Sunteți pe pagina 1din 36

UNIVERSITATEA “ALEXANDRU IOAN CUZA”

FACULTATEA DE ECONOMIE ŞI ADMINISTRAREA AFACERILOR


SPECIALIZAREA FINANŢE BĂNCI

Îndrumător: Student:
Asist. univ. drd. Adina Martin Scutelnicu Alina Gabriela
Grupa 32
IAŞI 2009

2
Cuprins

CONSIDERAŢII GENERALE PRIVIND TVA.................................................................4


I.1. Scurt istoric al TVA...................................................................................................4
I.2. Prezentarea generală a TVA......................................................................................5
I.3. Sfera de aplicare a TVA............................................................................................6
TAXA PE VALOARE ADĂUGATĂ ÎN ROMÂNIA........................................................8
II.1 Sfera de aplicare a taxei pe valoare adăugată............................................................8
II.1.1. Operaţiuni cuprinse în sfera de aplicare a TVA...............................................8
II.1.2. Operaţiuni scutite de TVA.............................................................................10
II.1.2.1. Scutiri pentru operaţiuni din interiorul ţării.............................................11
II.1.2.2. Scutiri la import........................................................................................13
II.1.2.3. Scutiri la export........................................................................................14
II.1.2.4. Operaţiuni speciale legate de traficul internaţional de bunuri..................16
II.1.2.5. Activiţătile persoanelor impozabile a căror cifră de afaceri anuală
declarată sau realizată se situează sub un anumit plafon de scutire.......................16
II.2. Plătitorii TVA.........................................................................................................18
II.3. Baza de impozitare.................................................................................................19
II.3.1. Baza de impozitare pentru operaţiuni în interiorul ţării.................................19
II.3.2. Ajustarea bazei de impozitare.........................................................................20
II.4. Cotele de impunere.................................................................................................21
II.5. Regimul deducerilor TVA......................................................................................22
EFECTE ALE APLICĂRII TVA ASUPRA ACTIVITĂŢII AGENŢILOR ECONOMICI
............................................................................................................................................24
III.1. Efectele TVA asupra trezoreriei societăţilor economice......................................24
III.2. Impactul TVA aspra pragului de rentabilitate şi intervalului de siguranţă...........26
III.3. Impactul TVA asupra rezultatului activităţii întreprinderii..................................26
III.4. Influenţa TVA asupra lichidităţii şi solvabilităţii întreprinderii...........................31
III.5. Efectele TVA asupra dimensiunii societăţii economice.......................................32
III.6. Efectele asupra structurii organizatorice şi gestiunea societăţilor-grup...............32
III.7. Influenţa TVA asupra ratelor de echilibru financiar şi de randament..................33
III.8. Influenta cheltuielilor de exploatare angajate de TVA asupra rezultatelor
întreprinderii..................................................................................................................34
III.9. Efectele TVA asupra finanţării investiţiilor..........................................................34
III.10. Efectele TVA asupra protejării mediului............................................................35
Bibliografie........................................................................................................................36

3
CAPITOLUL I

CONSIDERAŢII GENERALE PRIVIND TVA

I.1. Scurt istoric al TVA


Taxa pe valoare adăugată este un impozit indirect datorat la bugetul statului,
reprezentând o formă evoluată a impozitării generale a mărfurilor. Exemplul cel mai
cocludent al evoluţiei taxei pe valoare adaugata este Franţa.
După primul război mondial Franţa a trecut la impunerea indirectă (asupra
cheltuielilor). La început s-a procedat la organizarea unui sistem de impunere generală
asupra cheltuielilor, care s-a manifestat prin introducerea în 1917, a taxei proporţionale
asupra plătitorilor, prin aplicarea de timbre pe facturi, înlocuită în 1920 prin impozitul pe
cifra de afaceri (asupa nivelului vânzărilor totale). Mai târziu, în perioada 1925- 1936,
s-au aplicat taxe unice pentru diferite produse , ajungându-se la peste 30 de taxe unice.
Din anul 1937 s-a instituit o altă taxă şi anume taxa unică asupra producţiei, care
era aplicată tuturor produselor în faza producţiei acestora. Această taxă a fost urmată de o
taxă asupra prestaţiilor.
În 1948 se trece la sistemul plăţilor fracţionate, în sensul că fiecare producător
trebuie să îşi plătească taxa asupra vânzărilor sale totale, fiind autorizat să deducă taxa pe
care a achitat-o pentru cumpărările sale. În vederea perfecţionării taxei pe producţie se
instituie impozitul indirect fundamental, cu o cotă unică de 15,35%.
În perioada 1954-1955 guvernul francez introduce taxa pe valoare adăugată
pentru a înlocui taxele asupra cifrei de afaceri printr-o taxă unică pe cifra de afaceri,
plătită în diferite stadii ale producţiei de către diferiţi producători, fără a fi însă un
impozit cumulat. Astfel, fiecare producător avea dreptul să deducă taxele pe valoare
adăugată suportate anterior proceselor de producţie.
Reforma fiscală din anii 1954-1955 este urmată de alte reforme care au dus la
perfecţionarea TVA în Franţa. În anul 1958 regimul juridic al TVA suferă o profundă
simplificare şi se generalizează prin lărgirea sferei de cuprindere a produselor, iar
numărul cotelor se reduce la cinci. În anul 1966 se trece la o nouă reducere a cotelor la
patru: cota normală, cota majorată, cota intermediară şi cota redusă.

4
Prin Legea Financiară din 29 decembrie 1978 are loc o lărgire a sferei de aplicare
a TVA care devine astfel principalul impozit indirect şi sursa de bază în alimentarea
bugetului general al statului.
Acest nou impozit a fost adoptat începând cu 1 ianuarie 1970 de către ţările
membre ale Pieţei Comune urmărindu-se eliminarea impunerii în cascadă ce se practică
prin intermediul impozitului pe cifra de afaceri. În anul 1977 s-a realizat armonizarea
definitivă a TVA în ţările membre ale Uniunii Europene.
Mecanismul TVA s-a extins rapid cuprinzând în prezent toate statele membre
O.C.D.E. şi marea majoritate a statelor lumii a treia. Astfel, până în 1988, TVA a fost
adoptată în peste 50 de ţări. De altfel, introducerea TVA este şi o cerinţă esenţială a
membrilor Uniunii Europene, deoarece aplicarea ei facilitează legăturile comerciale între
statele membre.
Astfel, se poate vorbi de caracterul universal al taxei pe valoare adăugată.

I.2. Prezentarea generală a TVA


În general, impozitele indirecte constituie costuri asupra agenţilor economici.
Taxa pe valoarea adăugată este echivalentul unei taxe asupra consumului, bazată pe o
tehnică de acoperire specifică.
Pentru bugetul statului, TVA este un impozit indirect stabilit şi perceput asupra
valorii adăugate în fiecare stadiu al producţiei şi al distribuţiei, şi nu asupra întregii valori
a produsului sau a serviciului.
Valoarea adăugată reprezintă diferenţa dintre încasările obţinute din vânzarea
bunurilor sau prestarea serviciilor şi plăţile efectuate pentru bunurile şi serviciile aferente
aceluiaşi stadiu al circuitului economic.
În raport cu alte impozite indirecte, taxa pe valoarea adăugată prezintă anumite
caracteristici, cele principale fiind1:
• Are caracter universal, deoarece se aplică asupra tuturor operaţiilor privind
transferul bunurilor şi prestărilor de servicii cu plată sau asimilate acestora;

1
Georgeta Vintilă, Fiscalitate. Metode şi tehnici fiscale, Editura Economică, Bucureşti, 2006, p.
303

5
• Garantează neutralitatea atât în interiorul ţării cât şi în exteriorul ei;
• Este un impozit unic, dar cu plată fracţionată, întrucât se calculează şi se datorează în
fiecare stadiu care intervine în realizarea şi valorificarea produsului;
• Se caracterizează prin transparenţă, întrucât asigură fiecărui subiect impozabil
posibilitatea de a cunoaşte exactmărimea taxei colectate, a celei deductibile şi de plată
la buget în fiecare lună;
• Aşezarea TVA se bazează pe principiul destinaţiei, adică taxa se aplică în statul de
destinaţie şi nu în statul de origine;
• Inechitatea fiscală, ca urmare a proporţionalităţii cotei de TVA, dar şi din cauza
faptului că nu ţine seama de situaţia personală a suportatorului;
• Mecanismul aşezării TVA impulsionează activitatea economico-financiară a
agenţilor economici

