Tema 1.

Obiectul i rolul contabilitii de gestiune

1. Obiectul contabilitii de gestiune (CG). Dezvoltarea concepiei contabilitii de
gestiune.
2. Legtura dintre contabilitatea de gestiune i contabilitatea financiar: asemnri i
deosebiri.
3. Elementele de baz ale contabilitii de gestiune.
4. Organizarea contabilitii de gestiune.
-1Contabilitatea realizeaz reprezentarea intern i extern a unei ntreprinderi. Aceast
reprezentare justific existena a dou circuite n sistemul informaional al ntreprinderii: unul,
care red imaginea ntreprinderii n exterior - contabilitatea financiar, considerat faa
extern a ntreprinderii i altul care, descrie procesele interne ale ntreprinderii, denumit
contabilitatea managerial, considerat faa intern a ntreprinderii.
Contabilitatea de gestiune a aprut n Marea Britanie i SUA la finele secolului XVIII, ca
urmare a dezvoltrii industriilor i concurenei. CG a cunoscut 2 etape de dezvoltare:
- I etap(interbelic) cuprins ntre cele 2 rzboaie mondiale. n aceast perioad nu
exista noiunea de contabilitatea managerial, dar practica noiunea de
contabilitatea de producie, care avea un singur obiectiv calcularea costului de
producie.
- II etap(postbelic) cuprinde perioada de dup al 2-lea rzboi mondial, i anume n
anii 40-50 a aprut noiunea de contabilitatea managerial, care se deosebete de
contabilitatea de producie prin faptul c n afar de calculul costului de producie,
ea se mai ocup i cu begetarea, analiza, controlul, luarea deciziilor etc.
Contabilitatea managerial reprezint un domeniu distinct n cadrul evidenei contabile,
avnd drept obiectiv principal msurarea, colectarea, prelucrarea
i transmiterea informaiei pentru planificare (bugetare),
calculaie, control i analiza executrii bugetelor n scopul
pregtirii rapoartelor interne pentru luarea deciziilor
manageriale.
Principalele obiective sau funcii ale contabilitii manageriale sunt:
- calcularea costurilor pe produse (lucrri, servicii), activiti i pe uniti
organizaionale (diviziunii, departamente, secii, servicii etc.);
- determinarea diferitor marje i rezultate analitice pe produse, servicii sau activiti;
- furnizarea informaiei necesare elaborrii bugetelor;
- furnizarea informaiilor necesare elaborrii bugetelor;
- furnizarea de informaii pentru stabilirea abaterilor ntre previziuni i realizri;
- furnizarea de informaii destinate msurrii performanelor (rentabilitate,
Interdependena funciilor nominalizate este redat n fig. 2.

-4Organizarea contabiliti manageriale se realizeaz n raport cu mrimea ntreprinderii,

nevoile interne de informare i specificul activitii. Astfel, ntreprinderile mari i organizeaz o
contabilitate managerial bazat pe proceduri detaliate i riguroase. n schimb, n cazul firmelor
mici funciile contabilitii de gestiune sunt preluate adesea de contabilitatea financiar, prin
detalierea i prelucrarea informaiilor furnizate de acestea n funcie de nevoile manageriale.

n teoria i practica modern a contabilitii manageriale dup tipul de conexiune ntre

contabilitatea financiar i cea managerial, se confrunt 2 concepii generale de organizare a
acesteia i anume:
a) concepia organizrii contabilitii de gestiune ntr-un sistem conectat, integrat cu
contabilitatea financiar, realizndu-se un singur circuit informaional contabil, care
integreaz cele 2 componente, - denumit concepia monist (integralist) de organizare
a contabilitii (monism contabil);
b) concepia organizrii contabilitii de gestiune ntr-un circuit complet autonom fa de
contabilitatea financiar, - denumit concepia dualist de organizare a contabilitii
(dualism contabil).
n optica contabilitii internaionale, contabilitatea managerial i cea financiar se
realizeaz concomitent, fr o scindare riguroas a acestora.
Avantajul: reducerea volumului de munc aferent contabilitii.
Dezavantajul: scurgerea informaiilor considerate confideniale.
.
Contabilitatea dualist const n prelucrarea distinct a informaiilor de ctre cele dou
contabiliti, fiecare din ele urmrind validarea obiectivelor sale specifice, putndu-se merge
pn la organizarea i conducerea fiecrei contabiliti n birouri distincte.
Avantajul: asigur o confidenialitate mai nalt a informaiilor contabile.
Dezavantajul:. majorarea volumului de munc contabil i, respectiv a cheltuielilor de
deservire a departamentului Contabilitate, datorit faptului c documentele primare se
prelucreaz dublu, o dat pentru necesitile contabilitii manageriale i a doua oar pentru cele
ale contabilitii financiare.

TEMA II. Noiunea, coninutul i clasificarea consumurilor

1. Noiunea i coninutul consumurilor i costului. Componena consumurilor incluse n
costul de producie.
2. Clasificarea consumurilor:
2.1.
dup coninutul lor economic i destinaie de utilizare;
2.2.
dup modul de includere n costul produciei;
2.3.
dup comportamentul lor fa de evoluia volumului fizic de producie;
2.4.
alte grupri ale consumurilor.
=1=
n condiiile noului sistem contabil semnificaia noiunilor consumuri i cheltuieli nu
coincide.
Astfel, conform SNC 3 Componena consumurilor i cheltuielilor ntreprinderii,
consumurile reprezint resursele utilizate pentru fabricarea produselor sau prestarea serviciilor
n scopul obinerii unui venit, iar cheltuielile toate cheltuielile i pierderile ntreprinderii
rezultate n urma desfurrii activitii economico-financiare a ntreprinderii.
Particularitile consumurilor i cheltuielilor
Consumuri
Cheltuieli
1. Sunt nemijlocit legate de procesul de 1. Nu sunt nemijlocit legate de procesul de
producie.
producie, ci de procesul de aprovizionare,
comercializare, administrare, precum i de alte
activiti neoperaionale.
2. Se includ n costul stocurilor fabricate 2. Se scad din venituri la determinarea
sau a serviciilor prestate.
rezultatelor financiare.
3. Se reflect n capitolul 2 al activului 3. Se reflect n Raportul privind rezultatele
2

bilanului contabil.
financiare.
Costul de producie reprezint expresia bneasc a tuturor resurselor utilizate pentru
fabricarea produselor sau prestarea serviciilor.
Conform SNC 3 Componena consumurilor i cheltuielilor ntreprinderii, n costul de
producie se includ 3 grupe de consumuri:
1. consumuri directe de materiale;
2. consumuri directe privind retribuirea muncii;
3. consumuri indirecte de producie.
La consumurile directe de materiale se refer consumurile de materii prime i materiale de
baz din care se fabric produsul, formnd baza material a acestuia, i anume:
materia prim i materialele, care constituie substana produsului fabricat sau
al serviciului prestat. Ex: metalul n producia mainilor, pielea n producerea
nclmintei;
semifabricate achiziionate i articole accesorii, dup rolul lor funcional n
procesul de producie reprezint materiale de baz. Ex: firele n industria
textil, anvelope n industria constructoare de maini, etc.;
valoarea serviciilor cu caracter productiv;
combustibilul de toate tipurile(petrol, diesel, gaz lampant, benzin, crbune,
lemne, etc) utilizat n scopuri tehnologice, la producerea tuturor felurilor de
energie;
energia de toate tipurile (electric, termic, aer comprimat, frig, ap, etc.)
utilizat n scopuri tehnologice;
ambalajele i materialele de ambalat sunt folosite pentru protejarea i
pstrarea calitii materialelor i produciei finite (cele utilizate n seciile de
producie).
Consumurile directe privind retribuirea muncii cuprind toate tipurile de remunerri a
muncii prestate de ctre muncitorii de baz a unei uniti economice, i anume:
salariile pentru munca efectiv prestat de ctre muncitori pentru fabricarea
produselor (prestarea serviciilor) ;
premiile pentru rezultatele de producie obinute;
contribuiile pentru asigurrile sociale i asistena medical obligatorie
aferente salariului calculat;
compensaiile i adaosurile la salarii n funcie de condiiile i regimul de
munc;
retribuiile pentru concediile legale de odihn i suplimentare.
Consumurile indirecte de producie includ:
consumurile pentru ntreinerea, reparaia i funcionarea mijloacelor fixe de
producie;
uzura mijloacelor fixe de producie;
amortizarea activelor nemateriale utilizate n procesul de producie;
salariile muncitorilor auxiliari i administratorilor din cadrul subdiviziunilor
de producie;
contribuiile pentru asigurrile sociale i asistena medical obligatorie
aferente salariului calculat;
primele de asigurare a mijloacelor fixe de producie;
cheltuielile de asigurare a pazei subdiviziunilor de producie;
suma chiriei aferent mijloacelor fixe de producie nchiriate;
consumuri de deplasare a lucrtorilor productivi etc.
3

=2=
Clasificarea consumurilor se efectueaz n trei scopuri, i anume pentru:
1) calcularea costului de producie i evaluarea produselor fabricate;
2) planificarea i controlul consumurilor;
3) analiza consumurilor i luarea deciziilor gestionare.
- 2.2 Dup modul de includere (repartizare) n costul produciei, consumurile se divizeaz
conform SNC 3 n:
a) consumuri directe consumuri legate nemijlocit de procesul produciei care pot fi
identificate i atribuite unui anumit tip de produs sau serviciu n
momentul efecturii lor, fr alte calcule suplimentare;
b) consumuri indirecte consumuri care nu se identific n momentul efecturii lor pe
produse sau servicii, ci numai la nivelul unui centru de colectare (ex.
secia), iar pentru a fi atribuite unui anumit tip de produse sau servicii
sunt necesare calcule suplimentare.
- 2.3 Clasificarea consumurilor dup comportamentul lor fa de evoluia volumului fizic de producie:
a) consumuri variabile sunt consumurile, a cror mrime se schimb n
raport cu volumul produciei, lucrrilor executate, serviciilor prestate;
Exemple: consum materii prime, salariile muncitorilor de baz, energia electric utilizat
pentru funcionarea utilajelor de producie etc.
b) consumuri constante consumurile, care, la rndul su, rmn
constante ntr-un anumit nivel relevant, indiferent de modificrile
volumului produciei, lucrrilor executate, serviciilor prestate.
Exemple: salariile administratorilor seciei de producie; suma chiriei aferent mijloacelor fixe
de producie nchiriate, energia electric utilizat pentru iluminarea ncperilor seciei de
producie etc.
n cazul consumurilor variabile i constante o mare atenie trebuie acordat
comportamentului lor fa de evoluia volumului total de producie i pe o unitate de produs.
Astfel, consumurile variabile totale se modific direct proporional (n acela sens) modificrii
volumului de producie, iar consumurile variabile unitare rmn neschimbate indiferent de
variaia volumului de producie. Consumurile constante totale nu se modific indiferent de
modificarea volumului de producie, iar consumurile constante unitare se modific
inversproporional fa de modificarea volumului de producie.
Comportamentul consumurilor variabile i constante fa de evoluia volumului fizic de producie
este redat n tabelul urmtor.
Comportamentul consumurilor variabile i constante
fa de evoluia volumului fizic de producie
Creterea / descreterea volumului fizic de
producie
Consumuri
totale
unitare
Variabile
nemodificate
Constante
nemodificate

- 2.4 a) dup momentul determinrii consumurilor:

consumuri planificate mrimea crora se determin inaintea nceperii
procesului tehnologic;
consumuri efective - mrimea crora se determin pe parcursul derulrii
procesului tehnologic.
b) dup rolul lor n procesul tehnologic:
consumuri de baz consumuri determinate n mod nemijlocit de procesul
tehnologic al produsului i fr de care acest process nu se poate desfura n
mod normal. Exemple: consum materii prime, salariile muncitorilor de baz,
uzura mijloacelor fixe etc.;
consumuri de regie consumuri legate de conducerea i deservirea procesului
tehnologic, pentru a se desfura n condiii normale de munc.

