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ORÇAMENTO DE VENDAS:
A EFICÁCIA DO ORÇAMENTO DE VENDAS COMO FERRAMENTA DE GESTÃO E
CONTROLE SOBRE AS OPERAÇÕES DA INDÚSTRIA.
1
FAENAC – ANHANGUERA EDUCACIONAL
CIÊNCIAS CONTÁBEIS
ORÇAMENTO DE VENDAS:
A EFICÁCIA DO ORÇAMENTO DE VENDAS COMO FERRAMENTA DE GESTÃO E
CONTROLE SOBRE AS OPERAÇÕES DA INDÚSTRIA.
Presidente e Orientador:______________________________________________
Instituição: _________________________________________________________
Assinatura:_________________________________________________________
Professor(a):_______________________________________________________
Instituição: _________________________________________________________
Assinatura:_________________________________________________________
Professor(a):_______________________________________________________
Instituição: _________________________________________________________
Assinatura:_________________________________________________________
Roberto Shinyashiki
RESUMO
This work of end university course treats by a study about of efficacy from sales budget
how a tool of management and control on the operations of industries. The main
purpose of this study consists in check information that can prove if the sales budget is
able when used into management and control for industrials operations, to that the
industries can to touch yours goals and purpose previously established. For attend this
subject was realized a study about the budget planning through the explorative and
descriptive research in documental fount. From datum obtained with the studies, was
possible check that the sales budgeting can be an efficient tool for the management and
control on industries operations, when this be elaborate and applied of adequate mode,
with basis in actual accounting principles and if the industrial manager’s to uses this
important recourse itself on focus in to benefits that the budgetary planning will can
proportionate to organization.
INTRODUÇÃO ............................................................................................................... 13
1. CONCEITOS DE ORÇAMENTO EMPRESARIAL. .................................................... 14
1.1. Orçamento de Tendências. .................................................................................. 16
1.2. Orçamento Base Zero.......................................................................................... 16
1.3. Os Requisitos Fundamentais do Planejamento e Controle de Resultados. ......... 18
1.3.1. Apoio da Alta Administração. ........................................................................ 18
1.3.2. Estrutura Organizacional Adequada.............................................................. 20
1.3.3. Sistema de Contabilização Racional. ............................................................ 21
1.3.4. Sistema Orçamentário Adequado. ................................................................ 23
1.4. Tipos de Orçamento. ........................................................................................... 23
1.4.1. Orçamento Estático. ...................................................................................... 25
1.4.2. Orçamento Flexível. ...................................................................................... 26
1.4.2.1. Orçamento Corrigido e Orçamento Ajustado. ......................................... 28
2. O PLANEJAMENTO ORÇAMENTÁRIO: PONTO DE PARTIDA. ............................. 29
3. ELABORAÇÃO E EXECUÇÃO ORÇAMENTÁRIA NA INDÚSTRIA. ....................... 35
3.1. Elaboração do Orçamento de Vendas. ................................................................ 36
3.1.1. Tipos de Previsão de Vendas. ...................................................................... 38
3.1.2. Os Fatores de Previsão de Vendas............................................................... 40
3.1.3. Os Padrões de Vendas. ................................................................................ 42
3.2. Elaboração do Orçamento de Produção. ............................................................. 43
3.2.1. Orçamento para Compras de Materiais Diretos. ........................................... 44
3.2.2. Orçamento para Mão-de-Obra direta. ........................................................... 45
3.2.3. Orçamento para Custos Indiretos de Fabricação. ......................................... 46
3.2.4. Orçamento do Estoque Final de Produtos Acabados.................................... 47
3.2.5. Orçamento de Despesas de Marketing. ........................................................ 47
3.2.6. Orçamento de Despesas Administrativas. .................................................... 48
3.3. Elaboração do Orçamento Financeiro. ................................................................ 49
3.3.1. Orçamento de caixa. ..................................................................................... 49
3.3.2. Balanço Patrimonial Orçado. ......................................................................... 51
4. O CONTROLE ORÇAMENTÁRIO. ............................................................................ 52
CONSIDERAÇÕES FINAIS. .......................................................................................... 55
REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS. ............................................................................. 57
INTRODUÇÃO
Tung (1975, p.34) afirma que historicamente o uso efetivo dos princípios
orçamentários como elementos de controle empresarial iniciou-se na década de 20, nos
Estados Unidos, descrito em detalhes pela primeira vez no trabalho pioneiro de J.O.
