PONTIFCIA UNIVERSIDADE CATLICA DE SO PAULO

PUC/SP

AGAMENON SUESDEK DA ROCHA

SANES TRIBUTRIAS E SANES POLTICAS:

TEMAS QUE INTERESSAM AO DIREITO TRIBUTRIO

MESTRADO EM DIREITO

SO PAULO
2010

PONTIFCIA UNIVERSIDADE CATLICA DE SO PAULO

PUC/SP

AGAMENON SUESDEK DA ROCHA

SANES TRIBUTRIAS E SANES POLTICAS:

TEMAS QUE INTERESSAM AO DIREITO TRIBUTRIO.

Dissertao apresentada Banca

Examinadora
da
Pontifcia
Universidade Catlica de So Paulo
PUC/SP, como exigncia parcial
obteno do ttulo de MESTRE em
Direito, sob a orientao da Professora
Doutora Fabiana Del Padre Tom.

MESTRADO EM DIREITO

SO PAULO
2010

BANCA EXAMINADORA

_____________________________________________

_____________________________________________

_____________________________________________

Aos meus filhos,

Lincoln
e
Jefferson,
Sementes do bem que germinaram com a ajuda de Deus
e do amor de uma flor chamada Snia.
Com a imorredoura honra que tenho de ser seu pai
e de v-los homens cultos, dgnos e honrados.

Para meus pais, in memoriam

Jos Guilherme e Iracema Rocha,
exemplos que procurei seguir em toda minha vida,
pela terna amizade cultivada e aguerrido
instinto de luta . Pessoas do bem.
Ao Professor e Amigo,
Paulo de Barros Carvalho, orgulho de todos ns,
pela confiana depositada e oportunidade de recomeo
na carreira acadmica, aps interrupo de trinta anos.
Snia Gregrio Rocha,
por tudo que j fez e pela comunho nestes anos de luta,
quando se aproxima a idade austera e nobre de que falou
o autor de Dom Casmurro.
Agamenon Suesdek da Rocha

AGRADECIMENTOS
Meus agradecimentos no so poucos, portanto tenho fundado receio de no
reproduzi-los fielmente neste espao reservado especialmente para manifestao desta
natureza. Sendo assim, no h como furtar em faz-los aqui e agora. Mas, como disse
o poeta, o acaso importante na vida, e nesta trajetria da vida pude constatar que ele
tinha razo. Explico melhor: as dificuldades em recomear uma vida acadmica,
quando j se tem netos, reconheamos, no fcil. E eu, tenho dois lindos netinhos,
Sofia e Victor. Sintetizando o discurso, posso dizer que meus agradecimentos iniciam
neles, caminham pelos seus pais, Lincoln e Adriana, pessoas devotadas cincia
biolgica, junto ao Instituto Butantan em So Paulo. Derivam meus agradecimentos,
para as figuras paternas e doces de meus sogros, Manuel e Mafalda Gregrio, que
muito confidencialmente lhes informo, quase chegam a dois sculos de vida, se
somados suas idades, v e v Gregrio. Contemplam ainda minha gratido, a meus
irmos, Lindemberg, Edson, Ruth e at cunhados, os Balogh, que seguindo tradio
hngara, nos brindou com duas sobrinhas valorosas e lindas, uma, promissora
violinista, sempre meiga e que atende pelo chamado de Dani, a segunda, Vanessa,
pessoa que sabe das coisas previdencirias e clculos atuariais. Ufa! So muitas
pessoas que eu gostaria de agradecer, definitivamente impossvel, mas no posso
deixar de registrar meus agradecimentos aos meus filhos Lincoln e Jefferson Rocha, e
minha esposa Sonia Rocha, especialmente pela ajuda na reviso deste trabalho. Aos
meus professores, Paulo de Barros Carvalho, Roque Carrazza, Tcio Lacerda Gama,
Silvio Rocha, Marcio Pugliesi, Robson Maia, Elisabeth Carrazza, que muito
contriburam em minha caminhada de vida acadmica. Particular registro, fao
minha orientadora, Dra. Fabiana del Padre Tom, pela competncia, pacincia,
dedicao e ajuda nestes anos todos, na dissertao e formulao da Norma-Matriz da
Sano Poltica. Agradeo ainda, aos colegas de turma, que so vrios, mas o fao, por
questes bvias (vou esquecer algum), nas pessoas de Andr Felix Ricotta e Andr
Blanco.
Aos professores que compuseram a banca de qualificao, Estevo Hovarth,
Clarice Von Oertzen de Araujo e Tcio Lacerda Gama, por suas valiosas sugestes.

Por ltimo, mas no menos importante, agradeo aos meus familiares: pai e
me in memoriam, sogra, sogro, irmos, irms, cunhadas, cunhados, sobrinhos,
sobrinhas e, todos amigos, representados na pessoa de Luiz Carlos Navarro Delbio,
cuja companhia em alguns momentos tive de abdicar pela dissertao.
Muito obrigado a todos vocs, e a Deus, porque continuo a acreditar na mgica da
vida. Amanh o sol voltar a nascer cedinho, para que os passarinhos l de casa, que vivem
soltos na natureza, venham comer frutas na telha de barro que h anos lhes ofereo;
providncia esta que meus netinhos j aprenderam, praticam e sabem, quanto importante
dividir o alimento com as pessoas e com os passarinhos, afinal, eles tambm so gente. A
cultura e o conhecimento tambm precisam ser divididos, so o alimento da alma.

Resumo

Cuida-se de trabalho interdisciplinar. Tem por objetivo estudar as Sanes Polticas no

Direito Tributrio em face da Constituio Federal de 1988, tendo em vista serem estas, uma
dentre vrias espcies de sanes tributrias que o legislador brasileiro atrelou aos ilcitos
tributrios que elegeu, objetivando compelir o contribuinte inadimplente a pagar tributos.
Dado nosso propsito, forosamente transitaremos pelas sendas que nos possibilitem,
formulaes sobre o conceito de Direito, de Obrigao Tributria, de Dvida Ativa Fiscal, de
Extrafiscalidade do Tributo, e de Sano no Direito Tributrio, tendo contato com as diversas
teorias acerca das sanes e doutrinas filosficas relacionadas ao direito. O tema , como se
v, rico de aspectos momentosos, tanto no plano dos princpios e no terreno da prtica.
Nestes estudos, examinaremos as Sanes como gnero e as Sanes Polticas em sua
intimidade, que como visto, correspondem a obstculos criados pela autoridade
administrativa, impossibilitando a regular consecuo das atividades do contribuinte. Ao final,
descreveremos a NORMA-MATRIZ DA SANO POLTICA / Agamenon Suesdek da
Rocha, inclusive em linguagem formalizada.
O presente trabalho desenvolve-se no plano constitucional, mas a ele no se restringe,
- ao contrrio -, procura valorizar as experincias sobre o tema em sede infraconstitucional e
no mbito administrativo. composto de cinco ttulos, com particular abordagem das
espcies de Infraes Tributrias, dentre as quais, a Sano Poltica tem relevo, e esto
distribudos como consta do ndice incluso.

Palavras-chave: sanes tributrias; sanes polticas; sanes indiretas; norma matriz da

sano poltica; sanes no-pecunirias; infraes tributrias; norma jurdica; Constituio
Federal.

Abstract

The work herein presented is of interdisciplinary nature. It aims to study the Political
Sanctions in Tax Law in the context of Brazilian Federal Constitution (1988), considering that
they are one out of several tributary sanctions imposed by the Law in order to obligate a
defaulter to pay taxes.
Taking into account our objectives, we shall indeed follow ways which allow us to
discuss concepts of Law, Legal Obligation, active debt, the use of regulatory taxes, and
sanctions in tax law, making use of theories about sanctions and Law philosophical doctrines.
The subject is rich of momentous aspects, either in the universe of principles or in the
practical field.
We shall address Sanctions in general and Political Sanctions in depth, which
apparently represent hindrances created by administrative authorities in order to impede the
activities of the taxpayer. As a conclusion, we pose the MATRIX NORM OF POLITICAL
SANCTION / Agamenon Suesdek da Rocha, also formalised in symbolic logical language.
Although the present work was primarily developed in the Constitutional level, it also
addresses infra-constitutional and administrative aspects. It comprises five chapters
approaching diverse kinds of violations of tax law among which the political sanctions are
emphasized.

Keywords: sanctions in tax law; political sanctions; indirect sanctions; matrix norm of
political sanction; non-pecuniary sanctions; tax violations; legal standards; Federal
Constitution.

NDICE
Dedicatria .......................................................................................................................................

Agradecimentos .................................................................................................................................

Resumo ..............................................................................................................................................

Abstract .............................................................................................................................................

INTRODUO ..............................................................................................................................

13

TTULO I,
CONSIDERAES SOBRE O DIREITO.A OBRIGAO TRIBUTRIA
E A DVIDA FISCAL......................................................................................................................

14

CAPTULO NICO,
1.

CONSIDERAES PRELIMINARES. ........................................................................

15

1.1

Que Direito? ................................................................................................................

15

1.2

O Problema do Direito e da Cincia do Direito. .............................................................

1.3

Direito Positivo e Cincia do Direito. .............................................................................

2.

A OBRIGAO TRIBUTRIA. ..................................................................................

2.1

Conceito de Obrigao Tributria. ..................................................................................

2.2

Natureza da Obrigao Tributria. ..................................................................................

2.3

A lei como causa da obrigao tributria. .......................................................................

3.

A DVIDA FISCAL. ......................................................................................................

3.1

Dvida no inscrita. .........................................................................................................

3.2

Dvida Ativa. ...................................................................................................................

20
22
23
24
25
26
26
27

TTULO II,
CAPTULO PRIMEIRO,

29

SANES: UM POUCO DE HISTORICIDADE SOBRE UM TEMA DESAFIADOR ......

CAPTULO SEGUNDO,
1.

REFLEXES FILOSFICAS SOBRE A PRODUO DE IDIAS E

ESCLARECIMENTOS SOBRE SANES E SANES POLTICAS ....................

2.

NOTAS ACERCA DA CINCIA E DE SE FAZER CINCIA

- ALGUNS DE SEUS EXPOENTES E CRTICOS .......................................................

2.1

Apresentao do pensador Peirce. ...................................................................................

2.2

Alan Chalmers ................................................................................................. ..............

2.3

Tercio Sampaio Ferraz Jnior .........................................................................................

31
35
36
39
41

CAPTULO TERCEIRO,
1.

AS SANES DO DIREITO TRIBUTRIO ...............................................................

CAPTULO QUARTO,
INFRAO E SANO NO DIREITO TRIBUTRIO.
A EXTRAFISCALIDADE COMO PENALIDADE.

1.
1.1

Infrao Tributria. .........................................................................................................

Sano no Direito Tributrio. ..........................................................................................

2.1

Marcas da evoluo da extrafiscalidade dos

tributos anotadas pela doutrina. ......................................................................................

2.2

A Extrafiscalidade como penalidade por ato ilcito. .......................................................

CAPTULO CINCO,

1.
A INTERDICIPLINARIDADE DA TEMTICA DAS SANES .............................
2.
QUESTES A SEREM RESPONDIDAS .....................................................................
3.
CONSTITUIO E CONSTITUCIONALISMO ..........................................................
3.1.
GUISA DE COMENTRIO .......................................................................................
3.2.
CONCEITOS DE CONSTITUIO .............................................................................
3.2.1.
CONSTITUIO ...........................................................................................................
3.2.1.1. CONSTITUIO EM SENTIDO SOCIOLGICO ......................................................
3.2.1.2. CONSTITUIO EM SENTIDO ECONMICO .........................................................
3.3.
CONCEITOS DE CONSTITUCIONALISMO ..............................................................
COMENTRIOS ................................................................................................................
TITULO III,
CAPTULO NICO,
TEORIZAO ACERCA DA SANO; DA SANO E PENA;
DA COAO E COERCIBILIDADE..............................................................................................
1.
INDICAES GERAIS SOBRE A HISTRIA DAS TEORIAS
2.
TEORIAS DA SANO.................................................................................................
2.1.
Esclarecimentos necessrios............................................................................................
2.2.
2.3.
2.3.1.
2.3.1.1.
2.3.1.2.
2.3.1.3.
2.3.1.4.
2.3.1.5.
2.3.1.6.
2.4.
2.4.1
2.5.
2.6.
2.7.
2.8.
2.9.
2.10.
2.11.
2.12.
3.
3.1.
3.2.

DISTINO ENTRE SANO E PENA......................................................................

COAO E COERCIBILIDADE...................................................................................
Acepes da palavra coao.........................................................................................
A Viso de Miguel Reale ................................................................................................
Na dico de KANT e de seus intrpretes ......................................................................
Na dico de Giorgio Del Vecchio ..........................................................................
Na viso de Gregrio Robles Morchn ..........................................................................
Na viso de Franco Montoro ...........................................................................................
Machado Neto .................................................................................................................
CONCEITO DE SANO ............................................................................................
TIPOS E CLASSIFICAES ........................................................................................
SANO PARA VERNENGO .....................................................................................
SOCIEDADE SEM SANO JEAN-MARIE GUYAU ...........................................
SANO PARA KELSEN ............................................................................................
SANO PARA COSSIO ............................................................................................
SANO PARA BOBBIO ............................................................................................
SANO PARA BECCARIA .......................................................................................
SANO PARA DUGUIT ...........................................................................................
SANO E SUAS CORRENTES DOUTRINRIAS. ................................................
PRINCIPAIS TEORIAS QUE DIZEM RESPEITO S SANES DE NATUREZA
TRIBUTRIA. ................................................................................................................
O Problema do Tributo e a Evaso Fiscal. .....................................................................
Consideraes sobre o ilcito fiscal e a sano. ..............................................................

3.2.1.

O Ilcito Tributrio e o Crime de Apropriao Indbita. ................................................

3.3.

SANES E A NORMA REPRESSIVA

TRIBUTRIA NA DOUTRINA. ...................................................................................

3.3.1.

TEORIAS QUE CONSIDERAM AS SANES CAPTULO DO DIREITO

TRIBUTRIO. ..............................................................................................................
POSIO PENALSTICA.
TEORIAS QUE CONSIDERAM AS SANES
CAPTULO DE DIREITO PENAL. ...............................................................................
A POSIO DE HECTOR VILLEGAS,
POR ELE MESMO EXPLICITADA. ............................................................................

3.3.2.
3.3.2.1.
3.3.3.

TEORIAS QUE CONSIDERAM AS SANES CAPTULO. DE DIREITO PENAL

ADMINISTRATIVO. .....................................................................................................
3.3.4.
TEORIA QUE CONSIDERA AS SANES UM.
DIREITO AUTNOMO. ...............................................................................................
A SANO COMO GNERO E A PENA COMO ESPCIE. ............................................
TITULO IV,
TEORIAS E PRTICAS ENVOLVENDO AS SANES NO
DIREITO TRIBUTRIO E A NORMA-MATRIZ DA SANO POLTICA...............................
CAPTULO PRIMEIRO,
1.
1.1.
1.2.
1.3.

TEORIA DA NORMA JURDICA.................................................................................

O Antecedente da norma jurdica.....................................................................................
O Operador Dentico, na viso de Paulo de Barros Carvalho.........................................
O Conseqente Normativo...............................................................................................

CAPITULO SEGUNDO,
1.

REFLEXES SOBRE UMA POSSVEL NORMA MATRIZ

DA SANO POLTICA. .....................................................................
2.
NOES PROPEDUTICAS SOBRE NORMA JURDICA
CONSIDERADAS NO DESENVOLVIMENTO
DA NORMA-MATRIZ DA SANO POLTICA. ..........................
2.1.
NORMA SANCIONATRIA E SUA PREVISO NO
NO ORDENAMENTO JURDICO PARA GARANTIR
CUMPRIMENTO DAS NORMAS ........................................................
3.
REGRA-MATRIZ
E
A
ESTRUTURA
LGICA
DAS NORMAS SANCIONATRIAS .........................................
3.1.
NORMA-MATRIZ DA SANO POLTICA........................................
3.2.
NORMA-MATRIZ
DA SANO POLTICA / Agamenon Suesdek da Rocha ....................
3.3.
A ESPCIE SANO POLTICA..........................................................
3.3.1
TENDNCIAS AO USO DE SANES POLTICAS
NO DIREITO TRIBUTRIO ................................................................
3.3.1.1 A POSIO DOS DOUTRINADORES..................................................
FRENTE AS SITUAES FTICAS DESCRITAS .............................
3.3.1.2 A POSIO DO SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL
FRENTE AS SITUAES FTICAS DESCRITAS ....................
3.3.2.1 A UTILIDADE E NECESSIDADE DE DISTINGUIR
SANES POLTICAS, DAS SANES TRIBUTRIAS,
PARA FINS DE APLICAO DO DIREITO .......................................
3.3.3
O EXERCCIO IRREGULAR DE COMPETNCIAS
JURDICAS E AS CONSEQUNCIAS QUE IRRADIAM ..................

11

3.3.3.1. Exposio Terica quanto sano pelo exerccio irregular

de competncias jurdicas ........................................................................
3.3.3.2. EFEITOS PRTICOS DECORRENTES. DO EXERCCIO
IRREGULAR DE COMPETNCIAS JURDICAS ...............................
TITULO V,
CONCLUSES, INDAGAES, MEDITAES E RESPOSTAS .............
CAPTULO NICO,
1.

CONCLUSES ..........................................................................................

2.

INDAGAES...........................................................................................

3.

MEDITAES. ..........................................................................................

4.

RESPOSTAS S INDAGAES .............................................................

4.1.
4.2.
4.3.
4.4.

O que so sanes?
- CONCEITO DE SANO .................................
Quais os tipos e classificaes de sanes? .................................................
O que so sanes polticas no direito tributrio? .......................................
Qual a diferena entre
sanes polticas e sanes aos polticos? ...................................................
Qual a distino entre sano e pena? .........................................................
O que coao? ...........................................................................................
O que coercibilidade? ...............................................................................
Qual a distino de Coao e Coercibilidade...............................................
O que coatividade?....................................................................................

4.5.
4.6.
4.7.
4.8.
4.9.

4.10. Quais os tipos de Sanes e Classificao de Sanes? ..............................

4.11
4.12
4.13
4.14
4.15
4.16
4.17
4.18
4.19
4.20

Sociedade sem sano Jean-Marie Guyu -, ou ,

pode-se imaginar uma sociedade sem sano? ..........................................
O que Coero? ........................................................................................
O que infrao tributria? .........................................................................
O que obrigao tributria? ......................................................................
O que dvida ativa? Os crditos fiscais e os contratuais os so?...............
A utilizao cada vez maior do tributo em sua funo extrafiscal,
inclusive em alguns casos, como penalidade por ato ilcito ........................
Na Norma-Matriz de Sano Poltica, o que faz o Antecedente,
(suposto) da regra sancionatria poltica? .......................................
Na Norma-Matriz de Sano Poltica, quais so os critrios
do Antecedente? .......................................................................................
Na Norma-Matriz de Sano Poltica,
o que faz a Consequncia da regra sancionatria poltica? .............
Na Norma-Matriz de Sano Poltica, quais so os critrios
da Consequncia? ............................................................................

BIBLIOGRAFIA......................................................................................................
12

INTRODUO

Na exposio do presente trabalho, procuraremos no nos afastar da objetividade que

um trabalho acadmico requer e tampouco nos agastar nas ponderaes das razes que se nos
apresentam como simpticas ou antipticas, independente da opinio que professamos,
contanto que vejamos aflorar fundamentos, ainda sob nvoa, que contribuam para o
aprofundamento desta pesquisa e contribuio efetiva ao estudo das Sanes Polticas no
Direito Tributrio.

Dada a nossa proposta em fazer Cincia do Direito, em face de um tema que muito
diz respeito Pragmtica do Direito, gostaramos de poder contar com a benevolncia de
possveis leitores, perfeitamente razovel, pensamos ns, pois falar de um tema que implica
transitar pelo campo das cincias humanas e da lgica, com o propsito de apresentar estudo
sobre Sanes Polticas no Direito Tributrio, algo desafiador e quase impossvel, mas
tarefa reservada ao humana.

Estamos certos de que tal tarefa exige, antes, corte epistemolgico, que ser feito;
mas tambm inegvel que se ter de trazer a lume estudos sobre teorias e princpios
constitucionais, hermenutica constitucional e filosofia constitucional, ainda que em apertado
resumo. Pensamos que ser fator de enriquecimento deste trabalho a exposio de alguns
conceitos, modelos e teses tidas como relevantes no desiderato de contribuir com os que tm a
responsabilidade de aplicar o direito e fazer a interpretao da constituio.

Precedendo nossas falas sobre o tema da Sano, entendemos ser relevante

acostarmos algumas consideraes sobre o Direito propriamente dito, bem assim, quanto
Obrigao Tributria e Dvida Fiscal, ingredientes necessrios nas relaes tributrias
correntes.

Sendo assim, a matria a ser exposta neste Ttulo I Captulo nico est sumariada
como segue.

13

TTULO I

CAPTULO NICO: Consideraes sobre o Direito. A Obrigao

Tributria e a Dvida Fiscal.

1.

CONSIDERAES PRELIMINARES

A ttulo de consideraes preliminares e antes de adentrarmos no tema desta

monografia, sentimo-nos no dever de trazer a lume, em homenagem ao Direito como um todo,
importantssimas reflexes que julgamos pertinentes e serviram para sinalizar o
desenvolvimento deste trabalho, que consideramos imperfeito e inacabado, mas, seguramente,
uma contribuio no aperfeioamento das questes do Direito Tributrio Brasileiro.

por demasiado evidente que fizemos o necessrio corte no que denominamos de

universo dos conceitos sobre Direito Tributrio e bem assim nos itens e subitens que o
compem, por ser medida de extrema prudncia e atender metodologia epistemolgica.
Poderamos cingir-nos a essa justificativa, entendendo-a suficiente; contudo, valemo-nos,
tambm, das palavras usadas por THOMAS CARLYLE1, quando, ao desincumbir-se, em uma
conferncia proferida em Londres, de um imenso desafio literrio assumido, assim se
justificou: Torna-se demasiado claro que um tpico a que no faremos justia neste lugar!.

Cf. CARLYLE, Thomas. On Heroes, Hero-Worship, And The Heroic In History. Traduo de RUAS,
Antonio. Os Heris. So Paulo: Ed. Melhoramentos. Torna-se demasiado claro que um tpico a que no
faremos justia neste lugar! foi a justificativa dada por Carlyle ao seu pblico ouvinte, tendo em vista que o
desafio por ele enfrentado de escrever sobre as grandes figuras da histria antiga e moderna era um grande
tpico. Na verdade, um tpico ilimitado. Tal considerao constou de sua primeira conferncia, da srie
proferida em Londres em 1840, cf. se v p. 9 da Obra citada. Carlyle entre 1837 a 1841 foi compelido a fazer
uma srie de conferncias em Londres, para manter-se e sua esposa, pois ainda no tinha atingido a glria
literria. Carlyle escolhia temas relativos aos heris para essas conferncias porque sua devoo por esse tipo de
personagem derivava de sua prpria filosofia. Estudou os filsofos alemes. Cf. Introduo da edio brasileira
citada.

14

Discorrendo sobre o problema do direito e a filosofia do direito, NESTOR DUARTE

2

afirma que no sem inquietao e dvidas que o esprito indaga o problema do direito,

certo de que a questo dessas que, mesmo resolvidas, sombreiam de incertezas as solues
encontradas. E insistente persiste em perguntar que o direito? Tais e tantos so, porm, os
caminhos que se abrem indagao, que, de incio, teme enfrentar um desses problemas para
os quais todas as respostas so possveis, porque todas so incertas. fato sabido h muito
tempo que o problema mais importante na cincia do direito o problema da Noo do
Direito e da Norma Jurdica. Uma e outra so como categorias mximas a serem, de
princpio, adquiridas por quem vai tratar, estudando e compreendendo, o direito 3. Desta
feita, cumpre coligir e consolidar as premissas fundamentais para tal propsito, limitados e na
proporo do que este trabalho requer.

1.1. QUE DIREITO?

Sobre este questionamento muito se escreveu e mais se escrever, pois, aps essa
indagao, obrigatoriamente, outra se far: como falar sobre o Direito sem admitirmos, como
pressuposto de nosso dilogo, uma noo elementar e provisria da realidade de que vamos
falar? 4 Para responder a esta indagao de forma competente o perguntado ter de consultar,
pelo menos, os trabalhos dos expoentes da Teoria Monstica, da Teoria Dualstica e Teoria do
Paralelismo sobre o Estado e Direito. Inquestionavelmente, para se sentir confortvel na
resposta, o caminho a seguir ser na linha de raciocnio do culturalismo5, onde se desenvolve
a Teoria Tridimensional do Estado e do Direito, que tende a solucionar, pela clareza
metodolgica, todos os conflitos doutrinrios radicais. Assinalamos que coube ao professor
MIGUEL REALE6

e 7

esta posio central de equilbrio entre as correntes monsticas (ou

Cf. DUARTE, Nestor. O Direito Noo e Norma. Bahia: Oficinas dos Dois Mundos. (Calvino Filho Distribuidor. Rio de Janeiro)1933, pp. 13 a 30 (13).
3
Cf. DUARTE, Nestor. Obra citada. pp. 11.
4
Cf. REALE, Miguel. Lies Preliminares de Direito. So Paulo: ed. Bushatsky, 1974. pp. 1 a 25 (1).
5
Cf. MALUF, Said. Teoria Geral do Estado. 23. edio rev e atual., por Maluf Neto, Miguel Alfredo.
So Paulo: Saraiva, 1995. pp.1 a 10 (1 e 5).
6
Cf. REALE, Miguel. Teoria Tridimensional do Direito. So Paulo, 1968.
7
A Teoria Tridimensional do Direito, tambm formulada por Miguel Reale, consiste na premissa de que
o Direito integrado por norma, fato e valor. Nas palavras do prprio professor Reale, teramos, de forma
sinttica, uma ordenao heternoma das relaes sociais baseada em uma integrao normativa de fato e valor.
Tal teoria tem como parmetro a prpria norma posta no ordenamento jurdico. O culturalismo jurdico, alm do
conhecimento da cincia do direito, vale-se tambm de outros ramos do conhecimento humano para resolver os
conflitos que afligem o sistema jurdico. O culturalismo tem como parmetro o prprio intrprete, ou seja, ele se
utilizar no s do direito positivo, mas tambm de outros ramos do conhecimento humano, no se delimitando,

15

estatistas) e as correntes dualsticas (ou pluralsticas). Fora deste caminho, corre-se, no

mnimo, o risco de obteno de uma resposta descompromissada com a cincia jurdica.

So muitos os conceitos e definies de Direito, bem assim os aspectos pelos quais

foram estudados ao longo dos sculos. Vamos privilegiar alguns, no que tm de perene8, sem
esquecer que so mutveis e, como observou MIGUEL REALE, o direito, indiscutivelmente,
inova, apresenta elementos de renovao permanente, mas conserva, sempre, um fulcro de
tradio. Convm agora registrar a distino que adotamos entre conceito e definio, eis
que, grossssimo modo9, conceito compreende o interior, a essncia de um ser ou de uma
coisa, enquanto definio se trata da exteriorizao desse conceito. A esse respeito, assinala
PAULO NADER

10

que a definio se d pela verbalizao, j o conceito pode ou no se

servir de palavras para se expressar . Desta feita, logo, nosso alvo ser primacialmente as
definies, que, por sua vez, do remate a diferentes conceitos de direito. Esclarecido o
sentido dos vocbulos, colacionemos a primeira definio para os fins colimados neste
trabalho.

A definio de MIGUEL REALE, sob o plio do tridimensionalismo especfico,

mostra sua noo inicial de Direito neste enunciado.11

Direito a realizao ordenada e garantida do bem comum, numa estrutura

tridimensional bilateral atributiva", ou, de uma forma analtica, Direito a
ordenao heternoma, coercvel e bilateral atributiva das relaes de
convivncia, segundo uma integrao normativa de fatos e valores.

de forma estanque, apenas cincia do direito. um sistema aberto, que, de certa forma, contrape-se ao
sistema fechado, hermtico e ideal elaborado por Hans Kelsen (pirmide de Kelsen). Cf. se v in NEVES, Lus
Bregalda. Boa-f e temas correlatos. Notcias Forenses, NF Online, Julho 2004. Disponvel em
<http://www.noticiasforenses.com.br/artigos/nf190/online/luis-gustavo-190.htm>. Acesso em: 31 jan. 2008.
8
.Cf. Dicionrio Universal da lngua portuguesa/Priberam(Portugal). O verbete aqui empregado no
sentido de que dura muitos anos.
9
Cf. PENHA, lvaro Mariano da. Conceitos de direito e a tridimensionalidade jurdica . Jus Navigandi,
Teresina, ano 6, n. 54, fev. 2002. Disponvel em: <http://jus2.uol.com.br/doutrina/texto.asp?id=2619>. Acesso
em: 01 fev. 2008.
10
Cf. NADER, Paulo.Introduo ao estudo do direito. 9. ed. Rio de Janeiro: Forense, 1994, p. 247. Apud
11
Cf. REALE, Miguel.Lies preliminares de direito. 2.a ed. So Paulo: Bushatsky, 1974, p. 76.

16

Dentre muitos comentadores da Teoria Tridimensional do Direito, elegemos este pela

abordagem e cunho acadmico que apresenta. Confiramos os comentrios.12

Analisemos de incio o bem comum. Para Luiz Legaz y Lacambra13, trata-se

de um bem estabelecido a partir de relaes entre as pessoas, relaes cujo
valor o da realizao da justia. Por sua vez, a bilateralidade atributiva
consiste na unio que faz relacionarem-se dois ou mais sujeitos, atribuindolhes pretenses e estabelecendo-lhes formas de agir e de ser. Em outros
termos, por direito entende-se a totalizao de valores e fatos em normas que
obrigam os seus destinatrios a determinadas condutas, possibilitando a
convivncia destes em sociedade. O mrito desta definio v-se de pronto:
o fato de uma viso holstica ser a que se ajusta o melhor ao estudo do
direito.

A definio de Kant14:

Direito o conjunto de condies pelas quais o arbtrio de um pode

conciliar-se com o arbtrio do outro, segundo uma lei geral de liberdade.

Anotou-se definio transcrita este comentrio15:

como se percebe, h trs palavras-chave na assero: conjunto de condies,

arbtrio e liberdade. Segundo este autor, liberdade a posse de um arbtrio
prprio independente do de outrem, o exerccio externo desse arbtrio:
arbtrio o querer16 consciente de que uma ao pode produzir algo;
conjunto de condies ou obrigaes jurdicas (aqui Kant revisita Ulpiano)
12

Idem, Cf. PENHA, lvaro Mariano da. Op. cit.

Cf. LEGAZ Y LACAMBRA, Luiz. La filosofia del derecho de Miguel Reale. In: Revista da Faculdade
de Direito da Universidade de So Paulo, So Paulo, 1961, v. LVI, fasc. II, p. 83-84. Apud lvaro Mariano da
PENHA. Op.cit.
14
Cf. KANT, Emmanuel. Introduccin a la teora del derecho. Madrid: Instituto de Estudios Polticos,
1954, p. 80. Apud lvaro Mariano da PENHA. Op.cit.
15
Cf. encontra-se na Monografia de PENHA, lvaro Mariano da. Op. cit.
16
Este querer o da determinao radical e primeira que pe em ao mecanismos e atividades humanas
(imaginao, vontade etc.). Cf. RECASNS SICHES, Luis. Tratado general de filosofia del derecho. 4 ed.
Mxico: Editorial Porra, 1970, p. 75. Apud lvaro Mariano da PENHA. Op.cit.
13

17

implica ser honesto, no causar leso/dano a ningum e entrar em estado

onde se assegure, frente a todos, aquilo que cada um possua.17

Com o suporte dessas notas fornecidas pelo prprio Kant e por Recasns Siches,
poderamos refazer a afirmao:

o direito implica pressupostos (honestidade e respeito posse de outrem,

verbi gratia) que possibilitam a concretizao recproca do querer de cada
um e de todos, observando-se que o querer exercido/possudo por cada um
encontra como limite o querer de todos". Esta definio, de carter
valorativo/axiolgico, reflete a importncia do elemento liberdade (posse e
exerccio de arbtrio). S h liberdade dentro de limites e estes so impostos
pela idia de preserv-la. Jusnaturalista, Kant no menospreza o papel
desempenhado pelo direito posto, contudo afirma ser este direito posterior ao
natural, que o legitima.18

A definio de Ehrlich:

O direito ordenador e o suporte de qualquer associao humana e, em

todos os lugares, encontramos comunidades porque organizadas.19

Este o comentrio aduzido:

ao definir direito, Ehrlich busca o interior, a estrutura da sociedade, para

asseverar que nada se pe, nada se firma, nada existe, enfim, desprovido de
uma ordem. Dessarte, no existe modo de cindir a ordenao do produto, pois
este ltimo s se torna produto por apresentar-se organizado. Com coerncia,
Ehrlich refuta que o direito posto, como sistema de leis, seja o nico direito na
17

Cf. PENHA, lvaro Mariano da. Conceitos de direito e a tridimensionalidade jurdica . Jus Navigandi,
Teresina, ano 6, n. 54, fev. 2002. Disponvel em: <http://jus2.uol.com.br/doutrina/texto.asp?id=2619>. Acesso
em: 01 fev. 2008.
18
Idem, obra e n. cit.
19
Cf . EHRLICH, Eugen. Fundamentos da sociologia do direito. Braslia: Editora Universidade de
Braslia, 1986, p. 24-25 Apud lvaro Mariano da PENHA. Op.cit.

18

sociedade, pois h comunidades que o desconhecem; porm, nenhuma

sociedade desconhece as manifestaes normativas, a ordem dada por outros
fatores/institutos (famlia, religio, economia etc.), que constituem o chamado
direito vivo. 20

No captulo XXI do seu Fundamentos da sociologia do direito, Ehrlich

discorre sobre esse direito vivo:

Trata-se do direito maior na sociedade, abaixo do qual estariam o que ele

denomina categorias subalternas (a ordem estatal e as regras de deciso dos
tribunais). Vivo ele por nascer, crescer e desenvolver-se com grande
dinamismo no cerne da comunidade. Em contrapartida, as duas outras
categorias encontram-se sempre em atraso e submetidas ao seu vigor. Nesta
viso sociolgica, o que se nota o entrelace dos trs tipos de direito e a
comunidade, sendo que esta ltima, ao se metamorfosear, modifica a sua
ordem, a estrutura que lhe serve de base. A relao direito/sociedade no se
configura, pois, como de coordenao, mas sim de imprio, onde se
apresentam, em primeiro plano, os fatos sociais a condicionar a ordem
jurdica.21

A definio de Kelsen22, segundo a qual "o direito se constitui primordialmente

como um sistema de normas coativas permeado por uma lgica interna de validade que
legitima, a partir de uma norma fundamental, todas as outras normas que lhe integram",
diametralmente oposta de Ehrlich, sendo assim comentada.23

Compreender esta definio compreender sistema, norma coativa, norma

fundamental e validade. Sistema pressupe a existncia de partes que, interrelacionadas, compem um todo; para que essas partes continuem a se
comunicar e a existir como um corpo, necessita-se de uma estrutura que as
disponha em ordem, dando hierarquia e dinamicidade ao sistema. Para
20

Idem. Cf. Encontra-se na Monografia de PENHA, lvaro Mariano da. Op. cit.
Ibidem. Cf. Encontra-se na Monografia de PENHA, lvaro Mariano da. Op. cit.
22
Cf. KELSEN, Hans. Teoria pura do direito. 6 ed. Coimbra: Armnio Amado Editora, 1984, p. 57.
Apud lvaro Mariano da PENHA. Op.cit.
23
Ibidem. Cf. encontra-se na Monografia de PENHA, lvaro Mariano da. Op. cit.
21

19

Kelsen, norma coativa a que evita conduta por todos indesejada por meio
da coao (mal aplicado ao infrator), empregando a fora fsica, se
necessrio. Por seu turno, norma fundamental aquela que concede
validade, pois, toda norma do sistema tem seu fundamento de validade
repousado sobre esta norma originria. E a validade seria a legitimidade do
ato criador da norma, cujo procedimento deve estar estabelecido no
ordenamento.24

1.2.

O PROBLEMA DO DIREITO E DA CINCIA DO DIREITO

O alerta do sempre mestre NESTOR DUARTE 25, que ainda faz eco nos dias de hoje,
sobre que o direito, e j reproduzido anteriormente26, satisfaz-nos. Entretanto, outros
conceitos foram expendidos e necessitam ser conhecidos. Invariavelmente, passaram seus
autores pela dificultosa situao de definir e escolher uma ou outra posio, sendo certo, no
entanto, que a questo conceitual, por sua vez, no passa de uma questo de atitude ou
posio, na qual se colocar o estudioso para analisar e observar o problema jurdico. 27

Outros conceitos ou definies a que nos referimos sobre o que o direito foram
produzidos e existem. Porm, ao confront-los, notaremos que nada h de manso e pacfico.
Sob a tica de ALOYSIO FERRAZ PEREIRA28, tal ocorrncia causa indignao a todos que
iniciam no estudo do direito ou de sua filosofia, ou crtica comparativa de quem se exerce
habitualmente numa cincia qualquer e, invariavelmente, defrontam-se com um escndalo: o
de no haver uma definio universalmente vlida do direito, como assinala ALOYSIO
FERRAZ PEREIRA. Ao seu comentrio, acrescenta o ilustre professor que uma frase de Kant
resumiu o fato em ironia que considerou proverbial: Os juristas ainda procuram uma
definio para o seu conceito de direito. 29

24

Cf. KELSEN, Hans. Op. cit., p. 60 e 269. Apud lvaro Mariano da PENHA. Op.cit.
Cf. DUARTE, Nestor. Idem, idem obra citada. pp. 11.
26
Cf. Reproduzido aqui neste trabalho no item Alguns Conceitos Fundamentais.
27
Cf. DUARTE, Nestor. Ibidem obra citada. p. 22.
28
Cf. PEREIRA, Aloysio Ferraz.. Ver Captulo V, O Problema da Cincia do Direito, in Ob. Cit., pp. 4666 (46-7).
29
Cf. PEREIRA, Aloysio Ferraz. O Direito como Cincia. So Paulo: Ed. Revista dos tribunais, 1980.
pp. 46 a 66 (46).
25

20

H vrias explicaes de natureza valiosa30 a respeito de indagao das causas, se

no da indefinio, ao menos da multiplicidade de definies do jurdico, dentre elas, a de que
tem atuado certo amadorismo da filosofia e da sociologia do direito.31 Mas como a
definio do jurdico , com efeito, tarefa da filosofia do direito, e como esta no mais do
que a prpria filosofia, na sua totalidade, enquanto se preocupa com a experincia jurdica32,
segue-se que muitas dificuldades da filosofia do direito so conseqncia de erros e
incoerncias das teorias filosficas.

Na verdade, o fato descrito um problema da Cincia do Direito. Porm, problemas

desta magnitude tambm foram defrontados por outras cincias, inclusive pela matemtica,
que aparenta ser a mais rigorosa e mais solidamente construda das cincias. Tudo isso fruto
do que se chamou movimento das cincias. Sobre esta ocorrncia, que desencadeou a
inevitvel questionabilidade do objeto da cincia, HEIDEGGER assentou: o verdadeiro
movimento das cincias desenrola-se na reviso mais ou menos radical e consciente de seus
conceitos fundamentais 33. Em que pese este movimento ter atingido a maioria das cincias,
foi no Direito que esta memria de problema de fundamentos perdura vivo e latente. No caso
de outras cincias, foi aos poucos esmaecendo esta memria de problema de fundamentos, e
por vezes, alternava por muito tempo essa problemtica. Na lgica, inclusive, tal ocorrncia
de alternao ocorreu.

inegvel que entre os conceitos fundamentais do direito enquanto cincia encontrase a definio do seu objeto. Porm, em face das achegas produzidas, mister concluir ser
normal o questionamento do objeto da cincia do direito como se tem verificado.

30

A explicao feita por PEREIRA, Aloysio Ferraz., sobre o desdobramento da ironia de Kant,
comentada por Paul Valery in (Regards sur l monde actuel, Gallimard, 1962, p. 37) mais de um sculo depois, e
que de Franois Geny in (Science et technique em droit priv positif, I, Paris, 1925, pp. 42-43), sobre a incerteza
desse ponto, mereceu a observao de que tal fato decorria de muitas insuficincias de mtodo. Assinala,
ainda, que diante daquela aporia possvel encontrar, por assim dizer, uma consolao no carter sempre
aproximativo do conhecimento cientfico. tambm costume recorrer-se ao expediente da remisso, para
contornar o problema, filosofia do direito. Ento, entre os filsofos, como j entre juristas, cada qual avanar a
sua definio do fenmeno jurdico.
31
Cf. POULANTZAS, N. A., Nature ds choses et droit. Paris,1965, pp. 1-2. Apud Aloysio Ferraz
Pereira, obra citada, p.47.
32
Cf. REALE, Miguel. Filosofia do Direito. So Paulo: Saraiva, 8a. ed., 1978, p. 9. Apud Aloysio Ferraz
Pereira, obra citada, p.47.
33
Cf. HEIDEGGER, Martin. Sein und Zett, 12a. ed., 1972, p. 9. Apud Aloysio Pereira Ferraz, obra citada,
p. 49.

21

Assim sendo, a incerteza que milita sobre o objeto das cincias jurdicas no se
efetiva como o escndalo que aparentava ser, mas se constitui num dos problemas
fundamentais da experincia e da reflexo jurdica: o ontolgico, solidrio aos problemas
lgico e epistemolgico. Nesse sentido so as reflexes de ALOYSIO FERRAZ PEREIRA,
que, prosseguindo, assim anotou: a determinao do mbito ntico dos fenmenos jurdicos
depende, claro, do encaminhamento metdico do pensar. E a definio da cincia do direito,
como realidade ou possibilidade, como fato a descrever ou processo em vias de atualizao,
depende de nossos juzos ontolgicos e da eficcia dos mtodos que empregamos para o
desvelamento do objeto do direito.34

1.3.

