CORPUL EXPERTILOR CONTABILI SI CONTABILILILOR AUTORIZATI DIN

ROMANIA, FILIALA BUCURESTI

CADRUL LEGISLATIV - NORMATIV SI STUDIU DE CAZ PRIVIND

EXIGIBILITATEA TVA PENTRU LIVRARI DE BUNURI

STAGIAR: GEORGESCU (TRACIUC) IRINA ROXANA

AN III EXPERTI CONTABILI
2013

Potrivit art. 134 alin. (2) Cod fiscal, exigibilitatea taxei reprezinta data la care
autoritatea fiscala devine indreptatita, in baza legii, sa solicite plata de catre persoanele
obligate la plata taxei, chiar daca plata acestei taxe poate fi amanata.
Pe langa notiunea de exigibilitate a taxei, legiuitorul a definit si exigibilitatea
platii taxei care reprezinta data la care o persoana are obligatia de a plati taxa la bugetul
statului, conform prevederilor art. 157 alin. (1).
Data exigibilitatii platii taxei reprezinta momentul de la care persoana obligata la
plata datoreaza majorari de intarziere pentru neplata taxei in termenul legal stabilit.
Conform art. 145 din Codul fiscal, dreptul de deducere ia nastere la momentul
exigibilitatii taxei.
In plan practic, exigibilitatea prezinta importata in:

determinarea momentului in care persoana impozabila care actioneaza in sfera

TVA trebuie sa declare si sa plateasca taxa (furnizorul), pe cale de consecinta, data
la care taxa poate fi recuperata prin exercitarea dreptului de deducere pentru
aceste operatiuni (beneficiarul);
stabilirea cursului de schimb utilizat in determinarea bazei de impozitare.

Coroborand dispozitiile din art. 134.1 cu cele din art. 134.2, rezulta ca: faptul
generator al taxei intervine si taxa devine exigibila la data livrarii de bunuri sau prestarii
de servicii.
Exigibilitatea TVA este anticipata faptului generator si intervine in urmatoarele
situatii:
* pentru facturile emise anterior livrarilor de bunuri sau a prestarilor de servicii;
* pentru avansurile incasate inaintea livrarilor de bunuri sau prestarilor de servicii.
Fac exceptie de la aceasta regula:
- avansurile incasate pentru importul de bunuri si/sau plata drepturilor vamale aferente
acestor operatiuni;
- avansurile incasate pentru operatiuni scutite de TVA sau care nu sunt in sfera de TVA
(ex. prestari de servicii neimpozabile in Romania conform art. 126 alin. (1) lit. b), prin
schimbarea locului prestarii pe baza codului de TVA furnizat de beneficiar);
* la data extragerii numerarului din masinile automate prin care sunt livrate sau prestate
diverse servicii (ex. masini automate de vanzare bauturi racoritoare sau alte masini
automate pentru jocuri sau alte activitati de divertisment).