TEMA 4: Contabilitatea de gestiune a consumurilor

1. Contabilitatea consumurilor produciei de baz.
1.1 Contabilitatea consumurilor directe de materiale i modul de includere a lor n
costul de producie
1.2 Contabilitatea consumurilor directe privind salarizarea i modul de includere a
lor n costul produciei.
1.3 Contabilitatea i repartizarea consumurilor indirecte de producie.
2. Contabilitatea consumurilor activitii auxiliare.
3. Calcularea costului de producie i legtura lui cu Raportul privind rezultatele
financiare.
4. Contabilitatea pierderilor de producie
5. Evaluarea i contabilitatea produciei n curs de execuie
-1Contabilitatea consumurilor produciei de baz se organizeaz cu ajutorul contului de activ
811 Activiti de baz. Acest cont servete pentru generalizarea informaiei privind
consumurile pentru fabricarea produselor, prestarea serviciilor i determinarea costului lor
efectiv. El este un cont de calculaie.
n debitul acestui cont se reflect:
1. soldul produciei n curs de execuie la nceputul perioadei de gestiune, care se trece din
contul contabilitii financiare 215 Producie n curs de execuie.
2. consumurile pentru fabricarea produselor n perioada de gestiune.
n creditul acestui cont se reflect:
1. soldul produciei n curs de execuie la finele perioadei de gestiune, care se trece la sfritul
perioadei de gestiune n debitul contului 215Producie n curs de execuie;
2. costul efectiv al produselor fabricate i serviciilor prestate, rebutului definitiv i deeurilor
recuperabile.
Dt
811 Activiti de baz
Ct
Soldul produciei n curs de execuie la n perioada de gestiune:
nceputul perioadei de gestiune
- costul efectiv al rebutului definitiv
Consumurile pentru fabricarea produselor n
- costul efectiv al deeurilor recuperabile
perioada de gestiune:
5

CDM,
CDS, CIP
Rulaj Dt
Nu are sold final.

Rulaj Ct

-1.1Pentru o gestionare eficient a materiei prime i materialelor

Documentarea consumului materialelor
1) Fia limit de consum utilizat pentru eliberarea sistematic a materialelor n producie n
baza limitelor prevzute. Se ntocmete n 2 exemplare: de ctre secia Aprovizionare sau
secia Planificare, reieind din necesitile planificate de materiale, n care obligatoriu se arat
limita stabilit. Un exemplar se transmite seciei consumatoare, iar al 2-lea depozitului. n
fia seciei semneaz eful depozitului, iar n fia depozitului semneaz eful seciei,
asigurndu-se astfel un control reciproc privind veridicitatea nregistrrilor efectuate n aceste
fie.
2) Eliberarea materialelor peste limita prevzut sau pentru nlocuirea unor materiale cu altele
este permis numai cu autorizaia conductorului ntreprinderii sau inginerului ef. n
asemenea cazuri se ntocmete Bon de nlocuire (eliberare suplimentar) de materiale care se
elibereaz pentru un singur fel de materiale ( n 2 exemplare).
3) Dispoziie de livrare a materialelor (micare intern) se utilizeaz pentru evidena micrii
materialelor n interiorul ntreprinderii i eliberrii acestora ctre subdiviziunile structurale
ale ntreprinderii plasate n alte teritorii ( n 2 exemplare).
4) Bon de consum se ntocmete pentru eliberarea de o singur dat a materialelor consumate
pentru necesitile generale ale ntreprinderii ( n 2 exemplare).
Metodele de repartizare a consumurilor materiale
n majoritatea ramurilor, consumurile directe de materiale se includ n mod direct n costul
produciei, adic nemijlocit pe baza datelor din documentele primare, fr efectuarea unor
calcule suplimentare. ns, includerea direct a consumurilor materiale n costul produselor nu
este ntotdeauna posibil.
De ex: n unele ramuri complexe ale industriei unde din unul i acelai material se fabric
cteva tipuri de produse, materialele utilizate se repartizeaz pe tipuri de produse indirect n baza
urmtoarelor metode:
a) Proporional consumului normat de materiale
Aceast metod se utilizeaz n ntreprinderi care fabric din acelai material produse
neomegene: la ntreprinderi constructoare de maini, la fabrici de mobil, nclminte, etc.
Conform acestei metode, se parcurg urmtoarele etape:
1. se stabilesc consumurile normate totale de materiale prin nmulirea volumului de
producie cu consumurile normate pe unitate de produs pentru fiecare tip de produs
fabricat din aceeai materie prim.
2. se stabilete coeficientul de repartizare prin raportul dintre cantitatea total de materiale
efectiv consumat i consum normativ total de materiale.
3. se determin consumurile efective de materiale pe fiecare tip de produs prin nmulirea
coeficientului de repartizare cu consumul normativ de materiale.
EXEMPLU:
6

Din materialul X se fabric 2 produse: A - 500 uniti i B - 800 uniti. Pentru

fabricarea acestor produse s-a consumat 6840 kg de materialul X. Norma de consum pentru
unitate pentru produsul A - 8 kg/unit i pentru produsul B - 4 kg/unit. Preul materialului =
10 lei/kg.
Situaia de repartizare consumului de materialul X
Denumirea
produselor

Volumul de
producie
(unit)

Norma de
consum pe
unitate (kg)

Consumuri
normate
totale
(kg)

Coeficient
de
repartizare

1
A
B
Total

2
500
800
X

3
8
4
X

4=2*3
4000
3200
7200

5
0,95
0,95
0,95

K repartizrii CDM efective

Consumuri
materiale
efective
(kg)
6=4*5

3800
3040
6840

Pre
lei /
kg,
lei
7
10
10
10

CDM
lei
8=6*7
38000
30400
68400

consumuri materiale efective totale

6840kg

0,95
consumuri materiale normative totale 7200kg

Reflectarea consumului materialului X pentru fabricarea produselor:

Dt 811/A
- 38 000 lei
Dt 811/B
- 30 400 lei
Ct 211/X
- 68 400 lei
b) Metoda coeficienilor de echivalen
Aceast metod se aplic la ntreprinderi care fabric din acelai material cteva tipuri de
produse foarte asemntoare, dar care difer printr-un parametru (lungime, lime, densitate,
procentaj de grsime, etc.). Ramurile n care se aplic metoda respectiv: industria alimentaiei,
textil, fabricarea sticlei, etc.
Algoritmul metodei:
se alege un criteriu (un parametru tehnico-economic) cu ajutorul cruia se calculeaz
coeficienii de echivalen. De ex: consumul de materie prim, greutatea, lungimea, greutatea
molecular, densitatea, puterea caloric;
se alege produsul, sortul sau dimensiunea cea mai reprezentativ, care ndeplinete rolul de
produs etalon. De ex: prod. A
se calculeaz coeficientul de echivalen prin raportarea mrimii criteriului de echivalen
corespunztor fiecrui produs la mrimea criteriului corespunztor produsului etalon.
Pentru produsul etalon, coeficientul de echivalen = 1.
n ex: pentru A: Ke = 1;
B: Ke = 4/8 = 0,5 (4, 8 normele de consum pe produse).
se exprim ntreaga producie fabricat n uniti echivalente prin nmulirea volumului
efectiv de producie pentru fiecare produs fabricat cu coeficienii de echivalen;
se calculeaz consumul de materiale efectiv consumate pe o unitate echivalent prin
raportarea totalului cantitii de materiale efectiv consumate la totalul volumului produciei n
uniti echivalente.
se determin consumul efectiv de materiale pentru fiecare produs prin nmulirea consumului
efectiv de materiale / unit. echivalente cu producia n unit. echivalente.
Situaia de repartizare consumului de materialul X
Denumirea
produselor

Volumul
produciei
efective

Coeficient
de
echivalen

Volumul
produciei n
unit.

Consum de
materiale /
unit.

Consumuri
directe de
materiale

Pre
lei /
kg,

CDM
lei
7

1
A
B
TOTAL

( unit)
2
500
800
1300

3
1
0.5
X

echivalente
4=2*3
500
400
900

echivalente
5

7,6
7,6
7,6

(kg)
6=4*5
3800
3040
6840

lei
7
10
10
10

8=6*7
38000
30400
68400

Consumul efectiv de materiale / unit. echiv. = 6840/900 = 7,6 lei / kg

ntreprinderile care folosesc n procesul de producie semifabricatele procurate, ca regul
folosesc metoda direct de includere a lor n cost, pe baza documentelor primare.
Contabilitatea consumurilor directe de materiale
Dt 811 la suma total a consumurilor directe de materiale utilizate n procesul de
producie.
Ct 211 consumul materiei prime, materialelor de baz, combustibilului, semifabricatelor
achiziionate.
Ct 521, 539 consumul energiei electrice, apei, aburului n scopuri tehnologice
achiziionate de la furnizori.
Ct 522 - consumul energiei electrice, apei, aburului n scopuri tehnologice achiziionate de la
ntreprinderi fiice, ntreprinderi asociate.
Evidena analitic a consumurilor directe de materiale se ine pe produse n borderoul
(situaia) de repartizare a consumurilor directe de materiale pe produse deschise pe secii.
Evidena sintetic se ine n:
- Borderoul 8.11 Activiti de baz;
- Registrul 7.8 Cheltuielile i consumurile ntreprinderii la nivelul ntreprinderi.
-1.2Se cunosc 2 factori interdependeni ce contribuie la organizarea stabilirii salariului:
1. sistema tarifar
2. formele de retribuire.
Baza organizrii remunerrii muncii o constituie sistemul tarifar ce include 3 elemente:
1. indicatorii tarifari de calificare;
2. reeaua tarifar unic de salarizare;
3. salariu tarifar.
Indicatorii tarifari de calificare se elaboreaz aparte pentru fiecare ramur a economiei
naionale.
Reeaua tarifar servete pentru stabilirea relaiilor n retribuirea muncii ntre categoriile de
munc i categoriile de muncitori.
Salariul tarifar pentru categoria I de salarizare a Reelei tarifare unice servete drept baz
pentru stabilirea, n contractele colective i individuale de munc, a salariilor tarifare i de
funcie concrete.
Formele de salarizare ocup un rol important n sistemul de salarizare i utilizarea eficient a
forei de munc. n conformitate cu Codul Muncii i Legea salarizrii munca muncitorilor i
funcionarilor este retribuit:
a) pe unitate de timp ( n regie);
b) pe unitate de produs ( n acord).
Salarizarea pe unitate de timp sau n regie e forma de salarizare prin care plata forei de
munc se face n funcie de timpul lucrat ( or, zi, sptmn, lun, etc) fr s se precizeze
cantitatea de munc pe care el trebuie s-o depun n unitatea dat de timp.
Forma de retribuire dup timp include 2 sisteme de salarizare:
a) sistemul simplu;
b) sistemul premial.
8