DIREITO POSITIVO E CINCIA DO DIREITO

Feitas estas importantssimas observaes sobre o Direito e os problemas da Cincia

do Direito, LUIZ CESAR SOUZA DE QUEIROZ35 quem afirma que o Direito um objeto
cultural cujo propsito regular condutas intersubjetivas. Por seu intermdio procura-se
ordenar o comportamento humano nas inter-relaes sociais, o que demonstra o seu carter
instrumental. Neste enfoque e conceituao reproduzidos, percebe-se nitidamente a salutar
influncia sofrida do magistrio de PAULO DE BARROS CARVALHO, que primitivamente
os delineou, dentro de um contexto em que ensinava sobre a diferena existente entre a
realidade do direito positivo e a da Cincia do Direito, ao afirmar que muita diferena existe
entre a realidade do direito positivo e a Cincia do Direito. So dois mundos que no se
confundem, apresentando peculiaridades tais que nos levam a uma considerao prpria e
exclusiva. So dois corpos de linguagem, dois discursos lingsticos, cada qual portador de
um tipo de organizao lgica e de funes semnticas e pragmticas diversas.36 Figuram
entre as linhas mestras de seus ensinamentos sobre a diferena existente entre a realidade do
direito positivo e a da Cincia do Direito as de que o direito positivo o complexo de
normas jurdicas vlidas num dado pas. Cincia do Direito cabe descrever esse enredo
normativo, ordenando-o, declarando sua hierarquia, exibindo as formas lgicas que governam
o entrelaamento de vrias unidades do sistema e oferecendo seus contedos de significao.

34

Cf. PEREIRA, Aloysio Ferraz. Idem, idem, obra citada. p. 50.

Cf. QUEIROZ, Luiz Cesar Souza de. Sujeio Passiva Tributria. Rio de Janeiro: Forense, 1999. pp.5
a 162 (8-11).
36
Cf. CARVALHO, Paulo de Barros. Ibidem, Curso ..., p. 1-2.
35

22

O direito positivo est vertido numa linguagem, que seu modo de expresso. E essa camada
de linguagem, como construco do homem, se volta para a disciplina do comportamento
humano, no quadro de suas relaes de intersubjetividade. As regras do direito existem para
organizar a conduta das pessoas, umas com relao s outras. Da dizer-se que ao Direito no
interessam os problemas intrasubjetivos, isto , da pessoa para com ela mesma, a no ser na
medida em que esse elemento interior e subjetivo corresponda a um comportamento exterior e
objetivo.37

2.

A Obrigao Tributria

O Mestre ALIOMAR BALEEIRO38 fala-nos a respeito dos elementos essenciais da

obrigao tributria, que so em nmero de seis: a lei, como fonte de obrigao; o sujeito
ativo (o Estado ou outra pessoa de direito pblico, inclusive os rgos investidos de poderes
parafiscais); o sujeito passivo (o contribuinte de direito); o fato tributvel ou gerador da
obrigao; a base de clculo; e o objeto (a prestao pecuniria definida em lei). Fez
consignar que a identificao destes elementos decorre da anlise da relao jurdica tributria
e fruto de consenso dos doutrinadores.

A respeito da obrigao tributria, BALEEIRO39 nos legou o ensinamento de que a

obrigao constitui o ncleo do Direito Tributrio, como Direito Obrigacional, que . Mas
vrios mestres de Direito Financeiro advertem que este no possui conceito prprio de
obrigao tributria, buscando-o nas construes do Direito em geral, especialmente o
Privado, que o elaborou desde os romanos, definindo-a como o vnculo jurdico que nos
obriga a prestar algo (dar, fazer ou no fazer) a outrem.

Fato que no deveria suscitar dvidas o de que a obrigao tributria se distingue

da obrigao de direito privado, porm, no assim que ocorre. O prprio ALIOMAR

37

Cf. CARVALHO, Paulo de Barros. Ibidem, Curso ..., p. 1-2.

Cf. BALEEIRO, Aliomar. Limitaes Constitucionais ao Poder de Tributar. 5a. ed. revista. Rio de
Janeiro: Forense, 1977. p.323.
39
CF. BALEEIRO, Aliomar. Direito Tributrio Brasileiro. 9. ed. Rio de Janeiro: Forense. 1977, pp.409410(409).
38

23

BALEEIRO40 ensina que a obrigao tributria no contm elemento singularmente

caracterstico ou especfico, que a distingue, em substncia, das obrigaes jurdicas de outra
natureza. Por outro lado, existem os que defendem sua distino, embora as razes de sua
distino no sejam pacficas. Anoto, para fins de registro, pois nelas no avanaremos, eis
que extrapola o objeto deste trabalho, a viso dada por LUIZ EMYGDIO F. DE SOUZA
JUNIOR41, que esposa a idia de que a obrigao tributria s pode resultar, ser alterada ou
derrogada por lei, enquanto a obrigao de direito privado pode tambm se originar da
vontade das partes, que igualmente pode alter-la ou derrog-la.

2.1. Conceito de Obrigao Tributria

Sobre o conceito de obrigao tributria, colhemos ainda as seguintes anotaes: no

dizer de ALBERTO NOGUEIRA42, a obrigao tributria pode ser conceituada em face do
direito positivo (lato sensu) ou legal (direito positivo stricto sensu) e no plano doutrinrio.
Salienta ainda que, mesmo antes do advento do CTN Lei n. 5.172, de 25 de outubro de
1966, j existia a obrigao de pagar tributo e a de atender a certas exigncias relativas a
problemas fiscais. Prosseguindo, averba que RUBENS GOMES DE SOUSA43 j ensinava
naquela poca que obrigao tributria o poder jurdico por fora do qual o Estado (sujeito
ativo) pode exigir de um particular (sujeito passivo) uma prestao positiva ou negativa
(objeto da obrigao) nas condies definidas pela lei tributria (causa da obrigao).

Para PAULO DE BARROS CARVALHO44, o vnculo abstrato que surge pela

imputao normativa, e consoante o qual uma pessoa, chamada de sujeito ativo, credor ou
pretensor, tem o direito subjetivo de exigir de outra, denominada sujeito passivo ou devedor, o
cumprimento de prestao de cunho patrimonial. Anota em seu ensinamento que o vocbulo
obrigao foi tomado como sinnimo de relao jurdica de ndole economicamente

40

CF. BALEEIRO, Aliomar. Direito Tributrio Brasileiro. 9. ed. Rio de Janeiro: Forense. 1977, pp.409410(409).
41
Cf. ROSA JUNIOR, Luiz Emygdio F. da. Manual de Direito Financeiro e Direito Tributrio. 5a. ed.
Revista. Rio de Janeiro: Freitas Bastos, 1985, pp. 268-273(272).
42
NOGUEIRA, Alberto. Idem, obra citada. pp. 9-10.
43
SOUSA, Rubens Gomes de. 1960, Compndio de legislao tributria . 3a. ed. Rio de Janeiro. Edies
Financeiras. 1960, p. 63. Apud Alberto Nogueira, obra citada, p. 10.
44
Cf. CARVALHO, Paulo de Barros. Ibidem, Curso ..., pp. 282-287(286-7).

24

aprecivel, e adverte ser a palavra obrigao multissignificativa e problema semntico que

persegue e atormenta constantemente o cientista do Direito.

Por seu turno, ainda na linha de colacionarmos a melhor doutrina, encontramos em

CAIO MRIO DA SILVA PEREIRA45, relembrando ensinamentos sobre o tema, que
obrigao o vnculo jurdico em virtude do qual uma pessoa pode exigir de outra uma
prestao economicamente aprecivel, v.g., NATANAEL MARTINS e de DANIELE
SOUTO RODRIGUES46.

2.2. Natureza da Obrigao Tributria

O magistrio de LUIZ EMYGDIO F. DE SOUZA JUNIOR47, tambm encontrado no

de outros mestres, no sentido de que a natureza jurdica da relao em matria tributria, que
ocorre entre o Estado e o contribuinte, de Direito, visto que o Estado no exerce livremente
o poder fiscal, mas, ao contrrio, est limitado na sua atuao s condies fixadas em lei, em
decorrncia do princpio da legalidade.

Para RUBENS GOMES DE SOUSA48 a de uma relao jurdica subjetiva de

Direito Pblico.

Na

perspectiva

de

NATANAEL

MARTINS

de

DANIELE

SOUTO

RODRIGUES49, sobre a natureza da obrigao tributria, assinalam que as relaes

intersubjetivas que se operam no mundo social so tomadas por normas jurdicas que visam
sua regulao, mediante a fixao de condutas condicionadas ocorrncia de determinados
fatos jurdicos.

45

CF. PEREIRA, Caio Mrio da Silva. Instituies de Direito Civil. 4. ed. Rio de Janeiro: Forense, 1976,
p. 12 apud LACOMBE, Amrico Masset. Obrigao Tributria. So Paulo: RT, 1977. p. 86.
46
MARTINS, Natanael., e RODRIGUES, Daniele Souto. A Confisso de Dvida Irretratvel e a
Desconstituio do Crdito Tributrio, pp.403-405. in Grandes questes atuais do direito tributrio. (Obra
coletiva, coordenador ROCHA,Valdir de Oliveira). 12. vol. So Paulo: Dialtica, 2008.
47
Cf. ROSA JUNIOR, Luiz Emygdio F. da. Obra citada. pp.268-273(268).
48
SOUSA, Rubens Gomes de. Obra citada. p.66 apud Alberto Nogueira, obra citada, p. 10.
49
Cf. MARTINS, Natanael., e RODRIGUES, Daniele Souto. Obra e pginas citadas.

25

2.3. A lei como causa da obrigao tributria

Em que pese o anunciado consenso dos doutrinadores, feito por BALEEIRO, na

realidade, isto no perdurou. Muitas so as discordncias e crticas neste sentido. Exemplo
desta discordncia se encontra na crtica reproduzida por ALBERTO NOGUEIRA50, ao
amparo das lies de GIULIANI FONROUGE51, GILBERTO DE ULHOA CANTO52, e
assim sintetizada: os estudos sobre a legalidade tributria so escassos, podendo-se, a rigor,
identificar, neste campo, uma verdadeira lacuna. Com relao ao lanamento, tema bastante
ligado ao da obrigao tributria, o mesmo j no ocorre, dada a profuso de trabalhos e
jurisprudncia a respeito. Em suma pelo autor elaborada, diz-nos que: a causa da obrigao
tributria um dos seus elementos constitutivos freqentemente tem sido considerada pela
doutrina como vexata quaestio. Isto certamente tem a sua razo de ser. Afirmar, como
correntemente se faz, que a causa da obrigao tributria a lei, sem consideraes outras que
a esclaream hic et nunc, no se afigura suficiente, at porque essa singela resposta envolve
uma tautologia. Tampouco se argumente que a opo do nosso sistema tributrio tenha sido
anticausalista, assertiva em si mesma discutvel na medida em que a questo acaba se
tornando meramente terminolgica, substituindo-se a causa pelo fundamento (v.g.
GILBERTO DE ULHOA CANTO), motivo, ratio legis ou pressuposto de fato do agravante
(GIULIANI FONROUGE).

3.

A Dvida Fiscal

Sob a rubrica de dvida fiscal, visto pela perspectiva do Estado, entende-se o

conjunto de crditos que tem o Estado, provenientes de crditos fiscais por natureza, crditos
fiscais por equiparao legal e que podem ser cobrados pelo Poder Pblico,
administrativamente e por execuo fiscal. Sem pretender sermos exaustivos, enumeramos os
principais itens que compem a chamada dvida fiscal. Com efeito, entre os crditos fiscais

50

NOGUEIRA, Alberto. Os limites da legalidade tributria no estado democrtico de direito. Fisco X

Contribuinte na arena jurdica: ataque e defesa. 2.a ed. Revista e ampliada. Rio de Janeiro: Renovar, 1999, p.3.
51
FONROUGE, Carlos M. Giuliani. Derecho financeiro. Buenos Aires: Depalma, 1962. v. 1. Apud
Alberto Nogueira, obra citada, p.3.
52
CANTO, Gilberto de Ulhoa. Temas de Direito Tributrio. Pareceres e Estudos, So Paulo: RT 1964.,
v.2, p. 37.

26

por natureza, que so os decorrentes da obrigao tributria53, destacam-se os impostos, taxas,

contribuies, multas tributrias; no rol dos crditos fiscais por equiparao legal, multas
administrativas, foros, laudmios, alugueres, alcances dos responsveis, reposies.

3.1

Dvida No Inscrita

Notadamente aqui nos referimos dvida fiscal e o que nos cumpre anotar que esta
diz respeito ao j referido conjunto de crditos que tem o Estado (crditos fiscais por natureza,
crditos fiscais por equiparao legal e que podem ser cobrados pelo Poder Pblico) e ainda
no inscritos em dvida ativa. Desta feita, em geral, so objeto de cobrana na esfera
administrativa. So dvidas dos contribuintes para com o Estado e que so cobradas
administrativamente pelas Reparties Pblicas em uma etapa que antecede a judicial.

3.2

Dvida Ativa

Da mesma forma, a dvida ativa aqui tratada a proveniente de crdito tributrio,

conforme regulado pelos artigos 201 a 204 do Cdigo Tributrio Nacional. Entretanto, outros
diplomas legais dela cuidam de modo privilegiado, destacando-se a Constituio Federal de
1988 em seu artigo 131, 3., a Lei n. 4.320, de 1964 em seu artigo 39, a Lei n. 6.830, de
1980 em seus artigos 2. e 3., que sobrevieram ao Sistema do Decreto-lei n. 960, de 1938,
artigos 1., 2. e 3. e ao Decreto-lei n. 474, de 19.02.1969.

Em comentrios a respeito dos artigos 201 a 204 do Cdigo Tributrio

Nacional, ALDEMARIO ARAUJO CASTRO assim consignou sobre a caracterizao da
dvida ativa:
o crdito pblico no extinto, principalmente por pagamento, e no afetado
por nenhuma causa de suspenso de exigibilidade (...), integrado ao cadastro
identificado pelo mesmo nome mediante ato administrativo prprio
53

Cf. SILVA, Jos Afonso da, Execuo fiscal, segundo o novo cdigo de processo civil. So Paulo, Ed.
Rev. dos Tribunais, 1975, pp.12-15. (Nota: embora a Obra citada tenha sido editada antes da Lei n. 6.830 de
1980, os conceitos emitidos pelo ilustre Mestre continuam vlidos e utilssimos).

27

denominado de inscrio. Se o crdito for de natureza tributria teremos a

Dvida Ativa Tributria, de que trata o art. 201 do Cdigo Tributrio
Nacional.

54

O Prof. JOS AFONSO DA SILVA, acerca do tema dvida ativa e referindo-se aos
crditos fiscais e os contratuais, assinalou: nem todos esses crditos constituem dvida ativa.
S aqueles que possam ser inscritos como tal que passaro a ter essa natureza. E os crdito
suscetveis de serem inscritos como dvida ativa so somente aqueles dotados de certeza e
liquidez.55

Com efeito, a inscrio de um crdito fiscal do Estado em dvida ativa confere ao

crdito inscrito a presuno de certeza e liquidez, possibilitando ao Estado credor ajuizar ao
de execuo fiscal perante a esfera judicial ao amparo da Lei n. 6.830, de 1980.

Vencidas as consideraes prometidas sobre o Direito, Obrigao Tributria e a

Dvida Fiscal no Ttulo I referido, cumpre-nos falar sobre o tema das Sanes propriamente
dito.

54

Cf. CASTRO, Aldemario Arajo, in Comentrios ao Cdigo Tributrio Nacional. pp. 1449-1475
(1449-50) (Obra Coletiva, coordenadores PEIXOTO, Marcelo Magalhes, LACOMBE, Rodrigo Santo Masset)
2. edio Revisada e ampliada. So Paulo: MP Editora. 2008.
55
Cf. SILVA, Jos Afonso da, Execuo fiscal, segundo o novo cdigo de processo civil. So Paulo, Ed.
Rev. dos Tribunais, 1975, pp.12-15. (Nota: Embora a Obra citada tenha sido editada antes da Lei n. 6.830 de
1980, os conceitos emitidos pelo ilustre Mestre continuam vlidos e utilssimos).

28

TTULO II

A historicidade, reflexes sobre sanes e constituies

CAPTULO PRIMEIRO

1.

SANES: Um pouco de historicidade sobre um tema desafiador.

Acerca do tema das sanes, Maria Jos Falcn y Tella e Fernando Falcn y Tella56,
quando discorreram sobre o assunto, assinalaram que sempre foi uma das matrias sobre as
quais mais reflexo filosfica se fez desde o mundo clssico, por arte de pensadores das mais
variadas escolas e tendncias, desde Plato ou Aristteles, passando por Santo Toms de
Aquino, Thomas Hobbes, John Locke, Immanuel Kant, George Wilhelm Friedrich Hegel,
Jeremy Bentham ou John Stuart Mill, at a doutrina filosfica-jurdica contempornea,
especialmente a anglo-sax.57

Por outro lado, dizemos ns que as reflexes filosficas sobre o tema despertaram os
mais diversos enfoques, como os da maior parte dos moralistas, dos esticos ou kantianos e
dos utilitaristas, sobre os quais, sem quebra do ritmo deste trabalho, falaremos adiante.

A preocupao em estudar a idia de sano no passou despercebida de autores

como Jean-Marie Guyau, com sua obra Critica da Idia de Sano58, e de Cesare Lombroso59
e seus discpulos da escola italiana de antropologia criminal. Conforme foi anotado por
Regina Schpke60, estes autores foram crticos e contrrios s prticas jurdicas do fim do

56

Falcn y Tella, Maria Jos. Fundamento e finalidade da sano: existe um direito de castigar?/; Falcn
y Tella, Maria Jos; Flcon y Tella, Fernando; traduo Cludia Miranda de Avena; reviso Luiz Flvio Gomes.
So Paulo: Editora Revista dos Tribunais, 2008. p. 27-34.
57
Idem, obra e pp. citadas.
58
Cf. Schpke, Regina. Guyau: um filsofo da vida. In introduo na publicao em portugus da obra,
Crtica da idia de sano / Jean-Marie Guyay: traduo Regina Schpke e Mauro Baladi. So Paulo:
Martins,2007. pp. 7-16 [8].
59
Idem, obra e pp. citadas.
60
Cf. Schpke, Regina. Guyau: um filsofo da vida. In introduo na publicao em portugus da obra,
Crtica da idia de sano / Jean-Marie Guyay: traduo Regina Schpke e Mauro Baladi. So Paulo:
Martins,2007. pp. 7-16 [8].

29

sculo XIX, convergindo suas crticas quanto questo das penas. Entretanto, suas concluses
no foram as mesmas.

O sentido de sano, embora j estudado desde a Antiguidade, no se converte em

um tema que est fora de moda. Pelo contrrio, desde os anos 40 os estudos tericos a respeito
dele se multiplicaram, mostrando ser inesgotvel o contedo da matria, que permanece
aberta a novos enfoques, como bem assinalaram Maria Jos Falcn y Tella e Fernando Falcn
y Tella61.
Nesse mesmo sentido tambm o pensamento de Marcio Pugliese62, embora
discorrendo sobre a formulao da conjectura, ao ressaltar que a contemporaneidade tem se
caracterizado pelas profundas e at inconscientes reaes tomada de conscincia histrica e
de profunda reviso de conceitos que enumera. Observa ainda que a percepo tida hoje sobre
o fator histrico como componente intrnseco de qualquer atividade teortica um apangio
de nosso tempo. Deixa claro, em tom de advertncia, que o autor de trabalhos literrios ou de
cincias humanas no mais pode encerrar-se dentro de redoma de conceitos, ainda que segura,
e sup-la atemporal, pois as evidncias do tempo, que diluem as fronteiras do idioma e todas
as demais, inclusive as dos interesses econmicos, esto a falar contra essa concepo e suas
assemelhadas. Como fecho deste pensar, acentuou que, nas quatro ltimas dcadas do milnio
passado, foram implementadas revolues decisivas que restaram por instaurar as
possibilidades de um novo mundo. Exempli gratia, enumera a ecloso dos movimentos de
libertao feminina, racial, do meio ambiente e dos novos direitos humanos. Registra, ainda, a
crise econmica do capitalismo e do Estado e a revoluo na tecnologia da informao, que se
tornou instrumento indispensvel para a implantao de processos de reestruturao
socioeconmica. Em linhas gerais, esse o pensamento de Marcio Pugliese63, quanto
formulao da conjectura, ficando acentuado, por derradeiro, que, como reao natural a esse

61

Falcn y Tella, Maria Jos. Fundamento e finalidade da sano: existe um direito de castigar?/; Falcn
y Tella, Maria Jos; Flcon y Tella, Fernando; traduo Cludia Miranda de Avena; reviso Luiz Flvio Gomes.
So Paulo: Editora Revista dos Tribunais, 2008. p. 27.
62
Pugliese, Mrcio. Teoria do Direito/Marcio Pugliesi. - 2. ed. So Paulo: Saraiva, 2009, pp. 99 130.
Nota: (1) O Autor registra na obra aqui referida, que: a contemporaneidade, fruto direto de um extenso perodo
de reviso e crtica da chamada Modernidade, filha dileta do Esclarecimento, de tantas e to conturbadas
aquisies e perdas no domnio do esprito, tem se caracterizado pelas profundas e at inconscientes reaes
tomada de conscincia histrica e da profunda reviso do conceito de nacionalidade e geografismos. (2) A nota
de rodap (161) de sua obra faz a seguinte referncia: til e significativa a esse respeito a obra de Jacob
Bronowski & Bruce Mazlisch (1988).
63
Pugliese, Mrcio. Teoria do Direito/Marcio Pugliesi. - 2. ed. So Paulo: Saraiva, 2009, pp. 99
130[101].

30

inquietante quadro (capaz de, por si s, gerar enorme insegurana) os tericos voltaram-se a
essas candentes questes inusitadas buscando refgio na historizao de suas teorias.

Portanto, dizemos ns, um tema que cuida do sentido de sano nunca est fora de
moda. Pelo contrrio, sempre ser um tema atual, mormente porque comporta estudos sobre
vrios aspectos, inclusive pelo seu enfoque interdisciplinar.

Assim que, embora desafiadores, tarefa e tema em pauta, antes de nos amedrontar,
faze-nos sentir instigados e confortavelmente amparados pelo propsito acadmico, tal qual,
guardadas as propores, sentiu-se amparado Dante, o da Divina Comdia64, quando, ao verse em apuros e perdido dentro de uma floresta escura, guiado por Virglio, que o reanima e
oferece tir-lo de l, fazendo-o passar pelo Inferno e pelo Purgatrio, para depois ser guiado
por Beatriz, paixo da infncia de Dante, ao Paraso. Componentes outros nos do alento para
desincumbirmos de tal mister, especialmente o de podermos contar com a bno de Deus,
com o apoio e incentivo da famlia e com a sempre presente contribuio dos colegas, que,
fazendo votos, auguram para que cheguemos ao Paraso, sem antes morrer.

CAPTULO SEGUNDO

1.

REFLEXES FILOSFICAS SOBRE A PRODUO DE

IDIAS E ESCLARECIMENTOS SOBRE SANES

E SANES

POLTICAS
Retomando ao aqui chamado estudo sobre as Sanes e dando incio ao de Sanes
Polticas, que na realidade espcie de Sanes do Direito Tributrio, reconhecemos s-lo
tarefa reservada ao humana. do saber comum que, conforme assinala Maria Amlia
Andery65, a ao humana se d principalmente pela incorporao das experincias e
conhecimentos produzidos e transmitidos de gerao a gerao. Portanto, dizemos ns, trazer
tais experincias e conhecimentos a lume neste estudo, expondo alguns conceitos, modelos e

64

Alighieri, Dante. A Divina Comdia; integralmente traduzida, anotada e comentada por Cristiano
Martins. 2a.ed. Belo Horizonte, Ed. Itatiaia; So Paulo, Ed. da Universidade de So Paulo, 1979. Inferno, II, 49 a
127.
65
Maria Amlia Andery .../et al./. Para compreender a cincia. Rio de Janeiro : 3a. ed., Espao e Tempo;
So Paulo: EDUC. 1988, pp.11-18 (12).

31

teses tidas como relevantes, trata-se de mecanismo cultural importante que, apropriando-se do
dizer da referida autora, permite que, no homem, a nova gerao no volte ao ponto de
partida, da que a precedeu 66.

Nesta linha de raciocnio aqui expendida, estes conceitos, modelos e teses, so, a
nosso ver, produo da existncia humana e decorrem de um processo social, o que nos
possibilita alinhar com o pensamento j cedio, de que o homem no vive isoladamente: ao
contrrio, depende, para sua sobrevivncia, de outros. No tendo como fugir desta
interdependncia unidirecional, depender sempre de outros e suas necessidades materiais e
imateriais surgiro inexoravelmente ao tempo e hora, sendo supridas e transformadas a
partir das chamadas relaes entre os homens. Sem adentrarmos no mago das diversas
relaes possveis entre os homens, e, portanto, nos diversos produtos da existncia humana67,
e para no perdermos a prometida objetividade do tema, elegeremos pontualmente para
estudos a relao que resulta na produo de idias. Ver-se- que estas so a expresso das
relaes e atividades reais do homem, estabelecidas no processo de produo de sua
existncia.
O texto apresentado por Maria Amlia Andery68 d-nos mostra de uma pequena
poro do pensamento de Marx e Engels sobre a produo de idias, de representaes e da
conscincia, que se encontra contida na obra A Ideologia Alem; contudo, cabe aqui uma
observao e ressalva de que a referida obra de Marx e Engels tem propsitos e alcance bem
mais amplos do mostrado, dentre os quais destacamos: o de lanar uma polmica contra
Feuerbach e Bruno Bauer, neo-hegelianos, analisando e satirizando as suas idias de

66

Maria Amlia Andery .../et al./. Idem obra citada. pp.11-18 (12).
Para os que tenham interesse em se familiarizar com o assunto ou no seu aprofundamento, a obra
coletiva de Maria Amlia Andery .../et al./. Para Compreender a Cincia. Uma perspectiva histrica. Rio de
Janeiro: 3a. ed., Espao e Tempo; So Paulo: EDUC. 1988, apresenta-se como destinado a um curso introdutrio
para estudantes Universidade, trazendo como bagagem a experincia de dez anos de magistrio em Curso de
Metodologia Cientfica do Ciclo Bsico da PUC-SP, onde, de forma competente, estimula e ajuda a repensar a
Cincia, explorando a relao entre aspectos sociais, polticos, econmicos de um dado momento histrico e o
pensamento filosfico que o marcou. A nosso ver um livro interessante do ponto de vista cultural, permitindo
aos seus leitores uma viso histrica da cincia, assim dividida: Parte I, A descoberta da racionalidade no mundo
e no homem: A Grcia antiga; Parte II, A f como limite da razo: Europa medieval; Parte III, A cincia
moderna se institui: A transio para o capitalismo; Parte IV, A histria e a crtica redimensionam o
conhecimento: O capitalismo nos sculos XVIII e XIX. Como salientamos, trata-se de uma panormica histrica
da cincia. Tem como pretenso, ainda, segundo nos fala Maria do Carmo Guedes, diretora da EDUC Editora
da PUC-SP, mostrar que o mtodo cientfico histrico, que no se resume tcnicas, que est fundado em
concepes amplas de mundo, devendo ser avaliado tambm a partir delas, e que os problemas enfrentados pela
Filosofia, pela Cincia, pelo Conhecimento tambm so histricos.
68
Maria Amlia Andery .../et al./. Idem obra citada. pp.11-18 (14 -15).
67

32

reforma moral da humanidade; o de ridicularizar o idealismo69 alemo e constituir novo corpo

de doutrina; bem assim, o de articular de forma estruturada a primeira concepo materialista
da histria, ou seja, as categorias essenciais do chamado marxismo (como trabalho, modo de
produo, foras produtivas, alienao, conscincia); alm de ser considerado o texto
principal dos autores sobre a religio, onde concluem por acertar contas com a filosofia de seu
tempo, com a obra de Hegel70 e com os chamados hegelianos de esquerda71, entre os quais
Ludwig Feuerbach72.

Em que pese nossa ressalva procurando deixar claro o amplo espectro da obra A
Ideologia Alem, da qual foram realadas no livro de Maria Amlia Andery as consideraes
sobre a produo de idias, que servem de proveitoso exemplo e valia no presente estudo, pois
de l nos possibilitou resgatarmos a afirmao de Marx e Engels73, de que: A produo de
idias, de representaes e da conscincia est em primeiro lugar direta e intimamente ligada
atividade material e ao comrcio material dos homens; a linguagem da vida real (...). No
a conscincia que determina a vida, mas sim a vida que determina a conscincia74. A essa
afirmao de Marx e Engels, foram aduzidos por Maria Amlia Andery os seguintes
comentrios:
isso no significa que o homem crie suas representaes mecanicamente:
aquilo que o homem faz, acredita, conhece e pensa sofre interferncia

69

Idealismo Alemo O Dicionrio de Filosofia Nicola Abbagnano, Edio Revista e ampliada,

contempla, para o verbete Idealismo no seu segundo sentido, a afirmao de que, constitui o nome da grande
corrente filosfica romntica que se originou na Alemanha no perodo ps-kantiano e que teve numerosas
ramificaes na filosofia moderna e contempornea de todos os pases. Cf. consta do Dicionrio de Filosofia /
Nicola Abbagnano, trad., da 1. edio brasileira coord., e revista por Alfredo Bosi. Reviso da traduo e
traduo dos novos textos Ivone Castilho Benedetti. 5a. ed. So Paulo : Martins Fontes, 2007.
70
Cf. Dicionrio dos filsofos / diretor de publicao Denis Huisman. So Paulo: Martins Fontes, 2004,
pg.465-471, o verbete HEGEL contemplado. Nele podem ser consultados trabalhos a seu respeito, de lavra de
seus principais comentadores e historiadores, bem como ser aferido o quo so abundantes as publicaes de
HEGEL, George Wilhelm Friedrich, (1770-1831). De nossa parte, anotaremos aqui, sem pretenso de
complementar o verbete ou resumi-lo, que, juntamente com dois outros importantes filsofos, Fichte (17621814) e Schelling (1775-1854), Hegel um dos pensadores mximos do Idealismo, mais particularmente, do
chamado Idealismo Absoluto.
71
Esquerda hegeliana - tem por sentido a tendncia de contrapor doutrina de Hegel os traos e as
caractersticas do homem que nela foram adequadamente reconhecidos. No plano religioso, essa tendncia abre
caminho para a crtica radical dos textos bblicos e para a tentativa de reduzir a mito toda a doutrina da religio.
(Cf. Dicionrio de Filosofia / Nicola Abbagnano. Obra j citada.
72
Feuerbach, Ludwig. (1804-1872) considerava a religio como a autoconscincia do homem, ou seja,
como a projeo da divindade do que o homem quer ser (Cf. Dicionrio de Filosofia / Nicola Abbagnano. Obra
j citada, no verbete esquerda hegeliana).
73
Apud Maria Amlia Andery .../et al./. Idem obra citada. pp.11-18 (14).
74
Marx, Karl. e Engels, Friedrich, A Ideologia Alem, vol. I, Lisboa, Editorial Presena, 1980, pp. 25 e
26.

33

tambm das idias (representaes) anteriormente elaboradas; ao mesmo

tempo, as novas representaes geram transformaes na produo de sua
existncia. (...) Dentre as idias que o homem produz, parte delas constitui o
conhecimento referente ao mundo. O conhecimento humano, em suas
diferentes formas (senso comum, cientfico, teolgico, filosfico, esttico,
etc.), mesmo sendo incorreto ou parcial, ou expressando posies
antagnicas, exprime condies materiais de um dado momento histrico.
(...) No apenas o homem contemporneo produz cincia: sociedades
remotas a produziram75.

A exceo de autor como Feurbach que volveremos em ulterior captulo, admitimos

que seria interessante discorrermos sobre a obra A Ideologia Alem76, de Marx e Engels;
quanto s obras de autores como o prprio Feurbach e Bruno Bauer, Hegel, Kant etc.,
desejamos apenas fazer o registro de alguns de seus pensamentos por imperiosa necessidade
de exposio. Se assim no o fizssemos, fugiramos dos limites deste trabalho, alm do que
pouco ou quase nada poderamos acrescentar ao que j foi escrito sobre suas obras nesta
oportunidade.

Esperamos, assim, desincumbir-nos de forma competente desta tarefa, abordando o

tema das Sanes Polticas no Direito Tributrio, que, sob os mais candentes clamores de uma
sociedade que experimenta uma jovem democracia, convive ainda com o influxo de algumas
das mais importantes correntes do pensamento filosfico-jurdico que influenciaram nosso
tempo em passado recente e que, nos dias atuais, ressente de estudos aprofundados sobre o
tema. Isto porque o mundo civilizado, do qual fazemos parte, tem privilegiado como fator
modernizante de suas constituies os princpios constitucionais, direitos sociais, ambientais e

75

Maria Amlia Andery .../et al./. Idem obra citada. pp.11-18 (14-15).
Nota sobre a obra A Ideologia Alem. Trata-se de Crtica da novssima filosofia alem, representada
por Feuerbach, B. Bauer e Stirner e do socialismo alemo representado por seus diversos profetas; uma obra
conjunta de Marx e Engels, escrita em Bruxelas entre 1845 e 1846. Nela, desenvolveram, pela primeira vez, em
todos os aspectos, a concepo materialista da histria. O manuscrito de A Ideologia Alem de Marx e Engels
constava de dois tomos, o primeiro dos quais continha a crtica da filosofia ps-hegeliana e o segundo, a crtica
do socialismo verdadeiro. No primeiro captulo do primeiro tomo se expe o contedo positivo fundamental
de toda a obra. Por isso o primeiro captulo o mais importante de todos e tem significado independente. O
manuscrito do primeiro captulo consta de trs partes em rascunho e duas passadas a limpo, do comeo do
mesmo. De acordo com ele, o texto do captulo se divide em quatro partes. As pginas das trs partes do
borrador, numeradas por Marx, so indicadas com nmero entre colchetes [ ]. Foi escrito em alemo, por Marx e
Engels, em Bruxelas, entre novembro de 1845 e agosto de 1846. A primeira edio, em russo, no Arquivo de K.
Marx e F. Engels, livro I, 1924. Essa Nota foi colhida no endereo [www.marxists.org], de onde tambm se
extraiu as informaes acima.
76

34

econmicos, visando ao aperfeioamento de seus sistemas constitucionais, assegurando ao seu

povo uma sociedade verdadeiramente democrtica e mais justa. Aqui no Brasil, muitos foram
os princpios e direitos constitucionais incorporados nossa Constituio Federal de 1988,
portanto, bem se ajustam s nossas preocupaes de estudos sobre o tema.

2. NOTAS ACERCA DA CINCIA E DE SE FAZER CINCIA ALGUNS DE SEUS EXPOENTES E CRTICOS

Nesta breve nota e sem prejuzo do que j expusemos sobre a produo intelectual
de importantes nomes da filosofia que mudaram as bases do pensamento mundial, impe
acrescer ao referido rol outros nomes tambm importantes para a cincia, que contriburam de
forma relevante para o seu desenvolvimento ao fomentar discusso e crtica sobre as opinies
modernas do que cincia; bem assim, lanaram luzes a respeito do que seja fazer cincia.

Dada a nossa proposta em fazer Cincia do Direito, ainda que pontualmente e em

face de um tema, no caso, Sanes Polticas no Direito Tributrio, que, por suas
caractersticas, muito diz respeito Pragmtica do Direito, somos conscientes de que tal
propsito reclama necessariamente alguns esclarecimentos prvios de nossa parte acerca do
que se entende por cincia e fazer cincia. Deixamos claro que no pretendemos explorar as
construes clssicas que faremos reproduzir, apenas apresentar suas linhas mestras e
identificar seus autores, visto ser leitura obrigatria dos que queiram iniciar nestas questes
sobre cincia.

Os que dispensarem uma simples e rpida vista de olhos na presente nota e nos
tpicos seguintes tero a ntida sensao de que aqui h lugar e espao para falarmos acerca
dos assuntos tratados sob uma concepo epistemolgica. A epistemologia por ns vista
como ramo da filosofia que estuda a origem, a estrutura, os mtodos e a validade do
conhecimento.

35

Assim sendo, cabe, para registro, a reproduo dos verbetes epistemologia e cincias.
O primeiro, dado por Nicola Abbagnano, conforme anotou no Dicionrio de Filosofia77:
EPISTEMOLOGIA. Termo de origem grega que apresenta duas acepes de fundo. Num
primeiro sentido (como o ingls Epistemology), sinnimo de gnosiologia ou de teoria do
conhecimento. Num segundo sentido, sinnimo de filosofia da cincia. Os dois significados
esto estreitamente interligados, pois o problema do conhecimento, na filosofia moderna e
contempornea, entrelaa-se (e s vezes se confunde) com o da cincia.

Quanto ao verbete cincias, no que diz respeito a suas concepes, a doutrina

especializada prdiga em apresent-las, e muitos so os livros, artigos e resenhas que
cuidaram em conceituar o que cincia, formando assim enorme e valioso acervo a respeito,
cujos autores so reconhecidamente valorosos e dignos de serem citados.

Limitados pelo propsito deste trabalho e no tendo a inteno de apresentar uma

retrospectiva das diversas concepes da cincia, faremos o registro de apenas alguns deles Charles Sanders Peirce, Alan Chalmers e Tercio Sampaio Ferraz Jnior - e de suas obras
referenciadas.

2.1. Apresentao do pensador Peirce

O Dicionrio dos Filsofos78, sobre o verbete PEIRCE, Charles Sanders79, - traz,
dentre outras anotaes, o registro de que conhecido principalmente como fundador do
pragmatismo e da semitica, por suas contribuies para a histria da lgica e por seus
trabalhos sobre as relaes e a quantificao. um pensador enciclopdico que tambm
escreveu muito em campos to variados quanto matemtica, epistemologia, histria das
cincias, psicologia, cosmologia, ontologia, tica, esttica, histria ... e vinhos de Bordeaux.
77

Dicionrio de Filosofia/Nicola Abbagnano; traduo da 1. edio brasileira coordenada e revista por

Alfredo Bosi; reviso da traduo e traduo dos novos textos Ivone Castilho Benedetti. 5. ed. So Paulo:
Martins Fontes, 2007. p. 392.
78
Dicionrio dos Filsofos/diretor da publicao Denis Huisman. So Paulo: Martins Fontes, 2001.
79
Peirce, Charles Sanders. (1839-1914) Filsofo e lgico americano, nascido em 1839, em Cambridge,
Massachusetts, e falecido em 1914, em Milford, Pensilvnia. Conhecido principalmente como fundador do
pragmatismo e da semitica, por suas contribuies para a histria da lgica e por seus trabalhos sobre as
relaes e a quantificao (que descobriu independentemente de Frege). Peirce um pensador enciclopdico que
tambm escreveu muito em campos to variados quanto matemtica, epistemologia, histria das cincias,
psicologia, cosmologia, ontologia, tica, esttica, histria ... e vinhos de Bordeaux. Nota: O Dicionrio dos
Filsofos/diretor da publicao Denis Huisman. So Paulo: Martins Fontes, 2001, dedica sobre o autor, s pp.
755-760, em onze colunas, importantssimos dados sobre sua pessoa e obra.

36

Charles Sanders Peirce, ou simplesmente Peirce, mais conhecido como o pai da

semitica. No entanto, conforme nos mostra Kinouchi80, na obra de Charles Sanders Peirce,
intitulada Ilustraes da lgica da cincia81, que traduziu para o portugus e fez sua
introduo, Pierce foi realmente um cientista profissional, produziu inmeros trabalhos
cientficos, foi tambm filsofo e pensador notvel. Faleceu em 1914, aos 75 anos de idade.
Deixou, como legado, junto ao acervo da Universidade Harvard, mais de 80.000 (oitenta mil)
pginas manuscritas. Consta que a edio cronolgica de sua obra, Writings of Charles
Peirce, prevista para trinta volumes, vem sendo publicada pela Indiana University Press e que
seis deles j foram publicados. Tomaremos aqui, como obras referenciadas, Ilustraes da
lgica da cincia, composta de seis ensaios reunidos e coletivamente assim intitulados e, nos
comentrios acerca da obra de Peirce do que se valeu Lucia Santaella, v.g., Delaney, C.F.
(1993). Science, Knowledge, and mind. A study in the philosophy of C. S. Pierce.

A abordagem de Peirce sobre a cincia

Peirce, em um dos muitos momentos de que falou acerca da cincia, conforme relato
de Delaney82, assinala que a tradio nos legou duas concepes de cincia bem distintas: na
primeira concepo, a cincia , primariamente, um corpo sistematizado de conhecimento; na
segunda concepo, a cincia , antes de tudo, um mtodo de conhecimento.
No relato83 a que nos referimos, Delaney tem-se como sntese que Peirce se ops a
ambas as concepes, tendo sido um grande crtico da primeira acepo, por entender que esta
faz um corte superficial que captura apenas os remanescentes fossilizados da cincia. Quanto
segunda, criticou-a por v-la comprometida com uma concepo de metodologia
excessivamente individualista e no suficientemente dinmica. Assim que, fundado nas suas
experincias como cientista, no seu conhecimento de histria da cincia e de sua
80

Kinouchi, Renato Rodrigues. Professor da Universidade Federal do ABC (UFABC) e pesquisador em

nvel de ps-doutoramento junto ao Dept. de Filosofia da FFLCH/USP. Fez a traduo e introduo da obra
publicada em Portugus de Charles Sanders Pierce, Ilustraes da Lgica da cincia. Aparecida, SP: Idias &
Letras, 2008. pp. 7-30.
81
Peirce, Charles Sanders. Ilustraes da Lgica da cincia; traduo e introduo de Renato Rodrigues
Kinouchi. Aparecida, SP: Idias & Letras, 2008.
82
Delaney, C.F. (1993). Science, Knowledge, and mind. A study in the philosophy of C. S. Pierce. Notre
Dame: University of Notre Dame. Apud. Santaella, Lucia. p. 9.
83
Cf. Pugliesi, Marcio. Teoria do Direito/Marcio Pugliesi. - 2. ed. So Paulo: Saraiva, 2009, p.74. O
relato forma de ao humana e, sempre, altera uma situao, pois a interpreta. E aqui, dizemos ns, relato
empregado com este sentido.