I.3. Sfera de aplicare a TVA


În sfera de aplicare a taxei pe valoare adăugată se cuprind operaţiunile efectuate
în România care îndeplinesc în mod cumulativ următoarele condiţii2:
a. Constituie o livrare de bunuri sau o prestare de servicii efectuate cu plată. Pentru
ca o operaţiune să se încadreze în această categorie trebuie să îndeplinească două
condiţii, şi anume:
 Condiţia referitoare la existenţa avantajului în folosul clientului
 Condiţia referitoare la existenţa unei legături între operaţiune şi
contrapartida obţinută.
b. Locul de livrare al bunurilor sau de prestare a serviciilor este considerat a fi în
România
Locul livrării de bunuri este considerat:
 locul unde se găsesc bunurile în momentul în care începe expedierea sau
transportul
 locul unde se efectuează instalarea sau montajul
 locul unde se găsesc bunurile în momentul în care are loc livrarea

2
Ibidem, p. 306.

6
 locul de plecare a transportului de pasageri (livrare la bordul unui vapor
sau avion)
 locul de plecare a transportului de pasageri (livrare cu autocar sau tren)
În cazul prestărilor de servicii locul prestării este considerat a fi locul unde
prestatorul îşi are stabilit sediul activităţii economice sau un sediu permanent de la
care serviciile sunt efectuate sau, în lipsa acestora, domiciliul sau reşedinţa sa
obişnuită.
c. Operaţiunile sunt efectuate de persoane impozabile. Persoana impozabilă este
persoana care desfăşoară, de o manieră independentă şi indiferent de loc, activităţi
economice impozabile.
d. Rezultă dintr-o activitate economică. Nu sunt considerate activităţi economice
următoarele: obţinerea de venituri de persoanele fizice prin vânzarea de locuinţe
sau alte bunuri proprietate personală; încasarea unor taxe locale efectuată de către
persoane impozabile; livrările de bunuri şi/ prestările de servicii efectuate în mod
gratuit de organizaţiile fără scop patrimonial.
Din punct de vedere al regimului de impozitare, operaţiunile impozabile cuprinse
în sfera de aplicare a TVA se clasifică astfel:
• Operaţiuni taxabile, la care se aplică cota standard de TVA de 19%, sau,
după caz, cota redusă de 9%.
• Operaţiuni scutite cu drept de deducere pentru care nu se datorează TVA,
dar este permisă deducerea TVA datorate sau plătite pentru bunurile şi/
serviciile achiziţionate.
• Operaţiuni scutite fără drept de deducere pentru care nu se datorează TVA,
şi nu este permisă deducerea TVA datorate sau plătite pentru bunurile şi/
serviciile achiziţionate.
• Operaţiuni de import scutite de TVA pentru care nu se datorează TVA în
vamă.

7
CAPITOLUL II

TAXA PE VALOARE ADĂUGATĂ ÎN ROMÂNIA

II.1 Sfera de aplicare a taxei pe valoare adăugată

II.1.1. Operaţiuni cuprinse în sfera de aplicare a TVA


Sunt considerate operaţiuni cuprinse în sfera de aplicare a TVA livrările de bunuri
şi prestările de servicii efectuate cu plată, realizate de persoane impozabile dintr-o
activitate economică, pentru care locul livrării sau prestării este considerat a fi în
România.
I. Prin livrare de bunuri se înţelege orice transfer al dreptului de proprietate asupra
bunurilor, de la proprietar către o altă persoană, în mod direct sau prin persoane
care acţionează în numele acestuia. Deasemenea, este considerată livrare de bunuri
produsele agricole reţinute drept plată în natură a prestaţiei efectuate de persoane
impozabile, precum şi plata în natură a arendei.
Prin bunuri se înţelege acele bunuri corporale mobile şi imobile, prin natura lor
sau prin destinaţie.
Sunt considerate livrări de bunuri efectuate cu plată3:
• Predarea efectivă a bunurilor către o altă persoană, în cadrul unui contract.
• Trecerea în domeniul public a unor bunuri din patrimoniul persoanelor
impozabile.
• Transferul dreptului de proprietate asupra bunurilor în urma executării silite.
• Bunurile constatate lipsă din gestiune, exceptând bunurile distruse ca urmare a
unor calamităţi naturale sau a altor cauze de forţă majoră şi perisabilităţile în
limitele prevăzute prin lege.
• Transmiterea de bunuri efectuată pe baza unui contract de comision la
cumpărare sau la vânzare, atunci când comisionarul acţionează în nume
propriu, dar în contul comitentului.
Se asimilează livrărilor de bunuri efectuate cu plată următoarele:

3
Ibidem, p.309.

8
 Preluarea de către persoane impozabile a bunurilor achiziţionate sau fabricate
de acestea pentru a fi utilizate în scopuri care nu au legătură cu activitatea
economică desfăşurată sau pentru a fi puse la dispoziţia altor persoane în mod
gratuit.
 Orice distribuire de bunuri din activele unei societăţi comerciale către asociaţii
sau acţionarii săi, inclusiv o distribuire de bunuri, legată de lichidarea sau de
dizolvarea fără lichidare a societăţii.
Nu se consideră livrări de bunuri următoarele:
 Bunurile de natura stocurilor degradate calitativ, care nu mai pot fi
valorificate.
 Bunurile distruse ca urmare a unor calamităţi sau a altor cauze de forţă
majoră.
 Bunurile acordate gratuit din rezerva de stat, ca ajutoare umanitare externe sau
interne.
 Preluarea de către persoanele impozabile înregistrate ca plătitor de TVA a
unor bunuri din activitatea proprie pentru a fi utilizate în scopul desfăşurării
activităţii economice a acestora.
 Perisabilităţile, în limitele prevăzute de lege.
 Acordarea în mod gratuit de bunuri ca mostre în cadrul campaniilor
publicitare.
 Acordarea de bunuri în mod gratuit în cadrul acţiunilor de sponsorizare, de
mecenat, de protocol, precum şi alte destinaţii prevăzute de lege.
 Transferul de bunuri efectuat cu ocazia operaţiunilor de transfer total sau
parţial al activelor şi pasivelor unei persoane impozabile, cu plată sau cu titlu
gratuit, efectuat cu ocazia operaţiunilor de fuziune şi divizare a societăţilor
comerciale.
Operaţiunile privind schimbul de bunuri au efectul a două livrări cu plată
separate.
II. Constituie prestări de servicii supuse TVA următoarele operaţiuni:
 Închirierea de bunuri sau transmiterea folosinţei bunurilor, în cadrul unui
contract de leasing operţional sau financiar.

9
 Transferul şi/ transmiterea folosinţei drepturilor de autor, brevetelor,
licenţelor, mărcilor comerciale şi a altor drepturi similare.
 Angajamentul de a nu desfăşura o activitate economică, de a nu concura
cu altă persoană sau de a tolera o acţiune sau o situaţie.
 Prestările de servicii efectuate în baza unui ordin emis de/ sau în numele
unei autorităţi publice sau potrivit legii.
 Intermedierea efectuată de comisionari care acţionează în numele şi în
contul comitentului.
Se consideră prestări de servicii cu plată următoarele:
• Utilizarea temporară a bunurilor care fac parte din activele persoanei
impozabile în alte scopuri decât cele legate de activitatea sa economică sau
pentru a fi puse la dispoziţie, în vederea utilizării în mod gratuit, altor
persoane fizice sau juridice, dacă taxa aferentă acestor bunuri a fost dedusă
total sau parţial.
• Prestările de servicii efectuate în mod gratuit de o persoană impozabilă, în alte
scopuri decât cele legate de activitatea sa economică.
Operaţiunile privind schimbul de servicii au efectul a două prestări cu plată
separate, fiecare dintre ele fiind supusă impozitării.
III. Importul de bunuri presupune intrarea de bunuri în România provenind dintr-un alt
stat.
Nu se cuprinde în sfera de aplicare a TVA orice livrare a unor bunuri care se află
sub regim vamal suspensiv.