Avansurile reprezinta plata partiala sau integrala a contravalorii bunurilor si

serviciilor, efectuata inainte de data livrarii sau prestarii.
Pentru livrarile de bunuri si/sau prestarile de servicii efectuate continuu (livrarile
de gaze naturale, de apa, serviciile telefonice, livrarile de energie electrica etc.) care dau
loc la decontari sau plati succesive, faptul generator intervine in ultima zi a perioadei
specificate in contract pentru plata bunurilor livrate sau a serviciilor prestate, fara ca
aceasta perioada sa depaseasca un an.
Pe cale de consecinta, exigibilitatea intervine la data intocmirii documentelor (ex.
factura) in care sunt evidentiate bunurile livrate sau serviciile prestate, conform
prevederilor contractuale, fara a putea depasi un an de zile de la data faptului generator.
Faptul generator in cazul operatiunilor de inchiriere, leasing, concesionare si
arendare de bunuri intervine la data platii, specificata in contract, astfel ca, avand
exigibilitatea in acel moment, prestatorul va avea obligatia platii TVA la acele date,
concomitent cu posibilitatea de a-si exercita dreptul de deducere.
Prin exceptie de la prevederile alin. (1) i alin. (2) lit. a) art 157 se aplic sistemul
TVA la ncasare, respectiv exigibilitatea taxei intervine la data ncasrii contravalorii
integrale sau partiale a livrrii de bunuri ori a prestrii de servicii, astfel:
a) n cazul persoanelor impozabile nregistrate n scopuri de TVA , a cror cifr de
afaceri n anul calendaristic precedent nu depete plafonul de 2.250.000 lei. Persoana
impozabil care n anul precedent nu a aplicat sistemul TVA la ncasare, dar a crei cifra
de afaceri pentru anul respectiv este inferioar plafonului de 2.250.000 lei, aplic
sistemul TVA la ncasare ncepnd cu prima zi a celei de-a doua perioade fiscale din anul
urmtor celui n care nu a depit plafonul. Cifra de afaceri pentru calculul plafonului de
2.250.000 lei este constituit din valoarea total a livrrilor de bunuri i a prestrilor de
servicii taxabile i/sau scutite cu drept de deducere, precum i a operaiunilor rezultate
din activiti economice pentru care locul livrrii/prestrii se consider ca fiind n
strintate, realizate n cursul unui an calendaristic;
b) n cazul persoanelor impozabile, care au sediul activitii economice n Romnia
care se nregistreaz n scopuri de TVA n cursul anului calendaristic curent, ncepnd cu
data nregistrrii n scopuri de TVA.
Dac n cursul anului calendaristic curent cifra de afaceri a persoanelor impozabile
prevzute la alin. (3) depete plafonul de 2.250.000 lei, sistemul TVA la ncasare se
aplic pn la sfritul perioadei fiscale urmtoare celei n care plafonul a fost depit.
n cazul n care persoanele impozabile obligate la aplicarea sistemului TVA la
ncasare nu au ncasat contravaloarea integral sau parial a livrrii de bunuri ori a
prestrii de servicii n termen de 90 de zile calendaristice de la data emiterii facturii,
calculate conform dispoziiilor Codului de procedur civil, exigibilitatea taxei aferente
contravalorii nencasate intervine n cea de-a 90-a zi calendaristic, de la data emiterii

facturii. n situaia n care factura nu a fost emis n termenul prevzut de lege,

exigibilitatea taxei aferente contravalorii nencasate intervine n cea de-a 90-a zi
calendaristic de la termenul-limit prevzut de lege pentru emiterea facturii, calculat
conform dispoziiilor Codului de procedur civil.
Aplicarea prevederilor sistemului de TVA la ncasare este obligatorie pentru persoanele
impozabile prevzute la alin. (3), dar nu se aplic de persoanele impozabile care fac parte
dintr-un grup fiscal unic . Sistemul TVA la ncasare se aplic numai pentru operaiuni
pentru care locul livrrii, sau locul prestrii, se consider a fi n Romnia.
Persoanele impozabile care au obligaia aplicrii sistemului TVA la ncasare nu
aplic sistemul pentru urmtoarele operaiuni care intr sub incidena regulilor generale
privind exigibilitatea TVA:
a) n cazul livrrilor de bunuri/prestrilor de servicii pentru care beneficiarul este
persoana obligat la plata taxei
b) n cazul livrrilor de bunuri/prestrilor de servicii care sunt scutite de TVA;
c) n cazul operaiunilor supuse regimurilor speciale
d) ) n cazul livrrilor de bunuri/prestrilor de servicii a cror contravaloare este
ncasat, parial sau total, cu numerar de ctre persoana impozabil eligibil pentru
aplicarea sistemului TVA la ncasare de la beneficiari persoane juridice, persoane fizice
nregistrate n scopuri de TVA, persoane fizice autorizate, liber-profesioniti i asocieri
fr personalitate juridic. n cazul n care, ulterior emiterii facturii, se ncaseaz n
numerar o parte sau contravaloarea integral a acesteia, pentru taxa aferent acestor sume
nu se aplica regulile de exigibilitate prevzute la alin. (1) i alin. (2) lit. a);
e) n cazul livrrilor de bunuri/prestrilor de servicii pentru care beneficiarul este o
persoan afiliat furnizorului/prestatorului
n situaia livrrilor de bunuri/prestrilor de servicii pentru care se aplic sistemul
TVA la ncasare, dac evenimentele menionate intervin dup cea de-a 90-a zi de la data
emiterii facturii sau, dup caz, de la data termenului-limit pentru emiterea acesteia, taxa
este exigibil la data la care intervine evenimentul.
Pentru livrarile de bunuri efectuate in baza unui contract de consignatie, pentru
stocurile la dispozitia clientului sau pentru bunuri trimise in vederea testarii ori verificarii
conformitatii, faptul generator este materializat prin transferul dreptului de a dispune de
aceste bunuri ca si un proprietar, in sensul dispozitiilor din art. 128 alin. (1) din Codul
fiscal.
Contractul de consignatie reprezinta un contract prin care consignantul se angajeaza
sa livreze bunuri consignatarului, pentru ca acesta din urma sa gaseasca un cumparator
pentru aceste bunuri.

