LA MODELACIN MATEMTICA COMO BASE DE LA AUTONOMA

CIENTFICA
DE
LA
CONTABILIDAD
1. INTRODUCCIN
2. CONTABILIDAD Y MATEMTICAS
3. CASOS PRCTICOS
4. GUA DE DISCUSIN
5. BIBLIOGRAFA

1.

INTRODUCCIN

Hace algunos aos, en un artculo de investigacin, quise llamar la atencin

sobre dos temas que me parecan (y an me parecen) de la ms alta
importancia para el desarrollo cientfico de la Contabilidad. Me refer en aquella
oportunidad, al "problema de la terminologa
y

al

"problema

de

la

matematizacin

de

los

hechos

contables.

Teniendo en mente, la sentencia del matemtico francs Julio Enrique Poincar

(1854?1912) quien sostena que "toda ciencia tiene de ciencia lo que tiene de
Matemtica", en el presente trabajo, a partir de conceptos elementales, tratar
de avanzar hacia la formulacin de modelos matemticos completos que, junto a
su coherencia lgica interna, prueben ser efectivos en la solucin de los
problemas
planteados
por
la
prctica
contable
concreta.
2. CONTABILIDAD Y MATEMTICAS : UN PROMISORIO REENCUENTRO
En el presente captulo, expondr algunos puntos de vista particulares acerca
del estado actual del planteamiento matemtico de la Contabilidad, a base de los
cuales pretendo demostrar que la modelacin matemtica de los fenmenos
contables ayudara a una mejor formulacin y a una resolucin sistemtica (es
decir: ordenada y efectiva) de los problemas que la Contabilidad plantea,
acelerando as su desarrollo conceptual y otorgndole el lugar que -entre las
cienciasle
corresponde.
2.1.

Estado

actual

del

planteamiento

matemtico

de

la

Contabilidad

Hoy ms que nunca, resultan vlidas y vigentes las graves advertencias que
connotados Contadores Pblicos han hecho desde hace varios aos, acerca de
la perentoria necesidad de un nuevo enfoque, de un aggiornamento de la
Contabilidad, para ponerla a tono con el desarrollo de otras ciencias y de este

modo

procurarse

el

carcter

cientfico

que

le

est

haciendo

falta.

El llamado hacia un nuevo enfoque de la Contabilidad, como bien lo sealaba el

Profesor Mattesich ya en 1964, nos viene desde varios rumbos; y la necesidad
de una actualizacin de la disciplina contable tiene muchas facetas. As, parece
que los Contadores estn enfrentados a elegir una de dos alternativas: (1)
adquirir profundos conocimientos de diversos aspectos de la jurisprudencia
(legislacin civil, legislacin comercial, legislacin tributaria, etc.) y desarrollar de
este modo nuestra disciplina dentro del campo puramente legalista, o (2) adquirir
proficiencia en modernos mtodos analticos cuantitativos y tratar de mantener el
antiguo status de nuestra disciplina, esto es: el de ser la herramienta cuantitativa
ms importante de la prctica econmica. (MATTESICH 1964: 14?15)
Tal como estn las cosas, parece evidente que los Contadores Pblicos se han
visto sobre?afectados por los aspectos legalistas de su ejercicio profesional y, en
gran mayora, han otorgado precedencia en su desarrollo profesional a estos
aspectos ms bien que a una sistemtica capacitacin y la adquisicin de
destrezas en la aplicacin de mtodos analticos cuantitativos, tan importantes
hoy
en
da.
Como sabemos, "hasta hace unos (...) aos atrs, se hubiera podido decir
que la nica habilidad matemtica requerida por un Contador era el
desarrollo de un reflejo condicionado que lo capacitara para la provisin
de extensas listas de valores monetarios." (MEPHAM 1966: 687). Pocos
podran
sostener
esto
ahora.
Sin embargo, debemos reconocer que si bien hay algunos Contadores Pblicos
que estn enfrentando con decisin el problema de la aplicacin de mtodos
cientficos al estudio de la Contabilidad, son muchsimos ms aquellos que lo
estn soslayando, prefiriendo concentrar sus esfuerzos en las que hemos
denominado
reas
legalistas
de
la
profesin.
Y es sta una situacin acerca de la cual queremos demandar la ms grave
atencin, pues es apremiante que la profesin contable, y sobre todo los
Contadores Pblicos deben cambiar. Y como una pequea muestra del cambio
que empieza a producirse, quisiera comentar -aunque no sea sino de una forma
panormica- algunas de las obras ms significativas que han realizado
importantsimos aportes al nuevo enfoque de la Contabilidad, proyectndola
hacia
renovados
escenarios
de
praxis
profesional.
El artculo fundador de Richard Mattesich titulado "Toward a general and
axiomatic foundation of Accountancy" (aparecido en Accounting Research,
Octubre de 1957) y su libro "Accounting and Analytical Methods. Measurement
and Projection of Income and Wealth in the Micro- and Macro- Economy". En
estos trabajos, el autor plantea la necesidad de una axiomtica contable que nos