II.1.2. Operaţiuni scutite de TVA


Operaţiunile scutite de TVA sunt reglementate expres prin legea instituitoare a
TVA, nefiind admisă extinderea lor prin analogie. Toate celelalte operaţiuni scutite de
plata TVA prin alte acte normative se consideră operaţiuni scutite fără drept de deducere
în situaţia în care actele normative respective nu prevăd în mod expres posibilitatea
furnizorilor/prestatorilor de a exercita dreptul de deducere.
Operaţiunile scutite de TVA sunt:

10
I. Operaţiuni în interiorul ţării
II. Operaţiuni de import
III. Operaţiuni de export
IV. Operaţiuni speciale legate de traficul internaţional de bunuri
V. Activiţătile persoanelor impozabile a căror cifră de afaceri anuală declarată sau
realizată se situează sub un anumit plafon de scutire

II.1.2.1. Scutiri pentru operaţiuni din interiorul ţării


În interiorul ţării sunt scutite de TVA fără drept de deducere unele livrări de bunuri
şi prestări de servicii efectuate de anumite categorii de unităţi în cadrul activităţii lor
specifice. Acestea pot fi grupate în: activităţi de interes general şi alte operaţiuni.
1. Operaţiunile de interes general scutite de TVA sunt următoarele4:
• Spitalizarea, îngrijirile medicale umane şi veterinare, inclusiv operaţiunile
strâns legate de acestea, desfăşurate de unităţi autorizate pentru astfel de
activităţi, indiferent de forma de organizare.
• Prestările de servicii efectuate în cadrul profesiunii lor.
• Prestările de îngrijire şi supraveghere efectuate de personal specializat în
exercitarea profesiunilor medicale şi paramedicale.
• Livrările de organe, de sânge şi de lapte de provenienţă umană.
• Activitatea de transport al bolnavilor şi al persoanelor accidentate, în
vehicule special amenajate în acest scop.
• Perstările de servicii şi/sau livrările de bunuri care sunt strâns legate de
protecţia copiilor şi a tinerilor, efectuate de instituţii publice sau alte
entităţi recunoscute ca având caracter social.
• Perstările de servicii şi/sau livrările de bunuri care sunt strâns legate de
asistenţa şi/sau protecţia socială efectuate de instituţiile publice sau de alte
entităţi recunoscute ca având caracter social.
• Activitatea de învăţământ desfăşurată de unităţile autorizate.

4
Ibidem, p. 319.

11
• Prestările de servicii ce au legătură strânsă cu practicarea sportului sau a
educaţiei fizice, efectuate în beneficiul persoanelor care practică sportul
sau educaţia fizică, de către organzaţii fără scop patrimonial.
• Prestările de servicii culturale, precum şi livrările de bunuri strâns legate
de aceste servicii, efectuate de instituţii publice sau de organizaţii culturale
nonprofit.
• Perstările de servicii şi/sau livrările de bunuri furnizate membrilor în
interesul lor colectiv, în schimbul unei cotizaţii fixate conform statutului,
de organizaţii fără scop patrimonial ce au obiective de natură politică,
sindicală, patronală, profesională, religioasă, patriotică, filozofică,
filantropică sau civică, precum şi obiective de reprezentare a intereselor
membrilor lor, în condiţiile în care această scutire nu provoacă distorsiuni
de concurenţă.
• Perstările de servicii şi livrările de bunuri efectuate de unităţile ale căror
operaţiuni sunt scutite, cu ocazia manifestărilor destinate să le aducă
sprijin financiar şi organizate în profitul lor exclusiv, cu condiţia ca aceste
scutiri să nu producă distorsiuni concurenţiale.
• Activităţile specifice posturilor publice naţionale de televiziune şi de
radio, cu excepţia activităţilor de publicitate şi a altor activităţi de natură
comercială.
2. Alte operaţiuni scutite de TVA sunt:
• Perstările de servicii şi livrările de bunuri efectuate de producătorii agricoli
individuali şi asociaţiile fără personalitate juridică ale acestora.
• Activităţile de cercetare-dezvoltare şi inovare pentru realizarea programelor,
subprogramelor şi proiectelor, precum şi acţiunilor cuprinse în Planul naţional
de cercetare-dezvoltare şi inovare, în programele-nucleu şi în planurile
sectoriale.
• Prestările de servicii financiare şi bancare.
• Activităţile de organizare şi exploatare a jocurilor de noroc, organizate de
persoanele autorizate, conform legii, să desfăşoare astfel de activităţi.

12
• Operaţiunile de asigurare şi/sau reasigurare, precum şi prestările de servicii
aferente acestor operaţiuni efectuate de intermediari în operaţiuni de asigurare
şi/sau reasigurare.
• Lucrările de construcţii, amenajări, reparaţii şi întreţinere executate pentru
monumente comemorative ale combatanţilor, eroilor, victimelor de război şi
ale Revoluţiei din 1989.
• Livrarea obiectelor şi veşmintelor de cult religios, tipărirea cărţilor de cult,
teologice sau cu conţinut bisericesc, necesare practicării cultului, precum şi
furnizarea de bunuri asimilate obiectelor de cult.
• Transportul fluvial de persoane în Delta Dunării şi pe rutele Orşova-Moldova
Nouă, Brăila-Hârşova, Galaţi-Grindu.
• Arebdarea, concesionarea şi închirierea de bunuri imobile.
• Livrările de bunuri care au fost afectate unei activităţi scutite, dacă TVA
aferentă bunurilor respective nu a fost dedusă, precum şi livrările de bunuri a
căror achiziţie a făcut obiectul excluderii dreptului de deducere reprezentând
băuturi alcoolice şi produse din tutun destinate acţiunilor de protocol.

II.1.2.2. Scutiri la import


Operaţiunile de import scutite de TVA sunt:
1. Importul de bunuri a căror livrare în România este în orice situaţie scutită de
TVA. Acelaşi regim se aplică şi pentru serviciile efectuate de prestatori cu sediul
sau cu domiciliul în străinătate, pentru care locul prestării se consideră a fi în
România.
2. Bunurile importate destinate comercializării în regim duty-free, precum şi prin
magazinele pentru servirea în exclusivitate a reprezentanţelor diplomatice şi a
personalului acestora.
3. Bunurile introduse în ţară de călători sau de alte persoane fizice.
4. Importul următoarelor bunuri: bunuri de origine română; bunurile reparate în
străinătate sau bunurile care le înlocuiesc pe cele necorespunzătoare calitativ,
returnate partenerilor externi în perioada de garanţie; bunurile care se înapoiază în
ţară ca urmare a unei expedieri eronate; echipamentele pentru protecţia mediului

13
stabilite prin hotărâre a guvernului; bunurile străine, care, potrivit legii, devin
proprietatea statului.
5. Importul de bunuri primite în mod gratuit cu titlul de ajutoare sau donaţii
destinate unor scopuri cu caracter religios, de apărare a sănătăţii, a ţării sau
siguranţei naţionale, artistic, sportiv, de protecţie şi ameliorare a mediului, de
protecţie şi conservare a monumentelor istorice şi de arhitectură.
6. Importurile de bunuri finanţate direct din împrumuturi nerambursabile, acordate
unor beneficiari din România de organisme internaţionale, de guverne străine
şi/sau de organizaţii nonprofit din străinătate şi din ţară şi care sunt consemnate în
acorduri, protocoale şi/sau înţelegeri, memorandumuri, încheiate cu guverne
străine sau cu organisme internaţionale.
7. Importul de bunuri de către misiunile diplomatice şi birourile consulare, precum şi
de către cetăţenii străini cu statut diplomatic sau consular în România, în condiţii
de reciprocitate.
8. Importul bunurilor efectuat în România de către forţele armate ale statelor străine
membre NATO pentru uzul acestora sau al personalului civil însoţitor ori pentru
aprovizionarea popotelor lor sau cantinelor, în cazul în care aceste forţe sunt
destinate efortului comun de apărare.
9. Importul de bunuri efectuat de reprezentanţele organismelor internaţoinale şi
inerguvernamentale acreditate în România, precum şi de către cetăţenii străini
angajaţi ai acestor organizaţii, în limitele şi în conforrmitate cu condiţiile
precizate în convenţiile de înfiinţare a acestor organizaţii.

II.1.2.3. Scutiri la export


Exporturile sau alte operaţiuni similare, precum şi transportul internaţional sunt
scutite de TVA cu drept de deducere.
Principalele operaţiuni pentru care se acordă scutirea de TVA sunt:
1. livrările de bunuri expediate sau transportate în afara ţării, de furnizor sau de altă
persoană în contul său.
2. livrările de bunuri expediate sau transportate în afara ţării de cumpărătorul care nu
este stabil în interiorul ţării sau de altă persoană în contul său.