37

especialidade como um metodlogo da cincia, buscou caracterizar a realidade concreta na

qual a cincia viva se constitui, algo que se contrasta com qualquer especificao abstrata do
fazer cincia.
Anotamos aqui os esclarecimentos essenciais feitos por Lucia Santaella84 e Jorge
Albuquerque Vieira, onde e quando promovem um momento de perguntas e respostas acerca
do pensamento de Peirce sobre a natureza da cincia, iniciado com a seguinte indagao: o
que o esprito da cincia para Peirce? Quando a cincia compreendida no como um corpo
estagnado de crenas, mas como um corpo vivo, em crescimento, vemos que a sua inclinao
natural est voltada para a liberdade, a mudana e a liberalidade. A cincia a busca
executada por seres humanos vivos e, quando essa busca genuna, a cincia vive em
incessante estado de metabolismo e crescimento.(...) O que caracteriza as verses
convencionais da cincia que as verdades cuidadosamente estabelecidas so catalogadas e
colocadas nas prateleiras da mente de cada cientista para serem usadas nas ocasies
convenientes. Entretanto, o mero conhecimento, embora sistematizado, memria morta. Em
funo disso, Peirce evita qualquer definio abstrata, precisa e acabada de cincia, para
preservar a margem de indeterminao, que prpria de todo processo em progresso. Por
entender que a tarefa da cincia generalizar a experincia e no simplesmente descrev-la, e
tendo em vista que a generalizao leva predio virtual, ela no pode ficar restrita ao
passado. Por fim conclui embora sistema e mtodo, e mtodo mais do que sistema, sejam
essenciais concepo da cincia, ambos falham em transmitir a idia primordial da cincia
como algo vivo.

Como se v, Peirce levou o sentido de cincia ao mais alto grau do radicalismo,

chegando ao seu limite mximo. necessrio levarmos em conta que Peirce viveu em uma
poca em que o esprito da engenharia era adorado em muitas partes do mundo e que
vicejavam na Europa vrios nacionalismos que reclamavam lealdade s suas comunidades
cientficas.

84

Santaella, Lcia. Metacincia: como guia de pesquisa: uma proposta semitica e sistemtica /Lcia
Santaella, Jorge Albuquerque Vieira. So Paulo: Editora Mrito, 2008, pp.7-14[9]

38

2.2. Alan Chalmers

Comentrios a respeito da produo intelectual de Alan Chalmers, vindos de seus
crticos, tm sido prdigos; nem sempre so pormenorizados, fato este que no surpreende.
Porm, os mais autorizados, quer pela sua profundidade de anlise, identificao ou rejeio
com a corrente ideolgica do autor,85 tm flutuado, ora vai do mundo objetivo, ora fica em
interpretaes subjetivas, que amaldioam ou enaltecem o autor e seu trabalho. Entre as obras
de Alan Chalmers, a que despertou maior interesse na comunidade filosfica foi O que
cincia afinal? Muito embora seja sua outra obra, A fabricao da cincia, considerada pelo
prprio Chalmers uma seqncia da primeira, deveria merecer o lugar primeiro, pois, na
verdade, procura refutar as crticas que recebeu naquela, valendo-se de uma reflexo mais
profunda e sistemtica acerca dos principais aspectos da cincia.

Os comentrios crticos expendidos por editor brasileiro sobre Alan Chalmers, em

particular sobre seu livro A fabricao da cincia, traduzido para o portugus e publicado pela
Editora UNESP em 1994, do-nos uma viso pessoal, mas muito autorizada, ao dizerem, em
uma sntese, que se trata de um livro de inspirao polmica, mas que, afinal, acaba se
concretizando em uma excelente exposio sobre os principais problemas cientficos
contemporneos e sobre os principais caminhos que visam sua soluo. Referncias so
feitas ao seu texto, classificando-o de gil e atual, e que considera a cincia no como um
corpus rgido e fechado sobre si mesmo, mas como um organismo vivo, que continuamente se
corrige86.

Cumprindo a proposta de ser um guia da pesquisa, podemos ver no livro de Lucia

Santaella87 a recomendao de que na leitura das obras de Alan Chalmers88, O que cincia
85

No que diz respeito chamada corrente ideolgica de Alan Chalmers, referimo-nos tnica de sua
crtica radical razo cientfica, imposta por ele em seus trabalhos, em especial no livro O que cincia
afinal? A propsito desta anotao, pertinente dizer que essa radical crtica desfechada por Alan Chalmers em
seus escritos custou-lhe, entre os especialistas, a censura de seus trabalhos.
86
Nota. Os comentrios aqui anotados foram colhidos da orelha do livro A fabricao da cincia, de Alan
Chalmers, traduzido para o portugus por Beatriz Sidou, So Paulo: Fundao Editora UNESP, 1994.
87
Santaella, Lucia. Metacincia: como guia de pesquisa: uma proposta semitica e sistemtica /Lcia
Santaella, Jorge Albuquerque Vieira. So Paulo: Editora Mrito, 2008, pp.7-14[8]
88
Chalmers, Alan. O que cincia afinal? (trad.) Raul Filker. So Paulo: Brasiliense, 1993. A fabricao
da cincia. (trad.) Beatriz Sidou. So Paulo: Unesp, 1994. Nota: foram feitas por Lucia Santaella, in
Metacincia: como guia de pesquisa: uma proposta semitica e sistemtica, pp. 7-8., as seguintes consideraes
acerca de cincia e de Alan Chalmers: Concepes de cincia existem a perder de vista. So bem conhecidos os
livros de Alan Chalmers (...), traduzidos em vrias partes do mundo, o que um indicador seguro da influncia
de sua obra, quando se busca uma discusso competente sobre o fazer cincia. (...) As obras de Chalmers foram

39

afinal?e A fabricao da cincia, que encontraremos o imprescindvel para aqueles que

desejam se iniciar nas questes cruciais que tm ocupado os debates contemporneos sobre a
filosofia e epistemologia da cincia.

Em decorrncia da leitura de A fabricao da cincia e dos comentrios que fizemos

reproduzir, podemos anotar, fazendo coro com alguns analistas de seus escritos, que
Chalmers, em sua perspectiva, defende a cincia como uma prtica social, como pode ser
visto em :
H na cincia um aspecto prtico. Uma cincia em algum estgio de seu
desenvolvimento envolver um conjunto de tcnicas para articular, aplicar
e testar as teorias das quais formada.

A filosofia da Cincia tem uma histria, segundo Chalmers. O filsofo Francis

Bacon foi um dos primeiros a tentar articular o que o mtodo da cincia moderna. No incio
do sculo XVII, props que, na verdade, a meta da cincia o melhoramento da vida do
homem na terra e, para ele, essa meta seria alcanada por meio da coleta de fatos com
observao organizada, resultando em teorias.

Sobre a obra de Chalmers, O que cincia afinal?, foram feitas, por Lucia
Santaella, as seguintes consideraes: sua pretenso foi produzir uma introduo clara e
elementar s vises contemporneas sobre a natureza da cincia. Acerca de cincia:
concepes de cincia existem a perder de vista. So bem conhecidos os livros de Alan
Chalmers (...), traduzidos em vrias partes do mundo, o que um indicador seguro da
influncia de sua obra, quando se busca uma discusso competente sobre o fazer cincia. 89

mencionadas porque se trata de leitura imprescindvel para aqueles que desejam se iniciar nas questes cruciais
que tm ocupado os debates contemporneos sobre a filosofia e epistemologia da cincia.
89
Santaella, Lucia. Metacincia: como guia de pesquisa: uma proposta semitica e sistemtica /Lcia
Santaella, Jorge Albuquerque Vieira. So Paulo: Editora Mrito, 2008, pp.7-14[8]

40

2.3. Tercio Sampaio Ferraz Jnior

De nossa iniciativa e escolha, buscamos a obra de Tercio Sampaio Ferraz Jnior90, A
cincia do direito, por entender e concordar, aps sua leitura, que se trata de texto que levanta
com propriedade questes bsicas relacionadas ao carter cientfico da Cincia do Direito,
submetendo-as a uma anlise rigorosa, adogmtica e suficientemente capaz de clarificar
muitas das interrogaes sobre o problema do sentido da Cincia do Direito. Portanto,
tambm a nosso juzo, trata-se de obra sria que se encontra em sua segunda edio e dcima
sexta reimpresso, cuja leitura bsica para as disciplinas Introduo Cincia do Direito e
Teoria Geral do Direito.

CAPTULO TERCEIRO

1.

AS SANES DO DIREITO TRIBUTRIO

Na dico de Maria Jos Falcn y Tella e Fernando Falcn y Tella, as sanes

tributrias constituem o remdio previsto pelo ordenamento infrao de deveres tributrios
que, tanto pela estrutura da norma que as configura, como pela sua finalidade e forma de
aplicar, resultam essencialmente anlogas s penas aplicveis aos ilcitos de carter criminal.
A natureza das mesmas nitidamente repressiva91.

As Sanes do Direito Tributrio, via de regra, so aplicadas pela Administrao

Pblica e esta, por estar ligada umbilicalmente aos princpios constitucionais da legalidade,
impessoalidade, moralidade, eficincia e publicidade, ao aplicar sanes, deve, por disposio
do art. 37 da CF/88, observar tais princpios constitucionais sob pena de, no o fazendo,
incorrer em inconstitucionalidade do ato.

Isso ocorre porque a CF/88 tem insculpido em seu artigo 5., LIV, a adoo do
princpio do due process of law no ordenamento jurdico brasileiro. Por sua vez, o inciso LV
do mesmo artigo dispe que, tanto no processo judicial quanto no administrativo, aos
90

Ferraz Jr., Trcio Sampaio. A cincia do direito. 2a. ed. 16a. reimpr. So Paulo: Atlas, 2009.
Falcn y Tella, Maria Jos. Fundamento e finalidade da sano: existe um direito de castigar?/; Falcn
y Tella, Maria Jos; Flcon y Tella, Fernando; traduo Cludia Miranda de Avena; reviso Luiz Flvio Gomes.
So Paulo: Editora Revista dos Tribunais, 2008. p. 270.
91

41

litigantes e acusados em geral so assegurados o contraditrio e a ampla defesa, com os meios

e recursos a ela inerentes.

Tem se como incontroverso, no mbito do direito tributrio, que, em seus domnios e

relaes, podem existir infraes penais, os chamados crimes fiscais, por conseguinte,
suscetveis de sanes penais. Porm, por sobejas razes, tambm existem sanes
administrativas, que sero objeto de nosso trato em outro tpico do trabalho.

CAPTULO QUARTO: Infrao e Sano no Direito Tributrio. A Extrafiscalidade

como Penalidade.

1.

Infrao Tributria

Antes de falarmos sobre a infrao tributria, entendemos serem de vital importncia

as averbaes de FABIANA DEL PADRE TOM92 sobre a prova do fato enunciado, que
aqui se ajustam perfeio, dada a necessidade que tem o Estado Fisco de provar o fato
enunciado, no caso, o fato desencadeador da infrao tributria. Por outro lado, a mesma
necessidade se d em relao ao sujeito passivo (contribuinte) para alicerar suas razes que
visem a desconstituir a infrao tributria que lhe tenha sido impingida, cuja gnese tem que
guardar perfeito liame com o enunciado que resultou na infrao tributria descrita.

nas lies de PAULO DE BARROS CARVALHO93 que encontramos uma

definio cientfica para infrao tributria94. Fruto do cinzelamento de suas reflexes sobre
infraes e sanes tributrias, nutridas pelas meditaes de Lourival Vilanova, que, segundo
sua importante e autorizada observao, foi quem bem interpretando a concepo kelseniana,
esclarece que o critrio fundamental da distino entre normas primrias e secundrias
repousa na circunstncia de estas ltimas expressarem, no conseqente, uma relao de cunho
jurisdicional, em que o Estado participa como juiz para obter, coativamente, a prestao
92

Cf. TOM, Fabiana Del Padre, Direito Tributrio. Homenagem a Paulo de Barros Carvalho. So
Paulo: Ed. Quartier Latin, 2008, (Obra Coletiva coordenao SCHOUERI, Luiz Eduardo) pp.603-627. Ver tb.
Item 9.nus da Prova no Direito Tributrio.pp.(622)
93
CARVALHO, Paulo de Barros, Ver Curso de Direito Tributrio.(Obra cit., pp. 501-517.
94
CARVALHO, Paulo de Barros, Curso de Direito Tributrio.(Obra cit. p., 502 ).

42

insatisfeita. Assim, define infrao tributria como toda ao ou omisso que, direta ou
indiretamente, represente o descumprimento dos deveres jurdicos estatudos em leis
fiscais95.

Encontramos ainda em PAULO DE BARROS CARVALHO, na Obra e pginas

citadas, particularidades como as de que no Direito Penal a infrao tem de haver
materialidade do evento, contrria aos desgnios da ordem jurdica (antijuridicidade) e, alm
disso, a culpabilidade, isto , a imputao do resultado delituoso participao volitiva do
agente, diferencia-na no mbito do Direito Tributrio, pois as infraes contidas em leis
tributrias, de carter no-criminal, sujeitam-se aos princpios gerais do Direito
Administrativo.

1.1. Sano no Direito Tributrio

Por sua vez, tomado isoladamente o vocbulo sano, veremos no se tratar de

palavra com um s sentido, permitindo o seu emprego em vrias acepes distintas, como
bem o fez EURICO DINIZ DE SANTI. 96

Para PAULO DE BARROS CARVALHO, conforme descreve em seu festejado

Curso de Direito Tributrio, designa-se sano tributria a relao jurdica que se instala, por
fora do acontecimento de um fato ilcito, entre o titular do direito violado e o agente da
infrao. Outro significado lhe reconhecido, dizendo respeito importncia devida ao
sujeito ativo, a ttulo de penalidade ou de indenizao, bem como os deveres de fazer ou de
no fazer, impostos sob o mesmo pretexto.

Assinala o ilustre Mestre que a relao jurdica sancionatria pode assumir feitio
obrigacional quando se tratar de penalidades pecunirias, multa de mora ou juros de mora,
como tambm veiculadora de meros deveres de fazer ou no fazer sem contedo patrimonial.
95

CARVALHO, Paulo de Barros, Curso de Direito Tributrio.(Obra cit. p., 505).

96

DE SANTI, Eurico Marcos Diniz, Lanamento Tributrio. So Paulo: Max Limonad, 1996, pp. 38-39,
apud CARVALHO, Paulo de Barros, Curso ...

43

Inclui nessa rubrica uma srie de atos cuja prtica a Fazenda Pblica impe ao infrator, como
tambm proibies a que fica sujeito toda vez que se formalizarem certos tipos de ilcito.

ALFREDO AUGUSTO BECKER97, discorrendo acerca da natureza jurdica da

sano, ensina-nos que esta se distingue perfeitamente da natureza jurdica do tributo
extrafiscal proibitivo, pois sano o dever preestabelecido por uma regra jurdica que o
Estado utiliza como instrumento jurdico para impedir ou desestimular, diretamente, um ato
ou fato que a ordem jurdica probe.

Cabe, ainda, para registro, a anotao que HELENILSON PONTES faz sobre o
chamado controle de constitucionalidade da sano, mostrando que o primeiro passo para o
controle da constitucionalidade de uma sano, atravs do princpio da proporcionalidade,
consiste na perquirio dos objetivos imediatos visados com a previso abstrata e ou com a
imposio concreta da sano. Vale dizer, na perquirio do interesse pblico que valida a
previso e a imposio da sano. 98

2.

A Extrafiscalidade dos Tributos

Somos partidrios do entendimento de que a maioria dos doutrinadores de Direito

Tributrio concorda que o fenmeno da extrafiscalidade, entendida como o manejo pelo poder
pblico da legislao tributria com fins extrafiscais, tem assumido notvel relevo nesta ltima
metade do sculo vinte 99.

Assim comprovam os recentes trabalhos produzidos sobre esta temtica em que, sobre
diversas abordagens e ngulos focados, seus autores enfrentam as diversas faces da

97

Cf. BECKER, Alfredo Augusto, Teoria Geral do Direito Tributrio. So Paulo: Saraiva, 1963. p. 556.
Cf. PONTES, Helenilson Cunha. O princpio da proporcionalidade e o direito tributrio. So Paulo:
Dialtica, 2000. p.135.
99
Cf. MELO, Jos Roberto Moreira de. Extrafiscalidade e Anistia Fiscal: Uma teoria da
extrafiscalidade. Monografia, CIAPIEF, in Tax Administration Review, number 11, September, 1992.
98

44

extrafiscalidade, como se v no de LUIS EDUARDO SCHOUERI.100 Neste trabalho ponderou

que, se a idia da extrafiscalidade traz, em seu bojo, todo o conjunto de funes da norma diversas
da mera fiscalidade, i.e., da simples busca da maior arrecadao, imediato que ali se incluir, por
exemplo, a funo de mera simplificao do sistema tributrio. Tal raciocnio exige que se
reconhea, a par da funo arrecadadora e da extrafiscal, a categoria simplificadora, i.e., uma
funo das normas tributrias regida pelo princpio da praticabilidade, autorizando o aplicador da
lei a adotar medidas globais, generalizantes, com a finalidade de simplificar o sistema tributrio
101

Entretanto, neste ponto do trabalho, h necessidade de fixarmos alguns conceitos acerca

de norma jurdica, norma jurdica tributria em sentido estrito e amplo e normas indutoras
tributrias.

PAULO DE BARROS CARVALHO

102

ensina que a extrafiscalidade, ao lado de

outros signos, termo usualmente empregado no discurso da Cincia do Direito para

representar valores finalsticos que o legislador imprime na lei tributria, manipulando as
categorias jurdicas postas sua disposio. Colhe-se ainda de sua importante Obra a correta
observao quanto a serem rarssimas as referncias que o direito positivo faz sobre a
extrafiscalidade, tratando-se de construes puramente doutrinrias.

RUY BARBOSA NOGUEIRA 103, a respeito da extrafiscalidade, ao analisar esta e a

interveno do Estado na vida econmica e social por meio da tributao, assinala que, nesta
metade do sculo, um dos fatos mais evidentes na vida das naes a transformao das
funes e deveres do Estado. Como conseqncia, o que se v a adoo de uma crescente e
constante interveno do poder pblico em quase todos os setores da atividade dos
particulares e principalmente na esfera econmica. Ressalta com peculiar propriedade que a
100

Cf. SCHOUERI, Lus Eduardo. Contribuio ao Estudo do Regime Jurdico das Normas Tributrias
Indutoras como Instrumento de Interveno sobre o Domnio Econmico. So Paulo. USP. 2002. p. 25 a 52 (45
a 48)
101
Idem, idem, obra e pp. citadas.
102
Cf. CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributrio. 15. ed. revista e ampliada. So Paulo.
Saraiva, 2003, pp. 230-2.
103

Cf. NOGUEIRA, Ruy Barbosa. Curso de Direito Tributrio. 14. ed, atualizada. So Paulo, Saraiva,
1995, pp. 184-5.

45

interveno que se d no controle da economia feita pelo Estado, sobretudo por meio de seu
poder impositivo e que, no campo da receita, que o Estado transforma e moderniza seus
mtodos de ingerncia. Assim, o imposto deixa de ser conceituado como exclusivamente
destinado a cobrir as necessidades financeiras do Estado.

No perodo clssico das finanas pblicas

104

, as idias liberais predominavam e, em

decorrncia, o Estado no intervinha no mundo econmico. Os sistemas tributrios

apresentavam caractersticas objetivas, pois o Estado, ao tributar, no levava em considerao
a pessoa do contribuinte. Por outro lado, no perodo moderno, os sistemas tributrios
passaram a ter caractersticas subjetivas, como assinala LUIZ EMYGDIO ROSA JNIOR 105,
devido evoluo social e tcnica da humanidade, tendo o Estado passado a intervir no
mundo econmico e social mediante a utilizao dos tributos com finalidades extrafiscais. Por
sua vez, os sistemas tributrios passaram a ter a natureza subjetiva, j que o Estado leva em
considerao a pessoa do contribuinte, principalmente sua capacidade econmica para
tributar, utilizando, ainda, o tributo como forma de redistribuio da riqueza.

Nessa trilha de conceitos sobre a extrafiscalidade, LUCIANO DA SILVA AMARO

106

manifestou-se, observando que, se o objetivo visado pela lei de incidncia prover

recursos entidade arrecadadora ou induzir comportamentos, diz-se que os tributos tm

finalidade arrecadatria (ou fiscal) ou finalidade regulatria (ou extrafiscal). Se o tributo
institudo visar, precipuamente, a abastecer de recursos os cofres pblicos, ele se identifica
como tributo de finalidade arrecadatria. Se, com a imposio, no se deseja arrecadar, mas
estimular ou desestimular certos comportamentos, por razes econmicas, sociais, de sade
etc., diz-se que o tributo tem finalidades extrafiscais ou regulatrias.

O tema da extrafiscalidade no passou despercebido pelo mestre ALIOMAR

BALEEIRO,107 que, ao discorrer sobre Tributao Extrafiscal e Poder de Polcia, ensina que a

104

Perodo clssico das finanas pblicas aqui empregado no sentido de anterior ao que se convencionou
chamar de perodo moderno.
105
Cf. ROSA JNIOR, Luiz Emygdio F. da. Manual de direito financeiro e direito tributrio. 5. ed. rev e
atualizada. Rio de Janeiro, Freitas Bastos, 1985, pp. 156-7.
106
Cf. AMARO, Luciano da Silva. Direito Tributrio Brasileiro. 10. ed. So Paulo. Saraiva, p. 89.
107
Cf. BALEEIRO, Aliomar. Limitaes Constitucionais ao Poder de Tributar, 5a. ed. revista, de acordo
com a Emenda Constitucional n. 1, de 1969, e com o CTN. Rio de Janeiro. Forense, 1977, pp.

46

igualdade de todos perante o imposto se concilia com a aplicao deste aos fins extrafiscais
correspondentes s atribuies do Governo, que exercita o poder de tributar. Exemplificando,
mostra que, se a Unio tem competncia para regular o comrcio exterior e interestadual, h
de ser reconhecida lei federal a possibilidade de influir na economia, atravs de tarifas
protetoras e defensivas ou de isenes a maquinismos, matrias-primas etc. Fala-nos o ilustre
mestre que, desde o regime de 1891, comentadores j aludiam a essas excees ao princpio
da generalidade e igualdade. Anota, ainda, que CARLOS MAXIMILIANO referiu-se
particularmente a isso, exemplificando com vrios impostos extrafiscais e, por sua vez,
COOLEY

108

deu relevo s tributaes fundadas no poder de polcia, que CARLOS

MAXIMILIANO definira como sendo aquele de que se achavam investidas as autoridades

administrativas e legisladores para limitar, em benefcio da moral, da higiene, do bem estar de
todos, da tranqilidade pblica e do progresso da sociedade, os direitos individuais
assegurados pela Constituio 109.

FBIO LEOPOLDO DE OLIVEIRA

110

, enfocando a questo da classificao dos

tributos111 e, particularmente no que diz respeito classificao quanto aos fins objetivados
pela administrao, afirma que um tributo fiscal quando atravs dele no se objetiva nada
alm da simples arrecadao de meios financeiros. Prossegue a abordagem para pontuar que,
desde o instante em que o poder pblico, atravs do tributo, passa a visar, alm da simples
arrecadao, tambm a correo de problemas sociais ou econmicos, estamos diante de uma
finalidade extrafiscal.

2.1 Marcas da evoluo da extrafiscalidade dos tributos anotadas pela

doutrina

No se desconhece que a passagem do Estado Liberal para o Estado Intervencionista

foi marcada por uma maior atuao do Estado no domnio econmico-social. Os registros
108

COOLEY, Thomas Mcintyre. Juiz e jurista Americano. (1824-1898). Cf. consulta feita ao verbete
COOLEY in The Columbia Encyclopedia, Sixth Edition, 2007; escreveu extensamente sobre o direito dos
delitos e da fiscalidade. Ver mais in The Columbia Encyclopedia.
109
Cf. MAXIMILIANO, Carlos. Idem, ibidem.
110
Cf. OLIVEIRA, Fbio Leopoldo de. Curso Expositivo de Direito Tributrio, So Paulo. Ed. Resenha
Tributria, 1976, p. 148.
111
Anotamos que Fbio Leopoldo de Oliveira, na op. cit., adota a classificao de tributos em cinco
espcies: impostos, taxas, contribuies de melhoria, contribuies parafiscais e emprstimos compulsrios.

47

histricos do conta de que tal fenmeno se incorporou em quase todas as Constituies do

sculo XX e tambm nas brasileiras, em especial a de 1988, que fez enumerar os valores
sobre os quais repousa o Estado Democrtico Social de Direito e os objetivos que devero por
ele ser perseguidos112.
Uma vez constitucionalizados estes valores e objetivos113, o Estado contemporneo
abandona uma postura neutra, atuando de forma ativa, tomando para si responsabilidades e
assimilando instrumentos legais que permitam a conduo e a consecuo dos seus objetivos.

Nessa esteira de acontecimentos, h a constatao de que o chamado capitalismo

ultraliberal, ou neoliberal, efetivamente mudou em muito nossa sociedade e, por
conseqncia, -nos lcito dizer que alteraram as relaes econmicas e sociais como um
todo, para concluir que as relaes jurdicas de hoje no so as mesmas de anos atrs.

Teorias econmicas parte, por no ser o nosso universo, ficaremos adstritos s

teorias jurdicas, mas antes faremos o registro de que: (i) a teoria do capitalismo ultraliberal
cedeu lugar teoria do desenvolvimento da economia de mercado e do crescimento
econmico em ntima relao com o desenvolvimento social114; (ii) um Estado que tem por
objetivos o desenvolvimento nacional e a reduo das desigualdades sociais e regionais (art.
3, incisos II e III, CF) e por fundamento valores como a cidadania, a dignidade da pessoa

112

Joo Bosco Leopoldino da Fonseca ensina que o incio do sculo XX foi marcado por uma profunda
alterao nos rumos do Direito. As transformaes advindas do iluminismo e da Primeira Guerra Mundial
atingiram o Estado e o Direito na medida em que o constitucionalismo ento vigente se mostrou insuficiente para
enfrentar os problemas postos pela revoluo industrial, geradora de profunda crise social. Os problemas da
ordem econmica exigiam uma reestruturao do Estado e do Direito, com a utilizao de novos instrumentos
mais adaptados nova realidade. Nas palavras do autor: o Estado no podia mais permitir que a crena na
ordem natural da economia dirigisse os fenmenos econmicos Direito econmico. Rio de Janeiro: Forense,
1995, p. 7-9.
113

De acordo com Joo Bosco Leopoldino da Fonseca, as Constituies do Mxico (1917) e a de

Weimar, na Alemanha (1919) foram uma resposta no plano do Direito Positivo nova realidade que se
delineava, que exigia do Direito novas respostas, novos instrumentos de atuao do Estado, para dirigir e orientar
a nova realidade econmica e social Direito econmico. Rio de Janeiro: Forense, 1995, p. 9.

114

Segundo Fernando Netto Boiteux, a livre iniciativa continua a ser princpio fundamental da ordem
econmica, mas a economia subordina-se aos princpios constitucionais da ordem econmica, que passa a ter um
sentido de transformao da realidade, com o fim de atingir os objetivos propostos pelo legislador, que podem
ser tanto de incentivo ou de coero a determinados comportamentos dos agentes econmicos Interveno do
Estado no domnio econmico na Constituio Federal de 1988. In: GRECO, Marco Aurlio (coord.).
Contribuies de Interveno no Domnio Econmico e Figuras Afins. So Paulo: Dialtica, 2001.

48

humana, o trabalho e a livre iniciativa (art. 1, CF)115, s pode alcan-los promovendo o bem
de todos, erradicando a pobreza e a marginalizao, atravs da construo de uma sociedade
livre, justa e solidria (art. 3, inciso I, CF); (iii) a Liberdade, Justia e Solidariedade so
alguns dos valores sobre os quais se assentam o Estado brasileiro, que passa, ento, a intervir
na economia de mercado para proteger o prprio mercado e a sociedade contra os abusos
cometidos e para concretizar os objetivos fundamentais da Repblica.

Colhemos nas lies de Eros Roberto Grau que o Estado social, assim, caracterizase pelo exerccio, de parte do setor pblico, de uma ao sistemtica sobre a economia: nele,
h uma estreita correlao entre os planos poltico e econmico e justia social e
desenvolvimento passam a ser perseguidos como ideais sociais.116

Com efeito, para o cumprimento desses objetivos pelo Estado, sentiu-se a

necessidade de ampliao dos mecanismos atravs dos quais so financiados os crescentes
gastos pblicos.

Do que aqui se averbou, no h como negar que a fonte de financiamento principal

do Estado contemporneo a tributao. Tanto assim que a Constituio Federal dedicou
matria um Ttulo especfico117, definindo os princpios que orientam o sistema tributrio
nacional118, as limitaes ao poder de tributar119, a definio e a repartio das competncias
tributrias120 entre os entes da Federao.

115

A livre iniciativa fundamento da ordem econmica e a busca do pleno emprego objetivo dela. No
h contradio entre a livre iniciativa base do sistema capitalista - e a interveno do Estado no domnio
econmico. A interveno do Estado necessria para a manuteno e o desenvolvimento da economia de
mercado, na medida em que corrige os abusos cometidos pelos agentes econmicos na busca de novos mercados,
consumidores e lucro.

116

GRAU, Eros Roberto. Elementos de Direito Econmico. So Paulo: RT, 1981, p. 19.
Ttulo VI Da Tributao e do Oramento, dividido em dois Captulos. O Captulo I destina-se ao
Sistema Tributrio Nacional e o Captulo II regula as Finanas Pblicas.
117

118
119

Seo I: Artigos 145 a 149-A da CF/88 (Dos Princpios Gerais).

Seo II: Artigos 150 a 152 (Das Limitaes Constitucionais ao Poder de Tributar).

120

Sees III a VI: Artigos 153 e 154 (Dos Impostos da Unio); Artigo 155 (Dos Impostos dos Estados e
do Distrito Federal); Artigo 156 (Dos Impostos dos Municpios); Artigos 157 a 162 (Da Repartio das Receitas
Tributrias).

49

Dando fecho a este captulo de cunho histrico, trazemos as anotaes de TIPKE e

YAMASHITA121, nada originais, mas que devem ser repisadas exausto, em que afirmam
ser o dever de pagar impostos um dever fundamental, porquanto se constitui em uma
contribuio necessria para que o Estado possa cumprir suas tarefas no interesse da
sociedade. Em razo disso, o Direito Tributrio passa a ter uma importncia fundamental na
realizao dos fins estatais e se deixa impregnar pelos valores constitucionais122.

A inquietude dos homens, a dinmica da sociedade e o papel moderno

desempenhado pelo Estado contemporneo no se preocupam apenas com o financiamento de
suas despesas com pessoal, servios, contratos, enfim, com a manuteno da mquina
administrativa. O Estado que intervm no domnio econmico-social e que se preocupa com a
consecuo dos objetivos e valores constitucionais deve ter sua disposio instrumentos
normativos especficos que atendam s exigncias cada vez maiores da economia e sociedade
modernas.

Assim, no nos difcil perceber que temos perfeitamente delineados os contornos e

a preponderncia das chamadas funes extrafiscais do tributo, ao lado das normas tributrias
com funo fiscal, ou seja, aquelas normas que visam precipuamente arrecadao de
recursos financeiros. Com efeito, do que se constata, surgem tambm normas cuja funo no
a de imediata e unicamente incrementar as receitas estatais. Como se v, crescente a
demanda pela atuao estatal, nos mais diversos setores da sociedade e da economia,
influindo diretamente na tributao e isto provocou a utilizao cada vez maior do tributo em
sua funo extrafiscal123, inclusive, em alguns casos, como penalidade por ato ilcito.

121

YAMASHITA, Douglas e TIPKE, Klaus. Justia Fiscal e Capacidade Contributiva. So Paulo: Ed.
Malheiros, 2002, p.15.
122
Nas palavras de Sacha Calmon Navarro Coelho, o poder de tributar, modernamente, campo
predileto de labor constituinte. A uma, porque o exerccio da tributao fundamental aos interesses do Estado,
tanto para auferir as receitas necessrias realizao de seus fins, sempre crescentes, quanto para utilizar o
tributo como instrumento extrafiscal, tcnica em que o Estado intervencionista prdigo. A duas, porque
tamanho poder h de ser disciplinado e contido em prol da segurana dos cidados. Curso de direito
tributrio brasileiro. Rio de Janeiro: Forense, 2a. ed., 1999.
123

A respeito da funo extrafiscal dos tributos, ensina Hugo de Brito Machado que: o objetivo do
tributo sempre foi o de carrear recursos financeiros para o Estado. No mundo moderno, todavia, o tributo
largamente utilizado com o objetivo de interferir na economia privada, estimulando atividades, setores
econmicos ou regies, desestimulando o consumo de certos bens e produzindo, finalmente, os efeitos mais
diversos na economia. A esta funo moderna dos tributos se denomina funo extrafiscal. Curso de Direito
Tributrio. So Paulo: Malheiros, 23a. ed, 2003, p. 73.

50

2.2. A Extrafiscalidade como penalidade por ato ilcito.

Como dissemos alhures, o tema , como se v, rico de aspectos momentosos, tanto

no plano dos princpios quanto no terreno da prtica.

Ainda sob o plio da Constituio Federal de 1967, o Supremo Tribunal Federal, no

julgamento do RE 94.001-SP, fincou importantes limites tributao com funo extrafiscal,
inadmitindo a utilizao da extrafiscalidade do tributo como penalidade por ato ilcito.

Sabem todos os que transitam pelos meandros do Direito Tributrio que esta
sinalizao do Supremo Tribunal Federal deu-se num contexto diferente do que vivenciamos
hoje. So deveras significantes para esta anlise trs aspectos: a um, estvamos sob amparo da
Constituio Federal de 1967; a dois, o Relator da Matria foi o Ministro Moreira Alves,
reconhecido e aceito pela mais Alta Corte de Justia como dotado de excepcional cultura
jurdica, exercendo inegvel e respeitosa liderana entre seus pares em outras palavras, a
composio do STF e os tempos eram outros; a trs, o Estado de ontem, em matria de
voracidade tributria, era tmido se confrontado com o de hoje. Desta feita, sempre se corre o
risco destes absurdos jurdicos vingarem, porque outros to nefastos sociedade permanecem
em nosso direito positivo.

Outro aspecto que se tem a considerar que realmente a sociedade vem mudando,
como sempre mudou. No entanto, neste sculo passado, algumas mudanas mereceram
registro e testemunho de ilustres doutrinadores no campo do direito, da economia e da
sociologia. Achamos ser oportuno resgatar alguns para melhor visualizao dos riscos, sempre
presentes, de absurdos jurdicos, que se perpetram a pretexto de salvao do mundo e de seu
povo, mas que, na verdade, atropelam a todos num retrocesso sem igual.

Temos que a extrafiscalidade dos tributos um ferramental de grande valia para se

enfrentar os desafios nos tempos modernos das sociedades empresariais complexas. A
tendncia de seu uso pelo Estado d-se em escala ascendente.

51

Porm, como contraponto, pensamos que se tem de control-las, pois ainda ressoa,
nos dias de hoje, uma advertncia feita em 1819 pelo Chief Justice JOHN MARSHALL e no
Brasil reproduzida por OROSIMBO NONATO em 1951, e que o Min. CELSO DE MELLO
traz a lume no RE 415015-RS, cujo excerto fazemos questo de transcrever: cabe relembrar,
neste ponto, consideradas as referncias doutrinrias que venho de expor, a clssica
advertncia de OROSIMBO NONATO, consubstanciada em deciso proferida pelo Supremo
Tribunal Federal (RE 18.331/SP), em acrdo no qual aquele eminente e saudoso Magistrado
acentuou, de forma particularmente expressiva, maneira do que j o fizera o Chief Justice
JOHN MARSHALL, quando do julgamento, em 1819, do clebre caso "McCulloch v.
Maryland", que "o poder de tributar no pode chegar desmedida do poder de destruir"
(RF 145/164 - RDA 34/132), eis que - como relembra BILAC PINTO, em conhecida
conferncia sobre "Os Limites do Poder Fiscal do Estado" (RF 82/547-562, 552) - essa
extraordinria prerrogativa estatal traduz, em essncia, "um poder que somente pode ser
exercido dentro dos limites que o tornem compatvel com a liberdade de trabalho, de
comrcio e de indstria e com o direito de propriedade". (grifamos)

CAPTULO CINCO

1. A INTERDICIPLINARIDADE DA TEMTICA DAS SANES

Sendo assim, em face da interdisciplinaridade da temtica das sanes, das reflexes
filosficas que a envolvem, despertando os mais diversos enfoques, seu intmo
relacionamento com vrios princpios constitucionais e a inegvel necessidade de bem
interpretar textos legais e constitucionais, haveremos de conhecer e lidar com as teorias e
autores referidos anteriormente.
Dito isto e parafraseando Wilson de Souza Campos Batalha124, dizemos ns neste
trabalho que desejamos apenas, espelhando os pontos mais altos e significativos de alguns
pensadores aqui escolhidos, os mais importantes a nosso senso, apontar as direes
fundamentais de suas filosofias, que caracterizam o dissdio mental de nosso tempo e que,
124

Batalha, Wilson de Souza Campos. A filosofia e a crise do homem Panorama da filosofia moderna de
Descartes a Sartre. So Paulo. 1968, ed., Revista dos Tribunais, pp. 1-3 (3).

52

consciente ou inconscientemente, acabaram por abandonar o homem a si prprio, diante de

um imenso vazio, estarrecedor, enigmtico e angustiante, e que, s vezes, v-se sem f, sem
esperanas e sem segurana.
Ainda na perspectiva de Wilson de Souza Campos Batalha, no h filosofias
inocentes. O pensamento filosfico jamais foi incuo. Pode ser prejudicial, nefasto, ou
benfico, mas nunca se reduzir a meras lucubraes distantes da vida. O pensamento
filosfico mais rido ou abstrato provm da vida e vida reflui. Todas as filosofias tm de
assumir as prprias responsabilidades por seus reflexos no Indivduo, na Sociedade e no
Estado. Os intelectuais so responsveis pelas suas idias e pelas conseqncias existenciais
de suas doutrinas125.

Desta feita, estamos certos de que o desenvolvimento aprofundado de nosso trabalho

em etapa futura comportaria adentrar no campo das cincias humanas e da lgica, utilizar as
conquistas da semitica e da linguagem e falar sobre teorias e princpios constitucionais,
hermenutica constitucional e filosofia constitucional, bem como sobre a incorporao das
experincias e conhecimentos produzidos e transmitidos pelo homem de gerao a gerao,
particularmente quanto a alguns conceitos, modelos, teses e experincias tidas como
relevantes, visto tratar-se de mecanismo cultural importante e que nos permitiriam responder a
quase todos os candentes clamores de uma jovem sociedade que experimenta a democracia.
Fica anotado nosso compromisso de retomarmos o assunto em futuro prximo, se juventude
tivermos para tal empresa.

Concluindo esta seco introdutria e de esclarecimentos, salientamos no ser nossa

pretenso explorar as construes clssicas sobre sano natural, sano moral e justia
distributiva, sano social, sano interior, sano religiosa, sano de amor e de fraternidade,
bem assim de seus cones, como a eles se refere Jean-Marie Guyau126, limitando-nos s
sanes no direito tributrio, sanes administrativas e sanes polticas no direito tributrio.

125

Batalha, Wilson de Souza Campos. Idem obra citada. prlogo.

Guyau, Jean-Marie. Crtica da idia de sano / Jean-Marie Guyay: traduo Regina Schpke e Mauro
Baladi. So Paulo: Martins, 2007. pp. 24-94.
126

53

2.

QUESTES A SEREM RESPONDIDAS

Ao final deste trabalho pretendemos encontrar respostas para algumas questes

surgidas no curso destes estudos e faremos constar de nossas concluses ao final.

Assim sendo, importante fixarmos desde j os conceitos dos quais iremos tratar ao
longo deste trabalho. Comecemos pois, falando sobre Constitucionalismo.

3.

3.1.

CONSTITUIO E CONSTITUCIONALISMO

GUISA DE COMENTRIO

Despido de qualquer pretenso de originalidade e na linha de coerncia, explicito no

nos ser prprio o enfoque aqui utilizado, pois voz rouca entre os estudiosos do direito, em
particular do direito constitucional, que o conceito de constituio plurvoco, inexistindo
consenso a respeito, pluralizado que em razo do enfoque que lhe dado, qual um
caleidoscpio, que responde ao mexe-remexe nas mos de um pr-escolar maravilhado pela
mgica dos reflexos por ele provocados. Entretanto, como na comparao por ns feita, este
aparelho de fsica, a cada momento, apresenta combinaes variadas e interessantes,
assombrando maravilhosamente com suas mgicas simetrias coloridas a maioria dos
iniciantes no interminvel caminho do saber, os pr-escolares. Tambm grande parte da
populao adulta de um pas sente-se maravilhada e tambm incomodada, no com o
caleidoscpio, mas sim com os mltiplos sentidos de constituio. A rigor, referimo-nos
queles j iniciados nos domnios do estudo do direito ou que com eles se relacionam e que,
por razes que fogem aos propsitos deste trabalho, vem estes mltiplos sentidos de
constituio, tais quais as mgicas simetrias coloridas de um caleidoscpio, como algo intil.
Particularmente, confessamos no comungar desta viso e entendimento, pois o caleidoscpio
tem o poder de transformar o banal em algo maravilhoso e a linguagem decorre de uma
significao comum aos indivduos que se comunicam, significao esta presente na polifonia
discursiva a qual os indivduos que se comunicam possuem.

Com referncia ao no consenso dos doutrinadores sobre o conceito de constituio,

entendemos perfeitamente normal, visto ser decorrente dos diversos enfoques a que
54

submetemos este signo. Portanto, cabe aqui anotarmos alguns sentidos atribudos e uma breve
referncia s correntes doutrinrias filiadas.

Sem prejuzo do que afirmamos alhures, o termo constituio plurvoco,

inexistindo consenso entre os doutrinadores a respeito de seu conceito, pluralizado que em
razo do enfoque que lhe dado. Assim o fizemos enquanto utilizado como Cincia do
Direito e no como direito positivo. Inegvel que, em ambos os casos, ns o vemos
relacionado a um texto jurdico, embora em um caso pertencente ao direito positivo e no
outro, Cincia do Direito. No direito positivo, o texto tomado tal como feito pelo
legislador; na Cincia do Direito, a realidade do texto pela doutrina.

Os ensinamentos de Paulo de Barros Carvalho, fundado no que j havia ponderado

Kelsen, mostram o cuidado que se deve ter com a distino entre estas duas realidades,
mormente porque os autores, de um modo geral, no tm dado a devida importncia s
dessemelhanas que separam estes dois campos do saber jurdico, criando uma enorme
confuso de conceitos ao se utilizarem de propriedades de uma das realidades para definio
de outra127.

A nosso ver, estes dois campos do saber jurdico coexistem no universo do estudo do
direito e, como duas realidades, sofrem constante aperfeioamento, visto serem fruto do
estudo da linguagem em seu sentido amplo. Da o acerto do magistrio de Paulo de Barros
Carvalho aqui referido em conceb-los como linguagem jurdica, eis que tm sua
materialidade expressa em textos escritos, distinguindo uma da outra pelas caractersticas e
funes prprias.