MacKinsey, Budgetary Control, publicado em 19201; e, a partir de 1930, o orçamento
tomou grande impulso, com o movimento cientifico da administração empresarial2. No
Brasil, para o autor, um número cada dia maior de empresas começa a considerar o
controle orçamentário como um dos meios para se alcançar maior rentabilidade, devido
a circunstâncias que indiretamente obrigam os empresários a produzir melhor e mais
barato, sob pena de serem expulsos do mercado pela concorrência.
1
ANDERSON, D. R.; SCHMIDT, L.A, Practical Controllership. 1. ed. Illinois: Richard D. Irwin, 1961. p. 451
2
Cf. CHIAVENATTO, I. Introdução a Teoria Geral da Administração. 7. ed. Rio de Janeiro: Elsevier, 2003.p. 64
Ainda sobre a definição orçamentária, (Meyer 1969 apud TUNG, 1975) expõe de
forma bastante clara a finalidade do orçamento afirmando que:
A gestão orçamentária se apóia em previsões, função das condições
internas e externas da empresa. A partir destas previsões, os responsáveis
pela empresa recebem atribuições – programas e meios – para um período
limitado em valor e quantidade. Em períodos regulares, é efetuado um
confronto entre esses orçamentos e as realizações, a fim de realçar as
diferenças que se verifiquem. A explicação e a exploração dessas
defasagens constituem o controle.
Com base nas definições acima, é possível afirmar então, que o orçamento é
uma antecipação do resultado econômico da empresa, a partir de uma análise prévia
das variáveis dependentes e independentes da ação da mesma. Desta forma,
considerando que o orçamento está ligado direta e exclusivamente ao resultado
econômico da empresa.
De igual modo, Atkinson et. al. (2000, p. 495), afirma que o orçamento baseia-se
no nível das despesas de um período, de forma incremental, diminuindo ou
aumentando a alocação de recursos para as mesmas despesas previstas para o
próximo período; para determinado item, sobre a quantia gasta pelo mesmo item
durante o período anterior, contudo ele também ressalta as criticas acerca deste tipo de
orçamento, porque ele não requer justificativas para as metas organizacionais quanto
às despesas discricionárias, não incluindo provisões para reduzir ou eliminar despesas
à medida que a empresa sofre por mudanças, nem fornece apoio aos itens que
renderão benefícios significativos a organização.
Contudo, tanto Atkinson et. al. (2000, p. 495) quanto Garrison & Noreen (2001, p.
277), discorrem sobre as limitações do orçamento base zero, uma vez que ele consome
considerável documentação, tempo e recursos significativos para sua elaboração,
sendo excessivamente caro para se justificar uma base anual fazendo com que as
revisões anuais deste tipo de orçamento logo se tornem mecânicas dentro da
organização, perdendo, assim, todo o objetivo do orçamento. Garrison & Noreen (2001)
também afirmam que o orçamento base zero é “um método alternativo utilizado às
vezes – particularmente nos setores governamentais nos sem fins lucrativos da
economia”.
Para solucionar o alto custo do orçamento base zero Atkinson et. al. (2000),
discorrem que os críticos deste tipo de orçamento propuseram uma solução
intermediária, entre o orçamento base zero e o orçamento de tendência, eliminando as
desvantagens de cada um. Essa solução é chamada de fundo projetado, “que é uma
proposta as despesas discricionárias com um horizonte de tempo especifico ou
provisão sujeita a tempo determinado”. Essas despesas são requisitadas como uma
proposta de projeto que inclui quanto tempo o projeto durará e quanto dinheiro exigira,
para atender a cada período de execução do projeto por tempo determinado.