14
3. prestările de servicii, inclusiv transportul şi prestările de servicii accesorii
transportului, legate direct de exportul de bunuri sau de bunuri plasate în regimuri
vamale suspensive, cu excepţia prestării de servicii scutite de TVA pentru
operaţiunile din interiorul ţării.
4. transportul internaţional de persoane şi servicii legate direct de acest transport,
inclusiv livrările de bunuri destinate a fi acordate ca trataţie pasagerilor la bordul
unui vapor, avion, autocar sau tren.
5. transportul, prestările de servicii accesorii transportului, alte servicii direc legate
de importul bunurilor, dacă valoarea acestora este inclusă în baza de impozitare a
bunurilor importate.
6. livrarea de carburanţi, echipamente şi alte bunuri destinate a fi încorporate sau
utilizate pe nave şi aeronave, cu excepţia navelor folosite pentru pescuitul fluvial
sau de coastă.
7. prestările de servicii efectuate pentru nevoile directe ale navelor şi ale aeronavelor
şi/sau pentru încărcătura acestora.
8. livrările de bunuri şi prestările de servicii, în favoarea misiunilor diplomatice şi
oficiilor consulare, a personalului acestora, precum şi a oricăror cetăţeni străini cu
statut diplomatic sau consular în România, în condiţii de reciprocitate.
9. livrările de bunuri şi prestările de servicii, în favoarea reprezentanţele
organismelor internaţoinale şi inerguvernamentale acreditate în România, precum
şi de către cetăţenii străini angajaţi ai acestor organizaţii, în limitele şi în
conforrmitate cu condiţiile precizate în convenţiile de înfiinţare a acestor
organizaţii.
10. livrările de bunuri şi prestările de servicii finanţate prin ajutoare sau înprumuturi
nerambursabile acordate de guverne străine, de organisme internaţionale şi de
organizaţii nonprofit şi de caritate din străinătate şi din ţară, inclusiv din donaţii
ale persoanelor fizice.
11. livrările de bunuri şi prestările de servicii efectuate pentru forţele armate ale
statelor străine membre NATO pentru uzul acestora sau al personalului civil
însoţitor ori pentru aprovizionarea popotelor lor sau cantinelor, în cazul în care
aceste forţe sunt destinate efortului comun de apărare.

15
12. serviciile prestate de persoane din România, în contul beneficiarilor cu sediul sau
domiciliul în străinătate, pentru bunurile din import aflate în perioada de garanţie.
13. prestările de servicii efectuate de intermediari care acţionează în numele sau în
contul altei persoane, atunci când intervin operaţiuni de export sau alte operaţiuni
similare şi în transportul internaţional.

II.1.2.4. Operaţiuni speciale legate de traficul internaţional de bunuri


Operaţiunile speciale legate de traficul internaţional de bunuri sunt scutite de
TVA cu drept de deducere,cu condiţia ca acestea să nu ducă la utilizare sau consum în
România inclusiv în antrepozitul vamal, zona liberă sau în portul liber sau să rămână în
România la încetarea regimurilor vamale.
Sunt scutite de TVA următoarele:
1. livrarea de bunuri care sunt plasate în regim de antrepozit vamal;
2. livrarea de bunuri destinate plasării în magazinele duty-free şi în alte magazine
situate în aeroporturile internaţionale, prevăzute expres în reglementările cu
caracter financiar-fiscal, precum şi livrările de bunuri efectuate prin aceste
magazine.
3. unele operaţiuni desfăşurate într-o zonă liberă sau intr-un port liber, si anume:
introducerea de bunuri străine, comercializarea mărfurilor străine şi scoaterea de
bunuri străine.
4. prestările de servicii legate direct de operaţiunileprecizate anterior.

II.1.2.5. Activiţătile persoanelor impozabile a căror cifră de afaceri anuală


declarată sau realizată se situează sub un anumit plafon de scutire
Activiţătile persoanelor impozabile a căror cifră de afaceri anuală declarată sau
realizată până la un anumit plafon prevăzut de lege beneficiază de regimul special de
scutire de TVA. Persoanele care se află în regimul special de scutire au obligaţia să ţină
evidenţa livrărilode de bunuri şi prestărilor de servicii care intră sub incidenţa scutirii, cu
ajutorul registrului pentru vânzări.
În situaţia realizării unei cifre de afaceri superioare plafonului de scutire în cursul
unui an fiscal, persoanele impozabile au obligaţia săsolicite înregistrarea ca plătitori ai

16
TVA în regim normal, în termen de 10 zile de la data constatării depăşirii. Plafonul de
impozitare valabil de la data de 1 ianuarie 2004 şi în continuare este de două miliarde de
lei anual.
Prin persoană impozabilă înregistrată fiscal, care ulterior realizează operaţiuni sub
platfonul de scutire, se înţelege persoana impozabilă care nu este înregistrată fiscal şi
ulterior înregistrării fiscale efectuează operaţiuni taxabile şi/sau operaţiuni scutite cu
drept de deducere.
Regimul special de scutire opereză asupra întregii activităţi a persoanei
impozabile, indiferent că operaţiunile desfăşurate sunt taxabile, scutite cu drept de
deducere, scutite fără drept de deducere sau operaţiuni care nu sunt în sfera de aplicare a
TVA.
În situaţia în care persoanele impozabile au depăşit plafonul de scutire, dar nu au
solicitat înregistrarea ca plătitor de TVA în regim normal, organlel fiscale sunt
îndreptăţite să solicite plata TVA după cum urmează:
a) în cazul în care abaterea de la prevederile legale se constată ulterior înregistrării
ca plătitor de TVA a persoanei impozabile, organele fiscale solicită plata la buget
a TVA pe care persoana impozabilă ar fi avut obligaţia să o colecteze pe perioda
scursă între data la care avea obligaţia să solicite înregistrarea ca plătitor de TVA
în regim normal şi data la care înregistrarea a devenit efectivă.
b) în cazul în care abaterea de la prevederile legale se constată înainte de
înregistrarea ca plătitor de TVA a persoanei impozabile, organul fiscal solicită
plata TVA pe care persoana impozabilă ar fi trebuit să o colecteze pe perioada
scursă între data la care avea obligaţia să solicite înregistrarea ca plătitor de TVA
în regim normal şi data la cares-a constatat abaterea.
Pentru exercitarea dreptului de deducere trebuie îndeplinite următoarele condiţii:
a) bunurile respective urmează a fi folosite pentru operaţiuni cu drept de deducere;
b) persoana impozabilă trebuie să deţină o factură fiscală sau un alt act legal aprobat
care justifică suma TVA aferente bunurilor achiziţionate.

17
II.2. Plătitorii TVA
Plătitorii TVA sunt persoanele fizice sau juridice care efectuează în mod obişnuit
sau ocazional una sau mai multe operaţiuni care intră sub incidenţa TVA.
Taxa pe valoarea adăugată datoratăbugetului de stat pentru operaţiunile din
interiorul ţării se plăteşte de:
• persoanele impozabile înregistrate ca plătitori de TVA, pentru operaţiunile
taxabile realizate.
• Instituţiile publice sunt persoane impozabile pentru activităţile desfăşurate în
aceleaşi condiţii legale ca şi cele aplicabile operatorilor economici, chiar dacă
sunt prestate în calitate de autoritate publică.
Instituţiie publice sunt persoane impozabile pentru următoarele activităţi:
 Telecomunicaţiile;
 Transportul de bunuri şi persoane;
 Activităţile agenţiilor de călătorie;
 Furnizarea de apă, gaze, energie electrică şi termică, agent frigorific şi
altele asemenea;
 Activitatea târgurilor şi expoziţiilor comerciale;
 Activităţile organelor de publicitate comercială;
 Livrarea de bunuri noi, produse pentru vânzare;
 Depozitarea;
 Activităţile magazinelor pentru personal, cantine, restaurante şi alte
localuri asemănătoare.
Atunci când persoanele impozabile stabilite în străinătate efectuează prestări de
servicii către beneficiarii români, indiferent dacă beneficiarii sunt sau nu înregistraţi ca
plătitori de TVA, taxa este datorată de beneficiari, dacă operaţiunile în cauză sunt
taxabile.

18
II.3. Baza de impozitare

II.3.1. Baza de impozitare pentru operaţiuni în interiorul ţării


Baza de impozitare este reprezentată de valoarea bunurilor sau serviciilor, care nu
cuprinde TVA, dar include accizele pentru bunurile şi serviciile prevăzute cu astfel de
taxe, precum şi alte impozite şi taxe, dacă prin lege nu se prevede altfel.
Baza de impozitare este diferită în funcţie de felul operaţiunilor care au loc.
Astfel5:
1. Pentru livrările de bunuri şi prestările de servicii baza de impozitare este
determinată din tot ceea ce constituie contrapartida obţinută sau care urmează a fi
obţinută de furnizor sau prestator din partea cumpărătorului, beneficiarului sau a
unui terţ.
2. Pentru bunurile achiziţionate sau fabricate de persoane impozabile şi preluate de
acestea pentru a fi utilizate în scopuri care nu au legătură cu activitatea economică
desfăşurată sau pentru a fi puse la dispoziţie altor persoane fizice sau juridice în
mod gratuit. Baza de impozitare se determină din preţurile de achiziţie sau costul
de producţie.
3. Pentru prestările de servicii efectuate în mod gratuit de persoana impozabilă în
alte scopuri decât cele legate de activitatea sa economică, pentru uzul personal al
angajaţilor săi sau al altor persoane, baza de impozitare se determină din suma
cheltuielilor efectuate de persoana impozabilă pentru executarea prestării de
servicii.
4. Pentru orice distribuire de bunuri din activele unei societăţi comerciale către
asociaţii sau acţionarii săi, baza de impozitare este determinată din preţurile de
achiziţie sau preţul de cost.
5. Pentru bunurile constatate lipsă din gestiune, cu excepţia bunurilor distruse ca
urmare a unor calamităţi naturale sau a altor cauze de forţă majoră, precum şi a
perisabilităţilor, în limitele prevăzute de lege, baza de impozitare este determinată
din preţurile de achiziţie sau preţul de cost.
5
Ibidem, p. 329.

