflate n administrare ori n folosin, se justific cu
documentaia corespunztoare care atest comunicarea acestei valori ctre proprietar.

Impozitul se recalculeaz dac baza de impozitare se modific n cursul anului?

n situaia n care, n cursul anului curent, se nregistreaz operaiuni de majorare sau
diminuare a valorii soldului debitor al conturilor corespunztoare construciilor, impozitul pe
construcii NU se recalculeaz. Aceste modificri sunt luate n considerare pentru determinarea
impozitului pe construcii datorat pentru anul urmtor.
Aceast prevedere poate fi de bun augur pentru o entitate sau dimpotriv.
De exemplu, dac n cursul anului o societate cumpr sau construiete i d n folosin o
construcie, va datora impozit pe aceasta ncepnd cu anul urmtor. ns, n situaia invers n care n
cursul anului se caseaz sau se vnd construcii, impozitul nu se recalculeaz i societatea va achita
suma aferent ntregului an.
17

Care sunt declaraiile care trebuie depuse de o entitate care deine construcii?

Entitile care la 31 decembrie 2013 deineau construcii, trebuiau ca pn la data de 31 ianuarie
2014 s depun la organul fiscal Declaraia de meniuni 010, prin care i modificau vectorul fiscal.
V reamintim c n MOf din 16 ianuarie 2014 a fost publicat OMFP 35/2014 prin care a fost
modificat Formularul 010. Practic, ntre categoriile de obligaii fiscale de declarare, cu caracter
permanent, care se nscriu n vectorul fiscal a fost adugat i impozitul pe construcii.
Impozitul se declar pn la data de 25 mai inclusiv a anului pentru care se datoreaz prin
Declaraia 100 (probabil deocamdat nu se cunoate Declaraia fiscal care va fi utilizat).

Care este termenul de plat pentru impozitul pe construcii?

Plata se efectueaz n 2 rate egale, pn la datele de 25 mai i 25 septembrie, inclusiv.
Contribuabilii nou-nfiinai datoreaz impozitul pe construcii ncepnd cu anul fiscal
urmtor, iar cei care nceteaz s existe n cursul anului au obligaia de a declara i plti
impozitul pn la data ncheierii perioadei din an n care persoana juridic a existat.

18
4. Impozitul pe profit

Ce categorii de entiti intr n sfera de aplicare a impozitului pe profit?
n continuare v prezentm categoriile de entiti care sunt obligate la plata impozitului pe
profit, precum i modul de aplicare al acestuia:

Contribuabili Sfera de cuprindere a impozitului pe profit
Persoanele juridice romne i persoanele juridice cu
sediul social n Romnia, nfiinate conform legislaiei
europene

Profitul impozabil obinut din orice surs, att din
Romnia, ct i din strintate
Persoanele juridice strine care desfoar
activitate prin intermediul unui sediu permanent n
Romnia
Profitul impozabil care este atribuit sediului
permanent, determinat de la nceputul activitii
sediului.

Persoanele juridice strine i persoanele fizice
nerezidente care desfoar activitate n Romnia
ntr-o asociere fr personalitate juridic

Partea din profitul impozabil al asocierii,
aferent fiecrei persoane
Persoanele juridice strine care realizeaz venituri
din/sau n legtur cu proprieti imobiliare situate
n Romnia sau din vnzarea/cesionarea titlurilor
de participare deinute la o persoan juridic
romn

Profitul impozabil aferent veniturilor obinute
Persoanele fizice rezidente asociate cu persoane
juridice romne, pentru veniturile realizate att n
Romnia, ct i n strintate din asocieri fr
personalitate juridic
Partea din profitul impozabil al asocierii
aferent persoanei fizice rezidente.
Atenie! Impozitul datorat de persoana fizic se
calculeaz, se reine i se vars de ctre
persoana juridic romn

Care sunt contribuabilii care se ncadreaz n categoria persoanelor juridice romne?
Din categoria persoanelor juridice romne fac parte:
- societile comerciale, indiferent de forma juridic de organizare i de forma de proprietate
(sunt incluse i cele cu participare cu capital strin sau cu capital integral strin);
- companiile i societile naionale;
- regiile autonome, indiferent de subordonare;
- societile agricole i alte forme de asociere agricol cu personalitate juridic;
- organizaiile cooperatiste;
- instituiile financiare i instituiile de credit;
- fundaiile, asociaiile, organizaiile;
- orice entitate care are statutul legal de persoan juridic constituit conform cadrului legal
aplicabil n Romnia.
n cazul grupurilor de firme care ntocmesc situaii financiare consolidate, calculul i plata
impozitului pe profit se fac la nivelul fiecrei persoane juridice din acele grupuri de entiti.

Declararea impozitului pe profit anual, cu pli anticipate
ncepnd cu 1 ianuarie 2013, o serie de contribuabili POT OPTA pentru declararea i plata
impozitului pe profit anual, cu pli anticipate, efectuate trimestrial. Termenul pn la care se
efectueaz plata impozitului anual este termenul de depunere a Declaraiei 101 privind impozitul pe
profit, respectiv 25 martie.

19
Cum se trece la un astfel de sistem de declarare i plat a impozitului pe profit?

Cei care doresc s utilizeze aceast modalitate de plat a impozitului pe profit, trebuie s
depun Formularul 012 Notificare privind modificarea sistemului anual/trimestrial de declarare si
plata a impozitului pe profit pn la data de 31 ianuarie a anului fiscal respectiv.
Opiunea efectuat este obligatorie pentru cel puin 2 ani fiscali consecutivi. Ieirea din
sistemul anual de declarare i plat a impozitului se efectueaz la nceputul anului fiscal. Contribuabilii
comunic organelor fiscale teritoriale modificarea sistemului anual/trimestrial de declarare i plat a
impozitului pe profit, pn la data de 31 ianuarie inclusiv a anului fiscal respectiv, tot prin Formularul
012.

Cine nu poate aplica un astfel de sistem de declarare a impozitului pe profit?

Urmtoarele categorii de entiti NU pot opta pentru acest sistem:
- contribuabilii nou-nfiinai;
- contribuabilii nfiinai n cursul anului precedent; i
- contribuabilii care la sfritul anului fiscal precedent nregistreaz pierdere fiscal;
- organizaiile nonprofit, deoarece declar i pltesc impozitul pe profit, anual, pn la data de 25
februarie inclusiv a anului urmtor;
- contribuabilii care obin venituri majoritare din cultura cerealelor, a plantelor tehnice i a
cartofului, pomicultur i viticultur, deoarece declar i pltesc impozitul pe profit, anual, pn
la data de 25 februarie inclusiv a anului urmtor.

Cum se calculeaz impozitul declarat trimestrial?

Contribuabilii care aplic sistemul de declarare i plat a impozitului pe profit anual, cu pli
anticipate efectuate trimestrial, determin plile anticipate trimestriale n sum de o ptrime din
impozitul pe profit datorat pentru anul precedent, actualizat cu indicele preurilor de consum, estimat
cu ocazia elaborrii bugetului iniial al anului pentru care se efectueaz plile anticipate, pn la data
de 25 inclusiv a lunii urmtoare trimestrului pentru care se efectueaz plata.
Impozitul pe profit pentru anul precedent, pe baza cruia se determin plile anticipate
trimestriale, este impozitul pe profit datorat conform Declaraiei 101 privind impozitul pe profit, fr a
lua n calcul plile anticipate efectuate n acel an.

Cum se determin indicele preurilor de consum?

Indicele preurilor de consum este stabilit anual prin Ordin al ministrului finanelor publice.
Astfel, n MOf nr 135 din 25 februarie 2014 a fost publicat OMFP nr 256/2014 care prevede c pentru
anul fiscal 2014, indicele preurilor de consum utilizat pentru actualizarea plilor anticipate n contul
impozitului pe profit anual este 102,4%.

Exemplu:
Pentru a nelege mai bine acest concept, v prezentm un exemplu.

n data de 15 ianuarie 2014, entitatea Leader reuete s determine impozitul pe profit final
aferent anului 2013. Acesta este 10.000 lei i va fi declarat pn n 25 martie 2014 n Declaraia 101.
Indicele preurilor de consum utilizat pentru actualizarea plilor anticipate este de 102,4%.

Societatea Leader opteaz pn n 31 ianuarie 2014 pentru sistemul bazat pe pli anticipate,
prin depunerea Declaraiei 012 la organul fiscal.
Astfel, impozitul anual anticipat pentru anul 2014 este de 10.240 lei (10.000 lei x 102,4%).
Societatea va depune TRIMESTRIAL Declaraia 100 i va raporta un impozit de 2.560 lei, pe care
trebuie s l i achite.
Ulterior, pn n 25 martie 2015, entitatea Leader trebuie s depun Declaraia 101 pentru
anul 2014 n care s raporteze impozitul pe profit final, putnd s rezulte diferene de plat sau de
recuperat.
20
Ce sistem este mai avantajos pentru societate?

Fiecare contribuabil decide dac acest sistem l avantajeaz sau nu. Prevederile Codului fiscal
puteau fi corelate mai bine cu realitatea economic. Societile trebuie s opteze pn la 31 ianuarie a
anului curent dac doresc s plteasc anticipat impozitul aferent, dar acesta se determin n funcie de
impozitul final al anului precedent, care se stabilete pn la 25 martie. Cum putem lua o decizie pn
la 31 ianuarie, fondat pe o serie de aspecte cunoscute ulterior, adic la 25 martie?

Anul fiscal coincide cu anul calendaristic?
Da. Spre deosebire de alte state, cum ar fi SUA unde anul fiscal ncepe n octombrie i se
ncheie n septembrie, n Romnia, anul fiscal este anul calendaristic, in cazul majoritatii
contribuabililor.
Atunci cnd un contribuabil se nfiineaz n cursul unui an fiscal, perioada impozabil ncepe:
- de la data nregistrrii acestuia la registrul comerului, n cazul entitilor care au aceast
obligaie (societile comerciale);
- de la data nregistrrii n registrul inut de instanele judectoreti competente, n cazul
entitilor care au aceast obligaie (asociaii, fundaii etc.);
- de la data ncheierii sau punerii n aplicare a contractelor de asociere, n cazul asocierilor care
nu conduc la apariia unei noi persoane juridice.
n cazul divizrilor sau fuziunilor care au ca efect juridic ncetarea existenei persoanelor
juridice prin dizolvare fr lichidare, perioada impozabil se ncheie:
- la data nregistrrii n registrul comerului/registrul inut de instanele judectoreti competente
a noii societi sau a ultimei dintre ele, n cazul constituirii uneia sau mai multor societi noi;
- la data nregistrrii hotrrii ultimei adunri generale care a aprobat operaiunea sau de la alt
dat stabilit prin acordul prilor, atunci cnd se stipuleaz c operaiunea va avea efect la o
alt dat;
- la data nmatriculrii persoanei juridice nfiinate potrivit legislaiei europene, n cazul n care
prin fuziune se constituie astfel de persoane juridice.
n cazul unei dizolvri ce presupune lichidarea contribuabilului, perioada impozabil nceteaz
la data depunerii situaiilor financiare la registrul unde acesta a fost nregistrat la nfiinare (registrul
comerului sau registrul inut de instanele judectoreti competente).

Modificarea anului fiscal

ncepnd cu 1 ianuarie 2014, unii contribuabili pot opta ca anul lor fiscal s fie diferit de anul
calendaristic. n MOf nr 10 din 8 ianuarie 2014 a fost publicat OPANAF nr 3854/2013 prin care s-a
introdus Formularul 014 Notificare privind modificarea anului fiscal.
Astfel, se asigur corelarea legii fiscale cu cea contabil.

Care sunt categoriile de contribuabili care i pot modifica anul financiar?

Reglementrile contabile permit ca urmtoarele categorii de entiti s opteze pentru
un exerciiu financiar diferit de anul calendaristic:
sucursalele care aparin unei persoane juridice cu sediul n strintate, dac exerciiul financiar
pentru persoana juridic de care aparin difer de anul calendaristic; i
filialele consolidate ale unei societi-mam cu sediul n strintate, dac exerciiul financiar al
societii-mam difer de anul calendaristic.

Cine nu poate opta pentru un an financiar diferit de anul calendaristic?

Nu pot opta pentru un exerciiu financiar diferit de anul calendaristic, chiar dac exerciiul
financiar al societii-mam este diferit, urmtoarele categorii de entiti:
instituiile de credit;
societile de asigurare; i
entitile autorizate de Comisia Naional a Valorilor Mobiliare.
21

Anul fiscal poate fi diferit de anul calendaristic?

DA. Pn la 1 ianuarie 2014, Codul fiscal prevedea faptul c anul fiscal este anul calendaristic
pentru toi contribuabilii. ns, ncepnd cu 1 ianuarie 2014, entitile care au optat pentru un exerciiu
financiar diferit de anul calendaristic pot opta ca anul fiscal s corespund exerciiului financiar.
Astfel, se evit o dubl eviden pentru aceste societi.
Pentru modificarea anului fiscal, entitile trebuie s depun la organul fiscal Formularul 014
Notificare privind modificarea anului fiscal, cu cel puin 30 de zile calendaristice nainte de nceputul
anului fiscal modificat.

Cum se procedeaz n primul an n care se exercit opiunea?

Primul an fiscal modificat include i perioada anterioar din anul calendaristic cuprins ntre 1
ianuarie i ziua anterioar primei zi a anului fiscal modificat, acesta reprezentnd un singur an fiscal.
Aceste entiti au obligaia s depun Declaraia anual de impozit pe profit i s plteasc
impozitul pe profit aferent anului fiscal respectiv, pn la data de 25 a celei de-a treia luni inclusiv, de
la nchiderea anului fiscal modificat.

EXEMPLU:
ncepnd cu anul 2014, sucursala unei entiti din SUA dorete s i modifice anul fiscal, astfel
nct acesta s corespund cu cel al societii-mam. n acest sens, sucursala face toate demersurile
pentru ca anul fiscal s fie 1 octombrie 30 septembrie.
Entitatea din Romnia trebuie s depun la organul fiscal pn n data de 31 august 2014
Formularul 014. Primul an fiscal al acestei sucursale va fi 1 ianuarie 2014 30 septembrie 2015,
deoarece lunile din anul 2014, anterioare anului fiscal ales, vor fi incluse n primul an fiscal.
Sucursala va depune Declaraia 101 i va achita diferenele rezultate pn la data de 25
decembrie 2015.
-------------------------------

Declararea i plata impozitului pe profit

Pentru primul an fiscal modificat, aceste entiti trebuie s acorde atenie momentului din care
anul fiscal se modific. Astfel, dac anul fiscal modificat ncepe n a doua lun a trimestrului
calendaristic, prima lun a trimestrului calendaristic respectiv va constitui un trimestru, pentru care
contribuabilul are obligaia declarrii i plii impozitului pe profit, pn la data de 25 inclusiv a primei
luni urmtoare ncheierii trimestrului calendaristic respectiv.

EXEMPLU:
Pentru o societate din Suedia, anul fiscal ncepe la 1 mai i se ncheie la 30 aprilie. n anul 2014,
sucursala entitii din Suedia i modific anul fiscal, pentru ca acesta s corespund cu cel al societii-
mam.
Entitatea din Romnia trebuie s depun la organul fiscal Formularul 014, pn n data de 31
martie 2014, iar primul an fiscal al acestei sucursale va fi 1 ianuarie 2014 30 aprilie 2015.
Luna aprilie 2014 va constitui un trimestru separat, iar societatea va depune Declaraia 100 cu
impozitul pe profit pn la 25 iulie 2014.
Ulterior, societatea va declara impozitul pe profit corespunztor trimestrelor componente anului
fiscal modificat, dupa cum urmeaz:
Trimestrul I 1 mai 2014 31 iulie 2014;
Trimestrul II 1 august 2014 31 octombrie 2014;
Trimestrul III 1 noiembrie 2014 31 ianuarie 2015;
Trimestrul IV 1 februarie 2015 30 aprilie 2015 (nu depune Declaraia 100).
Sucursala va depune Declaraia 101 i va achita diferenele rezultate pn la data de 25 iulie
2015.
-------------------------------

22
Dac anul fiscal modificat ncepe n a treia lun a trimestrului calendaristic, primele dou luni
ale trimestrului calendaristic respectiv vor constitui un trimestru, pentru care contribuabilul are
obligaia declarrii i plii impozitului pe profit, pn la data de 25 inclusiv a primei luni urmtoare
ncheierii trimestrului calendaristic respectiv.

EXEMPLU:
Pentru o societate din Suedia, anul fiscal ncepe la 1 septembrie i se ncheie la 31 august. n
anul 2014, sucursala entitii din Suedia i modific anul fiscal, pentru ca acesta s corespund cu cel
al societii-mam.
Entitatea din Romnia trebuie s depun la organul fiscal Formularul 014, pn n data de 31
iulie 2014, iar primul an fiscal al acestei sucursale va fi 1 ianuarie 2014 31 august 2015.
Lunile iulie i august 2014 vor constitui un trimestru separat, iar societatea va depune
Declaraia 100 cu impozitul pe profit pn la 25 octombrie 2014.
Ulterior, societatea va declara impozitul pe profit corespunztor trimestrelor componente anului
fiscal modificat, dupa cum urmeaz:
Trimestrul I 1 septembrie 2014 30 noiembrie 2014;
Trimestrul II 1 decembrie 2014 28 februarie 2015;
Trimestrul III 1 martie 2015 31 mai 2015;
Trimestrul IV 1 iunie 2015 31 august 2014 (nu depune Declaraia 100).
Sucursala va depune Declaraia 101 i va achita diferenele rezultate pn la data de 25
noiembrie 2015.
-------------------------------

Aceste prevederi trebuie aplicate i n cazul n care anul fiscal modificat ncepe n a doua,
respectiv n a treia lun a trimestrului IV al anului calendaristic.

Declararea i plata impozitului pe profit pentru pli anticipate

Pentru primul an fiscal modificat, entitile continu efectuarea plilor anticipate la nivelul
celor stabilite nainte de modificare.
n cazul n care anul fiscal modificat ncepe n a doua lun a trimestrului calendaristic, prima
lun a trimestrului calendaristic respectiv va constitui un trimestru pentru care contribuabilul are
obligaia declarrii i efecturii plilor anticipate, n sum de 1/12 din impozitul pe profit datorat
pentru anul precedent, pn la data de 25 inclusiv a primei luni urmtoare ncheierii trimestrului
calendaristic respectiv.
n situaia n care anul fiscal modificat ncepe n a treia lun a trimestrului calendaristic, primele
dou luni ale trimestrului calendaristic respectiv vor constitui un trimestru pentru care contribuabilul
are obligaia declarrii i efecturii plilor anticipate, n sum de 2/12 din impozitul pe profit datorat
pentru anul precedent, pn la data de 25 inclusiv a primei luni urmtoare ncheierii trimestrul ui
calendaristic respectiv.

23
Impozitarea activitatii prin intermediul impozitului pe profit se realizeaza in principal prin trei
sisteme, si anume:
a. sistemul de baza prin care cota de impozit pe profit se aplica asupra profitului impozabil
determinat de contribuabili;
b. sistemul conditionat alternativ care vizeaza un calcul dublu al impozitului pe profit, din acest
calcul alegandu-se valoarea cea mai mare; in aceasta categorie se incadreaza anumite entitati
economice, cum ar fi cazionourile, barurile de noapte, pariuri sportive, etc;
c. impozitarea activitatii economice a organizatiilor nonprofit.
Determinarea bazei de impozitare se intemeiaza in baza principiului conectarii cheltuielilor la
venituri. Acest principiu impune ca o cheltuiala sa fie recunoscuta in contabilitate daca prin consumul
de resurse ale entitii vor fi generate venituri cel putin egale cu valoarea consumului de resurse. Daca
prin activitatile economice nu sunt generate venituri, in conditiile in care s-au avansat resurse
(cheltuieli), valoarea acestora nu este recunoscuta in calculul profitului impozabil (baza de impozitare
pentru impozitul pe profit).
Pentru determinarea bazei impozabile a impozitului pe profit se mai tine seama de principiul
evitarii dublei impuneri, conform caruia un venit realizat de catre o entitate economica trebuie
impozitat o singura data. Daca o entitate realizeaza venituri care au fost impozitate la sursa,
contabilizarea lor de catre intreprindere se va realiza in categoria celor neimpozabile in procesul de
calcul al impozitului pe profit.
Baza de impozitare a impozitului pe profit este realizata din doua elemente de baza: veniturile i
cheltuielile. Diferenta dintre acestea ofera indicatorul numit rezultatul contabil sau profitul brut, daca
veniturile sunt mai mari decat cheltuielile. Pentru obtinerea bazei de impozitare a profitului aceste
elemente sunt clasificate la randul lor in mai multe subcategorii.
Cheltuielile sunt clasificate astfel:
deductibile,
partial deductibile; si
nedeductibile.
Veniturile sunt clasificate la randul lor astfel:
venituri impozabile; si
venituri neimpozabile.
Pentru un an fiscal, profitul impozabil se determin ca diferen ntre veniturile realizate din
orice surs i cheltuielile suportate n scopul obinerii de venituri, din care sunt eliminate veniturile
neimpozabile i la care se adaug cheltuielile nedeductibile.

Profit impozabil = (Venituri totale Venituri neimpozabile) (Cheltuieli totale Cheltuieli
nedeductibile)

Pentru a determina profitul impozabil, contribuabilii nregistrai ca pltitori de impozit pe profit
sunt obligai s ntocmeasc un Registru de eviden fiscal, ntr-un singur exemplar, compus din cel
puin 100 de file, inut n form scris sau electronic. Completarea informaiilor se face n ordine
cronologic, iar datele nregistrate trebuie s corespund cu operaiunile fiscale i cu datele din
declaraiile de impunere.
Registrul de eviden fiscal trebuie s fie completat n toate situaiile n care informaiile
cuprinse n declaraia fiscal sunt obinute n urma prelucrrilor datelor furnizate de nregistrrile
contabile. Registrul se va completa n funcie de specificul activitii i de necesitile proprii ale
fiecrui contribuabil. Pot aprea diferene n ceea ce privete calculul dobnzilor i al diferenelor de
curs valutar deductibile fiscal, amortizarea fiscal, reducerile i scutirile de impozit pe profit, evidena
fiscal a vnzrilor cu plata n rate etc.

Organizaiile nonprofit
Organizatiile nonprofit desfasoara doua tipuri de activitati:
o activitati neimpozabile, desfasurate pentru realizarea obiectului de activitate;
o activitati impozabile, care sunt de natura economica.
Organizaiile nonprofit, organizaiile sindicale i organizaiile patronale sunt scutite de la plata
impozitului pe profit pentru o serie de venituri. Dintre ele menionm:
24
o cotizaiile i taxele de nscriere ale membrilor;
o contribuiile bneti sau n natur ale membrilor i simpatizanilor;
o donaiile i banii sau bunurile primite prin sponsorizare;
o resursele obinute din finanri nerambursabile sau din fonduri publice;
o sumele primite din impozitul pe venit datorat de persoanele fizice;
o veniturile realizate din aciuni ocazionale precum: evenimente de strngere de fonduri cu
tax de participare, serbri, tombole, conferine, utilizate n scop social sau profesional,
potrivit statutului acestora; etc.
Organizaiile nonprofit, cele sindicale i cele patronale sunt scutite de la plata impozitului pe
profit i pentru veniturile din activiti economice realizate pn la nivelul echivalentului n lei a 15.000
euro, ntr-un an fiscal, dar nu mai mult de 10% din veniturile totale scutite de la plata impozitului pe
profit.
Acestea datoreaz impozit pe profit pentru partea din profitul impozabil ce corespunde
veniturilor, altele dect cele scutite. n categoria veniturilor impozabile sunt incluse i veniturile obinute
de organizaiile nonprofit din transferul sportivilor.

Exemplu:
Cunoatem urmtoarele informaii aferente unei fundaii pentru ocrotirea familiei i copiilor:
- venituri totale obinute 100.000 lei;
- cotizaiile membrilor 10.000 lei;
- donaii primite de la teri 20.000 lei;
- sume primite reprezentnd cota de 2% aplicat impozitului pe venit datorat de persoanele fizice
10.000 lei;
- cheltuieli totale 40.000 lei, din care 60% sunt considerate a fi aferente veniturilor economice.
Cursul valutar mediu aferent anului 2011 pentru un euro este de 4,4 lei. Vom considera c toate
cheltuielile aferente veniturilor impozabile sunt integral deductibile.
Care este nivelul impozitului pe profit suportat de aceast fundaie i care este termenul de
plat al acestuia?

Exemplu:
O organizaie non-profit realizeaz urmtoarele venituri n anul 2011:
- venituri din cotizaiile membrilor: 5.000 lei;
- venituri din donaii i sponsorizri: 15.000 lei;
- venituri din finanri nerambursabile de la UE: 30.000 lei;
- venituri din activiti comerciale: 10.000 lei.
Corespunztor acestor venituri ea suport urmtoarele cheltuieli:
- cheltuieli aferente activitii non-profit: 48.000 lei;
- cheltuieli aferente activitii comerciale: 7.000 lei.
Determinai impozitul pe profit datorat pentru activitile desfurate n cursul anului 2011,
cursul de schimb mediu fiind de 4,4 lei/euro.

Exemplu:
Sa se determine impozitul pe profit datorat de o organizatie non-profit pentru anul 2011, daca se
cunosc urmatoarele date despre venituri si cheltuieli:
venituri din serbari, conferinte, tombole 24.000 lei;
venituri din cotizatii 3.000 lei;
donatii n bani si bunuri primite prin sponsorizare 9.000 lei;
venituri obtinute din reclama si publicitate 25.000 lei;
venituri din activitati economice 7.000 lei;
cheltuielile totale aferente anului 2011 sunt n suma de 5.000 lei, din care cheltuielile efectuate
pentru realizarea de venituri din activitati economice sunt n suma de 2.000 lei.
Cursul de schimb mediu anual este 1 euro = 4,2 lei.

25
Activiti de natura barurilor de noapte etc.
Contribuabilii care desfoar activiti de natura barurilor de noapte, cluburilor de noapte,
discotecilor, cazinourilor sau pariurilor sportive, inclusiv persoanele juridice care realizeaz aceste
venituri n baza unui contract de asociere, i n cazul crora impozitul pe profit datorat pentru activitile
prevzute n acest articol este mai mic dect 5% din veniturile respective sunt obligai la plata unui
impozit de 5% aplicat acestor venituri nregistrate.

Exemplu:
O societate care desfasoara activitati de natura barurilor de noapte, cluburilor de noapte,
discotecilor, cazinourilor sau pariurilor sportive a inregistrat, la data de 31 decembrie 2013, urmatorii
indicatori economico-financiari:
Venituri totale si impozabile 10.000 lei
Cheltuieli totale si deductibile fiscal 6.000 lei
Sa se calculeze impozitul pe profit aferent exercitiului anului 2013.

Exemplu:
O societate comercial pltitoare de impozit pe profit realizeaz n perioada ianuarie-martie
venituri totale n sum de 124.000 lei, din care 64.000 lei sunt venituri realizate din activitatea unui
bar de noapte. Cheltuielile totale efectuate n scopul realizrii veniturilor sunt n sum de 82.000 lei, din
care 31.000 lei au rezultat din activitatea de bar de noapte.
Determinai impozitul pe profit de plat.

