Contabilidade Tributria

Professor conteudista: Hildebrando Oliveira

Revisora: Nair Moretti

Sumrio
Contabilidade Tributria
Unidade I

1 INTRODUO .......................................................................................................................................................1
1.1 Conceito ......................................................................................................................................................2
1.2 Registro .......................................................................................................................................................2
2 IMPOSTOS INCIDENTES SOBRE O VALOR AGREGADO ........................................................................4
2.1 Imposto sobre operaes relativas circulao de mercadorias e sobre prestaes
de servios de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicaes ICMS..........4
2.1.1 Fato gerador.................................................................................................................................................4
2.1.2 Contribuintes ...............................................................................................................................................7
2.1.3 Competncia ................................................................................................................................................7
2.1.4 Princpios constitucionais ......................................................................................................................7
2.1.5 Base de clculo e alquotas ...................................................................................................................7

2.2 Imposto sobre Produtos Industrializados IPI ...........................................................................9

2.2.1 Fato gerador.................................................................................................................................................9
2.2.2 Contribuintes ...............................................................................................................................................9
2.2.3 Denio legal de industrializao ....................................................................................................9
2.2.4 Competncia ............................................................................................................................................. 10
2.2.5 Princpios constitucionais ....................................................................................................................11
2.2.6 Base de clculo e alquotas .................................................................................................................11

3 IMPOSTOS INCIDENTES SOBRE O FATURAMENTO ............................................................................. 12

3.1 Programa de Integrao Social PIS e Contribuio para o Financiamento da
Seguridade Social COFINS .................................................................................................................... 12
3.1.1 Fato gerador.............................................................................................................................................. 12
3.1.2 Contribuintes ............................................................................................................................................ 13
3.1.3 Competncias ........................................................................................................................................... 13
3.1.4 Princpios constitucionais ................................................................................................................... 13
3.1.5 Base de clculo e alquotas ................................................................................................................ 14
Unidade II

4 CONTABILIZAO DE OPERAES COM MERCADORIAS COM TRIBUTAO ......................... 25

4.1 Compra de mercadorias com incidncia de ICMS / PIS / COFINS recuperveis.......... 25
4.2 Compra de mercadorias com incidncia de IPI / ICMS / PIS / COFINS recuperveis ........... 27
4.3 Compra de produtos para revenda por empresa comercial IPI no recupervel
e ICMS / PIS / COFINS recuperveis ...................................................................................................... 29
4.4 Compra de bens para uso da empresa quando o IPI no recupervel e ICMS /
PIS / COFINS so recuperveis ................................................................................................................ 30

4.5 Outros gastos nas compras: imposto de importao, fretes e seguros ......................... 31
4.6 Contabilizao das operaes de vendas ................................................................................... 31
4.6.1 Impostos e contribuies incidentes sobre vendas .................................................................. 32
4.6.2 Revenda de mercadorias sem incidncia do IPI ......................................................................... 32
4.6.3 Venda de produto fabricado pela empresa com alquota de IPI de 10% ........................ 33
4.6.4 Contabilizao dos fatos que alteram as compras e as vendas........................................... 34

CONTABILIDADE TRIBUTRIA

Unidade I
1 INTRODUO

A carga tributria no Brasil muito elevada, quer para a

pessoa fsica, quer para a pessoa jurdica.
Estudos demonstram a armativa acima. O Instituto Brasileiro
de Planejamento Tributrio estima que a carga tributria
5 mdia no Brasil, nos ltimos cinco anos, atinja mais de 32% do
Produto Interno Bruto (PIB), ou seja, de tudo o que produzido
internamente em nosso pas, em mdia, 32% so destinados ao
recolhimento de impostos.
Ainda sobre a carga tributria, podemos mencionar que
10 o Sistema Tributrio Brasileiro um dos mais complexos do
mundo, chegando a existir, segundo alguns tributaristas, cerca
de 60 impostos em vigor, com diversas leis, regulamentos,
normas, frequentemente alteradas.
nesse ambiente que deve atuar o prossional da
15 contabilidade, objetivando o registro, o controle, o planejamento
dos tributos ocasionados pelas operaes empresariais.
Assim sendo, um convel sistema de informaes contbeis
combinado com um slido, atualizado e contnuo conhecimento
sobre a legislao tributria so essenciais para que o contador
20 possa acompanhar a evoluo dos impostos sobre as atividades
da empresa, evitando possveis infraes scais.
O objetivo desta disciplina, Contabilidade Tributria, mostrar
a estrutura bsica e o funcionamento dos impostos incidentes
sobre o valor agregado, ICMS e IPI; e dos impostos incidentes
25 sobre o faturamento, PIS e COFINS, aplicados em operaes de
compra e venda de mercadorias.