Preocupamos no em nos perder em derivaes adventcias e ampliar erroneamente o

escopo deste trabalho e faremos o possvel para que tal no ocorra. No entanto, pretendemos
discutir o tema das Sanes Polticas no Direito Tributrio, preferencialmente sob o prisma
dogmtico, em busca de possvel despertar de acomodados conceitos at aqui dispensados a
este tema, vislumbrando novas discusses e eventual evoluo perante a Cincia do Direito.

127

Curso de Direito Tributrio, Ed. Saraiva, 20. edio, So Paulo, 2007, p. 1.

55

Estamos convencidos de que os estudos da linguagem tm prestado inmeros

contributos Cincia do Direito, medida que permitiu ao estudioso do direito aprofundar e
conhecer as inquietaes sobre a matria jurdica dos textos positivados. Fato que trouxeram
comunidade jurdica inmeros ganhos de qualidade nas interpretaes de textos.

Ao lado dessa constatao, Paulo de Barros Carvalho fala-nos, em linhas gerais,

sobre sua compreenso de que a consistncia do saber cientfico depende da intensidade de
tempo e estudos disponibilizados pelo estudioso para ponderar sobre o conhecimento que se
prope construir.

Em termos mais explicativos, de modo a no deixar dvidas, assim se manifestou:

Expressando-me de outra maneira, estou convicto de que o discurso

da Cincia ser tanto mais profundo quanto mais se ativer, o autor, ao
modelo filosfico por ele eleito para estimular sua investigao. J foi
o tempo em que se nominava, acriticamente, de cientfica a singela
coleo de proposies afirmativas sobre um direito positivo
historicamente situado, passvel de dissolver-se sob o impacto dos
primeiros questionamentos. Requer-se, hoje, a insero num
paradigma mais amplo, numa tomada mais abrangente, capaz de
manter-se em regime de interao com um esquema que possa
realimentar incessantemente o labor da Cincia, nos quadros de uma
concepo grandiosa do pensamento humano. O toque da cultura, cada
vez reconhecido com maior intensidade, evita

que se pretenda

entrever o mundo pelo prisma reducionista do mero racionalismo

descritivo. Por isso, o sopro filosfico, na forma superior de meditao
crtica, h de estar presente em toda a extenso do trabalho. 128 (grifos
no constam do original).

Na medida em que fizemos reproduzir o pensamento de Paulo de Barros Carvalho,

como acima se v, imperioso trazer colao, neste trabalho, suas observaes quanto ao

128

Carvalho, Paulo de Barros. in Direito Tributrio, Linguagem e Mtodo. So Paulo: Noeses, 2008, pp. 3

e 4.

56

incremento do pensar filosfico, seu prestgio e influncia quanto ao progresso da pesquisa

cientfica, assim anotado:

No somente aquelas disciplinas de carter emprico-descritivas de relaes

interativas, como o so a Psicologia Social do Direito e a Sociologia do
Direito, mas todas as posturas cognoscentes do jurdico, entre elas a
Dogmtica ou Cincia do Direito em sentido estrito, postulam, a cada passo,
os incrementos do pensar filosfico, criando novo alento e expandindo, com
isso, os horizontes de seu saber. O progresso da pesquisa cientfica fica na
dependncia direta do apoio indispensvel da Filosofia. Da seu prestgio
para o desenvolvimento dos estudos atuais, na multiplicidade de suas
manifestaes construtivas. 129 (grifos no constam do original)

Fixando doutrina e uma linha do tempo para o registro de suas observaes, no que
diz respeito superao dos mtodos cientficos tradicionais, Paulo de Barros Carvalho
escreveu, pois, no captulo 3, item 3.1 da edio de Direito Tributrio, Linguagem e Mtodo:
De uns anos para c, no entanto, para benefcio da comunidade jurdica, com
o movimento do giro lingstico, e, posteriormente, do construtivismo
lgico-semntico preconizado pelo mestre Lourival Vilanova, verifica-se
uma grande tendncia, por parte de alguns exegetas, em se aperfeioar a
Teoria Geral do Direito fazendo uso de expedientes epistemolgicos ricos
em mtodo, que visam aprofundar o conhecimento da matria. E neste
movimento, obviamente, encontra-se envolvido tambm o direito tributrio
brasileiro. 130

Com efeito, cumpre reafirmar, pois, guardados os propsitos deste trabalho, qual seja
o estudo das Sanes Polticas no Direito Tributrio, visando ao seu aprofundamento e a
instigar a discusso, preferencialmente sob o prisma da dogmtica, pressupondo que meus
leitores sejam interessados no tema abordado, tenham conhecimento na rea do Direito e
estejam dispostos a buscar e implementar novas discusses sobre o tema, para o fim colimado
conhecimento aprofundado e eventual evoluo de seus estudos.
129
130

Carvalho, Paulo de Barros. in Direito Tributrio, Linguagem e Mtodo. So Paulo: Noeses, 2008, p. 4.
Carvalho, Paulo de Barros. in Direito Tributrio, Linguagem e Mtodo. So Paulo: Noeses, 2008, p.

157.

57

Para falar sobre o estudo das Sanes Polticas no Direito Tributrio, claro est que
o tema exige sejam postos e definidos alguns conceitos fundamentais da Cincia do Direito,
pois no se pode prescindir dos conceitos de constituio e de alguns de seus mltiplos
sentidos, bem como de normas jurdicas, de sanes e questes conexas, expendidos por
importantes doutrinadores.

Tambm h que se esclarecer que os termos tcnicos -

constituio, constitucionalismo, autocracia e democracia - so diferentes e no se

confundem, embora tratem de conceitos que de certa forma se aproximam e podem
relacionar-se. Portanto, necessitam ser individualizados e conhecidos - o que ser feito em
seguida - para serem aplicados no manejo dos estudos constitucionais aqui eleitos e a que se
prope este trabalho.

Reafirmamos que o esforo desenvolvido neste estudo sobre o conceito de

constituio, constitucionalismo, autocracia e democracia no so o alvo
preponderante de nosso campo de investigao, contudo mostram-se de significativa
importncia para o desenvolvimento e compreenso das idias condutoras desse trabalho.

3.2.

3.2.1.

CONCEITOS DE CONSTITUIO

CONSTITUIO

Antes de falarmos sobre a idia de constituio, sentido, contedo e forma,

imperioso reproduzir o que registra nosso lxico sobre o termo constituio.
No dicionrio Michaelis131, encontramos o vocbulo constituio, assim definido:
substantivo feminino, (do latim constitutione). 1 Ao ou efeito de constituir. 2 Organizao,
formao. 3 Compleio do corpo humano. 4 Temperamento. 5 Coleo de leis ou preceitos
que regem uma corporao, uma instituio. 6 Lei fundamental que regula a organizao
poltica de uma nao soberana; carta constitucional. 7 Ordenao, estatuto, regra. 8 Dir. Ato
de estabelecer juridicamente.

131

Michaelis: moderno dicionrio da lngua portuguesa / So Paulo: Companhia Melhoramentos, 1998

(Dicionrios Michaelis) p. 568.

58

No nos causa estranheza que se trata de um termo ambguo, derivado do latim

constitutione, como anotado pelo dicionarista; no entanto, o que mesmo nos importa neste
trabalho saber o seu significado e o seu sentido. Embora nos parea simples tarefa, tal
empresa no o , e fica a recomendao a quem queira e possa aprofundar seus estudos: os
caminhos ditados pela teoria da comunicao e pragmtica132, transitando pelos contornos da
semitica e da linguagem.
Entretanto, para os limites deste trabalho, como anotou Mrcio Pugliesi133, impe
desde j registrarmos que os termos significado e sentido, quando se referem aos signos,
so ambguos e acabam por se apresentar um tanto mais confusos, e isto se d quando
diversas escolas lingsticas os consideram sua maneira, dependendo das inclinaes
filosficas dos seus autores.

Ainda falando a respeito de significado e sentido, lembra-nos o citado autor que, para
Saussure, o significado corresponde ao conceito que, por sua vez, corresponde ao
comportamento, atual ou virtual, ligado ao uso do signo ou seus referentes.

Por sua vez, o referente o objeto concreto que se pode indicar como substituto do
signo. Como tal, tanto pode ser um objeto concreto quanto um desenho desse objeto (que j
um signo), ou mesmo outro signo escrito ou pronunciado noutra lngua.

Averba Mrcio Pugliesi, com suporte em Saussure, que a relao de um signo com
os outros foi indicada com o nome de valor.

Porm, a palavra sentido, cada vez mais utilizada pelos lingistas modernos,
parece ser a mais indicada para definir esta relao. Com efeito, sentido parte de direo e
seja qual for o significado dos signos usados numa mensagem, a relao com outros signos
obriga-nos, por vezes, a sbitas mudanas de direo no entendimento da mensagem.

Sendo assim, sob os auspcios desta premissa de que, para o aprofundamento do

significado e sentido de um signo, haveremos de transitar pelos caminhos ditados pela
teoria da comunicao e pragmtica, entendemos que tal recomendao, para o signo
132
133

Relevantes foram os cuidados dispensados ao tema por Mrcio Pugliesi, obra citada, pp. 18-98.
Pugliesi, Mrcio. Teoria do Direito/Marcio Pugliesi. - 2. ed. So Paulo: Saraiva, 2009, pp. 24 26[24].

59

constituio, tenha o valor de advertncia. Portanto, convm que conheamos o pensamento

de alguns doutrinadores a respeito de constituio.

3.2.1.1.

CONSTITUIO EM SENTIDO JURDICO

Na dico de Manoel Gonalves Ferreira Filho, o termo Constituio mais

freqentemente usado para designar a organizao jurdica fundamental e diz respeito
Constituio em sentido jurdico.

134

Para Kelsen, o conjunto das normas positivas que

regem a produo do direito. Isto significa, mais explicitamente, o conjunto de regras

concernentes forma do Estado, forma do governo, ao modo de aquisio e exerccio do
poder, ao estabelecimento de seus rgos e aos limites de sua ao.

135

Jos Afonso da

Silva,afirma a este respeito que, na concepo jurdica, que interessa ao jurista como tal, a
constituio se apresenta essencialmente como norma jurdica, norma fundamental, ou lei
fundamental de organizao do Estado e da vida jurdica de um pas.

136

Afora os conceitos

aqui reproduzidos e que se pretendem suficientes, oportuna a anotao de que autores como
Garcia-Pelayo, Carl Schmitt, J.J. Canotilho, dentre outros insignes doutrinadores estrangeiros,
expenderam seus ensinamentos. Assim tambm o fizeram doutrinadores nacionais
contemporneos sobre o conceito e sentido de Constituio. Fica apenas o registro, deixando
de reproduzi-los, porque, se assim o fizesse, excederia aos limites eleitos neste trabalho.

3.2.1.2.

CONSTITUIO EM SENTIDO SOCIOLGICO:

Foi Ferdinand Lassalle quem lanou as bases para se analisar a Constituio no

sentido material e sociolgico, quando, em uma conferncia em 1862, pronunciada numa
associao liberal-progressista de Berlim137, indagando sobre a verdadeira essncia do
conceito de constituio, ele prprio responde a indagao e diz que o conceito jurdico,
normativo, apenas diz como se formam as constituies, mas no diz o que uma

134

Ferreira Filho, Manoel Gonalves. Curso de Direito Constitucional. So Paulo: 20. ed. revista,
Saraiva, 1993, p.10.
135
Kelsen, Hans. Teoria Pura do Direito. Apud Manoel Gonalves Ferreira Filho. in Curso de Direito
Constitucional. So Paulo: 20. ed. revista, Saraiva, 1993, p.10.
136
Silva, Jos Afonso da. Aplicabilidade das Normas Constitucionais. So Paulo: 1968, Tese de concurso
para o provimento da Ctedra de Direito Constitucional da Faculdade de Direito da Universidade de So Paulo.
ed Grfica Revista dos Tribunais, p. 18.
137
Cf. dedues de leituras de Hesse, Konrad. A fora normativa da Constituio. Traduo para o
portugus por Gilmar Ferreira Mendes, Porto Alegre: ed. Sergio Antonio Fabris, 1991, p. 9.

60

constituio, no nos oferece critrios para reconhec-la externa e juridicamente, no nos diz
ao menos onde est o conceito de toda constituio, a essncia constitucional.138

3.2.1.3.

CONSTITUIO EM SENTIDO ECONMICO:

Vital Moreira, em sua Economia e Constituio, visualiza a abordagem de

constituio nesse sentido econmico, que tem servido de reflexes e comentrios de alguns
doutrinadores importantes.
A constituio econmica o conjunto de preceitos e instituies jurdicas
que garantindo os elementos definidores de um determinado sistema
econmico, institui uma determinada forma de organizao e funcionamento
da economia e constitui, por isso mesmo, uma determinada ordem
econmica. 139

Dentre os doutrinadores que expenderam comentrios a respeito, na obra de Pinto

Ferreira, Manual de Direito Constitucional, que se colhe comentrio, sobretudo quanto
utilidade do conceito de constituio econmica ao lado da constituio poltica, encargo este
tambm desincumbido por modernos tratadistas da Espanha, Portugal e Alemanha, que
acentuaram a importncia deste conceito, como se referiu o citado autor brasileiro.

Com suporte no texto de Vital Moreira, suso reproduzido, adverte, no entanto, Pinto
Ferreira, de modo esclarecedor, para o fato de que as constituies possuem uma ordem
econmica, uma constituio econmico-formal. Fala-nos que esta constituio teve
surgimento com as constituies do Mxico de 1917, da Alemanha de Weimar em 1919 e da
URSS. Revelou-se na maioria das constituies europias tendentes ao neoliberalismo, a
exemplo da Frana, Alemanha de Bonn, Itlia e Sucia. Na Amrica do Sul, tal fato foi
materializado na constituio do Brasil de 1946, da o entendimento de ser ela inspirada na
constituio de Weimar. 140

138

Lassale, Ferdinand. Que s una constitucin? Trad. W. Roces. Buenos Aires; ed. Siglo Veinte, 1946,

p.47.
139

Moreira, Vital. Economia e Constituio, Coimbra, Faculdade de Direito. 1974. Apud Pinto Ferreira, in
Manual de Direito Constitucional, Rio de Janeiro: 2. ed., Forense, 1990 p. 66. Nota: a bibliografia da obra de
Pinto Ferreira extensa e contempla a obra e autor citados.
140
Ferreira, Pinto. Manual de Direito Constitucional, Rio de Janeiro: 2. ed., Forense, 1990 pp. 66 e 67.

61

Sobre o comentrio quanto utilidade do conceito de constituio econmico-formal

feitos por Pinto Ferreira, e anteriormente exposto, oportuno trazer outras de suas
consideraes, tambm colhidas em sua obra referida e que completam e enriquecem seus
comentrios, como se v:
A constituio econmico-formal deve combinar os princpios do
desenvolvimento com a justia social, pois a justia social um valor-fim do
direito. 141

Sobre a Constituio do Brasil de 1988, assim anotou Pinto Ferreira:

A Constituio Federal vigente estabelece as normas de uma constituio
econmico-formal, no art. 170 142, afirmando que a ordem econmica e social
tem por fim realizar o desenvolvimento e a justia social, com base nos
seguintes princpios: (...) 143

O conceito esposado por Vital Moreira quanto ao sentido de constituio econmica

bem estruturado e de feliz sntese. Outros conceitos de respeitveis doutrinadores poderiam
ser aqui reproduzidos. No entanto, eles fogem aos limites deste trabalho.

141

Ferreira, Pinto. Idem obra e pginas citadas.

Cf. Consulta ao site http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Constituicao/Constituiao.htm, acessado em
10 de junho de 2009. Redao atual do art. 170 da CF/88: Art. 170. A ordem econmica, fundada na valorizao
do trabalho humano e na livre iniciativa, tem por fim assegurar a todos existncia digna, conforme os ditames da
justia social, observados os seguintes princpios:
I - soberania nacional;
II - propriedade privada;
III - funo social da propriedade;
IV - livre concorrncia;
V - defesa do consumidor;
VI - defesa do meio ambiente, inclusive mediante tratamento diferenciado conforme o impacto
ambiental dos produtos e servios e de seus processos de elaborao e prestao; (Redao dada pela Emenda
Constitucional n 42, de 19.12.2003)
VII - reduo das desigualdades regionais e sociais;
VIII - busca do pleno emprego;
IX - tratamento favorecido para as empresas de pequeno porte constitudas sob as leis brasileiras e que
tenham sua sede e administrao no Pas. (Redao dada pela Emenda Constitucional n 6, de 1995)
Pargrafo nico. assegurado a todos o livre exerccio de qualquer atividade econmica,
independentemente de autorizao de rgos pblicos, salvo nos casos previstos em lei.
143
Ferreira, Pinto. Idem obra e pginas citadas.
142

62

3.3. CONCEITOS DE CONSTITUCIONALISMO

3.3.1.

COMENTRIOS:

Como foi dito anteriormente, constituio, constitucionalismo, autocracia e

democracia so conceitos que de certa forma se aproximam e que no entanto no se
confundem.

Denomina-se constitucionalismo o conjunto de doutrinas que aproximadamente a

partir de meados do sculo XVII se dedicou a recuperar no horizonte da constituio dos
modernos o aspecto do limite e da garantia.144

Constitucionalismo tambm o modo como se refere ao sistema poltico, que tem

por base a carta constitucional145.

Assevera Luiz Roberto Barroso que o termo Constitucionalismo de uso

relativamente recente no vocabulrio poltico e jurdico do mundo ocidental, tendo pouco
mais de duzentos anos e associado aos processos revolucionrios francs e americano.
Significa, em essncia, limitao do poder e supremacia da lei (Estado de direito, rule of the
law, Rechtsstaat). 146 Prossegue o autor citado, sobre Constitucionalismo e Democracia, em
notas de rodap: so conceitos que se aproximam, freqentemente se superpem, mas no se
confundem. Eventualmente, pode haver at mesmo tenso entre eles. Constitucionalismo
traduz, como visto, limitao do poder e Estado de direito. Democracia identifica, de modo
simplista , soberania popular e governo da maioria. 147

144

Maurizio Fioravanti, Constitucin. De la Antigedad a nuestros das, Madrid: Editorial Trotta, 2001, p.

85.
145

Rodrigo Fontinha. Novo dicionrio etimolgico da lngua portuguesa / Revisto por Dr. Joaquim
Ferreira. Porto: Editorial Domingos Barreira, sem data, p. 471.
146
Barroso, Luiz Roberto. Curso de direito constitucional contemporneo: os conceitos fundamentais e a
construo do novo modelo. So Paulo: Saraiva, 2009, pp. 4 5. Barroso, aponta a obra de Daniel P. Franklin e
Michael J. Baun (editores), Political culture and constitucionalism: a comparative approach, 1995; Richard
Bellamy (editor), Constitucionalism, democracy and sovereignty; american and european perspectives, 1996;
Ian Loveland (editor), Constitutional law, 2000; dentre outros, para fundamentar sua colocao no que diz
respeito ao termo Constitucionalismo. Saliento que os autores e obras citadas nesta nota no foram por mim
estudados. Porm, importante o seu registro, porque sinalizam quais autores os influenciaram, visto serem
autores bem recentes e constarem de sua bibliografia.
147
Barroso, Luiz Roberto. Cf. Obra citada. p.5.

63

Para Karl Loewenstein, o constitucionalismo diz respeito a Estado Constitucional

que se baseia no princpio da distribuio do poder. Ope-se autocracia e, juntamente
com esta, compem o quadro conceitual para a fundamental dicotomia dos sistemas polticos,
a que se refere Karl Loewenstein

148

. Assim, no constitucionalismo, tal sistema poltico

pluralista e dinmico, o qual, por sua vez, caracteriza uma sociedade estatal baseada na
liberdade e igualdade e que funciona como Estado de direito. Por outro lado, na autocracia
existe um s detentor do poder. Este pode ser uma pessoa (ditador), uma assemblia, um
comit, uma junta ou um partido. O sistema poltico de concentrao do exerccio do poder
ser denominado de autocracia 149.

148

Loewenstein, Karl. Teoria de la Constitucin. Traduccin espanhola por Alfredo Gallego Anabitarte.
Barcelona: Ariel, 1986, 2 edicin, 4 reimpressin, pp. 50-51.
149
Cf. dedues de leituras de Loewenstein, Karl. Teoria de la Constitucin. Traduccin espanhola por
Alfredo Gallego Anabitarte, p. 51.

64

TTULO III

CAPTULO NICO: TEORIZAO ACERCA DA SANO; DA

SANO E PENA; DA COAO E COERCIBILIDADE.

1.

INDICAES GERAIS SOBRE A HISTRIA DAS TEORIAS

DA SANO
Paulo Roberto Coimbra Silva, em trabalho de tomo sobre direito tributrio
sancionador, comenta quanto evoluo da sano. Faz anotar que a sano consolidou-se
como importante objeto de estudo da cincia jurdica desde quando se superou a equivocada
concepo de serem a antijuridicidade sua hiptese e o ato punvel seu pressuposto
contrrios e avessos ao direito.150 No entanto, no se desconhece que, em geral, a maioria
dos tipos de conhecimento da humanidade pode ser vista sob vrios prismas, e a histria
evolutiva da sano no foge esta moldura. Com efeito, de se considerar a tica de que,
desde os sculos passados, filsofos e pensadores das mais diversas escolas culturais e
seguimentos investigativos da vida em sociedade, v.g., da escola dos estudos da moral, da
religio, da economia poltica e da cincia dos costumes, dedicaram sua ateno ao tema das
sanes e produziram trabalhos importantes, embora o tenham feito sem o balizamento
metodolgico e rigor que nos dias de hoje se espera e se exige em estudos da cincia. Estes
trabalhos que se convolaram em ensinamentos nos foram mostrados pela prpria histria das
doutrinas da filosofia. Assim que, amparado pelo magistrio de Michel Villey151, o qual
asseverou que costuma-se recorrer intensamente histria porque a histria das doutrinas da
filosofia do direito pode ser considerada um mtodo de iniciao aos estudos de filosofia do
direito

152

, entendemos ns que, no caso presente, o recorrer histria das doutrinas da

filosofia pode ser considerado tambm como um mtodo de iniciao aos estudos das
sanes, razo pela qual o adotamos.

150

SILVA, Paulo Roberto Coimbra. Direito Tributrio Sancionador. So Paulo: Quartier Latin, 2007. p.

34.
151

VILLEY, Michel. A formao do pensamento jurdico moderno / Michel Villey: trad. Cludia
Berliner. 2a. ed. So Paulo: Editora WMF Martins Fontes, 2009. pp. 3-13.
152
Idem, obra cit., p. 3.

65

A sano, na verdade, como cedio, foi objeto de interesse e ateno destes

estudiosos que, voltados a outros ramos da rvore da cincia que no a da cincia jurdica,
possibilitaram-nos tomar seus estudos como lineamentos utilssimos na tecitura das mais
importantes teorias sobre o tema das sanes.

Por um lado, tivemos, no correr dos sculos, uma significativa quantidade de teorias
das sanes em razo das diversas doutrinas desenvolvidas ao longo do tempo, local e espao,
o que levou a uma variedade de definies sobre sanes, em sua maioria tidas como amplas e
provisrias, pois carecedoras de aprofundamento sobre o tema em razo das limitaes das
reflexes de seus autores, que no as conectavam cincia jurdica. No entanto, por outro
lado, tais teorias geraram um importante volume de conhecimento que, por sua vez, foi fonte
de inmeras discusses e contestaes acirradas ao longo do tempo e que no podem ser
desconsideradas nos dias de hoje. Destarte, as antigas teorias devem ser, inegavelmente,
reconhecidas como verdadeiro celeiro de fundamentos que permitiram a construo de
importantes novas teorias acerca das sanes. Estes fundamentos, ainda que questionveis,
so, no nosso entender, uma contribuio importante dos filsofos e pensadores de ento aos
juristas modernos e s cincias jurdicas.

Sendo assim, condizente com a verdade histrica, na qual ora nos louvamos, e pela
qualidade de contedo que encerram, cabe aqui resgatar aos dias atuais, ainda que em
apertada sntese, algumas teorias acerca da sano, fruto da tecitura das mais importantes
idias sobre o tema , para registro e trato dos que disponham, possam e queiram faz-lo.

2.

TEORIAS DA SANO

2.1. Esclarecimentos necessrios

Quanto oportunidade e utilidade de aqui se destacar um tpico especfico sobre as
teorias da sano, passamos a nos manifestar.

Sua oportunidade facilmente por ns defendida, pois, ao lermos os melhores

estudos antigos sobre a sano, veremos que seus formuladores, embora limitados ao contexto
(tempo, espao e local) em que viveram, contriburam de forma extremamente relevante
66

evoluo dos estudos sobre a sano. Com efeito, no se pode estudar seriamente o tema das
sanes sem conhecer suas principais teorias que, a nosso ver, sobressaram-se em relao s
inmeras e preciosas teorias que constam dos registros histricos. Assim sendo, sua
oportunidade justificvel.

Sobre sua utilidade, nossa resposta utilizar de recursos de linguagem quanto ao

sentido primitivo da indagao, dando-lhe novo sentido: qual a utilidade deste conhecimento?
Em princpio, notamos que a controvrsia seria em saber se til ou suprfluo conhecer as
teorias da sano, algumas antiqssimas, para hoje desenvolvermos estudos sobre as sanes.
Embora pudesse ser de fcil resposta tal controvrsia, dado o subjetivismo da questo, nosso
compromisso com o estudo cientfico do tema das sanes nos remete s reflexes entre o
til e o ornamental constante do captulo intitulado Postulados da Moderna Teoria
Educacional, colhidas no bojo de trabalho de Bertrand Russel acerca da preferncia pelo
estudo dos clssicos ou das cincias como espcie de conhecimentos ligados poltica e que
deveriam ser transmitidos pelos educadores. Tais reflexes foram tratadas com profundidade
por Bertrand Russel153, como se v:
No obstante, considero sem razo de ser essa controvrsia. Mal lhe
definimos os termos, vemo-la desaparecer. Se interpretarmos com amplitude
o til e com estreiteza o ornamental, a balana pende para um lado; e na
interpretao contrria, pende para o outro. No sentido mais amplo e correto
da palavra, uma atividade til quando produz bons resultados. E esses
resultados devem ser bons em outros sentidos alm do de meramente til,
ou no teramos uma definio verdadeira. 154

Prossegue Bertrand Russel em suas reflexes:

No podemos dizer que uma atividade til a que produz resultados teis. A
essncia do til est em produzir resultados que no so meramente teis.

153

RUSSEL, Bertrand. Educao e Vida Perfeita: trad. Monteiro Lobato. So Paulo: Companhia Editora
Nacional, 1941. Biblioteca do Esprito Moderno. 1a. Srie, Filosofia. Vol. 6, p. 11-36.
154
RUSSEL, Bertrand. Educao e Vida Perfeita: trad. Monteiro Lobato. So Paulo: Companhia Editora
Nacional, 1941. Biblioteca do Esprito Moderno. 1a. Srie, Filosofia. Vol. 6, p. 15.

67

s vezes, uma longa cadeia de resultados se torna necessria, antes que o

resultado final possa ser classificado de bom. 155

As percepes e concluses ressaltadas no trabalho de Russel, aqui referenciado156,

so bem amplas. Porm, nossa pesquisa no trabalho referido est cingida controvrsia de
que aqui tratamos e nossas articulaes restritas ao contido na primeira parte do captulo I de
sua obra. Nossa sensao de que as reflexes de Bertrand Russel ali tratadas enriquecem o
presente estudo, em razo de suas abordagens e concluses, dentre as quais, a que nos
possibilitou conhecer seu pensamento entre o til e o ornamental.157
Com efeito, o trabalho de Russel158, pautado em inegvel rigor acadmico, permitiunos saber que suas percepes e concluses vo ao sentido de sinalizar a existncia de
conhecimentos que no tm alguma utilidade prtica imediata

159

e dos que no tm

alguma utilidade prtica imediata; tambm nos assegura condies de responder, com igual
rigor e nvel, a indagao quanto utilidade de se destacar neste estudo um tpico especfico
sobre as teorias da sano. Em nosso sentir, nossas concluses guardam perfeita sintonia com
as reflexes sobre a controvrsia entre o til e o ornamental conforme manifestou
Bertrand Russel:

Sem diminuir a importncia dos conhecimentos que no tm alguma

utilidade prtica imediata, penso que poderemos desejar que, exceto
na educao de especialistas

160

, tais conhecimentos sejam

administrados de modo a no exigir um imenso dispndio de tempo e

energia, (...). A soma dos conhecimentos e a complexidade dos
problemas humanos aumentam perpetuamente; por esse motivo todas
as geraes tm que reformar seus mtodos educacionais a fim de
abrir tempo para o estudo do novo. (...) Os elementos humanistas na
educao devem permanecer, mas tm que ser suficientemente
155

RUSSEL, Bertrand. Educao e Vida Perfeita: trad. Monteiro Lobato. So Paulo: Companhia Editora
Nacional, 1941. Biblioteca do Esprito Moderno. 1a. Srie, Filosofia. Vol. 6, p. 15-16.
156
Referimo-nos obra de Bertrand Russel, Educao e Vida Perfeita: trad. Monteiro Lobato. So Paulo:
Companhia Editora Nacional, 1941. Biblioteca do Esprito Moderno. 1a. Srie, Filosofia. Vol. 6.
157
RUSSEL, Bertrand. Educao e Vida Perfeita: trad. Monteiro Lobato. So Paulo: Companhia Editora
Nacional, 1941. Biblioteca do Esprito Moderno. 1a. Srie, Filosofia. Vol. 6, p. 15-17.
158
Nota. Referimos a obra de Bertrand Russel, Educao e Vida Perfeita: trad. Monteiro Lobato. So
Paulo: Companhia Editora Nacional, 1941. Biblioteca do Esprito Moderno. 1a. Srie, Filosofia. Vol. 6.
159
Ibidem, Obra cit., p. 22.
160
O destaque em negrito no consta do texto original.

68

simplificados para deixar espao a outros elementos, sem os quais o

novo mundo, tornado possvel pela cincia, nunca poderia ser
criado.161

Aps estas consideraes que reputamos pertinentes, e tendo em conta que o presente
trabalho destina-se a cumprir requisito acadmico de seu autor, portanto, prprio do trato de
educao de especialistas

162

, reafirmamos caber o resgate aos dias atuais, ainda que em

sntese, das principais teorias acerca da sano, que, a nosso ver, sobressaram-se em relao
s inmeras e preciosas teorias que constam dos registros histricos. Assim sendo, sua
oportunidade e utilidade so perfeitamente imperiosas.

2.2.

A DISTINO ENTRE SANO E PENA.

Pena a sano prevista em lei criminal aplicvel ao autor de uma infrao penal,
pela administrao, depois da condenao pelo Judicirio. Na maioria das vezes, implica na
perda ou diminuio de um bem jurdico. Sua finalidade pode ser retributiva ou preventiva,
nesta ltima evitando a prtica de novo crime.

Muitas vezes o signo pena (sano penal) e o signo sano (civil, administrativa e
tributria) so utilizados como sinnimos, fora de seu contexto especfico. Esta uma
constatao com a qual nos defrontamos com freqncia. No entanto, em sentido genrico, a
pena apresenta algumas distines em relao sano (civil, administrativa e tributria),
quais sejam: sua aplicao se d no mbito do direito penal e s pode ser aplicada como
conseqncia de um processo judicial; a pena s pode ser aplicada ao autor do crime se este
tiver sido condenado em ao penal, por sentena com trnsito em julgado, em cujo processo
ficaram a ampla defesa e o contraditrio assegurados.

No se desconhece a existncia de vozes discordantes da afirmao feita quanto

restrio de que a pena somente pode ser aplicada ao autor do crime se este tiver sido
condenado em ao penal, por sentena com trnsito em julgado, proferida em processo onde

161

RUSSEL, Bertrand. Educao e Vida Perfeita: trad. Monteiro Lobato. So Paulo: Companhia Editora
Nacional, 1941. Biblioteca do Esprito Moderno. 1a. Srie, Filosofia. Vol. 6, p. 22-23.
162
Ibidem. Obra cit., p. 22.

69

ficaram assegurados a ampla defesa e o contraditrio, com as quais mantemos respeito, porm
no nos alinhamos.

Isto porque, neste sentido, a concluso de Angela Maria da Mota Pacheco

163

autora de profcua e acalentada pesquisa sobre sanes tributrias e sanes penais tributrias,
e j sedimentada entre seus pares. Sendo assim, valhamos de suas palavras sobre a pena, dada
a sua pertinncia:

A norma penal constitutiva. juzo hipottico-condicional como as

demais. bimembre e se constitui de uma norma primria implcita,
onde est descrita a conduta proibida e de uma norma secundria
sancionadora, explcita, que determina a imposio da pena. A sano
equivalente pena, prevista hipoteticamente na norma sancionadora
s pode ser determinada pelo Poder Judicirio atravs da justia
criminal e, portanto, em uma relao processual penal entre o
Judicirio e autor do crime. 164

Reforam ainda nosso pensar as disposies da CF de 1988 segundo as quais a

sano penal s pode ser criada por lei, informada pelo princpio da legalidade art. 5,
inciso XXXIX, ser personalssima: s atinge o autor do crime: CF., art. 5, XLV, XLVI,
XLVIII; s pode ser aplicada pelo Judicirio: CF., art. 5, XXXVII, LIII, LIV e LV. 165

Acrescente-se ainda que a pena guarda relao mtua e necessria com a prtica de
ato ilcito. Como tem carter de retribuio, impe-se a aplicao do princpio da
proporcionalidade em sua fixao. Entretanto, como j foi dito, tem ela tambm o carter
preventivo, sendo aplicvel, deste modo, nos casos em que se exijam a preveno geral e
especial.

Muito embora no aparente maiores dvidas na atualidade, a diferenciao entre

sano e pena j teve grande importncia e repercusso nos meios jurdicos, por envolver
questo de fundo, assaz relevante e defendida por duas linhas de pensamentos, conforme
163

Motta Pacheco, Angela Maria da. Sanes Tributrias e sanes penais tributrias / Angela Maria da
Motta Pacheco. So Paulo : ed. Max Limonad, 1997. p. 317-319.
164
Idem, obra cit., pp. 317-318.
165
Ibidem, obra cit., p. 313.

70

relato de Ives Gandra da Silva Martins.166 De um lado, a corrente penalista, e, de outro, a

corrente que defendia o reconhecimento da existncia de um direito penal tributrio e do
direito tributrio penal. Acresa-se, ainda, que tal discusso tomou grandes propores, pois
no se chegava soluo dos limites e do momento em que a sano fiscal se transformava
em direito penal. A corrente penalista, de seu ponto de vista, via sempre presente nas
represses fiscais o direito penal comum, ou seja, considerava penal tudo que no campo
tributrio implicasse uma sano a qualquer dos sujeitos dele participantes. Dentre seus
defensores despontava Fernando Sinz de Bujanda. Por outro lado, defendendo a corrente dos
que pugnavam pelo reconhecimento da existncia de um ramo acessrio e auxiliar do direito
tributrio, destacou-se Dino Jarach.

Por sua vez, cuidaremos do signo sano, como gnero, em itens prprios, onde nos
permitiremos abordar tal tema em contexto especfico (civil, administrativo e tributrio),
colacionando opinies de eminentes pensadores acerca de algumas de suas espcies167,
viabilizando, assim, nossa caminhada no firme propsito de fazer a distino entre sanes
como um todo, sanes tributrias e sanes polticas.

2.3. COAO E COERCIBILIDADE.

2.3.1.

Acepes da palavra coao

A palavra coao apresenta duas diferentes acepes, o que no de se tomar como

estranho, visto ser incomum no ambiente das cincias humanas haver uma nica palavra para
designar determinada idia e somente ela. Entretanto, fato constatado de que isto no
inviabiliza o contnuo estudo de seus temas e a utilizao de suas estruturas conceituais que
so fecundas e amoldam s diversas mudanas da conduta humana.
166

Martins, Ives Gandra da Silva. Da sano tributria / Ives Gandra da Silva Martins. So Pulo: Saraiva,
1980. p. 8-14. A respeito desta intrincada questo, veja Ives Gandra da Silva Martins, que oferece seu ponto de
vista, suas concluses e panormica do seu desenrolar, alm de expor as diversas concepes de renomados
autores, a exemplo de: Alberto Hensel, Giuseppe Giuliani, Luigi Sechi, Ruy Barbosa Nogueira, Rubens Gomes
de Souza, Giuliani Fonrouge, Armando Giorgetti, dentre outros, a respeito deste referido debate.
167
Nota: Miguel Reale concebe a sano como gnero, de que a sano jurdica espcie. De seu texto
original a respeito do assunto, destacamos: a sano, portanto, gnero de que a sano jurdica espcie.
Existem sanes morais e jurdicas, correspondentes, respectivamente, s regras de natureza moral e jurdica. H
tambm sanes prprias das normas religiosas, que dizem respeito crena e f, fundadas na esperana ou
certeza de uma vida ultraterrena, na qual cada homem receber a retribuio de sua conduta, a paga tica, ideal,
de seu comportamento. In Lies Preliminares de Direito / Miguel Reale. 11a.a ed. rev. So Paulo : Saraiva,
1984. p. 74.

71

2.3.1.1.

A Viso de Miguel Reale

O conceito ambguo de coao decorre tanto da interpretao dos filsofos como

do senso comum dos povos, que lhe deram interpretaes diferentes. Da a necessidade de
melhor defini-la dentro de um contexto jurdico e, para tanto, buscaremos apoio na doutrina
sedimentada de Miguel Reale:

preciso entender bem os significados que a palavra coao comporta.

Coao um termo tcnico, empregado pelos juristas, em duas acepes
bastante diferentes. Em um primeiro sentido, coao significa apenas a
violncia fsica ou psquica, que pode ser feita contra uma pessoa ou um
grupo de pessoas. A mera violncia no uma figura jurdica, mas quando se
contrape ao Direito, torna anulveis os atos jurdicos. Nesta acepo
genrica, a palavra coao , de certa maneira, sinnimo de violncia
praticada contra algum. [...].
O Direito, como j dissemos vrias vezes, de tal natureza que implica uma
organizao de poder, a fim de que sejam cumpridos os seus preceitos.
Como as normas jurdicas visam a preservar o que h de essencial na
convivncia humana, elas no podem ficar merc da simples boa vontade,
da adeso espontnea dos obrigados. necessrio prever-se a possibilidade
do seu cumprimento obrigatrio. Quando a fora se organiza em defesa do
cumprimento do Direito mesmo que ns temos a segunda acepo da
palavra coao. 168

Na atividade de sntese que tambm o diferenciava de outros doutrinadores, conclui

Miguel Reale:
Coao, portanto, significa duas coisas: de maneira genrica, tal como
aquela configurada no art. 151169 do Cdigo Civil, corresponde violncia,

168

REALE, Miguel. Lies Preliminares de Direito / Miguel Reale. 11a.a ed. rev. So Paulo : Saraiva,
1984. p. 69-72.
169
Nota. No texto original de Miguel Reale consta Art. 98 do Cdigo Civil, que referente ao Cdigo
Civil de 1916. Fizemos constar Art. 151 do Cdigio Civil, que o artigo correspondente no Cdigo Civil de
2002. (Lei 10.406, de 10.01.2002).

72

fora que, interferindo, vicia o ato jurdico; em segunda acepo, no

contraponto do Direito, mas , ao contrrio, o prprio Direito enquanto se
arma da fora para garantir o seu cumprimento. 170

Vimos que o conceito de coao de Miguel Reale importantssimo no estudo do

Direito. No entanto, sabemos que a descrio apresentada no esgota o tema, dada a
grandiosidade do seu universo. necessrio que busquemos ainda mais e investigar opinies
acerca do tema sob diferentes prismas, dentre renomados doutrinadores como Kant, Del
Vecchio, e Gregrio Robles Morchn, o que faremos. Se a mais no estendemos a pesquisa
por fugir aos limites do trabalho. Com efeito, a exposio desenvolver-se- do mesmo modo
j adotado. Vejamos o conceito de um e dos outros ilustres doutrinadores.

2.3.1.2.

Na dico de KANT e de seus intrpretes:

A coao (Zwang) definida de um modo geral como toda restrio de liberdade

pelo arbtrio de um outro (Willkr eines anderen). 171 Vista por Cesar Augusto Ramos, um
dos estudiosos de Kant, ela compreendida atravs de fato de que algum, sendo, em geral,
um agente dotado de autoridade ou poder legtimos172 em face deste, o sujeito tem a
obrigao de obedecer - restringe, limita ou constrange a vontade-arbtrio (Willkr) de
outrem.173 Todavia, cabe a esta vontade submeter-se ou no coercividade do
constrangimento. imperioso que a coao do agir174 seja considerada, prematuramente,
como o poder de mando da razo - que Kant chama de autocracia da razo prtica175 e
consiste na faculdade de se tornar senhor das inclinaes contrrias lei, impondo-lhes um
poder de coero.
170

Op. Cit. p. 72.

171

KANT, I. ber den Gemeinspruch: das mag in der Theorie richtig sein, taugt aber nicht fr den Praxis.
In: Immanuel Kant Schriften zur Anthropologie, Geschichtsphilosophie, Politik und Pdagogik 1. Band XI.
Werke in swlf Bnden, Herausgegeben von W. Weischedel, Frankfurt am Main: Suhrkamp, 1993, p. 144 (A
233, 234). Apud Ramos, C. A. Coao e autonomia em Kant /Cesar Augusto Ramos. Consulta feita na internet
no site http://www.cfh.ufsc.br/ethic@/et71art4.pdf, data 31 jan 2010, publicada in ethic@ - Florianpolis v. 7,
n 1 p. 45 - 68 Jun 2008., [54].
172
RAMOS, Cesar Augusto. Coao e autonomia em Kant /Cesar Augusto Ramos. Consulta feita na
internet no site http://www.cfh.ufsc.br/ethic@/et71art4.pdf, data 31 jan 2010, publicada in ethic@ Florianpolis v. 7, n 1 p. 45 - 68 Jun 2008., [54]
173
Idem, obra cit., p. 54.
174
Ibidem, obra cit., p. 54.
175
Ibidem, obra cit., p. 54. (Passim).

