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INTRODUCCION -
AD
O
1. Los criterios aplicables a la contabilizacin de los costos y gastos de empresas o actividades que se encuentran en perodo de desarrollo
requieren de un tratamiento cnsono con la condicin de Venezuela como pas en vas de desarrollo. Una compaa en etapa de desarrollo, o que
tenga una actividad en tal condicin debe emitir los mismos estados financieros que otras compaas en una etapa comercial normal y esos estados
deben prepararse de conformidad con principios de contabilidad de aceptacin general. La compaa debe seguir esos principios en la determinacin
de los costos que deben cargarse contra las operaciones del perodo como tambin aquellos que deban capitalizarse.
DE
R
OG
2. La decisin de cargar a las operaciones corrientes los costos y gastos normales y necesarios en que se incurre durante una etapa de desarrollo o
preoperacional, o bien la decisin de capitalizar tales erogaciones, es de vital importancia desde el punto de vista administrativo y del concepto de
empresa en marcha. Por una parte, si dichas erogaciones se cargan a gastos en su totalidad, la entidad econmica podra colocarse en las situaciones
previstas en el Artculo 264 del Cdigo de Comercio; por otra parte, si tales erogaciones se capitalizan sin criterios definidos, podra suceder que la
empresa oculte su verdadera situacin financiera al capitalizar ciertas erogaciones que deberan considerarse como costos y gastos del perodo.
3. El desarrollo econmico de un pas est ntimamente ligado a su desarrollo tecnolgico, lo cual permite hacer, en general, la siguiente
diferenciacin:
a)
Los pases industrializados se caracterizan por la aplicacin de recursos considerables a la investigacin y desarrollo de tecnologa, la cual
exportan, bien sea por cesin o venta a pases en desarrollo o por la explotacin directa de esa tecnologa en aquellos pases que se encuentran
en un grado incipiente de desarrollo y que, por lo tanto, no cuentan con suficientes recursos para su explotacin.
b) Los pases en vas de desarrollo son aquellos que cuentan con recursos suficientes para la aplicacin de la tecnologa importada y,
subsecuentemente, desarrollan la propia a travs de la experiencia lograda.
1
c)
Los pases en grado incipiente de desarrollo se caracterizan por carecer de los recursos necesarios para la explotacin propia de la tecnologa
externa y se ven en la necesidad de negociar la participacin directa del pas creador de la misma.
4. Un resumen de recientes encuestas hechas en distintos pases, sobre el tratamiento contable que aplican diversas compaas al diferimiento o no
de los costos y gastos de desarrollo, indica, en cuanto al grado del desarrollo econmico alcanzado por los mismos, lo siguiente:
23.1
80.0
61.5
20.0
36.3
27.2
15.4
-
6.5
OG
Pases industrializados
Pases en vas de desarrollo
Pases en grado incipiente de
desarrollo
AD
O
Aceptado
Diferimiento (en %)
No encontrado
No
en la
No
Aceptado
prctica
permitido
DE
R
5. Como se observa en el cuadro anterior, aproximadamente un 76,9% de las compaas encuestadas en los pases industrializados no aplican el
diferimiento de los costos y gastos de desarrollo; dentro de ese porcentaje un 15,4% corresponde a compaas las cuales, por diversas regulaciones,
no les es permitida tal aplicacin. Asimismo, se observa que en los pases en vas de desarrollo un 80% de las compaas incluidas en la encuesta
aceptan el diferimiento de los costos y gastos de desarrollo como una prctica contable normal, en tanto que un 20% no lo acepta.
6. En cuanto a los pases en grado incipiente de desarrollo, se muestra que en un 36.5% de las compaas encuestadas no se encontraron costos y
gastos de desarrollo; esta situacin se presenta porque tales pases no cuentan con un desarrollo econmico y tecnolgico propio. Igualmente se
observa que un 27.2% de las empresas encuestadas no contemplan tal diferimiento en razn de que las empresas multinacionales, participantes
directos en el desarrollo econmico de esos pases, poseen estructuras organizativas, productivas y contables previamente establecidas en sus pases
de origen.