Unidade I
Por mais didtico que seja este ou qualquer outro texto sobre
contabilidade tributria, eles no sero sucientes, isoladamente,
para transformar o leitor num especialista na rea tributria.
Entretanto, espera-se que esta disciplina estimule o leitor a
5 buscar incessantemente mais e mais informaes sobre tributos
e sua integrao com a contabilidade.
1.1 Conceito

Considerando os fatos at aqui apresentados, devemos

entender a Contabilidade Tributria como uma especializao da
Contabilidade Geral, que tem como objetivo adequar o registro
10 das operaes realizadas pela empresa Legislao Tributria.
1.2 Registro

Os registros das operaes realizadas pelas empresas so feitos nos

chamados livros contbeis. Os principais livros contbeis obrigatrios
so o dirio, o razo, o registro de inventrio, o Livro de Apurao do
Lucro Real (LALUR), o livro-caixa, o registro de duplicatas.
15

Para registro do ICMS e IPI das operaes scais, os principais

livros so:
Registro de

Modelo

Usurios

Entradas

Contribuintes do IPI e do ICMS

Entradas

1-A

Contribuintes do ICMS

Sadas

Contribuintes do IPI e do ICMS

Sadas

2-A

Contribuinte do ICMS

Controle da produo e do
estoque

Estabelecimentos industriais

Selo especial de controle

Produtores cigarros, bebidas,

relgios, entre outros

Impresso de documentos scais

Estabelecimentos que
confeccionam documentos scais
para terceiros e uso prprio

Utilizao de documentos scais

e termos de ocorrncia

Estabelecimentos comerciais e
industriais

Inventrio

Estabelecimentos comerciais e
industriais

Apurao do IPI

Estabelecimentos industriais ou
equiparados

Apurao do ICMS

Estabelecimentos comerciais e
industriais

Controle de crdito do ICMS do

ativo permanente

10

Estabelecimentos comerciais e
industriais

CONTABILIDADE TRIBUTRIA
Esses livros, dentre outros aspectos, devem ser escriturados
de forma permanente, com atraso mximo permitido de
cinco dias, com clareza, em ordem cronolgica, sem rasuras
ou emendas. Alm de deverem ser conservados no prprio
5 estabelecimento, para exibio ao sco, devem conter o termo
de abertura e de encerramento, bem como folhas numeradas
tipogracamente na sequncia.

10

1) O livro de registro de entradas utilizado para a escriturao

das entradas de mercadorias, matrias-primas, materiais
secundrios, de embalagens, bens do ativo imobilizado no
estabelecimento.
2) O livro de registro de sadas utilizado para a escriturao
da sada de mercadorias e produtos, a qualquer titulo, ou
da prestao de servios sujeitos a ICMS.

15

3) O livro de registro de controle da produo e do estoque

utilizado pelos estabelecimentos industriais ou a eles
equiparados, e pelos atacadistas, podendo, a critrio do
sco, ser exigido de estabelecimentos de contribuintes de
outros setores, com as adaptaes necessrias.

20

4) O livro de registro de utilizao de documentos scais

e termos de ocorrncia utilizado para escriturao
da entrada de impressos de documentos scais (notas
scais) confeccionados por estabelecimentos grcos,
assim como para a lavratura, pelo sco, de termos de
ocorrncias.

25

5) O livro de apurao do ICMS e do IPI utilizado para o

registro, de forma resumida, dos valores totais por cdigo
scal (entradas e sadas) dos valores contbeis, base de
clculo e valor dos impostos debitados e creditados.
30

A escriturao do livro de registro de apurao do ICMS

(modelo 9) realizada com base no perodo de apurao,
registrando-se as compras e vendas do perodo.

Unidade I
No final de cada perodo, os totais dos valores contbeis
e os valores fiscais referentes ao ICMS, extrados dos livros
de registro de entradas (compras) e dos livros de registro
de sadas (vendas), so transcritos no livro de apurao do
5 ICMS.
2 IMPOSTOS INCIDENTES SOBRE O VALOR
AGREGADO

Os impostos sobre o valor agregado ou valor adicionado

incidem em cada fase do processo produtivo. O valor agregado
de uma empresa representa o quanto de valor ela adiciona aos
insumos que adquire em um determinado perodo; obtido pela
10 diferena entre as vendas e o total dos insumos adquiridos de
terceiros (matrias-primas, mo de obra).
Esse valor ser igual soma de toda a remunerao dos
esforos consumidos nas atividades da empresa.
Nesse grupo estudaremos o ICMS e o IPI.
2.1 Imposto sobre operaes relativas
circulao de mercadorias e sobre prestaes
de servios de transporte interestadual e
intermunicipal e de comunicaes ICMS