Venituri neimpozabile
La determinarea profitului impozabil, nu sunt impozitate urmtoarele venituri:
- dividendele primite de la o persoan juridic romn sau de la o persoan juridic strin
pltitoare de impozit pe profit sau a unui impozit similar impozitului pe profit, situat ntr-un
stat care nu este stat membru al Uniunii Europene cu care Romnia are ncheiat o convenie de
evitare a dublei impuneri dac persoana juridic romn care primete dividendele deine, la
persoana juridic romn sau la persoana juridic strin, la data nregistrrii acestora, pe o
perioad nentrerupt de 1 an, minimum 10% din capitalul social al persoanei juridice care
distribuie dividende;
- veniturile din vnzarea/cesionarea titlurilor de participare deinute la o persoan juridic
romn sau la o persoan juridic strin situat ntr-un stat cu care Romnia are ncheiat o
convenie de evitare a dublei impuneri, dac la data vnzrii/cesionrii inclusiv contribuabilul
deine pe o perioad nentrerupt de 1 an minimum 10% din capitalul social al persoanei
juridice la care are titlurile de participare; Atenie! Nu intr sub incidena acestor
prevederi veniturile din vnzarea/cesionarea titlurilor de participare deinute la o persoan
juridic romn de o persoan juridic rezident ntr-un stat cu care Romnia nu are ncheiat
convenie de evitare a dublei impuneri
- diferenele favorabile de valoare a titlurilor de participare, nregistrate ca urmare a ncorporrii
rezervelor, beneficiilor sau primelor de emisiune la persoanele juridice la care se dein titluri de
participare. Acestea sunt impozabile la data cesionrii, transmiterii cu titlu gratuit, retragerii
capitalului social sau lichidrii persoanei juridice la care se dein titlurile de participare;
- veniturile din anularea cheltuielilor care au fost considerate nedeductibile;
- veniturile din reducerea sau anularea provizioanelor considerate nedeductibile;
- veniturile din recuperarea cheltuielilor nedeductibile;
- veniturile din restituirea sau anularea unor dobnzi i/sau penaliti de ntrziere pentru care nu
s-a acordat deducere; etc

Pentru dividendele primite de la o astfel de persoan juridic strin, persoana juridic romn
care primete dividendele trebuie s dein:
a) certificatul de atestare a rezidenei fiscale a persoanei juridice strine, emis de autoritatea
competent din statul ter al crui rezident fiscal este;
b) declaraia pe propria rspundere a persoanei juridice strine din care s rezulte c aceasta este
26
pltitoare de impozit pe profit sau a unui impozit similar impozitului pe profit n statul ter
respectiv;
c) documente prin care s fac dovada ndeplinirii condiiei de deinere, pe o perioad
nentrerupt de 1 an, a minimum 10% din capitalul social al persoanei juridice care distribuie
dividende.

n situaia n care, la data nregistrrii dividendului de ctre societatea-mam, persoan juridic
romn, respectiv de ctre sediul permanent al unei societi-mam, persoan juridic strin dintr-un
stat membru, condiia referitoare la perioada minim de deinere de 1 an nu este ndeplinit, venitul
din dividende este supus impunerii. Ulterior, n anul fiscal n care condiia este ndeplinit,
contribuabilul urmeaz s beneficieze de recalcularea impozitului pe profit al anului n care venitul a
fost impus. n acest sens, contribuabilul trebuie s depun declaraia rectificativ privind impozitul pe
profit.

Exemplu:
Societatea comercial InfoManag a obinut n primul trimestru al anului 2014 venituri totale
de 200.000 lei, din care:
a) venituri din dividende primite de la o persoan juridic romn 15.000 lei (detine 30% din
capital pe o perioada de 4 ani);
b) venituri din anularea unui provizion pentru garanii constituit n exerciiul financiar precedent
20.000 lei (la constituirea provizionului, cheltuiala a fost considerat nedeductibil);
c) venituri din anularea unei deprecieri a creanelor fa de un client n sum de 7.000 lei (la
constituirea ajustrii pentru depreciere, cheltuiala a fost considerat deductibil);
d) n urma unei sentine judectoreti definitive, penaliti de ntrziere datorate statului la
nivelul sumei de 5.500 lei au fost anulate.
Care este nivelul veniturilor impozabile?

Clasificarea cheltuielilor
In continuare, voi prezenta o serie de cheltuieli deductibile (efectuate n scopul obinerii de
venituri):
a) cheltuielile generate de taxa pe valoarea adugat ca urmare a aplicrii proratei, n
conformitate cu prevederile titlului VI "Taxa pe valoarea adugat" din Codul fiscal,
precum i n alte situaii cnd taxa pe valoarea adugat este nregistrat pe cheltuieli, n
situaia n care taxa pe valoarea adugat este aferent unor bunuri sau servicii achiziionate
n scopul realizrii de venituri impozabile;
b) dobnzile i daunele-interese, stabilite n cadrul contractelor economice ncheiate cu
persoane rezidente/nerezidente, pe msura nregistrrii lor;
c) pierderile tehnologice care sunt cuprinse n norma de consum proprie necesar pentru
fabricarea unui produs sau prestarea unui serviciu;
d) cheltuielile efectuate pentru transportul salariailor la i de la locul de munc;
e) cheltuielile de reclam i publicitate efectuate n scopul popularizrii firmei, produselor sau
serviciilor, n baza unui contract scris, precum i costurile asociate producerii materialelor
necesare pentru difuzarea mesajelor publicitare. Se includ n categoria cheltuielilor de
reclam i publicitate i bunurile care se acord n cadrul unor campanii publicitare ca
mostre, pentru ncercarea produselor i demonstraii la punctele de vnzare, precum i alte
bunuri i servicii acordate cu scopul stimulrii vnzrilor;
f) cheltuielile pentru marketing, studiul pieei, promovarea pe pieele existente sau noi,
participarea la trguri i expoziii, la misiuni de afaceri, editarea de materiale informative
proprii;
g) cheltuielile de transport i de cazare n ar i n strintate, efectuate pentru salariai i
administratori, precum i pentru alte persoane fizice asimilate acestora. Calitatea de
administrator rezult din actul constitutiv al contribuabilului sau contractul de
administrare/mandat. Persoanele fizice asimilate salariailor cuprind i directorii care i
desfoar activitatea n baza contractului de mandat si persoanele fizice rezidente i/sau
27
nerezidente detaate, n situaia n care contribuabilul suport drepturile legale cuvenite
acestora;
h) taxele de nscriere, cotizaiile i contribuiile obligatorii, reglementate de actele normative
n vigoare, precum i contribuiile pentru fondul destinat negocierii contractului colectiv de
munc.

In continuare se regsesc informatii referitoare la o serie de cheltuieli deductibile limitat.

A. Tratamentul fiscal al cheltuielilor de protocol
Conform definiiei din Codul fiscal, cheltuielile de protocol sunt cheltuieli ocazionate de
acordarea unor cadouri, trataii i mese partenerilor de afaceri, efectuate n scopul afacerii.

a. Din punct de vedere al impozitului pe profit :
Cheltuielile de protocol sunt deductibile n limita unei cote de 2% aplicat asupra diferenei
rezultate dintre totalul veniturilor impozabile i totalul cheltuielilor aferente veniturilor impozabile,
altele dect cheltuielile de protocol i cheltuielile cu impozitul pe profit;
Baza de calcul la care se aplic cota de 2% o reprezint diferena dintre totalul veniturilor i
cheltuielile nregistrate conform reglementrilor contabile, la care se efectueaz ajustrile fiscale.
Astfel, din cheltuielile totale se scad cheltuielile cu impozitul pe profit curent i amnat, cheltuielile de
protocol, cheltuielile aferente veniturilor neimpozabile, iar din totalul veniturilor se scad veniturile
neimpozabile. n cadrul cheltuielilor de protocol, la calculul profitului impozabil, se includ i
cheltuielile nregistrate cu TVA colectat pentru cadourile oferite de contribuabil, cu valoare egal sau
mai mare de 100 lei.

Exemplu:
La o societate comercial, s-au nregistrat urmtorii indicatori economico-financiari:
Total venituri impozabile 10.000 lei
Total cheltuieli 7.000 lei, din care:
- cheltuieli de protocol 200 lei
- cheltuieli cu amenzile datorate statului 400 lei;
- cheltuieli cu impozitul pe profit 340 lei
S se calculeze cheltuielile de protocol deductibile, tiind c societatea este pltitoare de impozit pe
profit i nepltitoare de TVA. Determinai impozitul pe profit aferent anului respectiv.

b. Din punct de vedere al TVA
i. Pn la 1 ianuarie 2013
Codul fiscal preciza la art 128, alin (8):
Nu constituie livrare de bunuri:
e) acordarea de bunuri de mic valoare, n mod gratuit, n cadrul aciunilor de sponsorizare,
de mecenat, de protocol/reprezentare.

Bunurile acordate gratuit n cadrul aciunilor de protocol nu sunt considerate livrri de bunuri
dac valoarea total a bunurilor acordate gratuit n cursul unui an calendaristic este sub plafonul n
care aceste cheltuieli sunt deductibile la calculul impozitului pe profit.
Depirea plafonului constituie livrare de bunuri cu plat i se colecteaz TVA, dac s-a
exercitat dreptul de deducere a taxei aferente achiziiilor care depesc plafonul. Taxa colectat
aferent depirii se calculeaz i se include n decontul ntocmit pentru perioada fiscal n care
persoana impozabil a depus sau trebuie s depun situaiile financiare anuale sau, dup caz,
declaraiile privind veniturile realizate, respectiv n anul urmtor celui n care au fost efectuate
cheltuielile.

II. Dup 1 ianuarie 2013
Bunurile de mic valoare acordate gratuit n cadrul aciunilor de protocol NU sunt considerate
livrri de bunuri dac valoarea fiecrui cadou oferit este mai mic sau egal cu plafonul de 100 lei.
Cadoul cuprinde unul sau mai multe bunuri oferite gratuit.
28
n situaia n care persoana impozabil a oferit i cadouri care depesc individual plafonul de
100 lei, nsumeaz valoarea depirilor de plafon aferente unei perioade fiscale, care constituie livrare
de bunuri cu plat i colecteaz taxa, dac s-a exercitat dreptul de deducere a taxei aferente achiziiei
bunurilor respective.
Se consider c livrarea de bunuri are loc n ultima zi lucrtoare a perioadei fiscale n care au
fost acordate bunurile gratuit i a fost depit plafonul. Baza impozabil, respectiv valoarea depirilor
de plafon, i taxa colectat aferent se nscriu n autofactura prevzut la art. 155 alin. (7) din Codul
fiscal care se include n decontul ntocmit pentru perioada fiscal n care persoana impozabil a acordat
bunurile gratuit n cadrul aciunilor de protocol i a depit plafonul.
Opinie! Pentru facturile primite de la furnizori, aferente achizitiilor de bunuri (apa, cafea, suc,
zahar, etc.) destinate servirii in cadrul sedintelor de protocol legate de derularea afacerilor se poate
exercita, integral, suma TVA deductibila facturata de catre furnizor, fara ca acest drept sa fie limitat
similar tratamentului fiscal aplicat pentru cheltuielile aferente inregistrate.
Pentru exercitarea acestui drept de deducere a sumei TVA trebuie sa justificati acordarea
tratatiilor respective numai in scopul afacerii. Astfel, depasirea limitei de 2% a cheltuielilor de protocol
nu trebuie urmata de colectarea sumei TVA prin emiterea unei autofacturi la inchiderea anului fiscal
2013 asa cum s-a procedat in anii anteriori.
Totusi, retineti faptul ca nu se exercita dreptul de deducere a TVA pentru achizitia de tutun si
bauturi alcoolice destinate tratatiilor oferite partenerilor de afaceri, chiar daca acestea se desfasoara in
scopul afacerii.

Protocol servicii (mese la restaurant cu diveri parteneri) - TVA este deductibil dac aciunile
de protocol sunt realizate n scopuri legate de activitatea economic a societii. Dac putem demonstra
c o mas la un restaurant a fost necesar n scopul afacerii atunci TVA este deductibil. n acest sens,
putem justifica scopul ntlnirilor cu o serie de documente (note de negociere, rapoarte, contracte
ncheiate etc.). Dac nu putem demonstra o astfel de legatur, atunci trebuie s colectm TVA prin
emiterea de autofactur.

ART. 129 Prestarea de servicii
(5) Nu constituie prestare de servicii efectuat cu plat operaiuni precum:
a) utilizarea bunurilor care fac parte din activele folosite n cadrul activitii economice a persoanei
impozabile sau prestarea de servicii n mod gratuit, n cadrul aciunilor de sponsorizare, mecenat sau
protocol;
Norme la Codul fiscal:
Nu constituie prestare de servicii efectuat cu plat utilizarea bunurilor care fac parte din
activele folosite n cadrul activitii economice a persoanei impozabile sau prestarea de servicii n mod
gratuit n cadrul aciunilor de protocol n msura n care aciunile de protocol sunt realizate n scopuri
legate de activitatea economic a persoanei impozabile, nefiind aplicabil plafonul de 100 lei.

Suma deductibil aferent serviciilor prestate gratuit prin oferirea unei mese la restaurant nu
poate fi dedus n situaia n care nu se poate justifica faptul c aceste cheltuieli sunt efectuate n
legatur direct cu activitatea firmei care le-a nregistrat n evidena contabil. Pentru a justifica
efectuarea unor cheltuieli de protocol cu partenerii de afaceri, este recomandabil ca responsabilul cu
organizarea acestei aciuni s ntocmeasc un referat prin care motiveaz necesitatea acestei aciuni,
ns fr a nominaliza persoanele participante. n acest caz, este recomandabil s se menioneze doar
scopul aciunii, de exemplu:
- discuii privind mbuntirea modului de derulare a contractelor deja existente;
- purtarea tratativelor pentru continuarea derulrii contractului ncheiat pentru o anumit perioad
de timp;
- extinderea afacerii pe noi piee de desfacere a produselor;
- meninerea relaiilor comerciale.
Referatul respectiv ar trebui supus aprobrii conducerii societii pentru efectuarea cheltuielilor
respective, confirmnd astfel c aciunea de protocol se desfoar n scopul susinerii activitii
economice. La aceste documente putei anexa copii de pe corespondena purtat cu
partenerii/potenialii parteneri prin e-mail, cereri de comand, invitaii, diverse corespondene privind
unele negocieri, oferte, contracte ncheiate etc.
29

Pentru bunurile/serviciile acordate gratuit n cadrul aciunilor de protocol n cursul anului 2012
se aplic prevederile legale n vigoare n anul 2012, inclusiv n ceea ce privete modul de determinare a
depirii plafonului i a perioadei fiscale n care se colecteaz TVA aferente acestei depiri.

Astfel, conform noilor prevederi, ncepnd cu 01 ianuarie 2013, exist dou abordri diferite din
punct de vedere fiscal, care genereaz i nregistrri contabile diferite:
- TVA aferent cheltuielilor de protocol - analizat prin prisma plafonului de 100 lei, nemaifiind
necesar analiza depirii cheltuielilor de protocol peste procentul de 2% din profit pentru care
s-ar fi colectat TVA;
- cheltuiala cu protocolul pentru calculul impozitului pe profit - plafonul maxim de 2% din profit
rmne nemodificat, cu deosebirea c n cheltuiala cu protocolul se va nregistra i cheltuiala cu
TVA devenit nedeductibil (colectat) peste cei 100 lei.
De exemplu, dac o societate nregistreaz pierdere, poate s deduc TVA aferent cadourilor n
limita plafonului de 100 lei, ns nu poate s deduc cheltuiala cu protocolul n plafonul de 2% din
profit, din moment ce are pierdere. Nu mai exist legtur ntre deducerea TVA i limita de 2% din
profit, analiza TVA fcndu-se exclusiv fa de plafonul de 100 lei, independent de analiza cheltuielii
deductibile / nedeductibile cu protocolul.

Exemplu:
Entitatea Leader a nregistrat n trimestrul I din 2013 venituri totale de 100.000 lei i cheltuieli
n sum de 95.000 lei. Aceasta a acordat unui grup de 10 clieni cadouri a cror valoare individual este
de 80 lei. Astfel, cheltuielile de protocol au fost de 800 lei.
Prezentai tratamentul fiscal aferent cheltuielilor de protocol.
Din punct de vedere al TVA, avnd n vedere c valoarea fiecrui cadou este inferioar
plafonului de 100 lei, entitatea nu trebuie s colecteze TVA.
La calculul impozitului pe profit, baza de calcul pentru deductibilitatea cheltuielilor de protocol
este de 5.800 lei (100.000 lei 95.000 lei + 800 lei). Astfel, cheltuielile de protocol sunt deductibile n
limita a 116 lei (5.800 lei x 2%). Pentru partea nedeductibil a cheltuielii de protocol nu se mai
analizeaz nimic n ceea ce privete TVA, ntruct TVA se deduce n limita celor 100 lei, fr s mai
existe vreo legtur ntre cheltuiala cu protocolul nedeductibil i TVA.

Exemplu:
Entitatea Leader a nregistrat n trimestrul I din 2013 venituri totale de 100.000 lei i cheltuieli
n sum de 90.000 lei. Aceasta a acordat unui grup de 10 clieni cadouri a cror valoare individual este
de 150 lei. Astfel, cheltuielile de protocol au fost de 1.500 lei.
Prezentai tratamentul fiscal aferent cheltuielilor de protocol.
Din punct de vedere al TVA, avnd n vedere c valoarea fiecrui cadou depete plafonul de
100 lei, entitatea trebuie s colecteze TVA pentru diferena de 500 lei, dac a dedus TVA pentru
ntreaga sum.

120 lei 635
Cheltuieli cu alte
impozite, taxe...
Sau
623
Cheltuieli de protocol,
reclam i publicitate
= 4427
TVA colectat
120 lei

La calculul impozitului pe profit, n cheltuiala de protocol se include i partea de TVA devenit
nedeductibil. Baza de calcul pentru deductibilitatea cheltuielilor de protocol este de 11.500 lei
(100.000 lei 90.000 lei + 1.500 lei). Astfel, cheltuielile de protocol sunt deductibile n limita a 230 lei
(11.500 lei x 2%).
Rezultatul fiscal va fi de 11.270 lei (11.500 lei 230 lei), iar impozitul pe profit va fi de 1.803
lei (11.270 lei x 16%).
30

B. Tratamentul fiscal al cheltuielilor de sponsorizare
Conform Legii sponsorizarii nr 32/1994, cu toate modificrile i completrile ulterioare:
Sponsorizarea este actul juridic prin care 2 persoane convin cu privire la transferul dreptului de
proprietate asupra unor bunuri materiale sau mijloace financiare pentru sustinerea unor activitati fara
scop lucrativ desfasurate de catre una dintre parti, denumita beneficiarul sponsorizarii. Contractul de
sponsorizare se incheie in forma scrisa, cu specificarea obiectului, valorii si duratei sponsorizarii,
precum si a drepturilor si obligatiilor partilor.
Mecenatul este un act de liberalitate prin care o persoana fizica sau juridica, numita mecena,
transfera, fara obligatie de contrapartida directa sau indirecta, dreptul sau de proprietate asupra unor
bunuri materiale sau mijloace financiare catre o persoana fizica, ca activitate filantropica cu caracter
umanitar, pentru desfasurarea unor activitati in domeniile: cultural, artistic, medico-sanitar sau
stiintific. Actul de mecenat se incheie in forma autentica in care se vor specifica obiectul, durata si
valoarea acestuia.
Facilitatile prevazute in prezenta lege nu se acorda in cazul:
sponsorizarii reciproce intre persoane fizice sau juridice;
sponsorizarii efectuate de catre rude ori afini pana la gradul al patrulea inclusiv;
sponsorizarii unei persoane juridice fara scop lucrativ de catre o alta persoana juridica
care conduce sau controleaza direct persoana juridica sponsorizata.

a. Din punct de vedere al impozitului pe profit :

Cheltuielile de sponsorizare i/sau mecenat i cheltuielile privind bursele private NU sunt
deductibile. Contribuabilii care efectueaz sponsorizri i/sau acte de mecenat, potrivit prevederilor
legii privind sponsorizarea i ale legii bibliotecilor, precum i cei cei care acord burse private scad din
impozitul pe profit datorat sumele aferente n limita minim precizat mai jos:
- 3
0
/
00
din cifra de afaceri;
- 20% din impozitul pe profit datorat.
Cifra de afaceri la care se face referire mai sus reprezint cifra de afaceri contabil, copus din
grupa 70 din Planul de conturi, la care se adauga contul 7411 Subvenii aferente cifrei de afaceri.
n aceste limite se ncadreaz i cheltuielile de sponsorizare a bibliotecilor de drept public, n
scopul construciei de localuri, al dotrilor, achiziiilor de echipamente IT i de documente specifice,
finanrii programelor de formare continu a bibliotecarilor, schimburilor de specialiti, a burselor de
specializare, a participrii la congrese internaionale.

Exemplu:
Societatea BildTerra a ncheiat la data de 17 martie 2014 un contract de sponsorizare conform
legii privind sponsorizarea, la nivelul sumei de 20.000 lei.
La calculul profitului impozabil pentru primul trimestru al anului 2014, se cunosc
urmtoarele informaii preluate din contabilitatea contribuabilului:
Elemente Suma
Venituri din vnzarea produselor finite 400.000 lei
Venituri din chirii 50.000 lei
Total cifr de afaceri 450.000 lei
Cheltuieli cu materiile prime 220.000 lei
Cheltuieli cu materialele consumabile 30.000 lei
Cheltuieli cu personalul 70.000 lei
Alte cheltuieli de exploatare, din care: 50.000 lei
- sponsorizare 20.000 lei
Total cheltuieli 370.000 lei

Profitul impozabil pentru primul trimestru al anului 2014 se determin astfel:
Algoritmul de calcul Suma
Profitul impozabil (450.000 lei 370.000 lei + 20.000 lei) 100.000 lei
31
Impozit pe profit nainte de deducerea cheltuielii cu sponsorizarea
(100.000 lei x 16%)

16.000 lei
3
0
/
00
din cifra de afaceri (450.000 lei x 3
0
/
00
); 1.350 lei
20% din impozitul pe profit nainte de deducerea cheltuielilor cu sponsorizarea
(16.000 lei x 20%)

3.200 lei
Suma care se deduce din impozitul pe profit pentru sponsorizare 1.350 lei
Impozitul pe profit datorat pentru trimestrul I al anului 2014 (16.000 lei 1.350 lei) 14.650 lei

Exemplu:
O societate comercial a realizat cumulat de la nceputul anului, pe primele sase luni ale anului
2014, venituri totale impozabile n valoare de 45.000 lei, din care cifra de afaceri reprezinta 40.000 lei,
si cheltuieli totale n valoare de 30.000 lei, din care 600 lei cheltuieli cu impozitul pe profit. Separat de
aceste cheltuieli, n luna mai societatea a acordat o sponsorizare n valoare de 200 lei.
Determinati care este suma impozitului pe profit pe care societatea trebuie s-o plateasca pentru
scadenta de 25 iulie 2014, stiind ca impozitul pe profit constituit pentru primul trimestru a fost platit la
termenul legal.

b. Din punct de vedere al TVA

i. Pn la 1 ianuarie 2013
Codul fiscal preciza la art 128, alin (8):
Nu constituie livrare de bunuri:
e) acordarea de bunuri de mic valoare, n mod gratuit, n cadrul aciunilor de sponsorizare,
de mecenat, de protocol/reprezentare.
Bunurile acordate gratuit n cadrul aciunilor de sponsorizare sau mecenat nu sunt considerate
livrri de bunuri dac valoarea total n cursul unui an calendaristic se ncadreaz n limita a 3 din
cifra de afaceri. Nu se iau n calcul pentru ncadrarea n aceste plafoane sponsorizrile, aciunile de
mecenat sau alte aciuni prevzute prin legi, acordate n numerar, precum i bunurile pentru care taxa
nu a fost dedus.
Depirea plafonului constituie livrare de bunuri cu plat i se colecteaz TVA, dac s-a
exercitat dreptul de deducere a taxei aferente achiziiilor care depesc plafonul. Taxa colectat
aferent depirii se calculeaz i se include n decontul ntocmit pentru perioada fiscal n care
persoana impozabil a depus sau trebuie s depun situaiile financiare anuale sau, dup caz,
declaraiile privind veniturile realizate, respectiv n anul urmtor celui n care au fost efectuate
cheltuielile.

ii. Dup 1 ianuarie 2013
Bunurile acordate gratuit n cadrul aciunilor de sponsorizare sau mecenat NU sunt considerate
livrri de bunuri dac valoarea total n cursul unui an calendaristic se ncadreaz n limita a 3 la mie
din cifra de afaceri constituit din operaiuni taxabile, scutite cu sau fr drept de deducere, precum i
din operaiuni pentru care locul livrrii/prestrii este considerat a fi n strintate potrivit prevederilor
art. 132 i 133 din Codul fiscal.
ncadrarea n plafon se determin pe baza datelor raportate prin deconturile de TVA depuse
pentru un an calendaristic. Nu se iau n calcul pentru ncadrarea n aceste plafoane sponsorizrile i
aciunile de mecenat, acordate n numerar, i nici bunurile pentru care taxa nu a fost dedus.
Depirea plafoanelor constituie livrare de bunuri cu plat, respectiv se colecteaz taxa. Taxa
colectat aferent depirii se include n decontul ntocmit pentru ultima perioad fiscal a
anului respectiv.
Pentru bunurile/serviciile acordate gratuit n cadrul aciunilor de sponsorizare i mecenat n
cursul anului 2012 se aplic prevederile legale n vigoare n anul 2012, inclusiv n ceea ce privete
modul de determinare a depirii plafonului i a perioadei fiscale n care se colecteaz TVA aferente
acestei depiri.

32
C. Tratamentul diurnei pentru deplasri n ar sau strintate
Cadrul legal n vigoare:
- HG nr. 1860/2006 privind drepturile si obligatiile personalului autoritatilor si institutiilor
publice pe perioada delegarii si detasarii n alta localitate, precum si n cazul deplasarii, n
cadrul localitatii, n interesul serviciului, cu modificarile si completarile ulterioare;
- HG nr. 518/1995 privind unele drepturi si obligatii ale personalului romn trimis n strainatate
pentru ndeplinirea unor misiuni cu caracter temporar, cu modificarile si completarile ulterioare;
- Legea 571/2003 privind Codul fiscal.

Pentru a beneficia de diurn, o persoan trebuie s se afle n delegare sau detaare ntr-o
localitate situat la o distan mai mare de 5 km de localitatea n care i are locul permanent de
munc.
Numrul zilelor calendaristice n care persoana se afl n delegare sau detaare se calculeaz de
la data i ora plecrii pna la data i ora napoierii mijlocului de transport din i n localitatea unde i
are locul permanent de munc, considerndu-se fiecare 24 de ore cte o zi de delegare sau detaare.
Pentru delegarea cu o durat de o singur zi, precum i pentru ultima zi, n cazul delegrii de mai multe
zile, indemnizaia se acord numai dac durata delegrii este de cel puin 12 ore.

n ultimii ani, nivelul indemnizaiei de deplasare n valut a suferit o serie de modificri, n
funcie de reducerile sau majorrile veniturilor bugetarilor. De exemplu, n situaia unei deplasri n
strintate pentru care nivelul prevzut anterior datei de 1 iunie 2010 pentru instituiile publice era de
35 Euro:
- ncepnd cu 1 iunie 2010, nivelul acesteia a devenit 26,25 Euro (75%35 = 26,25 euro);
- ncepnd cu 1 ianuarie 2011, nivelul diurnei devine 30,18 euro (35 euro x 75% x 115%);
- ncepnd cu 1 iunie 2012, nivelul diurnei devine 32,6 euro (35 euro x 75% x 115% x 108%);
- ncepnd cu 1 decembrie 2012, diurna redevine 35 euro (35 euro x 75% x 115% x 108% x
107,4%).

Pn la 1 februarie 2013:
A. Angajatorul = pltitor de impozit pe profit
Suma cheltuielilor cu indemnizaia de deplasare acordat salariailor pentru deplasri este
deductibil n limita a de 2,5 ori nivelul legal stabilit pentru instituiile publice.
Practic, pentru ce depete limita legal, societatea suport un impozit de 16%, avnd n vedere
c acea cheltuial este nedeductibil.

B. Angajatorul =Nepltitor de impozit pe profit
Art 55, alin (2), lit i)
Sumele acordate de ONG i de alte entiti nepltitoare de impozit pe profit, peste limita de 2,5
ori nivelul legal stabilit pentru indemnizaia primit pe perioada delegrii i detarii n alt localitate
pentru salariaii din instituiile publice sunt considerate asimilate salariilor i impozitate ca atare.
ART. 296^4 Baza de calcul al contribuiilor sociale individuale
Baza lunar de calcul al contribuiilor sociale individuale obligatorii include i:
m) indemnizaiile primite pe perioada delegrii i detarii n alt localitate, acordate de
persoanele juridice fr scop patrimonial i de alte entiti nepltitoare de impozit pe profit, inclusiv
BNR, peste limita a de 2,5 ori indemnizaia acordat salariailor din instituiile publice.