1.3. Os Requisitos Fundamentais do Planejamento e Controle de Resultados.
O apoio da alta administração é uma “(...) condição sine qua non devido aos
atritos que normalmente surgem nos processo de controle.” (TUNG 1975, p.27), ou
seja, é indispensável ao processo de controle, sem o qual não poderia acontecer.
Welsch (1974, p.47) trata a importância do apoio da alta administração ao processo de
controle afirmando que caso seja desejado um orçamento bem sucedido, é
absolutamente necessário que cada um dos membros da direção, a começar pelo
Presidente, lhe dê apoio completo, pois, o ímpeto e rumo precisam partir da própria alta
administração.
3
Cf. WELSCH, 1983, p.26; TUNG (1975, p.26) e PADOVEZE (2005, p.190).
definidos de antemão pela alta administração, onde o processo de controle, como parte
integrante do planejamento estratégico da organização, será capaz de medir o
desempenho da cultura organizacional da empresa.
Tung (1975, p.69) afirma que um sistema de orçamento requer no mínimo, uma
estrutura organizacional capaz de oferecer condições operacionais favoráveis, uma vez
que o fator humano é de grande importância em todas as fases do processo
orçamentário, onde a responsabilidade e a autoridade de cada envolvido no processo
orçamentário devem ser nitidamente definidas a partir de um organograma claro, pois,
de acordo com Welsch (1983, p.37) tanto os objetivos quanto as responsabilidades
devem ser estabelecidos e avaliados criticamente a cerca de seus possíveis efeitos
sobre o grau de sucesso da empresa e os mesmos comunicados aos diversos níveis
administrativos. No tocante a responsabilidade Welsch cita que:
“Visualizada internamente em relação à empresa, a responsabilidade pode
ser definida como a obrigação de um subordinado de executar uma tarefa da
qual foi incumbido. Portanto, a essência da responsabilidade é a obrigação.
(...). A responsabilidade resulta da relação entre superior e subordinado, (...)
a autoridade flui dos administradores superiores aos subordinados quando as
tarefas são delegadas; e a responsabilidade é a obrigação simultaneamente
exigida do subordinado para a execução da tarefa (...).” KOONTZ &
O´DONNELL (1968, apud WELSCH, 1983)
A partir da citação acima, Welsch (1983, p.54) conclui se que uma empresa que
esteja implantando um programa de planejamento orçamentário, deve atentar
primeiramente para sua estrutura organizacional uma vez que, a finalidade da estrutura
organizacional adequada e a atribuição de autoridade dentro da empresa é o
estabelecimento de condições para que os objetivos da mesma sejam alcançados.
1.3.3. Sistema de Contabilização Racional.
Welsch (1983, p.54), enfatiza que o sistema contábil deve ser organizado de
acordo com a estrutura de responsabilidade da empresa, visto que o planejamento, em
seus aspectos mais importantes, é baseado em dados históricos gerados pelo sistema
de contabilidade e que o controle envolve a comparação entre os resultados reais
contra os planos e objetivos propostos.
Sanvicente & Santos (1995, p.32) ilustram de forma bem simples e objetiva a
incorporação das áreas de responsabilidade da empresa à conta contábil da mesma,
segregando desta forma os setores da empresa a seus devidos centros de custos ou
lucro, conforme a figura 1 a seguir:
Os autores ainda afirmam que o plano de contas pode ser ainda mais detalhado,
sendo assim, é possível que cada unidade da empresa planeje e controle seus níveis
de despesa; e que, através de um esquema de contas contábeis dessa ordem, a
contabilidade possa funcionar mais adequadamente como fonte de informação para o
sistema de planejamento e controle orçamentário. Onde de igual modo, Tung (1975,
p.70) afirma também afirma que o mesmo deve ter o maior nível de detalhamento
possível e que no tocante a departamentalização da empresa, centros de custos e de
lucros, deve ser totalmente segregado, do contrário, a empresa fica impossibilitada de
localizar os excessos cometidos por determinada divisão ou departamento, não sendo
possível, também, tomar as medidas corretivas para melhorar a rentabilidade da
empresa5.