lleve hacia una teora general de la Contabilidad. Asimismo, seala desarrollos

modernos de representacin y tratamiento de flujos contables como la Teora de
Redes
y
el
lgebra
de
Matrices.
El libro del Profesor John K. Shank, "Matrix Methods in Accounting" (1972). En
este trabajo el Profesor Shank, a partir de una introduccin al lgebra de
Matrices, revisa aplicaciones prcticas de sta en Tenedura de Libros,
Contabilidad de Costos, Contabilidad Financiera y Planeamiento Financiero
(Anlisis Input?Output, Valuacin de Cuentas por Cobrar y Valuacin de
Inventarios). Al final de cada captulo, se incluye "Referencias Seleccionadas"
que
remiten
al
lector
a
trabajos
de
mayor
profundidad.
"La Nueva Contabilidad" (1975) y "Teora y Estructura de la Nueva
Contabilidad" (1979) de Enrique Ballestero, son los libros de Contabilidad
moderna -escritos originalmente en castellano- ms importantes hasta hoy. El
Profesor Ballestero con lenguaje sencillo y con gran tino didctico analiza en sus
obras importantes temas, tales como la Contabilidad y la Teora de Grafos (o
Redes), la Tenedura de Libros Matricial, la Contabilizacin de la Ganancia y el
Principio de la Fidelidad Contable y Problemas centrales de la Contabilidad de
Costes. En la Segunda Parte (que slo aparece en su obra de 1979) aborda la
Teora de las Cuentas, evala la Teora Estructuralista de la Contabilidad y
analiza con cierto detalle temas de Contabilidad Multidimensional y Auditora.
El libro de A. Wayne Corcoran, originalmente escrito en ingls y publicado en
castellano en 1983, bajo el ttulo de "Costos. Contabilidad, Anlisis y Control".
Obra sumamente importante, que no deja de abordar casi ningn tema de
Contabilidad de Costos, bajo una ptica innovadora y siempre utilizando las
tcnicas analticas cuantitativas ms elaboradas. En este libro se revisan
Tcnicas de Presupuestacin y Contabilidad por reas de Responsabilidad,
echando mano a la Teora de las Cadenas de Markov, el prorrateo de Costos
Indirectos usando el clculo matricial y se hace un estudio sobre Costos
Estndar con auxilio del Clculo Infinitesimal. Se utilizan tambin el Anlisis
Combinatorio, el Muestreo Estadstico, las Lneas de Espera, la Programacin
Lineal, el Anlisis Insumo-Producto y la Programacin Dinmica.
2.2.

Los

modelos

matemticos

contables

En Contabilidad, como se puede verificar con facilidad, no ha habido mayor

avance en lo que respecta a construccin de modelos matemticos. La ecuacin
A = P + C (y sus forzadas sofisticaciones), no es, ni con mucho, el modelo
matemtico que se precisa para desencadenar el proceso de la matematizacin
de
la
Contabilidad.

Como sabemos, un modelo es la representacin de una porcin de la realidad

en sus elementos ms pertinentes para la solucin del problema o situacin que
afrontamos. Por consiguiente, llamaremos modelo matemtico contable a la
representacin en lenguaje matemtico de un problema propio de la
Contabilidad,
cuya
solucin
se
busca.
A algunos Contadores Pblicos podr parecerles extrao y a algunos
matemticos, audacia temeraria, que hablemos sin ms ni ms -como lo
acabamos de hacer- de un modelo matemtico contable. Al respecto, quisiera
sealar que "es interesante observar que la obra `Summa de Arithmetica,
Geometria, Proportioni et Proportionalit (`Resumen de la Aritmtica,
Geometra, las Proporciones y la Proporcionalidad) se cita frecuentemente
en dos campos, de hecho ambos campos muestran reconocimiento a su
autor, el Padre Luca Paciolo. En las Matemticas, la Summa es notable por
muchas contribuciones; las permutaciones son slo un ejemplo. Por otra
parte, para el estudiante de Contabilidad, la Summa est considerada como
el tratado fundamental sobre los principios bsicos de la Contabilidad. Es
sorprendente que en la senda de referencias, al correr de los aos, ambos
campos hayan perdido de vista en gran parte la extensin en que
comparten una herencia comn de la Summa. Robert E. Pfenning,
Contralor de la General Electric Company, llam recientemente la atencin
hacia esta herencia y hacia algunas de las profticas observaciones del
Padre Paciolo: `l [Paciolo] seala que para ser un buen hombre de
negocios es necesario `ser un buen Contador y un diestro Matemtico.
Ahora, [...] , los que somos Contadores, estamos volviendo a las
Matemticas en busca de ayuda en lo que consideramos un concepto
extendido
de
nuestra
misin"
(SPRINGER
1972:
150
)
2.3.

