Cours : Contrle interne

Introduction :
La notion du contrle interne est aussi vieille que la notion de comptabilit qui
permettrait dviter les erreurs dordre comptable.
Les sens du contrle interne sont au nombre de deux : vrification et matrise.
On peut dire que le contrle interne est une dmarche de vrification assurant
la matrise du fonctionnement de lorganisation tous les niveaux

La mise en place du contrle interne, comme un mcanisme dalerte

rgulire des fraudes et dysfonctionnements, avec une valuation et
critique de la ralit excre par rapport aux procdures formalises.
Cette valuation sera demande par la hirarchie...
Mais ce SCI nest pas suffisant pour empcher ce dysfonctionnement il
faut que les hommes doivent tre contrls et surveills en permanence
pour une participation positive positivement lamlioration des
performances internes.
1- Dfinition du contrle interne
Les dfinitions les plus rpandues sont :
1.1-

Le COSO (Comite Of Sponsoring Organization)

Le contrle interne est un processus mis en uvre par l'organe de direction,

les dirigeants et le personnel d'une organisation, destin fournir une assurance
raisonnable quant la ralisation des objectifs suivants : ralisation et
optimisation des oprations, fiabilit des informations financires, respect des
lois et rglementations en vigueur.
1.2La Compagnie Nationale des Commissaires aux Comptes Franais
en 1987 :
Le Contrle Interne est constitu par l'ensemble des mesures de contrle
comptable ou autre, que la direction dfinit, applique et surveille sous sa
responsabilit, afin d'assurer la protection du patrimoine de l'entreprise et la
fiabilit des enregistrements comptables et des comptes annuels qui en
dcoulent .
1.3-

L'Ordre des Experts Comptables Franais en 1977:

Le Contrle Interne est l'ensemble des scurits contribuant la matrise de

l'entreprise..Il a pour but d'assurer la protection, la sauvegarde du patrimoine

et la qualit de l'information,.de l'autre ct l'application des instructions de la

Direction et de favoriser l'amlioration des performances... Il se manifeste par
l'organisation, les mthodes et les procdures de chacune des activits de
l'entreprise, pour maintenir la prennit de celle-ci .

2- Objectifs du Contrle Interne

La protection et la sauvegarde du patrimoine ;
La rgularit et la sincrit des enregistrements comptables et des

2.1-

comptes annuels qui en rsultent ;

La qualit de linformation ;
Lapplication des instructions de la Direction ;
Lamlioration des performances.
Objectifs ayant une incidence directe sur les comptes

annuels : Il sagit des deux premiers objectifs relatifs :

La protection du patrimoine et des ressources de lentreprise ;

La fiabilit des enregistrements comptables.

Pour les atteindre, des procdures particuliers sont mises en place dans
les entreprises telles que :
La cration de documents normaliss ;
Le systme dautorisation et dapprobation ;
La sparation des tches entre les personnes charges des fonctions
oprationnelles, de dtention des biens, denregistrement comptable
et de contrle ;
Le contrle physique des actifs ;
2.2- . Objectifs nayant pas dincidence directe sur les comptes
annuels : Ils concernent :

La qualit de linformation ;
Lapplication des instructions de la Direction ;
Lamlioration des performances.

3 - Composantes du Contrle Interne

Le COSO base son tude sur les composantes du contrle interne, dont voici
un rappel des grands traits :
Environnement du contrle

 Evaluation des risques

Activits de contrle
Information et communication
Pilotage
3.1-

Environnement du contrle

Est un lment trs important de la culture dune entreprise, puisquil dtermine

le niveau de sensibilisation du personnel aux besoins de contrle.
Les facteurs dterminant lenvironnement du contrle comprennent, notamment
Intgrit, thique et comptence : qui sont des rgles de conduite propre a
une communaut et des qualits et des connaissances approfondies
reconnues.
Philosophie et style de management : cest une gestion des activits de
faon informelle base sur les tableaux de bord et des procdures.
Politique dorganisation, de dlgation des responsabilits et de gestion
des ressources humaines : pour faciliter la mise en uvre des stratgies et
la ralisation des objectifs.