Pereira (2004, p.46), alega que os padrões para o planejamento das atividades a
serem desenvolvidas devem ser definidos por meio de um levantamento sistemático
das informações para que também, o controle possa se basear em padrões bem
definidos tendo claramente determinados os critérios das atividades que serão executas
em busca o bom desempenho operacional da empresa.
Orçamento de
Despesas de
Orçamento de Marketing
Produção
Orçamento Orçamento de
Produtos Despesas de
Acabados Pesquisa e
Desenvolvimento
Orçamento de
Custo de
Produtos
Vendidos
Demonstração
do Resultado
Orçado
Orçamento de Orçamento de
Caixa Capital
Balanço Demonstração
Orçado do Fluxo de
Caixa.
Padoveze (2005, p.193), afirma também que caso a empresa considere que no
período de vigência do orçamento os volumes orçados não sejam atingidos, parcela
significativa das peças orçamentárias tende a perder valor para processo de
acompanhamento, controle, analise das variações e das bases para projeções e
simulações com os dados orçamentários, devido à inflexibilidade adotada pelo
orçamento estático. De igual modo, Hansen & Mowen (2001, p. 263) afirmam que, um
orçamento estático ou fixo, é para um nível específico de atividade, pelo fato de que as
receitas e os custos preparados para os orçamentos estáticos dependerem de um nível
de atividade raramente igualável às atividades reais. Entretanto, Padoveze (2005,
p.193), ressalta que este tipo de orçamento é muito utilizado em grandes corporações
que operam em muitos países, devido à grande necessidade de consolidação dos
orçamentos de todas suas unidades geograficamente dispersas em um orçamento
mestre e único da corporação:
“Este orçamento consolidado é de vital importância para que a organização
tenha uma visão geral de seus negócios e resultados econômicos esperados
para o próximo ano, para aprovação de sua diretoria máxima. Neste sentido,
o orçamento estático é importante, já que eventuais alterações de volume em
alguma de suas divisões não necessariamente impactarão de forma
significativa no total dos orçamentos.” PADOVEZE (2005, p.193).
A tabela 1 demonstra de forma resumida um modelo de orçamento estático para
efeito de avaliação de desempenho, comparação e controle:
Padoveze (2005, p.193) ainda conclui acerca do orçamento estático que, quando
os impactos de alterações de volumes em todas as unidades da corporação forem
significativos, não há motivo para se manter um orçamento estático que não tenha
validade para o processo de decisão.
Para Hansen & Mowen (2001, p. 264) o orçamento flexível ou variável fornece os
custos esperados para uma faixa de atividades, onde os mesmos podem ser usados no
planejamento ao mostrarem quanto os custos serão em vários níveis de atividade.
Padoveze (2005, p.193) afirma que o orçamento flexível é uma resposta ao problema
do orçamento estático, que ao invés de se determinar um único volume de produção ou
vendas, a empresa admite uma faixa de nível de atividades, onde através de
tendências são demonstrados os volumes de produção ou vendas.
A tabela 2, abaixo demonstra de forma resumida um modelo de orçamento
flexível com suas respectivas faixas de nível de atividades para efeito de avaliação de
desempenho, comparação e controle:
Para Padoveze (2005, p.193 et. seq.) a base para elaboração do orçamento
flexível fornece a perfeita distinção entre custos fixos e variáveis, onde os custos
variáveis seguirão os volumes de atividade e os custos fixos permanecem estáticos
conforme seu tratamento tradicional, sendo possível focar em elementos que têm a
possibilidade de mensuração unitária dos dados variáveis.
