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Caballero Bustamante

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Incidencias de la exclusin del Rgimen

de Buenos Contribuyentes
Desde el 17.09.2011 la SUNAT ha publicado en el Diario Oficial El Peruano las
listas de los contribuyentes excluidos del
Rgimen de Buenos Contribuyentes, en
lo que a todas luces constituye una de
las medidas que la Administracin ha estado implementando como parte de sus
acciones de control, quedando excluidos
34,894 contribuyentes e incorporndose
a otros 6,020.
En tal sentido, en el presente informe
analizaremos las causales que determinan la exclusin del Rgimen de Buenos
Contribuyentes, as como los mecanismos con que cuentan los contribuyentes
para contradecir la decisin de la SUNAT,
en tanto y en cuanto dicha decisin no se
encuentre debidamente motivada o no se
haya verificado en el caso concreto del
contribuyente, la comisin de la causal
de exclusin que le ha sido imputada.

1. Aspectos Generales
Como se recuerda, mediante el Decreto
Legislativo N 912 (en adelante, el Decreto),
publicado el 09.04.2001, se dispuso la creacin del Rgimen de Buenos Contribuyentes
aplicable a los contribuyentes y responsables
que cuenten con una adecuada trayectoria
de cumplimiento de sus obligaciones tributarias vinculadas a tributos recaudados y/o administrados por SUNAT, disponindose que
mediante Decreto Supremo el Ministerio de
Economa y Finanzas regular el contenido
del Rgimen de Buenos Contribuyentes. De
igual forma, en el decreto se estableci que la
SUNAT dictar las normas complementarias
al Rgimen de Buenos Contribuyentes estando en la facultad de establecer las causales
para la incorporacin y exclusin del referido rgimen. As, los beneficios que puedan
otorgarse a los incluidos en el Rgimen de
Buenos Contribuyentes slo estarn referidos
a los siguientes aspectos:
El cumplimiento de sus obligaciones tributarias corrientes.
Las devoluciones.
Los fraccionamientos y aplazamientos.

Posteriormente, con fecha 25.07.2005 se

public el Decreto Supremo N 105-2003-EF
mediante el cual se modific el Reglamento
del Rgimen de Buenos Contribuyentes (en
adelante el Reglamento), establecindose las
condiciones para la incorporacin, los beneficios aplicables a quienes se les incluye en
tal rgimen, las causales de exclusin, efectos de la exclusin y las condiciones para la
reincorporacin al Rgimen de Buenos Contribuyentes.

2. Acerca de la Exclusin
2.1. Causales de Exclusin

Las causales de exclusin del Rgimen
de Buenos Contribuyentes se encuentran contenidas en el artculo 5 del Reglamento, las que estn referidas tanto
al incumplimiento de obligaciones formales como sustanciales. stas causales
son las siguientes:
1) No cumplir con la presentacin de la
Declaracin y el pago oportuno del
ntegro de las obligaciones tributarias. No se considerar como causal
de exclusin:
a) Cuando se presente la Declaracin
y, de ser el caso, se cancelen los
tributos y multas de un solo perodo o ejercicio hasta la siguiente
fecha de vencimiento especial de
las obligaciones mensuales.
b) Cuando se otorgue aplazamiento
y/o fraccionamiento de carcter
general respecto de los tributos
y multas de un solo perodo o
ejercicio hasta la siguiente fecha
de vencimiento especial de las
obligaciones mensuales.
c) Cuando se otorgue el aplazamiento y/o fraccionamiento de
carcter particular, de los tributos
de cuenta propia y multas de un
solo perodo o ejercicio, hasta la
siguiente fecha de vencimiento especial de las obligaciones
mensuales. Para este efecto, podr acogerse a aplazamiento y/o
fraccionamiento la deuda cuyo