3.2-

Evaluation des risques

La dtermination des objectifs est une condition pralable de lvaluation des

risques. Les objectifs globaux rsultent normalement de la vocation et des
valeurs que lentreprise privilgie.
Les objectifs peuvent tre groups en trois grandes
catgories :
1. Les objectifs lis aux oprations : (rentabilit ; performance ; protection
des RH)
2. Les objectifs lis aux informations financires dcoulant des contraintes
externes; (la prparation dtats financiers publis fiables)
3. Les objectifs de conformit portant sur le respect des lois et
rglementations auxquelles lorganisation est soumise.

3.3-

Activits de contrle

Les activits de contrle reposent sur les normes et les procdures indiquant
comment le raliser par exemple :
Les activits de contrle lies au traitement des donnes visant,
notamment , vrifier lexactitude/lexhaustivit et lautorisation des
transactions ;
Les oprations de contrle physique du patrimoine de lentreprise ;
Lidentification des facteurs cls de succs, lanalyse des indicateurs de
performances y affrents, ainsi que la mise en uvre des actions
correctives ;
La sparation des tches en vue de leur rpartition entre les employs.

3.4-

Information et communication

Limportance des informations pertinentes (oprationnelles, financire) sur les

vnements et les activits de lentreprise Pour matriser la gestion des activits
et tablir des plans qui permettent datteindre les objectifs.
Les systmes dinformation peuvent permettre lentreprise une meilleure
matrise du cot, un bon moyen de sassurer un avantage concurrentiel.

3.5-

Pilotage

Ensemble des oprations de pilotage qui permettent de vrifier que le contrle

interne fonctionnent efficacement : ces oprations soit dans le cadre dun
processus (systme) permanent soit par des valuations ponctuelles, ou encore
par la combinaison des deux approches.
Les oprations courantes de pilotage et les valuations spares du systme de
contrle interne constituent les principales sources dinformation qui permettent
didentifier les faiblesses du contrle interne.

4- - Contrle interne : vue multidimensionnelle

Lorganisation des procdures, des scurits et mcanismes de protection et
des activits de contrle qui y sont incorpores, sont appeles contrle
interne .
Lauditeur (ventuellement le contrleur interne) des comptes annuels doit
savoir si lentreprise est consciente des risques encourus, si les mesures
mises en place sont pertinentes et si elles fonctionnent, en permanence, de
manire correcte.
Le contrle interne est un dispositif de lentreprise qui vise donner une
assurance raisonnable : ..de la conformit aux lois et rglements, ..de
lapplication des instructions et des orientations fixes par la direction, .du
bon fonctionnement des processus internes de lentreprise, notamment ceux
concourant la sauvegarde de ses actifs,.de la fiabilit des informations
financires,
Le Contrle Interne est un dispositif (ou systme) de matrise en interne
(internal control) des activits dune entreprise, ayant pour but lamlioration
des performances et lapplication des instructions de la direction et qui, plus
particulirement, vise assurer la protection des intrts patrimoniaux et
juridiques de lentreprise.

5- Primtre du Contrle interne

Chaque entreprise dfinit et conoit son dispositif de contrle interne en fonction
de sa taille, son secteur dactivit et ses besoins et ses exigences. Ce dispositif
qui est adapt aux caractristiques de chaque socit, doit prvoir :

une organisation comportant une dfinition claire des responsabilits,

disposant des

ressources et des comptences adquates et sappuyant

sur des procdures, des systmes

dinformation, des outils et des

pratiques appropris ;
une diffusion en interne dinformations pertinentes, fiables, dont la

connaissance permet chacun dexercer ses responsabilits ;

un systme visant analyser les principaux risques identifiables au regard
des objectifs de la socit et sassurer de lexistence de procdures de

gestion de ces risques ;

des activits de contrle proportionnes aux enjeux propres chaque
processus et conues pour rduire les risques susceptibles daffecter la

ralisation des objectifs de la socit ;

une surveillance permanente du dispositif de contrle interne ainsi quun
examen rgulier de son fonctionnement.