DEFINICIONES.
7.
Los siguientes trminos se usan en esta declaracin con los significados indicados a continuacin:
a) EmpresasEs toda entidad en la cual se utilizan los factores de produccin con el objeto de generar beneficios.
2
b) Rentabilidad Es el beneficio obtenido en la venta de productos o servicios, generados por las actividades de una entidad econmica en su etapa de operacin
normal.
c) Costos y gastos de empresas o actividad en perodo de desarrollo Son aquellos costos y gastos normales y necesarios incurridos con el objeto de colocar las operaciones de la empresa o actividad en su etapa
comercial o industrial normal.
AD
O
d) Costos y gastos normales Son aquellos costos y gastos planificados aplicados en cada una de las etapas de una empresa o actividad en perodo de desarrollo.
e) Costos y gastos necesarios Son los costos y gastos que an no estando incluidos en la planificacin inicial de la empresa o actividad, son indispensables para alcanzar la etapa
comercial o industrial normal.
OG
f) Empresa o actividad en perodo de desarrollo Es toda entidad econmica cuyos recursos y esfuerzos estn dirigidos, sustancialmente, a colocar las operaciones de una empresa o actividad en
una etapa comercial normal, independientemente de: (a) la actividad desplegada para la venta de sus productos y/o servicios-(b) de la situacin del
mercado y (c) de la rentabilidad obtenida en esa etapa.
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R
g) Etapas de una empresa en perodo de desarrollo En una empresa o actividad en perodo de desarrollo, normalmente, se distinguen las siguientes etapas:
i) Organizacin Es aquella etapa en la cual la entidad econmica se encuentra en la fase
promocional, constitutiva y de registro para realizar la
actividad planificada.
ii) Instalacin Es la etapa en la cual la entidad econmica dedica sus esfuerzos a la aplicacin de los recursos obtenidos, tanto en la etapa de
organizacin, como en las posteriores, para colocarla en su etapa de puesta en marcha.
iii) Puesta en marcha Es aquella etapa en la cual la entidad econmica inicia sus operaciones comerciales o industriales. Con esta ltima etapa, dicha entidad
finaliza su perodo de desarrollo
y entra en la etapa de operacin comercial o industrial normal.
h)
Etapa comercial o industrial normal Es aquella etapa en la cual el producto o servicio puede ser ofrecido o vendido, en forma constante de acuerdo a lo planificado y con una
calidad acorde con los elementos de produccin o prestacin del servicio de que dispone la empresa.
3
APLICACION Este pronunciamiento es aplicable a todas las empresas o actividades en perodo de desarrollo en Venezuela, cuyo objeto final sea la obtencin de
un beneficio. Asimismo, no sera aplicable a los siguientes tipos de empresas:
a) Empresas sin fines de lucro
b) Industrias extractivas (mineras y de hidrocarburos)
c) Empresas sujetas a regulaciones especiales, cuando las disposiciones legales, por las cuales deben regirse tales empresas, colidan con
esta Declaracin.
9.
En cuanto a las empresas en desarrollo (distintas de la industria extractiva) posedas o, de alguna forma controladas por el Estado Venezolano, se
contempla lo siguiente:
a) No es aplicable a empresas cuyo objeto sea slo el bien pblico, en las cuales no se toma en cuenta el rendimiento econmico de la
actividad; por ejemplo, donde se reponga el capital tantas veces como sea necesario, o que de alguna forma el Estado aporte
financiamiento hasta alcanzar el objetivo propuesto.
b) Si es aplicable en aquellas empresas que operan con criterio de rentabilidad, en cuyo caso debe tomarse en cuenta la recuperabilidad
futura de las inversiones y las dems consideraciones establecidas en esta Declaracin para su aplicacin a las empresas privadas.
10.