2.1.1 Fato gerador

15

O fato gerador do ICMS est contido na Lei Complementar n

87/96, artigo 12, o que compreende a circulao de mercadorias
ou a prestao de determinados servios.
A Lei Complementar n 87/96 dispe que:

20

Art. 12. Considera-se ocorrido o fato gerador do

imposto no momento:

CONTABILIDADE TRIBUTRIA
I - da sada de mercadoria de estabelecimento de
contribuinte, ainda que para outro estabelecimento
do mesmo titular;
5

II - do fornecimento de alimentao, bebidas e outras

mercadorias por qualquer estabelecimento;
III - da transmisso a terceiro de mercadoria depositada
em armazm geral ou em depsito fechado, no Estado
do transmitente;

10

IV - da transmisso de propriedade de mercadoria, ou

de ttulo que a represente, quando a mercadoria no
tiver transitado pelo estabelecimento transmitente;
V - do incio da prestao de servios de transporte
interestadual e intermunicipal, de qualquer natureza;
VI - do ato nal do transporte iniciado no exterior;

15

VII - das prestaes onerosas de servios de

comunicao, feita por qualquer meio, inclusive
a gerao, a emisso, a recepo, a transmisso,
a retransmisso, a repetio e a ampliao de
comunicao de qualquer natureza;

20

VIII - do fornecimento de mercadoria com prestao

de servios:
a) no compreendidos na competncia tributria dos
municpios;

25

b) compreendidos na competncia tributria dos

municpios e com indicao expressa de incidncia do
imposto de competncia estadual, como denido na
lei complementar aplicvel;

Unidade I
IX do desembarao aduaneiro de mercadorias ou
bens importados do exterior;
X - do recebimento, pelo destinatrio, de servio
prestado no exterior;
5

10

XI da aquisio em licitao pblica de mercadorias

ou bens importados do exterior apreendidas ou
abandonadas;
XII da entrada no territrio do Estado de lubricantes
e combustveis lquidos e gasosos derivados de petrleo
oriundos de outro Estado, quando no destinados
comercializao;

15

XIII - da utilizao, por contribuinte, de servio

cuja prestao se tenha iniciado em outro Estado
e no esteja vinculada operao ou prestao
subsequente.

20

1 Na hiptese do inciso VII, quando o servio for

prestado mediante pagamento em cha, carto
ou assemelhados, considera-se ocorrido o fato
gerador do imposto quando do fornecimento desses
instrumentos ao usurio.

25

30

2 Na hiptese do inciso IX, aps o desembarao

aduaneiro, a entrega, pelo depositrio, de mercadoria
ou bem importado do exterior dever ser autorizada
pelo rgo responsvel pelo seu desembarao, que
somente se far mediante a exibio do comprovante
de pagamento do imposto incidente no ato do
despacho aduaneiro, salvo disposio em contrrio.
Fundamento legal: art. 155, 2, da CF/88, Emenda
Constitucional n 3/93 e art. 2 da Lei Complementar
n 87/96.

CONTABILIDADE TRIBUTRIA
2.1.2 Contribuintes
Todas as pessoas fsicas ou jurdicas que, de modo habitual,
pratiquem operaes relativas circulao de mercadorias, ou que
prestem servios de transporte interestadual ou intermunicipal
e de comunicaes ou telecomunicaes.
5

A legislao instituiu a gura do substituto tributrio, que

aquele obrigado a calcular, cobrar e recolher o imposto que ser
devido nas operaes seguintes.
2.1.3 Competncia
O ICMS de competncia dos estados e do Distrito Federal.
2.1.4 Princpios constitucionais

10

15

1) No cumulatividade, conforme o artigo 155, pargrafo

2, inciso I da Constituio Federal, ou seja, do imposto
devido em cada operao ser abatido o valor pago na
operao anterior.
2) Seletividade, conforme artigo 155, pargrafo 2, inciso
III da Constituio Federal, ou seja, quanto mais supruo
for o produto, maior ser a incidncia do imposto.
2.1.5 Base de clculo e alquotas
Alquota o percentual denido em lei que, aplicado sobre
a base de clculo, determina o valor total do imposto a ser
pago.