6- Acteurs du Contrle interne.

1. Le conseil dadministration ou de surveillance
2. La direction gnrale / le directoire
3. Laudit interne cadre de rfrence du contrle interne
4.

Le personnel de la socit.

7- - Limites du contrle interne

Les facteurs suivants peuvent avoir une influence ngative sur lefficacit du
contrle interne :
1. Lerreur de jugement;
2. Les dysfonctionnements;
3.

Les contrles outrepasss ou contourns par le management;

4.

La collusion; (tawatoue haha)

5.

Le rapport cots/bnfices.
1. Lerreur de jugement

Le risque derreur humaine lors de la prise de dcisions ayant un impact sur les
processus de lentreprise peut limiter lefficacit des contrles et ce grce a la
pression du temps et lincomplte des informations.
2. Les dysfonctionnements

Mme les SCI bien conus peuvent faire lobjet de dysfonctionnements, en cas
par exemple dun remplacement dune fonctions grce a la maladie de
responsable.
3- Les contrles outrepasss ou contourns par le management
Un SCI ne peut pas tre plus efficace que les personnes responsables de son
fonctionnement.
4. La collusion
Deux ou plusieurs individus agissant collectivement pour accomplir et dissimuler
une action peuvent fausser les informations financires ou de gestion dune
manire qui ne peut pas tre dtecte par le SCI.
5. Le rapport cots/bnfices
Les ressources tant toujours limites, les entreprises doivent comparer les cots
et les avantages relatifs des contrles avant de les mettre en place. Une dcision
quant la mise en place dun contrle restera toujours partiellement base sur
des critres subjectifs. La difficult de lanalyse du rapport cots/bnfices
consiste dfinir le risque rsiduel tolrable.

8- Diffrents aspects du contrle interne

Le contrle interne a des objectifs comptables, et des objectifs administratifs :
La distinction entre les aspects administratifs et comptables du
contrle interne ne signifie gure dire que ces deux ensembles sont
bien spars.
Un dispositif de contrle interne caractre avant tout administratif
peut prsenter de l'intrt sur le plan comptable et inversement.
Les aspects comptables du contrle interne regroupent toutes les procdures ou
particularits qui favorisent l'tablissement de comptes sincres et rguliers.
L'influence de ces procdures doit tre sensible tout au long de l'exercice et
garantir l'intangibilit des enregistrements comptables et des pices
justificatives.
De tout cela, il rsulte que l'auditeur, privilge dans son valuation du contrle
interne les aspects comptables, touche par la force des choses des aspects
oprationnels.
Les principaux contrles hirarchiques sont :

Procdure d'autorisation ;

La supervision des travaux ;

La politique du personnel (prsence d'un personnel comptent et
intgre) ;

Rglementation de l'accs aux biens de l'entreprise ;

L'audit interne.

9- Mise en uvre de lvaluation du contrle interne

Le schma suivant illustre les tapes de l'valuation du contrle interne : (voir le
polycop principal)
9.1-

Description des procdures

Deux techniques de base peuvent tre utilises par l'auditeur pour saisir un
dispositif de contrle interne :

le mmorandum

le Diagramme de Circulation des documents (DCD) ou FLOWCHARTS

1. Le mmorandum

Il sagit dune description narrative synthtique des entretiens que

lauditeur avait avec les responsables et des documents quil a pu runir;
L'utilisation de ce questionnaire est gnralement trs efficace pour prparer
l'interview avec les responsables et pour vrifier, aprs coup, qu'aucun point n'a
t omis.
2. Le Diagramme de Circulation des Documents : DCD

Un diagramme de circulation est la description graphique dune procdure

ou dun systme;
Ltablissement dun diagramme de circulation suppose lemploi dune
table de symboles et le choix dun type de prsentation. Concernant ce type
de prsentation, il y a deux catgories de DCD :
1.