19
6. Pentru echipamentul de lucru şi/sau de protecţie, suportat parţial de salariaţi, baza
de impozitare este determinată de contravaloarea suportată de salariaţi.
7. Pentru bunurile importate baza de impozitare este constituită din valoarea în vamă
a bunurilor, la care se adaugă taxele vamale, comisionul vamal, accizele şi alte
taxe datorate pentru importul de bunuri, exclusiv TVA.
În cazul în care elementele bazei de impozitare sunt exprimate într-o valută
străină, cursul de schimb la care se face evaluarea este cel stabilit pentru calculul valorii
în vamă a bunurilor importate.
Elementele care nu sunt cuprinse în baza de impozitare sunt: rabaturile, remizele,
sconturile şi alte reduceri de preţ, penalizările, sumele reprezentând daune, dobânzile,
sumele achitate de furnizor sau prestator în contul clientului şi care apoi se decontează
acestuia, valoarea ambalajelor care circulă între furnizori şi clienţi, taxa de reclamă şi
publicitate şi taxa hotelieră.

II.3.2. Ajustarea bazei de impozitare


Baza de impozitare a TVA se ajustează în mod corespunzător în anumite situaţii:
 În cazul în care cumpărătorii returnează ambalajele în care s-a expediat marfa,
pentru ambalajele care circulă prin facturare. La restituirea acestora baza
impozabilă se reduce corespunzător prin întocmirea unei facturi în roşu.
 În cazul refuzurilor totale sau parţiale privind cantitatea, calitatea sau preţurile
bunurilor livrate sau a serviciilor prestate.
 În situaţia în care reducerile/majorările de preţ sunt acordate după livrarea
bunurilor sau prestarea serviciilor.
 Contravaloarea bunurilor livrate sau a serviciilor prestate nu se poate încasa din
cauza falimentului beneficiarului.
 Dacă au fost emise facturi fiscale şi ulterior operaţiunea este anulată total sau
parţial, înainte de livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor.
Ajustarea bazei de impozitare se efectuează prin emiterea de facturi fiscale sau de
alte documente legale aprobate, cu valorile înscrise cu semnul minus sau fără.

20
II.4. Cotele de impunere
Cotele de impunere utilizate în România sunt:
1. Cota standard de 19% cu aplicabilitate generală pentru orice operaţiune
impozabilă, care nu este scutită de TVA sau care nu este supusă cotei reduse de
TVA.
2. Cota redusă de 9% aplicabilă asupra bazei de impozitare, pentru următoarele
prestări de servicii şi/sau livrări de bunuri:
 Dreptul de intrare la castele, muzee, case memoriale, monumente istorice,
monumente de arhitectură şi arheologie, grădini zoologice şi botanice,
târguri, expoziţii, cinematografe.
 Livrarea de manuale şcolare, cărţi, ziare şi reviste, inclusiv pentru cele
înregistrate pe suport electromagnetic sau alte tipuri de suporturi,
indiferent dacă livrarea se face direct sau prin intermediari.
 Livrările de proteze medicale şi accesoriile acestora, cu excepţia
protezelor dentare care sunt scutite de TVA.
 Livrările de produse ortopedice.
 Medicamente de uz uman şi veterinar.
 Cazarea în cadrul sectorului hotelier sau al sectoarelor cu funcţie similară,
inclusiv închirierea terenurilor amenajate pentru camping.
3. Cota de TVA recalculată reprezentând 15,966% sau 8,257%, utilizată pentru
determinarea TVA colectată pentru livrările de bunuri sau prestările de servicii a
căror bază de impozitare include TVA.
Modul de calcul a cotei recalculate este:
Cota 19% recalculată=[19/(19+100)]*100=15,966%
Cota 9% recalculată=[9/(9+100)]*100=8,257%

21
II.5. Regimul deducerilor TVA
Au dreptul la deducerea TVA numai persoanele impozabile înregistrate la
organelle fiscale teritoriale ca plătitor de TVA. Dreptul de deducere ia naştere în
momentul în care TVA deductibilă devine exigibilă.
Persoanele impozabile înregistrate ca plătitor de TVA au dreptul la deducerea
TVA dacă sunt îndeplinite cerinţele: bunurile şi serviciile care le-au fost livrate sau
urmează să fie livrate sunt destinate utilizării în folosul operaţiunilor lor taxabile şi
persoanele impozabile trebuie să deţină o factură fiscală sau un alt document legal
aprobat, prin care să justifice suma TVA aferentă bunurilor achiziţionate.
Dreptul de deducere a TVA îl are orice persoană impozabilă înregistrată ca
plătitor de TVA pentru următoarele operaţiuni6:
1. Operaţiuni care nu constituie livrare de bunuri cu plată:
• Acordarea în mod gratuit de bunuri ca mostre în cadrul campaniilor
publicitare
• Acordarea de bunuri, în mod gratuit, în cadrul acţiunilor de sponsorizare,
de mecenat, de protocol, precum şi alte destinaţii prevazute de lege
2. Operaţiuni care nu se consideră prestare de servicii efectuate cu plată:
• Utilizarea bunurilor şi serviciilor efectuate în limitele şi potrivit
destinaţiilor prevăzute de lege
• Prestări de servicii efectuate în scopuri publicitare sau în scopul stimulării
vânzării
3. Operaţiuni care nu constituie livrări de bunuri constând în bunurile acordate
gratuit din rezerva de stat, ca ajutoare umanitare externe sau interne
4. Operaţiuni care nu constituie livrări de bunuri, în măsura în care acestea rezultă
din operaţiuni taxabile sau din operaţiuni scutite cu drept de deducere:
• Bunurile distruse ca urmare a unor calamităţi naturale sau a altor cazuri de
forţă majoră
• Bunurile de natura stocurilor degradate calitativ care nu mai pot fi
valorificate
• Perisabilităţile, în limitele prevăzute de lege

6
Ibidem, p. 341.

22
Dreptul de deducere poate fi ajustat în situaţii ca:
• În cazul unor modificări legislative, în sensul trecerii de la operaţiuni care
nu dau drept de deducere, la operaţiuni care dau drept de deducere
• Datorită unor modificări legislative, persoanele impozabile care se
înregistrează ca plătitor de TVA în sensul trecerii de la operaţiuni care nu
dau drept de deducere, la operaţiuni care dau drept de deducere, ca urmare
a depăşirii plafonului de scutire şi aplicării regimului normal de TVA
• În cazul unor modificări legislative, în sensul trecerii de la operaţiuni care
dau drept de deducere, la operaţiuni care nu dau drept de deducere
• În cazul în care se ajustează baza de impozitare a TVA
• TVA dedusă pentru un obiectiv de investiţii, înainte de punerea în
funcţiune a acestuia, se ajustează la sfârşitul anului calendaristic următor
celui de punere în funcţiune a investiţiei
Nu poate fi dedusă TVA aferentă intrărilor referitoare la:
• Băuturi alcoolice şi produse din tutun destinate acţiunilor de protocol
• Bunuri/servicii achiziţionate de furnizori/prestatori în contul clienţilor şi
care apoi se decontează acestora.