Contudo, Padoveze (2005, p.194) ainda afirma que embora este modelo de
orçamento tenha alguma aplicação, ele foge do conceito do orçamento, que tem como
finalidade prever o que vai acontecer, dificultando desta forma, a continuidade do
processo orçamentário, a partir das projeções dos demonstrativos contábeis.
Por outro lado, Hansen & Mowen (2001, p. 264 et. seq.) afirmam que o
orçamento flexível “(...) fornece uma avaliação da eficiência do gestor”, sendo possível
medir se o mesmo atingiu as metas de produção da empresa ou quão bem ele
controlou os custos da empresa, revelados a partir das variações no orçamento flexível.
Welsch (1974, p. 33), afirma que “as empresas de maior sucesso são aquelas
que possuem objetivos definidos e planos bem delineados para sua realização”.
Aguilar (2005, p.139), alega que talvez o problema número um do orçamento seja o fato
de as empresas iniciarem o processo orçamentário sem antes formular seu
planejamento estratégico, pois antes de tudo, faz se necessário definir estratégias,
depois estabelecer as táticas operacionais para realizá-las, e por último iniciar a
alocação dos recursos necessários para dar apoio às direções e alternativas
escolhidas.
Atkinson et. al. (2000, p. 465), afirmam que o orçamento expressa de forma
quantitativa das entradas de dinheiro para determinar se um plano financeiro será
capaz de atingir os objetivos organizacionais, fornecendo meios para comunicar as
metas em curto prazo da empresa. Partindo desta premissa – atingir os objetivos
organizacionais - Guerreiro (1999, p. 18-19) cita6 que há uma única meta para uma
empresa industrial, e esta meta corresponde ao propósito global da organização que é
ganhar dinheiro, tanto hoje quanto no futuro. Desse modo, (Padoveze, 2005, p. 96),
sugere a necessidade de a empresa planejar suas atividades a fim de aumentar suas
chances de sucesso quanto a necessidade de atingir sua meta, embora o
planejamento não seja garantia de sucesso, pois o mesmo depende da eficácia das
premissas que foram nele incluídas.
Hansen & Mowen (2001, p. 246), afirmam que quando o orçamento é usado para
o planejamento ele torna-se um método de traduzir as metas e estratégias de uma
organização em termos operacionais, além de os orçamentos também se tornarem
úteis no controle, ao estabelecer padrões, receber feedbacks7 sobre o desempenho real
6
GUERREIRO cita as definições acerca da meta da empresa de acordo com GOLDRATT, E.M em A
síndrome do palheiro: garimpando informações num oceano de dados. 2. ed. São Paulo: Educador,
1992 , p 50 e também de UMBLE, M.M. ; SRIKANT, M. L. Synchronus manufacturing. Ohio: South
Western, 1990. p. 15.
7
Feedback ou realimentação; retro informação. Exame de um ato em execução ou já executado, para a
verificação de que é ou foi adequado aos fins em vista, geralmente para efeito de controle. O resultado
ou produto regula o estado do sistema, ou dá a indicação do que é preciso fazer. É a comparação do
estado real com o desejado, ou retorno de informação, ou sinal do ponto de destino para confronto com
os elementos de origem. Literalmente, realimentação.
e tomar as ações corretivas necessárias quanto o desempenho real se desviar de forma
significativa do planejado.
Sanvicente & Santos (1995, p.16-17), alegam que mesmo que seja indispensável
a fixação de objetivos a todo processo de planejamento orçamentário, este só tem
sentido diante de um “exame prévio de viabilidade”, onde a alta administração da
empresa verifica e procura identificar a existência de oportunidades e restrições tanto
no âmbito interno da organização quanto no âmbito externo, forçando a fixação de
objetivos mais específicos, como os inerentes ao ramo ou tipo de atividade da empresa,
sendo também indispensável a coleta de informações para uma avaliação adequada do
ambiente onde se encontra inserida a organização.