Un DCD vertical avec une brve description

gnralement pour dcrire les procdures simples :

narrative

utilise

2. Un DCD horizontal frquemment utilis dans le cas d'une procdure

complexe et longue:
3. FLOWCHARTS

Le Flowcharts prsente les avantages :

dun langage commun ;

dune meilleure visualisation des oprations.
Une illustration image de la procdure ;
Un descriptif proche de la ralit ;
Une identification et validation des points du contrle interne (CI)
Une reconnaissance des zones risques et des faiblesses (dans la
procdure, le processus) ;
Une laboration dun manuel de procdure (fiches de procdures dcrites)
Une comparaison entre ralit et rglementation (tapes dcrites dans la
rglementation).

Les moyens requis dans la programmation de FLOWCHARTS

Le logiciel Visio (mthode professionnelle des auditeurs)

Logiciels (squences / diagrammes flux) : Edraw,

Le FLOWCHARTS prsente de :

Synthse ;
Approche comparative ;
Prsentation dune recommandation sous format dune procdure.

9.2Confirmation de la comprhension du systme les

tests de conformit
L'objectif de cette tape est de s'assurer qu'il a saisi correctement le contrle
interne de l'entreprise. Il doit donc prendre une une les diffrentes procdures
qui figurent dans son mmorandum ou dans son DCD et vrifier que sa
description est conforme la ralit.
Ces tests peuvent tre faits par :

Une observation directe ;

Une confirmation verbale ;
Une observation a posteriori.

Exemple 1 : Procdure de programmation (voir polycop)

9.3-

Evaluation prliminaire

En analysant les procdures, l'auditeur cherche dgager les forces et les

faiblesses thoriques du systme. Pour cela, deux mthodes sont sa disposition
:
- La premire consiste regarder le systme et chercher les points forts et les
points faibles. Elle comporte invitablement des risques d'oubli ;
- La seconde, plus formalise et centre sur les dispositifs de contrle, consiste
se poser un certain nombre de question tournant autour d'une proccupation

gnrale que l'on peut formuler de la manire : est-ce que quelque chose peut
mal fonctionner ? Est-ce que tel dfaut peut se produire ?
Le Questionnaire ferm est formul de telle manire que les seules rponses
possibles sont, soit "oui", soit "non", la rponse ngative traduisant dans la plus
part des cas une faiblesse du systme tudi.
Le Questionnaire du Contrle Interne
Le QCI est un questionnaire de type standard permet d'identifier les points forts
et les faiblesses de la procdure. Dans sa conception, chaque rponse positive
(colonne Oui ) est considre comme tant un point fort permet de rpondre
aux objectifs d'audit. En revanche, toute ngation (colonne Non ) est
systmatiquement interprte comme une dfaillance de la procdure dans sa
conception
III- ETAPES DE MISE EN PLACE DU CONTRLE INTERNE
Le contrle interne est lensemble des mesures dauto contrle, comptables ou
autres, que la direction dfinit, applique (et fait appliquer) et surveille sous sa
responsabilit afin dassurer la matrise du patrimoine de lentreprise et de ses
oprations.
le contrle interne est mis en uvre par des personnes. Ce nest pas simplement
un ensemble de manuels de procdures et de documents; il est assur par des
personnes tous les niveaux de la hirarchie. Cest une proccupation, une
volont de tous les responsables, qui doivent prvoir, dans chacune des
modalits qui concourent la gestion de lentreprise, les scurits qui permettent
den assurer, autant que possible, lautorgulation et lautocontrle.
Le contrle interne est ax sur la ralisation dobjectifs dans un ou plusieurs
domaines qui sont distincts mais qui se recoupent permettant datteindre :

La pertinence des politiques : la direction est mme de dfinir la

politique la mieux adapte aux objectifs et moyens de lentreprise;

Lefficacit : la politique dcide par la direction est respecte ;

Lefficience : les ressources ncessaires pour la mise en uvre de

cette politique sont obtenues au moindre cot.

