IFasesdelaauditorafiscal

MetodologadelaAuditoraFiscal

Lasetapasofasesenquetradicionalmentesehadivididoelprocesodelaauditoraexternasesintetizanenlasque
recogemosenelcuadro2acontinuacin: [Paraprofundizarenlamateriaqueestudialasfasestradicionalesdelaauditoraentendidacomo
proceso,puedenconsultarse,entreotros,lostrabajosdeGironella(1976,p.311979,p.111),yeldeCasals,GassySoria(1987,pp.113124).Enel
contextointernacional,FelixyKinney(1982,p.246),Gray(1991,p.138)yWhittingtonyPany(1995,p.4).Estamateriaesobjetodeestudioeneltema4del
programadelaasignatura,porloqueremitimosalalumnoadichotema.]
1Contactospreliminares
2Redaccindelcontratodeauditora
3Planificacin
4Desarrollodelprogramadeauditora
5Confirmacionesconabogadosyasesoresexternos
6Supervisin
7Obtencindelacartademanifestacindeladireccin
8Entregadelacartaderecomendaciones
9Entregadelinformedeauditora
Cuadro2.Fasesdelprocesodeauditoradecuentas

Enloquerespectaalaauditorafiscalprivadaespecficadeacuerdoconelconceptoestudiadoenlaprimerapartede
estetemaentendemosquelasfasesqueatraviesalamisma,enpocoonadadifierendelassealadaspara
laauditoraconunalcancemsgeneral.
Sinembargo,convienequesealemosconmsdetallelasfasesdelprocesoquepresentanciertas
particularidadesenauditorafiscal,oqueadquierenunamayorrelevanciaenelprocesodeobtencinde
evidenciaseguidoporelauditorexternoindependiente.
Enlatablasiguienteexponemosconmayordetallelasfasesylasprincipalesactuacionesllevadasacabopor
elauditorfiscalprivadoencadaunadeellas.

Determinacin
afirmaciones

Fase accinprincipal otrasactuacionesrelevantesdelauditor

1 Contactos
Estudiopreviodelcontrolinternodelaentidad
preliminares
Comprensindelsistemaadministrativoycontablemedianteel
anlisisdeestadosfinancierosintermedios
Presentacindepropuestadecolaboracinprofesionalo
presupuesto
2

Formalizacin
delcontratode

Fijacindeloshonorarios
Delimitacindelalcancedelaauditoraydelas

auditoraydela
cartamandato

obtenciny
documentacin
evidencia

contrastacin
evidencia

responsabilidadesdelauditorylaentidad
Establecimientodelgradodecolaboracinconelpersonaldela
entidad
Determinacindelosplazosdeejecucindeltrabajo

Planificacindel Estudiodelsistemadecontrolinterno,administrativoycontable
trabajo
delaentidad,medianteelcuestionariofiscaldecontrolinterno
Estudiodeantecedentes,declaracionesfiscales,librosregistro,
documentacinsoporte,mtodosylegislacindecarcterfiscal
comprensindelaproblemticafiscaldelaentidad
Revisinanalticapreliminaryplanificacindelassucesivas
revisionesanalticas
Evaluacindelriesgototaldeauditora
Determinacindelasbandasdeimportanciarelativa
Confeccindelprogramadeauditora

Desarrollodel
programade
auditora

Realizacindepruebasdecumplimientoocontrol
Ejecucindepruebassustantivas:mtododelasconciliaciones
globales,confirmacionesconterceros(asesoresfiscalesy
laborales,abogados,acreedoresydeudores),etc.
Utilizacindesistemasdeayudaaladecisinysistemas
expertosenauditorafiscal
Adaptacinsistemticadelprogramadeauditoraenfuncinde
laevidenciaobtenida
Documentacindelaevidenciaobtenida
Obtencindeconclusionespreliminares

Supervisin

Controldecalidaddeltrabajoporpersonasajenasalequipode
auditoraydiscusindelasconclusionespreliminares
Establecimientodelasconclusionesfinales
Determinacindelospuntosdbilesdecontrolinterno,
administrativoycontable
Cuantificacindelriesgofiscalcontradoporlaentidady
determinacindelasprobabilidadesrelativasdecada
contingencia
Definicindeajustesyactuacionesarecomendar

emisin
opinin

Obtencindela
cartade
manifestaciones
deladireccin

Revisindehechosposterioresalcierredelejercicio
Redaccindelacartaderecomendacionesosugerencias
Cierredelospuntosderevisin