vencimiento se hubiera producido en el mes anterior a la fecha

de presentacin de la solicitud.
Para la aplicacin del presente numeral, se deber tener en cuenta lo
siguiente:
i) Se entiende que no se ha cumplido
con presentar la Declaracin y/o
realizar el pago correspondiente, si
stos se efectuaron sin considerar
las formas, condiciones y lugares
establecidos por SUNAT.
ii) Slo se permite que ocurra una
excepcin a la causal prevista en
el presente numeral, con intervalos de doce (12) meses, contados
desde el mes siguiente a aqul en
el que se dio la excepcin.
2) Que a las personas naturales incorporadas en el Rgimen se les aperture instruccin por delito tributario o
aduanero, o se les impute responsabilidad solidaria por las empresas o
entidades a que se refiere el numeral
3) respecto de deudas vinculadas al
delito tributario o aduanero.
3) Que sean empresas o entidades a
travs de las cuales personas naturales hubieran realizado hechos materia de instruccin por delito tributario o aduanero, siempre que dichas
personas tengan o hubieran tenido
poder de decisin sobre aqullas.
4) Que tengan la condicin de domicilio fiscal no habido en el RUC.
5) Que tenga deuda tributaria que haya
ameritado trabar medidas cautelares
previas o que se encuentren dentro
de un procedimiento de cobranza
coactiva, reclamacin, apelacin o
demanda contencioso-administrativa ante el Poder Judicial, o en un
procedimiento concursal.
6) Que a consecuencia de una fiscalizacin o verificacin se confirme que la
devolucin realizada al amparo de los
literales d), e) y g) del artculo 4 del
Reglamento era improcedente total o
parcialmente.
7) Que se notifique una o ms rdenes
de pago, resoluciones de multa, cierre,

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comiso o determinacin. No se considerar como causal de exclusin:

a) Cuando se notifiquen rdenes de
pago, resoluciones de multa o determinacin, por el nico perodo
o ejercicio previsto en el segundo
prrafo del numeral l), de ser el
caso, que hayan sido canceladas
o acogidas a aplazamiento y/o
fraccionamiento hasta la fecha de
vencimiento especial de las obligaciones mensuales correspondientes al mes de la notificacin.
b) Cuando se notifiquen rdenes
de pago, resoluciones de multa
o determinacin de perodos o
ejercicios anteriores a la fecha de
ingreso al Rgimen, siempre que
hayan sido canceladas o acogidas
a aplazamiento y/o fraccionamiento hasta la fecha de vencimiento especial de las obligaciones mensuales correspondientes
al mes de la notificacin.
8) Que se notifique resoluciones de
prdida de fraccionamiento y/o
aplazamiento.
9) Que no declare ventas o ingresos
durante los doce (12) ltimos meses
contados hasta el mes de la verificacin.
10) Ser un contribuyente y/o responsable cuya inscripcin en el RUC est
de baja.
11) No cumplir con el pago oportuno de
las cuotas de fraccionamiento y/o
aplazamiento.
La SUNAT podr modificar los perodos
previstos en los numerales 1) y 9) anteriormente referidos. Para efecto de este
artculo, toda mencin a la declaracin o
pago de tributos de un ejercicio, se entiende referida a la declaracin y pago
del impuesto anual.

2.2. Efectos de la Exclusin

La exclusin del Rgimen surtir efecto
a partir del primer da calendario del
mes siguiente al de su notificacin al
contribuyente y/o responsable; por ello,
resulta indispensable que la Administracin Tributaria haya llevado a cabo correctamente el procedimiento de la notificacin de la Resolucin mediante la
cual se realiz la exclusin del rgimen,
ya que precisamente con ella, la resolucin de exclusin surtir efectos para el
contribuyente.