La

representacin

matricial

de

los

hechos

contables

Queremos ahora dar una explicacin sucinta de las propiedades de las matrices
(en su concepcin matemtica) y sealar puntualmente las ventajas de su
aplicacin
en
la
representacin
de
las
mediciones
contables.
Una matriz no es ms que un conjunto ordenado de nmeros, dispuestos en m
filas y n columnas. En sentido matemtico estricto, una matriz podra no
representar nada en particular (aparte de la idea de matriz en s misma); sin
embargo, cuando es aplicada a la representacin de mediciones contables
representa al menos una posicin (un estado) del hecho o problema contable
que
est
siendo
abordado.
De facto, muchos estados contables son presentados ya en forma matricial; pero
esto no quiere decir que los Contadores Pblicos hayan estado usando el

lgebra de Matrices sin conocerla, ya que las propiedades matemticas de las

matrices no son utilizadas en esta forma de estados contables.
Las matrices en estos casos han sido usadas solamente como meros formatos
de presentacin para comunicar informacin en una forma concisa y
conveniente. Los matemticos preferiran usar los trminos "arreglo" o "tableau"
al designar estos formatos para enfatizar las limitaciones de estas formas de
matriz. En este trabajo no usaremos el trmino "matriz" sino en su sentido
matemtico.
Si convenimos en llamar "dbitos" a las filas y "crditos" a las columnas,
podemos fcilmente constatar que una matriz puede representar cmodamente
un conjunto de transacciones contables mediante la inscripcin, en la
interseccin de fila y columna (i.e. dbito y crdito) del valor asignado a cada
transaccin. Es de advertir que, a diferencia de lo que exige el algoritmo de la
partida doble tradicional, el uso de las matrices en la tenedura de libros no
requiere sino una sola anotacin. La presentacin matricial de las expresiones
contables facilitan su tratamiento por computador, lo cual a su vez permite el
manejo de matrices de casi cualquier orden (nmero de filas-columnas).
Traduciendo desde el alemn un trabajo de O. Pichler aparecido en
Untersuchungsforschung (Revista de Investigacin de Operaciones), Richard
Mattesich seala que comparados frente a frente el clculo matricial y los
mtodos clsicos de la Contabilidad de Costos, se pueden resumir las ventajas
del
primero
como
sigue:
1. Habilita una representacin concisa y uniforme de diversos problemas
contables y su solucin con la ayuda de mtodos matemticos bien
desarrollados. As, por ejemplo, los problemas de Contabilidad de Costos, el
control de la rentabilidad por medio de las varianzas y la programacin lineal
pueden ser muy sencillamente representadas por medio de matrices.
2. En muchos casos, permite la ejecucin anticipada de la mayora de los
clculos
y
almacenar
los
resultados
en
una
matriz.
3. Tomando en consideracin las relaciones e interrelaciones causales de la
firma, ofrece una herramienta efectiva para la pronosticacin a corto y largo
plazos.
4. Provee, para un amplio rango de problemas, procedimientos simples y
uniformes de clculo para los cuales existen programas de computadoras ya
preparados, a gran escala. (MATTESICH 1958: 472-81)

3.

CASOS

PRCTICOS

En el presente captulo, presento dos problemas cuyo planteamiento y

resolucin dan una idea clara de la factibilidad y beneficios que tiene la
aplicacin de procedimientos matemticos (en este caso, el lgebra de Matrices)
a
problemas
contables
especficos.
En primer lugar citar in extenso la seccin 1 ("General Ledger Accounting") del
Captulo 2 del libro del profesor John K. Shank (1972: 17-23). Como un segundo
campo de aplicabilidad del tratamiento matricial a problemas contables, explicar
un mtodo de estimacin de la provisin de las cuentas de cobranza dudosa
mediante
el
proceso
de
Cadenas
de
Markov.
3.1. La Tenedura de Libros Matricial: tcnicas de procesamiento
electrnico
Examinaremos en las pginas siguientes cmo el computador opera con
conceptos tales como partida doble, dbitos y crditos, asientos de ajuste,
transacciones compuestas y otros similares. La relevancia del tema proviene del
hecho que, en muchas instalaciones de computacin, la tenedura de libros es
hecha usando mtodos matriciales. La aplicacin de mtodos matriciales a esta
parte tradicional de la Contabilidad Bsica es realmente el tema.
a)