Pentru ce depete limita legal, se consider venit salarial i se reine att impozit pe
venit de 16%, ct i toate contribuiile sociale aferente.

Dup 1 februarie 2013:
ncepnd cu 1 februarie 2013, indiferent de regimul angajatorului (pltitor de impozit pe profit,
pltitor de impozit pe veniturile microntreprinderilor, PFA, II, ONG), indemnizaia acordat
angajailor pe perioada delegrii i detarii n alt localitate, n ar sau n strintate, n interesul
serviciului, peste limita de 2,5 ori nivelul legal stabilit pentru salariaii din instituiile publice:
- se supune impozitului pe salarii;
33
- se include n baza lunar de calcul a contribuiilor sociale obligatorii.

Pentru angajatorii pltitori de impozit pe profit, se aplica ns n continuare urmtoarea
prevedere:

Extras din Codul fiscal:
(3) Urmtoarele cheltuieli au deductibilitate limitat:
b) suma cheltuielilor cu indemnizaia de deplasare acordat salariailor pentru deplasri n
Romnia i n strintate, n limita a de 2,5 ori nivelul legal stabilit pentru instituiile publice;

Practic, pentru ce depea limita legal, societatea suporta un impozit de 16%, avnd n vedere
c acea cheltuial este nedeductibil, ajungndu-se astfel la o dubl impozitare.

ncepnd cu 1 iunie 2013, la art 21, alin 3), lit (b) din Codul fiscal a fost abrogat.

Exemplu:
Entitatea Leader, cu sediul n Bucureti, a trimis n deplasare un angajat, pe o perioad de 5 zile,
diurna zilnic fiind de 70 lei. Acesta are un salariu de ncadrare de 2.000 lei, nu beneficiaz de sporuri
sau indemnizaii i nu are nicio persoan n ntreinere.
Care este tratamentul contabil aplicabil?

Entitatea Leader trebuie s in cont de urmtoarele informaii:

Elemente Suma
Diurn total acordat (70 lei x 5 zile) 350 lei
Diurn venit neimpozabil (32,5 lei x 5 zile) 162,5 lei
Diurn venit impozabil (350 lei 162,5 lei) 187,5 lei

n aceste condiii, este de preferat ca entitatea s utilizeze conturi analitice pentru evidenierea
indemnizaiei de deplasare, deoarece o parte din aceasta se include n venitul brut din salariu asupra
cruia se va calcula impozitul pe venit i contribuiile sociale.

- nregistrarea diurnei acordate:

162,5 lei

187,5 lei
625.Neimpozabil
Cheltuieli cu deplasri,
detari i transferri
625.Impozabil
Cheltuieli cu deplasri,
detari i transferri
= 542
Avansuri de trezorerie
350 lei

La calculul impozitului pe venit i a contribuiilor sociale individuale, entitatea Leader va ine
cont de urmtoarele elemente:

Elemente Suma
Salariu de ncadrare 2.000,0 lei
Diurn venit impozabil (350 lei 162,5 lei) 187 5 lei
Venit brut realizat 2.187,5 lei
CAS individual (2.187,5 lei x 10,5%) 230 lei
CASS angajat (2.187,5 lei x 5,5%) 120 lei
omaj angajat (2.187,5 lei x 0,5%) 11 lei
Venit net 1.826,5 lei
Deducere personal (250 lei )
000 . 2
000 . 1 5 , 187 . 2
1 (

) 110 lei
34
Venit impozabil (1.826, lei 110 lei)) 1.716,5 lei
Impozit pe venit (1.716,5 lei x 16%) 275 lei
Rest de plat (1.826,5 lei 275 lei ) 1.551,5 lei

- nregistrarea salariului de ncadrare:

2.000 lei 641
Cheltuieli cu salariile
personalului
= 421
Personal - salarii datorate
2.000 lei

- reinerea impozitului i a contribuiilor sociale:

636 lei 421
Personal - salarii
datorate
= 444
Impozitul pe venituri de natura
salariilor
4312
Contribuia personalului la
asigurrile sociale
4314
Contribuia angajailor pentru
asigurrile sociale de sntate
4372
Contribuia personalului la
fondul de omaj
275 lei

230 lei

120 lei

11 lei

n funcie de softul de contabilitate utilizat, n statul de salarii, suma de 187,50 lei poate fi
recunoscut ntr-o coloan distinct sub forma Alte sume impozabile.
n Declaraia 112, n Anexa 1.2 Anexa asigurat, entitatea Leader va raporta pentru angajatul
su un venit brut realizat de 2.187,5 lei, n vederea calculrii contribuiilor sociale.

D. Alte cheltuieli deductibile limitat
a) cheltuielile cu taxele i cotizaiile ctre organizaiile neguvernamentale sau asociaiile
profesionale care au legtur cu activitatea desfurat de contribuabili in limita a 4.000
euro anual;

Exemplu:
Societatea ALFA SRL, societate de expertiz contabil, pltitoare de impozit pe profit, achit n
anul 2011 o cotizaie obligatorie ctre CECCAR n valoare de 16.000 lei. De asemenea, ea se nscrie n
Asociaia Internaional de Fiscalitate, o organizaie non-profit avnd ca scop cercetarea n domeniul
fiscal, pentru care achit o cotizaie n anul 2011 de 18.000 lei.
Determinai suma deductibil la calculul impozitului pe profit aferent acestor cheltuieli, tiind
c pentru cursul de schimb se folosete valoarea de 1 euro = 4,2 lei.

b) cheltuielile sociale, n limita unei cote de pn la 2%, aplicat asupra valorii cheltuielilor
cu salariile personalului;

Exemplu:
Societatea nregistreaz urmtoarele cheltuieli sociale:
- ajutor pentru nmormntare 6.000 lei;
- cadourile salariailor i copiilor minori ai acestora 5.000 lei;
- bilete de tratament i odihn acordate salariailor 8.000 lei.
Fond de salarii: a) 300.000 lei; b) 1.000.000 lei.
Determinai deductibilitatea cheltuielilor sociale.
35

c) cheltuielile efectuate n numele unui angajat, la schemele de pensii facultative, n limita
unei sume reprezentnd echivalentul n lei a 400 euro ntr-un an fiscal, pentru fiecare
participant;
d) cheltuielile cu primele de asigurare voluntar de sntate, n limita unei sume
reprezentnd echivalentul n lei a 250 euro ntr-un an fiscal, pentru fiecare participant;

Exemplu:
O societate comercial a realizat n anul 2011 venituri totale de 250.000 lei i cheltuieli totale de
175.000 lei. n cadrul acestor cheltuieli s-a inclus o sum de 20.000 lei reprezentnd asigurri de pensii
facultative suportate de angajator pentru cei 10 angajai ai si n anul 2011, respectiv 2.000 lei pe
angajat. De asemenea, entitatea a nregistrat cheltuieli cu primele de asigurare voluntar de sntate de
7.000 lei.
Determinai suma deductibil a cheltuielilor cu asigurrile de pensii facultative, tiind c
pentru cursul de schimb se folosete valoarea de 1 euro = 4 lei.

e) perisabilitile, n limitele stabilite de lege (HG 831/2004).

Exemplu:
O ferm a recoltat 20.000 kg de roii pe care Ie-a depozitat n ldie. In momentul scoaterii
roiilor din depozit n vederea vnzrii se constat c ele cntresc 19.920 kg ca urmare a degradrii lor
naturale. Preul de nregistrare este de 10 lei/kg. Limita maxim a perisabilitilor admis de lege la
depozitarea legumelor proaspete este de 0,7%.
Contabilizai minusul constatat i precizai tratamentul TVA aferente.

Limitarea la deducere a cheltuielilor i a TVA aferente mijloacelor de transport

ncepnd cu 1 iulie 2012, tratamentul cheltuielilor i a TVA aferente vehiculelor rutiere
motorizate, cu o greutate maxim autorizat mai mic de 3.500 kg i care au pn n 9 scaune de
pasageri, incluznd i scaunul oferului a suferit modificri semnificative. n Mof nr 384 din 07 iunie
2012 a fost publicat OUG 24/2012 pentru modificarea i completarea Legii nr. 571/2003 privind
Codul fiscal i reglementarea unor msuri financiar-fiscale.
Trebuie s facem o precizare. Pn la 1 iulie 2012, limitarea TVA sau a cheltuielii la deducere
se aplica vehiculelor rutiere motorizate care erau destinate exclusiv pentru transportul rutier de
persoane. ncepnd cu 1 iulie 2012 aceste prevederi se aplic tuturor vehiculelor rutiere
motorizate care au o mas total maxim autorizat pn la 3.500 kg i mai puin de 9 scaune, inclusiv
scaunul oferului.

De asemenea, ncepnd cu 1 iulie 2012, limitarea la deducere de 50% nu se mai aplic doar
asupra cheltuielilor cu carburanii. Acest regim fiscal se aplic tuturor cheltuielilor aferente
vehiculelor rutiere motorizate care nu sunt utilizate exclusiv n scopul activitii economice, cu o
mas total maxim autorizat care nu depete 3.500 kg i care nu au mai mult de 9 scaune de
pasageri, incluznd i scaunul oferului, aflate n proprietatea sau n folosina contribuabilului.
Aadar, i n cazul n care utilizai un astfel de vehicul rutier n baza unui contract de comodat, suntei
obligat s inei cont de aceste prevederi, avnd n vedere c formularea din legislaia fiscal este n proprietatea
sau n folosina contribuabilului.
Exist totui o categorie de cheltuieli pentru care nu se aplic aceast regul. Este vorba de
cheltuielile privind amortizarea. Aceasta este deductibil integral ns numai n limita a cel mult un
singur autoturism aferent fiecrei persoane cu funcii de conducere i de administrare.
n cadrul cheltuielilor aferente vehiculelor rutiere motorizate supuse limitrii fiscale sunt
incluse cheltuielile direct atribuibile unui vehicul, inclusiv cele nregistrate ca urmare a derulrii unui
contract de leasing, cum ar fi (lista nu este exhaustiv):
- cheltuielile de reparaii i de ntreinere;
- cheltuielile cu lubrifiani i cu piese de schimb;
- cheltuielile cu combustibilul utilizat pentru funcionarea vehiculului;
36
- impozitele locale;
- asigurarea obligatorie de rspundere civil auto;
- partea nedeductibil din TVA aferent acestor cheltuieli;
- inspeciile tehnice periodice;
- rovinieta;
- chiriile;
- dobnzile, comisioanele, diferenele de curs valutar etc.

n msura n care utilizai un astfel de vehicul exclusiv n scopul activitii economice (ceea ce
de multe ori este greu de demonstrat), toate aceste cheltuieli aferente sunt integral deductibile la
calculul profitului impozabil. Utilizarea unui vehicul n scopul activitii economice se refer la (lista
nu este exhaustiv):
- deplasri n ar sau n strintate la clieni/furnizori, pentru prospectarea pieei;
- deplasri la locaii unde se afl puncte de lucru;
- deplasri la banc, la autoritile fiscal, la vam, la oficiile potale;
- utilizarea vehiculului de ctre personalul de conducere n exercitarea atribuiilor de serviciu;
- deplasri pentru intervenie, service, reparaii;
- utilizarea vehiculelor de test-drive de ctre dealerii auto.
Este obligaia dumneavoastr de a demonstra c ndeplinii toate condiiile legale pentru
acordarea deducerii, aa cum rezult i din jurisprudena european (Hotrrea Curii Europene de
Justiie n Cauza C-268/83 D.A. Rompelman i E.A. Rompelman - Van Deelen mpotriva Minister van
Financien). Pentru a putea justifica acest lucru i a v exercita dreptul de deducere a TVA, trebuie s
dispunei de toate documentele justificative i s ntocmii foi de parcurs, n care vei trece cel puin
urmtoarele informaii:
- categoria de vehicul utilizat;
- scopul i locul deplasrii;
- kilometrii parcuri;
- norma proprie de consum carburant/kilometru parcurs.

Atenie! Aplicarea limitei de 50% n vederea stabilirii valorii nedeductibile la determinarea
profitului impozabil o vei efectua dup aplicarea limitrii aferente TVA. Astfel, aceast limitare se
aplic i asupra TVA pentru care nu s-a acordat drept de deducere din punctul de vedere al TVA.
Iat n continuare un exemplu n acest sens, fr a ine cont de prevederile sistemului TVA la
ncasare.

Exemplu:
Entitatea Leader deine un autoturism pe care nu l utilizeaz exclusiv n scopul activitii
economice. n data de 24 noirmebrie 2012, pentru acest vehicul este efectuat revizia anual, factura
emis de unitatea de service fiind de 3.000 lei, TVA 24%.
Prezentai nregistrrile contabile efectuate de entitatea Leader.

nregistrrile contabile se prezint astfel:
- nregistrarea facturii primite de la furnizor (24 noiembrie 2012):

3.000 lei

720 lei
611
Cheltuieli cu ntreinerea
i reparaiile
4426
TVA deductibil
= 401
Furnizori

3.720 lei

- includerea a 50% din TVA aferent facturii pe cheltuieli (24 noiembrie 2012):

360 lei 611
Cheltuieli cu ntreinerea
i reparaiile
= 4426
TVA deductibil
360 lei

37
Din punct de vedere al TVA, partea de TVA nedeductibil de 360 lei a fost transferat n
categoria cheltuielilor cu ntreinerea i reparaiile. Chiar dac i deduce doar 50% din TVA, n
Declaraia 394 privind livrrile/prestrile i achiziiile efectuate pe teritoriul naional entitatea va
reflecta ntreaga sum de 720 lei.
Baza de calcul a valorii nedeductibile a cheltuielilor cu ntreinerea i reparaiile este de 3.360
lei (3.000 lei + 360 lei). Din punct de vedere fiscal, la determinarea profitului impozabil, vei ine cont
c valoarea nedeductibil a cheltuielilor cu ntreinerea i reparaiile este de 1.680 lei (3.360 lei x 50%).

n aceeai manier vei proceda i n cazul cheltuielilor cu combustibilii, pentru categoriile de
vehicule rutiere prezentate mai sus.

Exemplu:
economice. n data de 9 decembrie 2012, administratorul entitii alimenteaz la o benzinrie, valoarea
total a bonului fiscal fiind de 248 lei.

- nregistrarea bonului fiscal primit (9 decembrie 2012):

200 lei

48 lei
6022
Cheltuieli privind
combustibilii
4426
TVA deductibil
= 401
Furnizori

248 lei

- includerea a 50% din TVA aferent bonului fiscal pe cheltuieli (9 decembrie 2012):

24 lei 6022
Cheltuieli privind
combustibilii
= 4426
TVA deductibil
24 lei

Astfel, partea de TVA nedeductibil de 24 lei a fost transferat n categoria cheltuielilor privind
combustibilii.
Baza de calcul a valorii nedeductibile a cheltuielilor privind combustibilii este de 224 lei (200
lei + 24 lei). Din punct de vedere fiscal, la determinarea profitului impozabil, vei ine cont c valoarea
nedeductibil a cheltuielilor privind combustibilii este de 112 lei (224 lei x 50%).

Pn la 1 iulie 2012, cheltuielile de funcionare, ntreinere i reparaii, exclusiv cele privind
combustibilul, aferente autoturismelor folosite de persoanele cu funcii de conducere i de administrare
erau considerate integral deductibile, n limita a cel mult un autoturism aferent fiecrei persoane cu
astfel de atribuii. ncepnd ns cu aceast dat, doar 50% din nivelul acestor cheltuieli sunt
deductibilite n aceleai condiii, de cel mult un autoturism aferent fiecrei persoane cu astfel de
atribuii.

Cheltuielile aferente vehiculelor rutiere motorizate sunt integral deductibile atunci cnd
vehiculele respective se nscriu n urmtoarele categorii:
- vehiculele utilizate exclusiv pentru servicii de urgen (pot fi nzestrate sau nu cu echipamente
tehnice specifice, ce deservesc personalul specializat n vederea unor intervenii de urgen,
cum sunt cele asupra reelelor de gaz, energie electric, ap, canalizare);
- vehiculele utilizate exclusiv pentru servicii de paz i protecie (vehiculele utilizate n vederea
asigurrii siguranei obiectivelor, bunurilor i valorilor mpotriva oricror aciuni ilicite care
lezeaz dreptul de proprietate, existena material a acestora, precum i protejrii persoanelor
mpotriva oricror acte ostile care le pot periclita viaa, integritatea fizic sau sntatea);
- vehiculele utilizate exclusiv pentru servicii de curierat (vehiculele care servesc la primirea,
transportul i distribuirea scrisorilor, coletelor i pachetelor);
38
- vehiculele utilizate de agenii de vnzri (vehiculele utilizate n cadrul activitii unei persoane
impozabile de ctre angajaii acesteia care se ocup n principal cu prospectarea pieei,
desfurarea activitii de merchandising, negocierea condiiilor de vnzare, derularea vnzrii
bunurilor/serviciilor, asigurarea de servicii postvnzare i monitorizarea clienilor);
- vehiculele utilizate de agenii de achiziii (vehiculele utilizate n cadrul activitii unei persoane
impozabile de ctre angajaii acesteia care se ocup n principal cu negocierea i ncheierea de
contracte pentru cumprarea de bunuri i servicii, ntreinerea bazei de date a furnizorilor
poteniali sau existeni, ntocmirea documentelor administrative pentru cumprri, analizarea
cererilor de cumprare i propunerea ofertei celei mai bune, urmrirea performanelor
furnizorilor pentru a atinge obiectivele de calitate, costuri, termene);
- vehiculele utilizate pentru prestarea de servicii cu plat (vehiculele care contribuie n mod
esenial la prestarea direct a serviciilor cu plat i fr de care serviciile nu pot fi efectuate),
inclusiv pentru nchirierea ctre alte persoane sau pentru instruire de ctre colile de oferi;
- vehiculele utilizate pentru transportul de persoane cu plat, inclusiv pentru serviciile de
taximetrie;
- vehiculele utilizate ca mrfuri n scop comercial.
Aceste excepii sunt reformulate fa de reglementrile anterioare. De exemplu, carele de
reportaj sau vehiculele utilizate la transportul personalului la i de la locul de desfurare a activitii nu
mai sunt enumerate n mod expres ca integral deductibile.

Pentru a putea demonstra utilizarea vehiculului n activitile exceptate de mai sus, trebuie s
analizm fiecare situaie n parte, innd cont de:
- obiectul de activitate al entitii;
- dovada c entitatea are personal angajat cu calificare n domeniile prevzute de excepii;
- foile de parcurs care trebuie s conin informaiile enumerate anterior; i
- orice alte dovezi care pot fi furnizate.

n cazul vehiculelor pe care le utilizai n vederea transportului angajailor la i de la locul de
munc, se consider c vehiculul este folosit n scopul activitii economice atunci cnd exist
dificulti evidente n folosirea altor mijloace de transport adecvate, cum ar fi lipsa mijloacelor de
transport n comun, decalajul orarului mijloacelor de transport n comun fa de programul de lucru al
persoanei impozabile.
n categoria vehiculelor utilizate de angajator pentru transportul angajailor la i de la locul de
munc sunt ncadrate vehiculele utilizate pentru transportul angajailor de la reedina acestora/locul
convenit de comun acord la locul de munc, precum i de la locul de munc la reedina
angajailor/locul convenit de comun acord. Aceast facilitate poate fi acordat salariailor,
administratorilor societilor comerciale, directorilor care i desfoar activitatea n baza contractului
de mandate i persoanelor fizice rezidente i/sau nerezidente detaate, n situaia n care suportai
drepturile legale cuvenite acestora.
Atunci cnd un vehicul este utilizat n folosul propriu de ctre angajai ori este pus la dispoziie
n vederea utilizrii n mod gratuit altor persoane, pentru alte scopuri dect desfurarea activitii
economice, avem de-a face cu noiunea de uz personal. Astfel, transportul la i de la locul de munc al
angajailor n alte condiii dect cele menionate mai sus este considerat uz personal al vehiculului.

Din punct de vedere al TVA, tot de la 1 iulie 2012, se limiteaz la 50% dreptul de deducere a
TVA aferente nchirierii sau leasingului de vehicule rutiere motorizate i a TVA aferente cheltuielilor
legate de vehiculele deinute, n cazul n care nu le utilizai exclusiv n scopul activitii economice.
Aceste prevederi se aplic inclusiv n situaia n care ai primit facturi i/sau ai pltit avansuri,
pentru contravaloarea parial a bunurilor i/sau serviciilor, nainte de data de 1 iulie 2012, dac
livrarea/prestarea serviciilor intervine dup aceast dat.
Aceast restricie de limitare la 50% a dreptului de deducere a TVA nu se aplic:
- vehiculelor care se nscriu n categoriile prezentate mai sus;
- vehiculelor rutiere motorizate care au o mas total maxim autorizat care depete 3.500 kg
sau mai mult de 9 scaune, inclusiv scaunul oferului; i
- vehiculelor utilizate exclusiv n scopul activitii economice.
39
Pentru urmtoarele categorii de vehicule, TVA aferent cumprrii, achiziiei intracomunitare,
importului, nchirierii sau leasingului i TVA aferent cheltuielilor legate de aceste vehicule este
deductibil integral i nu se aplic limitarea la 50% a deducerii taxei, dac se consider c utilizarea
acestora i pentru uz personal este neglijabil, cu excepia situaiei n care se poate face dovada unei
practici abuzive:
- vehiculele utilizate de agenii de vnzri i de achiziii;
- vehiculele utilizate pentru prestarea de servicii cu plat, inclusiv pentru nchirierea ctre alte
persoane sau pentru instruire de ctre colile de oferi;
- vehiculele utilizate pentru transportul de persoane cu plat, inclusiv pentru serviciile de
taximetrie;
- vehiculele utilizate ca mrfuri n scop comercial.

Se consider c un vehicul nu este utilizat exclusiv n scopul activitii economice n situaia n
care, pe lng utilizarea n scopul activitii economice, vehiculul este utilizat ocazional sau de o
manier continu i pentru uz personal. Dac vehiculul este utilizat att pentru activitatea economic,
ct i pentru uz personal, dreptul de deducere a TVA aferente cumprrii, achiziiei intracomunitare,
importului, nchirierii sau leasingului i a TVA aferente cheltuielilor legate de acesta este limitat la
50%.
Dac v aflai n situaia de a deduce doar 50% din TVA aferent nu trebuie s facei dovada
utilizrii vehiculului n scopul activitii economice sau pentru uz personal cu ajutorul foilor de parcurs.
Reinei faptul c livrrile de vehicule rutiere a cror achiziie a fcut obiectul limitrii totale a
dreptului de deducere reprezint operaiuni scutite de TVA. Scutirea nu se aplic pentru livrarea
vehiculelor a cror achiziie a fcut obiectul restricionrii la 50% a dreptului de deducere a TVA.

Exemplu:
economice n regim de leasing financiar. n data de 24 februarie 2013, a fost emis factura aferent
ratei 25, care conine:
- principal n sum de 1.000 lei;
- dobnd n sum de 200 lei;
- diferene de curs valutar 100 lei.

- nregistrarea facturii de leasing (24 februarie 2013):

1.000 lei

200 lei

100 lei

312 lei
167
Alte mprumuturi i
datorii asimilate
666
Cheltuieli privind
dobnzile
668
Alte cheltuieli
financiare
4426
TVA deductibil
= 404
Furnizori de imobilizri

1.612 lei

- includerea a 50% din TVA aferent dobnzii pe cheltuieli (24 februarie 2013):

24 lei 666
Cheltuieli privind
dobnzile
= 4426
TVA deductibil
24 lei

- includerea a 50% din TVA aferent diferenelor de curs pe cheltuieli (24 februarie 2013):

40
12 lei 668
Alte cheltuieli
financiare
= 4426
TVA deductibil
12 lei

- includerea a 50% din TVA aferent principalului pe cheltuieli (24 februarie 2013):
120 lei 635
Cheltuieli cu alte
impozite, taxe i
vrsminte asimilate
= 4426
TVA deductibil
120 lei

Astfel, entitatea Leader i deduce TVA la nivelul sumei de 156 lei, restul de 50% fiind
evideniat n categoria cheltuielilor.
Cheltuielile cu dobnzile sunt de 224 lei, cheltuielile aferente diferenelor de curs valutar sunt
de 112 lei, iar cheltuiala cu TVA aferent principalului este de 120 lei. Din punct de vedere fiscal, la
determinarea profitului impozabil, entitatea va deduce 50% din toate aceste cheltuieli.

Atenie! Pn la data de 30 iunie 2012, prevederile privind limitarea dreptului de deducere a
TVA nu erau aplicabile pentru ratele de leasing pltite pe perioada derulrii contractelor de leasing,
ntruct acestea reprezint din punct de vedere al TVA prestri de servicii, dar se aplicau pentru
valoarea rezidual la care se face transferul dreptului de proprietate la sfritul contractului de leasing,
aceasta fiind considerat o livrare de bunuri.

n situaia n care transferul dreptului de proprietate asupra bunului ctre locatar se realizeaz
nainte de derularea a 12 luni consecutive de la data nceperii contractului de leasing, se consider c
nu a mai avut loc o operaiune de leasing, ci o livrare de bunuri la data la care bunul a fost pus la
dispoziia locatarului, situaie n care prevederile privind limitarea parial a dreptului de deducere se
aplic la ntreaga valoare de achiziie a vehiculului. Dac transferul dreptului de proprietate asupra
bunului are loc dup derularea a 12 luni consecutive de la data nceperii contractului de leasing, ns
nainte de sfritul perioadei de leasing, se consider c are loc o livrare de bunuri la valoarea la care
se face transferul, valoare ce include i ratele care nu au ajuns la scaden.
n ceea ce privete avansurile acordate pentru achiziia unor astfel de vehicule, v putei afla n
una din situaiile:
- dac au fost emise facturi i/sau au fost pltite avansuri pentru contravaloarea integral a
vehiculelor respective nainte de 1 ianuarie 2012, atunci nu vei putea deduce TVA, chiar dac
livrarea acestora a avut loc dup data de 1 ianuarie 2012;
- dac au fost emise facturi i/sau au fost pltite avansuri, pentru contravaloarea parial a
vehiculelor respective nainte de 1 ianuarie 2012, iar livrarea acestora a intervenit dup data de
1 ianuarie 2012, TVA va fi deductibil n procent de 50% pentru ntreaga contravaloare a
vehiculelor.
------------------------------------------------------------

Iata cateva exemple de cheltuieli nedeductibile:
a) cheltuielile reprezentnd valoarea deprecierilor mijloacelor fixe, n cazul n care, ca urmare
a efecturii unei reevaluri, se nregistreaz o descretere a valorii acestora;
b) cheltuielile care au la baz un document emis de un contribuabil inactiv al crui certificat de
nregistrare fiscal a fost suspendat n baza ordinului preedintelui ANAF;
c) cheltuielile cu taxa pe valoarea adugat aferent bunurilor acordate salariailor sub forma
unor avantaje n natur, dac valoarea acestora nu a fost impozitat prin reinere la surs;
d) cheltuielile privind bunurile de natura stocurilor sau a activelor corporale constatate lips
din gestiune ori degradate, neimputabile, pentru care nu au fost ncheiate contracte de
asigurare, precum i taxa pe valoarea adugat aferent. Nu intr sub incidena acestor
prevederi stocurile i mijloacele fixe amortizabile, distruse ca urmare a unor calamiti
naturale sau a altor cauze de for major, dac acestea se gsesc situate n zone declarate,
afectate de calamiti naturale sau de alte cauze de for major.

41
Exemplu:
O societate nregistreaz o lips de materiale auxiliare din gestiune n valoare de 12.000 lei. AGA
a decis descrcarea gestiunii fr a emite decizie de imputare. Materialele nu au fost asigurate.
Care este tratamentul fiscal dpdv al TVA i al impozitului pe profit pentru aceast situaie?

Exemplu:
La data de 31 martie 2014, o societate comerciala platitoare de impozit pe profit (16%) a
inregistrat urmatorii indicatori economico - financiari :
Venituri totale 14.000 lei, din care dividende primite de la o persoana juridica romana 2.000 lei (20%
din capital, pe 3 ani);
Cheltuieli totale 10.000 lei, din care majorari si penalitati intarziere pentru neplata la termen a TVA
100 lei.
Sa se calculeze impozitul pe profit datorat aferent trimestrului I.