23
CAPITOLUL III

EFECTE ALE APLICĂRII TVA ASUPRA ACTIVITĂŢII AGENŢILOR


ECONOMICI

III.1. Efectele TVA asupra trezoreriei societăţilor economice


Un impozit neutru din punct de vedere al circuitelor de vedere al circuitelor de
fabricaţie şi distribuţie, TVA este şi un impozit intervenţionist.
Cu toate că TVA are impact asupra consumatorilor, în raport cu ansamblul
operaţiunilor care îi sunt supuse, cumpărări şi plăţi, vânzări şi reglementări,TVA produce
efecte asupra trezoreriei întreprinderii.
Impactului TVA asupra situaţiei financiar-patrimoniale şi asupra fluxurilor de
trezorerie se referă la influenţa acesteia asupra poziţiei financiare şi a indicatorilor
echilibrului financiar. Această influenţă poate fi de două feluri7:
• influenţă pozitivă: în situaţia în care plata facturilor către furnizori are loc după
exercitarea dreptului de deducere de către societatea cumpărătoare;
• influenţă negativă: în situaţia în care încasarea facturilor de la clienţi şi a TVA
aferentă are loc după exercitarea dreptului de deducere şi plata sumei datorată
către buget.
Atât în prima cât şi în a doua situaţie intensitatea efectelor depinde de ponderea
valorică a facturilor neîncasate în totalul valoric al facturilor emise şi respectiv de
ponderea valorică a facturilor restante la plată în totalul valoric al bunurilor şi serviciilor
cumpărate, în cadrul intervalului de timp legal prevăzut pentru întocmirea decontului de
TVA.
Efectul TVA asupra trezoreriei depinde şi de ansamblul operaţiunilor desfăşurate.
Astfel TVA aferentă avansurilor plătite furnizorilor pentru mărfurile ce urmează a fi
primite, devine deductibilă la plătitorii avansurilor numai din momentul întocmirii
facturii de către furnizori, astfel lichidităţile trezoreriei sunt diminuate. Totodată TVA

7
Carmen Corduneanu, Sistemul fiscal în ştiinţa finanţelor, Editura Codecs, Bucureşti, 1998, p. 472.

24
aferentă aconturilor primite de la clienţi în contul mărfurilor care urmează a fi livrate
majorează suma totală a TVA colectate în momentul primirii acontului.Dacă întocmirea
facturii de către beneficiarii aconturilor intervine după întocmirea acontului de TVA
influenţa negativă a fluxului de TVA aferentă aconturilor primite se suprapune cu
influenţa parţial pozitivă a sumelor (diminuate cu valoarea TVA) primite ca aconturi.
În momentul în care au loc plăţi către furnizori, la care se adaugă influenţa
datorată intervalelor de timp la care au loc încasări de la clienţi, în raport cu intervalul de
timp în care are loc exercitarea dreptului de deducere şi stabilirea TVA dedusă, generează
efecte pozitive dar şi negative asupra trezoreriei. Efectul final depinde de ponderea
efectului dominant asupra lichidităţii trezoreriei.
Când TVA colectată este mai mică decât TVA deductibilă atunci pentru TVA
dedusă societatea are un drept de creanţă asupra bugetului statului. Creşterea intervalului
de timp prevăzut de legislaţia fiscală în care societatea îşi poate recupera dreptul său de
creanţă influenţează negativ asupra trezoreriei societăţii. Evident că pentru bugetul
statului aceasta constituie o finanţare temporară care nu este purtătoare de dobândă.
Rambursarea de către bugetul statului lunar a TVA aferentă operaţiunilor de export,
alături de stimularea acestuia contribuie la îmbunătăţirea lichidităţii trezoreriei. Acest
efect pozitiv este parţial diminuat atunci când societatea trebuie să plătească o cauţiune
pentru eventualele sume incorect rambursate.
În situaţia în care agentul economic are de plată la bugetul de stat TVA, această
sumă trebuie achitată în data de 25 a lunii următoare, rezultă că agentul respectiv
beneficiază de un surplus de trezorerie pentru 25 de zile, cu condiţia ca suma pentru
vânzările efectuate să fie încasată de la terţi până la data de întâi a lunii următoare. În caz
contrar se reduce proporţional cu numărul de zile aferente neîncasării contravalorii
facturilor emise.
Acelaşi impozit produce o sumă de efecte asupra subiecţilor din economie
deoarece până la incidenţa sa finală apar efecte datorate impactului şi repercusiunii
impozitului.

25
III.2. Impactul TVA aspra pragului de rentabilitate şi intervalului de siguranţă
Cunoaşterea pragului de rentabilitate şi intervalului de siguranţă prezintă
importanţă în activitatea practică deoarece pot fi adoptate decizii care să anihileze
influenţele negative ale unor factori conjuncturali.
Pragul de rentabilitate se calculează după formula:
Q = F/(1− V/ F) , unde: Q – pragul de rentabilitate
F – suma cheltuielilor fixe
V – suma cheltuielilor variabile
Intervalul de siguranţă se calculează după cum urmează:
I (1 Q/CA)x100 s = − , unde: Is – intervalul de siguranţă
CA – cifra de afaceri
Cu cât intervalul de siguranţă este mai mare, cu atât este mai bine pentru
întreprindere.
În cazul în care TVA determină un raport neutral asupra rentabilităţii
întreprinderii, atunci valorile pragului de rentabilitate şi a intervalului de siguranţă nu se
vor modifica.
Însă dacă TVA generează creşterea costurilor de achiziţie prin includerea taxei
fiscale nedeductibile, conducând implicit la creşterea cheltuielilor de exploatare, costuri
de gestiune, costuri de trezorerie, atunci se modifică atât pragul de rentabilitate, cât şi
intervalul de siguranţă, pentru că nivelul cheltuielilor variabile se modifică.

III.3. Impactul TVA asupra rezultatului activităţii întreprinderii


Taxa pe valoare adăugată este neutră pe plan economic, în raport cu gestiunea
întreprinderii, doar dacă agentul economic intră în sfera de plată a T.V.A sau a optat
pentru plata T.V.A. prin cerere aprobată de organul fiscal unde agentul economic
respectiv este înregistrat ca plătitor de taxe.
Există cazuri în care agentul economic se încadrează în situaţiile de mai sus, dar,
potrivit activităţii pe care o desfăşoară, livrează şi bunuri scutite de T.V.A. Diferenţa
nedeductibilă nu mai poate fi neutră din punct de vedere contabil, deci ea va afecta contul
de rezultate prin creşterea cheltuielilor de exploatare.

26
Din punct de vedere contabil, taxa pe valoare adăugată este neutră pentru
întreprindere, dacă operaţiunile desfăşurate intră în sfera de aplicare, iar deductibilitatea
este de 100%. Această neutralitate este efectivă în ceea ce priveşte contul de rezultate, iar
dispoziţiile Planului de Conturi General obligă întreprinderea să înregistreze
cumpărăturile şi vânzările la valoarea lor netă, fără a fi înglobat TVA.
Pentru ca agentul economic plătitor de TVA să aibă posibilitatea înregistrării în
contabilitatea ţării, din punct de vedere fiscal, trebuie să înregistreze pe bază de facturi
atât în Registrul pentru Vânzări când livrează bunuri sau efectuează prestări de servicii,
iar atunci când achiziţionează bunuri pe bază de facturi sau alte documente înlocuitoare,
evidenţiază în Registrul de cumpărări, toate intrările de bunuri supuse TVA.
Se apreciază că TVA implică două categorii de raporturi faţă de rentabilitatea
întreprinderii. Un raport neutral, pentru agenţii economici supuşi acestui impozit, care
livrează bunuri şi servicii impozabile şi au prin efectul legii prorata de 100%, astfel
nefiind afectată rentabilitatea întreprinderii. Întreprinderea este obligată la plata TVA
pentru cumpărările efectuate şi de a solicita, prin facturare, clienţilor săi TVA conform
legislaţiei. Astfel, întreprinderea intervine ca un colector de impozit pentru TVA.
Pentru agentul economic plătitor de TVA, care efectuează operaţii impozabile
TVA, reprezintă o degajare de cheltuială lăsând contul de rezultate nemodificat.
În aceste situaţii se apreciază că între contabilitate şi fiscalitate se creează un
raport neutral, informaţia contabilă fiind folosită ca obiect şi ca suport pentru calcularea
ei şi decontarea TVA. Astfel, TVA nu generează probleme pentru amortizarea celor două
categorii de interese, contabil şi fiscal.
Raportul neutral al TVA asupra contului de rezultate se schimbă în raport
integrat faţă de gestiunea fiscală a întreprinderii, implicit în contabilitate, numai în
măsura în care mobilizează agentul economic plătitor de TVA la un comportament înscris
în costul optim fiscal.
Al doilea raport, integrat, influenţează rentabilitatea întreprinderii, TVA intrând în
costul de achiziţie pentru agenţii economici neplătitori. Contribuabilii supuşi acestui
impozit ce livrează bunuri şi servicii care prin efectul legii sunt scutite de TVA, majorează
cheltuielile de exploatare, implicând costuri suplimentare de gestiune şi costuri de
trezorerie.