A alquota interna do ICMS estabelecida em cada estado,

20 pela legislao estadual, cando sob a responsabilidade do
Senado Federal a xao das alquotas interestaduais e de
exportao do ICMS. Essas alquotas so diferenciadas entre os
estados, como segue:

Unidade I
7% em operaes ou prestaes interestaduais com
estados do Norte, Nordeste, Centro-Oeste e o estado do
Esprito Santo, e 12% para as demais regies;
5

18% nas operaes internas e importaes em So

Paulo, Minas Gerais e Rio de Janeiro e 17% nos demais
estados;
7% nas operaes com produtos da cesta bsica;

10

25% em operaes internas, interestaduais e importaes

de perfumes, cosmticos, cigarros, armas e munies,
bebidas alcolicas etc.
Em relao s operaes e prestaes que destinem bens e
servios a consumidor nal localizado em outro estado, adotarse-:

15

a) a alquota interestadual quando o destinatrio for

contribuinte do imposto;
b) a alquota interna quando o destinatrio no for
contribuinte dele.
Para ns de ICMS, as regies so compostas pelas seguintes
unidades da Federao:

20

regio Norte: Acre, Amap, Amazonas, Par, Rondnia,

Roraima e Tocantins;
regio Nordeste: Alagoas, Bahia, Cear, Maranho,
Paraba, Pernambuco, Piau, Rio Grande do Norte e
Sergipe;

25

regio Centro-Oeste: Gois, Mato Grosso, Mato Grosso

do Sul e Distrito Federal;
regio Sudeste: Esprito Santo, Minas Gerais, Rio de
Janeiro e So Paulo;
regio Sul: Paran, Santa Catarina e Rio Grande do Sul.

CONTABILIDADE TRIBUTRIA
Em nossos exemplos, resolveu-se adotar, tanto para compra
como para venda, a alquota de 17%.
2.2 Imposto sobre Produtos Industrializados IPI

2.2.1 Fato gerador

So fatos geradores do IPI:
5

as sadas de produtos industrializados dos estabelecimentos

industriais ou equiparados a indstrias;
o desembarao aduaneiro de produtos importados.
2.2.2 Contribuintes
O Cdigo Tributrio Nacional (CTN), em seu art. 51, dene
quem so os contribuintes do IPI:
I o importador ou quem a Lei a ele equiparar;

10

II o industrial ou quem a Lei a ele equiparar;

III o comerciante de produtos sujeitos ao imposto, que os
fornea aos contribuintes denidos nos itens anteriores;
IV o arrematante em leilo de produtos apreendidos ou
abandonados levados a leilo.
2.2.3 Denio legal de industrializao

15

Conforme o Regulamento do IPI (RIPI Decreto n 2.637/98),

a denio legal de industrializao a seguinte:
Caracteriza-se como industrializao qualquer
operao que modique a natureza, o funcionamento,
o acabamento, a apresentao, a nalidade ou o

Unidade I
aperfeioamento do produto para consumo, tal
como:

a) Transformao: a que, exercida sobre a matriaprima ou produto industrializado, importe na

obteno de espcie de novo produto.
b) Beneciamento: a que importe em modicar,
aperfeioar ou, de qualquer forma, alterar o
funcionamento, a utilizao, o acabamento ou a
aparncia do produto.

10

15

20

c) Montagem: a que consiste na reunio de produtos,

peas ou partes que resulte em novo produto
ou unidade autnoma, ainda que sob a mesma
classicao scal.
d) Acondicionamento ou recondicionamento: a que
importe em alterar a apresentao do produto, pela
colocao de embalagem que se destine a dar nova
congurao e no para transportar os produtos.
e) Renovao ou restaurao: a que exercida sobre
produto usado ou parte remanescente de produto
deteriorado ou inutilizado, renove ou restaure para
nova utilizao, exceto se o servio for executado
por conta e ordem de terceiro.
2.2.4 Competncia
O IPI um tributo indireto, cobrado pela Unio. A Constituio
de 1988 dene o IPI em seu artigo 153:

25

Art. 153 Compete Unio instituir impostos sobre:

(...)
IV Produtos industrializados (...).

10

CONTABILIDADE TRIBUTRIA
2.2.5 Princpios constitucionais
2.2.5.1 Seletividade
O artigo 153, IV, pargrafo 3, inciso I da Constituio
Federal, estabelece que o IPI ser um imposto seletivo, isto ,
ser cobrado em funo da essencialidade do produto, ou seja,
quanto mais supruo for o produto, maior ser a incidncia
5 do imposto.
2.2.5.2 No cumulatividade
O artigo 153, IV, pargrafo 3, inciso II da Constituio
Federal, estabelece que o IPI ser no cumulativo, ou seja, do
imposto devido em cada operao ser abatido o valor pago na
operao anterior.
2.2.6 Base de clculo e alquotas
10

A base de clculo do IPI :

produto nacional: o preo da operao, na sada da
mercadoria;

15

produto importado: ser a base de clculo dos impostos

aduaneiros acrescidos desses tributos e dos encargos
cambiais pagos pelo importador.
Quanto s alquotas do IPI, elas so variveis e seguem a
classicao dos produtos da Tabela de Incidncia do IPI (TIPI),
aprovada pelo Decreto Federal n 4.070, de 28 de dezembro de
2001.

20

As alquotas variam de 0 a 365%; em nossos exemplos,

resolveu-se adotar, tanto para compra como para venda,
alquotas variveis.