Exemplu:
O societate comercial a realizat n anul 2014 venituri totale de 250.000 lei, reprezentnd cifra de
afaceri i cheltuieli totale de 175.000 lei. n cadrul acestor cheltuieli sunt incluse i urmtoarele:
- suma de 3.300 lei reprezentnd tichete de cre acordate salariailor;
- suma de 10.000 lei reprezentnd o burs privat acordat unui student;
- suma de 75.000 lei reprezentnd cheltuieli cu salariile personalului;
- suma de 5.000 lei reprezentnd impozit pe profit declarat i pltit aferent anului 2014;
- restul cheltuielilor sunt deductibile.
Determinai impozitul pe profit aferent anului 2014, precum i diferena de impozit de plat sau
de recuperat.

Exemplu:
Se dau urmatoarele tipuri de cheltuieli:
cheltuieli pentru formarea si perfectionarea profesionala a personalului angajat;
cheltuieli de protocol;
cheltuieli cu provizioane;
cheltuieli cu impozitul pe profit;
cheltuieli cu amenzile datorate autoritatilor romane;
cheltuieli de reclama si publicitate efectuate n scopul popularizarii firmei;
cheltuieli cu achizitionarea ambalajelor;
cheltuieli reprezentnd tichetele de masa acordate de angajatori;
cheltuieli cu marfurile vandute;
cheltuieli aferente veniturilor neimpozabile.
Clasificati, din punct de vedere al impozitului pe profit, aceste cheltuieli n categoriile:
a) cheltuieli deductibile;
b) cheltuieli cu deductibilitate limitat;
c) cheltuieli nedeductibile.

Exemplu:
O societate comercial realizeaz urmtoarele venituri i cheltuieli aferente trimestrului I 2014:
- venituri din vnzarea mrfurilor: 50.000 lei;
- venituri din prestri de servicii: 20.000 lei;
- venituri din dividende primite de la o societate comercial romn: 1.000 lei (neimpozabile);
- cheltuieli cu mrfurile vndute: 30.000 lei;
- cheltuieli cu serviciile de la teri (serviciile sunt necesare i exist contracte ncheiate): 10.000 lei;
- cheltuieli de protocol: 1.000 lei;
- cheltuieli salariale: 2.000 lei;
- cheltuieli cu amenzile datorate autoritilor romne: 3.000 lei;
- cheltuieli cu tichetele de mas: 800 lei, din care 200 lei peste limita legal.
Determinai impozitul pe profit datorat de societatea comercial.

42
Exemplu:
Entitatea Alfa inregistreaza in cursul exercitiului financiar 2014 cheltuieli totale de 2.500.000
lei si venituri totale de 4.500.000 lei. n aceeai perioad, cifra de afaceri a fost de 4.000.000 lei. In
categoria cheltuielilor au fost ncadrate i urmatoarele componente:
- cheltuieli cu impozitul pe profit 50.000 lei;
- cheltuieli cu protocolul 55.000 lei, valoare fara TVA;
- cheltuielile cu amenzile si penalitatile catre autoritatile statului 2.500 lei;
- cheltuieli privind penalitatile contractuale conform contractelor comerciale incheiate 8.000 lei;
- cheltuieli cu sponsorizarile 10.000 lei;
- cheltuieli privind constituirea unei ajustari de valoare privind imobilizarile corporale 4.000 lei;
- cheltuieli privind provizioanele pentru garantii de buna executie acordate clientilor 3.500 lei;
- cheltuieli privind TVA nedeductibila aferente proratei TVA (mai mica de 100%) 500 lei;
- cheltuieli cu scaderea din gestiune a unui stoc de marfa distrus ca urmare a unei calamitati
naturale 3.600 lei (stocul de marfa nu a fost asigurat).
Capitalul social este de 1.000.000 lei, iar pana la 31.12.2013 intreprinderea a constituit rezerva
legala in valoare de 160.000 lei.
In categoria veniturilor s-au inregistrat urmatoarele categorii particulare:
- venituri din dividende de la o persoan juridic romn 50.000 lei;
- venituri din reluarea unei ajustari de valoarea privind stocurile 4.000 lei;
- venituri din reluarea unei ajustri privind clientii incerti conform hotararii judecatoresti
definitive si irevocabile 2.000 lei;
- venituri din penalitati incasate conform contractelor comerciale 20.000 lei.
Din exercitiile precedente intreprinderea a contabilizat o pierdere in valoare de 270.000 lei, din
care 70.000 fiscala si 200.000 lei contabila.
Care este nivelul impozitului pe profit suportat de entitate?

Rezerve legale
Rezerva legal este deductibil n limita unei cote de 5% aplicat asupra rezultatului contabil
brut, din care se scad veniturile neimpozabile i se adaug cheltuielile aferente acestor venituri
neimpozabile i cheltuielile cu impozitul pe profit, pn cnd nivelul acesteia va atinge cota de 20% din
capitalul social subscris i vrsat sau din patrimoniu, dup caz (dac n urma efecturii unor operaiuni
de reorganizare, rezerva legal depete cota de 20% din capitalul social sau din patrimoniu, dup caz,
diminuarea rezervei legale nu este obligatorie);

Exemplu:
La sfritul anului 2013, societatea comercial Dustar are un capital social de 80.000 lei i
rezerve legale la nivelul sumei de 12.000 lei. n primul trimestru al anului 2014, veniturile totale
obinute au fost de 300.000 lei, iar cheltuielile totale au fost de 200.000 lei, din care cheltuielile cu
impozitul pe profit au fost de 10.000 lei.
Care este nivelul maxim permis fiscal n ceea ce privete majorarea rezervei legale?
Rezultat n scopul rezervei = 300.000 lei 200.000 lei + 10.000 lei = 110.000 lei
5% din Rezultat = 110.000 lei x 5% = 5.500 lei
20% din capitalul social = 80.000 lei x 20% = 16.000 lei
Avnd n vedere c rezerva legal existent la 31.12.2013 este de 12.000 lei, la sfritul
primului trimestru al anului 2014 putem constitui rezerve legale n limita sumei de 4.000 lei, pentru a
nu depi pragul maxim permis de fiscalitate de 16.000 lei.

Exemplu:
La data de 31 decembrie 2014, o societate comerciala platitoare de impozit pe profit (16%) a
inregistrat urmatorii indicatori economico-financiari:
Capital social subscris si varsat 1.000 lei
Venituri totale si impozabile 70.000 lei
Cheltuieli totale si deductibile fiscal 60.000 lei
Societatea se afla in primul an de activitate.
Sa se calculeze impozitul pe profit anual, in conditiile in care AGA a hotarat constituirea
rezervei legale in suma maxima admisa la deductibilitate fiscala.
43

Exemplu:
La sfritul anului dispunem de urmtoarele informaii:
venituri totale 60.000 lei, din care venituri din dividende de la persoane juridice romne
10.000 lei;
cheltuieli totale 25.000 lei, din care amenzi i penaliti datorate statului 3.000 lei i
impozit pe profit aferent trimestrului III 4.000 lei;
capital social 10.000 lei;
rezerva legal din anii precedeni 50 lei.
Determinai profitul impozabil.

Sumele nregistrate n conturile de rezerve legale i rezerve reprezentnd faciliti fiscale nu pot
fi utilizate pentru a majora capitalul social sau pentru a acoperi pierderi suportate. n caz contrar, asupra
acestor sume se recalculeaz impozitul pe profit i se stabilesc dobnzi i penaliti de ntrziere, de la
data aplicrii facilitii respective. Mai mult dect att, reconstituirea ulterioar a rezervei legale nu mai
este deductibil la determinarea profitului impozabil.

Reducerea sau anularea oricrei rezerve care a fost anterior dedus se include n veniturile
impozabile, indiferent dac reducerea sau anularea este datorat modificrii destinaiei rezervei,
distribuirii rezervei ctre participani sub orice form, dac apare n urma unei lichidri, divizri sau
fuziuni a contribuabilului. Aceast prevedere nu se aplic atunci cnd un alt contribuabil preia o
rezerv n legtur cu o divizare sau fuziune.
Se ncadreaz aici i surplusul din reevaluarea imobilizrilor corporale, care a fost anterior
deductibil, evideniat potrivit reglementrilor contabile n contul Rezultatul reportat sau n contul
Alte rezerve. Pentru calculul profitului impozabil, aceste sume sunt considerate elemente similare
veniturilor i se nscriu la rndul 11 n Declaraia 101 privind impozitul pe profit.

Tratamentul creanelor incerte sau nencasate
CONTABIL:
Din punct de vedere contabil, regulile de evaluare sunt foarte clare. Evaluarea la inventar a
creanelor se face la valoarea lor probabil de ncasare.
Astfel, ajustrile pentru deprecierea creanelor sunt recunoscute atunci cnd sunt constatate
diferene n minus ntre valoarea de inventar stabilit la inventariere i valoarea contabil a creanelor,
cu alte cuvinte atunci cnd valoarea de inventar este mai mic dect cea contabil. De asemenea,
pentru creanele incerte, entitile trebuie s constituie ajustri pentru pierdere de valoare, la nivelul
sumei care nu se mai poate recupera.
OMFP 3055/2009 prevede faptul c creanele incerte trebuie s fie nregistrate distinct n
contabilitate. n cazul creanelor incerte fa de clieni vei utiliza contul 4118 Clieni inceri sau n
litigiu, iar n cazul altor creane dect clienii, vei utiliza conturi analitice ale acelor conturi de
creane.
nregistrarea ajustrilor pentru depreciere sau pierdere de valoare se efectueaz pe seama
conturilor de cheltuieli, indiferent de impactul acestora asupra contului de profit i pierdere.
n ceea ce privete derecunoaterea ajustrilor de valoare, OMFP 3055/2009 prevede c la
scoaterea din eviden a activelor, ajustrile pentru depreciere sau pierdere de valoare aferente acestora
se reiau la venituri.

FISCAL:
Conform Codului fiscal, contribuabilii au dreptul la deducerea provizioanelor i ajustrilor
pentru depreciere, dup cum urmeaz:
- ajustrile pentru depreciere constituite n limita unui procent de 30% din valoarea creanelor
asupra clienilor, care ndeplinesc cumulativ urmtoarele condiii:
- sunt nregistrate dup data de 1 ianuarie 2004;
- sunt nencasate ntr-o perioad ce depete 270 de zile de la data scadenei;
- nu sunt garantate de alta persoan;
- sunt datorate de o persoan care nu este persoan afiliat contribuabilului;
44
- au fost incluse n veniturile impozabile ale contribuabilului;
- ajustrile pentru depreciere constituite n limita unui procent de 100% din valoarea
creanelor asupra clienilor, dac ndeplinesc cumulativ urmtoarele condiii:
- sunt nregistrate dup data de 1 ianuarie 2007;
- creana este deinut la o persoan juridic asupra creia este declarat procedura de
deschidere a falimentului, pe baza hotrrii judectoreti prin care se atest aceast
situaie;
- nu sunt garantate de alt persoan;
- sunt datorate de o persoan care nu este afiliat contribuabilului;
- au fost incluse n veniturile impozabile ale contribuabilului.
ATENIE!!! Au fost ntlnite situaii n practic n care provizioanele au fost considerate de
organul fiscal ca fiind nedeductibile pentru c nu au fost constituite n trimestrul corespunztor (ceea ce
este absurd).

Norme la Codul fiscal, pct 53 la Titlul II:
Valoarea provizioanelor pentru creanele asupra clienilor este luat n considerare la
determinarea profitului impozabil n trimestrul n care sunt ndeplinite condiiile i nu
poate depi valoarea acestora, nregistrat n contabilitate n anul fiscal curent sau n anii
anteriori.

Pentru ca o entitate s i poat deduce o crean nencasat, trebuie s fie ndeplinite o serie de
condiii. n conformitate cu art 21, alin 2, lit (n) din Codul fiscal, pierderile nregistrate la scoaterea din
eviden a creanelor nencasate sunt deductibile n urmtoarele cazuri:
- procedura de faliment a debitorilor a fost nchis pe baza hotrrii judectoreti;
- debitorul a decedat i creana nu poate fi recuperat de la motenitori;
- debitorul este dizolvat, n cazul SRL cu asociat unic, sau lichidat, fr succesor;
- debitorul nregistreaz dificulti financiare majore care i afecteaz ntreg patrimoniul.

Atenie!!! Pierderile nregistrate la scoaterea din eviden a creanelor incerte sau n litigiu,
nencasate, pentru care nu s-a constituit ajustare pentru depreciere precum i pierderile nregistrate la
scoaterea din eviden a creanelor incerte sau n litigiu, nencasate, n alte situaii dect cele prezentate
mai sus reprezint cheltuieli nedeductibile. De asemenea , n aceste situaii, contribuabilii care scot din
eviden clienii nencasai sunt obligai s comunice n scris acestora scoaterea din eviden a
creanelor respective, n vederea recalculrii profitului impozabil la persoana debitoare.

Din punct de vedere al TVA, dac sunt ndeplinite condiiile art 138, alin d) din Codul fiscal,
este permis ajustarea bazei de impozitare. Astfel, n cazul n care contravaloarea bunurilor livrate sau a
serviciilor prestate nu se poate ncasa din cauza falimentului beneficiarului, ajustarea este permis
ncepnd cu data pronunrii hotrrii judectoreti de nchidere a procedurii de insolven, hotrre
rmas definitiv i irevocabil. Deci, ajustarea TVA nu se efectueaz la data deschiderii procedurii de
faliment ci numai dup primirea hotrrii definitive i irevocabile de nchidere a acestei proceduri.

Ajustarea bazei de impozitare se face la cota de TVA n vigoare la data faptului generator.
Acest aspect este reglementat prin art 134^2, alin 3 din Codul fiscal conform cruia TVA este exigibil
la data la care intervine oricare dintre evenimentele care au condus la ajustarea TVA. Regimul de
impozitare i cotele aplicabile sunt cele n vigoare la data operaiunii de baz care a generat astfel de
evenimente.
Astfel, dac facturile care au stat la baza creanelor nencasate au fost emise nainte de 1 iulie
2010, cota TVA aplicabil pentru efectuarea ajustrii este de 19%.
Reducerea bazei de impozitare se efectueaz la nivelul sumei nencasate nregistrate n soldul
debitor al contului 4111 sau al contului 4118 existent la data nceperii formalitilor de declarare n
stare de faliment a clientului.
Pentru a ajusta TVA aferent, entitile trebuie s emit facturi cu valorile nscrise cu semnul
minus care, n aceast situaie, nu trebuie s fie transmise i clienilor declarai n stare de faliment,
conform art 159, alin 2 din Codul fiscal. Pe aceste facturi emise se face referire la factura iniiala i se
45
nscrie meniunea ajustare baza de impozitare. Factura de ajustare a bazei de impozitare a TVA
poate fi considerat o factur de stornare.
n situaiile n care pentru acelai client declarat definitiv i irevocabil n stare de faliment exist
mai multe facturi nencasate integral sau parial, este de preferat s emitei o factur de ajustare pentru
fiecare factur emis iniial. Nu se recomand emiterea unei singure facturi de ajustare, centralizatoare,
pentru ntregul sold debitor al contului 4118 Clieni inceri sau n litigiu.
Pe factura de ajustare ar trebui trecute urmtoarele informaii necesare pentru identificarea
operaiunii:
baza legal a ajustrii efectuate (Cod fiscal, articol 138, litera d);
numrul i data Hotrrii judectoreti definitive i irevocabile.
Ajustarea bazei de impozitare se raporteaz prin decontul de TVA 300 la rndul 15
Regularizri tax colectat. Deoarece clientul declarat n stare de faliment este radiat de la
Registrul comerului, facturile emise prin ajustarea bazei de impozitare nu se mai raporteaz prin
formularul 394.

Exemplu:
La data de 12 februarie 2010, societatea Brasal a vndut societii Adacris mrfuri la preul
de vnzare de 20.000 lei, TVA 19%, scadena fixat fiind de 30 de zile. Pn la sfritul exerciiului
financiar creana nu a fost ncasat, ns la data de 20 noiembrie 2010 a nceput procedura de
deschidere a falimentului, pe baza unei hotrri judectoreti.
La data de 04 februarie 2014, procedura de faliment a societii Adacris a fost nchis pe baza
hotrrii judectoreti.
Care este tratamentul aferent creanei care se pare c nu va mai fi ncasat?

Incepnd cu iulie 2012, sunt incluse n categoria cheltuielilor deductibile i cheltuielile
nregistrate la scoaterea din gestiune a creanelor asupra clienilor, determinate de punerea n
aplicare a unui plan de reorganizare admis i confirmat printr-o sentin judectoreasc, n
conformitate cu prevederile Legii nr. 85/2014 privind procedura insolvenei.
Pn la aceast data, erau admise la deductibilitate doar cheltuielile generate de scoaterea din
gestiune a creanelor asupra clienilor pentru care procedura de faliment a fost nchis pe baza hotrrii
judectoreti.

Exemplu:
O societate prezint urmtoarea situaie a creanei fa de clientul A:
Creana nu este ncasat pn la sfritul anului.
Client Data Data Valoare Probabilitate de
_____________ vnzrii ____ scadenei ______________ ncasare 31.12.N
A 01.02.N 01.03.N 20.000 lei 60%
S se prezinte nregistrrile referitoare la clientul A.

Exemplu:
La data de 4 iulie 2012, entitatea Leader a emis o factur de prestri servicii unui client,
valoarea total a facturii fiind de 62.000 lei, TVA inclus, scadena fiind de 30 de zile.
Entitatea nu a ncasat creana la data scadenei. Ulterior, la data de 19 noiembrie 2012, a fost
declarat procedura de deschidere a falimentului pentru clientul respectiv. Astfel, entitatea Leader a
recunoscut o ajustare pentru deprecierea creanei respective.
La data de 11 ianuarie 2014, entitatea Leader a ncasat 40% din creana cuvenit, iar la data
de 7 aprilie 2014 a mai ncasat nc 25% din creana iniial. La 14 septembrie 2014, s-a inchis
procedura faliementului.
Prezentai nregistrrile contabile care se impun n acest caz.

46
Tratamentul fiscal al cheltuielilor cu dobnda
n practic, muli profesioniti consider c deductibilitatea tuturor cheltuielilor cu dobnzile
depinde de gradul de ndatorare a capitalului. Este greit. Trebuie s inei cont de faptul c sunt
deductibile integral dobnzile aferente:
- mprumuturilor obinute de la instituiile de credit romne sau strine;
- mprumuturilor obinute de la instituiile financiare nebancare (de exemplu, n cazul
contractelor de leasing financiar);
- mprumuturilor obinute de la bnci internaionale de dezvoltare i organizaii similare;
- mprumuturilor garantate de stat;
- mprumuturilor obinute de la persoanele juridice care acord credite potrivit legii; i
- obligaiunilor admise la tranzacionare pe o pia reglementat.
Atentie! Pentru situatiile cel mai des intalnite in practica (credite bancare contractate si
contracte de leasing financiar), cheltuielile cu dobnda se deduc integral la determinarea profitului
impozabil. Astfel, nu trebuie sa ineti cont de gradul de ndatorare sau de un anumit nivel impus al ratei
dobnzii.

Mai mult decat atat, pentru categoriile de imprumuturi enumerate mai sus, pierderile din
diferene de curs valutar sunt de asemenea deductibile integral.

n ce situaii cheltuielile cu dobnzile sunt deductibile limitat?
Pentru mprumuturile obinute de la alte entiti dect cele menionate mai sus (entiti din
cadrul grupului, asociai/acionari etc.), cheltuielile cu dobanda sunt deductibile limitat astfel:
a) pentru mprumuturile n valut, rata dobanzii acceptata in prezent este de maxim 6%, nivel
care se actualizeaz anual prin hotrre a Guvernului;
b) pentru mprumuturile n lei, nivelul maxim este cel al ratei dobnzii de referin a BNR,
aferenta ultimei luni din trimestrul n care se determin impozitul pe profit (ncepnd cu 5
august 2014, rata de referin este de 3,25%).
Limitele de mai sus se aplic separat pentru fiecare mprumut contractat de entitate i nu
cumulat. Mai mult decat atat, pentru ca cheltuielile cu dobanda s fie deductibile n aceste limite
trebuie ca gradul de ndatorare a capitalului s fie cuprins ntre 0 i 3.

Gradul de ndatorare a capitalului
Gradul de ndatorare a capitalului (GIC) se determin ca raport ntre media capitalului
mprumutat i media capitalului propriu, inndu-se cont de valorile existente la nceputul anului i la
sfritul perioadei (trimestru/an) pentru care se determin impozitul pe profit.

GIC =
perioadei) (sfrsitul propriu Capital anulu) (nceputul propriu Capital
perioadei) (sfrsitul mprumutat Capital anului) (nceputul mprumutat Capital

Capitalul mprumutat cuprinde totalul creditelor i mprumuturilor cu termen de rambursare mai
mare de un an, ncepnd de la data ncheierii contractului, mai puin mprumuturile prezentate n prima
parte a materialului pentru care cheltuielile cu dobanda sunt deductibile integral.
Capitalul mprumutat include i mprumuturile care au un termen de rambursare mai mic de un
an, daca exist prelungiri ale acestui termen, iar perioada de rambursare curent, nsumat cu
perioadele de rambursare anterioare ale mprumuturilor pe care le prelungesc, depete un an.

Exemplu:
La 31 decembrie 2013, entitatea Adacris dispunea de capitaluri proprii de 400.000 lei i un
mprumut bancar contractat pe 3 ani n sum de 360.000 lei. La data de 16 februarie 2014, entitatea a
fost creditat de societatea-mam cu suma de 600.000 lei, mprumutul urmnd a fi rambursat n 5
ani, cu o rat a dobnzii de 3%. La 31 martie 2014, capitalurile proprii erau de 300.000 lei.
Cheltuielile cu dobnda generate vor fi deductibile fiscal?
Cheltuielile cu dobnda aferente mprumutului bancar de 360.000 lei sunt deductibile
integral. Creditul respectiv nu este luat n considerare la determinarea gradului de ndatorare.
47
Gradul de ndatorare =
300.000 400.000
000 . 600 0
= 0,85
Avnd n vedere c gradul de ndatorare este mai mic decat 3, iar rata dobnzii este de 3%,
cheltuielile cu dobnda aferente creditului obinut de la societatea-mam vor fi deductibile la
determinarea profitului impozabil aferent primului trimestru al anului 2014.

ART. 23 Cheltuieli cu dobnzile i diferene de curs valutar Codul fiscal (OG8/2013)
(1^1) Prin credit/mprumut se nelege orice convenie ncheiat ntre pri care genereaz n
sarcina uneia dintre pri obligaia de a plti dobnzi i de a restitui capitalul mprumutat.

Exemplu:
La 31 decembrie 2013, entitatea Leader dispunea de capitaluri proprii de 100.000 lei i un
mprumut bancar contractat pe 3 ani n sum de 360.000 lei. n trimestrul al treilea din 2014,
societatea a fost creditat de un asociat cu 100.000 lei pe o perioad de 6 luni cu o dobnd anual de
3%, de un alt asociat cu 50.000 lei pe o perioada de 2 ani cu o rata a dobanzii de 2,5% i de un alt
asociat cu suma de 150.000 lei pentru 3 ani, fr dobnd.
La 30 septembrie 2013, capitalurile proprii erau de 100.000 lei.
Calculai gradul de ndatorare i stabilii dac dobnda generat va fi deductibil fiscal?

Capitalul propriu cuprinde capitalul social, rezervele legale, rezervele din reevaluare, alte
rezerve, rezultatul nedistribuit, rezultatul exerciiului i alte elemente de capital propriu constituite de
entitate.
In cazul imprumuturilor pentru care se pune problema deductibilitatii cheltuielilor cu dobanda,
putem tine cont de urmatoarea schema, cu precizarea de mai jos:

Grad de indatorare < 0 Grad de indatorare 3 ; 0 Grad de indatorare > 3
Rata dobanzii
> 3,25% (lei)
> 6% (valuta)
Cheltuieli nedeductibile
care nu sunt reportate
pentru perioada urmatoare
Cheltuieli nedeductibile care
nu sunt reportate pentru
perioada urmatoare
Cheltuieli nedeductibile care
nu sunt reportate pentru
perioada urmatoare
Rata dobanzii
3,25% (lei)
6% (valuta)
reportate pentru perioada
urmatoare
Cheltuieli deductibile
reportate pentru perioada
urmatoare

Pentru situaiile n care rata dobnzii depete nivelul de 3,25% pentru mprumuturile n lei,
respectiv de 6% pentru cele n valut, cheltuielile cu dobnda sunt nedeductibile pentru partea care
depete aceste praguri. De exemplu, dac rata dobnzii pentru un mprumut n lei este de 8%, atunci
cheltuiala nedeductibil care nu se reporteaz pentru perioada urmtoare se stabilete avnd n vedere
nivelul de 4,75% (8% - 3,25%) aplicat la creditul respectiv.

Atenie! n funcie de tratamentul fiscal aferent cheltuielilor cu dobnda, Declaraia 101 privind
impozitul pe profit se completeaz n mod diferit. Astfel:
- dobnda nedeductibil care nu poate fi recuperat n perioadele fiscale urmtoare va fi
nregistrat la rndul 31 Cheltuieli cu dobnzile nedeductibile care nu sunt reportate pentru
perioada urmtoare; i
- dobnda nedeductibil care se reporteaz n perioadele fiscale urmtoare va fi nregistrat la
rndul 32 Cheltuieli cu dobnzi i diferene de curs valutar reportate pentru perioada
urmtoare.
Aceste prevederi referitoare la deductibilitatea cheltuielilor cu dobnzile i diferenele de curs
valutar nu se aplic entitilor care au ca obiect de activitate acordarea de mprumuturi (societi
comerciale bancare-persoane juridice romne, instituii de credit, instituii financiare nebancare,
societi de leasing pentru operaiunile de leasing, sucursale ale bncilor strine care i desfoar
activitatea n Romnia, societi de credit ipotecar), n cazul acestora cheltuielile cu dobnzile i
diferenele de curs valutar fiind integral deductibile.

48
Exemplu:
La data de 31 martie 2013, societatea Brasal a fost mprumutat de societatea-mam cu 50.000
euro pe o perioad de 3 ani, cu o rat a dobnzii de 11%. Creditul va fi rambursat n 3 trane anuale
egale, mpreun cu dobnda aferent. Vom presupune un curs de schimb stabil de 4,2 lei/euro i un
grad de ndatorare de 5,2.
Care este nivelul cheltuielilor cu dobnda nedeductibile fiscale n anul 2013?

Exemplu:
O societate comerciala realizeaza n trim. I din 2014 venituri totale impozabile n valoare de
50.000 lei si cheltuieli deductibile totale n valoare de 38.000 lei. Separat de aceste cheltuieli,
societatea nregistreaza cheltuieli cu dobnzile aferente mprumuturilor de la banci n suma de 1.700
lei. Valoarea capitalului propriu este de 125.000 lei la nceputul anului si de 150.000 lei la sfarsitul
trim.I. Valoarea mprumuturilor pe termen lung de la banci este de 400.000 lei la nceputul anului si
de 300.000 lei la sfarsitul trimestrului.
Determinati valoarea impozitului pe profit de plata aferent trimestrului I din 2014.

Exemplu:
La data de 31 martie 2014, entitatea Barsin prezint urmtoarea situaie:

Elemente 1 ianuarie 2014 31 martie 2014
Capitaluri proprii 100.000 lei 120.000 lei
Capital mprumutat de la un acionar 110.000 lei 150.000 lei
Capital mprumutat de la o banc 30.000 lei 90.000 lei
Cheltuieli cu dobnda aferente
mprumutului de la acionar
0 lei 21.000 lei
Cheltuieli cu dobnda aferente
mprumutului bancar
0 lei 14.000 lei
Venituri din dobnzi 0 lei 26.000 lei

Determinai nivelul deductibilitii cheltuielilor cu dobnda la data de 31 martie 2014 n
urmtoarele situaii:

CAZ 1
- rata dobnzii pentru creditul bancar este de 20%;
- rata dobnzii pentru mprumutul contractat de la acionar este de 9,75%;
- capitalul mprumutat de la acionar la 31 martie este de 150.000 lei.
CAZ 2
- rata dobnzii pentru mprumutul contractat de la acionar este de 2%;
CAZ 3
- rata dobnzii pentru mprumutul contractat de la acionar este de 9,75%;
CAZ 4
- rata dobnzii pentru mprumutul contractat de la acionar este de 3%;

Exemplu:
O societate datoreaz dobnzi n valoare de 9.400 lei pentru un mprumut primit de la un asociat.
Rata dobnzii este de 6,25%, cu 3% mai mare dect nivelul ratei de referin a BNR (3,25%). Gradul de
ndatorare este de 3,2.
Determinai deductibilitatea cheltuielilor cu dobnda i precizai modalitatea de reportare
pentru a fi recuperate.