Ainda segundo Pereira (2004, p.44), estes são os principais responsáveis pela
constante readaptação da empresa às novas situações, exigindo que esta tenha suas
atividades operacionais muito bem planejadas, deixando evidente, conforme afirmação
de Sanvicente & Santos (1995, p.20-21), onde as constantes modificações dos
objetivos e níveis de desempenho desejados pela administração e pelos proprietários
de uma empresa, os quais podem ser provocados ou exigidos até para garantir a
sobrevivência da empresa.
Welsch (1974, p.32), enfatiza que a fixação dos objetivos, da formulação dos
planos e programas de atividade é essencial para a empresa.
3. ELABORAÇÃO E EXECUÇÃO ORÇAMENTÁRIA NA INDÚSTRIA.
Weslch (1974, p. 102), afirma que as previsões de vendas devem ser feitas para
curto e a longo prazo, onde o orçamento de vendas a curto prazo corresponde ao
período de um ano e o longo prazo corresponde ao período de até cinco anos ou mais,
desde que a empresa disponha de objetivos concretos a longo prazo, para que estes
possam indicar a posição que empresa deseja ocupar em cada campo de atividade ou
indústria.
Para Garrison & Norren (2001, p. 266), o orçamento de vendas “é uma planilha
detalhada mostrando as vendas esperadas para o período orçamentário, geralmente
expressa em unidades monetárias e unidades de produto.” Do mesmo modo, para Don
& Mowen (2001, p. 251), caso a empresa disponha de mais de um tipo ou linha de
produtos, esta planilha deve refletir as vendas para cada tipo ou linha de produto,
Sanvicente & Santos (1995, p. 43), relatam que são consideradas as variáveis de
mercado consumidor, de produção, de mercado fornecedor e de trabalho e variáveis de
recursos financeiros. Anthony & Govindarajan (2002, p. 465), também afirmam que o
orçamento de vendas consiste na projeção de quantidades estimadas de vendas,
quantidades estas que são multiplicadas pelos preços esperados de vendas.
Tung (1975, p. 91) alega que de inicio, as previsões de vendas são globais –
total geral de vendas - e posteriormente os números globais são desenvolvidos em
detalhes – por tipo de produto, território, filial etc. - formando planos específicos de
venda com base em decisões já anteriormente tomadas, onde nesse estagio deve-se
ouvir as opiniões dos vendedores e dos gerentes de vendas. O autor também discorre
que como as previsões de vendas constituem o ponto de partida para o lucro desejado
pela empresa, é necessário determinar os vários detalhes que possibilitarão calcular se
os programas de venda darão ou não o lucro desejado, onde caso o lucro desejado não
seja alcançado nas estimas globais, haverá necessidade de rever as vendas
projetadas, em busca de lhe auferir maior rentabilidade ou de reduzir os custos, as
despesas e o custo de produção de maneira a permitir um nível de rentabilidade
compatível com o plano de lucros traçado. Sendo assim, é de vital importância, que de
antemão que os responsáveis pela elaboração da previsão do volume de vendas da
empresa tenham conhecimento, segundo Anderson & Schmidt (1961, p. 473), da
relação entre custo, volume e lucro, para determinar o preço de venda dos produtos.
Esta relação é muitas vezes chamada de break-even point ou segundo Horngren (2000,
p. 24) de análise de ponto de equilíbrio.
De acordo com Hansen & Mowen (2001, p. 592), o ponto de equilíbrio é o ponto
em que o lucro é zero e a partir da obtenção do ponto de equilíbrio pode-se determinar
o número de unidades que precisam ser vendidas para se obter um lucro alvo.