73

A coercibilidade, por sua vez, vista por Kant como diretamente vinculada ao
entendimento do governo autocrtico da razo relativamente vontade-arbtrio na sua
prerrogativa de executar ou no os ditames dessa razo.176

Pode se aferir tal definio pela qualidade das reflexes de Kant sobre coao e que
serviram de base para o artigo escrito por Cesar Augusto Ramos177, no qual o prprio autor
diz que tem por objetivo:
apresentar o conceito kantiano de autocoao (Selbstzwang) a partir da
anlise que Kant realiza da faculdade de volio, nela distinguindo a face da
vontade que tem a propriedade da autonomia (Wille) e a face da vontadearbtrio (Willkr) que tem o poder ou a faculdade de escolha. 178

Esclarece ainda Cesar Augusto Ramos que, em sua hiptese formulada, esta
distino torna mais visvel o problema da coero (interna) como elemento importante na
articulao entre liberdade e obedincia na moralidade, permitindo a coexistncia da coao
com a obedincia e esta com a autonomia. 179

Em nossa observao, a qualidade das reflexes e autoridade de Kant sobre coao,

bem como a agudeza do autor que as tomou por base em seu artigo ajudar-nos-o no trabalho
de se fazer a distino entre sano como gnero, das sanes tributrias e das sanes
polticas como espcie. No se pode negar que estas reflexes de Kant sobre coao tratam de
um ponto de vista importantssimo e precioso para o direito.

Em razo desta avaliao, calha trazer colao, por ser pertinente, o comentrio de
Jos Alberto Oliveira Macedo, que, inspirado nos ensinamentos de Lourival Vilanova sobre o
conceito de direito, deduziu interessante comentrio, que se apresenta aqui como aplicvel:

176

Ibidem, obra cit., p. 54. (Passim).

Nota. O autor Professor Adjunto do Departamento de Filosofia e do Programa de Ps-Graduao em
Filosofia da PUCPR.
178
Ibidem, obra cit., p.54. Passim.
179
Ibidem, obra cit., 54.
177

74

Como todo pensamento pensamento de algo, e o conceito decorre do

pensamento, ento o conceito no existe sem objeto, sendo este objeto o
contraponto delineado pelo conceito.
[...]O conceito apresenta uma funo seletiva perante o real escolhendo, para
constituio

sua,

alguns

atributos,

relaes,

coisas,

fenmenos

propriedades da realidade, sendo apenas um ponto de vista sobre a infinita

heterogeneidade do real. Funciona o conceito, pois, como um princpio de
simplificao, j que no possvel dominar a infinita multiplicidade do real.
180

Nesta linha de raciocnio, e a par dos esclarecimentos feitos anteriormente - de que

Kant conceituou coao sobre um ponto de vista -, entenda-se: sobre uma funo seletiva
que escolheu, qual seja, a da anlise que realiza sobre a faculdade de volio, nela
distinguindo a face da vontade que tem a propriedade da autonomia (Wille) e a face da
vontade-arbtrio (Willkr) que tem o poder ou a faculdade de escolha

181

, refora nosso

entendimento de que este conceito de Kant sobre coao, conquanto sua funo seletiva
escolhida, continuam teis nos estudos da sano como gnero.

Tratemos de procurar, agora, um conceito que nos aproxime o mximo da funo

real de coao e coercibilidade e que nos permita distinguir nitidamente uma da outra,
fornecendo subsdios para o presente estudo sobre sanes tributrias e sanes polticas.
180

MACEDO, Jos Alberto Oliveira. ITBI Aspectos Constitucionais e Infraconstitucionais So

Paulo : Quartier Latin, 2010, p. 52. Nota: por nos parecer interessante, reproduzimos nesta o texto do qual a
citao foi retirada e a que se refere esta nota - Como todo pensamento pensamento de algo, e o conceito
decorre do pensamento, ento o conceito no existe sem objeto, sendo este objeto o contraponto delineado pelo
conceito. Tudo conceituvel, sejam os objetos naturais, ideais, metafsicos ou culturais. Tudo que existe, ou
possvel existir, s objeto enquanto for correlato do conceito. O conceito toma por base, pois o plano da
objetividade.
Reforcemos. Um conceito pode ser construdo pelo intrprete ao analisar, como exemplos, uma planta
(objeto natural), uma figura geomtrica (objeto ideal), uma divindade (objeto metafsico) ou um texto (objeto
cultural). Todos os planos da objetividade so conceituveis, dentre eles o direito, como objeto cultural que .
(*Consta nota de rodap 54. identificando: VILANOVA, Lourival. Sobre o conceito do direito. In: VILANOVA,
Lourival. Escritos jurdicos e filosficos vol. I. So Paulo: Axis Mundi IBET, 2003, p. 5). O conceito
apresenta uma funo seletiva perante o real escolhendo, para constituio sua, alguns atributos, relaes, coisas,
fenmenos e propriedades da realidade, sendo apenas um ponto de vista sobre a infinita heterogeniedade do real.
Funciona o conceito, pois, como um princpio de simplificao, j que no possvel dominar a infinita
multiplicidade do real. Mas recordemos que o conceito, em si, apresenta-se como idia e no como texto
objetivado.
O conceito no reproduz o objeto porque reproduzir no seria outra coisa que no a duplicao do
domnio da objetividade, do que decorreria que o conceito ficaria no mesmo plano ontolgico do seu objeto,
identidade esta que no se verifica. (** Consta nota de rodap 55. identificando: VILANOVA, Lourival. Sobre
o conceito do direito. Idem obra e pgina citadas). Passim. ....
181
RAMOS, Cesar Augusto. Coao e autonomia em Kant /Cesar Augusto Ramos., Obra cit., p. 54.

75

2.3.1.3.

Na dico de Giorgio Del Vecchio

Sendo assim, passemos distino feita por Giorgio Del Vecchio entre coao e
coercibilidade:

A menudo se habla indiferentemente de coercibilidad y coaccin . El primer

trmino es, sin embargo, mucho ms prprio, porque con l entendemos la
posibilidad jurdica de la coaccin. La coaccin virtual, em potencia, no en
acto. Si afirmramos que la coaccin en acto es esencial al Derecho, la mera
observacin de un solo caso en el cual no se verificara la coaccin contra la
ofensa bastara para destruir la teora. Pero lo que afirmamos es una
posibilidad de derecho, y no de hecho, esto es, la posibilidad jurdica de
impedir el entuerto cuando ste se presentare. (...) As como el hecho de la
violacin no anula la existencia del Derecho, as tampouco el hecho de que
la violacin no siga la coaccin, nada prueba en contra de la possibilidad
jurdica de la coaccin misma. 182

2.3.1.4.

Na viso de Gregrio Robles Morchn

Gregrio Robles Morchn dedicou muito estudo em sua obra Teora Del Derecho
(Fundamentos de Teora Comunicacional Del Derecho) 183, da qual destacaremos um captulo
sobre coatividade. De nossa parte, em esforo que empreendemos de livre traduo do
espanhol, aqui apresentada para fins de relato-sntese, pretendemos dar uma panormica do
ponto de vista do ilustre autor sobre coatividade.

Assinala Gregrio Robles sobre a afirmao de que o Direito uma ordem coativa
da conduta humana ser esta uma afirmao de que apenas pode-se duvidar, apesar de que,

182

DEL VECCHIO, Giorgio. Filosofia del Derecho, 9. ed. espaola, revisada por Legaz, Barcelona,
1974. Apud Gregrio Robles. In Teora Del Derecho (Fundamentos de Teora Comunicacional Del Derecho)
/ Gregrio Robles Morchn, Madrid, Volumen I., 2. edicin, Reimpresin, Thomson Civitas, 2008. p. 394.
183
ROBLES, Gregrio. In Teora Del Derecho (Fundamentos de Teora Comunicacional Del
Derecho) / Gregrio Robles Morchn, Madrid, Volumen I., 2. edicin, Reimpresin, Thomson Civitas,
2008. pp. 389-394.

76

como se ver depois, existem teorias que negam a coatividade como atributo essencial do
fenmeno jurdico.184

Prosseguindo, anota que:

J sabemos que uma das funes imanentes do Direito dirigir a conduta
humana e, com ele, conseguir a paz social. Para alcanar este objetivo, as
normas jurdicas no se limitam a estabelecer um conjunto de deveres, mas
se fazem acompanhar da expresso de suas ordens, com o respaldo da
possibilidade de usar a fora, inclusive fsica, se for necessrio. Que o
Direito coativo significa, simplesmente, que suas normas prevem o uso da
coao para conseguir a manuteno da paz social e, no caso de ter sido
alterada, para restaur-la. 185

Esclarece ainda Gregrio Robles que:

alguns autores preferem falar de coercibilidade, no lugar de coatividade,

e assim do a entender que a coao ou fora no se aplica em um primeiro
momento, mas que se permite a espontaneidade das condutas dos
destinatrios das normas, e to s na suposio de que no se respeite a
ordem estabelecida quando entra em funcionamento o aparelho coativo
previsto. De acordo com esta idia, as normas jurdicas no seriam
coativas, mas coercveis, de tal modo que as citadas normas
expressariam, primeiramente, suas ordens de conduta sem mais, e s para o
caso de desobedincia das citadas ordens seria quando surgiria o elemento
coativo. 186

Gregrio Robles expressa sua opinio quanto ao emprego de um termo ou outro,

aduzindo que:

184

Idem., obra cit. p. 389. Nota: Excerto extrado do texto de Gregrio Robles, na pgina citada e, por ns
livremente traduzido.
185
Ibidem., obra cit. p. 389. Nota: Excerto extrado do texto de Gregrio Robles, na pgina citada e, por
ns livremente traduzido.
186
Ibidem., obra cit. p. 389. Nota: Excerto extrado do texto de Gregrio Robles, na pgina citada e, por
ns livremente traduzido.

77

Em minha opinio, indiferente empregar um termo ou outro, j que a

nuana introduzida pela palavra coercvel se inclui no termo coativo, se
pensar que a coao est prevista unicamente para a suposio de que a
espontaneidade das condutas no se ajusta ao exigido pelas normas que
impem deveres. Dizer que o Direito coativo no significa obviamente
que em todo momento esteja presente a coao in acato, mas simplesmente
que est prevista in potentia. 187

Prosseguindo em seu magistrio, Gregrio Robles pontifica acerca da coatividade,

averbando:
A coatividade do Direito consiste, por conseguinte, no fato de que o
ordenamento jurdico prev, mediante suas normas, mecanismos orgnicos e
procedimentos programados para o exerccio da fora. Isso no significa, no
entanto, que todas e cada uma das normas jurdicas sejam normas coativas,
isto , normas que prevem o exerccio da fora. A coatividade no uma
caracterstica de cada norma jurdica individual, mas apenas do ordenamento
jurdico considerado em seu conjunto. 188

Conclui o professor Robles:

A coatividade uma caracterstica essencial do Direito, porque no
concebvel uma ordem jurdica real sem a existncia desse gnero de normas
denticas que tem por objeto os atos coativos. 189

2.3.1.5.

Na viso de Franco Montoro

Coao, nas palavras de Franco Montoro190, a aplicao forada da sano. Esta

no se confunde com aquela, pois sano a conseqncia da no prestao estabelecida pela
187

Ibidem., obra cit. pp. 389-390. Nota: Excerto extrado do texto de Gregrio Robles, na pgina citada e,
por ns livremente traduzido.
188
Ibidem., obra cit. p. 393. Nota: Excerto extrado do texto de Gregrio Robles, na pgina citada e, por
ns livremente traduzido.
189
Ibidem., obra cit. p. 394. Nota: Excerto extrado do texto de Gregrio Robles, na pgina citada e, por
ns livremente traduzido.
190
Montoro, Andr Franco. Obra citada, p. 261

78

ordem jurdica. No exemplo hipottico que colaciona, em que no h o cumprimento de um

contrato, a sano mais freqente a multa contratual. Caso a parte culpada se recuse a
pag-la, pode ser obrigada a faz-lo por via judicial, que pode chegar penhora de seus bens,
que a coao.

2.3.16. Machado Neto191

Define coero como sendo fenmeno psicossocial decorrente da antecipao, pelo
indivduo, dos efeitos aflitivos da sano. Embora no seja incomum confundir coero com
sano, estas podem ser diferenciadas, vez que a coero refere-se influncia psicolgica da
sano, que leva as partes a cumprir a obrigao para evitar os aspectos aflitivos da execuo
forada.

2.4. CONCEITO DE SANO

Para Trcio Sampaio Ferraz Jnior, resumidamente, sano designa um fato
emprico, socialmente desagradvel, que pode ser imputado ao comportamento de um
sujeito192.
Porm, na sua viso completa, o problema da sano tem trs aspectos:

a) determinao do seu sentido que sano? , ao que responde que sano

designa um fato emprico, socialmente desagradvel, que pode ser imputado ao
comportamento de um sujeito. A determinao do que este fato emprico no de natureza
nem lingstica nem jurdica, mas psicossociolgica. Trata-se de uma reao negativa contra
um determinado comportamento, portanto, avaliada como um mal para quem a recebe. Alm
de psicossociolgica, sua determinao , pois, tambm axiolgica. Sob o ponto de vista
lingstico, o fato emprico-social da sano interessa menos. Isto porque as sanes no
entram nas normas, do ngulo discursivo, como parte de um ato locucionrio, isto , como
uma constatao de um estado de coisas;

191

Machado Neto. Compndio de introduo cincia do direito. So Paulo: Saraiva. 1969, p. 256. Apud
Montoro, Andr Franco. Obra e pgina citadas.
192
Ferraz Jr., Trcio Sampaio. Teoria da norma jurdica: ensaio de pragmtica da comunicao normativa.
4a. ed. 5. tiragem. Rio de Janeiro: Forense, 2006, pp. 69-75. A ntegra do texto do autor sobre o problema da
sano pode ser consultada em sua obra s pp. 69-75.

79

b) relao entre sano e norma toda norma tem de prever uma sano? . Na lio
de Ferraz Jr.: em primeiro lugar, preciso reconhecer, invertendo-se a questo, que o carter
jurdico da ameaa de sano est em que ela regulada normativamente. Isto , possvel
executar a ameaa de sano, sem que haja discurso normativo no sentido exposto
anteriormente, sem que haja, pois, qualificao de comportamentos e estabelecimento de
relao de autoridade;

c) fundamento da norma na sano o direito uma forma de violncia? -.

Respondendo a este aspecto, pontua Ferraz Jr. reconhecendo que uma das caractersticas da
norma jurdica est em que nelas a sano sempre prevista ou por ela mesma ou por outra
norma, sem que isto nos obrigue a afirmar que na sano esteja a causalidade gentica do
direito. Prosseguindo, diz-nos ser esta a terceira das questes: indagando a si prprio, como
explicar isto na perspectiva pragmtica? Deste modo exemplificou: a ameaa de sano
aparece na norma ao nvel do relato. Assim, uma norma prescreve: obrigatrio cumprir o
contrato, o contedo do relato cumprir o contrato que seria condio de aplicao de uma
prescrio de sano, pagar multa o contedo do relato do relato da norma sancionadora.
Assim, tanto a norma que manda cumprir o contrato, como a que manda pagar a multa,
definem relaes meta-complementares de autoridade e sujeito, o que se determina atravs
dos operadores ou funtores, mas no pelo contedo do relato. Em outras palavras, a relao
meta-complementar no constituda pela sano, mesmo numa norma que se esgote em
prescrev-la. Na realidade, a ameaa de sano faz parte da norma no seu aspecto dialgico e
no no seu aspecto monolgico.193

Para Franco Montoro, sano pode ser definida como a conseqncia jurdica que
atinge o sujeito passivo pelo no cumprimento da sua prestao. A sano uma
conseqncia. Pressupe um dever que no foi cumprido194.

Colhe-se, ainda, de seus ensinamentos nesta mesma obra, que a proteo jurdica
tem muito a ver com a sano, eis que o direito subjetivo ou a relao jurdica so tutelados
pelo Estado, atravs de uma proteo especial representada, de forma geral, pelo ordenamento
193

Cf. Assinalado em Nota Precedente, estes excertos foram extrados da obra de Ferraz Jr., Trcio
Sampaio. Teoria da norma jurdica: ensaio de pragmtica da comunicao normativa. 4a. ed. 5. tiragem. Rio de
Janeiro: Forense, 2006, pp. 69-75.
194
Montoro, Andr Franco. Introduo cincia do direito / Andr Franco Montoro 11a. ed. - 2.
tiragem, Volume II. So Paulo: Ed. Revista dos Tribunais, 1987, pp. 259-269.

80

jurdico, e, particularmente, pela sano. Essa proteo jurdica pode ser conceituada numa
perspectiva objetiva ou subjetiva. Objetivamente, proteo a garantia assegurada ao direito
pela possvel ou efetiva interveno da fora de que dispe a sociedade. Subjetivamente, a
proteo jurdica se traduz pelo poder conferido ao titular de exigir de outrem o respeito ao
seu direito.

Na formulao de Garcia Maynez, sano a conseqncia jurdica que o no

cumprimento de um dever produz em relao ao obrigado.195

2.4.1

TIPOS E CLASSIFICAES

As diversas classificaes de sanes no constituem uma novidade no nosso tema,

j existindo h muito tempo, e, invariavelmente, foram feitas de acordo com critrios
diferentes.

Muitos foram os grupamentos de sanes, em sua longa trajetria de existncia,

como os citados por Jean-Marie Guyau196, que aqui anotamos para fins de registro, porm
deles no cuidaremos, por fugir do escopo deste trabalho. Assim, tnhamos:
I. Sano natural
II. Sano moral e justia distributiva
III. Sano social
IV. Sano interior
V.

Sano religiosa

VI.

Sano de amor e de fraternidade

Nas doutrinas mais atuais, de modo geral, as sanes foram agrupadas quanto ao
ramo do direito a que correspondem. Em sintonia com essa linha de pensar, entendemos que
as sanes hodiernamente podem ser:
i) Sanes civis
ii) Sanes penais
iii)

Sanes processuais

195

Garcia Maynes. Introduccion al estudio del derecho, n. 154, p. 97; apud Montoro, Andr Franco.,
obra e pp.,citadas.
196
Cf. Schpke, Regina. Guyau: um filsofo da vida., p. 10-11. In Crtica da idia de sano / Jean-Marie
Guyau; trad. Regina Schpke e Mauro Baladi. So Paulo: Martins, 2007. (Coleo Tpicos Martins).

81

iv)

Sanes administrativas

v) Sanes tributrias
vi)

Sanes polticas

vii) Sanes internacionais

2.5.

SANO PARA VERNENGO

Jos Roberto Vernengo, um dos importantes seguidores de Kelsen, natural da

Argentina e, como estudioso do Direito, produziu uma obra significativa dentre as quais se
destaca o Curso de teoria general del derecho, em que deixa ntido o seu entendimento de ser
a sano indispensvel configurao do ato ilcito, demonstrando seu vnculo com a
chamada corrente sancionista.

Na viso de Vernengo, delito ou ato ilcito em geral so todos os fatos, incluindo-se

a as aes de algum sujeito, quer as aes desvaliosas ou que provocam repdio, dos quais
resulta uma sano jurdica. Por sua vez, sano jurdica a privao de um ou mais bens e
direitos perpetrada por atos de fora socialmente admitidos, restritos e permitidos unicamente
ao Estado, nos termos da lei. Seu cometimento ao Estado admite que seja por ele aplicada
como obrigao ou uma faculdade. A sano na maioria das vezes integra o rol das
obrigaes dos rgos com atribuies ao exerccio da potestade de punir que se atribui ao
Estado.

Para o autor Argentino e seguidor de Kelsen, a sano constitui uma relao

jurdica197 ex lege, que se estabelece entre dois ou mais indivduos em resposta a uma
provocao alheia. Trata-se de relao irreflexiva dado que no possvel a um indivduo
aplicar a si mesmo uma sano jurdica, situao que concebvel apenas no caso de sano
moral. Nesta relao jurdica instaurada esto presentes um sujeito ativo sancionador, que
pode ser um rgo da coletividade juridicamente organizada, e um sujeito passivo, chamado
de sancionado ou infrator, que igualmente pode ser um individuo ou grupo determinado de
pessoas.

197

Vernengo, Jos Roberto. Curso de teora general del derecho. 2. ed. Buenos Aires : Ediciones
Depalma, 1988, p. 183.

82

Quanto ao contedo material ou objeto da sano, entende Vernengo que este

consiste no ato de privar o sujeito passivo de um bem ou direito: a vida (no caso de pena de
morte), a integridade fsica (mutilao, tortura, flagelo), a liberdade (recluso), o exerccio de
determinada atividade profissional ou comercial (cassao de diplomas, licena para
comerciar, etc.), bens patrimoniais (penas pecunirias que ensejam execuo forada de bens)
e seu uso, gozo, fruio ou disposto (interdio) 198.

Sobre sanes civis e penais, leciona Roberto Jos Vernengo que as sanes civis
seriam meramente ressarcitrias, enquanto a privao patrimonial sofrida pelo sancionado no
teria outro alcance do que o de repassar o dano ocasionado. As sanes penais, ao contrrio,
seriam impostas para dissuadir a outros possveis delinqentes de incorrerem em aes
delituosas

199

. Com referncia s chamadas medidas administrativas, v-as como sendo

medidas em prol do bem comum, embora no sejam decorrentes de atos imputveis ao seu
destinatrio (v.g. nos casos de pessoas acometidas de doenas infecto-contagiosas ou que o
caso exija serem estas pessoas segregadas do convvio da populao para se evitar propagao
da mesma).

2.6.

SOCIEDADE SEM SANO JEAN-MARIE GUYAU

Para ns, nos dias de hoje, soar um tanto desconcertante a idia preconizada por
Jean-Marie Guyau em seu ensaio Critica da idia de sano 200, onde sustenta que preciso
purificar a idia de sano de toda a aliana mstica. Deseja Guyau, com isso, mostrar que,
apesar de termos chegado idia de sano por um instinto natural, a idia de sano tem
origem em sentimentos primitivos legtimos e, portanto, no devemos nos deixar enganar por
uma moral que acredita que a natureza castiga e que o homem e Deus apenas se encarregam
de completar a tarefa.
198

Nesse sentido so as lies preciosas de Motta Pacheco, Angela Maria da. Sanes Tributrias e
sanes penais tributrias / Angela Maria da Motta Pacheco. So Paulo : ed. Max Limonad, 1997, pp. 65-66;
igualmente as averbaes feitas por Silva, Paulo Roberto Coimbra, in Direito Tributrio Sancionador / Paulo
Roberto Coimbra Silva. So Paulo: Quartier Latin, 2007, pp 47-48.
199
Vernengo, Jos Roberto. Curso de teora general del derecho. 2. ed. Buenos Aires : Ediciones
Depalma, 1988, p. 186.
200
Cf. Nota de Traduo, a obra Crtica da idia de sano trata-se do artigo Critique de lide de
sanction, originalmente publicado na Revue Philosophique de la france et de ltranger (tomo xv, 1883, pp. 243281) e de autoria de Jean-Marie Guyau.

83

Para Guyau, a natureza amoral, o que neste ponto coincidente com o pensamento
de Nietzsche. Isto porque, em seu raciocnio, a natureza no castiga nem d recompensas.
Tambm lhe claro que aqueles que se afastam de seus instintos mais bsicos sofrem as
conseqncias, mas isso no se d de modo matemtico nem em razo de alguma
determinao divina ou racional201, apenas por se tratar de uma lei simples de ao e reao:
come-se muito, passa-se mal ... (nem todos, verdade).

A produo intelectual de Jean-Marie Guyau no se limitou apenas obra Crtica da

idia de sano, o que por si s j seria de grande importncia, visto haver introduzido com
originalidade sua noo de moral sem sano, ou seja, sem castigos e sem recompensas, cuja
reflexo estendeu ao direito penal e idia de justia distributiva que lhe d sustentao. Na
verdade, Guyau autor de uma respeitvel obra filosfica

202

, que em sua maioria foi

traduzida para o ingls, alemo, espanhol e polons, e sua obra completa em russo. Tem se
Guyau, hoje, como esquecido, mas reconhecido em sua poca por pensadores como
Nietzsche, Tolstoi, Kropotkin, Durkheim e Bergson.

Convm anotar que o conceito de anomia, trazido por Guyau, tem chamado a
ateno de forma crescente de muitos estudiosos do Direito e pesquisadores da sano como
gnero, que vislumbram em Guyau uma forma de repensar o intrincado problema dos
castigos e penas criminais.

Isto tem acontecido hodiernamente, porque de sabena comum e os jornais, rdios,

televises e toda literatura jurdica especializada so unssonos em repetir que, em relao
agressividade humana, o Estado, com suas punies que tm sido impingidas contra os
infratores, no tem correspondido s expectativas da sociedade, de modo a se reduzir a prtica
de crimes que, ao contrrio, mostram-se cada vez mais graves, violentos e ameaadores da
sociedade.
201

Cf. Schpke, Regina. Guyau: um filsofo da vida., p. 10-11. In Crtica da idia de sano / Jean-Marie
Guyau; trad. Regina Schpke e Mauro Baladi. So Paulo: Martins, 2007. (Coleo Tpicos Martins).
202
Cf. Fouille, Alfred. in Nota biogrfica sobre Guyau; constante do livro, Crtica da idia de sano /
Jean-Marie Guyau; trad. Regina Schpke e Mauro Baladi. So Paulo: Martins, 2007. (Coleo Tpicos
Martins), pp. 16-23, encontramos informaes no seguinte sentido: Embora Guyau tenha falecido com 33 anos,
(31 maro de 1888), produziu vrias obras, alm da traduo do Manual do Epteto e de diversas edies de
obras clssicas vg., os Opsculus filosficos de Pascal -; Guyau publicou ainda, A moral de Epicuro e suas
relaes com as doutrinas contemporneas; A moral inglesa contempornea; Versos de um filsofo; Problemas
da Esttica contempornea; Esquisse dune morale san obligation ni sanction (sua obra prima e original que
deveria marcar poca na histria das idias contemporneas, publicada em 1885); Lirreligion de lavenir, (sua
segunda obra prima, publicada em1887).

84

Falar de anomia, na concepo de Guyau, portanto, em sentido estrito, quer dizer

ausncia de lei. Muito embora assim tenhamos anotado

203

, no se desconhece que o

Dicionrio de Filosofia de Nicola Abbagnano contempla anomia com o seguinte verbete:

Termo moderno usado, sobretudo por socilogos (p. ex. Durkheim), para indicar a ausncia
ou a deficincia de organizao social e, portanto, de regras que assegurem a uniformidade
de acontecimentos sociais.

No seramos exatos na apresentao das idias de Guyau acerca da sua noo de

moral sem sano se no reproduzssemos aqui, pautados na autorizada sntese e notaes de
Regina Schpke 204, as premissas bsicas que emolduram a obra de Guyau Crtica da idia de
sano, dentro do rigor cientfico exigido, evitando, assim, distoro de suas idias.

Para Guyau, no existe uma lei transcendente, universal, vlida para todos os tempos
e para todas as sociedades. No h um cu para nos julgar nem um Deus que castiga os maus
ou que favorece os bons. Assim como tambm no existem leis universais da razo, como
defende Kant, o que torna seu imperativo categrico algo bastante problemtico.

Kant sustenta que o homem deve submeter-se s leis da razo e que o castigo ou a
pena, embora no sirvam para fundamentar essas leis (que so a priori), funcionam como um
importante complemento.

Guyau, ao contrrio, afirma que contra-senso falar em leis racionais como regras
naturais e universais, j que num sentido bem profundo uma lei natural , em si mesma,
inviolvel. Dito de forma breve: faa o homem o que fizer, ele jamais poder violar uma lei
natural ou ento ela no seria uma lei.

Ao comentar o significado da expresso - violar uma lei natural -, diz que: nada
mais que descobrir seu carcter ilusrio. Uma lei verdadeiramente natural (como a da
gravidade, por exemplo) no pode ser violada. Mas mesmo nesse caso, resta saber se existem
leis naturais no sentido de que so eternas e imutveis ou se so apenas regras locais e
203

Cf. Abbagnano, Nicola. Dicionrio de Filosofia / Nicola Abbagnano; traduo da 1. edio brasileira
coord. e revista por Alfredo Bossi; reviso da traduo e traduo de novos textos Ivone Castilho Benedetti. 5.
ed. So Paulo : Martins Fontes, 2007.
204
Cf. Schpke, Regina. Guyau: um filsofo da vida., p. 9. In Crtica da idia de sano / Jean-Marie
Guyau; trad. Regina Schpke e Mauro Baladi. So Paulo: Martins, 2007. (Coleo Tpicos Martins).

85

provisrias (ainda que provisrio possa significar milhares de anos e que local seja o
universo que conhecemos).

nesse passo expositivo que Guyau desenvolve seu ensaio Crtica da idia de
sano que apresentado estruturalmente em seis captulos: I. Sano natural; II. Sano
moral e justia distributiva; III. Sano social; IV. Sano interior; V. Sano religiosa; VI.
Sano de amor e de fraternidade.

Da mesma forma, desenvolve em cada um destes captulos suas razes de refutao a

cada tipo de sano sob anlise crtica, em linguajar cientfico, e, ao final de cada captulo, o
que vemos um verdadeiro desmontar das razes que justificariam a existncia e aplicao de
cada tipo de sano analisado.

Como recomendao e no advertncia aos que tenham oportunidade de contato e

estudo com a obra de Guyau, tal como prope Regina Schpke205, procurem tom-lo de um s
flego, ou poderamos dizer, utilizando um conceito do prprio Bergson, que preciso
intuir sua alma para entender melhor suas idias. Ainda porque no precisamos concordar
com tudo o que ele diz, claro, mas impossvel no ser tocado por seu pensamento e pelas
alturas a que se eleva seu esprito.

A ns parece com toda razo a concluso de Regina Schpke

206

no sentido de que,

se Guyau defende uma moral sem punies, porque faz parte de sua filosofia, e tambm por
desejar que o homem comece a fazer uso real de sua razo, pois de nada lhe valeria intitularse o mais inteligente e nobre dos animais se vive em meio a guerras urbanas, destila dios e
padece sofrimentos atrozes que decorrem de sua prpria insensatez.

205
206

Schpke, Regina. Obra citada, pp. 15-16..

Schpke, Regina. Idem, Obra citada, p. 15.

86

2.7. SANO PARA KELSEN

o prprio Kelsen quem define a sua obra Teoria Pura do Direito -, dizendo ser
uma teoria do direito positivo e no de determinada ordem jurdica. teoria geral e no
interpretao especial, nacional ou internacional de normas jurdicas.

Prosseguindo no delineamento de seus contornos, Kelsen deixa claro que como

teoria, ele reconhecer, nica e exclusivamente, seu objeto. Tentar responder pergunta o
que e como o direito e no pergunta de como seria ou deveria ser elaborado.
cincia do direito e no poltica do direito.

Aqui no cuidaremos da obra Teoria Pura do Direito em sua inteireza, mas sim do
que sano para Kelsen. No entanto, somos sabedores de que no se poder fugir das linhas
mestras traadas por Kelsen, que a trata como nsita natureza do prprio direito e, como tal,
envolve parcela bem abrangente de sua teoria.

O prprio Kelsen nos esclarece, no prefcio da 2. Edio da Teoria Pura do Direito,

que poca desta segunda j distava mais de um quarto de sculo da primeira, haver feito
uma completa reelaborao dos assuntos versados na primeira edio e um substancial
alargamento das matrias tratadas. Com efeito, agora, procura resolver os problemas mais
importantes de uma teoria geral do Direito, de acordo com os princpios da pureza
metodolgica do conhecimento cientfico-jurdico, qual seja, limitar-se anlise do direito
positivo como realidade jurdica. O problema da justia enquanto problema valorativo situa-se
fora de uma teoria do Direito, mas, por consider-lo tambm de importncia decisiva,
procurou expor em apndice207.

inegvel que a obra Teoria Pura do Direito teve larga repercusso no cenrio
contemporneo do Direito. Esta afirmao, se proferida hoje, no tem nada de original e
tampouco causar furor entre estudiosos do Direito. Entretanto, tal fato j teve grande impacto

207

Cf. Nota do Editor, este apndice, que consta da edio alem, foi publicado em portugus com o ttulo
A justia e o Direito Natural por Armrio Amado Editor, Coimbra. Encontra-se em Nota de Rodap, apud,
Kelsen, Hans. Teoria Pura do Direito. Trad. Joo Batista Machado. 6. ed., 5. tir. So Paulo : Martins Fontes,
2003, p. xviii.

87

nos meios acadmicos dos anos de 1940 e 1950208. A bem da verdade, entendemos ns,
apesar dos prs e contras enfrentados pela doutrina de Kelsen, que esta no deixou de ter
relevncia, pois estudar a teoria de Kelsen continua atual, sem contudo despertar espanto entre
os estudiosos, dada a obviedade que encerra quanto sua continuada importncia no estudo do
Direito.

No demasiado aqui rememorar que na viso kelseniana a ordem jurdica vista

como um sistema de normas cuja unidade constituda pelo fato de todas elas terem o
mesmo fundamento de validade

209

. Por sua vez, na formulao terica de Kelsen, a

normatizao da conduta humana tem grande relevncia, isto porque se tem hoje a
confirmao de que o fenmeno jurdico decorre de normas jurdicas, ordem normativa da
conduta humana, sistema de normas que regulam o comportamento humano210. Sendo assim,
v.g., algum deve se conduzir conforme o prescrito pela lei. o mundo do dever ser,
prescritivo, onde a lei que o informa a da imputabilidade.211

No arcabouo de sua conceituao formulada, a norma um dever-ser. No s se

refere conduta, mas em algumas situaes tambm a fatos, desde que sejam condies ou
efeitos da conduta humana. Tem-se a o entendimento de que s normas interessam apenas os
fatos que suscitam a conduta humana ou deles sejam o produto, v.g., no exemplo: uma norma
jurdica pode determinar que, em caso de um cataclismo da natureza, aqueles que por ele no
forem imediatamente atingidos esto obrigados a prestar socorro s vtimas na medida do
possvel. 212

Para o mestre de Viena, como ficou conhecido, existem dois mundos bem
diferenciados, o da natureza e o da liberdade: o primeiro conhecido atravs das
representaes formadas pela razo; o segundo comanda a lei moral. da oposio desses

208

Machado Pauperio, A.- in Teoria Geral do Estado / A Machado Pauperio. 4. ed. revista e aumentada.
Rio : Forense, 1964, p. 159; a respeito assim anotou: Apesar de ser a doutrina de KELSEN encarada como uma
construo cerebrina (v., por exemplo, PAUL ROUBIER, Thorie Gnrale du Droit, Paris, 1946, pg. 62), no
h duvida, teve ela larga repercusso no cenrio contemporneo do Direito.
209
Kelsen, Hans. Teoria Pura do Direito. Trad. Joo Batista Machado. 6. ed., 5. tir. So Paulo : Martins
Fontes, 2003, p. 33.
210
Motta Pacheco, Angela Maria da. Sanes Tributrias e sanes penais tributrias / Angela Maria da
Motta Pacheco. So Paulo : ed. Max Limonad, 1997. p. 50.
211
Motta Pacheco, Angela Maria da. Idem obra cit., p. 50.
212
Kelsen, Hans. Teoria Pura do Direito. Trad. Joo Batista Machado. 6. ed., 5. tir. So Paulo : Martins
Fontes, 2003, p. 13.

88

dois mundos, o da natureza e o da liberdade, que se deriva a distino entre o ser (sein) e o
dever ser (sollen). O magistrio de Machado Pauperio aponta que foi inspirado em Kant e
Spinoza que Kelsen formulou a Teoria Pura do Direito e que a ela no interessa a origem
metajurdica da norma, de ordem filosfica, sociolgica ou histrica, nem a sua teleologia
transcendente. Seu interesse est restrito to somente ao pressuposto do qual parte, qual seja a
validez objetiva da ordem jurdica, dotada de uma sano estatal. Ainda nesta linha terica,
entende que o elemento coativo passa a ser o essencial na conceituao da norma jurdica e
no apenas o seu elemento formal. Da sua formulao de que Direito sem sano um
absurdo. Sendo assim, tem-se a sano como elemento fundamental do Direito e ponto
essencialmente caracterstico da doutrina de Kelsen e de sua escola 213.

Resulta das leituras da obra Teoria Pura do Direito que, para Kelsen, as sanes so
atos de coero que so estatudos contra uma ao ou omisso determinada pela ordem
jurdica. Por sua vez, atos de coero so atos a executar mesmo contra a vontade de quem
por eles atingido e, em caso de resistncia, com o emprego da fora fsica214.
Kelsen estabeleceu para as sanes uma classificao215, distinguindo-as sob duas
formas diferentes: como pena (no sentido estrito da palavra) e como execuo (forada). A
pena implica na privao compulsria de um bem, que pode ser a vida, liberdade, acervo
patrimonial, propriedade, direitos polticos, direitos de exercer atividades profissionais,
comerciais, empresariais, etc. A execuo, de carter compensatrio, serve para indenizar o
ilcito que consiste na conduta contra a qual esta sano dirigida como reao, almejando
reparar o dano provocado contra terceiro prejudicado por uma conduta lesiva.

Fez ressaltar que estas duas espcies de sanes - pena e execuo (civil) - tanto
podem ser aplicadas pela autoridade judicial como pela autoridade administrativa em processo
para o efeito previsto. No entanto, devem distinguir-se penas judiciais, aplicadas pelos
tribunais penais, e penas administrativas, aplicadas pelas autoridades administrativas, bem
como execues judiciais, feitas pelos tribunais civis (execues civis), e execues

213

Machado Pauperio, A.- in Teoria Geral do Estado / A Machado Pauperio. 4. ed. revista e aumentada.
Rio : Forense, 1964, pp. 159-160.
214
Kelsen, Hans. Teoria Pura do Direito. Trad. Joo Batista Machado. 6. ed., 5. tir. So Paulo : Martins
Fontes, 2003, p. 121.
215
Kelsen, Hans. Teoria Pura do Direito. Trad. Joo Batista Machado. 6. ed., 5. tir. So Paulo : Martins
Fontes, 2003, pp. 121-122.

89

administrativas, feitas pelas autoridades administrativas

216

. Kelsen entende que o prmio e o

castigo podem compreender-se no conceito de sano. No entanto, a palavra sano

normalmente compreende sempre o mal: a privao da vida, liberdade, honra e patrimnio.

Discorrendo sobre as ordens sociais que estatuem sanes, Kelsen chega a um ponto
relevantssimo de sua teoria, em que assinala:
Uma ordem normativa que regula a conduta humana na medida em que ela
est em relao com outras pessoas uma ordem social. A Moral e o Direito
so ordens sociais deste tipo. A lgica tem por objeto uma ordem normativa
que no tem qualquer carter social, pois os atos de pensar do homem, que
as normas desta ordem regulam, no afetam outras pessoas o homem no
pensa perante outro homem da mesma forma que atua em face de outro
homem. A conduta que uma pessoa observa perante uma ou vrias outras
pessoas pode ser prejudicial ou til a esta ou estas pessoas 217.

Aprofundando sua anlise sobre as chamadas ordens sociais, Kelsen,

com seu esprito irrequieto, colocou-a sob perspectiva psicossociolgica e assim averbou:
Vista de uma perspectiva psicossociolgica, a funo de qualquer ordem
social consiste em obter determinada conduta por parte daquele que a esta
ordem est subordinado, fazer com que essa pessoa omita determinadas
aes consideradas como socialmente isto , em relao s outras pessoas
prejudiciais, e, pelo contrrio, realize determinadas aes consideradas
socialmente teis. Esta funo motivadora exercida pelas representaes
das normas que prescrevem ou probem determinadas aes humanas218.
(grifos no constam do original).

Como resultante destas suas prospeces, no escapou a Kelsen a agudeza da

observao de a ordem social poder estatuir uma determinada conduta humana e,

216

Kelsen, Hans. Teoria Pura do Direito. Trad. Joo Batista Machado. 6. ed., 5. tir. So Paulo : Martins
Fontes, 2003, p. 123.
217
Kelsen, Hans. Teoria Pura do Direito. Trad. Joo Batista Machado. 6. ed., 5. tir. So Paulo : Martins
Fontes, 2003, p. 25.
218
Kelsen, Hans. Teoria Pura do Direito. Trad. Joo Batista Machado. 6. ed., 5. tir. So Paulo : Martins
Fontes, 2003, p. 26.

90

simultaneamente, ligar a esta conduta a concesso de uma vantagem, de um prmio, que

diz respeito ao princpio retributivo (Vergelfung).
Conforme o modo pelo qual as aes humanas so prescritas ou proibidas,
podem distinguir-se diferentes tipos tipos ideais, no tipos mdios. A
ordem social pode prescrever uma determinada conduta humana sem ligar
observncia deste imperativo quaisquer conseqncias. Tambm pode,
porm, estatuir uma determinada conduta humana e, simultaneamente,
ligar a esta conduta a concesso de uma vantagem, de um prmio, ou
ligar conduta oposta uma desvantagem, uma pena (no sentido mais amplo
da palavra). O princpio que conduz a reagir a uma determinada conduta com
um prmio ou uma pena o princpio retributivo (Vergelfung). O prmio e o
castigo podem compreender-se no conceito de sano219. (...). (grifos no
constam do original).

Fizemos reproduzir o texto de Kelsen sobre a ordem social, em poro maior, onde
destacado o assunto prmio e castigo, tendo em vista que dele iremos tratar mais
particularmente nestes estudos e tambm para que sua unidade e sentido no ficassem
truncados.

2.8. SANO PARA COSSIO

Encontramos nos trabalhos do jurista Argentino Carlos Cossio, especialmente em sua
obra La Teoria Egolgica de Derecho y el Concepto jurdico de Libertad, pginas memorveis
acerca de estudos aprofundados consagrados tarefa singular de pensar o direito e sua cincia
como fundamento existencial e apoio fenomenolgico. nesta sua conhecida obra onde e
quando foram condensadas suas principais idias, inclusive as de sano 220.

219

Kelsen, Hans. Teoria Pura do Direito. Trad. Joo Batista Machado. 6. ed., 5. tir. So Paulo : Martins
Fontes, 2003, p. 26.
220
Nota: para desenvolvimento deste tpico, fizemos consultar, alm das obras j relacionadas na
bibliografia, resenhas, ensaios e artigos esparsos a respeito de Cossio e seu trabalho, bem como a obra de
Machado Neto, A. L., Compndio de Introduo Cincia do Direito. So Paulo: Saraiva, 1984; a de Silva,
Paulo Roberto Coimbra, Direito Tributrio Sancionador/ Paulo Roberto Coimbra Silva. So Paulo: Quartier
Latin, 2007; e o artigo de Carlos Costa, Direito como Cincia Social Normativa. Cf. consulta feita em 23 fev
2009 e disponvel no endereo http://www.frb.br/ciente/2005.2/DIR/DIR.COSTA.F1.pdf..