49
Impozit pe dividende
O persoan juridic romn care distribuie/pltete dividende ctre o persoan juridic romn
are obligaia s rein, s declare i s plteasc impozitul pe dividende reinut ctre bugetul de stat.
Impozitul pe dividende se stabilete prin aplicarea unei cote de impozit de 16% asupra
dividendului brut distribuit/pltit unei persoane juridice romne.
Impozitul pe dividende se declar i se pltete la bugetul de stat pn la data de 25 inclusiv a
lunii urmtoare celei n care se distribuie/pltete dividendul. n cazul n care dividendele distribuite nu
au fost pltite pn la sfritul anului n care s-au aprobat situaiile financiare anuale, impozitul pe
dividende aferent se pltete pn la data de 25 ianuarie a anului urmtor.
Aceste prevederi nu se aplic n cazul dividendelor pltite de o persoan juridic romn unei
alte persoane juridice romne, dac beneficiarul dividendelor deine, la data plii dividendelor,
minimum 10% din titlurile de participare ale celeilalte persoane juridice, pe o perioad de 1 an mplinit
pn la data plii acestora inclusiv.

Exemplu:
La sfarsitul anului 2014 o societate comerciala pe actiuni inregistreaza un profit net in valoare
de 200.000 lei. Actionarii societatii sunt:
- o persoana fizica romana care detine 30% din capitalul social; si
- o persoana juridica romana care detine 70% din capitalul social ncepnd cu anul 2005.
In conditiile in care societatea practica o rata de distribuire a dividendelor de 50%,
determinati:
a) valoarea totala si pe beneficiari a dividendului brut;
b) impozitul pe dividende;
c) valoarea dividendului net pe beneficiari;
d) pana la ce data trebuie platit impozitul pe dividende.

Exemplu:
Entitatea Brasal a obinut n anul 2009 un rezultat net de 250.000 lei. La data de 5 mai 2010
au fost aprobate situaiile financiare, iar prin hotrrea AGA, s-a luat decizia ca 150.000 lei s fie
distribuii sub form de dividende celor doi asociai, astfel:
- entitatea Adacris care deine 66% din numrul de aciuni al entitii Brasal va primi
dividende la nivelul sumei de 100.000 lei; i
- asociatul Stanciu Laureniu care deine 33% din numrul de aciuni al entitii Brasal va
primi dividende la nivelul sumei de 50.000 lei.
Divindele cuvenite persoanei fizice au fost achitate la data de 18 septembrie 2010, iar
dividendele cuvenite persoanei juridice au fost pltite la data de 10 iunie 2011.
Care este impozitul pe dividende declarat i pltit de entitatea Brasal n anul 2010?
Dividendele repartizate de 150.000 lei nu au fost achitate integral n anul 2010. Astfel:
- n Declaraia 100 aferent lunii septembrie 2010 va fi nregistrat la rndul 12 un impozit
pe venituri din dividende de 8.000 lei (50.000 lei x 16%), care trebuie achitat la bugetul
de stat pn la data de 25 octombrie 2010; i
- n Declaraia 100 aferent lunii decembrie 2010 va fi nregistrat la rndul 5 un impozit pe
dividende de 16.000 lei (100.000 lei x 16%), care trebuie achitat la bugetul de stat pn la
data de 25 ianuarie 2011.
nregistrrile contabile efectuate n anii 2010 i 2011 sunt:
transferul rezultatului net la rezultatul reportat (01 ianuarie 2010):
250.000 lei 121
Profit sau pierdere
= 1171
Rezultatul reportat
250.000 lei

distribuirea de dividende (5 mai 2010):
150.000 lei 1171
Rezultatul reportat
= 457.Adacris
Dividende de plat
457.Stanciu
Dividende de plat
100.000 lei

50.000 lei

50
reinerea impozitului pe dividende (18 septembrie 2010):
8.000 lei 457.Stanciu
Dividende de plat
= 446
Alte impozite, taxe i
vrsminte asimilate
8.000 lei

plata dividendelor ctre persoana fizic (18 septembrie 2010):
42.000 lei 457.Stanciu
Dividende de plat
= 5121
Conturi la bnci n lei
42.000 lei

plata impozitului pe dividende (octombrie 2010):
8.000 lei 446
vrsminte asimilate
= 5121
8.000 lei

reinerea impozitului pe dividendele aferente persoanei juridice (decembrie 2010):
16.000 lei 457.Adacris
Dividende de plat
= 446
vrsminte asimilate
16.000 lei

plata impozitului pe dividende (ianuarie 2011):
16.000 lei 446
vrsminte asimilate
= 5121
16.000 lei

plata dividendelor ctre persoana juridic (10 iunie 2011):
84.000 lei 457.Adacris
Dividende de plat
= 5121
84.000 lei

La data de 10 iunie 2011, entitatea Adacris nregistreaz n contabilitate:
ncasarea dividendelor de la entitatea Brasal (10 iunie 2011):
84.000 lei 5121
= 7611
Venituri din aciuni deinute la
entitile afiliate
84.000 lei

Amortizarea imobilizrilor
Pot exista anumite diferene ntre amortizarea contabil i cea fiscal. Din punct de vedere
contabil, activele se amortizeaz n funcie de durata de utilizare economic, iar din punct de vedere
fiscal se utilizeaz noiunea de durat normal de utilizare, stabilit n Catalogul privind clasificarea
i duratele normale de funcionare a mijloacelor fixe, aprobat prin H.G. nr. 2.139 din 30.11.2004,
publicat n M.Of. nr. 46 din 13.01.2005.
De cele mai multe ori, entitile utilizeaz durata i metoda de amortizare permise/impuse de
cadrul fiscal n vigoare. Cu toii dorim s ne recuperm investiiile efectuate ct mai repede, ns pentru
ca cheltuielile generate s fie deductibile, trebuie s ne ncadrm n intervalele prezentate n coninutul
Catalogului.
Entitile nu sunt obligate n mod direct s amortizeze un activ innd cont de durata de
amortizare fiscal. De exemplu, n contabilitate, putem amortiza un autoturism de 50.000 lei n 3 luni,
ns la o inspecie fiscal aceste cheltuieli ar fi considerate nedeductibile. De aceea, se ine seama totui
de durata normal de de amortizare.
Durata normal de funcionare a unui activ nu reprezint acelai lucru cu durata de via fizic a
acestuia, prima fiind mai redus dect ultima. De exemplu, un autoturism trebuie s fie amortizat
fiscal ntr-o perioad cuprins ntre 4 i 6 ani, ns durata de via fizic poate fi de 10, 15 sau mai
muli ani. Un telefon mobil trebuie s fie amortizat fiscal ntr-o perioad cuprins ntre 2 i 4 ani,
ns fizic l putem folosi o perioad mai lung de timp
Amortizarea se stabilete prin aplicarea cotelor de amortizare asupra valorii de intrare a
imobilizrilor i se calculeaz ncepnd cu luna urmtoare punerii n funciune i pn la recuperarea
51
integral a valorii lor de intrare. La stabilirea amortizrii imobilizrilor corporale sunt avute n vedere
duratele de utilizare economic i condiiile de utilizare a acestora.
Atunci cnd imobilizrile corporale sunt trecute n conservare, entitatea nregistreaz o
cheltuial cu amortizarea sau o cheltuial corespunztoare ajustrii pentru deprecierea constatat.
n cazuri excepionale, durata de amortizare stabilit iniial poate fi modificat, aceast
reestimare conducnd la o nou cheltuial cu amortizarea pe perioada rmas de utilizare.
Metoda de amortizare utilizat trebuie s reflecte modul n care beneficiile economice viitoare
ale unui activ se ateapt s fie consumate de entitate.
Entitile amortizeaz imobilizrile corporale utiliznd unul din urmtoarele regimuri de
amortizare:
a) amortizarea liniar - realizat prin includerea uniform n cheltuielile de exploatare a unor
sume fixe, stabilite proporional cu numrul de ani ai duratei de utilizare economic;
b) amortizarea degresiv - const n multiplicarea cotelor de amortizare liniar cu un
coeficient, iar n momentul n care amortizarea liniar o depete sau o egaleaz pe cea
degresiv se trece la amortizarea liniar, coeficientul fiind egal cu:
- 1,5 - pentru active cu durata de utilizare de pn la 5 ani, inclusiv;
- 2,0 - pentru active cu durata de utilizare cuprins ntre 6 ani i 10 ani, inclusiv;
- 2,5 - pentru active cu durata de utilizare mai mare sau egal cu 11 ani.
a) amortizarea accelerat - const n includerea, n primul an de funcionare, n cheltuielile
de exploatare a unei amortizri de pn la 50% din valoarea de intrare a imobilizrii.
Amortizrile anuale pentru exerciiile financiare urmtoare sunt calculate la valoarea rmas
de amortizat, dup regimul liniar, prin raportare la numrul de ani de utilizare rmai.
b) amortizarea calculat pe unitate de produs sau serviciu - dac natura imobilizrii
justific utilizarea unei asemenea metode de amortizare.
Metoda de amortizare accelerat nu este recomandat n scopuri contabile, avnd n vedere c
amortizarea calculat trebuie s fie corelat cu modul de utilizare a activului. Rareori, o imobilizare
corporal se consum n primul an n procent de pn la 50%.
Metoda de amortizare se aplic ntr-o manier consecvent pentru toate activele de aceeai
natur i avnd condiii de utilizare identice, n funcie de politica contabil adoptat de entitate.
Metoda de amortizare poate fi modificat doar atunci cnd aceasta este determinat de o eroare n
estimarea modului de consumare a beneficiilor aferente respectivei imobilizri corporale.
Terenurile nu se amortizeaz. n schimb, investiiile efectuate pentru amenajarea lacurilor,
blilor, iazurilor, terenurilor i pentru alte lucrri similare se recupereaz prin amortizare ntr-o
perioad determinat de administratori sau de persoanele care au obligaia gestionrii entitii, pe baza
duratelor de via util ale acestora.
Pentru stabilirea regimului de amortizare fiscal, trebuie s respectai urmtoarele reguli
impuse prin Codul fiscal:
pentru construcii, aplicai doar metoda de amortizare liniar;
pentru echipamente tehnologice (maini, unelte i instalaii), computere i echipamentele
periferice ale acestora, avei posibilitatea s optai pentru metoda de amortizare liniar,
degresiv sau accelerat;
pentru orice alt imobilizare corporal amortizabil care nu se ncadreaz mai sus, avei
posibilitatea s optai pentru metoda de amortizare liniar sau degresiv.

Exemplu:
La data de 1 martie 2014, o societate achizitioneaza o cladire pentru extinderea activitatii.
Valoarea contabila de intrare 600.000 lei, durata normala de utilizare 40 ani.
Sa se calculeze amortizarea fiscala pentru anul 2014.

Exemplu:
Societatea Kisoft a achiziionat la data de 08.12.2010 un utilaj nregistrat la costul de 50.000 lei.
Durata util de via a imobilizrii este de 5 ani.
Determinai mrimea amortizrii pentru fiecare din cei 5 ani, aplicnd metodele de amortizare
cunoscute.

52
Exemplu:
Societatea Doral achiziioneaz la data de 22 mai 2014 un laptop cu valoarea contabil de
intrare de 60.000 lei, durata de via fiind de 5 ani. Se alege amortizarea accelerat.
Care este amortizarea aferent primului an de funcionare? Care este amortizarea aferent
anilor 2014 i 2015?

Exemplu:
Un contribuabil achizitioneaza, in data de 3 octombrie 2011, un brevet de inventie pe care il
utilizeaza incepand cu data de 10 octombrie 2011. Valoarea total din factura de achiziie a brevetului
de inventie este de 124.000 lei. Durata normala de utilizare este de 3 ani, iar contribuabilul aplica
regimul de amortizare liniara.
Sa se determine amortizarea fiscala aferenta lunii noiembrie 2011.

Cheltuielile cu valoarea rmas neamortizat FISCAL a mijlocului fix casat sunt cheltuieli
efectuate n scopul obinerii de venituri impozabile Ca urmare, sunt deductibile la calculul
impozitului pe profit.

Exemplu:
O societate comerciala detine un mijloc fix cu o valoare de intrare de 25.000 lei, amortizat in
suma de 20.000 lei. La data de 15 mai 2014, societatea caseaza bunul, obtinand in urma valorificarii
prin vanzarea partilor componente suma de 7.000 lei.
Comentati deductibilitatea la calculul profitului impozabil a cheltuielilor cu valoarea ramasa
neamortizata a mijlocului fix. Dar dac pretul de vnzare al componentelor ar fi fost de 3.000 lei?

Mijloacele de transport pot fi amortizate i n funcie de numrul de kilometri sau numrul
de ore de funcionare prevzut n crile tehnice. Astfel, amortizarea se determin prin raportarea
valorii de intrare a activului la numrul de kilometri sau numrul de ore de funcionare prevzute n
crile tehnice, rezultnd astfel amortizarea/km sau pe ora de funcionare. Amortizarea lunar se
determin prin nmulirea numrului de kilometri parcuri sau a numrului de ore de funcionare
efectuate n fiecare lun cu amortizarea/km sau pe ora de funcionare.

Exemplu:
La data de 28 aprilie 2014, entitatea ABC a achiziionat o camionet cu platform fix cu
scopul de a distribui produse clienilor si la costul de 45.000 lei. Mijlocul de transport poate fi utilizat
o distan de 250.000 km, conform prevederilor existente n cartea tehnic.
n luna mai 2014, camioneta a parcurs distana de 2.000 km. In luna iunie 2014, camioneta nu a
fost utilizata si a fost tinuta in garaj.
Care este nregistrarea contabil corespunztoare?

Recuperarea pierderii fiscale
n funcie de anul nregistrrii pierderii fiscale, exist urmtoarea diferen:
- pierderea fiscal realizat ncepnd cu anul 2009, stabilit prin Declaraia 101 privind
impozitul pe profit, poate fi recuperat din profiturile impozabile obinute n urmtorii 7 ani
consecutivi; i
- pierderea fiscal aferent perioadelor anterioare anului 2009, stabilit prin Declaraia 101
privind impozitul pe profit, poate fi recuperat din profiturile impozabile obinute n
urmtorii 5 ani consecutivi.
n recuperarea pierderilor fiscale trebuie s se in cont de ordinea cronologic de nregistrare a
acestora. Recuperarea se realizeaz la fiecare termen de plat a impozitului pe profit (trimestru/an).
Pentru persoanele juridice strine, pierderea fiscal este recuperabil doar dac a fost generat
de veniturile i cheltuielile atribuibile sediului permanent n Romnia.

53
5. Impozitul pe venit
n continuare v prezentm categoriile de persoane fizice care sunt obligate la plata impozitului
pe venit, determinat n funcie de sursa veniturilor obinute de acetia:

Contribuabili Sfera de cuprindere a impozitului pe venit
Persoanele fizice rezidente romne, cu domiciliul
n Romnia

Veniturile obinute din orice surs, att din
Romnia, ct i din afara Romniei
Persoanele fizice rezidente, altele dect cele de mai
sus

Veniturile obinute din Romnia
Persoanele fizice nerezidente care desfoar o
activitate independent prin intermediul unui sediu
permanent n Romnia

Venitul net atribuit sediului permanent
Persoanele fizice nerezidente care desfoar
activiti dependente n Romnia

Venitul salarial net din aceste activiti
dependente
Persoanele fizice nerezidente, altele dect cele de
mai sus
Veniturile obinute, determinate pe fiecare
surs, impozitul reinut fiind final

Atunci cnd impozitul pe venit nu este reinut la surs, persoanele fizice nerezidente care
realizeaz venituri din Romnia sunt obligate s declare i s achite impozitul aferent fiecrei surse de
venit, direct sau printr-un mputernicit. Astfel, acestea trebuie s depun declaraiile de impunere la
autoritile fiscale competente.
Dac o persoan fizic ndeplinete condiiile de reziden timp de 3 ani consecutiv, atunci,
ncepnd cu al patrulea an fiscal, aceasta va datora impozit pe venit pentru toate veniturile obinute, att
din Romnia, ct i din afara Romniei.

Ce categorii de venituri intr n sfera impozitului pe venit?
Urmtoarele categorii de venituri sunt supuse impozitului pe venit:
- veniturile din activiti independente;
- veniturile din salarii;
- veniturile din transferul proprietilor imobiliare;
- veniturile din cedarea folosinei bunurilor (din chirie);
- veniturile din investiii;
- veniturile din pensii;
- veniturile din activiti agricole;
- veniturile din premii i din jocuri de noroc;
- venituri obinute din alte surse.

Ce categorii de venituri nu intr n sfera impozitului pe venit?
Categoriile de venituri neimpozabile se regsesc integral n coninutul art. 42 din Codul fiscal.
n continuare, le vom prezenta pe cele mai semnificative dintre acestea:
- indemnizaia pentru creterea copilului;
- alocaia de stat pentru copii;
- bursele primite de elevi/studeni;
- sumele sau bunurile primite sub form de sponsorizare sau mecenat;
- bunurile sau sumele primite prin motenire sau donaie;
- sumele ncasate din asigurri reprezentnd despgubiri;
- sumele primite ca urmare a exproprierii pentru cauz de utilitate public;
- sumele primite ca despgubiri pentru pagubele suportate n urma unor calamiti naturale etc.

Care este cota de impozit pe venit?
Pentru majoritatea categoriilor de venituri obinute, cota de impozitare este de 16%. Aceasta se
aplic pentru veniturile din salarii, activiti independente, investiii, pensii, cedarea folosinei bunurilor
54
etc. Exist ns i excepii, cel mai des ntlnit fiind cea aferent veniturilor obinute din transferul
proprietilor imobiliare.

Stabilirea venitului net anual pe baza normelor de venit
Norma de venit pentru fiecare activitate independent desfurat de contribuabil care
genereaz venit comercial nu poate fi mai mic dect salariul de baz minim brut pe ar garantat n
plat, n vigoare la momentul stabilirii acesteia, nmulit cu 12.
n cazul n care un contribuabil desfoar o activitate independent, care genereaz venituri
comerciale, pe perioade mai mici dect anul calendaristic, norma de venit aferent acelei activiti se
corecteaz astfel nct s reflecte perioada de an calendaristic n care a fost desfurat activitatea
respectiv. Dac un contribuabil desfoar dou sau mai multe activiti care genereaz venituri
comerciale, venitul net din aceste activiti se stabilete prin nsumarea nivelului normelor de venit
corespunztoare fiecrei activiti.
Contribuabilii care desfoar activiti pentru care venitul net se determin pe baz de norme
de venit au obligaia s completeze numai partea din Registrul-jurnal de ncasri i pli referitoare la
ncasri.
Contribuabilii pentru care venitul net se determin pe baz de norme de venit i care n anul
fiscal anterior au nregistrat un venit brut anual mai mare dect echivalentul n lei al sumei de 100.000
euro, ncepnd cu anul fiscal urmtor, au obligaia determinrii venitului net anual n sistem real.
Aceast categorie de contribuabili are obligaia s completeze corespunztor i s depun declaraia
privind venitul estimat/norma de venit pn la data de 31 ianuarie inclusiv. Cursul de schimb valutar
utilizat pentru determinarea echivalentului n lei al sumei de 100.000 euro este cursul de schimb mediu
anual comunicat de Banca Naional a Romniei, la sfritul anului fiscal.

Exemplu:
O persoana fizica obtine venituri din activitati agricole, fiind impusa pe baza normelor de venit.
Pt. anul 2011 i s-a stabilit o norma anuala de venit de 75.000 lei. Veniturile efectiv obtinute de persoana
fizica in anul 2011 au fost de 200.000 lei, iar chelt. au fost de 90.000 lei.
Determinati suma impozitului pe venit aferenta anului 2011 datorata de persoana fizica.

Venituri din activiti independente
Veniturile din activiti independente cuprind veniturile comerciale, veniturile din profesii
libere i veniturile din drepturi de proprietate intelectual.
Venitul net din activiti independente se determin ca diferen ntre venitul brut i cheltuielile
efectuate n scopul realizrii de venituri, deductibile, pe baza datelor din contabilitatea n partid
simpl.
Urmtoarele cheltuieli sunt deductibile limitat:
- cheltuielile de sponsorizare, mecenat, precum i pentru acordarea de burse private, efectuate
conform legii, n limita unei cote de 5% din baza de calcul;
- cheltuielile de protocol, n limita unei cote de 2% din baza de calcul;
- cotizaii pltite la asociaiile profesionale n limita a 2% din baza de calcul;
- cheltuielile reprezentnd contribuiile profesionale obligatorii datorate, organizaiilor
profesionale din care fac parte contribuabilii, n limita a 5% din venitul brut realizat.
Baza de calcul se determin ca diferen ntre venitul brut i cheltuielile deductibile, altele
dect cheltuielile de sponsorizare, mecenat, pentru acordarea de burse private, cheltuielile de
protocol, cotizaiile pltite la asociaiile profesionale

Exemplu:
O persoana fizica obtine venituri dintr-o activitate comerciala, determinandu-si venitul net in
sistem real. In anul 2014 a realizat venituri din vanzarea marfurilor de 135.000 lei, cheltuielile cu
marfurile de 90.000 lei, cheltuieli cu cotizatia la Asociatia Comerciantilor Romani de 2.000 lei si
cheltuieli de protocol de 10.000 lei.
Determinati limita de deductibilitate a cheltuielilor de protocol.

55
Exemplu:
O persoan fizic desfoar activiti de servicii de sonorizare muzical i opteaz pentru
impunerea n sistem real. In anul 2014 obtine urmtoarele venituri:
- venituri din prestarea serviciilor de sonorizare: 70.000. lei
- venituri din dobnzi aferente disponibilitilor din conturile la vedere prin care deruleaza
incasarile si platile aferente activitii economice desfaurate: 500 lei
- venituri din sponsorizri: 3.000 lei
n aceeai perioad, persoana fizica suporta urmtoarele cheltuieli:
- cheltuieli cu achiziionarea de materiale consumabile i obiecte de inventar: 20.000 lei
- cheltuieli cu chiria spaiului unde i are sediul: 12.000 lei
- cheltuieli cu salariile: 18.000 lei
- cheltuieli privind amenzile datorate autoritilor romne: 1.500 lei
- cheltuieli de protocol: 1.000 lei
Determinai impozitul pe venit aferent anului 2014.

Venituri din drepturile de proprietate intelectual
Venitul net din drepturile de proprietate intelectual se stabilete prin scderea din venitul brut
a urmtoarelor cheltuieli:
- o cheltuial deductibil egal cu 20% din venitul brut;
- contribuiile sociale obligatorii pltite.
n cazul veniturilor provenind din crearea unor lucrri de art monumental, venitul net se
stabilete prin deducerea din venitul brut a urmtoarelor cheltuieli:
- o cheltuial deductibil egal cu 25% din venitul brut;
- contribuiile sociale obligatorii pltite.

Retinerea impozitului:
- se poate aplica o cot de impunere de 10% la venitul brut din care se deduc contribuiile
sociale obligatorii; sau
- impozitul pe venit se calculeaz prin reinere la surs la momentul plii veniturilor de ctre
pltitorii de venituri, prin aplicarea cotei de 16% asupra venitului brut.

Daca persoana care obtine venituri din drepturi de autor obtine si venituri salariale sau din
activitati independente, atunci NU datoreaza contributii sociale.
Daca persoana care obtine venituri din drepturi de autor NU obtine si venituri salariale sau din
activitati independente, atunci datoreaza contributii sociale (CAS 10,5% si CASS 5,5%) aplicate la
venitul net (venit brut 20% cheltuieli forfetare).

Exemplu:
O persoan fizic realizeaz n cursul anului 2014 urmtoarele venituri din drepturi de autor:
Luna Tipul de venit Suma (lei)
Iunie 2011 Opere literare 2.000
Sept. 2011 Opere monumentale 5.000
Determinai venitul net anual impozabil aferent drepturilor de proprietate intelectual
corespunzatoare anului 2014, tiind c pe parcursul ntregului an contribuabilul a fost angajat la o
societate comercial cu contract individual de munc cu timp ntreg.

Venituri din salarii
Sunt considerate venituri din salarii toate veniturile n bani i/sau n natur obinute de o
persoan fizic ce desfoar o activitate n baza unui contract individual de munc sau a unui statut
special prevzut de lege, indiferent de perioada la care se refer, de denumirea veniturilor ori de forma
sub care ele se acord, inclusiv indemnizaiile pentru incapacitate temporar de munc.
Avantajele primite n legtur cu o activitate de natura salariala includ, ns nu sunt limitate la:
a) utilizarea oricrui bun, inclusiv a unui vehicul de orice tip, din patrimoniul afacerii, n scop
personal, cu excepia deplasrii pe distan dus-ntors de la domiciliu la locul de munc;
b) cazare, hran, mbrcminte, personal pentru munci casnice, precum i alte bunuri sau
servicii oferite gratuit sau la un pre mai mic dect preul pieei;
56
c) mprumuturi nerambursabile;
d) anularea unei creane a angajatorului asupra angajatului;
e) abonamentele i costul convorbirilor telefonice, inclusiv cartelele telefonice, n scop
personal;
f) permise de cltorie pe orice mijloace de transport, folosite n scopul personal;
g) primele de asigurare pltite de ctre suportator pentru salariaii proprii sau alt beneficiar de
venituri din salarii, la momentul plii primei respective, altele dect cele obligatorii;
h) tichete-cadou acordate potrivit legii.

Cadourile oferite de angajatori n beneficiul copiilor minori ai angajailor, cu ocazia Patelui,
zilei de 1 iunie, Crciunului i a srbtorilor similare ale altor culte religioase, precum i cadourile
oferite angajatelor cu ocazia zilei de 8 martie sunt neimpozabile, n msura n care valoarea cadoului
oferit fiecrei persoane, cu orice ocazie din cele de mai sus, nu depete 150 lei.
Persoanele fizice prevzute la art. 40 alin. (1) lit. a) i alin. (2) au dreptul la deducerea din
venitul net lunar din salarii a unei sume sub form de deducere personal, acordat pentru fiecare lun
a perioadei impozabile numai pentru veniturile din salarii la locul unde se afl funcia de baz.
Persoana n ntreinere poate fi soia/soul, copiii sau ali membri de familie, rudele
contribuabilului sau ale soului/soiei acestuia pn la gradul al doilea inclusiv, ale crei venituri,
impozabile i neimpozabile, nu depesc 250 lei lunar.
Nu sunt considerate persoane aflate n ntreinere:
- persoanele fizice care dein terenuri agricole i silvice n suprafa de peste 10.000 mp n
zonele colinare i de es i de peste 20.000 mp n zonele montane;
- persoanele fizice care obin venituri din cultivarea i din valorificarea florilor, legumelor i
zarzavaturilor n sere, n solarii special destinate acestor scopuri i/sau n sistem irigat, din
cultivarea i din valorificarea arbutilor, plantelor decorative i ciupercilor, precum i din
exploatarea pepinierelor viticole i pomicole, indiferent de suprafa.

Impozitul pe venitul din salarii se determin astfel:
a) la locul unde se afl funcia de baz, prin aplicarea cotei de 16% asupra bazei de calcul
determinate ca diferen ntre venitul net din salarii, calculat prin deducerea din venitul
brut a contribuiilor obligatorii aferente unei luni, i urmtoarele:
- deducerea personal acordat pentru luna respectiv;
- cotizaia sindical pltit n luna respectiv;
- contribuiile la fondurile de pensii facultative, astfel nct la ni velul anului s nu
se depeasc echivalentul n lei a 400 euro;
b) pentru veniturile obinute n celelalte cazuri, prin aplicarea cotei de 16% asupra bazei de
calcul determinate ca diferen ntre venitul brut i contribuiile obligatorii pe fiecare loc de
realizare a acestora;

Exemplu:
Persoan angajat cu contract individual de munc;
Venitul lunar brut din salarii la funcia de baz (de ncadrare)................1.000 lei;
Deducere personal (are o persoan n ntreinere) ....................................350 lei;
Cote de asigurri sociale: CAS 10,5%, CASS 5,5% , Somaj 0,5%
Cotizaia sindical ........................................................................................10 lei;
Contribuii la fondurile de pensii facultative ...............................................30 lei.
(contribuia la nivelul anului nu depete echivalentul n lei a 400 euro)
S se calculeze impozitul pe venitul din salarii.