Ahora bien, una vez que la SUNAT haya
notificado la resolucin de exclusin del
Rgimen de Buenos Contribuyentes,
ste no tendr derecho a los beneficios
del Rgimen, aun cuando se encuentren
en trmite solicitudes de aplazamiento

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y/o fraccionamiento o de devolucin. En

tal sentido, al contribuyente y/o responsable excluido del Rgimen se le efectuarn las retenciones a que se refiere el
inciso b) del artculo 4 del Reglamento
(aquellas referidas a plizas de adjudicacin emitidas con ocasin del remate o adjudicacin de bienes por venta
forzada a que se refiere el literal g) del
subnumeral 6.1 del numeral 6 del artculo 4 del Reglamento de Comprobantes
de Pago) a partir del primer da calendario del mes siguiente de efectuada
la notificacin de la exclusin. Asimismo, dicho contribuyente y/o responsable podr declarar y pagar sus obligaciones tributarias mensuales en la fecha
de vencimiento especial, hasta por el
perodo tributario cuyo vencimiento
corresponde al mes de la notificacin
de la exclusin, por ejemplo, si la notificacin de la exclusin del rgimen
se hizo efectiva el 15.09.2011 y surte
efectos a partir del mes de octubre, el
contribuyente slo podr declarar y pagar sus obligaciones mensuales hasta el
periodo tributario agosto 2011 con el
Cronograma de Vencimiento Especial.
Asimismo, se deber ofrecer y, de ser
el caso, formalizar las garantas que
permitan asegurar la cancelacin de
la deuda pendiente de pago que haya
sido aplazada y/o fraccionada en virtud
al Rgimen, en la forma y plazos que
establezca la SUNAT. De no ofrecerse y/o formalizarse oportunamente las
garantas en los plazos que la SUNAT
determine o si las ofrecidas no cumplen
con los requisitos correspondientes, se
perder el fraccionamiento y/o aplazamiento. Si la exclusin del Rgimen se
produce por los supuestos previstos en
los numerales 2) y 3) vinculadas con
delitos tributarios o aduaneros del artculo 5, se perder el fraccionamiento
y/o aplazamiento obtenido en virtud al
Rgimen, sin que exista la posibilidad
de ofrecer garanta alguna.

3. Eficacia y Cuestionamiento de la
Exclusin
3.1. Notificacin de los Actos Administrativos

El acto administrativo, como declaracin
unilateral emanada de la autoridad estatal competente, constituye un resultado jurdico vinculante capaz de producir
efectos sobre los intereses, obligaciones
o derechos de los administrados dentro de una situacin concreta, los cuales surtirn efecto a partir del da hbil
siguiente al de su recepcin, entrega o

depsito, segn sea el caso. En tal sentido, si la SUNAT excluye del Rgimen
de Buenos Contribuyentes a quienes no
cumplan con las condiciones necesarias
para mantenerse en tal rgimen, har de
conocimiento tal decisin al particular a
travs de la notificacin del acto administrativo. Por tanto, dicho acto surtir
efecto en tanto el contribuyente tenga
conocimiento efectivo de los mismos, a
travs de una correcta notificacin, de
acuerdo a lo previsto en las reglas establecidas en el Cdigo Tributario.
En este contexto, no es ajeno ni extrao
que el acto de notificacin en algunos
supuestos se encuentre viciado por lo
que en la prctica suceden a menudo
hechos o circunstancias que van a generar la nulidad de este acto procedimental, muchas veces por error humano
o por inobservancia del procedimiento
legal de los funcionarios de la propia
Administracin Tributaria al momento
de realizar la diligencia de notificacin.
Estos hechos traen como consecuencia
no solo la vulneracin del Principio de
Legalidad, sino tambin del Derecho de
Defensa que le confiere la Ley al administrado para poder plantear los actos
procesales necesarios para salvaguardar
sus derechos e intereses.
De esta manera, resulta de vital importancia conocer de qu herramientas se
puede valer el contribuyente para advertir si una notificacin en particular ha
sido realizada observando los requisitos
y exigencias establecidas en la norma.
Para ello ser necesario contar con la
respectiva Constancia de Notificacin
emitida por la Administracin Tributaria,
la misma que deber ser proporcionada
por sta a efectos de poder contar con
el sustento probatorio fehaciente del
acto procedimental realizado, de corresponder.
Ahora bien, revisemos brevemente cules son las clases de notificacin de las
que puede servirse la SUNAT para proveer de eficacia a sus actos, los mismos
que a continuacin detallamos.
a) Notificacin por correo certificado
o por mensajero: Esta forma de notificacin prevista en el literal a) del
artculo 104 del Cdigo Tributario,
resulta ser la ms usada por la SUNAT para la comunicacin de un determinado acto administrativo dirigido al contribuyente. El uso habitual
de esta modalidad permite, de alguna manera, constatar la existencia de
su domicilio fiscal y determinar si el
contribuyente tiene la condicin de
hallado para la SUNAT. Su regulacin
establece el uso del correo certifica-