La

Matriz

del

Mayor

General

Como un marco de referencia para la ilustracin de las tcnicas de la tenedura

de libros matricial, usaremos el hipottico "Emporio de Descuento Anderson"
(EDA). El plan de cuentas para EDA, de propiedad unipersonal, es uno simple,
como sigue:

Cuenta
Cuenta
Cuenta
Cuenta
Cuenta
Cuenta
Cuenta
Cuenta
Cuenta
Cuenta

0
1
2
3
4
6
8

5
Cuenta
Costos
9

Activo
Depreciacin
Cuentas
Por
Capital
de
Resultado
del
7
de
la
Mercadera
Otros

Caja
Inventario
Fijo
Acumulada
Pagar
Propietario
Propietario
Ventas
Vendida
Gastos

Ningn negocio real usara actualmente este breve plan de cuentas, pero

estamos ms interesados por el momento en la claridad de la ilustracin que en

el realismo. Aunque EDA es una pequea empresa con necesidades contables
muy simples, el propietario, Bob Anderson, ha decidido emplear un "service"
para hacer toda la Contabilidad y la Tenedura de los Libros de la tienda. El
"service" usar mtodos matriciales para hacer la tenedura de libros.
El primer paso a este respecto es construir una matriz "Plan de Cuentas", como
se ilustra a continuacin.

b)

Anlisis

de

transacciones

El prximo paso es especificar un procedimiento para ingresar los datos de

transacciones dentro de este ms bien raro Mayor. Ya que todos los asientos
estn compuestos de dbitos y crditos, y la matriz est compuesta de filas y
columnas, podemos adoptar la conveniente convencin de manera que los
dbitos corresponden a las filas y los crditos a las columnas. No tendremos ya
necesidad de escribir las cosas dos veces para preservar la convencin de la
Partida Doble ya que cada elemento en la matriz Mayor tiene ya una doble
designacin: a saber, su localizacin fila y su localizacin columna. As si el Sr.
Anderson vende un traje por S/. 50 al contado, no es necesario anotar un dbito

por S/. 50 a Caja y un crdito por S/. 50 en la cuenta de ventas; en lugar de ello
slo necesitaremos ingresar S/. 50 en la celda l07 ya que esta celda es la que
representa un dbito a Caja (Cuenta 0) y un crdito a Ventas (Cuenta 7).
Ya que la matriz Mayor no existe en ninguna otra manera que no sea la memoria
del computador, una ms correcta declaracin acerca de cmo esta transaccin
es asentada es decir que ordenamos al computador que sume S/. 50 al total
almacenado en la posicin l07. Como este ensayo no trata de programacin de
computadores, no detallaremos ms acerca de cmo una orden tal del
computador podra ser actualmente descrita, sin embargo, la ilustracin podra
aparecer
de
cualquier
forma
como
sigue:
l07

l07

50

Este es un uso especializado del signo "igual" y por supuesto no significa que el
primer miembro de la ecuacin es igual al segundo miembro. Lo que representa
es un comando al computador para tomar lo que aparece al lado derecho del
signo igual y ponerlo a la situacin indicada en el lado izquierdo del signo. Esta
instruccin de este modo dice al computador que ponga la suma de lo que est
en l07 ms 50 en la posicin l07. El resultado es claramente la suma de 50 ms
l07,
que
es
lo
que
queremos.
Para fortalecer la comprensin de esta tcnica para el registro de transacciones,
considere
los
siguientes
tres
ejemplos
adicionales.
1. El Sr. Anderson compra S/. 3,000 precio de la Mercadera a crdito.
Asiento
Db.
Cr.
Asiento
l14

de
Inventario
Cuentas
por

Mayor
(Cuenta
1)
Pagar
(Cuenta

en

la

l14

Tradicional:
3,000
4)
3,000

matriz
+

Mayor:
3,000

2. El Sr. Anderson paga una factura que suma S/. 100 anuncios de peridicos de
la
semana
corriente.
Asiento
Db.
Cr.
Asiento
l90

de
Otros
Caja
en
=

Mayor
(Cuenta

Gastos
(Cuenta
la
l90

9)
0)

matriz
+

Tradicional:
100
100
Mayor:
100

3.

El

Asiento
Db.
Cr.
Asiento
l93

gasto

por

depreciacin

de
Otros
Depreciacin

Gastos
acumulada

en
l93

mes

es

Mayor
(Cuenta
(Cuenta

la

c)

del

9)

S/.

