Documente Academic
Documente Profesional
Documente Cultură
DIMENSIUNI ALE RISCULUI ÎN ACTIVITATEA DE AUDIT FINANCIAR
«Dimensions of risk in financial audit business»
by Daniela Rodica Iov
Source:
Studia Universitatis "Vasile Goldiş" Arad Economic Sciences (Studia Universitatis "Vasile Goldiş"
Arad Seria Ştiinţe Economice), issue: 12 / 2009, pages: 469474, on www.ceeol.com.
Studia Universitatis “Vasile Goldiş” Arad Seria ŞtiinŃe Economice Anul 19/2009 Partea a II – a
Abstract
Many of our choices and appreciations we had to do are put under risk. This paper shows
the ways of understanding the risk in the area of financial and statutory audit. Here are
presented the main definitions, approaches and criteria of evaluating the audit risk that are
in the specialty rules.
Key words: risk, control risk, assurance.
Introducere
De o manieră generală, riscul reprezintă probabilitatea ca un eveniment
nedorit să se producă sau probabilitatea ca un eveniment dorit să nu se producă.
ApariŃia sau neapariŃia acelui fenomen poate să fie aleatorie, însă acest lucru nu
este obligatoriu, nu este general valabil. Uneori facem estimări şi pronosticuri şi
apoi aşteptăm să ni se dezvăluie rezultatul unor fenomene asupra cărora nici noi,
nici alte persoane nu am putea interveni. Într-o astfel de situaŃie putem să apreciem
că riscul are caracter obiectiv.
Alteori anumite persoane îşi asumă riscuri şi nu au posibilitatea să
influenŃeze rezultatele fenomenelor, în acelaşi timp alte persoane putând determina
sau impulsiona evoluŃia aceloraşi fenomene sau cel puŃin având posibilitatea să afle
mai devreme acele rezultate. Aici intervin factori subiectivi asupra evenimentelor,
care determină creşterea riscului asumat.
Evaluarea riscului presupune existenŃa unui subiect capabil să identifice
ceea ce este dezirabil sau indezirabil într-o anumită circumstanŃă şi să facă
aprecieri asupra posibilităŃilor, asupra probabilităŃii de nerealizare sau realizare a
acelui eveniment, fenomen, fapt. Acelaşi risc este adeseori captat în mod diferit de
către subiecŃi sau chiar de către aceeaşi persoană în momente diferite. Prin urmare,
percepŃia şi evaluarea riscului au trăsături subiective. Mai mult, aşa cum observăm
în cazul jocurilor de noroc, uneori diferiŃii participanŃi, diferiŃii jucători, pot avea
aşteptări şi speranŃe diferite sau chiar contradictorii.
Mediul economic, şi în special investitorii, creditorii, partenerii comerciali,
statul, reclamă în zilele noastre asigurări responsabile cu privire la veridicitatea
informaŃiilor emise de entităŃile economice, în primul rând a informaŃiilor făcute
publice prin situaŃiile lor financiare anuale. Atât utilizatorii informaŃiilor din
situaŃiile financiare anuale, cât şi emitenŃii acestor situaŃii, nu îşi pot asuma riscul
ca acestea să conŃină erori sau omisiuni semnificative. Astăzi, în contextul
469
Studia Universitatis “Vasile Goldiş” Arad Seria ŞtiinŃe Economice Anul 19/2009 Partea a II – a
Metode de cercetare
Activitatea de audit statutar/financiar are o vechime relativ redusă în
practica românească. Totuşi, din perspectivă normativă şi organizatorică, acest
domeniu este bine şi responsabil statuat şi în Ńara noastră.
Literatura de specialitate abundă în definiŃii şi încadrări privind conceptul
de risc. În ce priveşte conŃinutul riscului de audit şi metodologia de evaluare a
acestuia am ales însă, ca suport pentru studiu, culegerile de standarde profesionale
şi legislaŃia aplicabilă în domeniul auditului statutar/financiar. Reglementările nu
conŃin un standard dedicat exclusiv riscului de audit financiar. În elucidarea
problematicii selectate am cercetat diversele abordări şi delimitări.