11

Unidade I
3 IMPOSTOS INCIDENTES SOBRE O
FATURAMENTO

Nesta categoria de impostos incidentes sobre o faturamento,

incluiremos aqueles tributos que recaem sobre o faturamento das
empresas, ou seja, so os impostos que incidem sobre as vendas
no momento da entrega dos bens, ou da prestao dos servios
5 no momento da emisso das notas scais, que possibilitaro o
clculo dos tributos que lhe incidem.
Neste grupo estudaremos apenas o PIS e o COFINS.
3.1 Programa de Integrao Social PIS
e Contribuio para o Financiamento da
Seguridade Social COFINS

3.1.1 Fato gerador

1) O PIS tem os seguintes fatos geradores:

10

15

o auferimento de receita pelas pessoas jurdicas de

direito privado e as que lhes so equiparadas pela
legislao do Imposto de Renda;

a folha de salrios das entidades relacionadas no art.

13 da Medida Provisria n 2.15835, de 2001, e das
cooperativas que exclurem da receita quaisquer dos
itens enumerados em seu artigo 15;

as receitas correntes arrecadadas e as transferncias

correntes e de capital recebidas pela pessoa jurdica
de direito pblico interno.

2) A COFINS tem o seguinte fato gerador:

20

12

o auferimento de receita pela pessoa jurdica de

direito privado, inclusive aquelas a ela equiparadas
pela legislao do Imposto de Renda.

CONTABILIDADE TRIBUTRIA
3.1.2 Contribuintes
Os contribuintes do PIS e da COFINS so as pessoas jurdicas
de direito privado, inclusive aquelas a elas equiparadas pela
legislao do Imposto de Renda.
3.1.3 Competncias
A competncia do PIS e da COFINS da Unio, conforme
5 fundamentao legal na Constituio Federal de 1988, no seu
artigo 195:

10

Art. 195. A seguridade social ser financiada por

toda a sociedade, de forma direta ou indireta, nos
termos da lei, mediante recursos provenientes
dos oramentos da Unio, dos estados e do
Distrito Federal, e dos municpios e das seguintes
contribuies sociais:
I Do empregador, da empresa e da entidade a ela
equiparada na forma da lei, incidentes sobre:

15

a) A folha de salrios e demais rendimentos do

trabalho pagos ou creditados, a qualquer ttulo,
pessoa fsica, que lhe preste servio, mesmo sem
vnculo empregatcio.
b) A receita ou o faturamento

20

c) O lucro(...)
3.1.4 Princpios constitucionais
3.1.4.1 No cumulatividade
A no cumulatividade est prevista na Lei n 10.637/02 para
o PIS e na Lei n 10.833/03 para a COFINS.

13

Unidade I
Portanto, se a empresa contribuinte do PIS e da COFINS
adquire mercadorias que sofreram a incidncia destes tributos
e que ao serem vendidas tambm sofrero estas incidncias,
poder compensar os valores pagos destes tributos nas operaes
5 seguintes.
3.1.5 Base de clculo e alquotas
3.1.5.1 Base de clculo
A legislao prev basicamente duas modalidades de clculo
mensal do PIS e da COFINS, incidentes sobre o faturamento.
1) Aplica-se sobre a receita bruta das pessoas jurdicas em
geral.
10

2) Destina-se exclusivamente s pessoas jurdicas tributadas

com base no lucro real, sujeitas sistemtica da no
cumulatividade de que tratam as Leis n 10.637/02 e
10.833/03, com as alteraes da Lei n 10.865/04.

A base de clculo pode ser assim resumida, com relao s

15 contribuies PIS/COFINS:
faturamento/receita bruta regime cumulativo;
faturamento/receita bruta regime no cumulativo;
regimes especiais, compreendendo:
20

- base de clculo e alquotas diferenciadas, para

instituies nanceiras, entidades sem ns lucrativos e
pessoas jurdicas de direito pblico interno;
- base de clculo diferenciada;
- substituio tributria (cigarros, veculos) etc.;
- alquotas diferenciadas:

14

CONTABILIDADE TRIBUTRIA
- alquotas concentradas (combustveis, querosene de
avio, biodiesel);

- alquotas reduzidas (nafta petroqumica, papel imune

destinado impresso de peridicos, produtos
hortcolas e frutas).
3.1.5.2 Alquotas
Quanto aplicao de alquotas para o PIS e a COFINS,
trataremos inicialmente do item (1) da base de clculo.
3.1.5.2.1 Faturamento bruto/receita bruta regime
cumulativo
O regime cumulativo utilizado nas empresas tributadas
pelo lucro presumido ou arbitrado.

10

Este assunto, lucro presumido,

objeto da disciplina Planejamento
Contbil Tributrio.