Área de Lucro
Despesas fixas
Segundo Garrison & Noreen (2001, p.168-169), o ponto de equilíbrio “pode ser
determinado pelo método da equação ou pelo método da margem de contribuição,
que são equivalentes.
Para Horngren, Sudem & Stratton (2004, p. 241), diversos são os fatores a
serem considerados e que podem auxiliar na elaboração do orçamento de vendas, os
quais os mais importantes são:
O autor ainda alega que estes padrões podem ser definidos em padrões de
esforço, como a quantidade de visitas feitas por período, quantidade de visitas feitas
para cada consumidor em potencial, quantidade de demonstrações promocionais feitas;
padrões de resultados, como quantidade de novos clientes conseguidos por
vendedor, valor das vendas realizadas, lucro bruto alcançado e padrões mistos, como
quantidade dos pedidos de compra conseguidos a partir de determinado número de
visitas, percentagem das despesas de vendas em relação ao valor das vendas etc.
8
Sobre os padrões de receita ver capítulo 3.1.3. Os Padrões de Vendas, na página 31.
3.2. Elaboração do Orçamento de Produção.
De acordo com Hansen & Mowen (2001, p. 252) para saber as unidades a serem
produzidas é necessário saber as vendas de unidades bem como as unidades
desejadas no estoque de produtos acabados:
Unidades a serem
2.400 6.000 5.000 2.000 16.000
produzidas (Tabela 3)
Materiais diretos por
x 26 x 26 x 26 x 26 x 26
unidade (quilo)
Necessidades da produção
62.400 156.600 145.600 52.000 416.000
(quilos)
Estoque final desejado 8.000 8.000 5.000 5.000 5.000
Necessidades totais 70.400 164.000 150.600 57.000 421.000
Menos: Estoque inicial* 5.000 8.000 8.000 5.000 5.000
Materiais diretos a serem
65.400 156.000 142.600 52.000 416.000
comprados (quilos)
Custo por quilo x $0,01 x $0,01 x $0,01 x $0,01 x $0,01
Total de custo da compra $ 654 $ 1.560 $ 1.426 $ 520 $ 4.160
*Segue a política de estoque de ter 8 milhões de matérias-primas em mãos no final do primeiro e do
segundo trimestre, e 5 milhões de quilos em mãos no final do terceiro e do quarto trimestres.
Fonte: HANSEN & MOWEN 2001, p. 253 - com adaptações.
Unidades a serem
2.400 6.000 5.600 2.000 16.000
produzidas (Tabela 4)
Tempo de mão-de-obra
x 0, 015 x 0, 015 x 0, 015 x 0, 015 x 0, 015
direta por unidades (horas)
Total de horas necessárias 36 90 84 30 240
Salário por horas x $8 x $8 x $8 x $8 x $8
Total de custo de mão-de-obra
$288 $720 $672 $240 $1.920
direta
Fonte: HANSEN & MOWEN 2001, p. 254 - com adaptações.
3.2.3. Orçamento para Custos Indiretos de Fabricação.
Este tipo de orçamento aponta o custo que se espera de todos os itens indiretos
de manufatura. A relação de entrada e saída para os itens CIF (Custos Indiretos de
Fabricação), não são identificadas imediatamente como dos materiais diretos e mão-de-
obra direta. (HANSEN & MOWEN 2001, p. 254).
Os CIF são formados por: variáveis e fixos. Quando o CIF varia de acordo com
os níveis de atividades (fabricação), este é considerado variável:
Conforme explicação de Hansen & Mowen (2001, p. 254), basta somar todas as
quantias orçadas quando os CIF fixos não sofrem variação junto ao nível de atividades.