DE
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DECLARACION
OG
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8.
Todos los costos y gastos incurridos por una empresa o actividad en perodo de desarrollo, desde su etapa de organizacin hasta que dicha
empresa o actividad alcance su etapa comercial o industrial normal, deben ser capitalizados, salvo que no exista una seguridad razonable de su
recuperacin por medio de operaciones futuras rentables. Este tratamiento contable se fundamenta, principalmente, en las siguientes bases.
a)
Los costos y gastos incurridos por una empresa o actividad en etapa de desarrollo representan una inversin con la expectativa de
obtener beneficios futuros. Estos costos deberan considerarse como prdidas an cuando no se haya alcanzado la etapa comercial o
industrial normal, si no existe una razonable expectativa de su recuperacin mediante beneficios econmicos futuros.
b) El diferimiento de tales costos y gastos evita que una entidad presente dudas sobre su continuidad como empresa en marcha, por haber
invertido una parte significativa de su capital en costos y gastos normales y necesarios para llevar la empresa o actividad a su etapa
comercial o industrial normal.
c) Para la aplicacin de los criterios de diferimiento de costos y gastos no debe haber diferencias entre una empresa en plena operacin y
una en desarrollo. Los costos se difieren para asociarse con los beneficios esperados en perodos futuros, y por consiguiente, no deben
considerarse como activos los costos perdidos.
4
d) Ejemplos de estos activos son los costos de organizacin, gastos de emisin de obligaciones, costos de sistemas mecanizados (software),
costos de arranque de planta (aprendizaje) y costos pre-operacionales.
AD
O
11. Los ingresos obtenidos durante el perodo de desarrollo debern ser imputados a los costos y gastos incurridos durante ese mismo perodo, a efecto
de presentacin de los estados financieros. Esto se basa en que todo el esfuerzo de la empresa durante el perodo de desarrollo est dirigido a colocar
sus operaciones en la etapa comercial o industrial normal y no necesariamente a la obtencin de ganancias en esa etapa. Adems, cualquier ingreso
obtenido durante ese perodo, ser, normalmente, de un monto no significativo en relacin a los costos y gastos incurridos en dicho perodo; por tanto,
al darle el tratamiento antes propuesto, no se afecta la presentacin de la situacin financiera, sino que ms bien contribuye a una mejor interpretacin.
OG
12. La amortizacin de estos costos y gastos estar en funcin de la posibilidad de recuperacin en ejercicios futuros. Por consiguiente, cuando existan
dudas de su recuperabilidad, stos debern cargarse a los resultados de las operaciones del ejercicio en el cual surgen las dudas. Entre las
circunstancias que podran originar esas dudas estaran las siguientes:
a)
Baja rentabilidad de la empresa o actividad correspondiente.
b)
Situacin adversa del mercado.
c)
Imposibilidad de obtener el financiamiento requerido para la adquisicin de los elementos de produccin.
d)
Promulgacin de disposiciones legales que afecten negativamente a la empresa o actividad.
13. Tales costos y gastos deben ser amortizados en un perodo no mayor de cinco aos a partir de la fecha en la cual la empresa o actividad haya
alcanzado su etapa comercial o industrial normal. Las bases que sustentan lo expuesto se fundamentan en los siguiente:
Los costos incurridos durante el perodo de desarrollo, con el objeto de colocar la empresa o actividad en su etapa comercial o industrial
normal, son asimilados al costo del capital invertido y, en consecuencia, su efecto debe ser imputado a los beneficios futuros, por cuanto de
cargarse totalmente en el primer ao de operacin comercial o industrial normal de la empresa, podran colocarla en las situaciones provistas
en el artculo 264 del Cdigo de Comercio.
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R
a)
b) Evitar la solicitud de reposicin de capital a los accionistas despus de haber mantenido su inversin sin obtener ningn rendimiento, adems
de estar corriendo el riesgo que toda nueva empresa o actividad involucra.