Le contrle interne peut aider une entreprise :

raliser ses objectifs en matire de performances et de rentabilit

garantir la fiabilit des informations financires

assurer la conformit aux lois et rglementation en vigueur

En revanche, le systme de contrle interne ne peut garantir ni la russite ni

mme la prennit de lentreprise

Le Contrle interne a pour but d'assurer :

La protection et la sauvegarde du patrimoine de lentreprise : La fraude,

Dprciation, Laccs non autoris, Confidentialit des informations,
Mauvaise valuation

La fiabilit des informations financires produites : Lexhaustivit des

enregistrements, La ralit des enregistrements, La spcialisation des
exercices, Lexistence des soldes (stocks, crances), Lvaluation des
soldes, Le respect des rgles de prsentation

Le respect des directives par lapplication des dcisions des organes de

gestion : Mthodes et instructions de travail; Notes internes; Circulaires
internes (Service publique).

IV- PRINCIPES GENERAUX DU CONTRLE INTERNE

Principe dorganisation

Principe dintgration

Principe de permanence

Principe duniversalit

Principe dindpendance

Principe dinformation

Principe dharmonie

Principe dorganisation

1- Cette organisation doit mettre en valeur le principe de sparation des

fonctions :
Le conseil des experts comptables estime que lorganisation doit tre : Pralable ; Adapte et adaptable ; Vrifiable ; Formalise; et Comporter une
sparation convenable des fonctions.

Principe de sparation des fonctions

Dcision

Dtention matrielle des valeurs et des biens

Enregistrement

Contrle

2- Principe dintgration

Toutefois, la scurisation par les recoupements consiste comparer des

informations qui doivent tre semblables, alors quelles figurent dans des
documents diffrents.
3- Principe de permanence
Limportance dune
lexploitation).

certaine

prennit

des

systmes

(continuit

de

4- Principe duniversalit
Ce principe signifie que le contrle interne concerne toutes les personnes dans
lentreprise, en tout temps et en tout lieu.
5- Principe dindpendance
Ce principe implique que les objectifs du contrle interne sont atteindre
indpendamment des mthode, procds et moyens de lentreprise.
6- Principe dinformation
Linformation doit rpondre certains critres tels que la pertinence, lutilit,
lobjectivit, la communicabilit et la vrifiabilit; cest dire que linformation doit
tre utile, objective, etc.
7- Principe dharmonie
Le contrle interne doit tre adapt lentreprise et son environnement en
fonction de limportance des risques et du cot de sa mise en uvre. Il sagit de
ladquation du contrle interne aux caractristiques de lentreprise.
V- UTILITE DE MISE EN PLACE DU CONTRLE INTERNE
1- Rgles dorganisation et de travail : Supports de travail, Rgles de travail,
2-

Classement des donnes, Communication des informations

Une structure adapte : Dfinition des besoins en information ; Dfinition
des

postes ;

Dfinition

des

comptences ;

Dfinition

des

moyens

techniques ; Organigramme adapt

3- Dfinition des besoins et moyens humains : Nature de traitement de
linformation; Besoins de rsultat et dobjectif ; Moyens humains pour
satisfaire ces besoins
4- Identification des responsabilits : Identifier les obligations de chaque
poste ; Identifier les attentes de chaque poste ; Dtermination de
responsabilit en cas derreur
5- Contrle anticipatif : Autorisation ; Validation ; Vrification ; Respect du
budget