200

Tradicional:
200
3)
200

matriz

Mayor:

200

Transacciones

Compuestas

El procedimiento arriba mencionado corresponde a transacciones "simples" en

las cuales una cuenta es debitada y una cuenta es acreditada por el mismo
monto. Con el fin de procesar transacciones compuestas en las que los montos
individuales de dbito y crdito no son iguales, necesitaremos adoptar cierta
clase de convencin simplificadora. Por ejemplo, considere cmo registraramos
el asiento si el Sr. Anderson compra S/. 1,000 precio de mercadera, S/. 100
precio de muestras de material para ser gastadas de un mismo proveedor a
crdito. En un Mayor manual o mecanizado el asiento sera:
Db.
Db.
Cr.

Inventario
(Cuenta
1)
Otros
Gastos
(Cuenta
Cuentas
por
Pagar
(Cuenta

9)
4)

1,000
100
1,100

En la matriz Mayor, sin embargo, no podemos usar el procedimiento delineado

ms arriba ya que los dbitos individuales no igualan el monto del crdito. Lo
que debemos hacer es separar el asiento en dos partes que contengan montos
de dbito y crdito igualados. Este proceso de segmentacin es puramente
arbitrario y no es realmente importante cmo un asiento es separado, ya que las
partes suman el asiento compuesto apropiado. En el ejemplo a mano, parece
ms
lgico
segmentar
el
asiento
como
sigue:
l14
=
l14
+
1,000
l94
=
l94
+
100
Muchas veces, sin embargo, no hay otra manera tan obvia de segmentar el
asiento. Considere, por ejemplo, la situacin en la que el exhibidor que
originalmente cost S/. 100 con un valor residual en libros de S/. 50 es vendido
por
S/.
65
al
contado.
El
Db.
Db.
Cr.

asiento
Caja
Deprec.
Activo

compuesto
(Cuenta
Acumulada
(Cuenta
Fijo
(Cuenta

es:
0)
3)
2)

65
50
100

Cr.

Resultado

Propietario

(Cuenta

6)

15

En este caso, no hay una manera nica de segmentar el asiento. Un

procedimiento
que
funciona
es
el
siguiente:
l02
l32
l36

=
=
=

l02
l32
l36

+
+
+

65
35
15

Ya que la seleccin es arbitraria, se podra haber optado por registrar el asiento

de
esta
manera:
l02
=
l02
+
50
l06
=
l06
+
15
l32
=
l32
+
50
Uno u otro modo dan como resultado dbitos totales a Caja (Cuenta 0) por S/.
65 y a Depreciacin Acumulada (Cuenta 3) por S/. 50 y crditos totales a Activo
Fijo (Cuenta 2) por S/. 100 y a Cuenta Resultado del Propietario (Cuenta 6) por
S/. 15. De este modo, cualquier procedimiento es aceptable. Siempre que
seamos cuidadosos de preservar los totales correctos, un asiento compuesto
puede ser segmentado en asientos simples en cualquier modo que se elija.
d)

La

operacin

del

Balance

de

Comprobacin

Luego que los datos de las transacciones por un perodo han sido
completamente asentados en la Matriz Mayor, el prximo paso es sumarizar
stos en la forma de un Balance de Comprobacin no ajustado. Con este fin,
crearemos una Matriz Balance de 1 x n (o vector fila) T, en la que n se refiere al
nmero de elementos en el Plan de Cuentas. Para nuestro ejemplo, EDA, n es
igual a 10. Estableceremos tambin la convencin de que los dbitos son ms y
los crditos menos, de tal modo que cuando veamos elementos en el vector T
Balance de Comprobacin, seremos capaces de distinguir los saldos deudores y
acreedores. Ya que los asientos en la i-sima fila de la Matriz Mayor representan
todos los dbitos a la Cuenta nmero i y los asientos en la i-sima columna
representan todos los crditos a esta columna, el impacto neto de las
transacciones durante un perodo sobre la cuenta nmero i puede ser
computado mediante la sustraccin de la suma de la columna i-sima de la
suma de la fila i-sima. El efecto neto es un dbito si la diferencia es positiva, y
un
crdito
si
es
negativa.
De esta manera, podemos computar un Balance de Comprobacin no ajustado
en cualquier punto del tiempo solamente por la actualizacin de los Balances del
perodo anterior por su impacto neto de las transacciones del perodo.