14. Los estados financieros de una empresa en perodo de desarrollo son los siguientes:
a) Balance General 5
Debe presentarse comparativamente y en forma conjunta para cada uno de los ejercicios transcurridos durante el perodo de desarrollo de la
empresa (Anexo A).
b) Estado de Cambios en la Situacin Financiera Debe presentarse para el ejercicio corriente y las cifras acumuladas desde la fecha de constitucin de la empresa o inicio de la etapa de
desarrollo hasta la fecha de ese ejercicio corriente (Anexo A).
AD
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15. La forma de presentacin antes indicada se hace necesaria a fin de mostrar a los usuarios de tales estados financieros una informacin ms amplia
sobre la situacin financiera de la empresa. La informacin adicional debe incluir, adems,.de las notas usuales, lo siguiente:
a) indicacin en cada uno de los estados financieros presentados de que la empresa se encuentra en perodo de desarrollo (Anexo A).
b) Breve descripcin del proyecto, indicando el costo total estimado del mismo, la etapa de desarrollo alcanzada a la fecha de presentacin de
esos estados financieros y la fecha estimada de terminacin.
c)
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d) Detalle de los conceptos principales de los costos y gastos capitalizados, as como de cualquier ingreso obtenido durante el perodo de
desarrollo, imputado a tales costos y gastos, segn se indica en los prrafos 10 y 11.
DE
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AD
O
Este estado debe presentarse para el primer ejercicio de operaciones normales. Adems, deben mostrarse las cifras acumuladas desde la fecha de
constitucin o inicio de la etapa de desarrollo, hasta el ejercicio inmediatamente anterior (Anexo B).
19.
DE
R
VIGENCIA -
OG
18. Adems de las notas usuales debera presentarse la siguiente informacin adicional:
a) Indicacin que la empresa inici en ese ejercicio su etapa de operacin comercial o industrial normal.
b) Poltica de capitalizacin y amortizacin adoptada para los costos y gastos incurridos durante el perodo de desarrollo.
c) Detalle de los principales conceptos de los costos y gastos capitalizados, mostrando la amortizacin acumulada y el monto de la amortizacin
del ejercicio cargada a resultados.
Esta Declaracin tiene vigencia a partir del 23 de abril de 1983, fecha de su aprobacin por el Directorio de la Federacin de Colegios de
Contadores Pblicos de Venezuela. Se permite su aplicacin retroactiva. No se requiere la aplicacin de las disposiciones de esta Declaracin
cuando se trate de montos de poca importancia relativa.
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BALANCE GENERAL
ACTIVO
31 de diciembre de
1981
1982
200.000
Total activo
Bs.
150.000
Bs. 400.000
50.000
5.000.000
50.000
5.300.000
150.000
3.000.000
40.000
3.340.000
2,.000.000
30.000
2.430.000
230.000
350.000
300.000
350.000
200.000
-
14.450.000
7.860.000
4.300.000
4.150.000
20.000
3.500.000
50.000
1.500.000
70.000
OG
Bs.
DE
R
Activo circulante:
Efectivo
Efectos y cuentas por cobrar, menos efectos
Por cobrar descontados por Bs. 100.000
en 1982
Inventarios (Nota 2)
Gastos pagados por anticipado
Total activo circulante
Efectos y cuentas por cobrar a accionistas
y compaas relacionadas, neto de efectos
por cobrar descontados por Bs. 900.000
en 1982 (nota 3)
Inversiones, al costo
Terrenos, edificaciones y equipos, neto de
depreciacin (nota 4)
Costos y gastos de empresa en perodo de
desarrollo, neto de amortizacin (nota 5)
Otros activos
1980
Bs. 24.500.000
15.400.000
8.500.000
8
========================================
PASIVO Y PATRIMONIO
Bs. 5.600.000Bs.
500.000
560.000
3.060.000
1.600.000
2.700.000
40.000
7.400.000
OG
1.885.000
3.740.000
54.000
16.500.000
8.000.000
Bs. 24.500.000
Bs.