27
Raportul integral al TVA asupra rentabilităţii întreprinderii este determinat de
intersecţia între interesul contabil şi cel fiscal. În cazul acestor intersecţii apar
dezacorduri între principiile contabile şi cele fiscale şi, în consecinţă, ele trebuie
armonizate sau conciliate.
În cazul TVA se pune problema evaluării patrimoniului determinat de măsurarea
activelor şi pasivelor, cheltuielilor şi veniturilor. Fiscalitatea şi-a însuşit unul dintre
principiile contabilităţii, şi anume metodele de evaluare ale patrimoniului trebuie să fie
aceleaşi în tot cursul exerciţiului financiar şi de la un exerciţiu la altul. Dacă în cazuri
justificate se schimbă metodele, trebuie calc ulate influenţele asupra situaţiei patrimoniale
şi financiare, precum şi asupra nivelului contului de rezultate.
TVA generează costuri pentru întreprindere în calitatea sa de colector fiscal.
Aceste costuri pot fi determinate de următoarele categorii: costuri directe, costuri de
gestiune şi costuri de trezorerie.
Costurile directe intervin în cazul în care TVA nu este deductibilă în totalitate,
partea nedeductibilă fiind cuprinsă în costul de achiziţie al bunului respectiv şi în situaţia
în care întreprinderea este ea însăşi asimilată consumatorului final.
Dacă agentul economic este scutit de TVA şi nici nu a făcut opţiunea de plătitor de
TVA şi se aprovizionează cu materii prime sau servicii de la terţi care au o valoare relativ
mare, încarcă costul bunului respectiv şi cu valoarea TVA, riscând să fie exclus de pe
piaţă prin concurenţa furnizorilor.
Pentru a-şi lua în calcul dimensiunea fiscală a afacerilor, agentul economic trebuie
să-şi analizeze foarte bine obiectul de activitate. Dacă consumurile intermediare, ca
participante la valoarea adăugată, sunt mari, atunci poate să aprecieze luarea în
considerare a capacităţii fiscale şi este decizia sa normală de opţiune ca plătitor de TVA.
Pentru un agent economic, al cărui obiect de activitate îl constituie prestările de
servicii, prin analize, consultaţii, evaluare, proiectare şi în general exploatarea
inteligenţei, consumurile intermediare vor fi mai mici. În asemenea situaţii,
întreprinderea nu va opta pentru o gestiune eficientă, pentru plata TVA, deoarece aceasta
va fi suportată de client, iar în concurenţă cu alte întreprinderi neplătitoare de TVA, va
renunţa la serviciile sale, chiar dacă calitatea lucrărilor prestate este de nivel înalt. Dacă

28
agentul economic plătitor de TVA efectuează atât operaţii impozabile, dar şi scutite de
TVA, el este obligat la calculul proratei TVA.
Respectând principiul costului istoric privind evaluarea bunurilor intrate în
patrimoniu cu titlu oneros, TVA, ca parte nedeductibilă, trebuie să fie cuprinsă în costul
bunului achiziţionat şi nu în contul 635 Cheltuieli cu alte impozite, taxe şi vărsăminte
asimilate, aşa cum spre exemplu se înregistrează operaţiunile de export-import sau cele al
căror calcul necesită aplicarea proratei TVA.
Creşterea costului de achiziţie prin includerea taxei fiscale nedeductibile conduce
implicit la creşterea cheltuielilor de exploatare şi micşorarea rezultatului contabil.
Costurile de gestiune sunt generate de rolul întreprinderii de colector fiscal
privind TVA. În acest scop, trebuie întocmite documentele justificative şi registrele
privind TVA. De asemenea, trebuie organizată o evidenţă contabilă riguroasă, detaliată,
complexă pentru a dispune de timp şi de informaţiile necesare întocmirii decontului de
TVA, necesitând o forţă de muncă deloc neglijabilă. Colectarea TVA se derulează, nu în
puţine cazuri, pe fondul riscului de insolvabilitate al clienţilor şi al litigiilor ce pot
interveni în relaţiile cu furnizorii. Costurile de gestiune implică forţă de muncă
suplimentară şi deci, creşterea cheltuielilor cu munca vie.
Costurile de trezorerie sunt determinate de intervalul de timp între creanţele
asupra bugetului de stat privind TVA deductibilă la intrare şi datoriile faţă de bugetul de
stat privind TVA colectată la ieşire.
TVA generează creditul clienţi şi creditul furnizori. Aceste diferenţe sunt
regularizate până la data de 25 a lunii următoare. TVA de plată se achită pe baza
decontului TVA depus. În schimb, TVA de recuperat se rambursează selectiv pentru
anumiţi agenţi economici, în termen de maximum 30 de zile de la depunerea decontului,
a cererii de rambursare şi a documentaţiei justificative.
Pentru alţi agenţi economici, TVA de recuperat se compensează cu TVA de plată
în lunile următoare. În situaţia în care, pe o durată de trei luni, TVA de recuperat nu este
compensată integral de TVA de plată, diferenţa se rambursează de organul fiscal în
termen de 30 de zile de la depunerea decontului aferent lunii a treia şi a cererii de
rambursare.

29
TVA angajează un cost legat de gestiunea trezoreriei pentru avansurile încasate
la clienţii creditori. Din punct de vedere fiscal, avansurile sunt purtătoare de TVA şi se
facturează.
Dacă în luna respectivă, agentul economic nu are consumuri intermediare, deci
TVA deductibilă sau mărimea sa este nesemnificativă, furnizorul de bunuri are obligaţia
de a vira un buget integral TVA aferentă avansurilor încasate. Prin suma virată la buget se
creează la unitatea furnizoare o reducere de disponibilităţi baneşti, suma ce nu se poate
recupera decât în lunile următoare. Această situaţie poate conduce întreprinderea
furnizoare în întârzieri la plata unor obligaţii scadente.
Există şi posibilitatea ca derularea operaţiunii pentru care s-a încasat avansul să
nu se mai realizeze, avansul urmând a fi restituit integral clientului.
Întrucât virarea la buget a TVA calculată pentru avansurile încasate a avut loc,
recuperarea urmează a se realiza în lunile următoare de la alte operaţiuni sau prin
rambursarea de la buget. Este de preferat renunţarea înregistrării TVA asupra avansurilor
încasate /plătite.
O situaţie deosebită între relaţiile comerciale ale agentului economic o reprezintă
pierderea, deprecierea sau distrugerea bunurilor pe timpul transportului către client.
Stabilirea taxei datorate se face în strânsă corelaţie cu prevederile contractuale.
Dacă bunurile s-au pierdut pe timpul transportului către client şi contractul îl face
responsabil pentru orice pierdere înregistrată după predarea bunului, furnizorul datorează
taxa aferentă bunurilor respective, clientul având drept de deducere a taxei cuprinse în
factura furnizorului în măsura în care bunurile erau destinate realizării de operaţii
impozabile.
Pentru bunurile destinate unor operaţii, scutite de taxe sau cheltuieli care nu au
legatură directă cu activitatea firmei, TVA aferentă bunurilor pierdute pe timpul
transportului nu poate fi dedusă.
Dacă contractul îl face responsabil pe furnizor pentru pierderile intervenite înainte
de predarea la client, există două posibilităţi de soluţionare:
a. în situaţia în care furnizorul nu a emis factura, atunci nu datorează TVA, deoarece se
consideră că nu s-a efectuat livrarea lor. În situaţia inversă se datorează taxa inclusă în
factură.

30
b. Dacă clientul refuză plata facturii deoarece nu a primit marfa, problema se
reglementează prin emiterea unei noi facturi, în roşu, pentru taxa de scăzut. Legea nr.
345/2002 privind TVA nu permite deductibilitatea TVA pentru bunuri lipsă, pierdute pe
timpul transportului, depreciate calitativ, constatate pe bază de inventariere peste normele
legale neimputabile.
Există situaţii în care beneficiarii bunurilor sau serviciilor sunt declaraţi
insolvabili prin hotărâri judecătoreşti definitive, iar furnizorii şi prestatorii de servicii
beneficiază de dreptul de deducere prin restituire de la bugetul statului a TVA
corespunzătoare sumelor ce nu pot fi încasate.

III.4. Influenţa TVA asupra lichidităţii şi solvabilităţii întreprinderii


Analiza lichidităţii se realizează pe baza datelor:
Gradul general de lichiditate = Disponibilităţi / Total activ x 100
Gradul general de lichiditate trebuie să fie cuprins între 1,5 şi 2%
Gradul net de lichiditate = Disponibilităţi / Total active circulante x 100
Gradul net de lichiditate trebuie să fie între 3 şi 5 %
Analiza solvabilităţii se realizează pe baza ratelor:
Solvabilitatea globală = Activ / Datorii totale x 100
Solvabilitatea globală trebuie să fie mai mare decât 1%
Solvabilitatea generală = Active circulante / Datorii curente x 100
Solvabilitatea generală trebuie să fie între 1,6 şi 1,8 procente
Solvabilitatea imediată = (Active circulante – Stocuri) / Datorii curente
Solvabilitatea imediată trebuie să fie 1, chiar 0,6 procente.
Raportul integral al taxei pe valoarea adăugată nu generează mişcarea valorii
ratelor de solvabilitate şi de lichiditate.
Influenţa TVA asupra ratelor de lichiditate şi solvabilliate în sensul creşterii
acestora apare în situaţia în care agentul economic are de plată la bugetul de stat TVA,
beneficiind de un surplus de trezorerie.
În situaţia în care vânzările rămân constante şi termenul de scadenţă nu se
modifică, societatea beneficiază din partea statului de un credit constant, caz în care

31
societatea realizează un profit suplimentar, determinat de rata dobânzii, practicat de
băncile comerciale, prin folosirea de disponibilităţi.
Dacă societatea are de recuperat TVA, atunci se va confrunta cu necesitatea de
disponibilităţi, aflându-se în situaţia de a contracta un împrumut bancar, să îşi diminueze
stocurile prin accelerarea vitezei de rotaţie a acestora, sau să diminueze volumul
creditului acordat clienţilor, prin accelerarea procedurilor de încasare a creanţelor de la
partenerii de afaceri. Aceste măsuri vor conduce la scăderea ratelor de lichiditate şi
solvabilitate.

