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Las cuentas anuales (II)

Contenidos
1. 1 El balance de ejercicio: funciones, principios rectores a que responde, contenido y proceso de
formacin
2. 2 La cuenta de prdidas y ganancias
3. 3 La memoria
4. 4 Cuentas anuales simplificadas

El balance de ejercicio: funciones, principios rectores a que

responde, contenido y proceso de formacin
A) Funciones y delimitacin
El Derecho espaol atribuye a este balance la funcin de reflejar con claridad y exactitud la situacin
patrimonial de la empresa al final del ejercicio econmico y los beneficios obtenidos durante el
ejercicio o las prdidas sufridas. Ello supone una toma de postura expresa -como lo han hecho otros
ordenamientos jurdicos- en el sentido de admitir que el balance de ejercicio es apto para el logro
simultneo de aquellos fines, lo que no ha dejado de ser puesto en duda por un sector doctrinal que
atribuye al balance de ejercicio la finalidad de determinar los resultados, mientras que estima preciso
formular balances especiales, con adecuados criterios valorativos para la determinacin de
concretas situaciones patrimoniales.
Junto a tales fines principales, surgen otros accesorios; as, en el caso de empresarios sociales, el
balance es instrumento de rendicin de cuentas de los administradores (sin que sean correlativos,
aprobacin de documentacin y aprobacin de la gestin) y presupuesto para el reparto de
beneficios. Pero por encima de todo ello, sobresale la condicin del balance como documento
contable especialmente apto para informar e indirectamente garantizar los intereses de terceros.
B) Principios rectores
La redaccin del balance de ejercicio debe de inspirarse en los siguientes principios, de carcter
imperativo y programtico, que constituyen nociones autnomas respecto a esquemas que resulten
de disposiciones particulares (lo que importa es conseguir la imagen fiel).
a) Veracidad. El balance debe de reflejar fielmente el estado de cuentas y la verdadera situacin
patrimonial a que se contrae, es decir, contener en el activo todos los elementos que representen un
valor y registrar en el pasivo todas las obligaciones. La veracidad del balance consiste, por ello, en la
concordancia entre los datos que recoge y los datos reales y para los datos que tienen una
manifestacin subjetiva en la concordancia entre datos inscritos en el balance y los datos que se
obtienen a travs de procedimientos de valoracin prescritos por el legislador, sus enemigos son las
defectuosas valoraciones y las reservas ocultas.
Como escribi A. Polo este principio, sin embargo, no puede entenderse en un sentido literal: la
llamada veracidad del Balance, ms que un precepto legal de inexcusable cumplimiento, representa
una norma de conducta para (el empresario y) los administradores, que deben huir de toda
ocultacin o falseamiento contable de la situacin real de la empresa.
Pretender otra cosa sera desconocer que la valoracin de los distintos elementos que integran el
Balance no es tanto el resultado de un cmputo matemtico y exacto cuando de una estimacin
confiada a la lealtad y buena fe (del empresario o) de los administradores

Este principio aparece acogido en nuestro ordenamiento en sus dos aspectos de exactitud y
veracidad, que aunque conexos no pueden confundirse entre s.
b) Claridad. Responde a la finalidad informativa del balance y se halla en funcin de los propios fines
genricos o especficos del mismo. Como la veracidad, la claridad cabe referirla a la situacin
patrimonial y a la determinacin de resultados y no tanto a las partidas individuales. Pero ha de
resultar del propio balance, sin necesidad de recurrir a documentacin complementaria. Por lo
dems, el principio de claridad ha de hacerse compatible con el inters del empresario a no divulgar
secretos que, en su perjuicio, puedan beneficiar a los competidores.
Para lograr la claridad -y a veces facilitar la agregacin y comparacin- se impone la tipificacin de
los balances.
La claridad exige distincin de partidas valoradas con criterios diversos y la misma correcta
delimitacin de las partidas; tambin se han de distinguir las partidas que representen diferente
grado de exigibilidad o ejecutabilidad o de garantas; engloban pues la previsin (as, partidas
dudosas); proscribe la confusin y la abreviacin (como cuando se compensan partidas del activo
con las del pasivo, para slo recoger las diferencias) y resulta contraria a las reservas ocultas (que
no deban su origen a criterios de prudencia en la valoracin). Pero constituye una cuestin de hecho
y en tal sentido de interpretacin por el juzgador a quo, que deber de medirla con relacin al pblico
en general y no a los conocimientos de personas expertas.
c) Unidad. El balance se refiere a la empresa en su totalidad sin que por ende resultase suficiente la
adicin de contabilidades parciales separadas de sus distintos establecimientos secundarios.
Precisamente esta referibilidad a la empresa est en la base de la preocupacin por las cuentas de
los grupos, en los que la pluralidad de sujetos jurdicos -las sociedades del grupo- no hace olvidar la
presencia de un nico sujeto econmico.
d) Continuidad. Este principio se manifiesta en un doble sentido, como tambin sintetiz A. Polo:
formal -el nuevo balance enlaza y toma como punto de partida los resultados del anterior- y material
-deben mantenerse los mismos criterios de valoracin y las mismas cuentas . Mas esta continuidad
material no supone el mantenimiento a ultranza de los valores adoptados en ejercicios anteriores, ni
tampoco que no pueda realizarse un desdoblamiento o refundicin de cuentas, si contablemente
aparecen aconsejables sino solamente que cualquier cambio de esta naturaleza ha de fundarse en
una causa razonada, que deber expresarse, en el propio libro de inventarios y balances (En este
sentido, artculo 38.1 a) -empresa en funcionamiento- y b) - continuidad en los criterios de
valoracin- Cdigo de comercio).
e) Valoracin con arreglo a criterios objetivos. Se refiere que la valoracin de los elementos
integrantes de las partidas que figuren en el activo y pasivo del balance debe realizarse conforme a
los principios de contabilidad generalmente aceptados (art. 38 y 39 Cdigo de comercio), expuestos
con anterioridad.
En este campo, sin embargo, resulta conveniente considerar la posibilidad, en su caso, de
actualizacin de valores de activos, que (especialmente como consecuencia de la inflacin) han
permitido distintas normas.
f) Principio de prudencia. Es el principio que prevalece sobre cualquier otro en caso de conflicto. Su
fin es expresar la realidad contable, permitiendo que no se apliquen aquellos criterios que no logren
alcanzar sta (as las NIC hacen referencia a la insercin de evaluaciones objetivas del riesgo).
Este principio distingue, a efectos de reflejo en el balance, entre:
- los beneficios, que slo se recogern en caso de haberse realizado a la fecha de cierre del
beneficio; y