Exemplu:
O salariat a unei societti comerciale obtine la locul de munc de baz, pe baza unui contract
de munca cu timp normal, urmatoarele venituri, n luna martie 2014:
salariu de baz = 900 lei;
spor de vechime = 15%;
20 tichete de mas n valoare de 9 lei/tichet (n limita legal).
un cadou cu ocazia zilei de 8 martie n valoare de 250 lei.
57
Salariata are n ntretinere un copil minor si pe mama sa care nu obtine venituri si este
proprietara unui teren agricol n suprafat de 5.000 m.p.
Determinati venitul net din salarii, impozitul pe salarii aferent lunii martie si drepturile
salariale incasate de angajata, cunoscandu-se ca procentele de contributii sociale suportate de
salariati sunt : CAS 10,5%, CASS 5,5%, somaj 0,5%, iar luna martie 2014 a avut 23 de zile lucratoare
pe care salariata le-a lucrat integral.

Exemplu:
O persoan fizic obtine la locul de munc de baz un venit net lunar de 1.500 lei, si la un loc de
munc unde are un contract individual de munc cu timp partial obtine un venit net lunar de 950 lei.
Persoana fizic lucreaz la locul de munc de baz n perioada ianuarie-septembrie 2014, iar la cellalt
loc de munc, n perioada februarie-iunie 2014.
Stiind c persoana fizic are n ntretinere o persoan si deducerea personal lunar aferent
este de 210 lei, determinati:
a) impozitul lunar pe veniturile din salarii pltit de persoana fizic;
b) valoarea totala a impozitului anual pe veniturile obinute.

Venituri din cedarea folosinei bunurilor

Conform OUG nr. 88/2013, publicat n MOf nr. 593 din 20 septembrie 2013, ncepnd cu anul
2014, se va datora CASS pentru veniturile obinute din cedarea folosinei bunurilor, indiferent dac
persoana care realizeaz aceste venituri obine i venituri din salarii sau asimilate salariilor.
Ca i pn n prezent, nici n anul 2014 nu se va datora CAS pentru aceste venituri.
Baza lunar de calcul al CASS pentru persoanele care realizeaz venituri din cedarea
folosinei bunurilor, cu excepia celor care realizeaz venituri din arendarea bunurilor agricole n regim
de reinere la surs a impozitului, este:
- diferena dintre venitul brut i cheltuiala deductibil determinat prin aplicarea cotei de 25%
asupra venitului brut; sau
- diferena dintre totalul veniturilor ncasate i cheltuielile efectuate n scopul realizrii acestor
venituri, exclusiv cheltuielile reprezentnd contribuii sociale; sau
- valoarea anual a normei de venit, dup caz, raportat la cele 12 luni ale anului (pentru cei
care i nchiriaz n scop turistic locuina personal).
Baza de calcul nu poate fi mai mic dect un salariu de baz minim brut pe ar (900 lei), dac
acest venit este singurul asupra cruia se calculeaz contribuia.
Organul fiscal ine cont de venitul net estimat n urma depuenrii Declaraiei 220 i emite decizie
de impunere pentru pli anticipate n care stabilete CASS datorat trimestrial. La stabilirea CASS de
plat trimestrial se ine cont de plafonul maxim de 11.490 lei.
Dup ncheierea anului fiscal, organul fiscal verific ncadrarea CASS n plafonul minim sau
maxim, innd cont i de eventualele alte venituri din categoria cedrii folosinei bunurilor i emite
decizie de impunere anual n cazul diferenelor de plat/de restituit.

Exemplu:
Domnul Ionescu tefan obine lunar un venit din chirii n sum de 500 lei. Vom stabili n
continuare baza impozabil pentru CASS i pentru impozitul pe venit, n urmtoarele scenarii:
A. Domnul Ionescu tefan obine i venituri salariale;
B. Domnul Ionescu tefan nu obine alte venituri.

A. Domnul Ionescu tefan obine i venituri salariale

Venit din chirii = 500 lei
Baza de calcul a CASS = 500 lei
CASS datorat = 500 lei x 5,5% = 28 lei
Baza de calcul a impozitului pe venit = 500 lei 28 lei = 472 lei
Impozit pe venit = 472 lei x 16% = 76 lei
Venit net lunar din chirii = 500 lei 28 lei 76 lei = 396 lei
58

B. Domnul Ionescu tefan nu obine alte venituri

Venit brut din chirii = 500 lei
Baza de calcul a CASS = 850 lei
CASS datorat = 850 lei x 5,5% = 47 lei
Baza de calcul a impozitului pe venit = 500 lei 47 lei = 453 lei
Impozit pe venit = 453 lei x 16% = 72 lei
Venit net lunar din chirii = 500 lei 47 lei 72 lei = 381 lei

Plata CASS pentru cei care realizeaz astfel de venituri va fi limitat la cinci salarii medii
brute (pentru anul 2014, echivalentul a 5 x 2.298 lei = 11.490 lei).

Exemplu:
Domnul Ionescu tefan obine lunar venituri din chirii n sum de 15.000 lei. Vom stabili n
continuare baza impozabil pentru CASS i pentru impozitul pe venit:
Venit brut din chirii = 15.000 lei
Baza de calcul a CASS = 11.490 lei
CASS datorat = 11.490 lei x 5,5% = 632 lei
Baza de calcul a impozitului pe venit = 15.000 lei 632 lei = 14.368 lei
Impozit pe venit = 14.368 lei x 16% = 2.299 lei
Venit net lunar din chirii = 15.000 lei 632 lei 2.299 lei = 12.069 lei

Contribuabilii care realizeaz venituri din cedarea folosinei bunurilor, cu excepia celor care
realizeaz venituri din arendarea bunurilor agricole, sunt obligai s efectueze n cursul anului pli
anticipate cu titlu de contribuii sociale.

n MOf nr. 103 din 11 februarie 2014 a fost publicat OPANAF nr. 117/2014 prin care s-a
aprobat Formularul 650 Decizie de impunere privind plile anticipate cu titlu de contribuii de
asigurri sociale de sntate pentru veniturile din cedarea folosinei bunurilor prin care se stabilesc
plile anticipate cu titlu de CASS datorate de persoanele fizice care obin venituri din cedarea
folosinei bunurilor, ncepnd cu anul fiscal 2014. Din acest formular face parte i Anexa Situaie
privind stabilirea contribuiei lunare de asigurri sociale de sntate.

Situaie privind stabilirea contribuiei lunare de asigurri sociale de sntate

Decizie anterioar Decizie curent

Luna
Baz de calcul
rezultat din
contract(e)
Plafon maxim
prevzut de
lege
Baz de
calcul
CASS
Baz de calcul
rezultat din
contract(e)
Plafon
maxim
prevzut de
lege
Baz de
calcul
CASS

1 2 3 4 5 6 7 8 9

Ianuarie

Februarie

..................

Decembrie

TOTAL:

n decizia de impunere emis de ANAF, baza de calcul a CASS va fi evideniat lunar, iar plata
contribuiei se va efectua trimestrial, pn pe data de 25 inclusiv a ultimei luni din fiecare trimestru.
Pentru stabilirea plilor anticipate cu titlu de CASS datorat din derularea unui numr mai
mare de 5 contracte de nchiriere la sfritul anului fiscal, precum i din nchirierea camerelor, situate
n locuine proprietate personal, n scop turistic, se utilizeaz Formularul 260 Decizie de impunere
pentru plati anticipate cu titlu de impozit.

59
Pentru cei care realizeaz venituri din arendarea bunurilor agricole n regim de reinere la surs
a impozitului, baza lunar de calcul al CASS este diferena dintre venitul brut i cheltuiala deductibil
determinat prin aplicarea cotei de 25% asupra venitului brut.
Potrivit OUG 102/2013, din veniturile realizate anual din categoria venituri din cedarea
folosinei bunurilor, indiferent dac determinarea venitului net se efectueaz n sistem real, pe baza
normelor de venit sau prin utilizarea cotelor forfetare de cheltuieli, se deduc contribuiile de asigurri
sociale de sntate.
CASS datorat n cursul anului se deduce din veniturile realizate din cedarea folosinei
bunurilor numai de organul fiscal competent la stabilirea obligaiilor fiscale anuale. Acesta are obligaia
recalculrii bazei impozabile n vederea acordrii deductibilitii CASS i determinarea impozitului pe
venit anual datorat.

n MOf nr 264 din 10 aprilie 2014 a fost publicat OMFP nr. 550/2014 prin care s-a
aprobat Decizia Comisiei fiscale centrale nr. 2/2014. Astfel, persoanele fizice care au obinut venituri
din nchirieri i pentru care deciziile de impunere pentru CASS au fost comunicate cu ntrziere, nu
datoreaz dobnzi i penaliti de ntrziere pentru perioada cuprins ntre termenul de plat prevzut
de Codul Fiscal (25 martie 2014) i data comunicrii deciziei de impunere.
n cazul n care contribuabilii au pltit deja penaliti pentru ntrzierea la plat, sumele
percepute ca accesorii vor fi compensate cu alte obligaii datorate bugetului de stat sau pot fi restituite.

Exemplu:
O persoan fizica incheie un contract de inchiriere a unui apartament la 1 ianuarie 2014 pentru
care va obtine in anul 2014 un venit de 2.500 lei/ luna. La 31.12.2014 proprietarul constata ca persoana
chiriasa a efectuat cheltuieli cu modernizarea apartamentului in valoare de 10.000 lei, in favoarea sa.
Determinati impozitul sub forma de plati anticipate care va fi achitat pentru venitul din cedarea
folosintei bunurilor, precum si impozitul final.

Venituri din activiti agricole, silvicultur i piscicultur

Veniturile din silvicultur i piscicultur au fost incluse alturi de cele agricole n categoria
veniturilor supuse impozitului pe venit. Cota de impozit este de 16% i se aplic asupra venitului
impozabil corespunztor fiecrei surse din fiecare categorie.
Veniturile din silvicultur i piscicultur reprezint veniturile obinute din recoltarea i
valorificarea produselor specifice fondului forestier naional, respectiv a produselor lemnoase i
nelemnoase, precum i cele obinute din exploatarea amenajrilor piscicole.
Veniturile din silvicultur i piscicultur se supun impunerii, venitul net anual fiind determinat
n sistem real, pe baza datelor din contabilitatea n partid simpl. Pentru aceste venituri sunt aplicabile
regulile de impunere proprii veniturilor din activiti independente pentru care venitul net anual se
determin n sistem real.

Veniturile din activiti agricole cuprind veniturile obinute, individual sau ntr-o form de
asociere, din:
- cultivarea produselor agricole vegetale;
- exploatarea pepinierelor viticole, pomicole i altele asemenea;
- creterea i exploatarea animalelor, inclusiv din valorificarea produselor de origine animal,
n stare natural.
Veniturile obinute din valorificarea produselor n alt modalitate dect n stare natural
reprezint venituri din activiti independente i se supun regulilor de impunere proprii categoriei
respective.
Veniturile din activiti agricole pentru care nu au fost stabilite norme de venit sunt venituri
impozabile i se supun impunerii, venitul net anual fiind determinat n sistem real, pe baza datelor din
contabilitatea n partid simpl. Pentru aceste venituri sunt aplicabile regulile de impunere proprii
veniturilor din activiti independente pentru care venitul net anual se determin n sistem real.
n cazul contribuabililor care realizeaz n mod individual venituri din desfurarea a dou sau
mai multe activiti agricole pentru care venitul se determin pe baz de norma de venit, organul fiscal
stabilete venitul anual prin nsumarea veniturilor corespunztoare fiecrei activiti.
60

Veniturile din activiti agricole sunt venituri neimpozabile n anumite limite prevzute n
Codul fiscal. Prin OG 8/2013, au fost introduse norme de venit pe unitatea de suprafa (ha)/cap de
animal/familie de albine, prezentate n tabelul de mai jos.

Produse vegetale
Suprafaa/cap de animal/familie
de albine
Norma de
venit (lei)
Cereale peste 2 ha 449
Plante oleaginoase peste 2 ha 458
Cartof peste 2 ha 2.900
Sfecl de zahr peste 2 ha 697
Tutun peste 1 ha 1.060
Hamei pe rod peste 2 ha 1.483
Legume n cmp peste 0,5 ha 2.326
Legume n spaii protejate peste 0,2 ha 5.117
Leguminoase pentru boabe peste 1,5 ha 801
Pomi pe rod peste 1,5 ha 3.800
Vie pe rod peste 1 ha 1.385
Arbuti fructiferi peste 1 ha 1.385
Flori i plante ornamentale peste 0,3 ha 11.773
Animale
Vaci peste 2 capete 453
Bivolie peste 2 capete 326
Oi peste 50 capete 47
Capre peste 25 capete 47
Porci pentru ngrat peste 6 capete 56
Albine peste 75 familii 40
Psri de curte peste 100 capete 3

Contribuabilii care obin doar venituri din activiti agricole pentru care au fost stabilite norme
de venit nu au obligaii contabile. Cei care realizeaz venituri din cultivarea produselor vegetale de pe
suprafee mai mici dect cele prevzute n Codul fiscal sau dein animale sau psri mai puine dect
cele precizate n legislaie nu au obligaii declarative.
Impozitul pe venitul din activiti agricole se calculeaz de organul fiscal competent prin
aplicarea unei cote de 16% asupra venitului anual din activiti agricole stabilit pe baza normei anuale
de venit, impozitul fiind final.

Plata impozitului anual stabilit conform deciziei de impunere anuale se efectueaz ctre bugetul
de stat n dou rate egale, astfel:
- 50% din impozit pn la data de 25 octombrie inclusiv;
- 50% din impozit pn la data de 15 decembrie inclusiv.

Astfel, impozitul pentru veniturile din activiti agricole, pe baz de norme de venit, se percepe
pentru veniturile realizate din creterea i exploatarea animalelor, cultivarea terenurilor, deinute cu
orice titlu, inclusiv cele luate n arend, indiferent dac se face sau nu dovada valorificrii produselor.

Exemplu:
O persoan fizic deine la data de 25 mai 2013:
- o exploataie de 10 ha vie pe rod;
- 5 vaci;
- o suprafa de 4 hectare de roii i ardei (legume n cmp);
- o suprafa de 20 ha cereale (gru i porumb) data n arend;
- 50 de gini.
Determinai impozitul datorat n aceste condiii.
61

Vom face excepie de la faptul c normele de venit au fost recalculate sau introduse n unele
cazuri ncepnd cu 1 februarie 2013. Calculul impozitul pe venit datorat are la baz informaiile
prezentate n tabelul urmtor:

Elemente Suprafa/cap
de animal
Plafon
neimpozabil
Suprafa/cap de
animal supuse
impozitrii
Norm de
venit
Venit
impozabil
Vie pe rod 10 ha 1 ha 9 ha 1.385 lei 12.465 lei
Vaci 5 capete 2 capete 3 capete 453 lei 1.359 lei
Legume n
cmp
4 ha 0,5 ha 3,5 ha 2.326 lei 8.141 lei
Cereale date
n arend
20 ha 2 ha NU - 0 lei
Psri de curte 50 capete 100 capete NU - 0 lei
TOTAL: 21.965 lei

Astfel, impozitul pe venit datorat de persoana fizic pentru anul 2013 este de 3.514 lei (21.965
lei x 16%).
Pentru terenul arendat, persoana nu datoreaz impozit pe veniturile din activitile agricole
ci impozit pe veniturile obinute din arendarea bunurilor. Acesta trebuie sa fie reinut la surs de
arenda.
Pentru psrile de curte deinute, nu se datoreaz impozit pe venit, deoarece numrul acestora
este inferior limitei neimpozabile de 100 de capete.

Obligaii declarative
Persoanele fizice care realizeaz, n mod individual, venituri din activiti agricole determinate
pe baza de norme de venit au obligaia depunerii Formularului 221. Iniial, termenul de depunere a
declaraiei fiscale era de 27 mai 2013. Ulterior, prin Legea nr. 168/2013 de aprobare a OG 8/2013,
termenul a fost prelungit pn la data de 25 iunie 2013.
ATENIE!!! Declaraia 221 se completeaz cu suprafeele cultivate/capetele de
animale/familiile de albine deinute la 25 mai 2013.
Acest nou termen este valabil pentru toi contribuabilii, indiferent dac au depus sau nu
declaraia pn la termenul iniial de 27 mai 2013. Legea 168/2013 a modificat unele limite referitoare
la suprafeele cultivate/capetele de animale/familiile de albine deinute, pn la care nu se datoreaz
impozit precum i nivelul anumitor norme de venit.
Cei care au depus deja Declaraia 221 pn la 27 mai 2013, iar limitele de neimpozitare i/sau
respectiv normele de venit au fost modificate prin Legea 168/2013, vor trebui s depun o nou
declaraie n cadrul aceluiai termen de 25 iunie 2013 pentru a putea beneficia de noile prevederi legale
care sunt mai favorabile.
n cazul n care activitatea agricol pentru care venitul net se determin pe baz de norme de
venit se desfoar n cadrul unei asocieri fr personalitate juridic, obligaiile declarative revin
asocierii i se ndeplinesc de ctre asociatul care rspunde pentru ndeplinirea obligaiilor asociaiei fa
de autoritile publice.

Nu au obligaia depunerii formularului 221 contribuabilii care:
- obin venituri din exploatarea terenurilor i a animalelor, dobndite dup 25 mai 2013;
- au arendat terenul cultivat;
- obin venituri din activitati agricole in limitele neimpozabile prevzute n Codul fiscal.

62
6. Taxa pe valoarea adugat
Aspecte utile privind introducerea TVA de 9% n panificaie
ncepnd cu 1 septembrie 2013, se aplic TVA de 9% i pentru livrarea urmtoarelor bunuri:
- toate sortimentele de pine i urmtoarele specialiti de panificaie: cornuri, chifle, batoane,
covrigi, minibaghete, franzelue i mpletituri, care se ncadreaz n grupa produse de brutrie la
codul CAEN/CPSA 1071;
- fina alb de gru, fina semialb de gru, fina neagr de gru i fina de secar, care se
ncadreaz la codul CAEN/CPSA 1061;
- triticum spelta, gru comun i meslin, care se ncadreaz la codul NC 1001 99 00, i secar care
se ncadreaz la codul NC 1002 90 00.

Cota redus de TVA de 9% se aplic pe ntreg lanul de comercializare, att de productori, ct
i de comerciani, persoane impozabile nregistrate n scopuri de TVA.

ATENIE!!! Pentru 3 categorii de bunuri (triticum spelta, grul comun i secara), se aplic
taxarea invers ncepnd cu 1 iunie 2011. Astfel, dac att furnizorul ct i beneficiarul sunt persoane
impozabile nregistrate n scopuri de TVA n Romnia, se aplic taxarea invers, respectiv
beneficiarul determin taxa aferent, care se evideniaz n Decontul 300 att ca tax colectat, ct i ca
tax deductibil, prin aplicarea cotei de TVA de 9 %.
Taxarea invers nu se aplic n situaia n care beneficiarul nu este o persoan nregistrat n
scopuri de TVA. n acest caz, furnizorul (persoan impozabil nregistrat n scopuri de TVA n
Romnia) colecteaz TVA aplicnd cota redus de 9% pentru livrrile de astfel de produse n interiorul
rii.

Exemplu:
n septembrie 2013, entitatea Leader, nregistrat n scopuri de TVA n Romnia, vinde secar
astfel:
1. entitii Marco n sum de 100.000 lei, aceasta fiind nregistrat n scopuri de TVA; i
2. entitii Dusbil n sum de 40.000 lei, aceasta nefiind nregistrat n scopuri de TVA.
Precizai nregistrrile contabile efectuate de entitile implicate.

CAZ 1:
Avnd n vedere c att furnizorul ct i beneficiarul sunt nregistrate n scopuri de TVA n
Romnia, se aplic taxarea invers.
Astfel, entitatea Leader va nregistra n contabilitate:
vnzarea mrfii ctre entitatea Marco:
100.000 lei 4111
Clieni
= 707
Venituri din vnzarea
mrfurilor
100.000 lei

Entitatea Marco va nregistra:
achiziia secarei de la entitatea Leader (vom presupune c reprezint materie prim):
100.000 lei 301
Materii prime
= 401
Furnizori
100.000 lei

aplicarea mecanismului de taxare invers:
9.000 lei 4426
TVA deductibil
= 4427
TVA colectat
9.000 lei

CAZ 2:
Avnd n vedere c beneficiarul nu este nregistrat n scopuri de TVA n Romnia, nu se aplic
taxarea invers.
Astfel, entitatea Leader va nregistra n contabilitate:
vnzarea mrfii ctre entitatea Dusbil:
63
109.000 lei 4111
Clieni
= 707
mrfurilor
4427
TVA colectat
100.000 lei

9.000 lei

Entitatea Dusbil va nregistra:
achiziia secarei de la entitatea Leader (vom presupune c reprezint mrfuri):
109.000 lei 371
Mrfuri
= 401
Furnizori
109.000 lei

Prin pine se nelege produsul preparat dintr-un aluat obinut din diferite sortimente de fin,
utilizate n amestec ori singure, cu sau fr alte ingrediente, frmntat cu ap, afnat prin fermentaia
drojdiei i precopt/copt, inclusiv n stare congelat, dar la care nu s-au adugat miere, ou, brnz sau
fructe i care are un coninut de zahr n substan uscat de maximum 5% din greutate i grsimi n
substan uscat de maximum 5% din greutate.

Prin cornuri, chifle, batoane, covrigi, minibaghete, franzelue i mpletituri, care se ncadreaz
n grupa produse de brutrie la codul CAEN/CPSA 1071, se nelege produsele de panificaie care au
compoziia pinii, astfel cum este definit mai sus. Dac aceste produse au umplutur de orice fel,
atunci nu se ncadreaz n categoria produselor de panificaie pentru care se aplic cota redus de TVA
de 9%.
Pentru covrigi se aplic cota de TVA de 9%, indiferent de gramaj i indiferent dac sunt sau nu
afnai prin fermentaia drojdiei.

Faptul generator i exigibilitatea TVA (24% vs. 9%)
Conform art. 134^1 alin. (1) din Codul fiscal, faptul generator intervine la data livrrii
bunurilor sau la data prestrii serviciilor, cu o serie de excepii.
Conform art. 134^2 din Codul fiscal, exigibilitatea TVA intervine la data la care are loc faptul
generator. Prin excepie, art. 134^2, alin (2) prevede c exigibilitatea taxei intervine:
a) la data emiterii unei facturi, nainte de data la care intervine faptul generator;
b) la data la care se ncaseaz avansul, pentru plile n avans efectuate nainte de data la care
intervine faptul generator. Avansurile reprezint plata parial sau integral a contravalorii
bunurilor i serviciilor, efectuat nainte de data livrrii ori prestrii acestora.
Conform art. 155 alin. (19) din Codul fiscal, factura trebuie s conin obligatoriu data emiterii
acesteia precum i data la care au fost livrate bunurile/prestate serviciile sau data ncasrii unui avans,
n msura n care aceast dat este anterioar datei emiterii facturii.

Conform art. 140 din Codul fiscal, n majoritatea cazurilor, cota aplicabil este cea n vigoare la
data la care intervine faptul generator. n cazul schimbrii cotei de TVA, pentru operaiunile prevzute
la art. 134^2 alin. (2), vei proceda la regularizare pentru a aplica cota n vigoare la data livrrii de
bunuri sau prestrii de servicii. n concluzie:
- cota de TVA este cea n vigoare la data faptului generator (la data livrrii bunurilor/prestrii
serviciilor);
- cota de TVA este cea n vigoare la exigibilitate, n cazul n care factura a fost emis nainte de
livrarea efectiv a bunurilor;
- cota de TVA este cea n vigoare la data emiterii unei facturi de avans, atunci cnd factura de
avans este emis nainte de livrarea bunurilor, urmnd ca la livrarea efectiv s se procedeze la
regularizarea taxei.

Exemplu (livrare n august, facturare n septembrie):
n data de 24 august 2013, entitatea Leader livreaz fin de gru pe baz de aviz de nsoire a
mrfii n sum de 50.000 lei, factura urmnd a fi emis n data de 8 septembrie 2013.
Care este cota de TVA utilizat la emiterea facturii (9% sau 24%)?

64
n acest caz, faptul generator ia natere la data livrrii finii (24 august 2013), iar exigibilitatea
TVA apare la data faptului generator.
Entitatea este obligat s emit factura pn cel trziu la data de 15 septembrie 2013 cu cota de
TVA de 24%, deoarece livrarea a avut loc n august, perioad n care cota TVA la acest produs era de
24%, chiar dac factura este emis n septembrie.
n factur, entitatea Leader trebuie s menioneze c livrarea finii a avut loc n data de 24
august 2013 cu aviz nr. X/24.08.2013.

Exemplu (livrare n septembrie, facturare n august):
n data de 21 august 2013, entitatea Leader emite o factur unui client prin care vinde fin de
secar n sum de 50.000 lei, TVA 24%, moment n care se transfer dreptul de proprietate asupra
bunurilor ctre beneficiar. Avnd n vedere c lucrrile de modernizare a spaiilor de depozitare nu au
fost finalizate, beneficiarul nu a ridicat efectiv fin n luna august, urmnd s o ridice n data de 12
septembrie 2013, lsnd-o n custodie furnizorului.
La data livrrii finii, se va regulariza TVA?

Avnd n vedere c prin factura din 21 august s-a fcut transferul dreptului de proprietate,
entitatea NU va regulariza TVA n luna septembrie 2013. Chiar dac predarea efectiv a finii se va
face n septembrie, se consider c faptul generator a avut loc n data de 21 august 2013.
n data de 12 septembrie 2013, cele dou entiti vor ntocmi un proces verbal de predare-
primire i furnizorul va emite un aviz de nsoire, pe care va meniona fr factur - marfa a fost
facturat cu factura nr. X din data de 21 august 2013.
n luna septembrie 2013, entitatea nu va mai colecta TVA i nici nu va regulariza TVA
colectat.

Exemplu (livrare n septembrie, facturare avans n august):
n data de 18 august 2013, entitatea Leader emite o factur de avans unui client n sum de
10.000 lei, plus TVA. n data de 9 septembrie 2013, entitatea livreaz clientului fin de gru la preul
de vnzare de 30.000 lei, plus TVA, n baza unei facturi emise.
La data livrrii finii, se va regulariza TVA colectat?

n aceast situaie, entitatea va emite factura de avans din august 2013 utiliznd cota de TVA de
24%, factura fiind emis nainte de livrarea efectiv a bunurilor.
n data de 9 septembrie 2013, moment n care are loc livrarea efectiv a finii, entitatea Leader
va regulariza avansul, fie pe aceeai factur de livrare, fie pe o factur distinct. Astfel, factura de
livrare emis n 9 septembrie va fi ntocmit cu TVA de 9% pentru toat suma aferent livrrii.
Avansul va fi stornat n septembrie cu TVA de 24%, fcndu-se o meniune la factura de avans
emis n august. Diferena dintre cele dou facturi reprezint restul de plat de ctre beneficiar.

Considernd c entitatea storneaz avansul ntr-o factur distinct, nregistrrile contabile
efectuate sunt urmtoarele:
emiterea facturii de avans (18 august 2013):
12.400 lei 4111
Clieni
= 419
Clieni - creditori
4427
TVA colectat
10.000 lei

2.400 lei

ncasarea avansului de la client (august 2013):
12.400 lei 5121
= 4111
Clieni
12.400 lei

vnzarea finii ctre client (9 septembrie 2013):
32.700 lei 4111
Clieni
= 707
mrfurilor
30.000 lei

65
4427
TVA colectat
2.700 lei

stornarea facturii de avans (9 septembrie 2013):
(12.400 lei) 4111
Clieni
= 419
Clieni - creditori
4427
TVA colectat
(10.000 lei)

(2.400 lei)

ncasarea diferenei de 20.300 lei (32.700 lei 12.400 lei) de la client (septembrie 2013):
20.300 lei 5121
= 4111
Clieni
20.300 lei

Cadrul legal:
- OG nr 16/2013 pentru modificarea i completarea Legii nr. 571/2003, publicat n MOf nr 490
din 02 august 2013;
- OMFP nr. 1.436/2013 privind aplicarea cotei reduse de TVA de 9% pentru pine i specialiti
de panificaie, publicat n MOf nr 543 din 28 august 2013;
- Circulara MFP Nr. 408436/02.09.2013.