Deoarece contractele de consignatie prezinta un anumit tipic, consignatarul actionand

in nume propriu, dar in contul consignantului, se considera ca livrarea bunurilor (faptul
generator) are loc in momentul in care consignatarul livreaza bunurile clientilor sai.
Pentru stocurile la dispoziia clientului, se consider c transferul proprietii
bunurilor are loc la data la care clientul intr n posesia acestora. Stocurile la dispoziia
clientului reprezint o operaiune potrivit creia furnizorul transfer regulat bunuri ntr-un
depozit propriu sau ntr-un depozit al clientului, iar transferul proprietii bunurilor
intervine, potrivit contractului, la data la care clientul scoate bunurile din depozit, n
principal pentru a le utiliza n procesul de producie, dar i pentru alte activiti
economice.
Pentru bunurile transmise n vederea testrii sau a verificrii conformitii, se
consider c transferul proprietii bunurilor a avut loc la data acceptrii lor de ctre
beneficiar. Bunurile transmise n vederea verificrii conformitii sunt bunurile oferite de
furnizor clienilor, acetia avnd dreptul fie s le achiziioneze, fie s le returneze
furnizorului. Contractul aferent bunurilor livrate n vederea testrii este un contract
provizoriu prin care vnzarea efectiv a acestora este condiionat de obinerea de
rezultate satisfctoare n urma testrii de ctre clientul potenial, testare ce are scopul de
a stabili c bunurile au caracteristicile solicitate de clientul respectiv
Exigibilitatea pentru livrri intracomunitare de bunuri, scutite de tax
Livrarea intracomunitara de bunuri din Romania catre un alt stat membru UE este
reglementata de Codul fiscal la art. 128 alin. (9) ca fiind o livrare de bunuri, in intelesul
alin. (1) care sunt expediate sau transportate dintr-un stat membru in alt stat membru de
catre furnizor sau de persoana catre care se efectueaza livrarea ori alta persoana in contul
acestora.
In conformitate cu art. 143 alin. (2) lit. a) din Codul fiscal aceste operatiuni sunt incluse
in categoria celor scutite cu drept de deducere daca sunt prezentate documente
justificative
si
sunt
indeplinite
cumulativ
urmatoarele
doua
conditii:
- livrarea intracomunitara de bunuri este catre o persoana inregistrata in scopuri de TVA
in celalalt stat membru si comunica codul de inregistrare furnizorului din Romania;
- bunurile sunt transportate din Romania in statul membru al beneficiarului.
In aceasta situatie, beneficiarul va efectua o achizitie intracomunitara de bunuri pentru
care va datora TVA in tara aplicand mecanismul taxarii inverse.
Se prezuma ca in acest caz, clientul dvs. va comunica un cod valabil de TVA emis de
autoritatile
din
alt
stat
membru.
Din analiza celor doua articole, art. 128 alin. (9) si art. 143 alin. (2) lit. a) din Codul
fiscal, rezulta faptul ca este necesara indeplinirea celor doua conditii din perspectiva
taxei, indiferent care ar fi conditia de livrare din contractul existent intre parti. Astfel, nu
se precizeaza cine anume este obligat sa realizeze transportul sau expeditia, in vederea
scutirii de taxa dar este obligatoriu sa existe dovada efectuarii transportului.