- las prdidas eventuales (con origen en el propio ejercicio o en otro anterior), las realizadas o
irreversibles, las potenciales o reversibles y las depreciaciones, que sern tenidas en cuenta en todo
caso.
Llegando incluso a obligar a informar sobre las prdidas potenciales en las memoria si las mismas
son conocidas despus de la fecha de cierre del balance pero antes de que se formulen las cuentas
anuales.
El Libro Blanco para la reforma de la Contabilidad en Espaa propone la supresin del carcter
prioritario del principio de prudencia a efectos de informacin econmico contable, si bien habr que
tener muy presente la proteccin patrimonial que busca nuestro ordenamiento con ese precepto .
La ambigedad de tales normas, plantea, por supuesto, la tantas veces controvertida de a lo que
alcanza el principio de prudencia
C) Contenido
a) La determinacin del contenido del balance -todo el activo y el pasivo, con la debida claridadconstituye tema delicado, en el que se manifiesta el peso de la nocin y funcin del capital y
patrimonio en las empresas.
Cabe advertir al respecto cmo la nocin de bien balanceablese ha ido formando, de modo
sucesivo, para responder a determinadas exigencias, bastando con recordar cmo sirvi con
anterioridad a la LSA de 17 de julio de 1951 para delimitar el concepto, hoy ms restringido, de
aportacin no dineraria, y cmo ha estado condicionada tambin por la distincin entre patrimonio en
sentido econmico y patrimonio en sentido jurdico.
El tema del contenido del balance es pues el de qu bienes se deben de incluir en l, lo que exige
diferenciar:
a) Cules tienen aptitud genrica para ello.
b) Cules se deben de incluir por su relacin con la empresa.
En cuanto a lo primero hay que decir que lo que caracteriza al bien balanceable es la susceptibilidad
de valoracin econmica; se excluyen as los bienes no patrimoniales y por lo que respecta a los
bienes inmateriales de carcter patrimonial, se estima de ordinario que resulta insuficiente su
genrica aptitud para el cambio, requirindose que hayan supuesto un coste (tesis errnea en
cuanto confunde coste con valor, pero aceptable por los problemas que la valoracin comporta). El
bien balanceable no interesa pues tan slo en cuanto garanta o en cuanto sea susceptible de
ejecucin forzosa (que puede serlo) sino en cuanto incorpora una potencial productividad, una
aptitud para el desenvolvimiento normal de la empresa. De aqu la preocupacin por mostrar la
composicin cuantitativa y cualitativa del patrimonio.
Por lo que a la segunda cuestin se refiere, hay que decir que deben de figurar los bienes afectados
al ejercicio de la empresa. Por tanto, en el caso del empresario individual no deben de figurar los
restantes bienes ni los que no integran la cifra de responsabilidad si se trata de persona casada; en
las sociedades personalistas, tampoco figurarn los bienes de los socios con responsabilidad
personal subsidiaria. Es decir, que para nosotros la nocin de bien afectado a la empresa, se
entiende en el sentido de afectacin como elemento productivo y no como medio de garanta, pues
esta ltima afectacin resulta ex-lege.
En cuanto al pasivo, la necesidad de inscribir las obligaciones en curso de ejecucin, puede plantear
problemas de valoracin para determinadas deudas.