Exemplu:
SC X SA, nregistrat n scopuri de TVA, ncaseaz pe data de 03.05.2012 n avans suma de
20.000 lei pentru vnzarea unui utilaj. La data de 25.06.2012, societatea livreaz utilajul ctre client.
Precizai care este faptul generator i exigibilitatea TVA.

TVA la incasare optional incepand cu 1 ianuarie 2014

In MOf nr. 809 din 19 decembrie 2013 a fost publicata OUG nr. 111 ce stabileste faptul ca TVA
la ncasare devine opional ncepnd cu 1 ianuarie 2014 pentru firmele cu CA de pn la 2.250.000 de
lei.
Important! A fost eliminat prevederea conform creia TVA pentru facturile emise devine
exigibil la ncasare, dar nu mai trziu de 90 de zile de la emiterea facturii. Astfel, TVA trebuie
colectat la ncasarea facturilor emise.
Att n cazul persoanelor impozabile care continu aplicarea sistemului TVA la ncasare, ct i
al celor care ies din sistem, pentru operaiunile al cror fapt generator a intervenit pn la data de 31
decembrie 2013 inclusiv, precum i pentru facturile emise nainte de aceast dat, n situaia n care cea
de-a 90-a zi calendaristic de la data emiterii facturii sau de la termenul-limit prevzut de lege pentru
emiterea facturii este ulterioar datei de 31 decembrie 2013, exigibilitatea taxei intervine la data
ncasrii totale sau pariale a contravalorii bunurilor livrate/serviciilor prestate

Persoanele impozabile, care au sediul activittii economice n Romnia care se nregistreaz n
scopuri de TVA conform art. 153 n cursul anului i care opteaz pentru aplicarea sistemului TVA la
ncasare, vor aplica aceste reguli ncepnd cu data nregistrrii n scopuri de TVA.

Persoana impozabil care opteaz pentru aplicarea sistemului TVA la ncasare este obligat s
aplice sistemul respectiv cel puin pn la sfrsitul anului calendaristic n care a optat pentru aplicarea
sistemului, cu exceptia situatiei n care, n cursul aceluiasi an, cifra de afaceri depseste plafonul de
2.250.000 lei.

Dac n primul an de aplicare a sistemului TVA la ncasare persoana impozabil nu depseste
plafonul de 2.250.000 lei, poate aplica sistemul TVA la ncasare pn la sfrsitul perioadei fiscale
urmtoare celei n care plafonul de 2.250.000 lei, calculat pentru fiecare an calendaristic n parte, a fost
depsit pe parcursul unui an calendaristic.
Orice persoan impozabil care a optat pentru aplicarea sistemului TVA la ncasare si care nu
depseste n cursul unui an plafonul de 2.250.000 lei poate renunta la aplicarea sistemului respectiv
66
oricnd n cursul anului, prin depunerea unei notificri la organul fiscal ntre data de 1 si 25 ale lunii, cu
exceptia primului an n care a optat pentru aplicarea sistemului.

Se consider c persoana impozabil a optat n mod tacit pentru continuarea aplicrii sistemului
TVA la ncasare, neavnd obligatia s depun notificarea, dac n anul precedent a aplicat sistemul
TVA la ncasare si cifra sa de afaceri nu a depsit plafonul de 2.250.000 lei.

Persoanele impozabile care la data de 1 ianuarie 2014 aplic sistemul TVA la ncasare:
a) pot continua aplicarea sistemului TVA la ncasare, fr depunerea vreunei
notificri, dac sunt eligibile pentru aplicarea acestui sistem, caz n care se
consider c au optat pentru continuarea aplicrii sistemului;
b) pot solicita oricnd n cursul anului 2014 s fie radiate din Registrul persoanelor
impozabile care aplic sistemul TVA la ncasare prin depunerea unei notificri la
organele fiscale competente, chiar dac sunt eligibile pentru aplicarea sistemului,
anul 2014 nefiind considerat primul an n care au optat pentru aplicarea
sistemului TVA la ncasare. Organele fiscale competente opereaz radierea din
Registrul persoanelor impozabile care aplic sistemul TVA la ncasare ncepnd
cu data de 1 a perioadei fiscale urmtoare celei n care a fost depus notificarea.
Pn la data radierii persoanele impozabile trebuie s aplice sistemul TVA la
ncasare

Prevederile de la lit. b) de mai sus nu se aplic n situatia persoanelor impozabile care se
nregistreaz n scopuri de TVA n cursul anului 2014 si care opteaz pentru aplicarea sistemului TVA
la ncasare, care sunt obligate s aplice sistemul respectiv cel putin pn la finele anului 2014, cu
exceptia cazului n care depsesc plafonul de 2.250.000 lei.

Recomandare! Dac ncasai facturile emise ctre clieni la perioade mari de timp i nu avei
achiziii semnificative care s genereze TVA de rambursat, atunci ar fi de preferat s optai pentru
aplicarea sistemului TVA la ncasare.
Societile care desfoar comer cu amnuntul ar trebui s renune la sistemul TVA la
ncasare, din moment ce oricum livrrile de bunuri sau prestrile de servicii sunt ncasate pe loc.
Astfel, ar beneficia de deducerea TVA aferent achiziiior efectuate la data facturilor i nu la plata
acestora, bineneles asta i dac furnizorul la rndul lui nu aplic sistemul TVA la ncasare.
Dac ncasai facturile emise ntr-un interval scurt de timp sau intenionai s efectuai o
invetiie major care va genera TVA de rambursat, ar fi poate mai bine s aplicai sistemul normal de
TVA. Astfel, principalul avantaj va fi acela c TVA aferent achiziiilor de la societile care nu aplic
nici ele sistemul TVA la ncasare va fi dedus imediat, fr a atepta momentul plii facturilor ctre
furnizori, deci, implicit, posibilitatea de a aplica pentru rambursare de TVA mai rapid.

Aplicaii privind regulile generale ale TVA

Exemplu:
O societate comercial achiziioneaz n luna martie mrfuri n valoare de 40.000 lei fr TVA,
pe care le achit n proporie de 60% n martie i de 40% n aprilie. Factura de achiziie este emis n
luna martie. Tot n luna martie societatea factureaz ctre clieni mrfuri n valoare de 50.000 lei, pre
fr TVA, pentru care va primi contravaloarea integral n luna aprilie.
Determinai TVA de plat sau de recuperat aferent lunii aprilie, tiind c toate operaiunile
au loc n Romnia, ntre persoane nregistrate n scop de TVA n Romnia.

Exist o serie de operaiuni pentru care se aplic taxarea invers, cum ar fi:
- livrarea de mas lemnoas i materiale lemnoase;
- livrarea de deeuri feroase i neferoase, de rebuturi feroase i neferoase, inclusiv livrarea de
produse semifinite rezultate din prelucrarea, fabricarea sau topirea acestora;
- livrarea de cereale i plante tehnice etc.

67
Exemplu:
O societate comercial nregistrat n scop de TVA realizeaz n luna mai urmtoarele
operaiuni:
- achiziioneaz 1.000 kg deeuri metale neferoase la preul de 1,5 lei/kg fr TVA;
- achiziioneaz 2.000 kg fructe la pre de 2,0 lei/kg fr TVA;
- livreaz 1500 kg fructe la preul de 2,5 lei/kg fr TVA.
Determinai TVA de plat sau de recuperat aferent lunii mai. Toate achiziiile/livrrile se fac pe
plan intern de la/ctre persoane nregistrate n scop de TVA.

Exemplu:
O persoan juridic nregistrat n scop de TVA care activeaz n domeniul produciei de
mobilier realizeaz n luna septembrie urmtoarele operaiuni:
- achiziii de mas lemnoas pe picior utilizat ca materie prim 800.000 pre fr TVA;
- achiziii de materiale consumabile n valoare de 200.000, pre fr TVA;
- nregistreaz facturi pentru cazarea personalului trimis n delegaie n valoare de 20.000, fr
TVA;
- achiziioneaz produse alcoolice i din tutun destinate activitii de protocol n valoare de
10.000 fr TVA;
- livreaz produse finite (mobilier) n valoare de 1.240.000 lei, pre cu TVA.
Toate operaiunile se desfoar in Romania, furnizorii i clienii fiind persoane nregistrate n
scop de TVA in Romania.
Determinai TVA aferenta lunii septembrie. tiind c la sfritul lunii august societatea
raportase TVA de recuperat n valoare de 2.500 lei, determinai care este valoarea TVA pe care
societatea o datoreaz ctre bugetul statului la sfritul lunii septembrie.

Deducerea TVA pentru persoana impozabil cu regim mixt
Persoana impozabil care realizeaz sau urmeaz s realizeze att operaiuni care dau drept de
deducere, ct i operaiuni care nu dau drept de deducere este denumit n continuare persoan
impozabil cu regim mixt.
Achiziiile destinate exclusiv realizrii de operaiuni care permit exercitarea dreptului de
deducere, inclusiv de investiii destinate realizrii de astfel de operaiuni, se nscriu ntr-o coloan
distinct din jurnalul pentru cumprri, iar taxa deductibil aferent acestora se deduce integral.
Achiziiile destinate exclusiv realizrii de operaiuni care nu dau drept de deducere, precum i de
investiii care sunt destinate realizrii de astfel de operaiuni se nscriu ntr-o coloan distinct din
jurnalul pentru cumprri pentru aceste operaiuni, iar taxa deductibil aferent acestora nu se deduce.
Achiziiile pentru care nu se cunoate destinaia, respectiv dac vor fi utilizate pentru realizarea
de operaiuni care dau drept de deducere sau pentru operaiuni care nu dau drept de deducere, ori
pentru care nu se poate determina proporia n care sunt sau vor fi utilizate pentru operaiuni care dau
drept de deducere i operaiuni care nu dau drept de deducere se evideniaz ntr-o coloan distinct
din jurnalul pentru cumprri, iar taxa deductibil aferent acestor achiziii se deduce pe baz de
pro-rata.
Pro-rata se determin ca raport ntre:
a) suma total, fr tax, dar cuprinznd subveniile legate direct de pre, a operaiunilor
constnd n livrri de bunuri i prestri de servicii care permit exercitarea dreptului de deducere; i
b) suma total, fr tax, a operaiunilor prevzute la lit. a) i a operaiunilor constnd n livrri
de bunuri i prestri de servicii care nu permit exercitarea dreptului de deducere. Se includ sumele
primite de la bugetul statului sau bugetele locale, acordate n scopul finanrii operaiunilor scutite fr
drept de deducere sau operaiunilor care nu se afl n sfera de aplicare a taxei.

Exemplu:
S se determine TVA de plat, cunoscnd urmtoarele date:
- Venituri obinute din operaiuni taxabile care dau drept de deducere: 115.000 lei;
- Venituri obinute din operaiuni scutite fr drept de deducere: 57.500 lei;
- Bunuri i servicii achiziionate att pentru realizarea de operaiuni care dau drept de deducere,
ct i de operaiuni care nu dau drept de deducere: 1.240 lei, din care TVA 240 lei;
- Bunuri i servicii achiziionate destinate exclusiv realizrii de operaiuni care dau drept de
68
deducere: 124.000 lei, din care TVA 24.000 lei.

Exemplu:
n luna iulie o persoan juridic pltitoare de TVA realizeaz operaiunile:
livrri de bunuri pe piaa intern n valoare de 220.000 lei fr TVA, TVA 24%;
prestri de servicii pe piaa intern scutite cu drept de deducere n valoare de 110.000 lei;
prestri de servicii pe piaa intern scutite fr drept de deducere n valoare de 180.000 lei;
achiziii de mrfuri n valoare de 100.000 lei fr TVA, TVA24%, destinate n ntregime
operaiunilor cu drept de deducere;
achiziii de materiale consumabile i servicii n valoare de 190.000 lei fr TVA, TVA 24%,
din care 70% sunt destinate activitilor cu drept de deducere i 30% activitilor fr drept
de deducere.
Determinai TVA de plat n luna iulie.

Exemplu:
O societate comercial realizeaz urmtoarele operaiuni:
Achiziioneaz materii prime de la intern n valoare de 450.000 lei (operaiune taxabil);
Produce i livreaz produse finite la intern n valoare de 430.000 lei (operaiune taxabil);
Produce i livreaz produse finite la intern n valoare de 120.000 lei (operaiune scutit i fr
drept de deducere);
Import mrfuri n valoare de 40.000 euro, tax vamal 10% (operaiune taxabil);
Vinde importul de mrfuri aplicnd un comision de 9% (operaiune taxabil).
Cursul de schimb valutar este de 4,4 lei/euro.
Determinai TVA de plat sau de recuperat.

Ajustarea bazei de impozitare
Baza de impozitare nu cuprinde rabaturile, remizele, risturnele, sconturile i alte reduceri de
pre, acordate de furnizori direct clienilor la data exigibilitii taxei.

Exemplu:
Agentul economic X achiziioneaz de la productorul Y o cantitate de 1.000 perechi de pantofi
la preul de producie de 250 lei / pereche, pre fr TVA. Productorul Y decide acordarea unui
discount de 10% pentru aceast comand.
Agentul economic X aplic un adaos comercial de 30% la preul de achiziie al pantofilor dup
care vinde 800 de perechi agentului economic W i 200 de perechi agentului economic Z. ntruct
agentul economic W este un vechi client, X decide s-i acorde un discount de 5% la vnzarea celor 800
perechi de pantofi.
tiind c toi agenii economici participani la circuit sunt nregistrai n scop de TVA Romnia,
iar toate operaiunile au loc n Romnia, determinai TVA de plat sau de recuperat pentru agentul
economic X.

Exemplu:
Un furnizor acord clientului su n momentul facturrii mrfurilor o reducere comercial. S se
determine TVA aferent mrfurilor vndute de ctre furnizor, cunoscnd urmtoarele:
Pre de vnzare ..........................................................2.000 lei
Rabat 10% acordat mrfurilor vndute.

Cota de TVA
Exemplu:
Selectai dintre operaiunile prezentate mai jos acele operaiuni pentru care se aplic cota redus
de TVA de 9%:
- prestri de servicii medicale;
- livrri de produse ortopedice;
- livrrile de organe, de snge i de lapte de provenien uman;
- livrarea de manuale colare;
69
- activitatea de nvmnt;
- dreptul de intrare la muzee;
- cazarea n cadrul sectorului hotelier;
- livrari de locuinte sociale.

Regimul TVA la vnzarea construciilor
Ca i n cazul terenurilor, i n cazul cedrii unei construcii, se pune problema dac operaiunea
pe care o vei realiza intr n sfera de impozitare a TVA. Codul fiscal (art.141, alin. 2, lit. f) prevede c
livrarea de construcii/pri de construcii i a terenurilor pe care acestea sunt construite reprezint o
operaiune scutit de TVA. ns, trebuie s parcurgei cu atenie prevederile fiscale aplicabile,
deoarece aceast scutire nu se aplic n cazul tuturor construciilor. Astfel, scutirea nu se aplic n cazul
livrrii construciilor noi sau a prilor de construcii noi.
Pentru a aplica tratamentul corespunztor din punct de vedere al TVA, este bine s cunoatei o
serie de definiii. Astfel, construcia reprezint orice structur fixat n sau pe pmnt.
O construcie nou cuprinde i orice construcie transformat sau parte transformat a unei
construcii, n situaia n care costul transformrii se ridic la minimum 50% din valoarea de pia a
construciei sau a prii din construcie, aa cum reiese dintr-un raport de expertiz, exclusiv valoarea
terenului, ulterior transformrii. Livrarea unei construcii noi sau a unei pri din aceasta este acea
livrare efectuat cel trziu pn la data de 31 decembrie a anului urmtor anului primei ocupri ori
utilizri a construciei sau a unei pri a acesteia, dup caz, n urma transformrii. Astfel, dac ai
definitivat lucrrile i ai recepionat o construcie n cursul anului 2012, livrrile efectuate n anii 2012
i 2013 intr n sfera de impozitare a TVA deoarece construcia este considerat nou, iar pentru
livrrile efectuate ncepnd cu anul 2014 se poate aplica scutirea de TVA.
Data primei ocupri este data semnrii de ctre beneficiar a procesului-verbal de recepie
definitiv a construciei sau a unei pri din construcie. n cazul unei construcii realizate n regie
proprie, data primei ocupri este data documentului pe baza cruia construcia sau partea din
construcie este nregistrat n evidenele contabile drept imobilizare corporal. Dac vindei o
construcie nainte de data primei ocupri, se consider c ai livrat o construcie nou i trebuie s
colectai TVA.
Data primei utilizri este folosit n cazul construciilor care au suferit transformri de natura
celor prezentat mai sus. Prin data primei utilizri se nelege data semnrii de ctre beneficiar a
procesului-verbal de recepie definitiv a lucrrilor de transformare a construciei n cauz sau a unei
pri a construciei. n cazul lucrrilor de transformare n regie proprie a unei construcii sau a unei pri
din construcie, data primei utilizri a bunului dup transformare este data documentului pe baza cruia
este majorat valoarea construciei sau a unei pri din construcie cu valoarea transformrii respective.
Atenie! Dac la vnzarea unei construcii ai optat pentru scutirea de TVA i ai avut dreptul
la deducerea integral sau parial a TVA aferente achiziiei sau construciei bunului respectiv, vei
ajusta TVA dedus, dac bunul se mai afl n cadrul perioadei de ajustare. Nu este corect ca pe toat
perioad n care ai executat lucrri de construcii s v deducei TVA la materiale sau la diverse
servicii primite de la teri n legtur cu imobilul, iar la cedarea acestuia s nu colectai TVA.

Exemplu:
n data de 9 august 2009, entitatea Leader a nceput lucrrile de construcie n regie proprie a
unui imobil de locuine. Pe lng manopera aferent, aceasta a achiziionat materiale i servicii de la
teri pentru care i-a dedus TVA la nivelul sumei de 400.000 lei. n data de 27 aprilie 2011, entitatea a
ncheiat procesul verbal de recepie final a lucrrilor.
Entitatea vinde 3 apartamente pentru care se cunosc urmtoarele informaii:
Nr apartament Data vnzrii Pre de vnzare TVA
1 10 septembrie 2011 200.000 lei 0 lei
2 27 august 2012 230.000 lei 55.200 lei
3 11 iunie 2 13 300.000 lei 0 lei

Stabilii dac entitatea Leader a procedat corect, din punct de vedere al TVA.

70
Nu suntei obligai ca la livrarea unui bun imobil sau a unei pri a acestuia s aplicai scutirea
de TVA. Aceasta este o facilitate de care putei dispune. Orice persoan impozabil poate opta pentru
taxarea acestor operaiuni pe baza unei notificri depuse la organele fiscale competente n care trebuie
s precizai bunurile imobile pentru care dorii s aplicai TVA. Apoi, pentru ca beneficiarul
(cumprtorul) s i poat deduce TVA, trebuie s i transmitei i acestuia o copie dup notificarea
depus.
Iat n continuare un model de notificare, dac dorii s aplicai regimul de taxare cu TVA n
cazul terenurilor neconstruibile i a construciilor care nu sunt ncadrate n categoria celor noi.

NOTIFICARE
privind opiunea de taxare a operaiunilor prevzute la art. 141 alin. (2) lit. f) din Codul fiscal

1. Denumirea solicitantului .............................................
2. Codul de nregistrare n scopuri de TVA, atribuit conform art. 153 din Codul fiscal ........
3. Adresa ..............................................................
4. Bunurile imobile (construcii, terenuri) pentru care se aplic opiunea de taxare (adresa complet a
bunului imobil, adresa complet i suprafaa terenului. n cazul n care opiunea de taxare privete
numai o parte a bunului imobil se va identifica cu exactitate aceast parte a bunului imobil)
.........................................................................
Confirm c datele declarate sunt corecte i complete.
Numele i prenumele ........................, funcia ................................
Semntura i tampila............................

n ceea ce privete cota de TVA pe care ar trebui s o utilizai, este de urmrit dac aplicai cota
standard de 24% asupra bazei de impozitare sau cota redus de 5%, care poate fi folosit doar pentru
anumite categorii de locuine i cu respectarea unor condiii stricte. Regimul menionat este valabil i n
cazul terenului pe care locuinele sunt construite, acesta incluznd i amprenta la sol a locuinelor.
Astfel, cota redus de 5% o putei aplica n cazul livrrii de:
- cldiri, inclusiv a terenului pe care sunt construite, destinate a fi utilizate drept cmine de
btrni i de pensionari;
- cldiri, inclusiv a terenului pe care sunt construite, destinate a fi utilizate drept case de copii i
centre de recuperare i reabilitare pentru minori cu handicap;
- cldiri, inclusiv a terenului pe care sunt construite, ctre primrii n vederea atribuirii de ctre
acestea cu chirie subvenionat unor persoane sau familii a cror situaie economic nu le
permite accesul la o locuin n proprietate sau nchirierea unei locuine n condiiile pieei;
- locuine care au o suprafa util de maximum 120 mp, exclusiv anexele gospodreti i o
valoare, inclusiv a terenului pe care sunt construite, care nu depete suma de 380.000 lei,
exclusiv TVA, achiziionate de orice persoan necstorit sau familie. Suprafaa terenului pe
care este construit locuina, precum i suprafaa util a locuinei, trebuie s fie nscrise n
documentaia cadastral anexat la actul de vnzare-cumprare ncheiat ntre pri.
n primele trei situaii prezentate mai sus, cota redus de TVA de 5% se aplic inclusiv pentru
terenul pe care sunt construite cldirile respective. Pentru ca vnztorul s poat utiliza cota redus de
5%, cumprtorul trebuie s pun la dispoziia vnztorului, nainte sau n momentul livrrii cldirii, o
declaraie pe propria rspundere, autentificat de un notar, din care s rezulte c va utiliza aceste
cldiri conform destinaiei prevzute de lege. Aceast declaraie va fi pstrat de vnztor pentru a
justifica aplicarea cotei reduse de TVA de 5%.
Putei aplica aceast cot redus de 5% numai n cazul locuinelor care n momentul vnzrii
pot fi locuite ca atare i dac terenul pe care este construit locuina nu depete suprafaa de 250 mp,
inclusiv amprenta la sol a locuinei, n cazul caselor de locuit individuale. n cazul imobilelor care au
mai mult de dou locuine, cota indiviz a terenului aferent fiecrei locuine nu poate depi suprafaa
de 250 mp, inclusiv amprenta la sol aferent fiecrei locuine. n calculul suprafeei maxime de 250 mp,
vei cuprinde i suprafeele anexelor gospodreti, precum i cotele indivize din orice alte suprafee
dobndite mpreun cu locuina, chiar dac acestea se afl la numere cadastrale diferite.
Orice persoan necstorit sau familie poate achiziiona o singur locuin cu cota redus de
5%. Acest fapt nseamn c putei livra o locuin cu TVA de 5% unei persoane necstorite dac
aceasta nu a mai deinut sau nu deine nicio locuin n proprietate pe care s o fi achiziionat cu cota de
71
5%. De asemenea, n cazul familiilor, soul sau soia trebuie s nu fi deinut i s nu dein, fiecare sau
mpreun, nicio locuin n proprietate pe care a/au achiziionat-o cu cota de 5%.
n vederea taxrii cu 5% a livrrii locuinelor, nu uitai s solicitai cumprtorului, nainte sau
n momentul livrrii bunului imobil, o declaraie pe propria rspundere, autentificat de un notar, din
care s rezulte c beneficiarul este la prima lui locuin achiziionat cu cota de 5%. Aadar, atenie. Nu
este vorba de prima sa locuin. Cumprtorul mai poate deine i alte locuine, att timp ct le-a
achiziionat cu cota standard de 19% sau 24%, n funcie de data achiziiei. Trebuie s pstrai aceast
declaraie pentru justificarea aplicrii cotei reduse de TVA de 5%, n cazul unei inspecii fiscale.
Putei utiliza cota redus de 5% inclusiv pentru avansurile primite aferente livrrilor de
locuine descrise anterior, dac din contractele ncheiate rezult c la momentul livrrii vor fi
ndeplinite toate condiiile impuse de Codul fiscal i suntei n posesia declaraiei pe propria rspundere
a cumprtorului.
Dac n momentul facturrii unui avans ai utilizat cota standard de 24%, deoarece nu ai primit
de la cumprtor declaraia pe propria rspundere sau din alte motive obiective, la livrarea bunului
imobil putei efectua regularizrile necesare n vederea aplicrii cotei reduse de 5%, dac toate
condiiile impuse de legislaia fiscal sunt ndeplinite la data livrrii.

Exemplu:
Entitatea Leader a dezvoltat un ansamblu imobiliar alctuit din 10 blocuri cu locuine, avnd
regim de nlime P+6.
n data de 10 mai 2012, aceasta a ncheiat cu Stanciu Laureniu o promisiune de vnzare-
cumprare a unui apartament de 2 camere cu suprafaa util de 70 mp, preul tranzaciei fiind de
250.000 lei, TVA inclus, din care avansul perceput n numerar este de 50.000 lei, TVA inclus. n acest
moment, cumprtorul nu a pus la dispoziia entitii Leader declaraia pe propria rspundere,
autentificat la un notar, prin care s ateste c nu a mai dobndit alt locuin cu TVA de 5%.
n data de 5 iunie 2012, entitatea Leader i clientul su au ncheiat la un birou notarial
contractul de vnzare-cumprare prin care a fost cedat titlul de proprietate al locuinei de 2 camere,
cumprtorul punnd la dispoziia vnztorului declaraia necesar n vederea aplicrii cotei reduse de
5%, suma fiind achitat tot n numerar.

Atenie! Dac livrai o locuin unei persoane juridice, chiar dac ndeplinii condiiile
referitoare la suprafa i la valoare, trebuie s aplicai cota standard de 24%. Facilitatea privind cota
redus de TVA de 5% este aplicabil doar n situaia n care cumprtorul este reprezentat de o
persoan necstorit sau de o familie care ndeplinete(sc) condiiile impuse de Codul fiscal, pe care
le-am prezentate anterior.

Tranzacii intracomunitare

Exemplu:
SC Alfa SRL, o societate comercial stabilit n Romnia i nregistrat n scop de TVA n
Romnia, vinde ctre societatea Beta, stabilit i nregistrat n scopuri de TVA n Ungaria, fructe,
care sunt transportate din Romnia n Ungaria de ctre Beta.
Ce operaiune realizeaz SC Alfa SRL i care sunt condiiile pentru ca SC Alfa SRL s poat
considera operaiunea scutit cu drept de deducere?

Exemplu:
Romnia, vinde ctre societatea Beta, stabilit i nregistrat n scop de TVA n Ungaria, fructe, care
sunt transportate din Buzu, de la sediul societii Alfa, n Oradea, unde Beta are o sucursal.
Explicai ce fel de operaiune realizeaz Alfa i care este regimul de TVA aplicabil.

Exemplu:
Romnia, vinde societii Beta, stabilit n Ungaria i nregjgtrat n scop de TVA n Ungaria, fructe,
care sunt transportate din Romnia n Frana. Beta i comunic societii Alfa un cod de TVA valabil
72
emis de autoritile din Ungaria, SC Alfa SRL deinnd i documente de transport care atest
transportul bunurilor din Romnia n Ungaria.
SC Alfa SRL factureaz aceast operaiune cu TVA 24%, conform cotei din Romnia,
argumentnd c nu poate aplica scutirea de TVA pentru livrrile intracomunitare, ntruct Beta nu i-a
furnizat un cod valabil de TVA emis de autoritile din Frana, locul unde ajung bunurile.
Este corect? Argumentai.

TVA la minusurile din gestiune
n cazul bunurilor lips din gestiune care sunt imputate, se efectueaz ajustarea TVA, sumele
imputate nefiind considerate contravaloarea unor operaiuni n sfera de aplicare a TVA.