As empresas tributadas pelo lucro presumido ou com seu

lucro arbitrado devem calcular PIS e COFINS com base nas regras
cumulativas, utilizando, respectivamente, as alquotas de 0,65%
e 3% sobre o total de receitas menos as excluses permitidas. A
base ser detalhada a seguir.
3.1.5.2.1.1 Total de receitas

15

O clculo da COFINS e do PIS tem como base inicial a totalidade

das receitas da empresa. Basta considerar no balancete o grupo
receitas e informar seu total.
Contudo, existem algumas receitas no tributadas pela
contribuio para o PIS e a COFINS e que so apresentadas a seguir:

20

receita com vendas de mercadorias para o exterior, seja o

recebimento em moeda conversvel ou no;
renda de prestao de servios ao exterior, cujo valor
recebido represente entrada de divisas;

15

Unidade I
receita de vendas para empresa comercial exportadora
com o m especco de exportao, tendo, esta empresa,
que comprovar o embarque das mercadorias para o
exterior no prazo mximo de 180 dias;
5

10

reverses de provises operacionais, como, por exemplo, as

reverses de PDD, de provises para perdas em processos
cveis, trabalhistas, scais, dentre outras;
recuperao de crditos j baixados como perda (registrados
inicialmente em conta de receita e lanados em despesa
posteriormente, quando considerados incobrveis), at o
valor desta;
resultado positivo da avaliao de investimentos em
controladas e coligadas pelo mtodo de equivalncia
patrimonial obtido no pas;

15

receitas com lucros e dividendos derivados de investimentos

avaliados pelo custo de aquisio;
receitas em venda de bens pertencentes ao ativo
permanente;

20

receitas com revenda de produtos com tributao

monofsica, como gasolina, leo diesel, perfumes,
cosmticos, cervejas, refrigerantes, pneus e outros;
IPI e ICMS cobrados como substituio tributria, quando
registrados em receita.

Assim, o responsvel pelo clculo do PIS e COFINS deve

25 ficar atento, pois o conjunto de receitas no tributadas
bastante extenso. Um supermercado de mdio porte,
por exemplo, deve ter um bom sistema de informaes,
que facilite o registro e o controle contbil, pois existem
diversos produtos para revenda com tributao monofsica
30 e produtos tributados normalmente. Ento, a revenda de suco
de frutas integrar a base das contribuies, enquanto a
venda de gua mineral no integrar, pois este produto foi

16

CONTABILIDADE TRIBUTRIA
objeto de tributao monofsica por parte da proprietria
da fonte.
J em relao ao IPI, o entendimento que este no
representa receita efetiva para o industrial, que cobra o
5 imposto do comerciante ou da pessoa fsica no momento da
venda do produto. O mesmo se aplica ao ICMS Substituio
Tributria.
3.1.5.2.1.2 Dedues da base de clculo
Aps considerar todas as receitas tributadas pelo PIS e
COFINS, a empresa poder deduzir da base algumas despesas,
10 especialmente aquelas apresentadas como dedues da receita
bruta na demonstrao do resultado. So elas:
vendas canceladas;
devoluo de vendas;
15

descontos incondicionais
bonicaes.

concedidos,

incluindo

3.1.5.2.1.3 Base de clculo, alquotas e despesas

A base de clculo do PIS e da COFINS para todas as empresas
tributadas pelo lucro presumido ou com seu lucro arbitrado
obtida atravs da seguinte frmula:
(+) total de receitas, exceto as no tributadas
(-) dedues permitidas em lei
(=) base de clculo de PIS e COFINS
Aps encontrar a base de clculo, so aplicadas as alquotas
20 de 0,65% para o PIS e de 3% para a COFINS.

17

Unidade I
3.1.5.2.1.4 Exemplo numrico com dedues
Suponha que a Cia. Caiara seja uma empresa comercial
tributada pelo lucro presumido e que apresentou, em janeiro de
2007, as seguintes contas de resultado:
receita com revenda de mercadorias: R$ 500.000;
5

devoluo de vendas: R$ 10.000;

descontos incondicionais concedidos: R$ 25.000;
descontos nanceiros concedidos: R$ 5.000;
receitas nanceiras: R$ 4.000;
receita com aluguel de espao: R$ 1.000;

10

ganho na venda de bens do imobilizado: R$ 6.000.