Sistemul simplu de salarizare pe unitate de timp prevede calcularea salariului numai n

dependen de numrul de ore, zile lucrate. Salariul se determin:
Salariul = tarif pe or * numrul de ore lucrate.
Exemplu Lucrtorul categoriei a 5 a lucrat ntr-o lun 165 ore. Salariul tarifar pe o or e 5,68
lei. Salariul lunar al lucrtorului este de 937,20 lei ( 165*5,68).
Sistemul premial de salarizare pe unitate de timp prevede n afar salariului calculat dup
timpul lucrat i un premiu stabilit n dependen de coeficientul participrii n munc sau de
calitatea muncii efectuate. Acest sistem de salarizare se folosete pentru stimularea i
cointeresarea lucrtorilor.
n acest sistem salariul se calculeaz n felul urmtor:
Salariul = salariul tarifar lunar + suma premiilor stabilite n % fa de salariul tarifar
Lucrtorilor ce fac parte din personalul administrativ i de conducere salariul se determin
conform tarifelor lunare. Dac lucrtorul a lucrat ntreaga lun, atunci lui i se atribuie salariul
ntreg. n cazul absenei de la lucru din diferite motive salariul se determin dup timpul efectiv
lucrat.
Exemplu : Dna Frunz, diridictoare, are salariul tarifar lunar de 800 lei. n luna decembrie a
lucrat 17 zile (136 ore). n luna decembrie sunt 183 ore lucrtoare. Mrimea primei este de 25%
din salariul tarifar. De calculat salariul total.
1. salariul tarifar pe or = 800 / 183 = 4,37 lei / or
2. salariul pentru timpul efectiv lucrat = 4,37 lei / or * 136 ore = 594,54 lei
3. suma primei = 594,54 lei * 25% = 148,64 lei
4. salariul total = 594,54 lei + 148,64 lei =743,18 lei
Salariul n acord (pe unitate de produs) este forma de salarizare potrivit creia remunerarea
lucrtorilor se face n raport cu cantitatea de bunuri produse sau cu numrul de operaii executate
n unitate de timp.
n funcie de condiiile concrete de organizare a muncii i de interesul stimulrii mai puternice a
unor laturi cantitative sau calitative ale activitii, acordul poate mbrca urmtoarele sisteme:
acord direct prevede calcularea salariului doar n funcie de cantitatea de bunuri produse
sau de numrul de operaiuni executate.
Salariul = tarif pe unitate de produs * nr de uniti efectiv fabricate.
Exemplu Lucrtorul categoriei a 5 a fabricat ntr-o lun 160 piese. Salariul n acord pe o
pies este de 10,00 lei. Salariul lunar al lucrtorului este de 1 600,00 lei ( 160 piese * 10,00 lei).
acord indirect se utilizeaz pentru remunerarea muncii muncitorilor auxiliari (lctui,
mecanici, sudori etc.), care deservesc locurile n care activeaz muncitorii de baz. Conform
acestui sistem salariul se determin n % fa de salariul muncitorilor de baz sau se stabilete
un salariu fix lunar, ce se modific n funcie de ndeplinirea normelor de producie.
Exemplu Muncitorului ce deservete un numr anumit de utilaje, e stabilit tariful de 6,00 lei
pentru 5 uniti produciei. n timpul lunii muncitorii de baz au produs 1000 uniti de producie
finit. n acest caz muncitorului auxiliar se calculeaz salariul n mrime de 1 200 lei
(1 000/5x6).
(acord premial prevede n afar de plata salariului de baz i plata unor premii pentru
ndeplinirea sau supra ndeplinirea normei de producie.
Exemplu :
Norma de producie lunar 10200 pachete
V efectiv
10791 pachete
Tarif
100,54 lei pentru 1000 pachete
Premiu
25% pentru ndeplinirea planului i 3,3% pentru fiecare
1000 pachete peste norm
9

De calculat salariul.
Salariul pentru pachetele fabricate = 10791 pachete * 100,54 lei / 1000 pachete = 1084,93
lei
primei p-u ndeplinirea planului = 1084,93 lei * 25% = 271,23 lei
primei p-u suprandeplinirea planului:
Calculm numrul de pachete supraplanului: 10791 - 10200 = 591 pachete
Calculm mrimea % de prim: 591 * 3,3% / 1000 = 1,9503%
Suma primei 2 = 1084,93 lei *1,9503% = 21,16 lei
Salariul total = 1084,93 lei + 271,23 lei + 21,16 lei = 1377,32 lei
acord progresiv const n faptul c producia fabricat n limita normei de producie va fi
remunerat la un tarif de pia obinuit, iar producia fabricat peste norma de producie la
un tarif majorat n anumite proporii stabilite progresiv, adic cu ct gradul de ndeplinire a
normei este mai nalt, cu att mai mult se majoreaz tariful pe o unitate de produs.
Exemplu 4:
Norma de producie
- 150 buci
Volumul efectiv
- 171 buci
Tariful pentru o unitate
- 5,10 lei
Pentru supra ndeplinirea planului de producie n limitele 101-110% - tariful se mrete
cu 6%; de la 111 119 % - cu 12%; de la 120-230% - cu 18%.
Rezolvare:
1. gradul de ndeplinire a normei de producie constituie 114% (171 / 150 * 100%).
2. salariul pentru articolele n limita normei 765 lei (150 articole * 5,10 lei)
3. cantitatea articolelor fabricate de la 101 % - 110 %
100 % -------- 150 buc.
10 % -------- X buc.
X

10 % 150 buc.
15 buc.
100 %

4.
5.
a)
6.
7.
8.

cantitatea articolelor fabricate peste norm 110 % este de 6 buc. (21 buc. 15 buc.)
tariful majorat cu 6 %
5,1 + 5,1 * 6% = 5,406 lei/buc. sau
b) 5,1 * 1,06 = 5,406 lei/buc.
tariful majorat cu 12 %
a) 5,1 + 5,1 * 12% = 5,712 lei/buc. sau
b) 5,1 * 1,12 = 5,712 lei/buc
salariul pentru articolele supranorm:
a) 15 buc.* 5,406 lei/buc. = 81,09 lei
b) 6 buc.* 5,712 lei/buc. = 34,27 lei
9. salariul total = 765 lei + 81,09 lei + 34,27 lei = 880,36 lei.
n funcie de posibilitile de organizare a evidenei rezultatelor muncii prestate acordul
poate fi:
1. individual
2. colectiv sau global
Acordul individual se aplic atunci cnd se poate stabili cu exactitate cantitatea de produse sau
operaii executate pe fiecare muncitor n parte.
Acordul colectiv se folosete n cazul n care la fabricarea unor produse sau la executarea
unor lucrri particip un colectiv de mai muli muncitori cu aceeai calificare sau calificri
diferite.
Salariul fiecrui muncitor se determin reieind din timpul lucrat de fiecare dintre ei i nivelul
de calificare a lor. Repartizarea salariilor ntre membrii brigzii se face prin 2 metode:
1. metoda coeficient-or
2. metoda salariului tarifar.
10

Termenul coeficient-or reprezint produsul dintre orele lucrate i coeficientul tarifar

corespunztor categoriei. Repartizarea salariului ntre membrii colectivului prin metoda
coeficient-or se face n felul urmtor:
se determin numrul de coeficieni-or pe fiecare membru al colectivului i n
ntregime pe brigad, apoi numrul de ore lucrate se nmulete cu coeficientul
tarifar;
suma total a salariului colectivului se mparte la numrul total de coeficieni ore
al colectivului i se determin costul unui coeficient-or;
costul unui coeficient-or se nmulete la numrul de coeficient-ore pe fiecare
muncitor i se determin mrimea salariului.
Exemplu Pentru reparaia utilajului colectivului compus din 3 muncitori li s-a calculat salariul
egal cu 3400 lei. n afar de aceasta se cunosc urmtoarele date: Srbu V. categorie I a lucrat
170 ore; Cebanu G. categoria III a lucrat 185 ore; Nuc A. categoria IV a lucrat 176 ore.
Tariful: Categoria I 3,26 lei;
Categoria III 5,18 lei;
Categoria IV 5,90 lei.
Calculul salariului pe colectiv prin metoda coeficient-or
Nume,
prenume
A
Srbu V
Cebanu G
Nuc A
TOTAL

Categoria

Ore
lucrate

Coeficient
tarifar

1
I
III
IV
X

2
170
185
176
531

3
1,00
1,59
1,81
X

Numrul de
coeficieni
ore
4
170,00
294,15
318,56
782,71

Valoarea unui
coeficient or

Salariul
calculat

5
4,343882153
4,343882153
4,343882153
4,343882153

6 = 4*5
738,46
1277,75
1383,79
3400,00

Coeficient tarifar: I 1,00; II 1,59 (5,18 : 3,26); IV 1,81 (5,9 : 3,26)

Repartizarea salariului prin metoda salariului tarifar se face n felul urmtor:
se determin suma salariului tarifar pe fiecare muncitor prin produsul numrului de ore
lucrate la salariul tarifar pe or;
se calcul coeficientul de plat prin raportul salariului ctigat de colectiv ctre suma total a
salariului tarifar;
se determin suma salariului fiecrui muncitor n parte prin produsul coeficientului de
repartizare i a salariului tarifar.
Exemplu: n baza datelor din exemplu precedent:
Calculul salariului pe colectiv prin metoda salariului tarifar
Nume,
prenume
A
Srbu V
Cebanu G
Nuc A
TOTAL

Categoria
1
I
III
IV
X

Ore
lucrate
2
170
185
176
531

Tarif or
3
3,26
5,18
5,90
X

Salariu
tarifar
4
554,20
958,30
1038,40
2550,90

K
repartizare
5
1,332862911
1,332862911
1,332862911
1,332862911

Salariul
calculat
6=4*5
738,67
1277,28
1384,05
3400,00

Retribuirea muncii suplimentare. n cazul retribuirii muncii pe unitate de timp, munca

suplimentar (mai mult de 8 ore pe zi), pentru primele 2 ore, se retribuie n mrime de cel puin
1,5 salarii tarifare (salarii lunare) stabilite salariului pe unitate de timp, iar pentru orele urmtoare
- cel puin n mrime dubl.
n cazul retribuirii muncii n acord, pentru munca suplimentar se pltete un adaos de cel puin
50 la sut din salariul tarifar al salariatului de categoria respectiv, remunerat pe unitate de timp
11

pentru primele 2 ore, n mrime de cel puin 100 la sut din acest salariu tarifar - pentru orele
urmtoare.
Compensarea muncii suplimentare cu timpul liber nu se admite.
Compensaia pentru munca prestat n zilele de repaus i n cele de srbtoare
nelucrtoare este retribuit:
a) salariailor care lucreaz n acord - cel puin n mrime dubl a tarifului n acord;
b) salariailor a cror munc este retribuit n baza salariilor tarifare pe or sau zi - cel puin n
mrime dubl a salariului pe or sau pe zi;
c) salariailor a cror munc este retribuit cu salariu lunar cel puin n mrimea unui salariu
pe unitate de timp sau a remuneraiei de o zi peste salariu, dac munca n ziua de repaus sau
cea de srbtoare nelucrtoare a fost prestat n limitele normei lunare a timpului de munc
i cel puin n mrime dubl a salariului pe unitate de timp sau a remuneraiei de o zi peste
salariu, dac munca a fost prestat peste norma lunar.
Retribuirea muncii de noapte. Pentru munca prestat n program de noapte (conform
Codului Muncii 22.00-6.00) se stabilete un adaos n mrime de cel puin 0,5 din salariul tarifar
(salariul funciei) pe unitate de timp stabilit salariatului.
Documentele primare aferente calculului salariului
Printre documentele primare utilizate la calcularea salariului pot fi enumerate:
a) Tabelul de pontaj servete ca baz pentru evidena timpului de munc prestat. Acest
document se deschide lunar de ctre fiecare secie, sector ntr-unitile de cercetaredezvoltare singur exemplar, i se completeaz zilnic, indicndu-se prezenele, numrul de
ore lucrate, absenele i cauzele acestora.
b) n funcie de caracterul produciei i a procesului tehnologic pentru evidena produciei se
utilizeaz diverse documente primare. Ele servesc ca baz pentru obinerea datelor privind
producia fabricat de muncitori i calcularea salariilor, controlul micrii articolelor n
procesul de producie, evidena ndeplinirii planului de producie.
c) Foaia de parcurs se ntocmete n cazul produciei n serie. Se deschide pentru o
partid de detalii, pe care le nsoete pe tot parcursul prelucrrii, ncepnd cu prima i
finisnd cu ultima operaie. Acest document se folosete i pentru controlul micrii i
nregistrrii detaliilor n procesul de producie.
Aceste documente primare din secii se transmit n contabilitate pentru calcularea salariului.
Consumurile privind salarizarea muncitorilor de baz se includ direct n costul de producie
n baza documentelor primare. Consumurile privind salarizarea muncitorilor auxiliari se includ n
cost n baza salariilor muncitorilor de baz. Premiile i adaosurile la salarii de baz se includ n
mod indirect, proporional salariilor de baz.
Evidena consumurilor directe de salarizare
Dt 811 la suma total a consumurilor directe salariale
Ct 531 calculul salariului muncitorilor de baz
Ct 533 calculul contribuiilor privind asigurrile sociale i asistena medical obligatorie
(n cazul n care salariul calculat n luna curent este achitat n luna respectiv) n
mrimile stabilite de legislaie
* Ct 535 calculul contribuiilor privind asistena medical obligatorie (n cazul n care
salariul calculat n luna curent este achitat n luna urmtoare)
Ct 538 formarea provizioanelor pentru plata concediilor muncitorilor de baz.
Evidena analitic a consumurilor directe salariale se ine pe produse n borderoul (situaia)
de repartizare a consumurilor directe de materiale pe produse deschise pe secii.
12

Evidena sintetic se ine n:

- Borderoul 8.11 Activiti de baz;
- Registrul 7.8 Cheltuielile i consumurile ntreprinderii la nivelul ntreprinderi.