Entregadela
cartade
recomenda
ciones

Identificacindelospuntosdbilesdecontrolinternoy
propuestasdemejora
Proposicindeajustescontablesydeotrasactuacionesa
emprenderporlosresponsablesdelaentidad
Comunicacindelriesgofiscalcontrado

Entregadel
informede
auditora

Anlisisdelasactuacionesemprendidasporlaentidad
ContrastacindelainformacincontableconPyNCGA
Reflejodelaevidenciaobtenida
Emisindelaopininprofesional

Tabla3.Fasesdelaauditorafiscalprivadayprincipalesactuacionesdelauditorencadaunadelasfases

Lasfasesdescritasenlatablaanteriornotienenporqusernecesariamentesecuenciales,esdecir,notieneque
terminarsecompletamentecadaunadeellasparainiciarselasiguiente.
Comopuedededucirsedelatablaanterior,ybasndonosenGironella(1979,p.4),laauditorafiscalconsiste
bsicamenteenunprocesodeinvestigacinque,desdeestaperspectiva,secomponedelasetapasquerecogemosenel
cuadro3:
1.Determinacindelasafirmacionesaprobar
2.Obtencindelaevidencia
3.Documentacinyacumulacindelaevidencia
4.Examendelaevidencia
5.Contrastacindelaevidencia
6.Formulacindelaopinin
Cuadro3.Etapasdelaauditoradesdelaperspectivadelaevidencia

Tantolasactividadesdeauditoracomosusinherentesactividadesdeprocesamientohumanodelainformacin, [La
relacindelaauditoraconlateoradelprocesamientohumanodelainformacin,enelcontextodelprocesodetomadedecisindelauditor,hasido
ampliamentetratadoporladoctrina.UnprofundoestudiosobrelostrabajosquepuedenconsultarsesobreestamateriahasidopublicadoporGonzaloyGuiral
(1998).] relacionadasconelprocesodeformacindelaopinin,podransintetizarseencuatrofases(cuadro4):
1.Planificacin(generacindehiptesis)
2.Acumulacindelaevidencia(bsquedadelainformacin)
3.Evaluacindelaevidencia(evaluacindelainformacin)
4.Decisinadoptada(eleccin)

Cuadro4.Etapasdelaauditoradesdelaperspectivadelprocesamientohumanodelainformacin

Entendemosquelaconceptuacindelaauditorafiscalprivadadesdeelpuntodevistadelaevidencia,esextensibleala
auditorafiscalpblicaytambin,incluso,alrestodeclasesdeauditora,seanonofinancieraodecuentas.
Enelcasodelaauditorafiscalpblica,esdecir,larealizadaporfuncionariosdelestadoconelfindecomprobarsilos
contribuyenteshancumplidosusobligacionesfiscales,podemostambinestablecerlasdistintasfasesqueatraviesa,
sealandolosprincipaleshechosasociadosacadaunadeellas,talycomorecogemosenlatabla4:

Fase Accinprincipal
Otrasactuacionesrelevantesdelauditor
1 Contactos
Grabacinmasivadedatosdeclaradosporloscontribuyentes
preliminares
Seleccindecontribuyentesmedianteelanlisisdela
consistenciadelosdatosfiscalesdeclaradosporel
contribuyenteyporterceros,ydeotrosprocedimientosde
seleccin
Requerimientoacomprobacineinterrupcindela
prescripcinfiscal
2 Planificacindel Peticindedatos,librosregistroydocumentacinsoporte
trabajo
Estudiodelsistemadecontrolinterno,administrativoy
contabledelcontribuyenteycomprensindesucasusticafiscal
Confeccindelprogramadeauditora
3 Desarrollodel
Realizacindepruebasdecumplimientoocontrolyejecucin
programade
depruebassustantivas:mtododelasconciliacionesglobales,
auditora
confirmacionesconterceros(asesoresfiscales,abogados,
acreedoresydeudores),etc.
Utilizacindesistemasdeayudaaladecisinysistemas
expertosenauditorafiscal
Comparacindelainformacinobtenidaconladebasesde
datos
Adaptacinsistemticadelprogramadeauditoraenfuncin
delaevidenciaobtenida
Documentacindelaevidenciaobtenida
Obtencindeconclusionespreliminares
contrastacin
4 Supervisin
Controldecalidaddeltrabajoporelsuperiorjerrquico
Establecimientodelasconclusionesfinales
evidencia
Clculodeladeudatributaria:cuota,sancioneseinteresesde
demora

obtenciny
documentacin
evidencia

emisin
opinin

Formalizaciny
entregadelas
actaso
documentos
equivalentes

Discusinynegociacinlasconclusionesobtenidas
Reflejodelaevidenciaobtenida
Comunicacinderecursoscontraelacuerdoadoptado