Obs.: 20% das revendas so de produtos com tributao
monofsica. As devolues e os descontos so de produtos
tributados normalmente.
Veja no quadro a seguir o clculo do PIS e da COFINS da Cia.
Caiara:
Total de receitas (tributadas)

R$ 405.000

Revendas

400.000 (80% da revenda de

mercadorias)

Financeiras

4.000

Aluguel de espao

1.000

(-) Devoluo de vendas

(R$ 10.000)

(-) Descontos incondicionais concedidos

(R$ 25.000)

Base de clculo de PIS e COFINS

R$ 370.000

PIS 0,65% = R$ 2.405

COFINS 3% = R$ 11.100

18

CONTABILIDADE TRIBUTRIA
3.1.5.2.2 Faturamento bruto/receita bruta regime no
cumulativo
O regime no cumulativo utilizado nas empresas tributadas
pelo lucro real.
3.1.5.2.2.1 PIS e COFINS nas empresas tributadas pelo
lucro real

Este assunto, lucro real, objeto

da disciplina Planejamento Contbil
Tributrio.

A empresa tributada pelo lucro real ser obrigada a utilizar

o mtodo no cumulativo, com um clculo bem mais complexo
5 em relao s empresas tributadas pelo lucro presumido ou que
tenham seu lucro arbitrado.
As empresas obrigadas ao clculo do PIS e COFINS
pelo mtodo no cumulativo pagam as contribuies
com alquotas de 1,65% e 7,6%, respectivamente. Mas
10 essas empresas podem deduzir os crditos permitidos
expressamente em lei.
O sistema de registro de crditos do PIS, inicialmente,
parecia guardar similaridade com o modelo adotado
para o ICMS e IPI. Entretanto, no foi o que aconteceu na
15 regulamentao feita atravs das leis que instituram o
mtodo no cumulativo para PIS e COFINS.
O legislador citou expressamente os itens que permitem
crdito de PIS (e posteriormente conrmou isso na COFINS),
denindo claramente, em alguns casos, os itens que no
20 permitem crdito, como, por exemplo, os gastos com mo de
obra.
A seguir, sero apresentadas as regras de tributao
de PIS e COFINS das empresas tributadas pelo lucro real,
lembrando que existem empresas que, mesmo no lucro real,
25 devem efetuar o clculo das contribuies de outra forma;
por exemplo:

19

Unidade I

as empresas submetidas ao modelo de tributao

monofsica; por exemplo, as renarias e as indstrias de
bebidas;

as instituies nanceiras e empresas equiparadas;

5

as empresas com previso de tributao de parte de suas

receitas pelo mtodo no cumulativo, como o setor de
telecomunicaes.
3.1.5.2.2.2 Total de receitas

O clculo da COFINS e do PIS nas empresas tributadas pelo

lucro real tem a base inicial igual ao clculo pelo lucro presumido:
10 a totalidade das receitas da empresa. Basta considerar no
balancete o grupo receitas e informar seu total.
Contudo, existem algumas receitas que no so tributadas
pelas contribuies para o PIS e a COFINS. Basicamente, as
excluses permitidas no lucro real so as mesmas permitidas
15 no lucro presumido e que foram apresentadas no item
anterior.
Todavia, o Decreto n 5.164/04 diz que as receitas nanceiras
so excludas das bases de PIS e COFINS nas empresas que
utilizam o mtodo no cumulativo, a partir de agosto de 2004. A
20 excluso permitida mesmo quando a empresa utiliza o mtodo
no cumulativo apenas para parte das receitas. Uma companhia
area, por exemplo, que tributa as receitas com prestao de
servios de transportes de cargas pelo mtodo no cumulativo,
tem o direito de excluir as receitas nanceiras das bases das
25 contribuies, pois parte de suas receitas foi submetida ao
mtodo no cumulativo.
So consideradas receitas nanceiras:
juros ativos, descontos obtidos e renda com aplicaes
nanceiras (art. 373 do Decreto n 3.000/99);

20

CONTABILIDADE TRIBUTRIA
variao cambial ativa (Lei n 9.718/98);
juros sobre contrato de mtuo (IN SRF n 7/99);
operaes de cobertura hedge (IN SRF n 123/99);
juros sobre capital prprio (art. 30 da IN SRF n 11/96).
5

O Decreto n 5.442, de 9 de maio de 2005, revogou o Decreto

n 5.164/04 para incluir entre as receitas nanceiras excludas
aquelas decorrentes de operaes realizadas para ns de hedge,
inicialmente proibidas no Decreto n 5.164/04.