AD
O
750.000
4.471.000
10.821.000
2.000.000
8.000.000
Bs. 15.400.000
Bs.
500.000
1.000.000
1.500.000
980.000
20.000
2.500.000
6.000.000
8.500.000
DE
R
Pasivo circulante:
Sobregiro y prstamos bancarios
Porcin circulante de deuda a largo
plazo (Nota )
Efectos y cuentas por pagar
Total pasivo circulante
Efectos y cuentas por pagar a accionistas
y compaas relacionadas (Nota )
Deudas a largo plazo (Nota )
Acumulacin para prestaciones sociales
Total pasivo
Patrimonio - Capital social suscrito y
pagado (Nota )
Total pasivo y patrimonio
ANEXO A
MANUFACTURAS DE TUBOS GUAYANA, C.A.
(En perodo de desarrollo)
ESTADO DE CAMBIOS EN LA SITUACION FINANCIERA
AD
O
Ao
terminado
31-12-82
Acumulado
hasta el
31-12-82
(Nota 1-a)
DE
R
OG
Bs.
Bs.
50.000
Bs.
2.000.000
10.000
1.960.000
200.000
(100.000)
5.000.000
50.000
5.300.000
3.600.000
250.000
3.911.000
7.761.000
5.801.000
5.600.000
750.000
4.471.000
10.821.000
5.521.000
50.000
AD
O
Bs.
ANEXO A
OG
DE
R
alcanzado su etapa comercial o industrial normal. El costo total estimado de terrenos, edificaciones y equipos es de Bs. 16.000.000 y Bs. 5.000.000
para los costos y gastos de desarrollo.
b) Inventarios
c)
Inversiones
AD
O
e)
La compaa sigue la poltica de diferir todos los costos y gastos incurridos durante su perodo de desarrollo (costos y gastos de organizacin y los
intereses y otros gastos de Financiamiento).
OG
NOTA 2 - INVENTARIOS
NOTA 3 - EFECTOS Y CUENTAS POR COBRAR A ACCIONISTAS
Y COMPAIAS RELACIONADAS
DE
R
2.000.000
600.000
1.200.000
31 de diciembre
1981 1980
Bs.
1.000.000
1.000.000
1.300.000
Bs.
500.000
400.000
500.000
12
Otros gastos
350.000
4.150.000
=======
200.000
100.000
3.500.000 1.500.000
======= =======
AD
O
OG
ACTIVOS
DE
R
Activo circulante:
Efectivo
Bs.
Efectos y cuentas por cobrar, menos efectos por cobrar
Descontados por Bs. 800.000 en 1982 y Bs. 100.000 en
1981
Inventarios (Nota 2)
Gastos pagados por anticipado
Total activo circulante
Efectos y cuentas por cobrar a accionistas y compaas
relacionadas, neto de efectos por cobrar descontados por
Bs. 900.000 en 1981 (nota 3)
Inversiones, al costo
Terrenos, edificaciones y equipos, neto de depreciacin
(Nota 4)
Costos y gastos de empresa en perodo de desarrollo
1982
31 de Diciembre
1981
700.000
200.000
8.300.000
7.000.000
-16.000.000
50.000
5,000,000
50.000
5.300.000
30.000
350.000
230.000
350.000
29.680.000
14.450.000
13
3.320.000
120.000
49.500.000
=========
4.150.000
20.000
24.500.000
=========
PASIVO Y CAPITAL
DE
R
Patrimonio:
Capital social (Nota )
Reserva legal
Utilidad no distribuida
5.600.000
750.000
4.471.000
-10.821.000
AD
O
Bs. 14.000.000
3.000.000
2.800.000
200.000
20.000.000
1.200.000
8.000.000
200.000
OG
Pasivo circulante:
Sobregiro y prstamos bancarios
Porcin circulante de deuda a largo plazo (Nota )
Efectos y cuentas por pagar
Impuesto sobre la renta (Nota )
Total pasivo circulante
Efectos y cuentas por pagar a accionistas y compaas
relacionadas (Nota )
Deuda a largo plazo (Nota )
Acumulacin para prestaciones sociales
1.885.000
3.740.000
54.000
29.400.000
16.500.000
18.000.000
105.000
1.995.000
20.100.000
8.000.000
8.000.000
Bs. 49.500.000
24.500.000
=========================
AD
O
Bs.