91

Carlos Cossio, poca, liderava um grupo de estudiosos do direito na Argentina,

tidos como abnegados e reconhecidamente de qualidade mpar, fato este que restou
reconhecido pelo prprio Hans Kelsen quando em visita Buenos Aires em 1949.

O tema fundante dos estudos deste grupo, liderado por Cossio, era os avanos e
conquistas intelectuais obtidos por Kelsen, das quais era admirador, mas que no se
contentava com algumas de suas concluses. Assim que, considerando a possibilidade de
cumprimento ou violao do dever prescrito pela ordem jurdica e firmemente ancorado na
disjuntividade, prope a adoo de nova e mais abrangente concepo da norma jurdica,
mediante a sua caracterizao egolgica 221.

Cossio ficou conhecido como o autor da Teoria Egolgica do Direito, que d nome a
sua obra, denominada, em espanhol, de La Teoria Egolgica de Derecho y el Concepto
jurdico de Libertad, onde fez desfechar crticas quanto distino entre norma sancionadora
e norma impositiva, tal qual proposta por Kelsen, bem assim sobre outros pontos, pois, v.g.,
Paulo Roberto Coimbra Silva

222

entendia ser a conduta e no as normas o objeto da cincia

jurdica. Tambm rejeita a idia de haver sentido ontolgico apenas nas normas primrias
(originalmente, sancionadoras), entendendo as normas secundrias (inicialmente assim
consideradas aquelas prescribentes da prestao) igualmente relevantes e significativas, sob
pena de restar excluda a relevncia jurdica da conduta humana cordata prestao
juridicamente imposta.

Destes embates de idias entre Cossio e Kelsen, salientava o primeiro a sempre

presente alternativa do adimplemento ou da violao do dever, no aceitando a posio de
primazia da norma sancionadora sobre aquela que erige determina prestao.

Entretanto, em sntese apertada, a Teoria Egolgica pode ser vista com os seguintes
contornos:

221

Silva, Paulo Roberto Coimbra. Direito Tributrio Sancionador. So Paulo: Quartier Latin, 2007. pp.

45-46.
222

Cf. Silva, Paulo Roberto Coimbra. Obra cit., p. 45.

92

Carlos Cossio criou uma teoria prpria, cujas bases so fundamentadas em

pressupostos radicalmente opostos ao de Hans Kelsen, de quem foi aluno e com o qual,
posteriormente, escreveu um livro: Problemas Escolhidos da Teoria Pura do Direito (1952).
Na sua formulao terica, Cossio assevera: mais importante que a prpria norma a
conduta humana e a interao do ego em sociedade, sendo que uma de suas projees o
dever-ser. Assim, a norma a via pela qual o jurista toma conhecimento da conduta
humana, esta sim o verdadeiro substrato no qual se erige o Direito.

Nesse caso, a punio serviria apenas para garantir a aplicao da norma, tomando
como base as modificaes orgnicas e psicolgicas do indivduo, resultantes do desvio de
conduta, face s prprias normas existentes.

Para defender sua tese, Cossio afirma que a conduta a prpria vida humana. Para
falar do Direito como conduta necessria uma explicao: o Direito sempre vida humana,
porm nem toda vida humana Direito. Quando nos referimos ao Direito como conduta, no
estamos falando de uma conduta qualquer, mas da conduta humana em sua relao
intersubjetiva, ou conduta compartilhada.

Cossio declara que a cincia jurdica deve estudar a conduta humana enfocada em
sua dimenso social, e no na norma jurdica. Situando o Direito no campo da cultura, que
tudo o que o ser humano acrescenta s coisas com a inteno de aperfeio-las, concluiu que o
esprito humano projeta-se sobre a natureza, dando-lhe uma nova dimenso. O pressuposto
fundamental da Teoria Egolgica vislumbrar o Direito como incrustado e incorporado no
prprio ego, em conjunto com a prpria conduta do ser dotado de conhecimento.

A egologia, portanto, defende que os problemas existentes seriam resolvidos por

meio da intuio, do pensamento inerente ao ser humano, pois, nesta acepo, a inteligncia
assimilaria imediatamente a essncia do Direito, no sendo necessrio recorrer-se, a princpio,
a nenhuma norma. Em outras palavras, Cossio afirma que os seres humanos carregam em si,
inerentes em sua conduta, a noo exata e inequvoca do que Direito.

93

Desta feita, temos os contornos da Teoria Egolgica do Direito. A denominao dada

aos integrantes do grupo de estudos de Carlos Cossio, Os egolgicos, tem origem nos
prprios fundamentos desta teoria a Teoria Egolgica do Direito , na qual est teorizado
que a norma no o principal elemento da cincia jurdica, mas sim seu principal meio de
conhecimento. Segundo ela e Cossio, mais importante que a Norma a conduta do indivduo
e a interao de seu ego em sociedade da o nome egolgica.

A respeitabilidade alcanada por Cossio em razo de suas idias e do apreo que lhe
devotava Kelsen uma constatao, sendo pertinente aqui o registro de fato ocorrido poca,
o que comprova nossa afirmao e que est assim descrito por Carlos Costa, que faz
referncia ao contido na publicao conjunta de Cossio-Kelsen, Problemas Escogidos de la
Teoria Pura Del Derecho:

Quando Kelsen visita a capital Argentina em 1949 e ali pronuncia as exemplares

conferncias a que temos feito aluso, ele confessa que ia ao encontro de um grupo de
estudiosos cujo pensamento e cuja produo considerava a de maior valia em todo o
continente americano; e adiantava, em conseqncia: no h em nenhuma parte outro
auditrio frente ao qual me atreveria a pronunciar-me sobre problemas que igualassem em
dificuldade e complexidade aos que espero abordar 223.

Como se v, esta revelao que colhemos no artigo de Carlos Costa significativa

num ponto absolutamente preciso:

Kelsen, o universalmente aplaudido pensador que identificava as normas como sendo

o objeto da cincia do direito, visitava um centro de estudos onde sua obra era perfeitamente
conhecida e reconhecida, mas no qual os epistemlogos do direito entendiam ser a conduta e
no as normas, o objeto da cincia jurdica. Esses intelectuais, centralizados em torno da
figura de Carlos Cossio, constituam o grupo extraordinariamente criador e fecundo de cuja
produo resultava a Teoria Egolgica do Direito, naqueles anos em plena florao intelectual

223

Kelsen-Cossio, Problemas Escogidos de la Teoria Pura Del Derecho, ed. Kraft, B. Aires, 1952, p.11 .
Apud Carlos Costa, in Direito como Cincia Social Normativa. Consulta feita em 23 fev 2009, disponvel no
endereo http://www.frb.br/ciente/2005.2/DIR/DIR.COSTA.F1.pdf.

94

e consagrada tarefa singular de pensar o direito e sua cincia como fundamento existencial e
apoio fenomenolgico 224.

Prosseguindo em seu artigo e descrevendo a respeito de Cossio e dos passos

seguintes dados por seu grupo de estudos, anota Carlos Costa:

Os egolgicos, depois constitudos em escola de pensamento, herdavam o legado

culturalista e a crtica anti-positivista de Rickert, de Windelband, de Dilthey, de Ortega, de
Scheler, a fenomenologia de Husserl e a anlise existencial de Heidegger amadurecendo
uma reflexo do direito que j encontrava direes semelhantes no pensamento jurdico
latino-americano, a exemplo de Recasns Siches e Garcia Maynez , Mxico, ou Miguel Reale,
no Brasil 225.
Como remate do que aqui se anotou, importante deixar fixado 226 que Cossio, desde
muito tempo, havia percebido em seus estudos que toda conduta humana juridicamente
relevante ser inexoravelmente lcita ou ilcita, carecendo a norma jurdica de uma estrutura
disjuntiva abrangente de ambas as possibilidades.

Nessa ordem de idias, a norma jurdica concebida como conjuno disjuntiva de

dois juzos hipotticos: no primeiro, prescreve-se a conduta desejada (prestao); no segundo,
prescrevem-se as conseqncias de sua transgresso (e a est a sano). Sendo assim, pode-se
descrever 227:

224

Costa, Carlos. Direito como Cincia Social Normativa. Nota. Neste sentido sos os comentrios do

autor
cf. se v da Consulta feita em http://www.frb.br/ciente/2005.2/DIR/DIR.COSTA.F1.pdf., em 23 fev
2009.
225

Costa, Carlos. Idem, Autor e Op. cit., e endereo para consulta.

Nota: aqui nos louvamos mais uma vez nos textos e obra de Silva, Paulo Roberto Coimbra. Direito
Tributrio Sancionador /Paulo Roberto Coimbra Silva. So Paulo: Quartier Latin, 2007. p. 46.
227
Nota: estamos utilizando de demonstrativo tradicional para representao de sentena lgica, no
entanto, anteriormente a ns, este formato foi utilizado na obra de Silva, Paulo Roberto Coimbra. Direito
Tributrio Sancionador/ Paulo Roberto Coimbra Silva. So Paulo: Quartier Latin, 2007. p. 45.
226

95

Se A deve ser B ou se no-B deve ser C

Onde
A = pressuposto ftico ou antecedente
} Endonorma
B = prestao ou dever jurdico

no-B = infrao ou transgresso

} Perinorma
C

= sano

Cumpre ainda anotar que Cossio faleceu em 24 de agosto de 1987, em Buenos Aires,
Argentina, em um acidente domstico. Admitem seus intrpretes ser Cossio identificado com
o Culturalismo jurdico

228

e assim o classificam, ao lado de juristas famosos como Miguel

Reale, Emil Lask e Recasns Siches. Mas, apesar de certas semelhanas, acabaram por trilhar
caminhos bem distintos, conquanto seja inegvel que tenham promovido construes tericas
importantssimas para a Moderna Teoria do Direito. No caso de Cossio, o Egologismo
Jurdico; no de Miguel Reale, a Teoria Tridimensional do Direito; no de Emil Lask, a Escola
de Emil Lask 229; no caso de Recasns Siches, o Raciovitalismo Jurdico 230.

As idias de Cssio, tidas como inovadoras entre seus pares, encontraram respaldo
aqui no Brasil, com o ento jovem jurista Antnio Luiz Machado Neto, que, a exemplo de
Cossio, integrava o chamado pensamento jurdico latino-americano.

228

Cf. Reale, Miguel. Teoria do Direito e do Estado. So Paulo : Livraria Martins Editora, 1940, p. 8.
Sobre o Culturalismo Jurdico, Miguel Reale assim se refere: no obstante reconheamos os grandes mritos da
concepo institucional, preferimos empregar o termo culturalismo jurdico porque pe mais em evidncia a
natureza especial do Direito, sem invocar, desde logo, a idia de grupo. O culturalismo, tal como o entendemos,
uma concepo do Direito que se integra no neo-realismo contemporneo e aplica, no estudo do Estado e do
Direito, os princpios fundamentais da Axiologia, ou seja, da teoria dos valores em funo dos graus de evoluo
cultural.
229
Sobre este ponto, cuja anlise nos conduziria alm da proposta deste estudo, v. os autores e obras:
Gusmo, Paulo Dourado de. Filosofia do Direito. Rio de Janeiro: Forense, 1998, p. 45; v.ainda autor cit.,
Introduo ao Estudo do Direito. 31. ed. Rio de Janeiro: Forense, 2002, p. 393 e segs.; v. mais o autor Coelho,
Luiz Fernando. Teoria da Cincia do Direito. So Paulo: Saraiva, 1974, p. 60.
230
Sobre este ponto, cuja anlise nos conduziria alm da proposta deste estudo, v. Siches, Luis Recasns.
Nueva filosofa de la interpretacin del Derecho. Mxico : Fondo de Cultura Econmica, 1956, capitulos II e III.

96

2.9.

SANO PARA BOBBIO

Nos anos acadmicos de 1957-58 e 1959-60, Bobbio ministrou, como professor de

filosofia do direito na Universit di Torino, dois cursos, Teoria da norma jurdica e Teoria do
ordenamento jurdico, que deram origem a um livro, republicado em um s volume e com um
nico ttulo, Teoria Geral do Direito231.

No prefcio desta obra, tambm publicada no Brasil, em 2007, pela Martins Fontes,
sob o ttulo Teoria Geral do Direito / Norberto Bobbio, que encontramos as referncias
reproduzida acima

232

. No obstante tenhamos utilizado pontualmente da edio em italiano

da Teoria della norma giurdica. Torino: G. Giappichelli, 1958, nossas maiores demandas
deram-se na edio em portugus aqui referida.

Antes de adentrarmos propriamente nas argumentaes feitas por Bobbio sobre

sanes, cumpre anotar que Bobbio tinha idias anlogas s de Kelsen em muitos pontos, e,
pelo que verificamos, no escondia tal fato, como se v destas suas palavras: nunca neguei
que os dois cursos so de inspirao kelseniana, e qualquer leitor um pouco atualizado sobre a
disciplina pode perceber isso.233

Aps descrever sobre os critrios adotados para distinguir as normas jurdicas e a

eles apresentar crticas pertinentes, Bobbio chega a um novo critrio, a resposta violao,
com os seguintes argumentos:
Com a enumerao da seo anterior no cremos ter indicado todos os
critrios adotados para distinguir as normas jurdicas. Indicamos alguns
deles, apenas para dar uma idia da complexidade do problema e da
variedade das opinies. (...)

231

Bobbio, Norberto. Teoria Geral do Direito/Norberto Bobbio; traduo Denise Agostinetti; reviso da
traduo Silvana Cobucci Leite. So Paulo : Martins Fontes, 2007, p. ix (Introduo).
232
Nota: a alternncia na citao da fonte aqui consultada sobre a obra de Bobbio, d-se em razo de
havermos nos servido de edio em portugus, Teoria Geral do Direito/Norberto Bobbio; traduo Denise
Agostinetti; reviso da traduo Silvana Cobucci Leite. So Paulo : Martins Fontes, 2007, e tambm da edio
em italiano, Teoria della norma giurdica. Torino: G. Giappichelli, 1958.
233
Bobbio, Norberto. Teoria Geral do Direito/Norberto Bobbio; traduo Denise Agostinetti; reviso da
traduo Silvana Cobucci Leite. So Paulo : Martins Fontes, 2007, p. xi (introduo).

97

Consideramos, de resto, que merece ser esclarecido com particular ateno um outro
critrio, de que os juristas tradicionalmente se servem, sem a compreenso do qual nossa
panormica estaria incompleta. Trata-se do critrio que se refere ao momento da resposta
violao e que, portanto, vai desembocar na noo de sano.

Uma norma prescreve o que deve ser. Mas isso no significa que o que deve ser
corresponda quilo que . Se a ao real no corresponde ao prescrita, diz-se que a norma
foi violada.234

Para Bobbio, violao d-se o nome de ilcito. Por sua vez, o ilcito consiste numa
ao quando a norma um imperativo negativo e numa omisso quando a norma um
imperativo positivo. No primeiro caso, diz-se que a norma no foi observada; no segundo, que
no foi executada.

Dando seqncia sua teorizao, vale-se do conceito de que a possibilidade de

transgresso distingue uma norma de uma lei cientfica. A seguir, aprofunda a anlise sobre
o tema, admitindo que o mesmo conceito pode ser expresso com outras palavras, dizendo-se
que a lei cientfica no permite excees para concluir que tanto a norma quanto a lei
cientfica estabelecem uma relao entre uma condio e uma conseqncia. Se no segundo
caso a conseqncia no se verifica, a lei cientfica deixa de ser verdadeira. Se, ao contrrio,
no se verifica o primeiro caso, a norma continua a ser vlida.

Visualiza Bobbio para esta situao descrita uma diferena que toma como critrio
de distino entre sistema cientfico e sistema normativo: uma lei cientfica no observada
deixa de ser uma lei cientfica; uma norma ineficaz, por sua vez, continua a ser uma norma
vlida do sistema.

Na avaliao de Bobbio, no primeiro caso, o contraste sanado agindo-se sobre a lei

e, portanto, sobre o sistema; no segundo caso, agindo-se sobre a ao no-conforme e,
portanto, procurando fazer de modo com que a ao no ocorra ou ao menos neutralizar suas
conseqncias.

234

Idem. obra e p. citada.

98

Caminhando para a concluso de suas idias sobre sano, Bobbio deixa claro que a
ao realizada sobre a conduta no-conforme para anul-la ou ao menos para eliminar suas
conseqncias danosas exatamente aquilo que se chama sano.

Sendo assim, para Bobbio, a partir desse ponto de vista, sano pode ser definida
como o expediente com que se busca, em um sistema normativo, salvaguardar a lei da eroso
das aes contrrias; , portanto, uma conseqncia do fato de que, em um sistema normativo,
diferentemente do que ocorre em sistema cientfico, os princpios dominam os fatos, no o
contrrio.

Resumidamente, Bobbio define sano como a resposta violao. Reconhece que

a finalidade principal da sano reforar a eficcia das leis e o desrespeito a um dever
jurdico enseja: primeiro, a certeza da resposta, eis que a cada infrao h de corresponder
uma sano; segundo, a aplicao do princpio da proporcionalidade entre sano e infrao,
pois pressuposto a ser atendido; terceiro, a imparcialidade na aplicao e execuo da
sano.

Bobbio, ao se desincumbir da difcil tarefa de falar sobre sano, no fez como seus
colegas, que sobre o problema da sano verteram clssicos rios de tinta235, conforme faz
meno em sua obra. Ao contrrio, de forma brilhante fez reunir os diversos autores das
teorias da sano em duas grandes correntes tericas, uma dos sancionistas e a outra dos
no-sancionistas, sendo que deixou claro sua preferncia pela teoria sancionista, da qual era
ferrenho defensor.

Com efeito, esta doutrina fixa bases slidas na sano como critrio seguro e
importante para operar a distino do direito positivo de outros sistemas normativos. Por
conseguinte, estabelece a distino entre sano moral, sano social e sano jurdica.

A sano moral vista como interna e reflexiva, pois assim a chamamos, por
infligirmos a ns mesmos a sano.

235

Bobbio, Norberto. Teoria Geral do Direito/Norberto Bobbio; traduo Denise Agostinetti; reviso da
traduo Silvana Cobucci Leite. So Paulo : Martins Fontes, 2007, p. 143.

99

A sano social externa, sendo assim considerada porque nos provm dos outros,
ou singularmente considerados ou enquanto grupo social. Sua imposio se d pela
coletividade como conseqncia de uma prtica reprovada das normas do costume, das boas
maneiras e da vida associada em geral, que tem por finalidade tornar mais fcil ou menos
difcil a convivncia236.

Por sua vez, a sano jurdica externa e institucionalizada, ou seja, regulada por
normas fixas, precisas, cuja execuo confiada de maneira estvel a alguns membros do
grupo expressamente designados para isso. Com a sano institucionalizada, reconhece-se a
maior eficcia das normas, que considerada seu principal efeito. Sua concepo deu-se com
o objetivo de evitar os inconvenientes da sano interna, ou seja, a ausncia de eficcia,
prpria da sano moral, e tambm os da sano externa no institucionalizada, mormente
devido ausncia de proporo entre violao e resposta, incerteza de seu xito e inconstncia
da sua aplicao237, prprios da sano social.

Ainda com referncia sano jurdica, diz Bobbio que ela identificvel pela
presena de trs elementos indispensveis e anteriormente fixados, ainda que no estejam
juntos ao mesmo tempo:

a)

para toda violao de uma regra primria, estabelecida a respectiva sano;

b)

estabelecida, mesmo que dentro de certos limites, a medida da sano;

c)

so estabelecidas as pessoas encarregadas de obter sua execuo.

Com efeito, temos a limitaes que buscam disciplinar o fenmeno da sano

espontnea e imediata de grupo. Com a primeira limitao assegura-se a certeza da resposta;
com a segunda, a proporcionalidade; com a terceira, a imparcialidade. Todas trs limitaes
juntas tm o objetivo comum de aumentar a eficcia das regras institucionais e, em suma, da
instituio no seu todo238.

236

Bobbio, Norberto. Teoria Geral do Direito/Norberto Bobbio; traduo Denise Agostinetti; reviso da
traduo Silvana Cobucci Leite. So Paulo : Martins Fontes, 2007, p. 137.
237
Bobbio, Norberto. Teoria Geral do Direito/Norberto Bobbio; traduo Denise Agostinetti; reviso da
traduo Silvana Cobucci Leite. So Paulo : Martins Fontes, 2007, pp. 139-140.
238
Bobbio, Norberto. Teoria Geral do Direito/Norberto Bobbio; traduo Denise Agostinetti; reviso da
traduo Silvana Cobucci Leite. So Paulo : Martins Fontes, 2007, p. 140.

100

Assim que, em geral, os sancionistas (sanzionisti) contemporneos no titubeiam

em reafirmar suas convices de que a sano consiste em elemento eidtico do Direito, e
encontram suporte firme e valioso na teorizao de Bobbio sobre sano que, em linhas
gerais, procuramos apresentar em pequena sntese.

2.10. SANO PARA BECCARIA

H quem considere que a obra de Beccaria esteja voltada unicamente para
preocupaes do Direito penal, concluso com a qual no nos alinhamos, embora tenhamos de
reconhecer que seus escritos ensejaram profundas mudanas do Direito medieval,
principalmente na rea da criminologia. Porm, em sua obra clssica, Dos Delitos e das
Penas239, concebe Beccaria no apenas questes fundamentais na rea do Direito penal, mas
transita pelas sendas da interpretao das leis, de sua obscuridade, dos indcios dos delitos,
das formas dos julgamentos, testemunhas, enfim, chega ao pice de questes como da
cumplicidade, da impunidade, da pena de morte, do banimento e tambm do confisco. Discute
ainda, questes sobre falncias e fisco. Portanto, sua obra muito mais extensa e extrapola os
limites do Direito penal.

Cesare Bonesana ficou conhecido para a posteridade como Beccaria. Nascido em 15

de maro de 1738, em Milo, formou-se em Direito na Universidade de Pavia em 1758 e em
economia. Descendia de uma linhagem de nobres e abastados senhores que remonta Itlia
do sculo XIV. Ficou conhecido como Marqus de Beccaria em razo do ttulo de nobreza
que tambm pertenceu ao seu pai. Trazia da infncia rigorosa formao educacional em um
internato da Companhia de Jesus em Parma. Em conseqncia da radical objeo ao seu
casamento, oposta pelo seu pai, Beccaria chegou a ser preso e encarcerado, providncia esta
feita pelo prprio pai, tido como homem duro, nobre e autoritrio, segundo seus historiadores.

Provavelmente estes incidentes relatados influenciaram de forma marcante a vida do

jovem Beccaria, como a ruptura de Beccaria com os valores autocrticos da nobreza e com os
princpios que lhe haviam sido inculcados pelos jesutas na infncia, as leituras de autores
como Maquiavel e o exemplo de Galileu, bem como o influxo das notcias e ventos que
239

Beccaria, Cesare. Dos Delitos e das Penas. Trad. Torrieri Guimares. 11a. edio. So Paulo: Hemus
Ed., 1995.

101

vinham da Frana na efervescncia das idias dos enciclopedistas e iluministas franceses, que,
por sua vez, iriam inflamar o estopim da Revoluo Francesa e que representou a queda da
nobreza e da monarquia. Estas ocorrncias aqui descritas contriburam para Beccaria escrever
sua obra preciosa, Dos Delitos e das Penas, que teve a melhor das acolhidas junto filosofia
poltica de pensadores daquela poca e que muito lhe influenciaram, destacando-se
DAlambert, Diderot, Voltaire, Montesquieu, Buffon, Helvetius, Baro dHolbach, e David
Hume.

Na doutrina trazida pela obra de Beccaria, aninhavam-se vrias salvaguardas vida

em sociedade, tendo como beneficirios diretos os cidados daquela poca que, por sua vez,
em sendo destinatrios destas, no tiveram dificuldades em aceit-las com simpatia. Dentre as
salvaguardas a que nos referimos, destacam-se, v.g., a proporcionalidade das penas aos
delitos, a injustia e a ineficcia das penas atrozes, a abusividade do confisco, a igualdade
entre os responsveis pela mesma infrao, devendo ser submetidos s mesmas penas bsicas,
o princpio da reserva legal na definio dos crimes e de suas sanes, mediante a separao
entre os Poderes Judicirio e Legislativo, a represlia tortura e a ilegitimidade da pena de
morte240 .

A grande repercusso obtida pela obra de Beccaria em meados do sculo XVIII, em

todo o mundo civilizado, ainda hoje se faz presente entre ns e sua leitura considerada
obrigatria a todos que se propem aos estudos jurdicos. Tudo indica que ir perdurar por
muito tempo, dada a relevncia de seu contedo. Entretanto, em seu registro histrico, como
foi dito, a obra de Beccaria foi festejada entre os filsofos iluministas, mas, em compensao,
atraiu a antipatia dos membros do Tribunal da Inquisio, que lhe resultou grande dissabor,
represlias e acusaes. Estas reprovaes muito preocuparam o autor de Dos Delitos e das
Penas, a ponto de merecer dele a produo de um texto de igual proporo que denominou de
Resposta s Notas e Observaes de um frade dominicano sobre o livro Dos Delitos e
das Penas.

240

Cf. Beccaria, Cesare. As idias aqui deduzidas, bem assim sua defesa eloqente, encontram-se
difundidas em todo texto de sua preciosa obra Dos Delitos e das Penas. Trad. Torrieri Guimares. 11a. edio.
So Paulo: Hemus Ed., 1995, que poder ser consultada para maior aprofundamento dos que se interessarem
pelas idias do ilustre pensador.

102

Se assim pudemos resumir o pensador Beccaria, devemos acrescentar, por fim, que
colecionou tambm em sua vida a condio de um homem admirado e protegido por uns e
mal visto e ameaado por outros. Acabou no sofrendo represlias mais srias, devido a
cultivar amizade com uma pessoa influente na poca a quem prestava servios, o Conde
Firmiani, que governou a Lombardia de 1759 a 1792. Beccaria faleceu a 28 de novembro de
1793, contando no mais de 55 anos. , inegavelmente, um grande pensador do Direito que
levou uma vida marcada de embates pela introduo das salvaguardas vida em sociedade e
pela intransigncia aos excessos das sanes.

2.11. SANO PARA DUGUIT

No este o lugar para nos alongarmos e tentar descrever a teoria de Pirre Marie
Nicolas Len Duguit (1859-1928), tambm conhecido por Len Duguit ou simplesmente
Duguit, como ficou famoso. No entanto, o que se pretende fazer aqui dar uma rapidssima
idia do que seja, seguindo as principais linhas de desenvolvimento de sua doutrina,
condensadas que foram em seu livro Trait de Droit Constitutionnel e dado a lume em 1927,
um ano antes de sua morte. Para tanto, tomamos como suporte de nossas pesquisas e
desenvolvimento de nossas consideraes, as lies de Miguel Reale241 e os estudos de
Moacyr Lobo da Costa242, e Paulo Roberto Coimbra Silva243.

No passaram despercebidas das agudas observaes de Miguel Reale que a obra de

Len Duguit no se compreende desprendida da corrente do naturalismo social

244

a que

est filiada. Isto porque Duguit representou um momento decisivo na Jurisprudncia francesa,
marcando presena e fincando razes no mbito da seleta comunidade de juristas de ento,
composta de nomes respeitabilssimos como Gny, Hauriou, Saleilles, Capitant e tantos

241

Reale, Miguel. Filosofia do Direito. 4a. ed. revista e aumentada. So Paulo : Saraiva, 1965. Cap. xxxi
O Sociologismo Jurdico -, pp. 381-398.
242
Costa, Moacyr Lobo da. Trs estudos sobre a doutrina de Duguit. So Paulo: cone Editora, 1997.
Trata-se de trabalhos universitrios escritos em 1951 e 1952, segundo informa seu prprio autor e apresentado no
antigo Curso de Doutorado da Faculdade de Direito da USP, e originalmente publicados na Revista da Faculdade
(volumes 47, 49 e 53) e na Revista dos Tribunais (volume 211).
243
Silva, Paulo Roberto Coimbra. Direito Tributrio Sancionador. So Paulo: Quartier Latin, 2007. pp.
37-39.
244
Reale, Miguel. Filosofia do Direito. 4a. ed. revista e aumentada. So Paulo : Saraiva, 1965. Cap. xxxi
O Sociologismo Jurdico -, p. 386.

103

outros. Tudo se deu, verdade, em razo da inquieta e criadora personalidade de Duguit,

como tambm se v do texto de Miguel Reale245, a seguir transcrito:
Teve ele o mrito de sacudir velhos mitos, que prendiam a Cincia
Jurdica francesa a um formalismo abstrato, enredada na trama da
exegese dos textos. Ningum mais do que ele contribui para convencer
os juristas de Frana de que o Direito uma fora social e que o
princpio da socialidade do Direito deve ser levado em conta tanto
pelo legislador como pelo intrprete da lei. No se tratava, na
realidade, de dizer apenas que todo direito social, mas sim de tirar
as conseqncias deste princpio no plano dogmtico, superando as
colocaes de individualismo insustentvel. 246

O ponto de partida para as teorias de Duguit toma como foco a teoria fundamental
de Durkheim no que diz respeito ao conceito de conscincia coletiva
concorde com Durkheim quanto primeira parte dos seus trabalhos

247

. Contudo, Duguit

248

, isto , no que diz

respeito ao plano metodolgico, conforme explica Reale, ao lembrar que os fatos sociais
devem ser estudados como se fossem coisas, e que no estudo do Direito devemos empregar os
mesmos mtodos e processos seguidos pelas Cincias fsico-naturais
ponto, a sintonia entre o jurista e o socilogo
positivista

251

250

249

. O que se v, neste

, eis que integrados na cosmoviso

irradiada pela concepo de Augusto Comte. Entretanto, divergncias de

pensar surgiram quando Duguit se nega a aceitar a idia de uma conscincia coletiva
superior s conscincias individuais e irredutvel a elas. O conceito durkheimiano acusado
de metafsico252. Isto porque, quando Dugui no concorda com uma tese o maior descrdito
que julga poder provocar apont-la como metafsica .253

254

Assim age Dugui, pois, no

seu entender, por ser metafsica, a concepo de Durkheim deve ser repelida pelo jurista,
245

Idem, Obra cit., p. 386.

Ibidem, Obra cit. p. 386.
247
Ibidem, Obra cit. p. 386.
248
Ibidem, Obra cit. p. 386.
249
Ibidem, Obra cit. p. 386.
250
Ibidem, Obra cit. p. 386.
251
Ibidem, Obra cit. p. 386.
252
Ibidem, Obra cit. p. 386.
253
Ibidem, Obra cit. p. 386. Passim.
254
Nota: consta da nota de rodap de Reale, p. 386, esclarecimentos no seguinte sentido - sobre a sua
tendncia antimetafsica, cf. GNY, Science et Technique, cit., vol. II, Le Systme Raliste et Positif de
DUGUIT, pgs. 191 e segs. V. MIGUEL REALE, Fundamentos do Direito, cit., pgs. 67 e segs., e Teoria do
Direito e do Estado, 2a edio, 1961, pgs. 59 e segs., 245 e segs., e GOFREDO TELLES JNIOR, A Criao
do Direito, So Paulo, 1953, vol. II, pgs. 359 e segs.
246

104

pois no existem na sociedade seno indivduos de carne e osso, e nenhuma explicao deve
ser buscada, que no assente sobre aquele dado irrecusvel.255

Examinando com cuidado tal como em procedimento de um garimpeiro256 em busca

do diamante, buscamos ns, como o fez Miguel Reale, saber o que Duguit oferece como
fundamento do Direito, uma vez considerado metafsico o conceito de conscincia coletiva. A
resposta direta e afortunadamente dela nos servimos, eis que de grande valia nos ser para
fins de encadeamento e resposta do que sano para Duguit.

O que nos oferece Duguit a idia de solidariedade, que, no entanto, aqui no iremos
tratar por motivos bvios, mas qual dispensaremos alguns registros para se ter noo da
extraordinria popularidade alcanada pela palavra solidariedade, conforme nos d conta
Miguel Reale:
Houve um perodo na histria em que o termo solidariedade passou a ser
uma espcie de deus ex machina, em virtude do qual se procuravam resolver
todos os problemas sociais e polticos. Os prprios economistas construram
uma economia da solidariedade, assim como o solidarismo se apresentou
como a via poltica salvadora. Ora, a deusa solidariedade encantou tambm
o jurista-socilogo francs, que no escondeu sua admirao por aquela obra
efetivamente preciosa de mile Durkheim, intitulada Da Diviso do
Trabalho Social, na qual se mostra com grande fora a interdependncia das
atividades humanas e o valor da diviso do trabalho.257

Duguit, dando curso s suas teorizaes, tendo a solidariedade como um de seus

encantamentos, mostra-se vaidoso de no ter precisado recorrer a nenhum conceito
metafsico para chegar concluso de que os homens, sendo insuficientes para as suas
atividades, so obrigados a orden-las de maneira solidria.

258

Todo jactante, alardeia que,

para assim concluir, h que se recorrer apenas aos consagrados processos de indagao
255

Ibidem, Obra cit. p. 386.

Nota: o termo garimpeiro aqui empregado com o sentido de o que explora as jias vocabulares do
idioma. O Dicionrio contempla este sentido para o verbete garimpeiro, cf. se v em Michaelis : moderno
dicionrio da lngua portuguesa / So Paulo : Companhia Melhoramentos, 1998 (Dicionrio Michaelis).
257
Reale, Miguel. Filosofia do Direito. 4a. ed. revista e aumentada. So Paulo: Saraiva, 1965. Cap. XXXI
O Sociologismo Jurdico -, p. 387.
258
Idem. Obra cit., p. 388.
256

105

cientfica, de base experimental.

259

Com efeito, aplicando, portanto, o mtodo

experimental das Cincias fsico-naturais que o jurista pode e deve descobrir o fundamento da
organizao social, reconhecendo que a norma jurdica como toda norma social o produto
do fato social 260.

Seguindo este raciocnio e tendo em conta a existncia da solidariedade, mostra

Duguit que no se defrontar com bice algum para explicar-nos, dessa maneira, toda a vida
social, porque existem leis morais e delas se distinguem as leis jurdicas. 261 que, uma vez
existente o fato da solidariedade e ocorrendo que qualquer dos indivduos venha a praticar um
ato que traga prejuzo aos demais, tal ato provocar, por certo, uma reao. Isto porque, no
seu entender, o fenmeno da solidariedade por suas prprias caractersticas conta com um
elemento complementar que o estado de vigilncia da sociedade, que zela pela prpria
sobrevivncia.

Quanto aos atos dos indivduos, entende Duguit:

Os atos dos indivduos devem realizar e aumentar a solidariedade. Quando
a ferem, a sociedade reage. Esta reao social contra o violador do princpio
fundamental da solidariedade pode manifestar-se de trs maneiras distintas: em leis morais, em leis econmicas e em leis jurdicas. Duguit apresentanos, neste passo, um critrio originalssimo de distino entre a Moral, a
Economia e o Direito, baseando-se exclusivamente na intensidade da reao
contra os violadores do princpio da solidariedade. 262

Prosseguindo na anlise sobre a teoria de Duguit, pontualmente no que diz respeito

sano, fixar-nos-emos naquilo que lhe diz respeito mais de perto ou guarde pertinncia, qual
seja, lei jurdica, muito embora a reao social a que nos referimos possa manifestar-se
tambm em leis morais e em leis econmicas. relevante anotar que, na viso de Duguit, a lei
jurdica origina-se quando a sociedade reage organizada e especificamente e, ao mesmo
tempo, forma-se a certeza da possibilidade da reao ao ato que viola determinados princpios

259

Ibidem. Obra cit., p. 389.

Ibidem. Obra cit., p. 389. Passim. Nota. Consta nota de rodap feita por Miguel Reale, indicando a
obra de Duguit, Lon. Trait de Droit Constitutionnel, Paris, 1928, 3. ed., pg. 81.
261
Ibidem. Obra cit., p. 389.
262
Ibidem. Obra cit., p. 389.
260

106

que constituem a base mesma da vida social, ou seja, o mnimo tico

263

, de que cuida

Jellinek e que indispensvel vida social.

Como foi dito anteriormente, mas fazemos questo de reafirmar:

Duguit condensou os princpios gerais de sua doutrina que se encontravam
difundidos e esparsos em vrias publicaes anteriores, notadamente ltat,
le droit objetif et la loi positivede 1901, le droit social, le droit individuel et
la transformation de ltat, de 1908, etc., no 1. volume da 3a. edio do
Trait de droit constitutionnel lanado em 1927, um ano antes de sua
morte. 264

No entanto, muito do que Duguit teorizou nestes trabalhos e que

acabaram por ser considerados como pressupostos doutrinrios serviram para assentar o
Fundamento do Direito Internacional, onde encontramos substanciais marcas de sua
teorizao acerca da sano. Aqui tambm j se disse que as regras econmicas ou morais em
determinadas circunstncias podem se transformar em regras jurdicas, - ao que
acrescentamos -, podendo se transformar tambm em regras jurdicas intersociais. No estudo
desenvolvido por Moacyr Lobo da Costa265, constam as seguintes averbaes, que reputamos
pertinentes, da suas transcries:
A regra econmica, que regula as relaes intersociais dos indivduos
componentes de grupos diferentes, transforma-se em regra jurdica quando,
na massa dos indivduos desses grupos, se firma a conscincia que a
observncia dessa regra to importante para as relaes intersociais que a
sano da regra deve necessariamente ser organizada e quando, ao mesmo
tempo, se impe massa dos espritos o sentimento da justia dessa sano.
263

Cf. Reale, Miguel., in Lies preliminares de direito / Miguel Reale 11.a ed. revista, So Paulo :
Saraiva, 1984, p. 42, ensina: 1. A teoria do mnimo tico consiste em dizer que o Direito representa apenas o
mnimo de Moral declarado obrigatrio para que a sociedade possa sobreviver. Como nem todos podem ou
querem realizar de maneira espontnea as obrigaes morais, indispensvel armar de fora certos preceitos
ticos, para que a sociedade no soobre. A Moral, em regra, dizem os adeptos dessa doutrina, cumprida de
maneira espontnea, mas como as violaes so inevitveis, indispensvel que se impea, com mais vigor e
rigor, a transgresso dos dispositivos que a comunidade considerar indispensvel paz social. 2. ... a teoria do
mnimo tico, j exposta de certa maneira pelo filsofo ingls Jeremias Bentham e depois desenvolvida por
vrios autores, entre os quais um grande jurista e politiclogo alemo do fim do sculo passado e do princpio
deste, George Jellinek.
264
Costa, Moacyr Lobo da. Idem obra citada, p. 51. Neste sentido so suas observaes.
265
Costa, Moacyr Lobo da. Trs estudos sobre a doutrina de Duguit. So Paulo: cone Editora, 1997.
(O fundamento do direito internacional na doutrina de Duguit Exposio e crtica), pp. 51-61.

107

(...)
Quando, na massa dos indivduos componentes de diferentes grupos se
formou uma verdadeira conscincia jurdica, a conscincia que eles devem
agir, uns em relao aos outros, segundo uma certa regra; que, se esta regra
for violada, produzir-se-, na massa dos indivduos pertencentes a todos os
grupos considerados, uma reao tendente a promover a sano efetiva da
violao; surge, nesse momento, a norma jurdica internacional.
(...)
A norma jurdica internacional tem, assim, por embrio a norma jurdica
intersocial que, por sua vez, um desenvolvimento da norma jurdica social,
ou seja, da conscincia da massa dos indivduos que justo o
estabelecimento da sano contra os atentados ou violaes da solidariedade
nas relaes existentes entre indivduos, seja de um mesmo grupo (norma
social), seja de grupos diferentes (normas intersociais) seja de grupos
diferentes no plano internacional (normas internacionais). 266

Duguit, na verdade, segundo esclarecedoras observaes de Paulo Roberto Coimbra

Silva, buscou, em sua obra, de forma clara e gradativa, a superao das doutrinas
individualistas para as teorias do direito social, estribando-se na chamada interdependncia ou
solidariedade social. No desenvolvimento de suas teorizaes, Duguit convive e destaca com
cristalina linha argumentativa os fundamentos do chamado ius puniendi luz destas duas
concepes, embora concorrentes entre si.

No que diz respeito ao fundamento do direito de punir luz da teoria individualista,

Duguit, apesar de a ela se contrapor, destaca o fundamento dessa teoria, segundo a qual o
respeito lei devido, na medida em que nela se encontra a tutela dos direitos individuais.
Desta feita, todo atentado lei constitui um genuno atentado aos direitos individuais, e por
isso merece sofrer coao.267
Sob a perspectiva de sua doutrina social268, Duguit tem na solidariedade o fator de
coeso social, e, com efeito, v que esta prpria coeso dar ensejo a uma sociedade que ser
tanto mais forte quanto mais robustos e estreitos forem os liames que unem seus integrantes.
Duguit tem como assente e pacfica a idia de que o homem um ser social por excelncia,
266
267
268

Costa, Moacyr Lobo da. Idem obra citada, pp. 53-54.

Silva, Paulo Roberto Coimbra. Direito Tributrio Sancionador. So Paulo: Quartier Latin, 2007. p. 39.
Esta a viso de - Silva, Paulo Roberto Coimbra. Cf. Obra cit., p. 39

108

vive em sociedade e, se assim o faz, no por livre opo, mas por suas prprias
caractersticas. Desta feita, tambm lhe foi cristalino entender que a sociedade mantida por
fora da solidariedade que une os indivduos. De todo esse encadeamento descrito, aflorou-se
um dever imperativo ao homem social, que resultou em se lhe atribuir um comando negativo
e outro positivo, que tambm podem ser chamados de omissivo e comissivo, respectivamente.
Tem-se, assim, desses comandos, os seguintes exemplos:

no praticar qualquer ato

atentatrio solidariedade social e, ao mesmo tempo, realizar toda a atividade propcia ao seu
desenvolvimento. Nesta linha expositiva, difcil no concordar com Duguit de que neste
princpio estaria condensado o chamado direito objetivo, na exata medida em que a lei
positiva no poderia dele se afastar. 269

Com estas teorizaes e ordem de idias, conclui Duguit que a fora obrigatria da
lei no deriva da vontade dos governantes, mas da sua conformidade com a solidariedade
social, a qual deve ser por ela preservada e programaticamente desenvolvida. Tem-se a,
portanto, o fundamento do direito sancionador, que deve voltar-se preservao do princpio
de fortalecimento da solidariedade social, reagindo contra qualquer ao a ela contraposta.

Tem-se como incontroverso em Duguit que, em se admitindo a lei como instrumento

de proteo e recrudescimento da solidariedade social270, uma obrigao, imposta aos
governantes, a criao de um organismo capaz de reduzir ao mnimo a possibilidade de
violao da lei, de forma a punir toda infrao com severidade 271.