O normativo dene claramente que o valor recebido a ttulo

10 de juros sobre capital prprio integra a base de PIS e COFINS,
qualquer que seja o mtodo adotado.
Portanto, as receitas nanceiras continuam tributadas, a
princpio, pelas empresas que adotam o mtodo cumulativo, ou
seja, aquelas tributadas pelo lucro presumido ou que tenham
15 seu lucro arbitrado.
3.1.5.2.2.3 Dedues da base de clculo
Aps considerar todas as receitas tributadas por PIS e
COFINS, a empresa poder deduzir da base algumas despesas,
especicamente aquelas apresentadas como dedues da receita
bruta na demonstrao do resultado. So elas:
20

vendas canceladas;
devoluo de vendas;
descontos incondicionais
bonicaes.

concedidos,

incluindo

As devolues de vendas tributadas pelo mtodo cumulativo

25 no podem ser excludas da base das contribuies no mtodo
no cumulativo, gerando crdito, no caso, pelas alquotas

21

Unidade I
antigas, em doze parcelas iguais e sucessivas (IN SRF n 404, art.
4, pargrafo 6).
Os valores relativos s bonicaes concedidas em
mercadorias sero excludos da base de PIS e COFINS somente nos
5 casos em que se caracterizarem como descontos incondicionais
concedidos.
Alm das dedues tradicionais, que ocorrem na maior parte
das empresas, existem outros itens que so excludos das bases
de PIS e COFINS, sendo que a maioria desses itens ocorre em
10 empresas tributadas pelo lucro real. Algumas so apresentadas
a seguir:

15

os recursos recebidos a ttulo de repasse, oriundos do

oramento geral da Unio, dos estados, do Distrito Federal
e dos municpios, pelas empresas pblicas e sociedades de
economia mista;
receitas com o fornecimento de mercadorias ou servios
para uso ou consumo de bordo em embarcaes e
aeronaves em trfego internacional, quando o pagamento
for efetuado em moeda conversvel;

20

25

receitas obtidas com o transporte internacional de cargas

ou passageiros;
receitas auferidas pelos estaleiros navais brasileiros nas
atividades de construo, conservao, modernizao,
converso e reparo de embarcaes pr-registradas
ou registradas no Registro Especial Brasileiro REB ,
institudo pela Lei n 9.432, de 8 de janeiro de 1997;
receitas com frete de mercadorias transportadas entre o
pas e o exterior pelas embarcaes registradas no REB, de
que trata o art. 11 da Lei n 9.432, de 1997;

30

22

vendas realizadas pelo produtor-vendedor s empresas

comerciais exportadoras nos termos do Decreto-Lei n

CONTABILIDADE TRIBUTRIA
1.248, de 29/nov./1972, e alteraes posteriores, desde
que destinadas ao m especco de exportao para o
exterior;
5

10

a receita auferida pelas instituies privadas de ensino

superior, com ns lucrativos ou sem ns lucrativos,
no benecente, que aderir ao PROUNI, decorrentes de
atividades de ensino superior, proveniente de cursos de
graduao ou cursos sequenciais de formao especca;
as receitas auferidas pela Itaipu Binacional, com a venda
de energia eltrica.
3.1.5.2.2.4 Base de clculo, alquotas e despesas

A base de clculo das empresas tributadas pelo lucro real,

regra geral, ser apurada atravs do somatrio das receitas
menos as dedues permitidas pelo legislador. Sobre esta base
so aplicadas alquotas de 7,6% para a COFINS, e de 1,65% para
15 o PIS/PASEP.
Mas as empresas no precisaro pagar exatamente o valor
apurado pela aplicao das alquotas mais elevadas criadas para
o mtodo no cumulativo. O legislador dene nos normativos
um conjunto de itens que estas empresas podem utilizar como
20 crdito para diminuir o valor das contribuies a pagar. Para ns
de simplicao, veja a explicao:
Receitas totais da
empresa, exceto as no
tributadas, menos as
dedues permitidas

= 7,6%
(X) COFINS
(=)
PIS = 1,65%

Despesa PIS e
COFINS

(-)menos
Crditos permitidos
em lei

= 7,6%
(X) COFINS
(=)
PIS = 1,65%

PIS e COFINS a
recuperar

(=)igual
PIS e COFINS devidos
pela empresa

23

Unidade I
3.1.5.2.2.5
cumulativo

Crditos

permitidos

no

mtodo

no

Os crditos representam a essncia de um mtodo no

cumulativo. No Brasil, o ICMS e o IPI tm essa caracterstica
de que o imposto pago na etapa anterior e destacado no
5 documento scal creditado pela empresa que compra um
produto para revenda ou para transformao em outro produto
que ser vendido.
Contudo, o modelo utilizado para o PIS e a COFINS algo
diferente, pois a legislao separou as empresas em dois tipos,
10 conforme a forma de tributao. Com isso, o crdito de uma
empresa compradora de um determinado bem no representa,
necessariamente, o valor pago na empresa que vendeu este
bem.
Portanto, os crditos de PIS e COFINS sero obtidos
15 atravs da aplicao das alquotas de 1,65% e 7,6% sobre
valores expressamente determinados em lei, sem considerar
a forma de tributao da empresa vendedora. O crdito ser
presumido, sendo considerado como liberalidade concedida
pelo legislador.

24