= 1.3 =
Pentru evidena consumurilor indirecte de producie este destinat contul de activ 813
Consumuri indirecte de producie, care este i un cont de colectare-repartizare.
n debitul acestui cont se reflect pe parcursul perioadei de gestiune consumurile indirecte de
producie, colectate pe articole stabilite la ntreprindere.
n creditul acestui cont se reflect repartizarea consumurilor indirecte de producie colectate
pentru includerea acestora n costul produciei fabricate sau serviciilor prestate, serviciilor
prestate se activitile auxiliare sau raportate la cheltuielile perioadei.
Contabilitatea consumurilor indirecte de producie:
Dt 813 la suma total a consumurilor indirecte de producie
Ct 211 consumul de materiale pentru ntreinerea, exploatarea utilajului de producie,
cldirilor cu caracter productiv;
Ct 113 calculul amortizrii activelor nemateriale cu caracter productiv;
Ct 124 calculul uzurii mijloacelor fixe cu caracter productiv;
Ct 213 consumuri OMVSD cu valoare unitar mai mic de 500 lei pentru necesitile
seciilor de producie;
Ct 214 calculul uzurii OMVSD cu valoare unitar mai mare de 500 lei consumate pentru
necesitile seciilor de producie;
Ct 521 consum energie electric, termic achiziionate de la furnizori n scopuri generale
ale seciilor de producie;
Ct 522 consum energie electric, termic achiziionate de la ntreprinderile-fiice,
ntreprinderile asociate n scopuri generale ale seciilor de producie;
Ct 531 calculul salariului muncitorilor care deservesc utilajul de producie i cldirile de
producie, lucrtorilor tehnici din seciile de producie (deritictoare, paznici) precum
i administrarea seciei de producie;
Ct 533 calculul contribuiilor privind asigurrile sociale i asistena medical obligatorie
aferent salariului calculat, etc.
La sfritul perioadei de gestiune, totalul consumurilor indirecte de producie se repartizeaz
pe tipuri de produse fabricate n cadrul unei secii de producii concrete. n acest scop se pot
utiliza urmtoarele baze de repartizare:

proporional valorii de vnzare a fiecrui produs fabricat;

proporional salariilor de baz a lucrtorilor de producie;
proporional numrului de ore-om lucrate;
proporional numrului de ore-maini de lucru a utilajului;
proporional consumurilor directe de materiale;
proporional consumurilor directe totale (materiale + salariale).

La repartizarea consumurilor indirecte de producie este necesar de calculat coeficientul de

repartizare a acestora.
Coeficientul de
repartizare a

Total CIP (R Dt)

=

13

Fiecare ntreprindere urmeaz s-i aleag o baz de repartizare a consumurilor indirecte de

producie ns trebuie de avut n vedere ca baza de repartizare aleas s fie ntr-o relaie de
cauzalitate cu consumurile indirecte supuse repartizrii. De exemplu, pentru repartizarea CIP ale
unei secii robotizate se va alege ca baz de repartizare numrul de maini-ore de funcionare a
utilajului sau consumul de materie prim, dar nu se va alege salariul lucrtorilor sau numrul de
om-ore lucrate.
Consumuri indirecte de producie constante cuprind consumurile efectuate pentru
necesitile generale ale seciei de producie, cum sunt: combustibilul consumat pentru nclzirea
seciei de producie, consum de materiale auxiliare pentru reparaia curent a cldirii seciei de
producie, uzura mijloacelor fixe cu destinaie de producie, primele de asigurare a mijloacelor
fixe cu caracter productiv etc.
Valoarea consumurilor indirecte de producie variabile se include integral n costul
produciei fabricate, indiferent de nivelul utilizrii efective a capacitii de producie, iar
consumurilor indirecte de producie constante se include n costul produciei n baza capacitii
normative a utilajelor de producie.
Exemplu:
n decursul unei luni s-au fabricat 2 produse: A i B. Se cunosc datele urmtoare:
Indicatori
Produs A
1.
Capacitatea
normativ
de
4000 unit
producie
4200 unit
2.
Capacitatea
efectiv
de
300 000
producie
80 000
3.
Consumuri directe materiale,
lei
4.
Consumuri directe salariale, lei
?
5.
Consumuri
indirecte
de
?
producie, lei, din care:
a) variabile
b) constante
Baza de repartizare a CIP salariile muncitorilor de baz.
Se cere: de repartizat CIP din luna respectiv.

Produs B
Total
5000 unit
3000 unit
200 000
500 000
60 000
140 000
63 000
?
?

42 000
21 000

Rezolvare
K CIP variabile =
K CIP constante =

Denumirea
produselor

Baza de
repartizare

A
B
714/6

80000
60000

42000
140000

21000
= 0,15
140000
Repartizarea CIP

Capacitatea
de producie
Norm

Efect

4000
5000

= 0,3

4200
3000

Grad de
utilizare a
capacitii
de
producie
5

1,05
0,6

CIP V

CIP C

Suma

Suma

7=2*6

9=2*5*8

0,3
0,3

24000
18000

0,15
0,15

12000
5400
3600**

Total CIP
repartizate
10

36000
23400
3600
14

Total

140000

42000

21000

63000

- reflectarea repartizrii CIP n costul produciei fabricate

Dt 811/A - 36000 lei
Dt 811/B 23400 lei
Ct 813 - 59400 lei
- reflectarea CIP constante nerepartizate n costul produciei
Dt 714/6 Ct 813 - 3600 lei

=2=
Activitatea auxiliar este organizat n scopul ajutrii produciei baz s se desfoare n
mod normal, inclusiv obinerea unor anumite produse ajuttoare, cum sunt: producia de scule,
energie electric, termic, ambalaje, reparaii, transporturi i altele. Aceast producie se obine n
secii auxiliare i este destinat n principal, pentru nevoi interne, proprii ale ntreprinderii i
uneori poate fi livrat i n afar.
Pentru evidena consumurilor activitii auxiliare se utilizeaz contul de activ 812 Activiti
auxiliare, care este un cont de calculaie.
n debitul acestui cont se reflect:
a) soldul produciei n curs de execuie la nceputul perioadei de gestiune preluat din contul
215;
b) consumurile de producie n perioada de gestiune;
n creditul acestui cont se reflect:
a) costul efectiv al produciei fabricate, serviciilor prestate, rebuturilor definitive i al
deeurilor recuperabile;
b) soldul produciei n curs de execuie trecut la finele perioadei n debitul contului 215.
Contabilitatea consumurilor activitii auxiliare:
Dt 812 la suma total a consumurilor activitii auxiliare
Ct 211 consum de materiale;
Ct 521 consum energie electric, termic achiziionate de la furnizori;
Ct 522 consum energie electric, termic achiziionate de la ntreprinderile-fiice,
ntreprinderile asociate;
Ct 531 calculul salariului muncitorilor seciei auxiliare
Ct 533 calculul contribuiilor privind asigurrile sociale i asistena medical obligatorie
aferente salariului calculat;
Ct 813 repartizarea consumurilor indirecte de producie aferente seciei auxiliare n costul
produciei auxiliare, etc.
La sfritul perioadei de gestiune, pe baza consumurilor colectate n Debitul contului 812,
se calculeaz costul efectiv al produciei auxiliare. Procedura de calculaie a costului produciei
auxiliare este similar procedurii de calculaie a costului produciei de baz, cu deosebirea c n
cazul calculaiei costului produciei auxiliare se ine cont de serviciile reciproce primite i
prestate ntre seciile auxiliare.
Astfel, pentru simplificarea evidenei este necesar de inut cont:
15

serviciile reciproce dintre seciile auxiliare se estimeaz la costuri normate,

serviciile livrate de ctre seciile auxiliare ctre ali consumatori (secii de baz, sector
administrativ, teri etc.) se evalueaz la cost efectiv.
Costul efectiv al produciei auxiliare se calculeaz n baza urmtoarelor relaii:
Total consumuri de producie + VSP -VSL
Cost efectiv = Total Q fabricat Q reciproc livrat (inclusiv Q consumat de nsi secia
productoare)
unde: VSP valoarea serviciilor reciproc primite;
VSL - valoarea serviciilor reciproc livrate;
Q cantitatea.
Contabilitatea costului efectiv al activitilor auxiliare:
1)

Reflectarea costului efectiv al serviciilor prestate de ctre seciile auxiliare

pentru:
a)

secia de baz: Dt 813/secia de baz, 811

b) secia auxiliar: Dt 813/secia auxiliar

sau

Ct 812

Dt 812/serv.prim.

c) sector administrativ:

Ct 812/serv. livrate

Dt 713

Ct 812.

d) subdiviziune comercial: Dt 712

Ct 812.

e) teri:

Dt 711/3, 714

Ct 812;

Ct 812.

2) Reflectarea costului efectiv al:

a) materialelor fabricate Dt 211

Ct 812

b) instrumentelor fabricate Dt 213

Ct 812

c) produselor fabricate: Dt 216

Ct 812.

3) Reflectarea costului efectiv al deeurilor recuperabile obinute n cadrul activitii auxiliare:

Dt 211 Ct 812.
4) Reflectarea costului efectiv al rebuturilor definitive depistate n cadrul activitii auxiliare:
Dt 7148 Ct 812.
Exemplu:
n cadrul unei ntreprinderi sunt organizate 2 secii auxiliare, care i presteaz servicii reciproce:
Indicatori
Cazangeria
Atelier de reparaii
1. Subcontul
812/C
812/AR
2. Volumul produciei
10 000 m3 aburi
--3. Volumul reparaiei
--30 utilaje
3
4. Servicii reciproc livrate
Pt. AR: 800 m
Pt. C: 2util.
3
5. Cost normat/unit.
5 lei/m
1 000 lei/util.
6. Consum prod.efective
60 000 lei
40 000 lei
7. Consum aburului pentru nclzirea
Cazangeriei
500 m3
8. Servicii livrate pentru necesitile:
- seciei de baz
2000 m3
3
- ntreprinderii
6700 m
- altei ntreprinderi
28 utilaje
16

Pentru cazangerie
a) Colectarea consumurilor de producie
Dt 812/C Ct 211, 531, 533, 813, 60 000 lei.
b) Reflectarea serviciilor reciproc primite
Dt 812/C Ct 812/AR 2 000 lei (2 util.* 1 000 lei/util.)
c) Reflectarea serviciilor reciproc livrate
Dt 812/AR
Ct 812/C 4 000 lei ( 800 m3 * 5 lei/m3)
Calculul costului efectiv al 1 m3 de aburi:
Cost efectiv = 60 000 + 2 000 4 000 / 10 000 m3 800 m3 500 m3= 58 000 lei / 8 700 m3 =
= 6, (6) lei / m3.
d) reflectarea costul aburului livrate pentru necesitile:
- seciei de baz Dt 813
Ct 812/C
13 333,33 lei (2000m 3*6, (6) lei / m3)
- ntreprinderii
Dt 713
Ct 812/C
44 666,67 lei (6700m 3*6, (6) lei / m3)
Pentru atelier
a)
Colectarea consumurilor de producie
Dt 812/AR
Ct 211, 531, 533, 813, 40 000 lei.
b)
Reflectarea serviciilor reciproc primite
Dt 812/AR Ct 812/C 4 000 lei (800 m3 * 5 lei/m3)
c)
Reflectarea serviciilor reciproc livrate
Dt 812/C Ct 812/AR 2 000 lei ( 2 util.* 1 000 lei/util.)
Calculul costului efectiv al reparaiilor unui utilaj:
Cost efectiv = 40 000 + 4 000 2 000 / 30 util. 2 util. = 42 000 lei / 28 util. = 1500 lei / util.
Reflectarea costului reparaiilor prestate altei ntreprinderi
Dt 711/3, 714 Ct 812/AR 42 000 lei (28 util. * 1 500 lei/util.)
Evidena analitic a consumurilor activitii auxiliare se ine n diverse rapoarte ntocmite de
ctre fiecare secie auxiliare n parte, n care se indic: cantitatea total fabricat, repartizarea
acesteia pe consumatori, costul unitar i valoarea produsului sau serviciului prestat.
Evidena sintetic se ine n:
- Borderoul 8.12 Activiti auxiliare;
- Registrul 7.8 Cheltuielile i consumurile ntreprinderii la nivelul ntreprinderi.