Como se viu da obra de Duguit, conquanto pese a vastido da matria que encerra, a
ns ficou claro que sua preocupao constante foi no sentido de demonstrar que as relaes
entre os homens vivendo em sociedade devem estar subordinadas norma de direito objetivo,
que anterior e superior vontade humana e surge espontaneamente da solidariedade e do
sentimento coletivo de justia e se impe, por igual, a governantes e governados. Preocupouse, em suma, em instaurar o imprio do direito.272

269
270
271
272

Este o sentir de - Silva, Paulo Roberto Coimbra. Cf. Obra cit., p. 39.
Neste sentido so observaes de - Silva, Paulo Roberto Coimbra. Cf. Obra cit., p. 39
Duguit, Lon. Fundamentos do direito. Traduo de Mrcio Pugliesi. So Paulo: cone, 1996, p. 62.
Costa, Moacyr Lobo da. Idem obra citada, p. 59.

109

2.12. SANO E SUAS CORRENTES DOUTRINRIAS

No podendo enumerar, tampouco descrever as vrias espcies de teorias que
refletem, de maneiras diferentes, a sano, tivemos que adotar critrio pessoal e escolher
algumas destas teorias para compor o presente trabalho, o que j fizemos em ttulos prprios.
No entanto, dada a profuso de teorias sobre sano com que nos defrontamos e a limitao a
que nos impusemos neste trabalho, afiguraram-nos extremamente importante dar curso idia
de, se no classificar ditas teorias, ao menos as agrupar tendo em conta seus autores e
correntes tericas. Esse caminho de classificar guarda pertinncia com as lies de Paulo de
Barros Carvalho, que, em perfeita coerncia com seu pensar filosfico, aduz: classificar as
realidades que descreve um af do trabalho cientfico, no sentido de transmitir, com
explicitude, os conhecimentos relativos ao seu objeto. 273

Sendo assim, ainda que fosse para uma breve e sinttica apreciao das teorias acerca
da sano sob esta perspectiva, conquanto tentadora a empreitada, tivemos a lucidez de adila para outro momento, eis que Norberto Bobbio j desenvolvera trabalho de flego acerca do
referido tema, onde buscaremos as idias mestras e necessrias para a perfeita classificao
destas correntes tericas.

Com a autoridade que o distingue e sem aodamento, Norberto Bobbio, em seus

estudos

274

, assevera que os mais renomados jus-filsofos, tanto do passado quanto do

presente, poderiam ser identificados e reunidos em duas grandes correntes tericas que se
contrapem em torno da sano: a dos no-sancionistas (non-sanzionisti), que sustenta no ser
a sano elemento constitutivo ou indispensvel noo de Direito, mas secundrio, podendo
as normas jurdicas subsistirem sem a sua presena; e a dos sancionistas (sanzionisti), que tem
como seguidores os que defendem consistir a sano em elemento eidtico do Direito,
porquanto indissocivel da norma jurdica, sob pena de se imiscuirem ao objeto da Cincia
Jurdica normas pertinentes a outros sistemas normativos, comprometendo o rigor
metodolgico por ela exigido 275.

273

Carvalho, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributrio / Paulo de Barros Carvalho. 15. ed. revisada
e atualizada So Paulo : Saraiva, 2003. p. 236.
274
Bobbio, Norberto. Teoria della norma giurdica. Torino: G. Giappichelli, 1958, p. 201 e seg.
275
Nota. Ver, nesse sentido, Silva, Paulo Roberto Coimbra, ob. Cit., pp. 53-57; Helenilson Cunha Pontes.
Direito Tributrio Sancionador e o Princpio da Proporcionalidade / in Temas de Direito Pblico ./ Cristiano
Carvalho e Marcelo Magalhes Peixoto./Curitiba: Juru, 2005, p. 225 e segs.

110

Pareceu-nos, guardados os limites deste trabalho, quase suprfluo reproduzir e

recordar a memorvel aula de Bobbio sobre sano, por ser da maioria j conhecida e de fcl
consulta pelos interessados. Tambm levamos em conta o que consta nestes estudos no tpico
Sano para Bobbio. Sendo assim, melhor ficarmos aqui restritos sugesto de Bobbio,
qual seja a de reunir os diversos autores das teorias da sano em duas grandes correntes
tericas, que eficaz e permite a classificao para os fins descritos por Paulo de Barros
Carvalho276 e que representa um avano quanto ao conhecimento do objeto e, com louvor, o
aprofundamento dos estudos sobre o tema.

3.

PRINCIPAIS TEORIAS QUE DIZEM RESPEITO S SANES

DE NATUREZA TRIBUTRIA.

3.1. O Problema do Tributo e a Evaso Fiscal.

Como j dissemos anteriormente no item Indicaes gerais sobre a histria das
teorias da sano, dizemos agora, neste item, que o mesmo fato se deu com as sanes de
natureza tributria, s quais, desde os sculos passados, filsofos e pensadores das mais
diversas escolas culturais e seguimentos investigativos da vida em sociedade, v.g., dos estudos
da moral, da religio, da economia poltica, da cincia dos costumes, dedicaram sua ateno e
produziram trabalhos importantes.

Particularmente no que diz respeito s teorias das sanes de natureza tributria,

desde as mais antigas at as modernas, tais teorias tiveram em seus balizamentos, embora no
exclusivamente, a idia antiga e sempre presente entre os povos de que o tributo um dano
que serve para alimentar privilgios, que o tributo, enfim, decorrente de injustias e da
necessidade de submisso do sdito ao soberano.

Angela Maria da Motta Pacheco nos d uma ntida panormica desta situao e
evoluo a que nos reportamos e que diz respeito ao tributo e evaso fiscal, como expe:

276

Carvalho, Paulo de Barros. Curso... p. 236.

111

Isto era to mais presente quando todos os poderes concentravam-se em

mos de um s homem: o soberano na Idade Mdia e o monarca absoluto na
Idade Moderna.
Com o evoluir do Estado at os nossos dias e com a presena no mundo dos
Estados Sociais Democratas este sentido foi-se modificando. De um lado
diluiu-se a figura nica do soberano na complexa mquina administrativa.
Diluiu-se a responsabilidade pessoal de um, na responsabilidade de muitos
que encarnam a figura ideal do Estado.
De outro lado, tomou-se a conscincia do verdadeiro significado do Tributo:
os cidados conferem ao Estado parcela de seu patrimnio para que este
cumpra os objetivos que as constituies lhe conferem e confiam,
principalmente quanto s necessidades bsicas de sade, educao,
segurana, energia e transporte.277

Neste sentido tambm leciona Jos Manoel Arruda Alvim Netto embora discorrendo
em um contexto que diz respeito aos princpios fundamentais do processo judicial tributrio.
Assinala:
Se abstrairmos do presente, e voltarmos nossos olhos para a Histria,
veremos que a tributao foi um dos mais duros instrumentos de que se
serviram os monarcas e reis, no exerccio ilimitado da soberania, sobre os
sditos. As grandes lutas do passado, paulatinamente, foram limitando o
poder real, at aboli-lo, chegando-se Repblica e logrando-se viver num
Estado de Direito, onde prevalece tambm sobre os governantes o imprio
da lei, inclusive no direito tributrio, o que especificamente previsto na Lei
Magna (Constituio Federal [de 1969], art. 153, 29 278).

279

277

Motta Pacheco, Angela Maria da. Sanes Tributrias e sanes penais tributrias / Angela Maria da
Motta Pacheco. So Paulo : ed. Max Limonad, 1997. p. 81.
278
Nota. poca em que foi escrito este artigo (ALVIM, 1975, pp. 141-142), era vigente a CF de 1969,
como esclarece seu autor. E, portanto, entendemos ns que se refere ao ento extinto princpio da anualidade.
Contudo, cabe o registro de que a CF de 1969 aboliu a exigncia de prvia autorizao oramentria prevista
pela CF de 1967. Na vigente CF de 1988 o princpio da anualidade no foi recepcionado, sendo, no entanto,
consagrado o princpio da anterioridade da lei fiscal pelo artigo 150, III, b da CF de 1988. Anotamos ainda que
Regina Helena Costa identifica diversos regimes jurdicos de anterioridade (COSTA, 2009, pp. 67-68).
279
Alvim, Jos Manoel Arruda Alvim, Processo Judicial Tributrio, Novo Processo Tributrio
[coordenao Pricles Luiz Medeiros Prade e Clio Benevides de Carvalho], So Paulo, Resenha Tributria,
1975, p. 141, esp. p. 142). Apud James Marins, in Fundamentos do Processo Tributrio e Execuo Fiscal*.(*
texto condensado do livro Direito Processual Tributrio, 4 ed, So Paulo: Dialtica, 2005, pp. 31-47; pg 84-91 ,
pg 625-683), Caderno de Direito Tributrio 2006 James Marins APAMAGIS Escola da Magistratura do
TRF da 4. Regio.

112

Como se v do texto transcrito, embora sob a gide da CF de 1969 , Arruda Alvim j

ressaltava a importncia do ento extinto princpio da anualidade. Tal como afirmou, o
princpio fazia prevalecer tambm sobre os governantes o imprio da lei, inclusive no direito
tributrio. cedio que a Constituio de 1988 no recepcionou o ento princpio da
anualidade contemplado na CF de 1969, mas, por outro lado, consagrou o princpio da
anterioridade da lei fiscal, conforme est insculpido no artigo 150, III, b da CF de 1988. A
respeito do chamado princpio da anterioridade da lei fiscal, na atual CF de 1988, Regina
Helena Costa280 desenvolveu interessante estudo onde mostra que possvel identificar
diversos regimes jurdicos de anterioridade, conforme explicita:
1) observncia de ambos os princpios anterioridade genrica e especial,
que constitui o padro do sistema tributrio; 2) no sujeio a nenhuma
modalidade de anterioridade: emprstimo compulsrio para atender a
despesas extraordinrias, decorrentes de calamidade pblica, de guerra
externa ou sua iminncia (art. 148, I); Imposto de Importao (art. 153, I);
Imposto de Exportao (art. 153, II); IOF (art. 153, V); e impostos
extraordinrios (art. 154, II); 3) aplicao da anterioridade genrica, mas no
especial: IR (art. 153, III); fixao da base de clculo do IPVA (art. 153, III);
e IPTU (art. 156, I); 4) aplicao da anterioridade especial, mas no da
genrica: IPI (art. 153, IV); bem como ao ICMS incidente sobre operaes
com combustveis e lubrificantes (art. 155, 4., IV, c); e contribuio de
interveno no domnio econmico relativa s atividades de importao ou
comercializao de petrleo e seus derivados, gs natural e seus derivados e
lcool combustvel (art. 177, 4., I, b); por fora da EC. N. 33, de 2001; 5)
aplicao da anterioridade nonagesimal, especfica para contribuies sociais
destinadas ao financiamento da seguridade social (art. 195, 6.).

James Marins281, louvando-se nos ensinamentos de Alvim, fez publicar no Caderno

de Direito Tributrio 2006 APAMAGIS - artigo aqui j referido sobre princpios
fundamentais do processo judicial tributrio, onde acentua a proposta feita pelo Professor
280

Costa, Regina Helena, Curso de Direito Tributrio Constituio e Cdigo Tributrio Nacional /
Regina Helena Costa So Paulo : Saraiva, 2009, pp. 67-68.
281
Marins, James. Fundamentos do Processo Tributrio e Execuo Fiscal*.(* texto condensado do livro
Direito Processual Tributrio, 4 ed, So Paulo: Dialtica, 2005, pp. 31-47; pg 84-91 , pg 625-683), Caderno de
Direito Tributrio 2006 James Marins APAMAGIS Escola da Magistratura do TRF da 4. Regio. Cf.
consulta feita no site http://www.trf4.jus.br/trf4/upload/editor/rom_Marins_Web.pdf, em 11/03/2010, s 22,07 h
.

113

Arruda Alvim que, de certa forma, diz respeito evoluo do Estado e ao nosso trabalho.
Sendo assim, destacamos, por pertinente, o comentrio seguinte:
Essa evoluo necessita ganhar constncia e robustecimento. Prope o
eminente Prof. Arruda Alvim que, na anlise do tema, se lancem olhos ao
passado, de modo a que se encete abordagem comparativa em face dos
regimes mais antigos, como forma de conferir o necessrio realce s
conquistas hodiernas. 282

A evoluo do Estado, bem como da sociedade, trouxe novos ares e rumos

tributao em geral, em conseqncia das conquistas e garantias de direitos de seu povo.
Sendo assim, o tributo, que antes era visto unicamente como um dano, passou a ser
considerado como instrumento ou ferramenta de distribuio de renda nacional. Adotou-se
assim a prtica de tributar os que mais tm, com o propsito de distribuir aos que menos tm.
Entretanto, tal propsito no alcanou a simpatia ou boa receptividade de todos os cidados,
fato este que no passou despercebido, nos dias de hoje, pelo sentido agudo de Hector
Villegas, que, aps analis-lo, emitiu comentrio comparando a antiga concepo que o povo
lhe dava, qual seja, a de que tributo era visto como um dano, o que era equivalente a uma
tolerncia e certa cumplicidade entre o povo de outrora, para conceb-lo na atualidade, com
repdio, pois aquele que se utiliza de meios fraudulentos aumenta a carga da sociedade ao
ilegitimamente diminuir a prpria.283

No se desconhece, por outro lado, que, nestes anos de convivncia da sociedade

com o Estado, em relao aos tributos houve verdadeiro aprimoramento e foram agregados a
estes importantes funes, dentre as quais temos que considerar suas funes extrafiscais, que,
em nossos dias, soam como instrumentos de promoo de justia fiscal, redistribuio de
riqueza e fomento econmico.

Tambm no se pode desconsiderar que o crescimento constante das arrecadaes de

tributos pelo Estado sempre esteve aliado sua mquina arrecadadora e fiscalizadora, visando
assim a incrementar a receita tributria do Estado e coibir a evaso fiscal. Neste mesmo
282

Cf. citao feita por James Marins in artigo que fez publicar no Caderno de Direito Tributrio 2006
APAMAGIS. (Passim).
283
Villegas, Hector. Regimen Penal Tributrio Argentino. Ed. Depalma. Buenos Aires : 1995, p. 5. Apud
Angela Maria da Motta Pacheco, obra citada, p. 81.

114

compasso tem sido a produo de normas legais tendentes a impedir a evaso e a sonegao
de tributos, porm estas continuam ocorrendo em escala crescente e desafiadora.

uma contnua e interminvel luta entre o Estado e o contribuinte, que, em razo de sua
recorrncia, tornou-se verdadeiro crculo vicioso.

Por sua vez, o Estado, vendo-se impotente e tambm ineficiente em sua

responsabilidade de arrecadar e fiscalizar tributos, ao constatar que se multiplicam os casos de
sonegao de tributos e o surgimento de outros meios de fugir tributao, tem adotado uma
poltica nociva e deletria para com a sociedade contribuinte, que majoritariamente
cumpridora de seus deveres e responsabilidades tributrias. Tal proceder do Estado,
invariavelmente, consiste em criar novos tributos com a mesma base de clculo dos j
existentes ou aumentar as alquotas dos antigos tributos. Por certo, esta prtica aumenta a
carga tributria, o que torna insuportvel ao contribuinte conviver com tal realidade, que se v
diante de um trilema: repassar o tributo para os preos, provocando toda uma srie de
problemas econmicos para o Estado; sucumbir, porque no tem como suportar o aumento do
tributo; ou voltar a sonegar, porque esta se lhe apresenta como uma forma de se safar de tal
situao. Esta ltima opo, infelizmente, tem sido a preferida por grande nmero de
contribuintes.

Visto de outra perspectiva, os fenmenos da evaso e sonegao fiscal tm origens

das mais diversas, desde desvios ticos na formao moral e cultural do contribuinte, a
interesses pessoais e razes mais complexas, que, a nosso sentir, continuam sendo desvios
ticos e que encerram o chamado ilcito tributrio e que, dependendo do caso, tambm o
ilcito penal.

Esta nossa linha de raciocnio nem sempre coincidente com a de importantes

doutrinadores, como se v em Angela Maria Motta Pacheco284, utilizando dos ensinamentos
de Klaus Tipke, e citados por Gerd Willi Rothmann, que dentro de um contexto afirma que
ningum paga tributo porque quer mas porque obrigado por lei a faz-lo285, afirmao esta
que, em nosso senso, no possui nada de originalidade, mas sim uma constatao de fato

284

Motta Pacheco, Angela Maria da. Obra citada, pp. 81-83.

Rothmann, Gerd Willi. A extino da Punibilidade nos Crimes contra a Ordem Tributria. Seminrio
sobre estes crimes, 3. Simpsio Nacional IOB, maro de 1995, SP. Sob a direo de Valdir de Oliveira. Apud
Angela Maria da Motta Pacheco, obra citada, p. 82.
285

115

consabido, e que renovada para dar nfase s citaes que faz acerca dos ensinamentos de
Klaus Tipke, considerados como importante diagnstico sobre a evaso fiscal.

Sendo assim, na viso de Klaus Tipke, estes so os vrios motivos que levam
evaso fiscal:
a) o empresrio pondera o risco: se a economia do imposto vantajosa ele
prefere corr-lo; b) o empresrio encontra-se em verdadeiro estado de
necessidade: se pagar todos os tributos sua empresa soobrar; c)
desconhece, muitas vezes, a legislao, um amontoado de leis e ordens
administrativas: difcil interpret-las e cumpri-las com rigor; d) considera
descabido ter de pagar quantias enormes a ttulo de tributo e presenciar a
malversao de verbas e at a corrupo dos polticos; e) o entendimento de
que o fisco explora os que trabalham em favor dos que no trabalham e, f) o
fato de que o pagador em geral no aufere vantagem pois o imposto no
contraprestacional.286

Prosseguindo na exposio, afirma Angela Maria Motta Pacheco que do mesmo

entendimento Ives Gandra da Silva Martins, que considera a imposio fiscal como norma
de rejeio social. Neste sentido, realmente tem doutrinado Ives Gandra, como se v:
Sem norma sancionatria ningum cumpriria suas obrigaes fiscais, ou
muitos poucos o fariam, ao contrrio do que se v nas normas de aceitao
social, em que a norma sancionatria apenas aplicvel aos casos
patolgicos, como ocorre em relao ao direito vida...287

Tambm lembrado por Angela Maria Motta Pacheco que a rejeio aqui referida
reside na carga fiscal desmedida pois o Estado alm de suas obrigaes fiscais mantm o
poder dos governantes com todo o seu desperdcio e favorecimento288, conforme conclui Ives
Gandra da Silva Martins.
286

Rothmann, Gerd Willi. A extino da Punibilidade nos Crimes contra a Ordem Tributria. Seminrio
sobre estes crimes, 3. Simpsio Nacional IOB, maro de 1995, SP. Sob a direo de Valdir de Oliveira. Apud
Angela Maria da Motta Pacheco, obra citada, p. 82.
287
Martins, Ives Gandra da Silva. Crimes contra a Ordem Tributria, Caderno de pesquisas tributrias.
Co-edio CEEU e Ed. Revista Tribunais, 1995, pp. 17 e 18. Apud Angela Maria da Motta Pacheco, obra citada,
p. 82.
288
Martins, Ives Gandra da Silva. Idem, idem obra e pp. citadas.

116

Conquanto possam ser explicados os motivos que levam ao fenmeno da sonegao

e da evaso de tributos, reafirmamos tratar-se, na sua grande maioria, de desvios ticos na
formao moral e cultural do contribuinte, que, a nosso sentir, encerram o chamado ilcito
tributrio e que, dependendo do caso, tambm o ilcito penal.
Em linhas gerais, quanto ao exposto neste item, estamos concordes com Angela
Maria da Motta Pacheco, inclusive quanto ao fato de as sanes tributrias estabelecidas na
prpria legislao tributria no serem mais suficientes. Estas razes, apontadas pela autora
aqui referida, guardam contornos de veracidade, e tm levado a maioria dos legisladores a
buscar guarida no Direito Penal para cumprir sua funo, qual seja, a de tipificar como crimes
aes deste jaez para coibir a evaso e a sonegao fiscal.

3.2. Consideraes sobre o ilcito fiscal e a sano.

Para Paulo Roberto Coimbra Silva, o ilcito consiste no inadimplemento de uma

prestao cogente, comissiva ou omissiva, decorrente da lei ou contrato, que enseja a
incidncia de uma sano. 289

Averba ainda que o reconhecimento da juridicidade do ilcito foi o ponto de partida,

desde ento, para a tradicional diviso das normas em impositivas e sancionadoras. Vrias so
as terminologias adotadas pelos diversos autores, podendo as primeiras ser intituladas de
normas primrias e as segundas de normas secundrias (Kelsen, na Teoria Geral das
Normas, em publicao pstuma), ou, respectivamente, normas autnomas e normas noautnomas (Kelsen, na 2. edio da Teoria Pura do Direito); ou, ainda, perinormae
endonorma(teoria egolgica de Carlos Cossio). O ilcito , pois, o pressuposto ftico da
norma sancionadora, que tambm possui estrutura hipottica condicional.290

Cumpre esclarecer, louvando-nos na linha informativa de Paulo Roberto Coimbra

Silva, que, desde os primitivos registros histricos do Direito, o ilcito era considerado pelos
doutrinadores como um fenmeno totalmente avesso ao Direito, que, em conseqncia,
289
290

Cf. Silva, Paulo Roberto Coimbra. Obra cit., p. 132.

Cf. Silva, Paulo Roberto Coimbra. Obra cit., p. 132

117

ocasionou-lhe o banimento da abrangncia do campo do Direito. Foi a partir de Kelsen que o

ilcito passou a ter assegurado seu lugar intra-sistmico na Cincia Jurdica, admitido que foi
como um fato jurgeno apto a atrair a incidncia da norma sancionadora.

Conquanto existam as mais respeitveis definies acerca de ilcito e de sano,

entendemos ser razovel afirmar que ilcito o proceder, comissivo ou omissivo, contrrio a
mandamento da norma. Sano a conseqncia jurdica instituda e normativamente
organizada, que deflui do descumprimento comissivo ou omissivo a mandamento da norma.

Angela Maria Motta Pacheco nos diz que A sano nsita natureza do prprio
direito. O Direito interfere na conduta e como tal prev no s a desobedincia s condutas
obrigatrias ou s condutas proibidas como a sano que lhes correspondem no caso dessa
desobedincia.291

Fonrouge sustenta que as sanes fiscais oferecem acentuado particularismo, que

justifica a sua considerao independente, porm essencialmente tm carter sancionatrio,
para prevenir e reprimir as transgresses e no para reparar qualquer dano (...). Continuando
em suas observaes, indicam suas reflexes no ser exato de que as infraes tributrias
constituam desobedincia s ordens da administrao e que o elemento material do delito
consista na quebra de uma finalidade administrativa. que no seu sentir, no direito criminal
geral, a ilicitude radica numa subverso da ordem jurdica ou numa quebra dos bens jurdicos
individuais; alm do mais o direito fiscal no pertence ao direito administrativo e no se pode
falar, a seu respeito, de transgresses administrativas mas de infraes a normas que
reconhecem seu fundamento no poder de imprio ou na soberania do estado, num conceito de
soberania financeira distinto da soberania poltica.292

Seguindo sua linha de raciocnio, vemos que Giuliani Fonrouge, o mestre Italiano
radicado na Argentina, vai concluir que os princpios gerais de direito penal comum contidos

291

Motta Pacheco, Angela Maria da. Obra citada, p. 83.

Fonrouge, Giuliani C. M. Conceitos de Direito Tributrio / traduo da 2. ed argentina do livro
Derecho Financiero (Ediciones Depalma, Buenos Aires, 1970) por Geraldo Ataliba e Marco Aurlio Greco. So
Paulo : 1973, Edies LAEL, p.239.
292

118

no Cdigo Penal no so aplicveis s questes tributrias, nem mesmo no caso de

obscuridade ou silncio da lei fiscal. S se pode aplicar a lei penal comum, se a lei tributria
expressamente reportar-se s suas normas.293

Paulo de Barros Carvalho, ao discorrer sobre ilcitos ou infraes tributrias, tambm

o faz quanto aos chamados crimes fiscais. O autor maneja estas entidades e as trata com maior
profundidade do que costumeiramente se v. Pontualmente, quanto aos crimes-fiscais, falanos do seu pequeno nmero no Brasil, e que o Cdigo Penal de 1969 resumiu as hipteses
previstas no Cdigo Penal anterior (1940), na Lei n. 4.729, de 14 de julho de 1965, e em
outras esparsas, retrata condutas definidas como crimes contra a Fazenda Pblica, que, como
informa, foram inseridas recentemente entre esses ilcitos. Pela bela exposio que encerra
qualidade do texto, poder de sntese, contedo e didtica, fazemos questo em transcrev-lo:

O comportamento violador do dever jurdico estabelecido em lei tributria

pode revestir as caractersticas de meras infraes ou ilcitos tributrios, bem
como de crimes fiscais, dessa maneira definidos em preceitos de lei penal.
Entre tais entidades existe uma distino formal e, atrs disso, uma grande
diferena de regime jurdico, posto que os crimes fiscais esto subordinados
aos princpios, institutos e formas do Direito Penal, ao passo que as infraes
contidas em leis tributrias, de carter no-criminal, sujeitam-se aos
princpios gerais do Direito Administrativo.294

Prossegue Paulo de Barros Carvalho, professor emrito da Pontifcia Universidade

Catlica de So Paulo e das Arcadas, em sua exposio mostrando no ser to grande o
nmero de crimes tributrios catalogados no Brasil:

So poucos os crimes tributrios no Brasil. O Cdigo Penal de 1969 resumiu

as hipteses previstas no anterior (1940), na Lei n. 4.729, de 14 de julho de
1965, e em outras esparsas, disciplinando somente a matria atinente ao

293

Villegas, Hector. Direito Penal Tributrio / tradutores: Elisabeth Nazar e outros / So Paulo : Editora
Resenha Tributria, EDUC, 1974, p. 31.
294
Carvalho, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributrio / Paulo de Barros Carvalho. 15. ed. revisada
e atualizada So Paulo : Saraiva, 2003. p. 506.

119

contrabando e ao descaminho, no art. 372. Por outro lado, permanece a

equiparao de certas condutas, transgressoras de dispositivos tributrios, ao
crime de apropriao indbita, consoante o que escreve a Lei n. 4.357, de 16
de julho de 1964.295

Recentemente, foram inseridas, entre esses ilcitos, condutas definidas como crimes
contra a Fazenda Pblica (MP 156), cujo sujeito ativo o funcionrio pblico federal que
facilitar a prtica de delitos contra a Fazenda Pblica ou der causa ao no-recolhimento de
tributos devidos Unio (Lei n. 8.026, de 12-4-1990).296

Esclarece ainda Paulo de Barros Carvalho:

A Lei 8.137, de 27 de dezembro de 1990, por sua vez, redefiniu os crimes

contra a ordem tributria, reescrevendo aqueles delitos antes designados de
sonegao tributria pela Lei n. 4.729/65. A referida legislao alargou o
rol dos fatos tpicos configuradores dos crimes contra a ordem tributria,
redesenhando, outrossim, a figura da apropriao indbita, definindo como
crime o fato de deixar de recolher, no prazo legal, valor de tributo
descontado ou cobrado de terceiro (art. 2., II). Posteriormente, tambm a
Lei n. 8.212/91 arrolou tal situao como crime (art. 95).297

3.2.1.

O Ilcito Tributrio e o Crime de Apropriao Indbita.

No que diz respeito ao crime de apropriao indbita, previsto na Lei 8.137, de 27 de

dezembro de 1990, cabe anotar que o mesmo, nestes ltimos anos, tem sido objeto de
questionamentos judiciais, inclusive junto aos Tribunais Superiores, por diversas razes.
Entretanto, ultimamente, tem se verificado com maior intensidade tal proceder, em virtude de
expectativa alimentada pelos recorrentes de que a pretenso punitiva do crime de apropriao
indbita teria sido atingida pelos possveis efeitos decorrentes da ratificao pelo Brasil, sem
qualquer reserva, do Pacto Internacional dos Direitos Civis e Polticos (art. 11) e da
295
296
297

Idem, obra e p. citada.

Carvalho, Paulo de Barros. Curso... p. 506.
Carvalho, Paulo de Barros. Curso... pp. 506-507.

120

Conveno Americana sobre Direitos Humanos - Pacto de San Jos da Costa Rica, (art. 7.,
7), ambos de 1992. Pelo que apuramos em nossas pesquisas, h uma tendncia em nossos
Tribunais pelo entendimento de que:

O art. 2 da Lei n 8.137/90 no descreve priso civil por dvida. Isso ficou
sedimentado no cenrio jurdico, que assegura que consiste em sano
cominada por norma de natureza penal. Tal fenmeno mostra-se compatvel
com a sistemtica constitucional, ou seja, a conduta que criminaliza a evaso
tributria decorrente de inadimplemento no contrasta com o mandamento
constitucional.298

Trata-se

de

precedente

importante,

conforme

acrdo

do

TRF2.

ACR

200750010013765 ACR - APELAO CRIMINAL 5939, Relator Desembargador Federal

MESSOD AZULAY NETO. rgo julgador SEGUNDA TURMA ESPECIALIZADA. Fonte
DJU - Data::21/05/2009 - Pgina::67/68. Deciso: A Turma, por unanimidade, deu parcial
provimento ao recurso, nos termos do voto do Relator.

O STF, por sua vez, tem assim entendido:

EMENTA:

HABEAS

PREVIDENCIRIA.

CORPUS.
CONDUTA

INCONSTITUCIONALIDADE
RECOLHIDOS.

APROPRIAO
PREVISTA

INEXISTENTE.

PRINCPIO

DA

INDBITA

COMO
VALORES

CRIME.
NO

INSIGNIFICNCIA.

INAPLICABILIDADE AO CASO CONCRETO. ORDEM DENEGADA. 1.

A norma penal incriminadora da omisso no recolhimento de contribuio
previdenciria - art. 168-A do Cdigo Penal - perfeitamente vlida. Aquele
que o pratica no submetido priso civil por dvida, mas sim responde
pela prtica do delito em questo. Precedentes. 2. Os pacientes deixaram de
recolher contribuies previdencirias em valores muito superiores quele
previsto no art. 4 da Portaria MPAS 4910/99, invocada pelo impetrante. O

298

Este o entendimento da Segunda Turma Especializada do TRF2, colhido no Acrdo que tem como
Relator o Desembargador Federal Messod Azulay Neto, ACR 200750010013765, ACR Apelao Criminal
5939. DJU - Data::21/05/2009 - Pgina::67/68.

121

mero fato de a denncia contemplar apenas um dos dbitos no possibilita a

aplicao do art. 168-A, 3, II, do Cdigo Penal, tendo em vista o valor
restante dos dbitos a executar, inclusive objeto de outra ao penal. 3.
Ordem denegada.
A Turma, por votao unnime, indeferiu o pedido de habeas corpus, nos
termos

do

voto

do

Relator:

Min.

Joaquim

Barbosa.

Ausentes,

justificadamente, neste julgamento, os Senhores Ministros Eros Grau e Ellen

Gracie. 2 Turma, 06.05.2008. (DJE n. 112 20/06/2008 Ementrio n.
2324-3).299

Destacamos da ementa transcrita o seguinte excerto:

A norma penal incriminadora da omisso no recolhimento de contribuio

previdenciria - art. 168-A do Cdigo Penal - perfeitamente vlida. Aquele
que o pratica no submetido priso civil por dvida, mas sim responde
pela prtica do delito em questo.300

Segundo pode-se colher do Voto do Min. Joaquim Barbosa, no HC 91704/PR, de

06/05/2008, do qual foi relator, ficou assentado:

(...) a jurisprudncia do Supremo Tribunal Federal tranqila no sentido da

plena validade do artigo 168-A do Cdigo Penal, que institui um tipo penal,
e no hiptese de priso civil por dvida. Assim, no h qualquer
inconstitucionalidade a ser declarada (RE-AgR 391996, rel. min. Ellen
Gracie; AI-AgR 366390, rel. min. Nelson Jobin; HC 78234, rel. min.
Octvio Gallotti; Inq. 2185, rel. min. Ricardo Lewandowski; HC 82848, rel.
min. Cezar Peluso; HC 86478, rel. min. Crmen Lcia).
(HC 91704/PR 2a. Turma. Rel. Min. Joaquim Barbosa por votao
unnime Julg. 06/05/2008. Dje n. 112 20/06/2008 Ementrio n. 2324-3).
299

Cf. Ementa do Acrdo proferido no HC 91704/PR 2a. Turma. Rel. Min. Joaquim Barbosa por
votao unnime Julg. 06/05/2008. Dje n. 112 20/06/2008 Ementrio n. 2324-3) 2 Turma, 06.05.2008.
(DJE n. 112 20/06/2008 Ementrio n. 2324-3
300
Excerto extrado da Ementa do Acrdo proferido no HC 91704/PR 2a. Turma. Rel. Min. Joaquim
Barbosa por votao unnime Julg. 06/05/2008. Dje n. 112 20/06/2008 Ementrio n. 2324-3).

122

Com efeito, no atual quadrante em que vivemos, e dado o entendimento

predominante no STF, aqui exposto, de que Tratando-se de crime de apropriao indbita
previdenciria, no h falar em priso civil, mas em priso de carter penal., no se
vislumbra para o crime de apropriao indbita previdenciria qualquer efeito modificativo a
ele aplicvel, v.g., de ser considerado inconstitucional, decorrente da ratificao, pelo Brasil,
do Pacto Internacional dos Direitos Civis e Polticos (art. 11) e da Conveno Americana
sobre Direitos Humanos - Pacto de San Jos da Costa Rica, (art. 7., 7), ambos de 1992.

3.3. SANES E A NORMA REPRESSIVA TRIBUTRIA NA

DOUTRINA
As diversas Teorias das Sanes no Direito Tributrio, segundo Hector Villegas301,
dependendo de seu autor, ora oscila em considerar as sanes como captulo do Direito
Tributrio ora como captulo do Direito Penal e outros as vem como um direito autnomo.

3.3.1.

TEORIAS

QUE

CONSIDERAM

AS

SANES

CAPTULO DO DIREITO TRIBUTRIO

Anotamos, com suporte em Angela Maria da Motta Pacheco302, que se utiliza dos
ensinamentos de Hector Villegas303, que, na primeira hiptese da conceituao por ele
assinalada, ou seja, em considerar as sanes como captulo do Direito Tributrio, alinham-se
301

Notas a respeito das duas obras de Hector Villegas, aparentemente iguais e aqui citadas. Notas (i): as
citaes sobre as diversas teorias feitas por Motta Pacheco, Angela Maria da. Obra citada, pp. 83-84, segundo
informa a prpria autora, foram tomando por base aquelas trazidas por Hector Villegas. Indica como fonte a obra
de HectorVillegas: Regimen Penal Tributrio Argentino. Ed. Depalma. Buenos Aires : 1995, Cap. I e II, pp. 939. Notas (ii): em nosso trabalho, estamos nos valendo tambm da obra de Hector Villegas (traduzida para o
portugus): Direito Penal Tributrio / tradutores: Elisabeth Nazar e outros / So Paulo : Editora Resenha
Tributria, EDUC, 1974, qu,e em algum momento, pode parecer equvoco, quanto citao, mas que certamente
no o , conforme explicamos nestas notas). Notas (iii): Geraldo Ataliba assim anotou O livro Derecho Penal
Tributrio saiu na Argentina, em 1965. Esta no exatamente a sua traduo. Na verdade, a meu pedido e com
a colaborao crtica de nossa equipe, Villegas reescreveu o livro, atualizou-o e o reviu em grande parte. Retirou
tudo que se comprometia diretamente com a legislao e jurisprudncia argentinas, procurando dar-lhe maior
universalidade. (...). Este esclarecimento de Geraldo Ataliba consta do prefcio da edio em portugus por ns
utilizada: Direito Penal Tributrio / tradutores: Elisabeth Nazar e outros / So Paulo : Editora Resenha
Tributria, EDUC, 1974, pp. 13-14.
302
Motta Pacheco, Angela Maria da. Obra citada, pp. 83-84.
303
Villegas, Hector. Regimen Penal Tributrio Argentino. Ed. Depalma. Buenos Aires : 1995, Cap. I e II,
pp. 9-39.

123

a autores como Giuliane Fonrouge e Dino Jarach. Para Giuliane Fonrouge, a infrao s
disposies fiscais, seja atravs de conduta dolosa ou de descumprimento de normas
complementares para assegurar a sua efetividade, significa subtrair-se ao pagamento de
tributos essenciais manuteno do Estado e configura o descumprimento de um dever
social.304 Dino Jarach no difere desta concepo. No entanto, fundamenta-a de outro modo.
Em seu pensar, a idia penal no est limitada ao campo exclusivo do direito penal, mas nsita
a todos os ramos do Direito e instituies. O Direito Penal que se formou como ramo
autnomo, mas nem por isso monopolizou a idia de pena. As normas penais que no esto no
direito penal comum aglutinam-se em grupos bem definidos nos outros ramos.305

Fonrouge esclarece em sua obra que as sanes fiscais simplesmente constituem um

captulo do direito tributrio. Em sua avaliao, trata-se de disciplina que integra o direito
financeiro e, como tal, independente, concebendo o direito fiscal como um todo orgnico
com aspectos diversos porm inter-relacionados e no separados. Entende ainda que as
infraes e sanes pertencem a uma mesma categoria jurdica, qual seja, a do ilcito fiscal
razo pela qual no se pode falar de sanes fiscais de tipo penal, que corresponderiam ao
caso de dolo ou fraude e de sanes administrativas no caso de infraes formais, sem que o
conceito unitrio importe desconhecer as diferentes caractersticas de umas e outras.306

Conforme estamos expondo, essas consideraes de Fonrouge deram-se aps

interpretao por ele feita das diversas teorias acerca da natureza jurdica das infraes
tributrias e suas correspondentes sanes, interpretao esta que reputamos segura e
recorrente nos dias de hoje, como se depreende de suas lies:

As sanes fiscais oferecem acentuado particularismo, que justifica a sua

considerao independente, porm essencialmente tm carter sancionatrio,

304

Fonrouge, Giuliano. Derecho Financiero, t. 2. p. 635, Esse o sentido do pensamento de Fonrouge,

apud Hector Villegas, Regimen ..., p. 9, e cf. citao de: Motta Pacheco, Angela Maria da, Obra: Sanes
Tributrias ..., pp. 83-84.
305
Jarach, Dino. El ilcito fiscal. In Revista Derecho Fiscal, t. 18. Esse o sentido do pensamento de
Jarach, apud Hector Villegas, Regimen ..., p. 9, e cf. citao de: Motta Pacheco, Angela Maria da, Obra: Sanes
Tributrias ..., pp. 83-84.
306
Fonrouge, Giuliani C. M. Conceitos de Direito Tributrio / traduo da 2. ed argentina do livro
Derecho Financiero (Ediciones Depalma, Buenos Aires, 1970) por Geraldo Ataliba e Marco Aurlio Greco. So
Paulo : 1973, Edies LAEL, pp.240-241. (Passim).

124

para prevenir e reprimir as transgresses e no para reparar qualquer dano,

como muito bem entendeu um tribunal argentino de maneira que, em sua
essncia, so de natureza penal com a condio de ser entendida essa
expresso em sentido genrico e no circunscrita ilicitude contemplada
pelo cdigo penal. No se regem pelas normas deste, nem tampouco
pertencem ao que j se chamou de direito penal administrativo ou direito
penal econmico cuja autonomia cientfica , para ns, inadmissvel.307

Nesse passo, Hector Villegas, discorrendo acerca da valorao e crtica das diversas
teorias sobre a sano, disciplina:

importante destacar que os tericos, abordando o difcil problema da

localizao cientfica da lei repressiva fiscal, em geral, ocupam-se mais em
ressaltar suas discrepncias, e em combater idias aparentemente diversas,
do que em buscar as coincidncias existentes entre suas teorias.
Isso acaba por lev-los a no perceber que muitas de suas supostas
discrepncias apenas resultam de observaes efetuadas sob diferentes
pontos de vista e que suas concluses nem sempre so totalmente
incompatveis entre si, como prima facie se poderia supor, desde que no
sejam tomadas como verdade nica e excludente.308

3.3.2.

POSIO

PENALSTICA.

TEORIAS

QUE

CONSIDERAM AS SANES CAPTULO DE DIREITO PENAL.

Arrimam os autores destas teorias, invariavelmente, em trs aspectos, que so

descritos por Hector Villegas309 e que assim se resumem: (i) o bem da vida a ser protegido
trata-se de bem pblico, portanto, necessrio restringir a liberdade de ao do indivduo
nesta rea; (ii) o tributo imposto e arrecadado dos contribuintes pelo Estado, no exerccio de
307

Fonrouge, Giuliani C. M. Conceitos..., p.239.

Villegas, Hector. Direito Penal Tributrio / tradutores: Elisabeth Nazar e outros / So Paulo : Editora
Resenha Tributria, EDUC, 1974, p. 57.
309
Idem, Villegas, Hector. Direito Penal Tributrio / tradutores: Elisabeth Nazar ..., pp. 33-38.
308

125

seu poder soberano a fim de criar riquezas e prestar servios aos cidados, portanto, a riqueza
arrecadada pertence ao povo; fraud-la ser crime equiparado queles contra o patrimnio;
(iii) ao fraudar o fisco o infrator age com o mesmo propsito de um infrator comum.

Dados histricos nos informam que, nos fins do sculo XIX, as fraudes de ndole
fiscal eram tidas como infraes de categoria especial. Pases como a Alemanha
consideravam-nas no mesmo regime das contravenes penais. Com o passar do tempo,
devido ao que se chamou de enfraquecimento da moral fiscal, pensou-se em intensificar a
represso mediante a aplicao da lei penal comum.310

O professor Hector Villegas311, utilizando os ensinamentos de Giuliani Fonrouge312,

ensina que diversos autores especialistas em direito penal ou em direito tributrio tm
sustentado, embora sob diferente fundamentao, a incluso da norma repressiva fiscal no
mbito do direito penal comum.

Nessa linha expositiva de Villegas, observamos que se encontram relacionados como

defensores das teorias que consideram as sanes captulo de Direito Penal os seguintes
autores: dentre os primeiros, Rocco, Massari, Battaglini, Grispigni, Luiz Jimnez de Asa e
Carlos Fontn Balestra; dentre os segundos, encontram-se Tesoro, Ingrosso, Spinelli,
Georgetti, Hensel, Angelo Dus, Fernando Sainz de Bujanda e tambm Rafael Bielsa.313

3.3.2.1. A POSIO DE HECTOR VILLEGAS, POR ELE MESMO

EXPLICITADA.