DE
R
OG
Venta de tubos
Costo de ventas
Utilidad bruta
Gastos de venta y administracin:
Sueldos y salarios
Beneficios sociales
Gastos de viaje y representacin
Papelera y materiales de oficina
Telfono y correo
Arrendamientos
Intereses y gastos bancarios
Honorarios profesionales
Seguros
Depreciacin
Amortizacin de costos y gastos de empresa en perodo
de desarrollo (Nota 5)
Miscelneos
Total gastos de venta y administracin
Utilidad en operaciones
Otros ingresos, neto
Utilidad, antes de impuesto sobre la renta
Impuesto sobre la renta (Nota
Utilidad neta
830.000
91.000
4.490.000
2.170.000
130.000
2.300.000
200.000
Bs. 2.100.000
==========
2.100.000
OG
263.000
DE
R
hasta el
31-12-81
(Nota 1-a)
AD
O
Acumulado
Ao
terminado
31-12-82
-----
830.000
250.000
3.443.000
--10.000.000
------8.000.000
---
--4.260.000
---
1.885.000
3.740.000
54.000
200.000
17.903.000
--13.679.000
---
350.000
--15.493.000
230,000
14.450.000
---
4.150.000
16
100.000
20,000
685.000
104.000
16.382.000
----19.200.000
Bs. 1.521.000
(5.521.000)
AD
O
OG
Acumulado
DE
R
Ao
terminado
31-12-01
hasta el
31-12-82
Nota 1-a
Bs.
500.000
8.250.000
2.000.000
(
50.000)
10.700.000
8.400.000
2.250.000
Bs.
200.000
50.000
5,000.000
50.000
5,300.000
5,600,000
750.000
17
(1.671.000)
4,471.000
200.000
--9.179.00
5.521.000
Bs. 1.521.000
5,521,000
================================
AD
O
OG
DE
R
a) Constitucin y operaciones
La compaa fue constituida en Puerto Ordaz, Estado Bolvar el 22 de mayo de 1980, con el objeto principal de dedicarse a la fabricacin de tubos
de acero con costura. La compaa estuvo en etapa de desarrollo y se considera que a partir del 1 de enero de 1982, ha alcanzado su nivel Industrial
normal.
b) Inventarios
c) Inversiones
d) Terrenos, Edificaciones y Equipos
e) Costos y Gastos de Empresa en Perodo de Desarrollo
La Compaa sigue la poltica de diferir todos los costos y gastos incurridos durante su perodo de desarrollo (costos y gastos de produccin durante
el perodo de prueba, gastos de organizacin y los Intereses y otros gastos de financiamiento). Estos costos y gastos son amortizados por el mtodo
de lnea recta en un perodo de cinco aos, a partir del 1 de enero de 1982.
18
NOTA 2 - INVENTARIOS
NOTA 3 - EFECTOS Y CUENTAS POR COBRAR A ACCIONISTAS
Y COMPAIAS RELACIONADAS
NOTA 4 - TERRENOS, EDIFICACIONES Y EQUIPOS
NOTA 5 - COSTOS Y GASTOS DE EMPRESA EN PERIODO DE DESARROLLO
AD
O
DE
R
OG
1982
1981
Bs. 2.000.000
600.000
1.200.000
350.000
Bs. 2.000.000
600.000
1.200.000
350.000
4.150.000
( 830.000)
4.150.000
---
Bs. 3.320.000
4.150.000
========================
19