III.5. Efectele TVA asupra dimensiunii societăţii economice


Pentru consolidarea poziţiei şi sporirea competitivităţii pe piaţă prin introducerea
progresului tehnic, în situaţia în care în economie există un număr mare de societăţi mici,
este necesară creşterea puterii financiare a acestor societăţi prin concentrarea activităţilor.
Această concentrare poate fi stimulată sau descurajată în funcţie de regimul de impunere.
Stimularea prin concentrare, a creşterii dimensiunii societăţilor este realizată şi
prin unele impozite indirecte. Impunerea unistadială a venitului consumat, în stadiul
producţiei sau comerţului cu ridicata, stimulează concentrarea pe verticală. Prin aceasta
societăţile urmăresc reducerea ponderii obligaţiilor fiscale în preţul bunului economic
final. Concentrarea verticală descurajează specializarea, distorsionează deciziile legale de
alegere a factorilor de producţie şi relaţiile concurenţiale.
În cazul aplicării TVA, aceste efecte negative sunt eliminate. TVA este neutră în
ceea ce priveşte concentrarea activităţilor, ea stimulând concentrarea societăţilor
competitive.

III.6. Efectele asupra structurii organizatorice şi gestiunea societăţilor-grup


Integrarea economică internaţională determină societăţile să-şi dezvolte structuri
de grup. În cadrul acestora puterea decizională revine societăţii-grup, în condiţiile în care
activităţile sunt desfăşurate în ţări diferite printr-o reţea de filiale autonome.
Politicile fiscale variate şi variabile produc efecte asupra strategiei de gestionare a
societăţii-mamă şi asupra gestiunii fiecărei societăţi componente a grupului.

32
Diversitatea tehnicilor de impunere influenţează asupra deciziilor de localizare a
investiţiilor şi asupra transferurilor mascate de capitaluri generând fraude fiscale şi în
consecinţă apar disensiuni cu administraţia fiscală. Aplicarea unor tehnici diferite de
impunere a bunurilor şi serviciilor economice care fac obiectul schimburilor
internaţionale, nu asigură comparabilitatea costurilor, generează creşterea preţurilor
bunurilor şi deformează artificial concurenţa pe piaţă. Aceste aspecte explică interesul
statelor în introducerea TVA, precum şi efortul ţărilor din Uniunea Europeană de
armonizare a sistemelor fiscale, dar şi de introducere a unei monede unice.

III.7. Influenţa TVA asupra ratelor de echilibru financiar şi de randament


Ratele de echilibru financiar sunt:
Rata autonomiei financiare = Capital propriu / (Capital propriu + Capital
împrumutat)
Rata de finanţare a stocurilor = Fond de rulment / Stocuri
Rata autofinanţării activelor = Capital propriu / Active fixe + Active circulante
Rata datoriilor = 1 – Rata autofinanţării activelor
Dacă societatea are de plată TVA, înseamnă că societatea va putea folosi
disponibilităţile create şi să renunţe la credite. Aceasta va conduce la creşterea ratei
autonomiei financiare, ratei de finanţare a stocurilor şi scăderea ratei datoriilor.
În caz contrar are loc o scădere a acestor rate.
Ratele de randament sunt:
Rata rentabilităţii economice = Profit / Total activ x 100
Rata rentabilităţii financiare = Profit net / Cifra de afaceri x 100
Raportul neutral în care se află TVA în cazul în care agentul economic este plătitor
de TVA şi efectuează operaţiuni cu prorata 100% nu va modifica ratele de rentabilitate.
Pentru cazul în care TVA nu este deductibilă în totalitate, pentru că agentul
economic efectuează operaţiuni care sunt scutite, sau nu are prorata de 100%, costurile pe
care le antrenează vor conduce la micşorarea ratei rentabilităţii economice şi a ratei
rentabilităţii financiare.

33
III.8. Influenta cheltuielilor de exploatare angajate de TVA asupra rezultatelor
întreprinderii
Având în vedere că TVA conduce la creşterea costului de achiziţie prin includerea
taxei fiscale nedeductibile, în situaţia în care TVA nu este deductibilă în totalitate şi în
situaţia în care întreprinderea este ea însăşi asimilată consumatorului final, implicit cresc
cheltuielile de exploatare şi se micşorează rezultatul contabil.
Creşterea cheltuielilor de exploatare implică modificarea soldurilor intermediare
de gestiune.
Pentru agenţii economici supuşi plăţii TVA, care livrează bunuri şi servicii
impozabile şi au prin efectul legii prorata de 100%, situaţia generală nu este afectată şi
nici rentabilitatea întreprinderii.
Pentru agenţii economici supuşi plăţii TVA, care livrează bunuri şi servicii
impozabile şi nu au prorata 100%, situaţia generală este afectată influenţând rentabilitatea
întreprinderii. TVA conduce la creşterea costurilor.
Pentru cei care livreaza bunuri şi servicii care prin efectul legii sunt scutite de
plata TVA, se majorează cheltuielile de exploatare.
Astfel, marja comercială se va diminua în cazul unui raport integrat al TVA asupra
rentabilităţii întreprinderii, cu TVA nedeductibilă aferentă livrărilor de bunuri scutite.
Aceasta va conduce la diminuarea valorii adăugate, excedentul brut din exploatare,
rezultatului exploatării, rezultatului curent şi rezultatului exerciţiului cu valoarea
corespunzătoare TVA nedeductibilă.
La aplicarea proratei mai mică de 100%, se va diminua excedentul brut din
exploatare şi implicit, rezultatul exploatării, rezultatul curent şi rezultatul exerciţiului.

III.9. Efectele TVA asupra finanţării investiţiilor


Fiscalitatea produce efecte asupra surselor de finanţare din interiorul, dar şi din
exteriorul societăţilor. Autofinanţarea sau finanţarea internă se realizează pe seama
amortizării şi beneficiilor nedistribuite.
Aplicarea unei cote egale sau diferite comparativ cu cota impozitului pe societate,
asupra valorii activelor imobilizate cumpărate şi deducerea sumei obţinute din valoare
impozitului pe societate sau din TVA datorată bugetului, contribuie la susţinerea

34
procesului investiţional. Aplicarea TVA produce efecte stimulatoare asupra investiţiilor,
întrucât dispare dubla impunere existentă în cazul impunerii unistadiale, respectiv în
momentul cumpărării bunurilor durabile şi apoi cu ocazia vânzării bunurilor produse cu
ajutorul acestora.

III.10. Efectele TVA asupra protejării mediului


Decidenţii publici din ţările dezvoltate au recurs după anii 70’ la utilizarea
impozitelor în scopul înlocuirii costurilor poluării prin costuri fiscale ale luptei împotriva
poluării. Impozitele utilizate în scopul protejării mediului sunt considerate impozite
ecologice sau taxe fiscale ecologice.
Un exemplu relevant este TVA pe produse poluante.

35
Bibliografie

Cărţi
1. Pavel Belean, Lucia Risti, Gabriela Anghelache, Alina Gînguţă, Finanţele publice
ale României, ediţia a III-a, Editura Economică, Bucureşti, 2007.
2. Gheorghe D. Bistriceanu, Sistemul fiscal al României, Editura Universitară,
Bucureşti, 2008.
3. Carmen Corduneanu, Sistemul fiscal în ştiinţa finanţelor, Editura Codecs,
Bucureşti, 1998.
4. Teodora Vâşcu Barbu, Bugetul statului şi agenţii economici, Editura Didactică şi
pedagogică, Bucureşti, 1997.
5. Georgeta Vintilă, Fiscalitate. Metode şi tehnici fiscale, Editura Economică,
Bucureşti, 2006.

Surse internet
1. http://www.biblioteca-digitala.ase.ro/biblioteca/carte2.asp (Ana Stoian,
Contabilitate şi gestiunea fiscală, cursuri în format digital).

36