=3=
Momentul cheie n ntocmirea Raportului privind rezultatele financiare l constituie
determinarea costului vnzrilor (costul produciei vndute). n vederea calculrii acestui indice
ntreprinderile de producie urmeaz s calculeze n primul rnd costul produciei fabricate.
Valoarea acestui indicator o reprezint rezultatul final al unui document special, care se numete
Calculaia costului produselor fabricate n perioada de gestiune. El se ntocmete pentru
explicarea datelor din Raportul privind rezultatele financiare i conine urmtorii indicatori:
Calculaia costului produciei fabricate n perioada de gestiune:
1. Soldul materiei prime i materiale de baz la nceputul perioadei de gestiune.
2. Aprovizionarea cu materiale n cursul perioadei de gestiune.
3. Total materie prim i materiale de baz destinate procesului de producie (1+2)
4. Soldul materiei prime i materialelor de baz la sfritul perioadei de gestiune (3-4)
5. Consumul direct de materie prim i materiale de baz.
6. Consumul direct privind retribuirea muncii.
7. Consumul indirect de producie.
17

8. Total consumuri de producie (5+6+7)

9. Producia n curs de execuie la nceputul perioadei de gestiune.
10. Producia n curs de execuie la sfritul perioadei de gestiune.
11. Costul produciei fabricate (8+9-10).
Costul produciei fabricate n cursul perioadei de gestiune este n continuare preluat n
Raportul privind rezultatele financiare, unde se folosete pentru calculaia costului produciei
vndute. Costul produciei vndute se refer la perioada, n cursul creia au fost vndute
respectivele produse i se determin n felul urmtor:
Raportul privind rezultatele financiare
1. Vnzri nete.
2. Costul produciei vndute:
a) soldul produse finite la nceputul perioadei de gestiune
b) costul produciei fabricate
c) total produse finite destinate vnzrii (a+b)
d) soldul produse finite la sfritul perioadei de gestiune
e) costul produciei vndute (c-d)
3. Profitul brut (1-2).

4
Din componena pierderilor din producie fac parte:
1) rebuturile din producie;
2) pierderile din staionri.
Rebuturile reprezint produsele, semifabricatele care nu corespund cerinelor standardelor
tehnologice i de calitate i care nu pot fi utilizate conform destinaiei iniiale sau
necesit consumuri suplimentare pentru corectarea lor.
Clasificarea rebuturilor:
1) n funcie de tipul defectelor:
a) rebuturi definitive care tehnic nu pot fi corectate sau nu este raional corectarea lor;
b) rebuturi corectabile care tehnic pot fi corectate i corectarea lor este raional.
2) dup locul de depistare:
a) rebuturi interne depistate n interiorul ntreprinderii
b) rebuturi externe depistate n afara ntreprinderii ( dup ce au fost efectuate
livrrile)
3) dup cauzele apariiei:
a) materie prim necalitativ;
b) greeala muncitorilor;
c) defectarea utilajului.
Este foarte important ca dup depistarea rebutului, de stabilit tipul lui, consumurile legate de
fabricarea acestuia i posibilitatea de corectare. Rebuturile sunt depistate de ctre lucrtorii
seciei CTC i de nsi muncitori trecnd de la o reparaie tehnologic la alta. Posibilitatea de
corectare a rebuturilor o stabilesc lucrtorii din seciile tehnice i tehnologice ale ntreprinderii.
Pentru evidena rebuturilor se ntocmete:
a) ca document primar Proces verbal privind rebutul se ntocmete pentru
fiecare caz de depistare a rebutului definitiv n care se indic: denumirea
produsului i a operaiei economice la care a fost depistat rebutul respectiv, cauza
i persoana vinovat de apariia acestui rebut, costul rebutului, consumurile
suportate cu fabricarea produsului rebutat, suma ce urmeaz a fi recuperat de la
persoana vinovat. El este ntocmit de lucrtorul seciei CTC, eful seciei, maistru,
dup care este transmis n contabilitate pentru calculul costului rebutului.
18

b) ca document centralizator Borderoul de eviden a rebuturilor, n care se

reflect toate cazurile de rebuturi depistate n cursul unei perioade de gestiune.
Pentru determinarea mrimii consumurilor aferente produciei rebutate sunt necesare
efectuarea unor calcule suplimentare. Astfel, costul rebutului definitiv intern include : mrimea
consumurilor efective suportate privind fabricarea produciei rebutate de la prima operaiune
tehnologic pn la operaiunea n care acesta a fost depistat. ns, pentru c mrimea efectiv
consumurilor suportate este, deseori dificil de stabilit, se permite ca n unele ramuri ale industriei
cu un nomenclator variat de produse s se stabileasc costul rebuturilor n baza consumurilor
normative. Pentru aceasta, numrul produselor rebutate se nmulete cu normele de consum a
materiei, salariu i a CIP.
.
Conform procesului verbal nr. 50 ntocmit n secia de baz nr.2 s-au depistat 40 uniti de
produs rebutate dup a 2-a operaiune tehnologic. Norma de consum a materialelor ( NC)
este de 11 lei/unit. Tariful de plat este urmtorul:
I oper. 0,80 lei/ unit.
II oper. 0,90 lei/ unit.
Calculaia costului rebutului definitiv intern
Nr.
1
2
3
4
5
6

Articole de calculaie
Materiale directe ( 11 lei* 40 unit)
Deeuri recuperabile 3% ( 3*440)
Salariul de baz ( 0,80*40 + 0,90*40)
Salariul suplimentar ( 15%*68)
CASM ((25%+2,5%)*(68+10))
CIP (175%*68)
Costul planificat al rebutului definitiv (440-13+68+10+21,45+119)

Total
440
(13)
68
10
21,45
119
645,45

Contabilitatea rebuturilor
1) reflectarea costului efectiv al rebuturilor definitive depistate n secia de baz.
Dt 714.8
Ct 811
2) reflectarea costului efectiv al rebuturilor definitive depistate n secia de auxiliar.
Dt 714.8
Ct 812
3) reflectarea consumurilor pentru corectarea rebuturilor:
Dt 714.8 la suma total a consumurilor efectuate
Ct 211 consumuri materiale pentru corectarea rebuturilor
Ct 531 calculul salariului muncitorilor ce corecteaz rebuturile
Ct 533 calculul CAS din salariul muncitorilor ce remediaz rebuturile
Ct 812 prestarea unor servicii auxiliare necesare pentru colectarea rebuturilor.
4) valoarea materialelor recuperate din rebuturile depistate
Dt 211 Ct 612
5) Dt 227 recuperarea daunei materiale de la persoane vinovate de obinere a rebut.
Ct 612
Ct 515 - recuperarea daunei se face n perioade ulterioare mai mic de 1 an
Ct 422 recuperarea daunei se face n perioade ulterioare mai mare de 1 an.
Staionarea de producie reprezint inactivitatea forat a muncitorilor i utilajelor de
producie. Staionrile pot avea loc din cauze interne i externe. Cauzele interne apar n rezultatul
existenei lacunelor n organizarea procesului de producie. Ex: lipsa instrumentelor de lucru,
lipsa schemelor de asamblare, deteriorarea utilajului, absena muncitorilor. Cauzele externe sunt
determinate de ntreruperea energiei electrice de ctre furnizori, livrarea ntrziat a materiei
prime i a materialelor, etc. n toate cazurile n care durata staionrii este mai mare de 15 min.
19

urmeaz s se perfecteze Fia ntreruperilor, iar cazurile de sistare a activitii seciei sau a
ntreprinderii n ansamblu se perfecteaz printr-un Proces verbal privind staionarea.
Componena pierderilor din staionri
Nr.

Articole de calculaie

1
2
3
4
5

Salariul muncitorilor de baz

Adaos pn la salariul mediu
Consum de combustibil, energie electric n timpul staionrii
CAS calculat din salariul de baz i cel suplimentar
CIP
Total

Staionri
interne
*
*
*
*
-

Staionri
externe
*
*
*
*
*

* se includ n costul pierderilor de producie.

Pierderile din staionrile interne se reflect n Dt contului 813, iar pierderile din staionrile
externe n Dt contului 713.

5
n vederea stabilirii produciei n curs de execuie se pune problema determinrii i
separrii din totalul consumurilor de producie a celor aferente produciei n curs de execuie.
Astfel stabilirea costului efectiv a produciei n curs de execuie se poate determina prin
urmtoarele metode:
1) metoda direct (metoda inventarierii);
2) metoda indirect (metoda contabil)
Metoda direct presupune stabilirea produciei n curs de execuie prin inventariere.
Inventarierea prevede constatarea faptic a produciei n curs de execuie la faa locului de ctre
comisia de inventariere ce asigur nscrierea cantitilor de produciei n curs de execuie n
listele de inventariere.
Evaluarea cantitilor de produciei n curs de execuie din listele de inventariere se face prin
cteva procedee cum ar fi:
a) evaluarea n raport cu gradul de finisare tehnic, ce presupune stabilirea de ctre comisia
de inventariere a % de finisare a produciei n curs de execuie cu ocazia inventarierii
acesteia. Ulterior % de finisare se nmulete cu costul planificat sau cu cel efectiv din
perioada precedent a fiecrui produs inventariat.
b) evaluarea pe piese i operaii prevede valorificarea datelor din Fiele tehnologice ce
conin informaii privind consumurile de materii prime, materiale, salarii corespunztoare
stadiilor de finisare. Cantitile produciei n curs de execuie stabilite la inventariere se
nmulesc cu consumurile de producie pe unitate coninute n fiele tehnologice rezultnd
astfel producia n curs de execuie evaluat la costuri directe, dup care se adaug cota
CIP - ului preluat fie din calculele planificate, fie din calculele efective ale perioadei
precedente.
Exemplu: SA Vega produce i comercializeaz ui de stejar. La sfritul anului n
rezultatul inventarierii au fost constatate: 63 ui finisate; 18 ui n curs de execuie. Gradul de
finisare tehnic a fost stabilit de 65 %. Consumurile totale 275 000 lei. Se cere de stabilit
valoarea produciei n curs de execuie la sfritul anului.
Rezolvare:
1) Transferarea produciei n curs de execuie n producie finit convenional
20

Producia finit convenional = Volumul produciei n curs de execuie * Gradul de

finisare tehnic
Pf conv. = 18 buc. * 65 % : 100 % = 11,70 buc
2) Determinarea volumului total de producie
Volumul PF totale = Producia finit total + Producie finit convenional
Volumul PF totale = 63 buc. + 11,70 buc.
3) Calculul costului unitar al produciei finite
Cost/unit. al produciei finite

Total consumuri
Total volumulproduselor finite

Cost/unit. al produciei finite = 275 000 lei : 74,70 buc. = 3 681,392235 lei/buc.
4) Determinarea costului unitar produciei n curs de execuie
Cost/unit. al produciei
n curs de execuie = Cost/unit. al produciei finite * Gradul de finisare tehnic
Cost/unit. al produciei n curs de execuie=3 681,392235 lei/buc.*65 % : 100%=2392,90 lei/buc.
5) Determinarea valorii totale a produciei n curs de execuie
Valoarea total al produciei n curs de execuie = Volumul produciei n curs de execuie
* Cost/unit. al produciei n curs de execuie
Valoarea total al produciei n curs de execuie = 18 buc. * 2392,90 lei/buc. = 43072,20 lei
Dt 215 Ct 811, 812
6) Determinarea costului produciei finite fabricate
Costul total al produciei finite = Total consumuri Valoarea total al produciei n curs de
execuie
Costul total al produciei finite = 275 000 lei 43 072,20 lei = 231 927, 80 lei
Dt 216

Ct 811, 812

Metoda indirect prevede determinarea i evaluarea produciei n curs de execuie pe baza

datelor din contabilitate. Astfel consumurile nregistrate pe anumite comenzi neterminate la
sfritul perioadei de gestiune se consider n ntregime consum cu produciei n curs de execuie,
datele fiind preluate din conturile de calculaie 811, 812.
Dac comenzile au fost terminate parial i au fost predate beneficiarului sau la depozitele
de producie finit, are loc decontarea acestora prin scderea din totalul consumurilor de
producie a consumurilor aferente produciei terminate evaluate la cost planificat sau la cost
efectiv din perioada precedent.
Valoarea produciei n curs de execuie = Total consumuri de producie Costul planificat al
produselor finite.
Exemplu: SA Vega produce i comercializeaz ui de stejar. La sfritul anului n
rezultatul inventarierii au fost constatate: 63 ui finisate; 18 ui n curs de execuie. Consumurile
totale 275 000 lei. Costul normativ al unei ui 3 100 lei. Se cere de stabilit valoarea produciei n
curs de execuie la sfritul anului.
Rezolvare:
1) Determinarea costului produselor finite
Costul produselor fabricate = Volumul produciei finite * Cost/unit. al produciei finite
Costul produselor fabricate = 63 buc. *3 100 lei = 195 300 lei
21