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do o la delegacin de la diligencia a
un mensajero a quien se le encargar dicha labor. Como en todo acto
procedimental, el cumplimiento de
la diligencia deber sustentarse en
un documento o constancia en el
cual se indique el acuse de recibo
o la certificacin de la negativa de
recepcin. Como vemos, se trata as
de dos supuestos:
En el caso que la constancia de
notificacin seale un acuse
de recibo la norma ha dispuesto datos mnimos que deber
contener el documento tales
como: (i) Los apellidos y nombres; (ii) Denominacin o razn
social del deudor tributario; (iii)
Su nmero del RUC o nmero
del documento de identificacin,
de ser el caso; (iv) El nmero del
documento que se notifica; (v) El
nombre de la persona que recibe
la notificacin y su firma. La norma no limita a que la notificacin
deba ser recibida por el mismo
deudor tributario o personal del
contribuyente notificado, por lo
que bien podra ser recepcionada
por una persona mayor de edad
(entindase al sujeto mayor de
18 aos y con capacidad de goce
y ejercicio) que no tenga vnculo
laboral con ste. Al respecto, podemos tener en cuenta el criterio
establecido por el Tribunal Fiscal en las RTF N 6409-5-2004
(27.08.2004), RTF N 01320-52007 (22.02.2007) y en la RTF N
02285-1-2007 (13.03.2007).
Por otro lado, en el caso de la
certificacin de negativa de recepcin, la norma no exige detalles respecto a dicho documento, nicamente se indicar que
el deudor tributario o persona
mayor de edad y capaz se neg
a recepcionar el documento o
recibindolo se neg a suscribir
la constancia respectiva y/o no
proporcion sus datos de identificacin; ello sin importar el motivo del rechazo. Por ello, resulta
irrelevante cul es el motivo de
la negativa de la recepcin de la
notificacin.
b) Notificacin por Ceduln: Esta modalidad de notificacin contemplada
en el literal f) del artculo 104 del
Cdigo Tributario se emplea cuando
en el domicilio fiscal no hubiera
persona capaz alguna o estuviese
cerrado. Evidentemente, de presentarse este supuesto corresponder

fijar un ceduln en dicho domicilio,

dejando por debajo de la puerta en
sobre cerrado los documentos materia de notificacin.
Ahora bien, debemos precisar que
la referida modalidad advierte que
dicho documento (ceduln) deber contar con datos mnimos, de lo
contrario su inobservancia acarreara
la nulidad del acto de notificacin.
Entre estos requisitos se encuentran: (i) Los apellidos y nombres;
(ii) Denominacin o razn social del
deudor tributario; (iii) Su nmero de
RUC o nmero del documento de
identificacin, segn corresponda;
(iv) El nmero de documento que se
notifique; (v) La fecha en que se realiza la notificacin; (vi) El nmero de
Ceduln; (vii) El motivo por el cual
se utiliza esta forma de notificacin
y la indicacin expresa de que se ha
procedido a fijar el Ceduln en el
domicilio fiscal; y (viii) Que los documentos a notificar se han dejado
en sobre cerrado, hubiera negativa a
la recepcin.
c) Notificacin por constancia administrativa: Esta modalidad se
encuentra contemplada en el literal
c) del artculo 104 del Cdigo Tributario, cuya eficacia se producir
cuando por cualquier circunstancia el deudor tributario, su representante o apoderado, se haga
presente en las oficinas de la SUNAT. Respecto de esta modalidad
de notificacin, la constancia administrativa deber cumplir con determinada formalidad como es el consignar como mnimo, los siguientes
datos: (i) Apellidos y nombres; (ii)
Denominacin o razn social del
deudor tributario; (iii) Nmero del
RUC del deudor tributario o nmero
del documento de identificacin que
corresponda; (iv) Nmero del documento que se notifica; (v) Nombre
de la persona que recibe la notificacin y su firma o constancia de negativa; (vi) Si se efectu la notificacin por constancia administrativa.
Ntese que, a diferencia de otras
formas, la norma exige que sea el
deudor tributario, o el representante
legal o apoderado quien deba recepcionar la notificacin, por lo que
si sta es recepcionada por sujetos
distintos a aquellos se configura la
nulidad de la diligencia. Cabe mencionar que existe una excepcin a lo
anteriormente sealado, en el caso
del deudor tributario que tenga la
condicin de no hallado o de no