Asumiendo que los asientos t1 inicialmente reflejan los balances del perodo
anterior a cada cuenta, podemos realizar un Balance de Comprobacin del
perodo corriente mediante la siguiente instruccin de computador generalizada:
Para cada cuenta i, hgase

t1 = t1 +

lik -

lki

Recordando la notacin sumatoria fila y columna presentada en lneas

precedentes, podemos escribir la instruccin como sigue:
Para i = 1,2, ..., 10 hgase ti = ti + lin - lni
Para verificar que T est balanceada, podemos

ti = 0

verificar la relacin

ya que los dbitos son mases y los crditos son menos y el total de los dbitos
debera ser igual al total de crditos, la suma de todos los asientos del vector T
debera ser cero. Si T estuvo balanceada al comienzo del perodo los
procedimientos descritos ms arriba no deberan alterar la condicin de
balanceamiento. En trminos resumidos, hemos adicionado a la suma de cada
fila de L a T y restando de sta la suma de cada columna de L. La suma de los
totales de las filas en L debe ser el mismo que la suma de los totales de todas
las columnas ya que el total de dbitos es igual al total de los crditos. As el
valor agregado de T debe permanecer siendo siempre cero.
e)

Procedimientos

de

ajuste

cierre

Una vez que los datos de las transacciones mensuales han sido transferidos
desde la Matriz Mayor a un vector Balance de Comprobacin no?ajustado la
matriz misma debe ser puesta a cero de manera que est lista para recibir el
nuevo lote de informacin de transacciones. Esto puede realizarse de la
siguiente manera con instrucciones de computador generalizadas:
lij
j

0,
=

=
1,2,

1,2,

...,
...,

10
10

En este punto, todos los asientos de ajuste que son necesarios pueden ser

registrados en la Matriz Mayor. Una vez que stos han sido registrados en el
Mayor, un Balance de Comprobacin ajustado puede ser generado mediante la
simple repeticin de las operaciones de Balance de Comprobacin descritas en
la seccin precedente. Similarmente, uno puede preparar un Balance de
Comprobacin cerrado mediante la puesta en cero nuevamente de la Matriz
Mayor registrando entradas de cierre a sta y luego repitiendo las operaciones
de Balanceo de Comprobacin. Una vez que esto ha sido hecho, la Matriz Mayor
deber nuevamente ser puesta a cero de tal forma que quede lista para recibir
los datos de transacciones bsicas para el siguiente perodo. Revisemos ahora
este proceso desde el inicio hasta el final. Asumiendo que T inicialmente
contiene el Balance cerrado del perodo anterior y L inicialmente es una Matriz
Cero:
1. Registrar los datos de todas las transacciones bsicas en la Matriz Mayor.
2. Prepare un Balance de Comprobacin no ajustado mediante la actualizacin
de T. Haga que el computador imprima T para tener un registro tangible de este
estado
de
ciclo.
3.
4.

Ponga
Registre

en
los

asientos

cero
de

la
ajuste

Matriz
en

la

Matriz

Mayor.
Mayor.

5. Prepare un Balance de Comprobacin ajustado actualizando T nuevamente.

Imprima
otra
vez
T.
6.

Vuelva

7.

Registre

los

poner
asientos

en
de

cero
cierre

la
en

Matriz
la

Matriz

Mayor.
Mayor.

8. Prepare un Balance de Comprobacin cerrado actualizando T por tercera y

ltima
vez.
Imprima
T
nuevamente.
9. Ponga a cero la Matriz Mayor por tercera y ltima vez preparndola para el
nuevo
ciclo
que
empezar
el
prximo
perodo.
3.2. La estimacin de la Provisin para Cuentas de Cobranza Dudosa mediante
Cadenas
de
Markov
En la presente seccin, nuestro inters estar centrado en el desarrollo prctico
ms que a la explicacin terica de la resolucin del modelo de las cadenas de
Markov, ya que esto ltimo no constituye el objetivo principal de nuestro trabajo.
Definamos en primer lugar, el proceso de Cadenas de Markov y tratemos de
aprehender
su
funcionamiento
en
forma
general.