2) Determinarea valorii produciei n curs de execuie

Valoarea total al produciei n curs de execuie = Total consumuri Costul total al
produciei finite
Valoarea total al produciei n curs de execuie = 275 000 lei 195 300 lei = 79 700 lei
Dup cum a fost menionat, contabilitatea produciei n curs de execuie se ine n contul
215 Producia n curs de execuie. Acest cont este destinat generalizrii informaiei privind
existena i micarea produselor n curs de execuie ntr-o perioad de gestiune. Este un cont de
activ, soldul este debitor, reprezint existena produselor i serviciilor n curs de execuie la
finele perioadei de gestiune i se reflect n capitolul 2 Active curente n Bilanul contabil.
n debitul acestui cont se reflect suma produselor i serviciilor n curs de execuie la finele
perioadei de gestiune, iar n credit casarea sumei produciei n curs de execuie la nceputul
perioadei de gestiune.
nregistrrile contabile aferente produciei n curs de execuie:
1. Reflectarea valorii de bilan a produciei n curs de execuie la finele perioadei de
gestiune, aferente:
a) produselor sau serviciilor din seciile de baz
Debit 215 Credit 811
b) produselor sau serviciilor din seciile auxiliare
Debit 215 Credit 812
2. Casarea valorii de bilan a produciei n curs de execuie la nceputul perioadei de
gestiune, aferente:
a) produselor sau serviciilor din seciile de baz
Debit 811 Credit 215
b) produselor sau serviciilor din seciile auxiliare
Debit 812 Credit 215
3. Reflectarea divergenelor constatate cu ocazia inventarierii aferente produciei n
curs de execuie:
a) Constatri n plus
Debit 215 Credit 612
b) Constatri de lipsuri i pierderi
Debit 714 Credit 215
Evidena analitica al produciei n curs de execuie se ine pe tipuri de produse n Fiele da
calculaie a costurilor, care se deschid pe tipuri de produse.
Evidena sintetic se ine n:
borderoul 8.11 Activiti de baz;
borderoul 8.12 Activiti auxiliare;
registrul 7.8 Cheltuielile i consumurile ntreprinderii.

Tema 5: Metode clasice de calculaie a costurilor

1)
2)
3)
4)

Obiecte de eviden i obiecte de calculaie.

Esena metodelor de calculaie a costurilor.
Metoda de calculaie pe comenzi.
Metoda de calculaie pe faze. Varianta cu i semifabricate.

22

-1- Anizrii metodei pe comenzi la o ntreprindere

Metoda pe comenzi presupune urmtoarele etape:
I. primirea comenzii de la clieni (ncheierea contractului);
II. nregistrarea comenzii n Registrul comenzilor;
III. ntocmirea documentului Comanda;
IV. lansarea comenzii;
V. deschiderea fiei de eviden analitic a consumurilor;
VI. alctuirea plicului de comenzi;
VII. terminarea (sistarea) comenzii.
n cazul produciei individuale, comenzile primite de la clieni, de regul, se lanseaz n
producere, dup precizarea detaliilor tehnice de execuie, adic a procesului tehnologic
individual.
Pentru produsele fabricate n serie, se lanseaz comenzi a cror mrime se bazeaz pe
centralizarea solicitrilor primite de la clieni pentru exemplare de acelai fel (identice).
nainte de lansare n producere, fiecrei comanzi primite de la client i se atribuie un simbol
cifric, preluat din Registrul comenzilor. Simbolul unei comenzi, adic codul comenzii este
format din mai multe cifre, din care primele dou determin tipul comenzii, urmtoarele dou
sau trei cifre indic numrul de ordine a acestei comenzi aferent tipului indicat. n cazul
fabricrii unor produse complexe sau n cazul cnd comanda se execut ntr-un termen foarte
ndelungat, compus din mai multe etape, atunci, pot fi acumulate consumurile aferente unor
anumite pri componente ale produsului dat sau anumitor etape. n acest caz se vor deschide
pentru fiecare etap a procesului de fabricare sau parte component a produsului cte o comand
separat. n acest caz se adaug o cifr suplimentar la sfritul codului comenzii de bazLa
finisarea lucrrii consumurile aferente fiecrei etape vor fi trecute n costul efectiv al comenzii
de baz.
Dup simbolizare, n secia de planificare se ntocmete pentru fiecare comand, lista
normelor de consum i timpul prevzut n fiele tehnologice. Concomitent aceste norme mai sunt
indicate i n documentele primare corespunztoare fiecrei comenzi aa ca fie-limitele de
consum, bonurile de lucru, bonurile de consum, i fiele de nsoire, etc.
Toate documentele primare trebuie s cuprind obligatoriu simbolul comenzii la care se
refer. Aceasta asigur colectarea corect a consumurilor i nregistrarea produselor pe comenzi.
Dezavantajele:
1) nu permite calculul costurilor de producie pe fiecare perioad de gestiune, ci numai dup
terminarea comenzii, informaiile obinute astfel, avnd un caracter destul de tardiv;
2) n cazul existenei unui numr mare de comenzi, deseori se fac erori n evidena
consumurilor pe comenzi, ceea ce impune o mare atenie i exactitate n codificarea
informaiilor primare i n reflectarea lor n contabilitate.
Avantajele:
- asigur calcularea unui cost de producie destul de exact.
-4Metoda de calculare a costurilor pe faze se aplic la ntreprinderile cu producie de mas
sau de serie mare, caracterizate printr-un proces tehnologic simplu, desfurat n faze succesive
de prelucrare a materiilor prime i a materialelor, n urma crora rezult produsul finit. Exemplu:
industria cimentului, ceramicii, zahrului, berii, fibrelor sintetice, textilelor, oelului, uleiului, etc.
Aplicarea metodei de calculare a costurilor pe faze n condiiile unor ntreprinderi concrete
cu producie n mas presupune gsirea unor soluii de rezolvare echilibrat pentru o serie de
probleme importante ntre care putem meniona:
23

 stabilirea fazelor de calculaie a costurilor;

reflectarea costului semifabricatelor interne pe faze de calculaie;
repartizarea consumurilor de producie ntre dou sau mai multe produse obinute din
aceeai faz.
Metoda de calculare a costului pe faze cunoate dou variante:
cu semifabricate;
fr semifabricate.
Varianta cu semifabricate se poate aplica la ntreprinderile caracterizate prin producie n
mas i la care dup fiecare faz de fabricaie se obin semifabricate care se depoziteaz. Varianta
se mai aplic i atunci cnd din acelai semifabricat se obin apoi mai multe produse, sau cnd o
parte semifabricate sunt destinate vnzrii. Exemplu: industria pielriei, filaturilor, esturilor.
Caracteristica aplicrii acestei variante:
o semifabricatele obinute din fazele anterioare se depoziteaz, dup care sunt
consumate n procesul de prelucrare al fazelor urmtoare sau se gsesc, diverilor
beneficiari;
o ca urmare a depozitrii semifabricatelor ntre fazele de calculaie se impune calculul
costului acestora pentru fiecare semifabricat obinut dup fiecare faz pe articole de
calculaie;
o calculul costului semifabricatelor se face prin nsumarea costului semifabricatelor
primite din fazele anterioare i a consumurilor de producie directe i indirecte din
faza respectiv;
o costul semifabricatelor obinute ntr-o anumit faz, caracteristic unui anumit stadiu de
finisare a produciei se transfer n faza urmtoare. n acest mod costul calculat pentru
producia ultimei faze reprezint costul produciei fabricate.
Pentru evidena semifabricatelor obinute se utilizeaz contul de activ 216 Produse
subcontul 2 Semifabricate din producie proprie. Pentru calculul costului semifabricatelor
trebuie deschise conturi analitice pe fiecare faz de calculaie, n care se nregistreaz
consumurile pe fiecare semifabricat i pe fiecare articol de calculaie care se transfer n faze de
calculaie urmtoare.
Contabilitatea consumurilor i calcularea costului de producie.
Faza I.
1) colectarea consumurilor de producie din faza I.
Dt 811/F1
Ct 211, 531, 533,..........., 813/F1 - 40000 lei
2) reflectarea costului efectiv al semifabricatelor obinute n faza I ( firelor)
Dt 216.2/ fire
Ct 811/F1
- 40000 lei
Faza II.
1) preluarea semifabricatelor din F1 n F2
Dt 811/F2
Ct 216.2/ fire - 40000 lei
2) colectarea consumurilor de producie din faza II
Dt 811/ F2
Ct 211, 531, 533,........., 813/ F2 - 20000 lei
3) reflectarea costului efectiv al semifabricatelor obinute n faza II (esturi brute)
Dt 216.2/ esturi brute
Ct 811/ F2
Faza III.
1) preluarea semifabricatelor din F2 n F3
Dt 811/ F3
Ct 216.2/ esturi brute
- 60000 lei
2) colectarea consumurilor de producie din faza III
Dt 811/ F3
Ct 211, 531, 533,........, 813/ F3
- 10000 lei
3) reflectarea costului efectiv al produselor fabricate n faza III.
Dt 216.1
Ct 811/ F3
- 70000 lei
24

Dezavantajele: este mai complicat, necesit un volum mai mare de lucru, deoarece trebuie
permanent de inut evidena micrii semifabricatelor n producie.
Avantajele:
1) permite calcularea costului de producie cu o precizie mai mare;
2) permite controlul din partea contabilitii asupra micrii semifabricatelor n procesul de
producie , mai ales atunci cnd exist faze numerice.
Varianta fr semifabricate
Conform acestei variante nu se calculeaz costul dup fiecare faz ci numai pentru produsul
finit ce rezult din ultima faz tehnologic. Aceasta se bazeaz pe considerentul c din toate
fazele anterioare ultimei faze nu rezult semifabricate, ci producie n curs de execuie, care trece
de la o faz la alta fr a fi depozitat sau chiar dac se depoziteaz atunci pentru perioade scurte
de timp ceea ce nu impune calculul costului de producie.
n vederea calculrii costului efectiv de producie este necesar s se in cont de urmtoarele
aspecte:
1) consumurile directe se identific pe faze i pe tipuri de produse ce urmeaz a fi fabricate;
2) consumurile indirecte de producie se identific pe parcursul lunii la nivelul seciei, dup
care se repartizeaz pe faze, iar n interiorul fazelor pe tipuri de produse fabricate;
3) costul produsului finit se determin prin nsumarea consumurilor din toate fazele ce au
contribuit la fabricarea lui.
Contabilitatea consumurilor i calculaia costului de producie.
Faza I.
1) colectarea consumurilor de producie din faza I.
Dt 811/F1
Ct 211, 531, 533,..........., 813/F1 - 40000 lei
Faza II.
1) colectarea consumurilor de producie din faza II
Dt 811/ F2
Ct 211, 531, 533,........., 813/ F2
Faza III.
1) colectarea consumurilor de producie din faza III
Dt 811/ F3
Ct 211, 531, 533,........, 813/ F3
2) Reflectarea costului efectiv al produciei fabricate

- 20000 lei

- 10000 lei

Dt 216.1 - 70000 lei

Ct 811/ F1 - 40000 lei
Ct 811/ F2 - 20000 lei
Ct 811/ F3 - 10000 lei

Dezavantajele:
1) scade exactitatea calculului costului de producie;
2) reduce controlul asupra micrii semifabricatelor n procesul de producie, n acest
scop se impune organizarea unei evidene cantitative cu caracter operativ.
Avantajele: este mai simpl, necesit un volum mai mic de calcule.
Aplicarea uneia sau alteia din aceste variante depinde de particularitile procesului
tehnologic, de modalitile de organizare a procesului de producie. Astfel, n industria
extractiv, n industria energiei electrice, unde lipsesc semifabricate din producie proprie se
utilizeaz varianta fr semifabricate, ns n industria textil, chimic, unde din semifabricatele
din producie proprie se pot fabrica cteva tipuri de produse sau aceste semifabricate pot fi
vndute, atunci se va utiliza varianta cu semifabricate
n practic, ns mai des este utilizat varianta fr semifabricate, deoarece volumul
lucrrilor de eviden a consumurilor i de calculaie a costurilor sunt mai reduse.