habido, en donde la notificacin

por constancia administrativa se
har a la persona que se constituye
en SUNAT para realizar el trmite de
subsanacin de la acreditacin de
representacin, de la admisibilidad
del recurso de reclamacin y de apelacin, regulados en los artculos 23,
140 y 146 del Cdigo Tributario.
d) Notificacin por publicacin en
pgina web de la SUNAT y/o en
el Diario Oficial: Esta modalidad se
encuentra regulada en el literal d) y
numeral 2 del literal e) del artculo
104 y el artculo 105 del Cdigo
Tributario siendo utilizada por la
Administracin Tributaria en los supuestos que citamos a continuacin:
En los casos de extincin de deuda tributaria por ser considerada
de cobranza dudosa o de recuperacin onerosa (inciso d) del
artculo 104 del C.T).
Cuando el deudor tributario tenga la condicin de no hallado o
no habido (numeral 2 del literal
e) del artculo 104 del C.T).
Cuando por cualquier otro motivo imputable al deudor no pueda
notificarse de alguna otra forma.
Cuando los actos administrativos afecten a una generalidad
de deudores tributarios de una
zona o localidad (artculo 105
del C.T).
Para el primer supuesto, la norma
ha dispuesto que en primer lugar se
utiliza la notificacin en pagina web
de la SUNAT, y en defecto de la misma, deber utilizarse la publicacin
en el Diario Oficial y en el diario de
la localidad encargada de los avisos
judiciales o, en su defecto, en uno de
mayor circulacin en dicha localidad.
Respecto a los dems supuestos sealados, la notificacin usualmente
realizada por la SUNAT corresponde
a la publicacin en la pagina web
y/o Diario Oficial o en el diario de
la localidad encargado de los avisos
judiciales o, en su defecto, en uno de
mayor circulacin en dicha localidad,
en el entendido que por la naturaleza de la misma resultara ms viable
y expeditiva.
e) Notificacin por medio de Sistemas de Comunicacin: Por medio
de esta modalidad se ha previsto
que debido al avance de las comunicaciones se pueda realizar la notificacin de los actos administrativos
a travs de sistemas de comunicacin electrnicos siempre que stos
permitan confirmar la recepcin

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(literal b) del artculo 104 del Cdigo Tributario).