Tabla4.Fasesdelaauditorafiscalpblicayprincipalesactuacionesdelauditor

Nocabedudadequedesdelaperspectivadelaevidencialascoincidenciasentrelaauditorafiscalpblicayprivada
sonevidentes,peroconstatamostambinquemuchasdelasactuacionesemprendidasporambostiposdeauditoresson
coincidentes,sobretodoenloquerespectaalaobtencinyevaluacindelaevidencia.
Enlosapartadossiguientespasamosaestudiarlasprincipalesactuacionesquesondesarrolladasporelauditorfiscal
externoencadaunadelasetapasexpuestas,bienporquedichasactuacionespresentanespecialidadesrespectoalasde
unaauditoradealcancecompleto,bienporlaimportanciaqueadquierenlasmismasenlaperspectivadelaauditora
fiscalentendidacomoprocesodeinvestigacin.

1)Planificacindeltrabajo:estudiodelsistemadecontrolinternoydeterminacindel
riesgodeauditora
Entendemosqueelestudiodelcontrolinternoestablecidoporlaentidad,ayudaralauditoradeterminarlanaturaleza,
elalcanceyelmomentodeejecucindelaspruebassustantivasarealizar,sentandolasbasessobrelasquerazonarla
evidenciaobtenida.
Comonormagenerallastareasquevaadesarrollarelauditorseplanificanconanterioridadalcomienzodeltrabajo,
fijndoseunoscriteriosobjetivosyconstantessobrelosquebasalaplanificacin.Dichaplanificacinespecificarlos
procedimientosdeauditoraquesevanaemplear,laextensinquesevaadaralaspruebas,elmomentoenquestas
sevanaaplicar,ylospapelesdetrabajodondeseregistrarnlosresultados.
Laplanificacininicialdebeserobjetodeunseguimientocontinuodurantelaejecucindeltrabajo,conelfinde
adaptarlaalascircunstanciascambiantessobretodoenlamentedelauditor,debidoaque,amedidaqueva
introducindoseenelncleodelaentidadauditada,vadescubriendodefectoseinconvenientes,ascomonuevas
necesidadesdesuprogramadetrabajoquedebeircorrigiendo.
Enelprocesodeobtencindeevidenciaaquesesometeelauditor,tantoelanlisisdetenidodelcontrolinternocomola
posteriorejecucindepruebasdecumplimientoysustantivasconducenalaformacindeljuicioprofesional,pues
entendemosquelaopinindelauditoraunqueconunalcancemslimitadoloestambinsobreelsistemadecontrol
internodelaentidad.
Apesardequeambosmtodosanlisisdelcontrolinternoyprocedimientossoncomplementariosynosepuedeomitir
laaplicacindeningunodeellos,enauditorafiscalnosmostramospartidariosdelossegundoscomomayores
coadyuvantesalprocesodeobtencindelaevidencia,aunquesindesmerecerenabsolutoalanlisisdelcontrolinterno,
queseerigeenimprescindible,puesensuestudiosebasalaejecucindelosdistintosprocedimientos.
Comomedioparaobtenerevidenciadeloscontrolesestablecidosdelaentidad,elauditorcumplimentauncuestionario

decontrolinterno,elcuestionariooguafiscal,atravsdelasindagacionesprincipalmentedeformaoralrealizadas
cercadepersonasconresponsabilidadesenlastareasdeplanificacinypreparacindelasdeclaracionesfiscales.
Enunaauditoradecuentasdealcancegeneral,unsentidoestrictodeeconomadeescalallevaalauditoraprogramary
organizarlaspruebassustantivasdetalformaquelosmismosconceptosseleccionadosporauditoraparadeterminados
finesespecficos,seanutilizadostambinparasatisfacerelgradodecumplimientodelasnormasfiscalesquelaentidad
haalcanzado.Enlospapelesdetrabajodebenserprevistaslascolumnasenlasquefigureelexamendelosconceptos
quesedetallanenelcuadro5acontinuacin:

Cuadro5.Principalesconceptosquedebenserexaminadosenlospapelesdetrabajodelauditorfiscal
Elalcancedefinitivodeestaspruebasdependerenbuenapartedelresultadoobtenidoenlaprimerafasedeestas
comprobaciones,habidacuentadelniveldeconfianzaquedeseamosalcanzar.Cuantomayorseaelnmerodeerroreso
desviacionesdetectados,mayordeberserelnmerodepruebascualitativasadicionalesquehabranderealizarsepara
satisfacersedesiloserroresrespondenyreflejanlaexcepcino,porelcontrario,sonunreflejodelatnicahabitual.
Lainformacinobtenidamedianteelcuestionariofiscal,juntoconelarchivohistricoohistorialfiscaldelaempresason,
enlaprctica,lasdosprincipalesfuentesdedatostilesparaconfeccionarelprogramayseleccionarlaspruebas
sustantivas.
Paraaprenderms:Recogemoscomoanexoalpresentetrabajo,unmodelodecuestionariofiscaldestinadoacomprenderyanalizarelreafiscaldepersonasjurdicas
sujetasalosprincipalesimpuestos.
CuestionariodeRiesgoFiscal(guafiscaldecontrolinterno)
Programadeauditorafiscal
Ejercicioprcticodeauditorafiscal
Modelodecartadeconfirmacinconasesoresfiscalesyabogados
Modelodecartadeconfirmacinconacreedoresydeudores

Elcitadocuestionariofiscalsesubdivide,asuvez,endospartesbiendiferenciadas:enlaprimeradeellasseanotanlas
respuestasrecibidasalaspreguntasformuladassobrelasdistintascuestionesdelcontrolinternoparacadaunodelos
impuestosdeestaformaseesquematizanenformaderespuestaslgicasS/NOlascontestacionesrecibidas,cuyo
significadoseasociaaungradociertoderiesgoquerespondealcriterioquerecogemosenlatabla5:

Respuestarecibida

Significado(engeneral)yconsecuenciasparalaauditora
Elcontrolinternoestablecidoporlaentidadesrazonablemente
satisfactoriosepracticarnpreferentementepruebasde
cumplimientoodecontrolparaprobarlasafirmaciones
realizadas

Elcontrolinternoestablecidoporlaentidadnoessatisfactorioo
noexistesedebernponerenprcticapruebassustantivaspara
determinarsiexisteunriesgofiscalciertooinciertoyse
intentarcuantificardichoriesgo,encasodeprobarsesu
existencia

NO

NOPROCEDE

Alaentidadauditadanoleesdeaplicacinlapregunta
formulada
Tabla5.Significadoyconsecuenciasdelasrespuestasrecibidasenelcuestionariofiscal

Ellonosignificaqueentodosloscasoslasrespuestaspositivasestnasociadasaunsatisfactoriodecontrolinternoy
viceversa,sinoquesernasociadasaunriesgoconarregloalascaractersticasdecadapreguntaenconcreto,ascomo
clasificadasenfuncindequesetratedelincumplimientodeuncontroldetectivoopreventivo.
Lasegundapartedelcuestionarioasignavaloresnumricosaunamuestrasignificativadelasrespuestasformuladasa
lasprincipalespreguntas,para,deestaforma,establecerelriesgodequelossistemasdecontrolfallenalahorade
prevenirodetectarunerror,manipulacinofraude,deformaque,cuantomsaltoseaesteriesgo,mayordeberser,
enconsecuencia,elnmeroylaamplituddepruebasparareducirelRiesgodeAuditora(RA)aunnivelasumibleporel
auditor.
Enestepuntoconvienedistinguir,siguiendoaSierrayOrta(1996,p.89),losdosenfoquesqueconceptualmentepueden
hacersedelaauditora,asaber:
1.Enfoquetradicional:enelquelaestrategiadeauditoraestbasadaenlafortalezadeloscontroles,enlossistemasyenlaorganizacindelcliente.
2.Enfoquederiesgo:sufundamentoseencuentraenlaevaluacindelosriesgosdelnegociodelaentidad.Laestrategiadeauditorasebasaenelgradodeexistencia
dedichosriesgos.
Cuadro6.Enfoquesdelaauditora(segnSierrayOrta,1996,p.89)

Laconsideracindelriesgoenauditorahasidotratadaendistintaspronunciamientosprofesionalesdepasescomo,
entreotros,EstadosUnidos,ReinoUnidooEspaa.