25

Tema 6: Metode moderne de calculaie a costului

1. Metoda normativ de calculare a costului.
1.1 Sistemul de norme al ntreprinderii i calcularea costului normativ.
1.2 Evidena schimbrilor de norme i a abaterilor de la norme.
1.3 Metodologia de calculare a costului efectiv de producie.
2.

Metoda de calculare Standard Cost.

2.1 Tipurile de standarde i calcuarea costului standard.
2.2 Calculul, evidena i repartizarea abaterilor de la standarde.
2.3 Metodologia de calculare a costului efectiv de producie.

3. Metoda de calculaie Direct cost (Variabil cost).

- 1.1 Metoda normativ const n calcularea costului normativ de producie pe baza normelor de
consum elaborate la nceputul anului, precum i n organizarea unui sistem corespunztor de
urmrire zilnic sau la perioade scurte de timp a abaterilor de la norme.
Aceast metod presupune urmtoarele etape de lucru:
elaborarea normelor de consum i calculaia costului normativ de producie;
evidena schimbrilor de la norme;
evidena abaterilor de la norme;
calcularea costului efectiv de producie.
I Fiecare ntreprindere care utilizeaz metoda normativ trebuie la nceputul fiecrui an s-i
elaboreze un sistem de norme i normative.
Norma de producie reprezint mrimea maximal a unui anumit consum necesar pentru
fabricarea unei singure uniti dintr-un produs de o anumit calitate.
Norma de consum se elaboreaz de ctre ntreprindere reieind din urmtoarele condiii:
specificul procesului tehnologic;
gradul de mecanizare i automatizare;
specificul materialelor utilizate;
starea utilajului folosit, etc.
- 1.2 II n urma perfecionrii tehnologiei de fabricaie, creterii calificrii muncitorilor,
modificrii preurilor i tarifelor, normele de consum se pot schimba pe parcursul anului. ns
pentru a face schimbri n baza normativ este necesar s se in evidena normelor schimbate. n
acest scop se ntocmete o fi special n care se indic: norma veche, norma nou, diferena
dintre ele, cauzele schimbrii, data i locul aplicrii normei noi.
Aceast fi se ntocmete de ctre secia care a solicitat schimbarea normei, dup care o
prezint n secia planificare pentru aprobare. La rndul su secia planificare urmeaz s fac
corectrile necesare n documentaia tehnologic i n calculaiile normate. Introducerea
normei noi se fac la nceputul lunii urmtoare celei n care a avut loc schimbarea normei. n
calculaiile normate se corecteaz doar producia n curs de execuie existent la nceputul lunii,
deoarece ea a fost stabilit la sfritul lunii precedente n baza normelor vechi. Recalcularea
produciei n curs de execuie se efectueaz cu ajutorul indicilor schimbrii normei - ISN, care pot
fi determinate prin 2 variante:
I variant
26

ISN =
n acest caz

Norma nou
100 %
Norma veche

P ex recalculat = Pex nerecalculat * ISN : 100 %

II variant
ISN =
n acest caz

Norma veche - Norma nou

100 %
Norma veche

P ex recalculat = Pex nerecalculat - Pex nerecalculat * ISN : 100 %

Exemplu:
P ex la 1.09.2007 = 10000 lei
Norma de consum a materiei prime la 01.01.2007 = 3000 lei
Norma de consum a materiei prime la 01.04.2007 = 2700 lei
Se cere de recalculat P ex la 1.01.2008.
Rezolvare:
I variant
1) ISN = 2 700 lei : 3 000 lei * 100 % = 90 %
2) P ex recalculat =10 000 lei * 90% : 100 % = 9000 lei
II variant
1) ISN = (3000 lei 2700 lei) : 3000 lei * 100 % = 10%
P ex recalculat = 10 000 lei (10 000 lei * 10 % : 100 %) = 9000 lei
Toate normele schimbate pe parcursul unei perioade de gestiune se nregistreaz n Situaia
de eviden a normelor schimbate, n care se indic:
- data cnd a avut loc schimbarea normei;
- locul utilizrii normei noi;
- denumirea i numrul nomenclator al produsului pentru care se aplic norma nou;
- norma veche;
- norma nou;
- diferena dintre ele;
- cauzele schimbrii;
- economiile sau supraconsumurile rezultate.
III n scopul reducerii resurselor utilizate fiecare ntreprindere trebuie s in evidena i s
controleze n mod operativ abaterile de la normele stabilite.
n funcie de coninutul abaterilor se deosebesc:
1) supraconsumuri apar atunci cnd C ef (consumurile efective) > C n (consumuri
normative). Ex: plata pentru munca suplimentar prestat, nefiind prevzut iniial n
graficul de munc; consum suplimentar de materii prime, combustibil, energie electric;
2) economii - apar atunci cnd C ef (consumurile efective) < C n (consumuri normative).
Ex: introducerea unor tehnologii mai performante ce duc la economisirea mteriilor
prime, combustibil, utilizarea materialelor rezultate din deeuri n locul materialelor de
baz, fr a diminua calitatea produselor,etc.
n funcie de modul de depistare a abaterilor se disting:
abateri documentate reprezint abaterile stabilite pe baza documentelor primare de
semnalizare (fia-limit de consum, bon de nlocuire suplimentar a materialelor, ordin
privind munca suplimentar prestat, proces-verbal privind rebuturile, etc) sau stabilite
prin inventariere;
27

 abateri nedocumentate reprezint diferena dintre suma total a abaterilor i suma

abaterilor documentate (n rezultatul calculelor nejustificate, furturi, lipsuri, evaluare
inexact a produciei n curs de execuie).
Avantajele:
asigurarea unui control operativ al consumurilor de producie prin sesizarea abaterilor
pe cauze, locuri i responsabiliti, constituind astfel un mijloc de informare la toate
nivelele organizatorice din ntreprindere, n vederea lurii celor mai corespunztoare
decizii n procesul de dirijare a activitii.
asigur o legtur dintre sectorul tehnic i contabilitate prin folosirea aceluiai
document primar (Fia tehnologic), att pentru folosirea produciei, ct i pentru
calculaiile normative.
Dezavantajele:
volumul mare de munc necesar att elaborrii normelor de consum;
efectuarea lucrrilor specifice acestei metode (evidena S N i evidena AN), mai ales la
ntreprinderile cu procese de producie complexe i cu un numr variat de produse.
- 2.1 -

Metoda Standard Cost const n calcularea costului standard de producie pe baza

standardelor de consum elaborate.
Costul standard reprezint un cost prestabilit cu caracter normativ ce acioneaz att ca
etalon de msurare i comparaie a costului efectiv, ct i ca instrument de
orientare i precizare a condiiilor n care trebuie s se desfoare procesul
de producie.
Standardele reprezint mrimea maxim a unui anumit consum necesar pentru fabricarea
unei uniti dintr-un produs.
ntreprinderile ce aplic aceast metod trebuie s elaboreze:
standarde cantitative
standarde calitative (valorice).
Standardele cantitative sunt elaborate de ctre personalul tehnic (ingineri), pe baza
documentaiei tehnologice avndu-se n vedere condiiile concrete de activitate a ntreprinderii.
Ele se caracterizeaz printr-o valabilitate mare n timp (2-3 ani), schimbarea acestora fiind
impus doar de apariia unei modificri n tehnologia de fabricaie.
Standardele valorice reprezint expresia valoric a standardelor cantitative. Ele sunt
calculate de s economiti, contabili prin aplicarea preurilor i tarifelor la standardele cantitative
i se caracterizeaz printr-o valabilitate mic n timp ( 2-4 luni).
Consumurile standarde privind consumul de materialele directe se divizeaz n:
1) standarde cantitative (de consum);
2) standarde de pre.
1) Norma de consum = 4,5 kg
2) Pre unitar la materialului = 75 lei
Rebut = 0,1 kg
Cheltuieli transport = 3 lei
Deeuri = 0,3 kg
Cheltuieli de ncrcare - descrcare = 1leu
Standard cantitativ = 4,9 kg
Standard de pre = 79 lei
Consumurile standarde privind munca direct se divizeaz n:
1) standarde de timp;
2) standarde de tarif.
Standardele privind CIP se divizeaz n:
28

1) standarde pentru CIP variabile (baza de repartizare (nr. de ore lucrate));

2) standarde pentru CIP constante (volumul planificat de producie).
Pe baza standardelor de consumuri elaborate se calculeaz costul standard de producie. n
acest scop se ntocmete Fia costului standard pentru fiece tip de produs ce urmeaz s fie
fabricat.
- 2.2 Conform metodei standard cost abaterile se determin prin intermediul unor calcule
speciale, avnd la baz ns compararea ntre consumurile efective i cele standard.
Reguli generale de analiz a abaterilor
1) dac consumurile efective sunt mai mari dect cele standarde atunci rezult o abatere
nefavorabil (N), iar dac consumurile efectuate sunt mai mici dect cele standarde
rezult o abatere favorabil (F).
2) abaterile favorabile duc la creterea venitului operaional, iar cele nefavorabile la
micorarea acestuia.
3) majoritatea abaterilor pot fi analizate ca abateri de eficien i abateri de pre i anume:
a) CDM
Abaterea total = CDM ef CDM stand recalculat pentru volum efectiv.
Abaterea de eficien (de cantitate) = (Q ef consumat Q stand recalculat pentru volum
efectiv) * P stand
Abaterea de pre = (P ef P stand) * Q ef aprovizionat
n cazul n care Q ef a aprovizionrilor = Q ef a consumului, atunci
Abaterea total = Abaterea de eficien Abaterea de pre
n cazul n care Q ef a aprovizionrilor Q ef a consumului, atunci
Abaterea total Abaterea de eficien Abaterea de pre
b) CDRM
Abaterea total = CDRM ef CDRM stand recalculat pentru volum efectiv.
Abaterea de eficien ( de timp) = ( Timp ef lucrat Timp stand) * Tarif stand
Abaterea de pre ( de tarif) = ( Tarif ef Tarif stand) * Timp ef.
c) CIP variabil
Abaterea total = CIP ef CIP stand aferent volumului efectiv
Abaterea de eficien ( de consumuri) = ( Baza de repartizare ef Baza de repartizare stand ) *
K repartiz stand
Abaterea de pre = ( K repatiz ef K repartiz stand) * Baza de repartizare ef.
d) CIP constant
Abaterea total = CIPC ef CIPC stand aferent volumului standard
Abaterea de consum = CIPC ef CIPC stand recalculat pentru volum efectiv ( se determin
dac am avut un supraconsum)
Abaterea de volum = CIPC stand V ef CIPC stand V stand. (se determin dac abaterea a aprut
datorit modificrii volumului).
Exemplu:
Indicatorii
1. Consumuri directe materiale
2. Consumuri directe privind retribuirea
muncii

Efectiv total
cantitativ
valoric
25 000 kg 36 540 lei
10 800 ore 47 520 lei

Standard pe unitate
cantitativ
valoric
0,2 kg/buc. 1,5 lei/kg
0,1 ore/buc. 4,5 lei/or
29