Una primera aproximacin a esta
forma de notificacin se dio a travs
de la Resolucin de Superintendencia N 014-2008-SUNAT (publicada
el 08.02.2008), y normas modificatorias, que regul la notificacin de los
Actos Administrativos por medios
electrnicos, como una forma de
facilitar a los contribuyentes la consulta del contenido de los actos administrativos emitidos por la SUNAT,
cuyo uso ser de forma gradual,
aplicndose en la actualidad para la
notificacin de los siguientes actos:
Resolucin de Intendencia u Oficina Zonal que resuelve la solicitud de de devolucin del Saldo
a Favor en la Declaracin Jurada
Anual del Impuesto a la Renta
Persona Natural Otras Rentas,
ejercicios gravables 2007, 2008,
2009 y 2010.
Resolucin de Intendencia u Oficina Zonal que autoriza la emisin de nueva orden de pago
del Sistema Financiero (artculo
7 del Decreto Supremo N 0512008-EF).
Resolucin de Intendencia u Oficina Zonal que aprueba o deniega la solicitud de Aplazamiento
y/o Fraccionamiento a que se refieren las Resoluciones de Superintendencia N 199-2004-SUNAT
y N 176-2007-SUNAT y normas
modificatorias.
Resolucin de Intendencia u Oficina Zonal que declara procedente o
improcedente la solicitud de libre
disposicin de fondos del SPOT.
Resolucin de Intendencia u Oficina Zonal y comunicacin del
inicio del procedimiento del ingreso como recaudacin de los
fondos depositados en las cuentas del SPOT.

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rdenes de Pago.
Resolucin Coactiva que dispone
la acumulacin de expedientes.
Resolucin de Intendencia u Oficina Zonal que resuelve la solicitud de devolucin de percepciones del IGV de sujetos acogidos
al Nuevos RUS.

Cabe sealar que la notificacin

surte efecto desde el da hbil siguiente al de su recepcin o de su
ltima publicacin, an cuando en
este ltimo caso la entrega del documento en que conste el acto administrativo notificado se produzca
con posterioridad.

3.2. Medios Impugnatorios

El pronunciamiento de la SUNAT mediante el cual se determina la exclusin del contribuyente del Rgimen de
Buenos Contribuyentes constituye en
buena cuenta, un acto administrativo,
que como vimos no es ms que la declaracin unilateral de la Administracin
sobre una situacin especfica y que
genera efectos jurdicos. Ahora bien, la
exclusin del Rgimen de Buenos Contribuyentes es un acto no vinculado con
la determinacin de la obligacin tributaria, por tanto, su impugnacin se
tramita a travs de un Procedimiento
Contencioso No Tributario, al que le resultan de aplicacin las disposiciones de
la Ley N 27444, Ley del Procedimiento
Administrativo General.

Siendo ello as, si el contribuyente no
est de acuerdo con la decisin adoptada por la SUNAT ste puede cuestionarla
a travs de los recursos administrativos,
los mismos que pueden definirse como
los medios eficaces que puede utilizar el
administrado para pedir a la Administracin que revoque o reforme un acto administrativo especfico. Cabe indicar que
slo son impugnables los actos administrativos que ponen fin a la instancia.

Al respecto, los recursos que pueden interponerse son los siguientes:

a. Recurso de Reconsideracin: Mediante l, la autoridad que emiti el
acto administrativo, puede revisarlo
una vez ms tomando en cuenta
las observaciones planteadas por el
contribuyente. Para la presentacin
de dicho recurso se requiere presentar una nueva prueba instrumental.
Por ello, en caso que el contribuyente considere que en su caso particular no se han cumplido ninguna
de las causales para la exclusin del
Rgimen de Buenos Contribuyentes,
ste se encontrar habilitado para
presentar el recurso de reconsideracin el que deber presentar ante la
propia SUNAT.
No obstante ello, al tratarse de un
recurso opcional, su falta de interposicin no es bice para interponer el
recurso de apelacin.
b. Recurso de Apelacin o de Alzada: Si bien este recurso se interpone
ante la entidad que emiti el acto
motivo de impugnacin, corresponde que se eleve para ser resuelto por
el superior jerrquico a aqul que
emiti la Resolucin.
El sustento del recurso est dado
en una interpretacin diferente de
las pruebas producidas o cuando
se trata de cuestiones de puro derecho. En tal sentido, si el contribuyente cuestiona, por ejemplo, no la
exclusin del Rgimen de Buenos
Contribuyentes, sino el momento a
partir del cual se le excluye del rgimen, podr interponer un recurso
de apelacin sin previamente tener
que recurrir a un recurso de reconsideracin, dado que el motivo de
impugnacin se sustenta en una diferente interpretacin del derecho
aplicable al caso. n