Rezultate şi discuŃii
În mod firesc, în activitatea sa, auditorul nu îşi poate propune o verificare
exhaustivă a datelor conŃinute în situaŃiile sau conturile asupra căror veridicitate el
trebuie să formuleze opinia sa. Din această cauză există pentru auditor riscul ca
datele din situaŃiile financiare sau afirmaŃiile entităŃii pentru care el garantează să
conŃină totuşi omisiuni sau denaturări semnificative, datorate unor fraude sau erori.
Obiectivul auditului este să se aplice proceduri care să diminueze acest risc
la un nivel acceptabil. Auditul nu presupune aşadar o excludere în totalitate a
riscului, ci doar reducerea sa. Cum percepŃia despre risc este diferită de la un
subiect la altul, standardele profesionale fac încadrări şi delimitări riguroase în
această problematică. Conceptul de asigurare rezonabilă admite că există un risc ca
opinia de audit să fie necorespunzătoare, acesta fiind denumit risc de audit (IFAC,
2007, ISA 200).
În desfăşurarea auditului situaŃiilor financiare auditorul trebuie să
presupună, să admită că este posibil ca acestea să conŃină informaŃii denaturate în
mod semnificativ, el trebuie să exercite misiunea sa având o atitudine de scepticism
profesional (IFAC, 2007, ISA 200). Se consideră în mod firesc că denaturările
conŃinute în situaŃiile financiare datorate fraudei ar fi mai greu de depistat pe
470
Studia Universitatis “Vasile Goldiş” Arad Seria ŞtiinŃe Economice Anul 19/2009 Partea a II – a
parcursul procedurilor de audit (IFAC, 2007, ISA 240), iar auditorul trebuie să nu
excludă, pe tot parcursul auditului, posibilitatea existenŃei unei denaturări
semnificative datorate fraudei (IFAC, 2007, ISA 240).
Pentru a depista riscul de denaturare semnificativă ca urmare a fraudei,
auditorul aplică proceduri ca:
- discuŃii, interviuri pentru a stabili cum este activitatea conducerii entităŃii
supravegheată de cei însărcinaŃi cu guvernanŃa şi cum exercită conducerea entităŃii
controlul intern,
- analize pentru a depista prezenŃa factorilor de risc de fraudă,
- analiza aspectelor neobişnuite depistate şi altor informaŃii (IFAC, 2007, ISA 240).
Se porneşte de la premisa că pot exista atât fraude ale unor angajaŃi, cât şi
fraude ale conducerii, mai ales în cazul în care proprietarul însuşi gestionează
afacerea. Anexa 1 la ISA 240 „ResponsabilităŃile auditorului de a analiza frauda
într-un audit al situaŃiilor financiare” surprinde o multitudine de factori de apariŃie
a riscului de fraudă, atât în ce priveşte raportarea financiară, cât şi în ce priveşte
delapidarea activelor. Aceştia sunt grupaŃi în trei categorii: stimulente/presiuni,
ocazii, atitudini/raŃionalizări (IFAC, 2007, ISA 240). O succintă selecŃie a acestor
factori ar putea include:
- în grupa stimulente/presiuni: concurenŃa ridicată, declinul cererii,
eventual în asociare cu îmbătrânirea produsului, pierderile din exploatare şi
ameninŃarea falimentului, fluxurile nete de numerar negative, performanŃele
ridicate sperate de investitori, necesitatea de finanŃare suplimentară, condiŃionarea
remuneraŃiilor conducerii de obŃinerea anumitor indicatori de performanŃă (dacă ne
referim la situaŃiile financiare), respectiv: relaŃii tensionate conducere-angajaŃi,
datorii personale mari, iminenŃa concedierii, lipsa motivaŃiei adecvate (dacă vorbim
despre delapidarea activelor);
- în grupa ocazii: tranzacŃii semnificative şi nefireşti cu entităŃile afiliate,
estimări subiective ale structurilor situaŃiilor financiare, tranzacŃii semnificative
spre finalul perioadei, existenŃa unor intermediari a căror prezenŃă este nejustifcată,
operaŃiuni în conturi şi tranzacŃii cu filiale din paradisuri fiscale, supravegherea
neadecvată a conducerii, fluctuaŃia personalului de conducere şi de control,
controale interne ineficiente (cu privire la situaŃiile financiare), încasări masive în
numerar, bunuri care pot fi uşor valorificate, paza slabă a activelor, evidenŃa
inadecvată a activelor (delapidarea activelor);
- în categoria atitudini/raŃionalizări: interesul conducerii pentru a crea
percepŃii exagerate cu privire la perspectivele entităŃii sau pentru minimizarea
rezultatelor, existenŃa unor antecedente privind încălcarea legislaŃiei, moralul
scăzut al membrilor conducerii superioare, dispute între acŃionari, relaŃii tensionate
între conducere şi auditor (situaŃiile financiare), nemulŃumiri ale angajaŃilor,
tolerarea furtului de mici dimensiuni (delapidarea activelor).