SegnFowler(1991,p.151),existenlostiposderiesgoquerecogemosenelcuadrosiguiente:

Cuadro7.Tiposderiesgo(segnFowler,1991,p.151)

Elriesgoinherentetienesucausaenlapropianaturalezadeunacuenta,agrupacinoconjuntodeoperaciones,
independientementedelaefectividaddelossistemasdecontrolinternoestablecidosporelcliente.Setrata,portanto,
deunriesgoconsustancialque,enelcasodelaauditorafiscal,consusmaticesypeculiaridadesdiferenciadoras,puede
sersustancialmentemayorqueenotrasreasdeunaauditora.
Elriesgodecontroleselriesgodequelossistemasdecontrolinternoestablecidosnoseancapacesdedetectarerrores
ofraudessignificativosodeevitarqueestosseproduzcan.
Elriesgodedeteccinsedefinecomoelriesgodequeloserroresofraudesimportantesindividualmenteconsideradoso
ensuconjuntonoseanconvenientementedetectadosporelauditory,portanto,denlugaraunaopininequivocada.
ComoindicaFowler(1991,p.152)existenrazonesdetiempoycostequehacenqueelauditorbasesusconclusionesen
losresultadosdemuestreosynoenexmenescompletosdelastransaccionescontabilizadas.Adems,estoltimono
garantizaquetodosloshechosqueafectanpatrimonialmentealclienteestncontabilizados.Portanto,alfinaldel
procesodeauditorasiemprehayunmnimodeincertidumbreexistiendoelriesgodequeelinformedelauditorcontenga
conclusioneserrneasquelegenerenresponsabilidades.
ParaSierrayOrta(1996,p.128)yparaSnchezF.deValderrama(1996,p.222),elriesgoinherenteyeldecontrol
existenindependientementedelaauditorayelauditorloquehaceesevaluarlostalesriesgossediferenciandelriesgo
dedeteccinenqueelauditorslopuedeestimarlos,peronocontrolarlos,esdecir,nopuedenireducirlosni
modificarlos.Encambio,elauditorspuedecontrolarelriesgodedeteccinhaciendovariarlanaturaleza,laoportunidad
ylaamplituddelaspruebassustantivas.Porelloconcluyenqueelriesgodedeteccinesfuncindirectadelos
procedimientosdeauditora.
Enestesentido,SierrayOrta(1996,p.134)concibenelriesgodecontrolenfuncindelaefectividaddelaestructurade
polticasyprocedimientosdelsistemadecontrolinterno,enelsentidodequesisteesefectivoparaunaagrupacinde
lascuentasanuales,entonceselriesgosereducey,encasocontrario,seincrementa,concluyendoqueelriesgode
controlnuncapuedesercero,porquenormalmenteenelprocesocontableexistenerroresnodetectadosporinsuficiencia
ofallosenelsistemadecontrolinterno,loqueequivaleadecirque"ningnsistemaviabledecontrolinternopuedeser
taneficazqueeliminetotalmenteelriesgodequesereflejenerroresenlascuentasanuales".

ElAICPA(1983)estableceenelSASn47unmodeloderiesgosegnelcualelriesgodeauditorasedeterminaapartir
delasiguientefrmula:

Siendo:RA=RiesgodeAuditora
RI=RiesgoInherente
RC=RiesgodeControl
RD=RiesgodeDeteccin
Laideabsicadeestemodeloderiesgoes,segnSnchezF.deValderrama(1996,p.222),queelauditorestablezcay
valoreelriesgoinherenteyeldecontrol,yplanifiquesusprocedimientosdeauditoraconunriesgodedeteccinlo
suficientementebajocomoparaqueelriesgogeneraldeauditoranosupereunnivelaceptablementebajo.
ElcitadomodeloderiesgoprincipalreferentededichoconceptoenelmbitointernacionalesasumidoenEspaaporel
ICAC(1991,2.4.24)queentiendeelriesgodeauditoracomoriesgofinalylodefinecomo"unacombinacindetres
riesgosdiferentes.Elprimeroestconstituidoporlaposibilidadinherentealaactividaddelaentidaddequeexistan
erroresdeimportanciaenelprocesocontable,delcualseobtienenlascuentasanuales.Elsegundoeslaposibilidadde
queexistiendoestoserroresdeimportancianofuerandetectadosporlossistemasdecontrolinternodelaentidad.
Finalmente,existeuntercerriesgo,consistenteenlaposibilidaddequecualquiererrordeimportanciaqueexistayno
hubierasidopuestodemanifiestoporelsistemadecontrolinternonofueraasuvezdetectadoporlaaplicacinde
pruebasadecuadasdeauditora".
Paraampliarycompletarelconceptoderiesgodeauditoraysurelacinconlaimportanciarelativaconceptosvitalesenauditorapuedeconsultarnuestro
CuestionariodeRiesgoFiscal(guafiscaldecontrolinterno).