b) El balance de ejercicio que se formula al cierre y que forma parte de las cuentas anuales, deber
comprender, por tanto, con la debida separacin, el activo de la empresa (bienes y derechos) y el
pasivo, diferenciando claramente lo que constituyen obligaciones -a largo y corto plazo- y los fondos
propios. Se prohbe expresamente la compensacin entre partidas del activo y del pasivo.
La continuidad de la empresa exige que el balance de apertura del ejercicio siguiente se
corresponda necesariamente con el balance de cierre del ejercicio inmediatamente anterior.
Consecuencia de ello, es que su estructura no podr modificarse de un ejercicio a otro, salvo en
casos excepcionales, en cuyo caso deber justificarse en la memoria (atendiendo al principio de
unidad de las cuentas anuales).
Adems y con la finalidad de dar una informacin ms completa, en cada una de las partidas deber
figurar la cifra correspondiente al ejercicio inmediatamente anterior, debindose adaptar, con los
necesarios ajustes, en el caso de que no sean comparables con las del ejercicio precedente (con
expresa indicacin y comentario en la memoria).
c) Los modelos de balance son los aprobados reglamentariamente, pudindose formular balance
abreviado cuando las sociedades durante dos ejercicios consecutivos cumplan a la fecha de cierre
de cada uno de ellos, al menos, dos de las tres circunstancias siguientes: total activo no superior a
2.373.997,81 euros (395 millones de pesetas); importe neto de la cifra anual de negocios no superior
a 4.747.995,63 euros (790 millones de pesetas), nmero medio de trabajadores empleados durante
el ejercicio no superior a 50.

La cuenta de prdidas y ganancias

La cuenta de prdidas y ganancias comprende los ingresos y gastos del ejercicio (sin que puedan
ser compensables entre s), con la debida separacin, obtenindose por diferencia, el resultado del
mismo. Su estructura permite distinguir entre los resultados ordinarios propios de la explotacin, de
aquellos otros financieros o extraordinarios totalmente ajenos a la actividad propia del empresario
(pinsese, por ejemplo, las plusvalas generadas por la venta de un inmueble).
Es decir, a diferencia del balance que refleja el beneficio o prdida a final de ejercicio, la cuenta de
prdidas y ganancias no slo refleja ese dato sino que facilita la informacin de cmo se ha
producido dicho resultado, consecuencia de qu partidas concretas.
En cuanto a la estructura, formacin y modelos rigen las mismas normas que para el balance
(criterios de valoracin; no compensacin de partidas de ingresos y gastos; figurar, a efectos de
comparacin, las cifras del ejercicio inmediatamente anterior; su estructura no podr modificarse de
un ejercicio a otro....). Existiendo igualmente, la posibilidad de formular cuenta de prdidas y
ganancias abreviada, para las sociedades que durante dos ejercicios consecutivos renan, a la
fecha de cierre de cada uno de ellos, al menos dos de las circunstancias siguientes: total activo no
superior a 9.495.991,25 euros (1580 millones de pesetas); importe neto de la cifra anual de negocios
no superior a 18.991.982,50 euros (3160 millones de pesetas); numero de trabajadores empleados
durante el ejercicio no superior a 250.

La memoria
La memoria completa, ampla y comenta la informacin que de forma numrica se contiene en el
balance y en la cuenta de prdidas y ganancias, haciendo especial mencin de los criterios de
valoracin empleados en la elaboracin de dichos documentos contables
Igualmente, deber reflejarse, por ejemplo, cuando se ha cambiado la estructura del balance o de la
cuenta de prdidas y ganancias de un ejercicio a otro, cuando se han adaptado las cifras de
determinadas partidas para su comparacin, o si se ha dejado de aplicar algn criterio de valoracin

o principio contable. En estos casos, se ha de expresar las causas e influencia que sobre el
patrimonio, la situacin financiera y los resultados de la empresa, tienen dichas modificaciones.
En determinados casos, la memoria incluir tambin el cuadro de financiacin, en el que se detallan
los recursos obtenidos en el ejercicio y los diferentes orgenes, as como la aplicacin o el empleo de
los mismos (activo fijo, inmovilizado o activo circulante).
La memoria tambin podr formularse en su formato abreviado cuando las sociedades puedan
formular el balance abreviado (art. 201 LSA)

Cuentas anuales simplificadas

El Real Decreto 296/2004, de 20 de febrero, por el que se aprueba el rgimen simplificado de la
contabilidad, regula en su artculo 4, el modelo de las cuentas anuales simplificadas (balance, cuenta
de prdidas y ganancias y memoria), que deben presentar aquellos sujetos, que debiendo llevar la
contabilidad ajustada a normas contables, cumplan durante dos ejercicios consecutivos a la fecha de
cierre de cada uno de ellos, al menos dos de las siguientes circunstancias: el total de las partidas del
activo no sea superior al milln de euros; el importe neto de la cifra anual de negocios debe ser
inferior a dos millones de euros; y el nmero medio de trabajadores durante el ejercicio no supere los
10.
Cuando una informacin no incluida en el modelo de memoria simplificada sea necesaria para
facilitar la comprensin de las cuentas anuales y dar cumplimiento a los principios de unidad,
claridad e imagen fiel de la situacin financiera y de los resultados, deber indicarse expresamente.
Las fundaciones y asociaciones podrn aplicar este rgimen simplificado cuando cumplan los
requisitos expresamente previstos para ellas (disposicin adicional primera del Real Decreto
296/2004)