6- Contrle correctif : Dtecter lerreur ; La nature de lerreur ; Dtecter

lorigine derreur ; Mener les corrections ncessaires ; Remettre en cause
la procdure.
7- Respect des dlais : Traitement permanent des informations ; viter le
cumul de travail ; viter le risque derreur ; Avoir une information fiable ;
Ragir et corriger au bon moment.
8- Intgration facile dans le systme de fonctionnement : En cas de
recrutement ; En cas dindisponibilit ; En cas de mutation
9- Moyens de preuve : Autorisation (Signatures) ; Communication (Accuss,
Fax, Mails) ; Traitement (Imputation) ; Contrle (Visa)
10-valuation des performances : Respect des procdures ; Ralisation des
objectifs ; valuation fin danne.
VI- DESCRIPTION ET VERIFICATION DU SYSTME DE CONTRLE INTERNE

Diagnostic du systme existant

Mise au point des faiblesses et forces

Exemples de faiblesses et les risques

Diagnostic des moyens pour palier les faiblesses et amliorer les forces

1- Diagnostic du systme existant

- Absence des procdures crites : Dcrire le systme
- Manuel des procdures existant : tudier le Systme
2- Mise au point des faiblesses et forces
- valuation du systme : Cerner les points forts ; Cerner les points faibles
3- Diagnostic des moyens pour palier les faiblesses et amliorer les forces
- Faiblesses : Dfinition du contrle manquant ; Sparer les fonctions ;
Recrutement
- Forces amliorer : Approfondir les contrles ; De changer des supports de
travail ;Dviter des traitements inutiles.
VIII- SUPPORTS DE MISE EN PLACE DU CONTRLE INTERNE

Les procdures narratives

Les ordinogrammes

1- Les procdures narratives

Forme dun crit qui synthtise lensemble des mesures et fonctionnements
mettre en place.

Elle porte sur les points suivants :

Mettre en valeur les objectifs de la procdure ;

Dfinitions des responsabilits ;

Instructions de travail ;

Modalit de contrle et de suivi.

2- Les ordinogrammes
Schma tablis en vue de :

Formaliser la circulation des documents et informations au sein d'une

procdure;
Visualiser les contrles effectus par les diffrents responsables.

Lordinogramme est constitu par un ensemble de symboles (de base et de

liaison) reprsentant les documents et leur circulation. Il doit permettre de
visualiser :

Le type de document

Le nombre d'exemplaires

L'origine du document

La destination

Son mode de classement

Les contrles effectus

Vrification du fonctionnement du systme

Lors de lvaluation prliminaire du contrle interne lauditeur a
identifi des forces du systme sur lesquelles il souhaite sappuyer
pour limiter ses contrles sur les comptes.
A ce titre, lauditeur doit confirmer lexistence permanente de ces
forces du systme avant de limiter ltendue de ses contrles sur les
comptes.
En gnral, lauditeur effectue un contrle des principales
procdures existantes (ventes/clients, Achats/fournisseurs, etc.) en
se basant sur la technique de sondages.
Evaluation dfinitive du contrle interne

 Aprs la vrification du fonctionnement du systme, lauditeur

effectue une valuation dfinitive du contrle interne compte tenu
des :

forces du systme
faiblesses dgages lors de lvaluation prliminaire du
contrle d une part et celles qui dcoulent de la non
application des forces du systme.

Evaluation de limpact des faiblesses

Au cours des tapes prcdentes, lauditeur a identifi les faiblesses
inhrentes au systme et les faiblesses dapplication du systme.
A ce stade, il doit valuer si ces faiblesses :

ne peuvent avoir dincidence significative sur les comptes

annuels mais mritent nanmoins dtre portes la
connaissance des dirigeants de lentreprise pour lui permettre
damliorer les performances de son systme ;

peuvent avoir une incidence significative sur les comptes

annuels, auquel cas il doit drouler un programme de travail
ncessaire lvaluation de lincidence rel de ces faiblesses
sur les comptes de lexercice ;

ne permettent pas de garantir un enregistrement comptable

adquat des oprations de lentreprise, lauditeur externe
peut mettre une rserve cause de la non fiabilit du
contrle interne.
Rapport de contrle interne
Plan indicatif
Anomalies souleves par cycle
Risques ventuels identifis
Recommandations mettre en uvre
Personnes au poste de responsabilit concern
Planning de ralisation