El proceso de Markov se define como "una manera de analizar el movimiento

actual de alguna variable en un esfuerzo por predecir o pronosticar el
movimiento futuro de la misma" (THIERAUF 1982: 370). En otras palabras, un
proceso de Markov constituye "un modelo probabilstico para la prediccin
del comportamiento futuro de un sistema. Con este modelo es posible
predecir aproximadamente cul ser el comportamiento de un sistema bajo
estudio en un perodo futuro, en base al conocimiento previo de su
comportamiento en un perodo pasado. Adems, nos permite calcular el
nivel al cual tiende el sistema (en caso de que existiera un nivel de
equilibrio), la trayectoria que va siguiendo a travs del tiempo y la
velocidad con que se acerca a ese estado de equilibrio.
"(...) Al utilizar el modelo denominado 'Cadenas de Markov' en un problema
concreto, se supone que es factible analizar un sistema con respecto a
alguna variable importante (o conjunto de ellas), determinando el valor de
la(s) misma(s) mediante observaciones peridicas que se obtienen a
intervalos fijos de tiempo. Los resultados de esas observaciones
cuantitativas o ms generalmente una funcin de ellas, se llaman estados
del sistema. Si comenzamos el estudio del proceso en algn estado
particular y adems podemos determinar las probabilidades de pasar de
ese estado a cualquier otro (llamadas probabilidades de transicin), se
pueden estudiar las diversas trayectorias alternativas y calcular las
probabilidades que corresponden a cualquier secuencia de transiciones en
un
perodo
dado
de
tiempo.
"(...) ...los supuestos bsicos que se aceptan en este tipo de anlisis son
los
siguientes:
i) En los sistemas sociales es posible determinar un nmero finito de
estados
posibles;
ii) la probabilidad de que el sistema se encuentre en un estado
determinado depende nicamente del estado inmediato precedente;
iii) las probabilidades de transicin de un estado a los dems se mantienen
fijas
a
travs
del
tiempo".
(
KLEIMAN
1973:
275-6)
Repasemos brevemente lo dicho hasta ahora, tratando de ligarlo a nuestro
conocimiento del proceso de las Cuentas por Cobrar, tal como la venimos
trabajando hoy en da. Supongamos que queremos determinar cul ser el
comportamiento de las Cuentas por Cobrar en un perodo de tiempo
determinado (el mes de Julio, por ejemplo); esto es, queremos saber qu parte
de nuestros saldos en Cuentas por Cobrar van a ser efectivamente pagados y
qu
parte
de
ellos
resultar
incobrable.
Hagamos de cuenta que hemos efectuado un anlisis y una clasificacin por
vencimiento de los saldos de Cuentas por Cobrar y que, gracias a ello, somos

capaces de establecer la ruta que van siguiendo stos a travs del tiempo. Es
decir, cmo van pasando de "Un Mes Vencido" a "Dos Meses Vencidos", de
"Dos Meses Vencidos" a "Tres Meses Vencidos", o a "Pagado" o a "Incobrable",
o cualquier otro camino; pudiendo por tanto asignar la probabilidad de pasar de
cada uno de estos estados "de paso" (o "transitorios") hacia uno de los dos
estados "definitivos" (o "absorbentes"). Esto es lo que la teora llama las
probabilidades de transicin de los estados transitorios a los estados
estables. Asimismo, como podemos comprobar en la prctica, en nuestro caso
tenemos los estados estables de "Pagado" e "Incobrable". Haciendo abstraccin
del improbable (aunque posible) caso de que una cuenta declarada "Incobrable"
se pueda luego cobrar, no hay ms que estos dos estados.
De otro lado, y ya que se trata de un proceso estocstico, se supone que -al
cabo de infinitos intentos- las probabilidades de transicin de los saldos de
Cuentas por Cobrar se mantendrn fijas en el tiempo y, por lo tanto, es vlido el
uso del modelo para efectos de prediccin del funcionamiento de las Cuentas
por
Cobrar.
Y
esto
es
lo
que
vamos
a
demostrar.
La matriz de una Cadena de Markov, cuya resolucin est dada por la ecuacin
P = N* R , puede dividirse en cuatro matrices, de la manera siguiente:

en

la

cual:

I
es
una
matriz
identidad.
O es una matriz en la que todos sus elementos son cero.
R es una matriz que contiene las probabilidades de ir directamente de cada
estado
transitorio
a
cada
estado
absorbente.
Q es una matriz de las probabilidades de transicin para los estados transitorios.
La resolucin de este modelo, est dada por la ecuacin P = N * R, en donde N
= (I?Q)-1 y en la que P denota la probabilidad de comenzar en uno u otro estado
transitorio
y
finalizar
en
uno
u
otro
estado
absorbente.
La matriz (I-Q)-1, recibe el nombre de matriz fundamental de una Cadena
absorbente de Markov y es llamada frecuentemente matriz N .