2)Establecimientoydesarrollodelprogramadetrabajo:laestrategiadelaauditora
fiscal
Mautz(1970,p.7)defineelprogramadeauditoracomo"laseleccindelastcnicasyprocedimientosquedebenser
aplicadosparaaveriguarlaconfiabilidaddelasafirmacionescontenidasenlosestadosfinancieros".
Enelanexo2,adjuntoalpresentetrabajo,seexponeunmodelodeprogramadeauditoraenelreafiscal.Nos
mostramospartidariosdeenfocarcadaprogramadeauditoradeacuerdoconlascaractersticasycircunstanciasdela
entidadauditada,esdecir,enfuncindelencargoconcretorecibidoporelauditorparaello,resultamuyoportunay
prcticalautilizacindesistemasexpertoseneldiseodelosdistintosprogramasdeauditora,aspectoalque
dedicamosunepgrafeespecficodentrodelpresentetrabajo.
Enconsecuencia,elprogramapropuestonodebetomarsecomounprogramaestndardeauditorafiscalyaque,
coincidiendoconCaibano(1993,p.108),entendemosque"noexisteunprogramaestndar,esdecir,unconjuntode

procedimientosigualmenteaplicablesatodaslasempresasyencualquiercircunstancia,aunque,porsupuesto,siempre
debenexistirunosprocedimientosmnimosque,encondicionesdecontrolinternosatisfactorio,consistirnenla
evaluacinycomprobacindelsistemadecontrolcomplementadoconpruebasselectivasdelossaldosms
significativos" [Enelmismosentido,SnchezF.deValderrama(1996,p.153).] .

3)Obtencinyacumulacindeevidencia
Podramosdecirqueelprocesodeobtencindeevidenciacomienzaparaelauditorfiscalprivadoprcticamenteenel
momentoenquelaentidad,comoposiblecliente,solicitadelmismounapropuestadecolaboracinprofesional,puesa
partirdedichasolicitud,elauditorseveenlaobligacinderealizarunacomprensinaunquereducidaypreviadel
negociodelcliente,delsectorenqueopera,ascomodelascaractersticasprincipalesdelcontrolinternoexistenteenla
entidad.Elcitadoprocesoalcanzarhastalaentregadelinformedeauditoraqueponefinaltrabajodelauditor,aunque,
ennumerosasocasiones,esteserealizadeformacontinuayperidica(coincidiendoconlosejercicioseconmicosdela
entidadauditada),porloqueeltrabajonoacabaconlaentregadelinformesinoqueseramscorrectohablardela
finalizacindelcontratodeauditoracomoelmomentoenelquesedetieneelprocesodeobtencindelaevidencia.
Lasrelacionesdelaentidadauditadaconlaadministracintributariasecontabilizanencuentasdepasivo,activo,gastos
eingresos,queesprecisoanalizarparacomprobarsirecogenlatotalidaddelasdeudasyderechosdelacompaa
frentealahaciendapblica,ascomolacorrectadeterminacindegastoseingresosfiscales.Laconclusindeltrabajo
debeser,pues,sielimportededichascuentascubreonorazonablemente,deunladolospasivosylascontingencias
fiscalesprobablesycuantificables,ydeotrolosderechosexistentesenunmomentodado,ascomolosgastose
ingresosprecisos. [Enestaideaseincluyedeformainherenteelquelaentidadinformeadecuadamentedeloshechosydatosdecarcterfiscalque
debenserincluidosenlamemoriasegnlanormativavigente]

Paraconcluirenestareaesprecisoanalizarnosolamentelacifradelascuentasatravsdeunmtododeductivo,sino
queesprecisodetectarlaexistenciadeloshechosimponiblesproducidosy,atravsdeunmtodoinductivo,llegarala
conclusindequelasprevisionesdelacompaareflejanciertamentelamaterializacindelcmputodelascuotasa
pagaroacobrarrespectivasatravsdesusbasesimponibles.
EnopinindeDeMiguel(1992,p.17),sondosloscaminosaseguirparacompletarlaverificacindelreafiscal:
Verificacincontable(mtododeductivo).Anlisiscontabledetodaslascuentasdecontenidofiscal,verificandoquesucontenidoseajustaalosPyNCGA
deaplicacin,ascomoquesehanrealizadolospagosy/ocobroscorrespondientestantoalperiodoanalizado,comoalquemediaentrelafechade
cierreylafechadelinformedeauditora.
Verificacinfiscal(mtodoinductivo).Anlisisdelasdeclaracionesfiscalespresentadas,verificandoquelacompaahadeclaradoyliquidado
correctamentetodoslosimpuestosquesehanproducidocomoconsecuenciadesusituacinysuactividad.