X lei 635
Cheltuieli cu alte
impozite, taxe...
= 4426
TVA deductibil
X lei

Normele de aplicare a Codului fiscal prevd faptul c sunt cheltuieli efectuate n scopul
realizrii de venituri impozabile i urmtoarele:
b) cheltuielile generate de TVA ca urmare a aplicrii proratei, precum i n alte situaii cnd TVA
este nregistrat pe cheltuieli, n situaia n care TVA este aferent unor bunuri sau servicii
achiziionate n scopul realizrii de venituri impozabile;

n cazul bunurilor furate, persoana impozabil poate anula ajustarea efectuat la data la care
furtul este dovedit legal prin hotrre judectoreasc definitiv.

ART. 148 Ajustarea taxei deductibile nainte de 1 ianuarie 2014
(2) Nu se ajusteaz deducerea iniial a taxei n cazul:
a) bunurilor distruse sau pierdute ca urmare a unor calamiti naturale ori a unor cauze de for
major, n condiiile n care aceste situaii sunt demonstrate sau confirmate n mod
corespunztor (prin bunuri distruse i prin bunuri pierdute se nelege bunurile disprute n
urma unor calamiti naturale sau a unor cauze de for major);
b) bunurilor de natura stocurilor degradate calitativ, care nu mai pot fi valorificate, precum i
activelor corporale fixe casate, altele dect bunurile de capital, n condiii stabilite prin norme;
c) perisabilitilor, n limitele prevzute prin lege, precum i a pierderilor tehnologice sau, dup
caz, al altor consumuri proprii, n condiii stabilite prin norme;
d) situaiilor prevzute la art. 128 alin. (8).

ART. 148 Ajustarea taxei deductibile dup de 1 ianuarie 2014
(2) Nu se ajusteaz deducerea iniial a taxei n cazul:
a) bunurilor distruse, pierdute sau furate, n condiiile n care aceste situaii sunt demonstrate sau
confirmate n mod corespunztor de persoana impozabil. n cazul bunurilor furate, persoana
impozabil demonstreaz furtul bunurilor pe baza actelor doveditoare emise de organele
judiciare;
b) situaiilor prevzute la art. 128 alin. (8).

n cazul bunurilor de natura stocurilor degradate calitativ, care nu mai pot fi valorificate, nu se
efectueaz ajustarea TVA dac:
a) degradarea calitativ a bunurilor se datoreaz unor cauze obiective dovedite cu documente.
Sunt incluse n aceast categorie i produsele accizabile pentru care autoritatea competent a
emis decizie de aprobare a distrugerii; i
b) se face dovada c bunurile au fost distruse.

73
Obligaia de a demonstra sau confirma n mod corespunztor c bunurile au fost distruse, pierdute sau
furate revine persoanei impozabile. n situaia n care organele de inspecie fiscal nu consider suficiente
dovezile furnizate de persoana impozabil, acestea pot obliga persoana respectiv s efectueze ajustarea
taxei.
Conform principiului proporionalitii, organele fiscale nu pot solicita persoanei impozabile mai
mult dect ceea ce este necesar pentru dovedirea incidentului care a condus la pierderea, distrugerea sau
furtul bunului, astfel nct sarcina persoanei impozabile s nu devin practic imposibil sau extrem de
dificil.

n cazul activelor corporale fixe, care nu sunt amortizate integral, altele dect cele care sunt
considerate bunuri de capital, ajustarea taxei se face pentru valoarea rmas neamortizat. Ajustarea se
efectueaz n funcie de cota de tax n vigoare la data achiziiei activului corporal fix. n sensul
prezentelor norme, prin valoare rmas neamortizat se nelege valoarea de nregistrare n
contabilitate, diminuat cu amortizarea contabil.

n situaia casrii activelor corporale fixe, altele dect bunurile de capital, NU se fac ajustri
ale taxei deductibile.

74
7. Impozite i taxe locale
A. Impozitul pe cldiri
n cazul persoanelor juridice, impozitul pe cldiri se determin prin aplicarea unei cote de
impozitare cuprins ntre 0,25% i 1,50% asupra valorii de inventar a activului. Nivelul cotei de
impozitare se stabilete de ctre consiliile locale, iar n cazul municipiului Bucureti, aceast atribuie
revine Consiliului General.
n cazul reevalurii unei cldiri, valoarea impozabil a cldirii este reprezentat de valoarea
contabil rezultat n urma reevalurii.
ncepnd cu 1 ianuare 2012, n cazul unei cldiri care nu a fost reevaluat, cota impozitului pe
cldiri este diferit i se stabilete ntre:
- 10% i 20% pentru cldirile care nu au fost reevaluate n ultimii 3 ani anteriori anului fiscal
de referin;
- 30% i 40% pentru cldirile care nu au fost reevaluate n ultimii 5 ani anteriori anului fiscal
de referin.
Fac excepie de la aceste prevederi cldirile care au fost amortizate integral, pentru care cota
impozitului pe cldiri este cuprins ntre 0,25% i 1,50%. Mai mult dect att, n cazul unei cldiri a
crei valoare a fost recuperat integral pe calea amortizrii, valoarea impozabil se reduce cu 15%.
Cota de impozit pentru cldirile cu destinaie turistic ce nu funcioneaz n cursul unui an
calendaristic este de minimum 5% din valoarea de inventar a cldirii, stabilit prin hotrre a
consiliului local.
Impozitul/taxa pe cldiri se pltete anual, n dou rate egale, pn la datele de 31 martie i 30
septembrie inclusive.

Exemplu:
O societate comerciala are inregistrata in contabilitate o cladire cu o valoare de inventar de
800.000 lei, amortizata integral. Cota de impozit stabilita prin hotarare a consiliului local este de 0.5%.
Determinati impozitul pe cladire care trebuie platit de respectiva societate comerciala.

Exemplu:
O persoana fizica detine o cladire pentru care impozitul anual este de 1.000 lei. Imobilul este
singura proprietate a contribuabilului, fiind si locuinta de domiciliu.
Stiind ca imobilul a fost achizitionat la data de 15 februarie 2008 si a fost vandut la data de 12
noiembrie 2010, determinati impozitul de plata in 2010 si in 2011.

B. Taxa asupra mijloacelor de transport
Taxa asupra mijloacelor de transport se calculeaz n funcie de tipul mijlocului de transport. n
cazul oricruia dintre autovehicule, impozitul pe mijlocul de transport se calculeaz n funcie de
capacitatea cilindric a acestuia, prin nmulirea fiecrei grupe de 200 cmc sau fraciune din aceasta cu
suma corespunztoare fiecrei categorii.
n cazul unui mijloc de transport dobndit de o persoan n cursul unui an, taxa asupra
mijlocului de transport se datoreaz de persoan de la data de nti a lunii urmtoare celei n care
mijlocul de transport a fost dobndit.
n cazul unui mijloc de transport care este nstrinat n cursul unui an, taxa asupra mijlocului de
transport nceteaz s se mai datoreze de acea persoan ncepnd cu data de nti a lunii urmtoare celei
n care mijlocul de transport a fost nstrinat.

Exemplu:
O persoana fizica detine un autoturism cu o capacitate cilindrica de 2.400 cmc. Valoarea
impozitului asupra mijloacelor de transport este de 72 lei/ 200 cmc.
Stiind ca persoana fizica a achizitionat automobilul pe data de 18 februarie 2011, determinati
cuantumul impozitului asupra mijloacelor de transport de plata catre bugetul local pentru anul 2011.

Exemplu:
O persoana fizica detine incepand cu luna decembrie 2010 un autoturism cu o capacitate
75
cilindrica de 1820 cmc.
Determinati impozitul pe mijloacele de transport aferent anului 2011 in conditiile in care
impozitul unitar este de 18 lei/ 200 cmc.

Pentru plata cu anticipaie a impozitului pe mijlocul de transport, datorat pentru ntregul an de
ctre contribuabili, pn la data de 31 martie a anului respectiv inclusiv, se acord o bonificaie de pn
la 10% inclusive.

Exemplu:
n anul fiscal 2011, o persoan fizic deine n proprietate un autoturism nmatriculat n
Romnia, cu o capacitate cilindric de 1895 cm3.
Calculai impozitul pe mijloacele de transport datorat de proprietar tiind c valoarea
impozitului unitar este stabilit de consiliul local la 18 lei/200 cm3 sau fraciune de capacitate, iar
plata impozitului se face integral pn pe 31 martie 2011.

76
8. Alte aspecte fiscale
Modificarea nivelului penalitilor de ntrziere
Atunci cnd o entitate nu i achit la timp obligaiile fiscale, aceasta datoreaz PENALITI i
DOBNZI.
Conform OUG nr. 50/2013, publicat n MOf nr. 320 din 3 iunie 2013, ncepnd cu 1 iulie 2013
modul de calcul al penalitilor va fi modificat. Astfel, contribuabilii vor achita o penalitate de 0,02%
PE fiecare ZI de ntrziere, adic o penalitate de aproximativ 7,3% pe an. Noile reguli se aplic
obligaiilor de plat scadente dup data de 1 iulie 2013.
Pentru obligaiile de plat cu scadena pn la 1 iulie 2013 care se sting dup aceast dat, se
aplic nivelul de penalitate de ntarziere potrivit legislaiei n vigoare pn la data de 1 iulie 2013 i
anume:
dac stingerea obligaiilor se realizeaz n primele 30 de zile de la scaden, nu se datoreaz i
nu se calculeaz penaliti de ntrziere pentru obligatiile fiscale principale stinse;
pentru intervalul dintre a 31-a zi i a 90-a zi de la scaden, nivelul penalitii de ntrziere este
de 5%; iar
dac stingerea obligaiilor se realizeaz dup a 91-a zi de la scaden, nivelul penalitii de
ntrziere este de 15%.

ATENIE!!! Nu trebuie s confundm penalitile de ntrziere cu dobnda perceput. Nivelul
dobnzii este n prezent i va rmne i dup 1 iulie 2013 de 0,04% pentru fiecare zi de ntrziere,
ncepnd cu ziua imediat urmtoare termenului de scaden i pn la data stingerii sumei datorate
inclusiv. Astfel, dac scadena pentru o obligaie este 25 ale lunii urmtoare, dobnda curge ncepnd
cu data de 26 a respectivei luni.

n continuare v prezint un tabel comparativ pentru a nelege mai bine cum se aplic de la 1
iulie 2013 aceste prevederi. S presupunem c o entitate are obligaii fiscale de plat la nivelul sumei
de 50.000 lei reprezentnd impozit pe profit. Scadena este 25 SEPTEMBRIE 2013.

Obligaie de plat
Obligaia se achit
PN la 25
octombrie 2013
Obligaia se achit n
intervalul 25 octombrie
2013 25 decembrie
2013 (presupunem c
plata are loc n 20
decembrie 2013)
Obligaia se achit n 25
martie 2014
PENALITATE
pn la 1 iulie
2013
Nu se percep
penaliti pentru
plata n termen de
30 de zile de la
scaden
Penalitatea este de 5% x
50.000 lei = 2.500 lei
Penalitatea este de 15%
x 50.000 lei = 7.500 lei
PENALITATE
dup 1 iulie 2013
Penalitatea este de
50.000 lei x 0,02%
x 29 zile = 290 lei
Penalitatea este de
50.000 lei x 0,02% x 85
zile = 850 lei
Penalitatea este de
50.000 lei x 0,02% x
180 zile = 1.800 lei
DOBNDA
pn la 1 iulie 2013
Dobnda este de
50.000 x 0,04% x
29 zile = 580 lei
Dobnda este de 50.000
lei x 0,04% x 85 zile =
1.700 lei
lei x 0,04% x 180 zile =
3.600 lei
DOBNDA
dup 1 iulie 2013
Dobnda este de
50.000 x 0,04% x
29 zile = 580 lei
lei x 0,04% x 85 zile =
1.700 lei
lei x 0,04% x 180 zile =
3.600 lei

ATENIE!!! Pentru neachitarea la termenul de scaden a obligaiilor de plat fa de bugetele
locale, se datoreaz majorri de ntrziere. Nivelul acestora este de 2% din cuantumul obligaiilor
fiscale principale neachitate n termen, calculat pentru fiecare lun sau fraciune de lun, ncepnd
cu ziua imediat urmtoare termenului de scaden i pn la data stingerii sumei datorate inclusive.

77
Un nou prag valoric pentru imobilizrile corporale
n Monitorul Oficial nr. 313/30.05.2013 a fost publicat HG nr. 276/2013 privind stabilirea
valorii de intrare a mijloacelor fixe. Astfel, ncepnd cu 1 iulie 2013, valoarea minim de intrare a
mijloacelor fixe este de 2.500 lei.
Valoarea rmas neamortizat a mijloacelor fixe cu valoarea de intrare cuprins ntre 1.800 i
2.500 lei, existente n gestiunea societilor la 1 iulie 2013, nu va putea fi trecut integral pe
cheltuieli, ci se va recupera pe durata normal de funcionare rmas. n anul 2007, atunci cnd
plafonul a fost majorat de la 1.500 lei la 1.800 lei, entitilor li s-a permis s treac integral pe cheltuieli
valoarea mijloacelor fixe n curs de amortizare care aveau o valoare fiscal mai mic dect suma de
1.800 lei.
Astfel, de la 1 iulie 2013, se abrog HG nr. 105/2007 privind stabilirea valorii de intrare a
mijloacelor fixe publicat n MOf nr. 103 din 12 februarie 2007.

Deducerea TVA n baza bonurilor fiscale
ncepnd cu data de 14 martie 2013, v putei deduce TVA n cazul bonurilor fiscale a cror
valoare individual, inclusiv TVA, este de cel mult 100 euro, dac furnizorul a menionat pe bonul
fiscal cu ajutorul aparatului de marcat electronic fiscal codul de nregistrare n scopuri de TVA al
beneficiarului, avnd n vedere HG nr.84/2013 pentru modificarea i completarea Normelor
metodologice de aplicare a Codului fiscal, publicat n MOf nr 136 din 14.03.2013. Cursul de schimb
utilizat pentru determinarea n euro a valorii bonului fiscal este cursul din data emiterii bonului fiscal.
ATENIE! Aceste prevederi sunt aplicabile inclusiv pentru livrarea de carburani auto pe baza
bonurilor fiscale. Astfel, nu mai sunt valabile prevederile referitoare la justificarea deducerii TVA
pentru carburanii auto pe baza bonurilor fiscale, indiferent de valoarea acestora, n condiiile n care
acestea erau tampilate i aveau nscrise denumirea cumprtorului i numrul de nmatriculare a
autovehiculului.

Aceast msur a fost luat ca urmare a transpunerii prevederilor Directivei 2010/45/CE privind
facturarea, n sensul c agenii economici au posibilitatea de a emite facturi simplificate dac valoarea
acestora este de cel mult 100 euro, inclusiv TVA, la cursul din data exigibilitii TVA. Avnd n vedere
c bonurile fiscale conin elementele minimale ale unei facturi simplificate i acestea pot constitui
documente pe baza crora se poate deduce TVA.

n vederea aplicrii noilor prevederi, cei care dein aparate de marcat electronice fiscal i doresc
ca bonurile fiscale s poat constitui documente pentru deducerea TVA trebuie s i adapteze soft-
urile aparatelor de marcat astfel nct acestea s poat nscrie pe bonuri codul de nregistrate n scopuri
de TVA al beneficiarului. Practic, aceast informaie este obligatorie i este necesar ca ea s fac parte
din formatul standard al bonului fiscal, aa cum este emis de aparatul de marcat, nefiind acceptat o
meniune ulterioar cu pixul a codului de TVA al beneficiarului.
Cei care nu pot nscrie cu ajutorul aparatelor de marcat codul de nregistrare n scopuri de TVA a
beneficiarului, neavnd un soft adaptat n acest sens, la solicitarea beneficiarilor trebuie s emit
factura pentru livrrile de bunuri i/sau prestrile de servicii efectuate.
Chiar dac avei un soft adaptat prin care putei insera pe bonul fiscal codul de TVA al
beneficiarului, n situaia n care beneficiarul solicit totui emiterea unei facturi, suntei obligat s o
emitei, pe lng bonul fiscal.

Atenie! Suntei obligat s emitei factur la solicitarea beneficiarului indiferent de valoare i
indiferent dac deinei sau nu aparate de marcat care pot imprima codul de nregistrare n scopuri de
TVA al beneficiarului.
Pentru a ndeplini condiiile unei facturi emise n sistem simplificat, bonurile fiscale trebuie s
conin cel puin urmtoarele informaii:
- data emiterii;
- datele de identificare a persoanei impozabile care a livrat bunurile sau a prestat serviciile;
- identificarea tipului de bunuri sau servicii furnizate;
- suma taxei colectate sau informaiile necesare pentru calcularea acesteia;
- codul de nregistrare n scopuri de TVA al beneficiarului.
78

Noile reglementri care au intrat n vigoare aduc att avantaje, ct i dezavantaje pentru
contribuabili n ceea ce privete deducerea TVA. Principalul avantaj const n faptul c beneficiarul i
va putea deduce TVA aferent bunurilor i serviciilor a cror valoare total este mai mic de 100 euro
doar pe baza bonurilor fiscale (dac acestea conin codul de TVA al beneficiarului).
Dezavantajele acestei noi reglementri sunt:
- n cazul achiziiei de carburani, pentru a deduce TVA din bonurile fiscale, acestea vor
trebui s conin codul de TVA al beneficiarului i s aib o valoare mai mic de 100
euro, restricii care pn la 14 martie 2013 nu existau.
- bonurile fiscale pentru achiziia de combustibil a cror valoare depete 100 de euro
necesit solicitarea facturii aferente pentru a se putea deduce TVA.

n concluzie, nu vei mai putea deduce TVA din bonurile fiscale dect dac acestea ndeplinesc
urmtoarele 3 condiii cumulative:
au o valoare de pn la 100 euro;
au nscris, tiprit de ctre aparatul de marcat al emitentului, codul de TVA al
beneficiarului;
conin urmtoarele elemente minime: data emiterii bonului, datele de identificare a
persoanei impozabile care a livrat bunurile sau a prestat serviciile, denumirea bunurilor
i/sau a serviciilor furnizate i suma TVA sau informaiile necesare pentru calcularea
acesteia.
ATENIE!!! Prin comunicatul de pres nr 1090625 din 27 mai 2013, ANAF a precizat c
bonurile fiscale cu valoare sub 100 de euro care ndeplinesc condiiile unei facturi simplificate pentru
care beneficiarul a solicitat nscrierea codului de nregistrare n scopuri de TVA trebuie s fie
raportate n Declaraia informativ 394.
Declaraia trebuie s conin i toate facturile care au fost emise/primite n perioada de
raportare, inclusiv cele care au nscris meniunea "taxare invers" sau "TVA la ncasare" i nu
cuprinde facturile emise prin autofacturare.

Limitarea fiscal a amortizrii autoturismelor
Valoarea fiscal a mijloacelor fixe reprezint costul de achiziie, de producie sau valoarea de
pia a celor dobndite cu titlu gratuit ori constituite ca aport, la data intrrii n patrimoniul
contribuabilului (valoare de intrare) i este utilizat pentru calculul amortizrii fiscal. n valoarea
fiscal se includ i reevalurile contabile efectuate. n cazul n care se efectueaz reevaluri care
determin o descretere a valorii acestora sub valoarea de intrare, valoarea fiscal rmas neamortizat
a mijloacelor fixe se recalculeaz pn la nivelul celei stabilite pe baza valorii de intrare.
ncepnd cu 1 februarie 2013, pentru mijloacele de transport persoane din categoria M1,
conform legislaiei n vigoare (Ordinul ministrului lucrrilor publice, transporturilor i locuinei nr.
211/2003), cheltuielile cu amortizarea sunt deductibile, n limita a 1.500 lei/lun/autoturism.
Aceast prevedere se aplic inclusiv pentru mijloacele de transport achiziionate anterior datei
de 1 februarie 2013, pentru cheltuielile cu amortizarea stabilite n baza valorii fiscale rmase
neamortizate.
Aceste mijloacele de transport nu mai pot fi amortizate n funcie de numrul de kilometri sau
numrul de ore de funcionare prevzut n crile tehnice.
Categoria M1 = Vehicule proiectate i fabricate pentru transportul de persoane, care au cel
mult 8 locuri pe scaune, n afara scaunului conductorului.

ncepnd cu 1 iunie 2013, sunt exceptate de la aceast limitare situaiile n care mijloacele de
transport respective se nscriu n oricare dintre urmtoarele categorii:
1. vehiculele utilizate exclusiv pentru servicii de urgen, servicii de paz i protecie i servicii de
curierat;
2. vehiculele utilizate de agenii de vnzri i de achiziii, precum i pentru test drive i pentru
demonstraii;
79
3. vehiculele utilizate pentru transportul de persoane cu plat, inclusiv pentru serviciile de
taximetrie;
4. vehiculele utilizate pentru prestarea de servicii cu plat, inclusiv pentru nchiriere ctre alte
persoane, transmiterea dreptului de folosin, n cadrul contractelor de leasing operaional sau
pentru instruire de ctre colile de oferi.

Modificarea duratei de amortizare
Amortizarea contabil se stabilete dup reglementrile contabile, n timp ce amortizarea fiscal
se calculeaz cu respectarea prevederilor din Codul fiscal, nefiind obligatoriu ca cele dou s coincid.

CONTABIL:
Conform OMFP 3055/2009, metoda de amortizare folosit trebuie s reflecte modul n care
beneficiile economice viitoare ale unui activ se ateapt s fie consumate de entitate i trebuie aplicat
de o manier consecvent pentru toate activele de aceeai natur i avnd condiii de utilizare identice,
n funcie de politica contabil adoptat.
O modificare semnificativ a condiiilor de utilizare sau nvechirea unei imobilizri corporale
poate justifica revizuirea duratei de amortizare. n cazuri excepionale, durata de amortizare stabilit
iniial se poate modifica, aceast reestimare conducnd la o nou cheltuial cu amortizarea pe perioada
rmas de utilizare.
FISCAL:
Conform Art 4 din Catalogul privind clasificarea i duratele normale de funcionare a
mijloacelor fixe, pentru fiecare mijloc fix nou achiziionat se utilizeaz sistemul unor plaje de ani
cuprinse ntre o valoare minim i una maxim. Astfel stabilit, durata normal de funcionare a
mijlocului fix rmne neschimbat pn la recuperarea integral a valorii de intrare a acestuia sau
scoaterea sa din funciune.

I mpozitul pe veniturile obinute din Romnia de nerezideni
Codul fiscal, la art 115 prevede c veniturile impozabile obinute din Romnia, indiferent dac
veniturile sunt primite n Romnia sau n strintate, sunt:
k) venituri din servicii prestate n Romnia i n afara Romniei, exclusiv transportul
internaional i prestrile de servicii accesorii acestui transport;

nainte de 1 februarie 2013:
k) venituri din servicii prestate n Romnia, exclusiv transportul internaional i prestrile
de servicii accesorii acestui transport;

Astfel, toate serviciile efectuate de nerezideni n favoarea unui rezident, cu excepia
transportului internaional, se aflau n sfera impozitului datorat de nerezideni n Romnia, ceea ce era
absurd.
Legea 168/2013 clarific aceste aspecte i modific litera K de la art 115, astfel c n prezent
aceasta se prezint astfel:
k) venituri din servicii prestate n Romnia de orice natur i n afara Romniei de natura
serviciilor de:
- management;
- consultan n orice domeniu;
- marketing, asisten tehnic, de cercetare i proiectare n orice domeniu;
- reclam i publicitate indiferent de forma n care sunt realizate;
- prestate de avocai, ingineri, arhiteci, notari publici, contabili, auditori.
Nu reprezint venituri impozabile n Romnia veniturile din transportul internaional i
prestrile de servicii accesorii acestui transport;

Dac de exemplu pltii servicii de publicitate la Google i/sau alte servicii unor societi
nerezidente, pentru aceste tipuri de servicii, ncepnd cu 01 februarie 2013, suntei obligai s calculai
impozitul cu reinere la surs de 16% indiferent dac se fac pli pentru facturi emise anterior datei de
01 februarie 2013. Dac la data plii venitului societatea nerezident v prezint certificatul de
80
reziden fiscal, avei dreptul s impozitai venitul nerezidentului n cel mai favorabil mod dintre
Conventia de evitare a dublei impuneri i legislaia intern, conform art. 118 din Codul fiscal.
Nerezidenii care sunt beneficiarii veniturilor din Romnia trebuie s depun la pltitorul de
venit originalul sau copia legalizat a certificatului de reziden fiscal, nsoit de o traducere
autorizat n limba romn. n situaia n care autoritatea competent strin emite certificatul de
reziden fiscal n format electronic sau online, acesta reprezint originalul certificatului de reziden
fiscal avut n vedere pentru aplicarea conveniei de evitare a dublei impuneri ncheiate ntre Romnia
i statul de reziden al beneficiarului veniturilor obinute din Romnia.

Impozitul datorat de nerezideni pentru veniturile impozabile obinute din Romnia se
calculeaz, se reine i se pltete la bugetul de stat de ctre pltitorii de venituri. Conversia n lei a
impozitului n valut aferent veniturilor obinute din Romnia de nerezideni se face la cursul de
schimb al pieei valutare comunicat de Banca Naional a Romniei, valabil n ziua n care s-a pltit
venitul ctre nerezident i impozitul n lei rezultat se vars la bugetul de stat pn la data de 25 inclusiv
a lunii urmtoare celei n care s-a pltit venitul.

Dac din diverse motive, nu vei putea stopa impozitul datorat de nerezideni n Romnia i nici
nu deinei certificatul de reziden fiscal, vei nregistra pe cheltuiala societii impozitul datorat de
nerezideni n Romnia, calculat prin metoda sutei majorate. Aceast cheltuial este nedeductibil la
calculul impozitului pe profit, conform art.21 alin.(4) lit. a) din Codul fiscal.

Impozitul datorat este de 50% pentru o serie de venituri obinute de nerezideni i se aplic
dac:
- veniturile sunt pltite ntr-un stat cu care Romnia nu are ncheiat un instrument juridic n
baza cruia s se realizeze schimbul de informaii (convenie de evitare a dublei impuneri); i
- veniturile sunt pltite ca urmare a unor tranzacii calificate ca fiind artificiale. Prin
tranzacii artificiale se nelege tranzaciile sau seriile de tranzacii care nu au un coninut
economic i care nu pot fi utilizate n mod normal n cadrul unor practici economice
obinuite, scopul esenial al acestora fiind acela de a evita impozitarea ori de a obine
avantaje fiscale care altfel nu ar putea fi acordate.

BIBLIOGRAFIE:
Legea nr. 571 din 22.12.2003 privind Codul fiscal, publicat n M.Of. nr. 927 din 23.12.2003,
cu toate modificrile i completrile ulterioare;
H.G. nr. 44 din 22.01.2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii
nr. 571/2003 privind Codul fiscal, publicat n M.Of. nr. 112 din 06.02.2004, cu toate
modificrile i completrile ulterioare;
Legea nr. 15 din 24.03.1994 privind amortizarea capitalului imobilizat n active
corporale i necorporale, republicat n M.Of. nr. 242 din 31.05.1999;
H.G nr. 909 din 29.12.1997 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii
nr. 15/1994 privind amortizarea capitalului imobilizat n active corporale i necorporale,
publicat n M.Of. nr. 4 din 8.01.1998;
H.G. nr. 2.139 din 30.11.2004 pentru aprobarea Catalogului privind clasificarea i
duratele normale de funcionare a mijloacelor fixe, publicat n M.Of. nr. 46 din 13.01.2005;
ntrebri i studii de caz privind accesul la stagiu pentru obinerea calitii de expert contabil i
de contabil autorizat- cadrul general, Ed CECCAR, 2011.

Suport Fiscalitate Sibiu - 1410640529

Încărcat de

Informații document

Titlu original

Drepturi de autor

Formate disponibile

Partajați acest document

Partajați sau inserați document

Opțiuni de partajare

Vi se pare util acest document?

Este necorespunzător acest conținut?

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Suport Fiscalitate Sibiu - 1410640529

Încărcat de

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Corpul Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia

- Accesul la stagiu pentru obinerea calitii de expert contabil i de contabil autorizat -

S-ar putea să vă placă și