3. Consumuri indirecte de producie

9 100 lei 0,1 ore/buc. 0,75 lei/or
variabile
4. Consumuri indirecte de producie
5 000 lei
4 640 lei
constante
5. Volumul de producie total
120 000 buc.
116 000 buc.
Se cere de calculat toate abaterile posibile.
e) CDM
Abaterea total = CDM ef CDM stand recalculat pentru volum efectiv = 36 540 lei
(0,2kg/buc. * 1,5 lei/kg) * 120 000 buc. (36540-36000) = 540 lei N
Abaterea de eficien (de cantitate) = (Q ef consumat Q stand recalculat pentru volum
efectiv) * P stand = (25000 kg 0,2 kg/buc.* 120 000 buc.) * 1,5 lei/kg = (25 000 kg
24 000 kg) * 1,5 lei/kg = 1 500 lei N
Abaterea de pre = (P ef P stand) * Q ef aprovizionat = (36 540 lei : 25 000 kg 1,5
lei/kg) * 250 000 kg = (1,4616 lei/kg - 1,5 lei/kg) * 25 000 kg = - 960 lei F
Verificare: Abaterea total = Abaterea de eficien Abaterea de pre
540 N = 1 500 N + 960 F
f) CDRM
Abaterea total = CDRM ef CDRM stand recalculat pentru volum efectiv = 47 520 lei 0,1
ore/buc. * 4,5 lei/or * 120 000 buc. = 47 520 lei 54 000 lei = 8 750 - 6 480 lei F
Abaterea de eficien ( de timp) = ( Timp ef lucrat Timp stand) * Tarif stand = (10 800 ore 0,1
ore/buc. * 120 000 buc.) * 4,5 lei/or = (10 800 ore 12 000 ore) * 4,5 lei/or = 5 400
F
Abaterea de pre ( de tarif) = ( Tarif ef Tarif stand) * Timp ef. = (47 520 lei : 10 800 ore 4,5
lei/or) * 10 800 ore = (4,4 4,5)* 10 800 ore = 1 080 lei F
Verificare: Abaterea total = Abaterea de eficien (timp) Abaterea de pre (Tarif)
6 480 F = 5 400 F + 1 080 F
g) CIP variabil
Abaterea total = CIPV ef CIP stand aferent volumului efectiv = 9 100 lei 0,1 ore/buc. *
0,75 lei/or * 120 000 buc. (9 100 lei 9 000 lei) = 100 lei N
Abaterea de eficien (de consumuri) = ( Baza de repartizare ef Baza de repartizare stand ) *
K repartiz stand = (10 800 ore 0,1 ore/buc. * 120 000 buc.) * 0,75 lei/or. = - 900 lei F
Abaterea de pre = (K repatiz ef K repartiz stand) * Baza de repartizare ef. = (9 100 lei :
10 800 ore 0,75 lei/or)*10 800 ore=(0,84259lei/or 0,75 lei/or) * 10 800 ore=1 000 lei N
Verificare: Abaterea total = Abaterea de eficien Abaterea de pre
100 N = 1 000 N + 900 F
h) CIP constant
Abaterea total = CIPC ef CIPC stand aferent volumului standard = 5 000 lei 4 640 lei =
360 lei N
Abaterea de consum = CIPC ef CIPC stand V ef = 5 000 lei - 4 640 lei : 116 000 buc. * 120
000 buc. = 5 000 lei 4 800 lei = 200 lei N
Abaterea de volum = CIPC stand V ef CIPC stand V stand. = 4 800 lei 4 640 lei : 116 000
buc. * 120 000 buc. = 160 F
Verificare: Abaterea total = Abaterea de eficien (de volum) Abaterea de pre (de consum)
360 N = 200 N + 160 F
Pentru evidena abaterilor se utilizeaz conturi sintetice i analitice de abateri. Astfel,
abaterile favorabile se nregistreaz n Ct acestor conturi, iar cele nefavorabile n Dt acestora. Nu
au sold final.
30

- 2.3 Conform metodei Standard - Cost pentru determinarea datelor efective se ine cont de
procesul de aprovizionare, procesul de producie i cel de desfacere.
n cazul aprovizionrilor cu materiale n debitul contului 211 se nregistreaz cantitatea
efectiv aprovizionat evaluat la pre standard, iar n credit cantitatea efectiv consumat
evaluat la cost standard. Pe parcursul procesului de producie n debitul contului 811 se
nregistreaz consumurile standarde privind materialele directe, munca direct, precum i
standardele pentru CIP. Iar n creditul contului costul standard al produciei fabricate.
n procesul de desfacere producia vndut este evaluat la costul standard de producie..
Avantajele:
1) ofer managerilor posibilitatea de a lua anumite msuri corective n baza analizei i
interpretrii abaterilor;
2) permite de a reduce costurile mai ales dac metoda este combinat cu un sistem care s
incite personalul la sporirea productivitii sau ameliorarea calitii (de ex. acordarea de
premii).
Dezavantajul se datoreaz fie rigiditii sau flexibilitii standardelor de consumuri.
Asemnrile cu metoda normativ:
stabilirea cu anticipaie a costului produselor, lucrrilor sau serviciilor, nainte de
nceperea procesului de producie;
fundamentarea calculaiei pe mrimi fizice riguros determinate pentru materiale i
munc, pe baze tiinifice;
Deosebirile cu metoda normativ:
stabilitatea mai mare n timp a standardelor fizice;
abaterile de la costul standard afecteaz rezultatele activitii ntreprinderii, spre
deosebire de metoda normativ unde, cu abaterile de la norme se afecteaz costul
normat;
-3Conform metodei Direct Cost costul de producie este format doar din consumuri
variabile, i anume: CDM, CDRM, CIP v. Problema de baz a acestei metode o constituie
separarea corect a consumurilor variabile de cele constante.
Un indicator important ce se calcul n cazul aplicrii metodei direct cost este venitul marginal.
Venitul marginal = V vnzrilor Consumuri i cheltuieli operaionale variabile
611
711, 712, 713, 714, 811, 812, 813
Venitul marginal servete pentru acoperirea consumurilor i cheltuielilor operaionale
constante, dup care contribuie la obinerea profitului.
Rezultatul financiar = Venitul marginal - Consumuri i cheltuieli operaionale constante
(813, 712, 713, 714).
Utilizarea metodelor diverse de calcul a costului influeneaz n mod diferit i rezultatele
financiare. Astfel, sunt posibile 3 situaii:
1. dac Volumul vnzrilor = Volumul produciei, atunci rezultatul operaional
determinat n baza metodei Direct-cost va fi egal cu rezultatul operaional calculat
conform metodei tradiionale:
RO (metoda Direct-Cost) = RO (metoda tradiional)
2. Volumul vnzrilor < Volumul produciei, atunci rezultatul operaional calculat

dup metoda Direct-cost va fi mai mic ca cel calculat dup metoda tradiional:
31

RO (metoda Direct-cost) < RO ( met. tradi), tipic pentru RM

3. Volumul vnzrilor > Volumul produciei, atunci rezultatul operaional calculat

dup metoda Direct-cost va fi mai mare ca cel calculat dup metoda tradiional:
RO (metoda Direct-cost) > RO (metoda tradiional).
Diferena dintre rezultatele operaionale calculate conform celor 2 metode este rezultatul
influenei a 2 factori:
1) variaia stocurilor de produse finite;
2) comportamentul consumurilor indirecte de producie constante pe unitate de produs
fa de variaia volumului de producie:
Diferena dintre rezultate = (Stoc iniial de producie finit Stoc final de producie finit)
* CIPC pe unitate.
Utilizarea diferitor metode de calcul a costului influeneaz n mod diferit i asupra modului
de ntocmire i prezentare a raportului privind rezultatele financiare. Astfel, raportul privind
rezultatele financiare ntocmit n cazul utilizrii metodei tradiionale este o form rspndit
completat conform prevederilor legale i destinat tuturor categoriilor de utilizatori. Iar raportul
privind rezultatele financiare ntocmit n cazul utilizrii metodei direct cost este o form rar i
reprezint un raport intern destinat doar administraiei ntreprinderii.
Exemplu: Compania A fabrica un tip de produs. Din evidenta contabila a acestei companii au
fost extrase urmtoarele date corespunztoare anilor 2005 i 2006:
Nr.
1.
2.
3.

Indicatori
Anul 2005 Anul 2006
Volumul de producie (buci)
1000
1000
Volumul vnzrilor (buci)
600
1400
Consumuri de producie (lei):
a) consumuri directe materiale
2000
2000
b) consumuri directe privind retribuirea muncii
1000
1000
c) consumuri indirecte de producie variabile
1500
1500
d) consumuri indirecte de producie constante
3000
3000
4. Cheltuieli comerciale:
a) variabile
500
1200
b) constante
200
600
5. Cheltuieli generale i administrative:
a) variabile
300
650
b) constante
1200
1350
6. Venitul din vnzri (lei) :
6500
17000
Se cere:
a) s se ntocmeasc Raportul privind rezultatele financiare conform:
- metodei Direct-cost;
- metodei tradiionale.
b) s se explice motivul apariiei diferenei dintre rezultatele obinute conform celor 2
metode.

Soluie la punctul A:
Raportul privind rezultatele financiare dup metoda Direct-cost
Nr.
1.

Indicatori
Venitul din vnzri

Anul
2005
6500

Anul
2006
17000
32

2.
3.

4.
5.

6.

Costul vnzrilor1
Cheltuieli operaionale variabile (a +b +c) :
a) cheltuieli comerciale variabile (712)
b) cheltuieli generale i administrative variabile (713)
c) cheltuieli operaionale variabile (714)
Venitul marginal ( 1 2 3)
Consumuri constante si cheltuieli operaionale (a+b+c+d):
a) consumuri indirecte de producie constante
b) cheltuieli comerciale constante(712)
c) cheltuieli generale i administrative constante(713)
d) cheltuieli operaionale constante (714)
Rezultatul operaional (4-5)

2700
800
500
300
3000
4400
3000
200
1200
(1400)

6300
1850
1200
650
8850
4950
3000
600
1350
3900

Raportul privind rezultatele financiare dup metoda tradiional

Nr.
1.
2.
3.
4.
5.
6.
7.
8.

Indicatori
Venitul din vnzri
Costul vnzrilor2
Profitul brut (1-2)
Alte venituri operaionale (612)
Cheltuieli comerciale (712)
Cheltuieli generale i administrative (713)
Cheltuieli operaionale (714)
Rezultatul operaional (3+4-5-6-7)

Anul 2005

Anul 2006

6500
4500
2000
700
1500
(200)

17000
10500
6500
1800
2000
2700

Soluie la punctul B:

Anul 2005:
Volumul vnzrilor (600 buc) < Volumul de producie (1000 buc), atunci profitul
operaional conform metodei Direct-cost < profitul operaional conform metodei
tradiionale;
(1400) < (200)
Rezultatul operaional (conform metodei Direct-cost) = (1400)
Rezultatul operaional (conform metodei tradiionale) = (200)
DIFERENA = (1200)
(1200) = (0-400) x 3000/1000 = (400) x 3 = (1200)
Anul 2006:
Volumul vnzrilor (1400) > Volumul de producie (1000), atunci profitul operaional
conform metodei Direct-cost > profitul operaional conform metodei tradiionale;
3900
>
2700
Rezultatul operaional (conform metodei Direct-cost) = 3900
Rezultatul operaional (conform metodei tradiionale) = 2700
DIFERENA = 1200
(1200) = (400-0) x 3000/1000 = 400 x 3 = 1200

Avantajele metodei Direct-cost:

permite constatarea raportului ntre consumuri i volumul producerii;
1
2

Costul vnzrilor n anul 2005 =(CDM+CDS+CIPV)/VP*VV=(2000+1000+1500)/1000*600=2700 lei

Costul vnzrilor n anul 2005 =(CDM+CDS+CIPV+CIPC)/VP*VV=(2000+1000+1500+3000)/1000*600=4500 lei

33

 simplific operaiile de calculare a costurilor, prin faptul ca renun la repartizarea

consumurilor indirecte de producie constante, care se suport n totalitatea lor din venitul
marginal;
permite cunoaterea gradului de participare a fiecrui produs la obinerea profitului i n ce
msura este sau nu rentabil fabricarea lui;
asigur cele mai relevante i exacte informaii pentru fundamentarea deciziilor pe termen
scurt;
uureaz i creeaz condiiile necesare bunei desfurri a muncii de analiz a activitii
economice, prin separarea consumurilor variabile de consumurile constante i urmrirea
acestora n toat complexitatea lor.
Dezavantajele metodei Direct-cost:
dificultatea separrii consumurilor constante de consumurile variabile;
evaluarea stocurilor la cost variabil se lovete de restricii fiscale, care impun ca n
contabilitatea financiara stocurile sa fie evaluate la cost total. Aceasta presupune ca
informaia privind costurile variabile sa fie supus unor corecii pentru a putea fi utilizata n
contabilitatea financiar i admis de fiscalitate.
Caracteristicile studiate ale metodei tradiionale de calculare a costului i a metodei "Directcost" putem s le comparm n tabelul ce urmeaz.

34