În Anexa 3 la ISA 240 „ResponsabilităŃile auditorului de a analiza frauda
într-un audit al situaŃiilor financiare” se oferă exemple de circumstanŃe care indică
posibilitatea unei fraude: tranzacŃii înregistrate frecvent întârziat şi/sau eronat
înregistrări fără documente justificative, accesul personalului inadecvat la
471
Studia Universitatis “Vasile Goldiş” Arad Seria ŞtiinŃe Economice Anul 19/2009 Partea a II – a
Concluzii
Normele de specialitate includ bogate referinŃe asupra noŃiunii de risc de
audit, stabilind conŃinutul şi componenŃa acestuia şi oferind chiar exemple de
identificare a unor factori de risc. Totuşi, de fiecare dată, o echipă de auditori se va
confrunta cu circumstanŃe specifice. Un auditor are o responsabilitate sporită la ora
actuală, aşa încât este important ca auditul să se bazeze pe probe relevante şi
suficiente.
Riscul de audit priveŃte probabilitatea ca opinia auditorului cu privire la
existenŃa unor denaturări semnificative să fie incorectă, necorespunzătoare. Aceste
denaturări pot fi datorate fie unor erori, fie unor fraude. În prima situaŃie putem
aprecia că nivelul riscului este mic, neexistând din partea celor care întocmesc
situaŃiile financiare intenŃia de prezentare deformată a datelor contabile. În cea de-
a doua însă, nivelul riscului este mare, întrucât astfel de denaturări, de obicei bine
camuflate, sunt mai greu de depistat.
Dimensionarea riscului de audit nu se limitează la evaluarea acestuia. Una
dintre condiŃiile privind calitatea auditului statutar este tocmai reducerea riscului de
audit, la un nivel acceptabil, pentru a putea obŃine astfel un nivel înalt de încredere
din partea beneficiarilor serviciilor de audit şi pentru menŃinerea prestigiului
profesiei contabile (CAFR, 2001, IFAC, SMPC, Guide). Dimensionarea riscului
473
Studia Universitatis “Vasile Goldiş” Arad Seria ŞtiinŃe Economice Anul 19/2009 Partea a II – a
Bibliografie
*** IFAC, 2007, ISA 200-„Obiective şi principii generale care guvernează
un audit al situaŃiilor financiare”, Audit financiar 2006 - Standarde şi Codul etic,
IRECSON, Bucureşti;
*** IFAC, 2007, ISA 240-„ResponsabilităŃile auditorului de a analiza
frauda într-un audit al situaŃiilor financiare”, Audit financiar 2006 - Standarde şi
Codul etic, IRECSON, Bucureşti;
*** IFAC, 2007, ISA 315-„ÎnŃelegerea entităŃii şi a mediului său şi
evaluarea riscurilor de denaturare semnificativă”, Audit financiar 2006 - Standarde
şi Codul etic, IRECSON, Bucureşti;
*** IFAC, 2007, „Cadrul conceptual pentru misiuni de asigurare”, Audit
financiar 2006 - Standarde şi Codul etic, IRECSON, Bucureşti;
*** CAFR, 2001, Norme minimale de audit, Editura Economică,
Bucureşti;
*** IFAC, SMPC, Guide To Using International Standards On Auditing In
The Audits Of Small- And Medium-Sized Entities, www.ifac.org 03.04.2009;
*** IFAC, Financial Reporting Supply Chain final Report www.ifac.org
04.04.2009.
474