Momentul exigibilitatii TVA pentru livrari intracomunitare de bunuri scutite de conform

art. 143 alin. (2) lit. a) din Codul fiscal intervine in a 15-a zi a lunii urmatoare celei in
care a intervenit faptul generator (livrarea) sau la data emiterii facturii daca emiterea are
loc inainte de a 15-a zi a lunii urmatoare in care s-a efectuat livrarea, conform art. 134 din
Codul.
.
Studiu de caz privind exigibilitatea TVA aferenta livrarilor cu plata n rate
Pentru livrarile de bunuri si prestari de servicii cu plata n rate, faptul generator intervine
la expirarea perioadelor pentru care se face decontarea sau dupa caz, la data prevazuta
pentru plata ratelor.
O societate comerciala RAM S.A., platitoare de TVA,livreaza la S.C. LOTUS SRL
mobilier conform contractului n patru rate lunare succesive.
Exigibilitatea intervine la momentul decontarii ratelor.
Se ntocmeste factura nr. 1 /01.11.N catre client:
Valoarea mobilierului 30.000 TVA - 5.700 lei.
Total factura 35.700
Plata n patru rate egale succesive.
Conform contractului, la ridicarea mobilierului, clientul achita 30 % din valoare.
Din punct de vedere fiscal, avansul ncasat este purtator de TVA la ncasare.
n contabilitatea SC RAM S.A.(Furnizor) luna XI exercitiul N:
Livrari de produse finite cu plata n rate.
411
=
%
35.700 lei
Clienti
472
30.000 lei
Venituri nregistrate n avans
4428 TVA neexigibila
5.700
ncasarea a 30 % din valoarea facturii prin extrasul de cont:
5121
=
411 10.710 lei
Conturi la banci n lei
Clienti
Cota scadenta de venituri nregistrate n avans:
472
= 701
9.000 lei
Venituri nregistrate n avans Venituri din vnzarea produselor finite
TVA neexigibila devenita exigibila:
4428
=
4427
1.710 lei
TVA Neexigibila
TVA colectata
n luna XII se ncaseaza prima rata conform extrasului de cont:
5211
=
411
6.405 lei
Conturi la banci n lei
Clienti

Cota scadenta de venituri nregistrate n avans:

472
=
701
5.250 lei
Venituri nregistrate n avans
Venituri din vnzarea produselor finite
TVA neexigibila devenita exigibila:
4428
=
4427
1.155 lei
TVA Neexigibila
TVA colectata
Aceste nregistrari se repeta n urmatoarele trei luni cu sumele de mai sus.
n contabilitatea SC LOTUS SRL (client)
Se nregistreaza factura primita de la furnizor:
Achizitii de mijloace fixe:
%
= 404
35.700 lei
214 Mobilier, aparatura birotica 30.000
alte valori materiale si umane
4428
5.700 lei
TVA neexigibila

Plata avansului de 30% prin ordin de plata:

404
=
5121
10.710 lei
Furnizori de imobilizari
Conturi la banci n lei
Taxa pe valoarea neexigibila devenita exigibila:
4426
=
4428
1.710 lei
TVA Deductibila
TVA neexigibila
plata primei rate:
404
=
5121 6.405 lei
Furnizori de imobilizari
Conturi la banci n lei
TVA neexigibila devenita exigibila:
4 426
=
4428
1.155 lei
TVA Deductibila
TVA neexigibila
Aceste nregistrari se repeta n urmatoarele trei luni cu sumele de mai sus, pna se
lichideaza datoria fata de furnizorul de imobilizari.
Exigibilitatea taxei pe valoarea adaugata poate fi partenera faptului generator.
Este situatia livrarilor de bunuri sau servicii pentru care s-a realizat transferul dreptului de
proprietate fara sa se ntocmeasca factura.

Exigibilitate TVA pentru operatiuni intracomunitare studiu de caz

Data receptiei bunurilor provenite dintr-un Stat Membru - 30.03.2008 (NIR).
Pana pe data depunerii decontului de TVA pentru luna martie 2008, nu s-a primit
factura externa . Cumparatorul din Romania va emite o autofactura pe baza cursului de
schimb din 15 aprilie 2008, pe care o va nregistra n jurnalul pentru cumparari n
decontul de TVA din luna aprilie 2008;
Ulterior se primeste factura externa, care este emisa n data de 20.03.2008;
Intrucat exigibilitatea achizitiei intracomunitare a intervenit pe data de 20.03.2008
(data emiterii facturii), se vor efectua urmatoarele regularizari:
- se vor stabili diferentele ntre cursul la care a fost declarata achizitia intracomunitara n
data de 15.04.2008 si cursul din data de 20.03.2008;
- aceste diferente, n plus sau n minus, se evidentiaza n randul de regularizari din
decontul de TVA aferent lunii n care s-a primit factura externa.
Declaratia recapitulativa pentru trimestrul I va fi rectificata corespunzator acestor
diferente.