Vendas Planejadas em
unidades (Tabela 6) 2.000 6.000 6.000 2.000 16.000
variáveis por unidade x $0,05 x $0,05 x $0,05 x $0,05 x $0,05
Total de despesas variáveis $ 100 $ 300 $ 300 $ 100 $ 800
Despesas fixas de marketing:
Salários $ 10 $ 10 $ 10 $ 10 $ 10
Propaganda 10 10 10 10 10
Depreciação 5 5 5 5 5
Viagens 3 3 3 3 3
Total de despesas fixas $ 28 $ 28 $ 28 $ 28 $ 28
Total de despesas
de marketing $ 128 $ 328 $ 328 $ 128 $ 912
Fonte: HANSEN & MOWEN 2001, p. 256 - com adaptações.
De acordo com Hansen & Mowen (2001, p. 257), a principal diferença entre o
orçamento mestre e o de capital é que o primeiro trata de um plano de uma ano, já o
segundo é um plano financeiro que apresenta a aquisição esperada de ativos a longo
prazo, na maioria das vezes chegando a cobrir vários anos.
• Financiamento
É composto por empréstimos e restituições. Em caso de deficiência, apresenta a
necessidade de realizar empréstimo e, em caso de excesso de caixa, apresenta
as restituições incluindo os juros.
• Saldo de Caixa
Resultado das adições e subtrações anteriores.
Figura 8 – Modelo de composição do orçamento de caixa
Ativo circulante:
Disponível ............................................................................ $1.335
Contas à receber ................................................................. 240
Estoque de matérias primas ................................................ 50
Produtos acabados .............................................................. 58
Total do ativo circulante ................................................... $ 1.683
Não circulante:
Terrenos .............................................................................. $2.500
Edifícios e equipamentos .................................................... 9.000
Depreciação acumulada ..................................................... (5.360)
Total do não circulante .................................................... 6.740
Total dos ativos ....................................................................... $8.423
Passivo circulante:
Contas à pagar .................................................................... $104
Patrimônio liquido:
Ações ordinárias, sem valor nominal .................................. $ 600
Lucros acumulados ............................................................. 7.719
Total do patrimônio líquido .............................................. 8.319
Total dos passivos e patrimônio líquido .................................. $8.423
Sanvicente & Santos (1995, p. 207) afirmam que o controle orçamentário é tão
importante quanto o planejamento orçamentário, uma vez que não há razão de se ter
um planejamento sem um esquema de controle. Ainda sobre o controle orçamentário os
autores alegam que:
“(...) o controle orçamentário pode ser efetuado numa empresa, na sua
missão específica de permitir, mediante a comparação entre o desempenho
efetivamente atingido e o que tiver sido planejado, a verificação da maneira
pela qual os objetivos e as metas da empresa e de suas unidades estão
sendo alcançados ou deixando de ser cumpridos. Na medida do possível
esse controle deverá apoiar-se num sistema de informações, cujos produtos
serão os relatórios, que forneça indicações oportunas e rápidas para a
tomada das medidas corretivas cabíveis, e aponte os indivíduos e setores
responsáveis pelo desempenho alcançado, seja ele bom ou mau”.
A partir dos dados obtidos com o estudo, foi possível verificar que o orçamento
de vendas pode ser uma eficaz ferramenta de gestão e controle sobre as operações da
indústria, quando este for elaborado e aplicado de forma adequada, com base nos
princípios contábeis vigentes e se os gestores das indústrias se utilizarem deste
importante recurso, focados nos benefícios que o orçamento empresarial possa
proporcionar a organização.
Alguns autores como Tung (1975, p. 28), Pereira (2004, p. 52) e Welsch (1974,
p. 43), afirmam haver certas limitações que possam comprometer a eficácia do
processo orçamentário quanto a sua elaboração e execução, como por exemplo, o fato
de o processo orçamentário ser baseado em estimativas e estar constantemente sujeito
as incertezas do mercado externo. Além disso, a implementação de um sistema
orçamentário, para alguns gestores, é vista como um processo oneroso e que consome
muito tempo para sua aplicação na indústria, dada a complexidade de seus negócios.
ATKINSON A. A. et. al. Contabilidade Gerencial. 1. ed. São Paulo: Atlas, 2000. 812 p.