Sea, pues, la matriz de nuestra Cadena Absorbente de Markov, como sigue:

En ella suponemos que hay dos estados transitorios (saldo "Corriente" y "Un
Mes Vencido") y que los saldos "Dos Meses Vencidos" son declarados
incobrables y, por lo tanto, hay tambin dos estados estables o absorbentes
("Pagado"
e
"Incobrable").
De esta manera:

R=

Q=

Como vimos anteriormente, la matriz R indica que la probabilidad de ir

directamente desde el estado transitorio "Saldo Corriente" al estado "Pagado"
es de 30%, y la probabilidad de que los saldos en la categora de "Un Mes
Vencido" pasen directamente a la categora de "Pagado" es de 50%, mientras
que el paso directo del estado "Un Mes Vencido" a "Incobrable" es de 10%.
De manera anloga a lo indicado anteriormente, la matriz Q representa las
probabilidades que tienen los saldos de las Cuentas por Cobrar de pasar de un
estado
transitorio
("Corriente"
y
"Un
Mes
Vencido")
a
otro.
Para obtener la matriz fundamental debemos efectuar (I-Q)-1 , o sea calcular la
inversa
de
la
matriz
(I-Q),
lo
cual
resulta:

N = (I-Q)1 =
y

luego

P = N*R =

=
obtener

el

producto

R,

como

sigue:

Esta matriz indica que empezando en el estado "Corriente", la probabilidad de

terminar en el estado "Pagado" es de 95%, mientras que la probabilidad de
terminar en el estado "Incobrable" es de 5%. Asimismo, la probabilidad de
terminar en el estado "Pagado", empezando en el estado "Un Mes Vencido" es
de 87% y la probabilidad de llegar a ser "Incobrable", partiendo de la categora

"Un

Mes

Vencido"

es

de

13%.

Ahora bien, supongamos que en un momento i el vector Bi de n componentes,

sea
denotado
por:
Bi

Bi0,

Bi1,

...,

Bi,n-1)

y represente los soles en cada categora de vencimiento, el producto de B * P,

resultar:

(70 30)

=(92.6 7.4)

Este vector indicar, entonces, cunto del saldo de las Cuentas por Cobrar en
un determinado momento i terminar finalmente como "Pagado" (S/. 92.60) y
qu tanto terminar como "Incobrable" (S/. 7.40), facilitando de esta manera el
establecimiento de la Provisin para Cuentas de Cobranza Dudosa.
Es claro que en este caso tambin el lgebra de Matrices prueba ser un modelo
altamente potente, confiable y efectivo para la resolucin de problemas
contables.

4. GUA DE DISCUSIN
En busca de un mayor esclarecimiento de la propuesta intelectual del presente
trabajo, sera altamente recomendable discutir en torno a los siguientes
planteamientos:
Es posible expresar los procesos contables en trminos matemticos?
Qu utilidad prctica se deriva de la modelizacin matemtica de la
Contabilidad?
Es la modelizacin matemtica un camino efectivo hacia la autonoma
cientfica de la Contabilidad?
A partir de la matematizacin de la Contabilidad se vislumbran nuevos
desarrollos?
5. CONCLUSIONES
Hasta la fecha, la Contabilidad no ha logrado expresar en trminos
matemticos todo el conjunto de procedimientos y leyes que gobiernan su
prctica concreta. Esto ha dificultado en gran medida los avances en lo que
respecta al desarrollo de una Teora General de la Contabilidad.

 Desde hace muchos aos, los Contadores Pblicos se han visto ms inclinados
a dedicarse a los aspectos legalistas de su profesin, que a su formacin (o
complementacin acadmica) en mtodos analticos cuantitativos. Pocos son los
Contadores Pblicos que conocen y aplican en sus labores de prctica
profesional o de investigacin, dichos mtodos. Esto ha derivado dos
consecuencias graves:
1) Un desfase cientfico de la Contabilidad respecto a otras disciplinas.
2) El progresivo y desdeoso constreimiento de la prctica profesional del
Contador Pblico a la mera tarea de "llevar los libros", con la consiguiente
"invasin" de su campo de accin profesional por parte de profesionales de otras
especialidades.
El desarrollo de modelos matemticos ofrece enormes posibilidades de avance
cientfico para la Contabilidad. As ha sucedido en la Fsica, la Economa, la
Biologa, etc. Expresar las variables contables en trminos matemticos es una
exigencia insoslayable, de hoy en adelante.
Por su facilidad y versatilidad en la representacin de problemas contables, el
lgebra de Matrices es un modelo matemtico que se puede usar con gran
beneficio en Contabilidad y, tomndola como base, se puede profundizar en la
elaboracin de los autnticos principios de esta nueva ciencia que est
naciendo.
En la Tenedura de Libros y en la Estimacin de la Provisin para Cuentas de
Cobranza Dudosa, se pueden aplicar con solvencia profesional las propiedades
matemticas del lgebra de Matrices.

5. BIBLIOGRAFA
BALLESTERO, Enrique
1975 La Nueva Contabilidad
Madrid, Alianza Editorial, S.A.
1979 Teora y Estructura de la Nueva Contabilidad
Madrid, Alianza Editorial, S.A.
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1982 Introduccin a la Investigacin de Operaciones
Mxico, Editorial Limusa
Autor: Jess Arenas Herrera