Parallevaracaboelprimercaminohabrquedesglosarporimpuestoslascuentasdecontenidofiscal,analizandolos
cargosyabonosdecadasubcuenta,yverificandoqueelsaldoescorrectodeconformidadconPyNCGA.
Parallevaracaboelmtodoinductivosernecesariocompletarelprogramadeimpuestosutilizandolospapelesde
trabajooportunosparacadaunodelosimpuestos.Enestetrabajotendremosquepartirdelhechoimponible,valorarla

baseimponible,liquidarelimpuesto,verificarquelosingresosacuentasehanrealizadocorrectamente,yqueel
importedelasdeudasyderechossecorrespondenconlospasivosyactivos,respectivamente,queexistanporcadauno
delosimpuestosalafechadeestablecimientodelosestadosfinancieros.
Orta(1995), [CitadoporSnchez(1996,p.221)] definelateoradelaevidenciaenauditoracomo"elconjuntodeproposiciones
integrantesdelprocesodeauditoraconectadasdeformaordenadaylgica,cuyoobjetivoesdarunaexplicacinacerca
delaopinindeauditoraemitida",dividiendoelprocesocompletoderazonamientodelauditorendosgrandesetapas
laprimeradeellasdelaqueseocupalateoradeobtencindelaevidenciaodeldiseodelprogramadeauditora,
requiereunprocesolgicoderazonamientoencaminadoadeterminarlaformadeobtenerla.
Enestafaseentraralaaplicacindelosprocedimientosoconjuntodetcnicasdeauditoraquesernlosencargadosde
determinarsisehanalcanzadolosobjetivosdelaauditora.
Debidoalavitalimportanciaquecobraenlaauditorafiscallapuestaenprcticadelosdistintosprocedimientosy
tcnicasdeauditoraprincipalesmecanismosparaobtenerunaevidenciaobjetiva,dedicamoselapartado2aestudiar,
demaneramsespecfica,losdistintosmtodosutilizadosenlaprcticaprofesionalparaobtenerlaevidenciaadecuada
conformeaNormasdeAuditoraGeneralmenteAceptadas.

4)Documentacindelaevidencia
Paraelauditor,documentaradecuadamentelaevidenciaobtenidaesdevitalimportancia,puesdelacalidaddedicha
documentacinenelsentidodeadecuacinalasNormasdeAuditoraGeneralmenteAceptadasdepender,enbuena
medida,laresponsabilidadqueasumirtraslaemisindelinformeenelqueexpresasuopininprofesional.
Comohemosvisto,elprogramadeauditoracumpleundobleobjetivo:porunladosirvedemanualguiadoparala
realizacindeltrabajo,porunequipodeauditorainterdisciplinar,queenlaprcticaestcompuestoporpersonasque
utilizansistemasdeayudaaladecisinysistemasexpertosenauditora,aplicandoconocimientosdedistintoscampos
delasciencias.
Lainformacinqueesteequipoproducequeesloqueenauditoraconocemoscomo"papelesdetrabajo" [Eltrmino
papel(es)detrabajosehavenidoutilizandoporlaprofesinhastalostiemposactualeslaaparicindelasltimastecnologasenmateriadecomunicacin
(comolatransmisinyconservacindearchivosydocumentos,etc.)puedeserunbuenmomentoparareconducireltrminoaunapartedeterminadadela
informacinqueemiteelauditor.Existelaconcienciaunnimedequeexistencambiosimportantesenelentornodeprocesodedatos,quetambinafectanala
profesindeauditora.AlrespectopuedeconsultarseSierrayOrta(1996,p.217yss.)] ,enlaactualidadestcompuestaenmayormedida

dearchivosyaplicacionesinformticasdedistintostiposycaractersticas.
Porotraparte,lasnormasdeauditoraobliganalauditoraprobarfrenteatercerosquerealizsutrabajodemanera
eficienteelloseconsiguedejandoconstanciadelcumplimientodeunmododeactuarordenadoymetdico.
Trascendentalparaelloresultaqueelauditorsea,asuvez,auditado,loquedealgunamaneraseconsiguesometiendo
laspruebasdesutrabajoauncontroldecalidadindependientequeintentardeterminar,previamentealaemisindela
opinin,sieltrabajotieneunasgarantasmnimas.
Entendemosqueladuracindeestafasedebecoincidireneltiempoconladeobtencindelaevidencia,yaquesetrata

defasesparalelasynospareceimportantequeelauditorvayadejandounrastrodecmoseformlaopininamedida
queibaobteniendolaevidencia,ynoenunmomentoposterior.
Lainformacinqueemiteymanejademaneraespecficaelauditorfiscal,enestafasedeobtencinyacumulacindela
evidencia,estcompuestaprincipalmenteporlaquesealamosenlatabla6:

Tipodedocumento

contenidosprincipales
Descripcindelosmtodosdevaloracinysistemasdecontrolinternodela
entidad
Explicacindeltrabajorealizado

Memorndums

Problemasplanteadosodeficienciasencontradasysuposiblesolucin
Conclusionesobtenidasdelprocedimientorealizado
Referenciascruzadasaotrospapelesdetrabajo

Encuadramientodelaentidadauditadaenlosparmetrosocriteriosptimos
deacuerdoconsuscircunstancias

Cduladeimportanciarelativa

Establecimientodebandasdefluctuacincuantitativasparaladeterminacin
delaimportanciarelativa

Saldosenlacontabilidaddelaentidadysaldoscorrectossegnauditor,
desglosadosporcuentasdedetalle

Sumariasocdulasdeajustesyreclasificaciones

Ajustesyreclasificacionesrecomendadosporelauditor
Explicacinsintticadelacausadelajusteoreclasificacinrecomendado
Referenciascruzadasaotrospapelesdetrabajo

Comprobacindeclculoscomplejos,talescomoamortizaciones,provisiones,
etc.

Cdulasdeclculo

Conciliacindediferenciasyclculodecontingenciasfiscales
Referenciascruzadasaotrospapelesdetrabajo

Datosobtenidosdelosregistrosdelaentidadauditada(fotocopias,etc.)
Confirmacionesdeterceros

Soportesexternos

Manifestacionesdeladireccindelaentidadauditada
Referenciascruzadasaotrospapelesdetrabajo

Hojadepuntos

Temasdeespecialrelevanciaquedebensertratadosydiscutidosconlosjefes
deequipoyconlossupervisores

Alcance,contenidoyduracindeltrabajo

Cartaderecomendaciones

Debilidadesobservadas,recomendacionessobreelsistemadecontrolinternoy
sobrelasactuacionesaemprenderporladireccin
Recomendacionessobrelosestadosfinancieros

Limitacionesalalcanceexistentes,ensucaso
Informedeauditorafiscal

Salvedadesoexcepcionesalaopinin
Opinin

Tabla6.Documentacindeltrabajodeauditorafiscal

Enelanexo,puedenconsultarsealgunosmodelosdepapelesdetrabajoutilizadosparadocumentarlaevidenciaenuna
auditorafiscal.

5)Evaluacindelaevidencia:conclusionesdeltrabajo
Unavezobtenidaydocumentadalaevidenciaelauditordebeconcluirsilamismaessuficienteyadecuadaparaemitir
unaopininosi,porelcontrario,debeabstenersedeemitirunaopininprofesional.Encasopositivo,esdecir,de
concluirquelaevidenciaobtenidalepermitelaemisindesuopinin,elauditorhabrdetenerpresenteelenfoquedel
riesgoquehemosapuntadoanteriormenteytenerencuentalasbandasdefluctuacinpredeterminadasdeimportancia
relativa.
SierrayOrta(1996,p.237),definenlateoradelaevaluacindelaevidenciacomo"lavaloracinfinal,realizada
medianteunrazonamientodeductivo,delaevidenciaobtenidaydelaimpresindelauditor,considerandoelprincipiode
importanciarelativayelriesgogeneraldeauditora,conobjetodeobtenerunaopininsobrelarazonabilidadconque
lascuentasanualesreflejanlaimagenfieldelaempresa".
Debemosrecordarenestemomentoquelaopinindelauditorsemanifiestatantoenelinformedeauditoracomode
formaparticularoprivadaenlacartaderecomendacionesoinformesobreelcontrolinterno [Caibano(1993,p.143),defineel
informesobreelcontrolinternocomounsubproductodelaauditoradeestadosfinancieros,bienseacompleta(dictamensobreestadosfinancieros)olimitada
(investigacinespecialdeciertosaspectosdelosestadosfinancieros)] .Enestesentido,apuntamosquesielinformedeauditorafiscal

tieneelcarcterdeinformacinprivada,y,portanto,nocontrascendenciafrenteaterceros,ambosdocumentos
informedeauditoraycartaderecomendacionespodranrefundirseenocasionesenunosolo,dandolugaraloque
podramosdenominaruninformelargosobrelasituacinfiscaldelaentidadysobrecmolosestadosfinancieros
recogenlamisma.