Prosseguindo, explica Villegas que sua posio a esse respeito pela concepo de
um direito penal geral que regula juridicamente, e de forma genrica, o poder repressivo da
sociedade, ou seja, o poder pblico de castigar os autores de infraes punveis. Dentro desse
310

Cf. Michel, Jacques. Les infractions fiscales et leur repression dans la doctrine et la legislation suisses.
Lausenne, 1953. Apud Hector Villegas, obra Direito Penal Tributrio ..., citao p.34 e notas p. 47.
311
Idem, ibidem,Villegas, Hector. Direito Penal Tributrio / tradutores: Elisabeth Nazar ..., pp. 34-35.
312
Fonrouge, Giuliani. Derecho Financiero. Ediciones Depalma, 1970.
313
Idem, ibidem,Villegas, Hector. Direito Penal Tributrio / tradutores: Elisabeth Nazar ..., pp. 34-35.

126

direito penal geral, em conseqncia, encontram-se todas as infraes castigadas com as

sanes retributivas que se denominam penas.314

Ainda a respeito da concepo de Hector Villegas aqui exposta, esclarece o prprio

ilustre professor:

Esse direito penal geral, porm, admite clara diviso, segundo a natureza
jurdica substancial das infraes que contm.
Assim, o ramo do direito penal geral que regula a punibilidade das infraes,
que atacam direta e imediatamente a segurana dos direitos naturais e sociais
dos indivduos (delitos), constitui o direito penal comum.
O ramo do direito penal geral que regula a punibilidade das infraes, que
atacam a atividade estatal tendente obteno do bem estar social
(contravenes),

constitui

direito

penal

contravencional

ou

administrativo.
O direito penal tributrio encontra-se no campo do direito penal
contravencional, porque a infrao tributria participa dessa natureza, no
sendo delitual. Mas isso no importa desconhecer que, aplicando penas
como retribuio a essas infraes, forma parte do direito penal geral. Vale
dizer que essa posio, embora se aproxime, de certa forma, da que
denominados penalista, na medida em que se reconhece o direito penal
como tronco comum, destaca, por sua vez, a ntida diferena substancial
entre delito e contraveno atribuindo, infrao fiscal, esse ltimo carter.
Com isso a teoria acerca-se da concepo administrativista.315 (os destaques
em negrito e itlico constam do original).316

Deixa claro Hector Villegas em seus ensinamentos ser a seguinte conseqncia

prtica derivada de sua posio adotada: o direito penal tributrio revela diferenas em relao
ao direito penal comum, que surgem da diversidade da natureza das infraes previstas. No
entanto, como esses dois ramos jurdicos advm de um mesmo tronco (o direito penal geral),
314

Cf. Villegas, Hector. Direito Penal Tributrio / tradutores: Elisabeth Nazar e outros / So Paulo :
Editora Resenha Tributria, EDUC, 1974, p. 65.
315
Idem, Villegas, Hector. Direito Penal Tributrio / tradutores: Elisabeth Nazar ..., pp. 65-66.
316
Idem, Villegas, Hector. Direito Penal Tributrio / tradutores: Elisabeth Nazar ..., pp. 65-66.

127

o direito penal tributrio no guarda total independncia funcional das disposies do direito
penal comum, contidas no Cdigo Penal.317 Apresenta ainda outras conseqncias derivadas
desta; e, inobstante, acredita que esta seja a soluo que mais coerentemente resolva o rduo
problema das relaes entre o direito penal tributrio e o direito penal comum.318

3.3.3.

TEORIAS

QUE

CONSIDERAM

AS

SANES

CAPTULO DE DIREITO PENAL ADMINISTRATIVO

Segundo Fonrouge, esta vigorosa corrente doutrinria em favor de um direito penal

administrativo nasceu, tambm na Alemanha, como reao contra a doutrina penalista. Em
data relativamente recente, derivou no chamado direito penal econmico.

Tambm a esse respeito, assim anotou Fonrouge:

Na primeira etapa da formulao das novas idias, SPIEGEL e BINDING

consideraram que as fraudes fiscais constituam ataques aos direitos
pecunirios do estado de caractersticas to especiais que exigiam tratamento
punitivo distinto do decorrente da lei comum; porm, foi JAMES
GOLDSCHMIDT quem lhe deu sustentao terica mais firme, de modo tal
que se lhe reconhece como o criador da doutrina.319

Quanto interpretao do jurista alemo James Goldschmidt320, colhemos em

Fonrouge que radica no contraste entre volies livres e bom comportamento social, que
encontra smile na diferena entre a ordem jurdica e a administrao, da qual deduz dois tipos

317

Idem, Villegas, Hector. Direito Penal Tributrio / tradutores: Elisabeth Nazar ..., p. 66.
Idem, Villegas, Hector. Direito Penal Tributrio / tradutores: Elisabeth Nazar ..., pp. 66-67.
319
Fonrouge, Giuliani C. M. Conceitos de Direito Tributrio / traduo da 2. ed argentina do livro
Derecho Financiero (Ediciones Depalma, Buenos Aires, 1970) por Geraldo Ataliba e Marco Aurlio Greco. So
Paulo : 1973, Edies LAEL, p.229. (Passim).
320
Nota. Cf. Nota de rodap de Fonrouge, in obra Conceitos ..., p. 229, est anotado: para um resumo da
doutrina do GOLDSCHMIDT e suas implicaes, ver MICHEL, op. cit., pg. 25, ao que anotamos ns: [op. cit.
refere-se a - Les infractions fiscales et leur reprssion dans la doctrine et la lgislation suisses (F. Rouge &
Cie., Lausanne, 1953)];(...).
318

128

de ilcito: aquele contrrio ordem jurdica e a violao s normas protetoras do bem comum
ou estatal. 321

Na formulao de sua teoria, Goldschmidt faz a separao do que conduta

administrativa daquilo que constitui delito criminal. Assim, define a primeira como a
omisso de prestar ajuda administrao estatal dirigida a favorecer o bem estar pblico ou
do Estado, enquanto a segunda consiste no desrespeito aos bens jurdicos que gozam de
proteo penal por si mesmos. E com fundamento na distino apontada, define o direito
penal administrativo como o conjunto daquelas disposies pelas quais a administrao
estatal, encarregada de favorecer o bem-estar pblico ou do Estado, vincula transgresso de
uma disposio administrativa, como suposto de fato, uma pena como conseqncia
administrativa. 322

Por sua vez, Angela Maria da Motta Pacheco, nesta linha de definies de
Goldschmidt, averba que:

No primeiro caso a administrao impe um dever ao administrado. Este no

o cumpre. Em conseqncia sobrevm a sano administrativa.
A pena dirigida omisso da conduta previamente exigida. Dirige-se, pois,
a pena no contra uma declarao de vontade, mas contra a atuao da
vontade. A pena administrativa no de correo, segurana ou
intimidao.
Isto no acontece no direito penal onde tem papel de relevo a antijuricidade,
culpabilidade, responsabilidade e onde a pena tem a finalidade de prevenir e
punir. 323

321

Fonrouge, Giuliani C. M., Obra: Conceitos de Direito Tributrio / traduo Geraldo Ataliba e Marco
Aurlio Greco, p. 229-230.
322
Apud Hector Villegas, Direito Penal Tributrio / tradutores: Elisabeth Nazar ..., pp. 40-41.(Passim).
Waltugstrafrecht, p. 577, cit., por Adolf Schnke in La doctrina del derecho penal administrativo y su
reconocimiento em la legislacion alemana. Revista de Derecho Procesal, ano 1951, p. 296.
323
Motta Pacheco, Angela Maria da. Obra citada, p. 87.

129

Sendo assim, o que vemos em Goldschmidt, dadas estas diferenas sublinhadas que
se mostraram claras, uma soluo interessante, qual seja, a de se recomendar que seria de
todo conveniente que estas questes fossem julgadas por tribunais comuns ou tribunais
administrativos. Foram considerados como de pensamento semelhantemente Otto Mayer,
Fritz K. Fleiner, Adolfo Merkl, Vicenzo Manzini, Alvarez Gendin, Quintano Ripolls e
numerosos administrativistas e penalistas italianos e parte da doutrina e jurisprudncia
sua.324

Ao cabo do que foi por ns deduzido in Sanes e A Norma Repressiva Tributria na

Doutrina, onde e quando fizemos registro do que Hector Villegas discorreu sobre valorao e
crtica das diversas teorias sobre a sano, cumpre ainda anotar que, aps findar seus estudos
sobre estes autores, Villegas conclui que h, na Argentina, duas tendncias jurisprudenciais
principais: a de orientao penalstica, que admite a integral aplicao do direito penal aos
ilcitos somente admitindo o contrrio quando a lei expressamente excepcionar e a de
orientao administrativista, que reconhece as peculiaridade do direito penal administrativo e
tende a restringir a aplicabilidade das disposies da parte geral do Cdigo Penal.325

3.3.4.

TEORIA QUE CONSIDERA AS SANES UM DIREITO

AUTNOMO

Na esteira das Teorias das Sanes no Direito Tributrio ento surgidas, no faltou a
que as consideravam como um direito autnomo. Algumas correntes de pensamento
sustentaram a autonomia do setor jurdico que as compreendia. Tal ocorrncia deu-se devido a
encadeamentos de fatos e peculiaridades decorrentes da lei repressiva fiscal com que
conviviam.

Ainda o professor Villegas anota, louvando-se em Fonrouge, que foi em 1904, na

primeira parte da obra do autor italiano Giovanni Carano-Donvito, que se esboou uma teoria
geral sobre o direito penal tributrio, explicando em quais aspectos coincidia este com o
direito penal comum e em quais deles se apartava. No entanto, como esclarece Villegas, esta
324
325

Idem, Villegas, Hector. Direito Penal Tributrio / tradutores: Elisabeth Nazar ..., pp. 40-41.
Idem, Villegas, Hector. Direito Penal Tributrio / tradutores: Elisabeth Nazar ..., pp. 41-42.

130

obra no postulava autonomia cientfica para a disciplina, embora a prenunciasse para o

futuro. Afiana-nos Villegas que foi em 1933, com a obra de Francesco Dematteis326, que foi
concebido o direito penal tributrio como disciplina autnoma, baseando-se no fato de que o
direito penal tutela os direitos individuais ou interesses sociais, enquanto aquele tem por
objeto exclusivo a proteo do interesse pblico.

Francesco Dematteis assim define o direito penal tributrio: o direito penal

tributrio, ramo do direito pblico que estuda os delitos de carter tributrio, ou seja, as
infraes e preceitos especiais que obrigam a quem reside no pas a contribuir com certas
prestaes financeiras diretas ou indiretas para as necessidades da coletividade. 327

Em resumo, Francesco Dematteis considerado o autor que concebeu o direito penal

tributrio como disciplina autnoma. Para ele, deveria ser criado um campo distinto do direito
penal comum, do direito financeiro e do direito administrativo. Todavia, tem-se presente a
discusso de se a infrao tributria constitui um delito penal ou um simples delito
administrativo. Admite, entretanto, o fato de que os principais ilcitos tributrios so
reprimidos por normas penais, conforme anota Angela Maria da Motta Pacheco.328

4.

A SANO COMO GNERO E A PENA COMO ESPCIE

Em nossa viso conceitual a sano deve aparecer como gnero e a pena como
espcie perfeita do gnero sano. Portanto, em nosso sentir, sano deve ser classificada
como gnero. Frise-se que no o caso aqui de estarmos discutindo a distino da sano
como norma, tampouco de seu critrio fundamental para distino. Apenas queremos situar a
sano em relao pena, esta como espcie e aquela como gnero, para os fins colimados
nestes estudos.

326

Dematteis, Francesco. Manuale de diritto penale tributario. Torino 1933, p. 21, apud Hector Villegas,
obra Direito Penal Tributrio ..., cit. p. 39 e notas p. 50.
327
Cf. se v em nota de n. (45), in Dematteis, Francesco. Manuale de diritto penale tributario. Torino
1933, p. 21, apud Hector Villegas, obra Direito Penal Tributrio ..., notas p. 50.
328
Motta Pacheco, Angela Maria da. Obra citada, p. 86.

131

 guisa de introduo da problemtica apresentada e a fim de afirmar nossa opinio

visando considerar a sano como gnero e a pena como espcie desta, buscamos em Paulo de
Barros Carvalho suporte para tal desiderato, ainda que por via oblqua. O fato que nossa
intentio nos remete a uma passagem importante retratada em sua obra Direito Tributrio:
fundamentos jurdicos da incidncia tributria, onde, embora nos fale a respeito da
classificao dos sistemas, tem aqui aplicao e pertinncia. As averbaes de Paulo de
Barros Carvalho so no seguinte sentido:
Cai a talho lembrar, tambm, que as classificaes, por mais elaboradas que
se apresentem, so expedientes do nosso esprito para caminhar em direo
aos objetos da experincia, com o propsito de orden-los e prepar-los para
o conhecimento, motivo pelo qual, ao serem submetidas a uma anlise mais
rigorosa, acabam cedendo s evidncias do mundo fenomnico, mostrando,
carne viva, suas fraquezas e deficincias.329

Prosseguindo, Paulo de Barros Carvalho traz, em abono a seus ensinamentos, a

recomendao feita por Fbio Nusdeo sobre classificaes dos bens econmicos, que tambm
reproduzimos:

Impe-se, porm, desde logo, uma advertncia vlida no apenas para esta,
mas para qualquer outra classificao. Tal advertncia diz respeito ao
relativismo com que elas, as classificaes, devem ser encaradas por parte
daqueles a quem so apresentadas.330

A temtica sobre considerar a sano como gnero e a pena como espcie desta no
to pacfica quanto parece e h muito tempo despertou a ateno de importantes
doutrinadores, que teceram comentrios sobre a sano como gnero. Sendo assim, traremos
colao os que nos pareceram mais significativos. Iniciemos, pois, com um texto de Miguel
Reale, o qual, como se v, dedicou importante comentrio sobre a coao, concluindo, por via
de conseqncia, em reconhecer a sano como gnero, eis que assim entendemos, pelo fato

329

Carvalho, Paulo de Barros. Direito Tributrio: fundamentos jurdicos da incidncia tributria / Paulo
de Barros Carvalho. 2. ed. rev. So Paulo: Saraiva, 1999, pp. 44-45.
330
Nusdeo, Fbio. Curso de Economia Introduo ao direito econmico, So Paulo : Revista dos
Tribunais, 1997, p. 40; apud Paulo de Barros Carvalho, in Direito Tributrio : fundamentos jurdicos da
incidncia tributria Fundamentos, cit. pp. 44-45.

132

de ter assim referido. A coao, de que tanto falam os juristas , assim, uma espcie de
sano. Vejamos o texto de Miguel Reale:
Neste ponto julgamos conveniente tratar do problema da sano, sobre a
qual vamos desenvolver, mais tarde, algumas consideraes (...).
Sano toda conseqncia que se agrega, ou se acrescenta a uma norma,
visando o seu cumprimento obrigatrio.
Sano, portanto, somente aquela conseqncia querida, desejada, posta
com o fim especfico de tutelar uma regra. Quando a medida se reveste de
uma expresso de fora fsica, temos propriamente o que se chama coao.
A coao, de que tanto falam os juristas , assim, uma espcie de sano, ou
seja, a sano de ordem fsica.331

O Texto de Nelson Hungria oportuno pelo fato de sua abordagem ser sob a
perspectiva penal, o que nos permite uma amplido maior - a de ver a sano sob este
importante ngulo do direito. Desta feita, temos as meditaes de Nelson Hungria, citado por
Heraldo Garcia Vitta, que so esclarecedoras quanto identidade ontolgica das penas:
Se nada existe de substancialmente diverso entre ilcito administrativo e
ilcito penal, de negar-se igualmente que haja uma pena administrativa
essencialmente distinta da pena criminal. H tambm uma fundamental
identidade entre uma e outra, posto que pena seja de um lado, o mal infligido
por lei como conseqncia de um ilcito e, por outro lado, um meio de
intimidao ou coao psicolgica na preveno contra o ilcito. So species
do mesmo genus. Seria esforo vo procurar distinguir, como coisas
essencialmente heterogneas, e.g., a multa administrativa e a multa de direito
penal. Dir-se- que s esta conversvel em priso; mas isto representa
maior gravidade, e no diversidade de fundo. E se h sanes em direito
administrativo que o direito penal desconhece (embora nada impediria que
as adotasse), nem por isso deixam de ser penas, com o mesmo carter de
contragolpe do ilcito, semelhana das penas criminais (...). (Nelson
Hungria).332

331

Reale, Miguel. Filosofia do Direito. 4a. ed. revista e aumentada. So Paulo : Saraiva, 1965. p. 234.
Hungria, Nelson. Ilcito Administrativo e ilcito penal, Revista de Direito Administrativo, seleo
histrica, 1945-1995, p.17., apud Vitta, Heraldo Garcia. A Sano ... cit. p. 67.
332

133

Com efeito, as ponderaes de Nelson Hungria so claras e substanciosas como

sempre, de sorte que, em sua tica, v o penalista igualdade entre as sanes penais e
administrativas e divergncias quanto sua gravidade, embora no signifiquem distino de
fundo. Por outro lado, no que diz respeito aos argumentos defendidos por Hungria quanto
finalidade das penas como punio, no partilhamos com o seu pensar, por entendermos,
consoante a linha esposada por Haroldo Garcia Vitta333 e outros importantes estudiosos, que a
sano acarreta a punio do infrator, mas seu fim no este, e sim evitar condutas contrrias
ao Direito.

Heraldo Garcia Vitta frisa bem este ponto, no qual discorda de Hungria, ou seja, da
finalidade das penas como punio, no que entendemos estar com razo quando esclarece que
a sano acarreta a punio do infrator, mas o seu fim no este e sim evitar condutas
contrrias ao Direito334. Afora a divergncia apontada, Heraldo Garcia Vitta, que adota as
meditaes de Nelson Hungria sobre sanes penais, averbou ainda a respeito das sanes:
As sanes so, ontologicamente, iguais. Apesar disso, mencionam-se
sano penal e sano administrativa, que so tipos ou espcies delas; o
critrio adotado para distingui-las, como visto, o da autoridade competente
para imp-las, segundo o ordenamento jurdico (critrio formal).335

Estas afirmaes acerca da sano que trouxemos para fins de reflexo nos permitem
concluir que sano deve aparecer como gnero e a pena como espcie perfeita do gnero
sano. Portanto, reafirmamos que, em nosso sentir, sano deve ser classificada como gnero
e a pena como espcie desta.
333

Vitta, Heraldo Garcia. A Sano no Direito Administrativo. So Paulo : Malheiros Editores, 2003, pp.
66-67. Assim o seu pensar: a doutrina enfatiza, normalmente, a identidade ontolgica dos ilcitos, com isso
significando no haver distino substancial entre os ilcitos penal e administrativo, mas se esquece da
identidade ontolgica das sanes. Pode-se alegar que a sano penal teria por escopo punir os infratores e,
assim, seria diferente da finalidade da sano administrativa, pois esta visaria a desestimular as pessoas a
cometerem ilcitos. A punio no o fim da pena, efeito, apenas, do ato impositivo desta ao sujeito. Toda
sano acarreta punio do infrator, mas o fim dela no este, o de evitar condutas contrrias ao Direito. Isso
decorre do regime democrtico de Direito, do princpio da dignidade da pessoa humana, do respeito aos valores
fundamentais da sociedade. (...).
334
Vitta, Heraldo Garcia. A Sano no Direito Administrativo. So Paulo : Malheiros Editores, 2003, p.67.
335
Vitta, Heraldo Garcia. A Sano no Direito Administrativo. So Paulo : Malheiros Editores, 2003, pp.
67-68. Do original do texto reproduzido, consta ainda, nota de rodap do seguinte teor: 13. Lorenzo Del
Federico enaltece o critrio formal como critrio da autoridade competente para aplicar a sano penal, o juiz
penal; e da autoridade competente para aplicar sano administrativa, a autoridade administrativa, ao dizer: pur
trattandosi di um dato puramente formale, si tratta dellunico sicuro elemento strutturalmente caratterizzante le
sanzioni ammistrative rispetto ad ogni altro tipo di sanzione(Le sanzioni amministrative nel diritto tributario.
Milano, Giuffr, 1993, cit. 22, rodap 15).

134

TTULO IV

Teorias e prticas envolvendo as sanes no Direito Tributrio e a

Norma-Matriz da Sano Poltica
CAPTULO PRIMEIRO

1.

TEORIA DA NORMA JURDICA

A exemplo do que j havamos dito no tpico sobre as Teorias da Sano, no foram

poucos os estudos dos filsofos do Direito e jurisconsultos procurando esclarecer o problema
da norma jurdica, luz da anlise de suas categorias fundamentais, que se refletem em
diferentes espcies. Estes estudos foram desenvolvidos contemporaneamente no mbito da
Teoria Geral do Direito, conforme leciona Miguel Reale.336

Os estudos que aqui pretendemos desenvolver sobre normas jurdicas contemplaro

os da norma jurdica (geral) e os da norma jurdica tributria. Cuidaremos da distino entre
norma primria e secundria e tambm da norma jurdica tributria sancionatria.

Muito embora existam importantes nomes de jurisconsultos e filsofos do Direito

que se dedicaram aos estudos das normas jurdicas, optamos por trazer colao o de
Norberto Bobbio, pois, como adverte Paulo de Barros Carvalho, poucos so os autores que
se tm definido de maneira rigorosa a respeito do verdadeiro conceito de norma jurdica.337

Embora parea contraditrio falar em norma primria e secundria e relacion-las ao

nome de Bobbio, no se trata, efetivamente, de contradio, conquanto o mestre da
Universidade de Turim tenha criticado a distino entre normas primrias e secundrias,
apontando que esta distino tem o inconveniente de ter duas acepes, uma cronolgica,

336

Reale, Miguel. Lies preliminares de direito / Miguel Reale 11.a ed. revista, So Paulo : Saraiva,
1984, pp. 96-97.
337
Carvalho, Paulo de Barros.Teoria da Norma Tributria. 4. edio. So Paulo : Ed. Max Limonad,
2002, p.33.

135

indicando uma precedncia no tempo, e outra axiolgica, significando uma preferncia de

ordem valorativa, razo pela qual sua preferncia por indic-las como sendo de primeiro e
segundo graus.

Tampouco deve ser tomada com estranheza tal relao ao nome de Bobbio, pois
cedio que nem sempre os autores coincidem em chamar de primrias ou secundrias as
normas, v.g., que prevem a conduta ou aquelas que estabelecem as sanes, no caso de sua
violao. Sabidamente conhecida neste sentido, conforme anota Miguel Reale, a postura de
Hans Kelsen, para quem a norma primria aquela que enuncia a sano, ficando em segundo
plano, quase que eliminada por suprflua, como ainda nota Bobbio, a regra que fixa o que
deve ou no ser feito.

Paulo de Barros Carvalho, a respeito, assim leciona:

A acolhida dicotomia das regras do Direito em primrias e secundrias tem
servido de matria-prima considervel a muitos trabalhos de construo
jurdica, enquanto elemento que torna mais racional o entendimento do
complexo sistemtico do Direito. 338

Ainda sob os auspcios dos ensinamentos de Paulo de Barros Carvalho, anotamos

que o jus-filsofo argentino Carlos Cossio, mestre e fundador da escola egolgica, cogita do
Direito representado por meio da chamada norma dupla ou norma complexa, passando a
desdobr-la funcionalmente, para efeito de estudo mais aprofundado do fenmeno jurdico.

Nesta linha expositiva, falando sobre a norma completa da escola egolgica de

Carlos Cossio, prossegue Paulo de Barros Carvalho:
(...) a norma completa seria formada pela disjuno de dois juzos
hipotticos ou, em outros termos, trata-se de uma disjuno proposicional
que rene, na mesma estrutura lgica, por meio da conjuno disjuntiva
ou, duas proposies de dever ser. A primeira, que pode ser equiparada
norma secundria de Kelsen, Cossio designou de endonorma e a

338

Idem, Teoria..., pp. 43-44.

136

segunda, que teria a mesma funo da norma primria, o autor argentino

chamou de perinorna.339

Concluindo seu raciocnio a respeito da dicotomia das regras do Direito em primrias

e secundrias, averba Paulo de Barros que de fato, o enfoque dicotmico da norma jurdica
tem o condo de demonstrar as funes radicalmente diversas de cada norma, ensejando e
mesmo estimulando tratamento sistemtico diferenciado.

Trek Moyss Moussallem, ao discorrer sobre a norma jurdica, assim a v:

A norma enquanto proposio uma estrutura sinttica de significao
pertencente ao plano da Lgica Jurdica. A Cincia do Direito se apropria de
tal esquema para se aproximar do direito positivo. Trata-se de dado
epistemolgico por meio do qual o Direito-cincia se pe em comunicao
com o direito-objeto.

Claro est que a norma jurdica no a oral, nem a escrita, nem o ato ilocucionrio,
nem somente a proposio, nem somente a forma lgica. Para o presente trabalho, a norma
jurdica, em sentido estrito, a significao dentica, completa, articulada entre esses
elementos (semntica) e estruturada na forma lgica do condicional (sinttica), resultado do
uso prescritivo da linguagem (pragmtica). Embora cientificamente possvel, a circunscrio
do conceito de norma jurdica forma lgica (plano sinttico), ou significao colhida dos
textos de direito positivo (plano semntico), ou apenas relativamente ao uso prescritivo da
linguagem (plano pragmtico), reduz consideravelmente o fenmeno normativo. 340

Afiana o autor que, para a compreenso da definio conceptual da norma jurdica,

conhecer sua estrutura condicional dado fundamental. Para tanto, em abordagem de natureza
didtica, assim descreve:

Visto pelo prisma sinttico a norma jurdica possui a forma lgica do

condicional (p
q). Atrela sempre uma ocorrncia fctica possvel
339

Idem, Teoria ..., p. 46.

Moussallem, Trek Moyss. Argumentao consequencialista na jurisprudncia do Supremo Tribunal
Federal., in Congresso Nacional de Estudos Tributrios. Sistema Tributrio Brasileiro e a Crise Atual /
Macedo, Alberto [et al]; Coord. Priscila de Souza. Pres. Paulo de Barros Carvalho Obra Coletiva So Paulo :
Noeses, 6v. 2009, pp.967-981 [969-970].
340

137

(antecedente p) a uma relao jurdica (consequente q) por meio do nexo

implicacional (
). Em linguagem ordinria, pode se dizer que a norma
jurdica enuncia: dado o fato F. deve-ser a relao jurdica R.341

Prossegue na sua explicao Trek e nos fala sobre a hiptese normativa ou

antecedente abstrato, e tambm do conseqente da norma jurdica (geral):

A hiptese normativa (antecedente abstrato) estipula notas relevantes de

acontecimentos possveis no plano do ser, ou seja, cria uma classe de
situaes relevantes para o direito. Todos os elementos necessrios para que
determinado fato social ou natural seja alado categoria de jurdico tm
que estar contidos numa hiptese normativa. A vontade do intrprete est
limitada a esse dado, de maneira que no pode ao seu bel prazer acrescer
elementos que o direito positivo no outorgou relevncia.
O conseqente da norma jurdica (geral) prescreve a conduta entre dois ou
mais sujeitos, onde um (sujeito passivo) tem o dever jurdico de fazer, nofazer ou dar algo ao outro (sujeito ativo), detentor do direito subjetivo. Por
meio da imputao dentica, a norma jurdica estatui a relao jurdica como
decorrncia do antecedente.342

Para que tenhamos uma compreenso melhor da estrutura lgica das normas
jurdicas, se vistas no s pelos seus enunciados prescritivos, e.g., na funo pragmtica de
descrever condutas, mas tambm como significaes construdas a partir dos textos
positivados e estruturadas consoante a forma lgica dos juzos condicionais, compostos pela
associao de duas ou mais proposies prescritivas, reputamos importantssimo trazer
colao estes ensinamentos de Paulo de Barros Carvalho.
Trata-se de investigao de grande importncia cientfica e que poder ser til aos
estudiosos das normas jurdicas como um todo e particularmente no desenvolvimento destes
estudos sobre sanes tributrias. Deixa claro o ilustre mestre da PUC-SP e da USP, no
encerramento do tpico sobre antecedente da norma jurdica, que a concepo da norma que
temos operado a chamada hiltica, qual seja, a que toma as unidades normativas, de

341
342

Moussallem, Trek Moyss. Argumentao... pp.967-981 [971].

Idem, Obra citada. pp. 967-981 [971].

138

modo semelhante s proposies, como o significado prescritivo de certas formulaes

lingsticas.343

Afigura-se a ns oportuno exaltarmos tais ensinamentos, quer pelo seu contedo,

quer pela brilhante exposio que encerra Paulo de Barros Carvalho ao falar da estrutura
lgica das normas jurdicas, onde, inicialmente, fala-nos sobre seu antecedente, a seguir sobre
o operador dentico e, finalizando, sobre o conseqente normativo.

No que diz respeito aos enunciados prescritivos, deles no se descuidou o ilustre

Mestre, mas, sobre os mesmos, limitar-nos-emos apenas ao registro esclarecedor e necessrio
de seu sentido para o desenvolvimento deste trabalho, assim sintetizado: (...) os enunciados
se apresentam como frases, digamos assim soltas, como estruturas atmicas, plenas de
sentido, uma vez que a expresso sem sentido no pode aspirar dignidade de enunciado.
Prossegue o ilustre publicista a respeito de enunciados prescritivos:
De fato, o discurso produzido pelo legislador (em sentido amplo) , todo ele
redutvel a regras jurdicas, cuja composio sinttica absolutamente
constante: um juzo condicional, em que se associa uma conseqncia
realizao de um acontecimento fctico previsto no antecedente. Agora, a
implicao a figura das formaes normativas, aps a leitura dos
enunciados prescritivos. E enfatizo a seqncia temporal exatamente para
deixar claro que os enunciados prescritivos recebem tratamento formal ao
serem acolhidos em nossa mente, que os agrupa e dispe na conformidade
lgica daquela frmula interativa que mencionamos. V-se que os
enunciados prescritivos ingressam na estrutura sinttica das normas, na

343

Nota: a propsito dos esclarecimentos de Paulo de Barros Carvalho de que a concepo de norma
chamada hiltica a por ele operada, mostra sua preocupao com o incontestvel rigor cientfico no trato de
seus trabalhos. Nesta linha de esclarecimentos e rigor cientfico, o ilustre professor fez citar p. 25 da obra
Fundamentos..., o que Pablo Eugnio Navarro pronunciou a respeito da denominada concepcin expresiva, in
La eficcia del derecho, p. 31: En la outra versin, denominada oncepcin expresiva, lo distintivo de una
norma no reside en su aspecto semntico sino en el uso de un contenido proposicional, y por ello, la
identificacin de una norma supone recurrir a una anlisis pragmtico del lenguage. (Carvalho, Fundamentos
... p. 25). Fala-nos ainda que o Prof. Lourival Vilanova, inserindo-se na corrente hiltica, registra bem a
distino apontada, (Lourival Vilanova, Analtica do dever-ser, Revista do IV Congresso Brasileiro de Filosofia
do Direito, em homenagem a Miguel Reale, p. 5): o uso sempre relao pragmtica. externo ao enunciado.
relao pragmtica intersubjetiva, no relao sinttica na estrutura do enunciado, nem relao semntica de
referncia denotativa com as situaes que deonticamente qualificam.

139

condio de proposio-hiptese (antecedente) e de proposio-tese

(conseqente). 344

Nesta linha de pensar de Paulo de Barros Carvalho a manifestao de Trek

Moyss Moussallem, que assim define enunciados:
Enunciados so

os

smbolos

lingsticos (letras de um idioma)

documentados em um suporte fsico (papel) estruturado frasicamente de

acordo com as regras gramaticais, que tenha sentido e seja capaz de
transmitir uma mensagem.345

Sendo assim, e limitados ao registro esclarecedor sobre enunciados, passamos a tratar

acerca do antecedente da norma, sobre o operador dentico e, finalizando, sobre o
conseqente normativo.

1.1. O Antecedente da norma jurdica

Com referncia ao antecedente da norma jurdica, Paulo de Barros Carvalho assim
leciona:

Pois bem. Uma coisa so os enunciados prescritivos, isto , usados na funo

pragmtica de prescrever condutas; outra, as normas jurdicas, como significaes construdas
a partir de textos positivados e estruturadas consoante a forma lgica dos juzos condicionais,
compostos pela associao de duas ou mais proposies prescritivas. exatamente o que
ensina Ricardo Guastini, de modo peremptrio: un documento normativo (una fonte del
diritto) un aggregato di enunciatti del discorso prescrittivo.346

Com o sentido de aprimoramento de seu enfoque cientfico sobre o tema, traz Paulo
de Barros Carvalho, para confronto de suas idias, aquelas esposadas por J.J. Gomes

344

Carvalho, Paulo de Barros. Fundamentos...., Obra citada p. 18.

MOUSSALLEM, Trek Moyss, Curso de Especializao em Direito Tributrio: estudos analticos
em homenagem ao Professor Paulo de Barros Carvalhos, Editora Forense, So Paulo, 2005.
346
Carvalho, Paulo de Barros. Direito Tributrio : fundamentos jurdicos da incidncia tributria / Paulo
de Barros Carvalho. 2. ed. rev. So Paulo : Saraiva, 1999, p. 22, (passim). Paulo de Barros Carvalho, em notas
de rodap de n. 14, faz citao de Ricardo Guastini, Dalle fonti alle norme, p. 16.
345

140

Canotilho347, que percorre idntico caminho epistemolgico, firmado, entre outros, na posio
do jurista italiano j citado. Entretanto, na avaliao de Paulo de Barros Carvalho, o
acolhimento de doutrina por parte de Canotilho, que no lhe pareceu rigorosa, eis que acabou
por conceber a possibilidade de norma sem base em enunciados prescritivos, fez com que dele
discordasse, e aponta suas razes. Ao citar como exemplo o princpio do procedimento justo
(due process), arremata: este princpio no est enunciado liguisticamente; no tem
disposio, mas resulta de vrias disposies constitucionais ... Ora, se resulta de vrias
disposies constitucionais, assenta-se no em um enunciado apenas, mas em vrios, o que
infirma o pensamento do autor portugus.

Seguindo em suas razes, acerca da noticiada discordncia, explica Paulo de Barros

Carvalho:

Sucede que as construes de sentido tm de partir da instncia dos

enunciados lingusticos, independentemente do nmero de formulaes
expressas que venham a servir-lhe de fundamento. Haveria, ento, uma
forma direta e imediata de produzir normas jurdicas; outra, indireta e
mediata, mas sempre tomando como ponto de referncia a plataforma textual
do direito posto.348

Mostra-nos quo acertado o seu ponto de vista, que em muito se aproxima do

pensar do ilustre publicista Eros Grau, v.g., pelo comentrio feito em que vemos Eros Grau
distinguindo texto de norma, afirma que a atividade interpretativa um processo
intelectivo, atravs do qual, partindo-se de frmulas lingsticas contidas nos atos
normativos (os textos, enunciados, preceitos, disposies), alcanamos a determinao de seu
contedo normativo.349

Dando prosseguimento sua exposio, esclarece, mais que em outro escrito,

retrilhando a mesma idia, Eros Grau:

347

Apud, Carvalho, Paulo de Barros. Direito Tributrio : fundamentos..., p. 22, (passim) em notas de
rodap de n. 15, faz citao da obra, de J.J. Canotilho, Direito constitucional, p. 208.
348
Carvalho, Paulo de Barros. Direito Tributrio : fundamentos..., p. 22.
349
Grau, Eros Roberto. Licitao e contrato administrativo, 1995, p. 5-6. Apud, Carvalho, Paulo de
Barros, Fundamentos ... cit. pp. 22-23 (passim).

141

 volta al discernimento degli enunciati semantici veicolati dai precetti

(enunciati, disposizione, testi). Linterprete libera la norma dal suo
involucro (il testo); in questo senso, linterprete produce la norma (grifo
do autor).350

Ao que, comenta Paulo de Barros Carvalho:

A doutrina do ilustre publicista se aproxima do ponto de vista que
expusemos, com a pequena diferena de que tomamos a norma como
construo a partir dos enunciados e no contida ou involucrada nos
enunciados. Todavia, a expresso o intrprete produz a norma cai como
uma luva ao sentido que outorgamos s unidades normativas. Adverte o
autor, no entanto, que o intrprete produz a norma na acepo de que, posto
o enunciado pela autoridade competente, ele, intrprete, passa a construir a
regra de direito. Outra proporo semntica seria a de expedir o prprio
enunciado, a contar do qual ser edificada a norma, tarefa do rgo indicado
pelo sistema.351

De volta ao ponto inicial das consideraes sobre o antecedente na estrutura

lgica das normas jurdicas, ensina que a ltima:

sntese das articulaes que se processam entre duas peas daquele juzo,
postulando uma mensagem dentica portadora de sentido completo,
pressupe, desse modo, uma proposio-antecedente, descritiva de possvel
evento do mundo social, na condio de suposto normativo, implicando uma
proposio-tese, de carter relacional, no tpico do conseqente. 352

As consideraes acima consignadas mostram quo complexo o tema tratado, que,

por sua vez, por extrema necessidade de compreenso, d ensejo a esclarecimento de carter
didtico que o Professor Emrito da Universidade Catlica de So Paulo PUC e das Arcadas
USP, assim nos proporciona:

350

Grau, Eros Roberto. La dopiia destrutturazione del diritto, p. 59 Apud, Carvalho, Paulo de Barros,
Fundamentos ... cit. p. 23 (passim).
351
Carvalho, Paulo de Barros. Direito Tributrio : fundamentos..., p. 23.
352
Carvalho, Paulo de Barros. Direito Tributrio : fundamentos..., p. 23.

142

A regra assume, portanto, uma feio dual, estando as proposies

implicante e implicada unidas por um ato de vontade da autoridade que
legisla. E esse ato de vontade, de quem detm o poder jurdico de criar
normas, expressa-se por um dever-ser neutro, no sentido de que no
aparece modalizado nas formas proibido, permitido e obrigatrio. Se
o antecedente, ento deve-ser o consequente. Assim diz toda e qualquer
norma jurdico-positiva.353

Ainda a respeito do antecedente da norma jurdica, observamos que Paulo de Barros

Carvalho anota sobre esse tpico, sem contudo valer-se de nmeros cardinais ou ordinais,
quatro outros itens de suas caractersticas. 354

No primeiro, a proposio antecedente funcionar como descritora de um evento de

possvel ocorrncia no campo da experincia social, sem que isso importe submet-la ao
critrio de verificao emprica, assumindo os valores verdadeiro e falso, pois no se
trata, absolutamente, de uma proposio cognoscente do real, apenas de proposio
tipificadora de um conjunto de eventos.

No item seguinte, o antecedente da norma jurdica assenta no modo ontolgico da

possibilidade, quer dizer, os eventos da realidade tangvel nele recolhidos tero de pertencer
ao campo do possvel. Se a hiptese fizer a previso de fato impossvel, a conseqncia, que
prescreve uma relao dentica entre dois ou mais sujeitos, nunca se instalar, no podendo a
regra ter eficcia social.

No terceiro, faz anotar que, havendo grande similitude entre as proposies

tipificadoras de classes de fatos, como a hiptese normativa, e aqueloutras cognoscentes do
real, seus traos individualizadores no se evidenciam primeira vista. Uma observao
lgica, contudo, pode dar bem a dimenso do antecedente em face de proposies que dele se
aproximem: a hiptese, como a norma na sua integralidade, prepe-se como vlida antes

353
354

Idem, Direito Tributrio : fundamentos e pg, citada.

Carvalho, Paulo de Barros. Direito Tributrio : fundamentos..., pp. 24-25.

143

mesmo que os fatos ocorram, e permanece como tal ainda que os mesmos eventos
(necessariamente possveis) nunca venham a verificar-se no plano da realidade.

Dando curso nossa seqncia numrica imaginria, o quarto item traz explicaes
de Paulo de Barros Carvalho no sentido de que o suposto normativo no se dirige aos
acontecimentos do mundo com o fim de regr-los. Seria inusitado absurdo obrigar, proibir ou
permitir ocorrncias factuais, pois as subespcies denticas estaro unicamente no prescritor.
A hiptese guarda com a realidade uma relao semntica de cunho descritivo, mas no
cognoscente, e esta sua dimenso denotativa ou referencial.

1.2. O Operador Dentico, na viso de Paulo de Barros Carvalho

Como anteriormente dissemos, as lies do Mestre esclarecem vrios aspectos da
estrutura lgica das normas jurdicas, no s pelos seus enunciados prescritivos, mas tambm
como significaes construdas a partir dos textos positivados e estruturadas consoante a
forma lgica dos juzos condicionais, compostos pela associao de duas ou mais proposies
prescritivas, que, embora obscurecidos pela doutrina em razo das peculiaridades relacionais
prprias da estrutura lgica das normas jurdicas, so vitais para a compreenso dos
fundamentos de um sistema relacional lgico das normas jurdicas.

No que diz respeito ao operador dentico da norma jurdica, temos nas lies de
Paulo de Barros Carvalho, oportunidade de colher estes ensinamentos, que podem ser
resumidos da seguinte maneira: em primeiro lugar, cabe registrar que foi Hans Kelsen quem
insistiu a diferena entre as leis da natureza, submetidas ao princpio da causalidade fsica, e
as leis jurdicas, articuladas pela imputabilidade dentica. L, a sntese do ser; aqui, a do
dever-ser. Nas duas causalidades temos a implicao, o conectivo condicional atrelando o
antecedente ao conseqente.

Em segundo lugar, quando usado e no simplesmente mencionado, o dever-ser

denota uma regio, um domnio ontolgico que se contrape ao territrio do ser, em que as
proposies implicante e implicada so postas por um ato de autoridade: D(p
q) (deve ser
que p implique q). Ao que adicionalmente esclarece: falamos, por isso, num operador
dentico interproposicional, ponente da implicao. No fora o ato de vontade da autoridade

144

que legisla e a proposio-hiptese no estaria conectada proposio-tese. Da porque esse

operador dentico seja chamado de neutro, visto que nunca aparece modalizado.

Em terceiro lugar, j caminhando para o aprofundamento nsito de seus

ensinamentos, acrescenta Paulo de Barros Carvalho que, no arcabouo normativo enquanto
estrutura lgica, encontraremos outro dever-ser expresso num dos operadores denticos,
mas inserto no conseqente da norma, dentro da proposio-tese, ostentando carter
intraproposicional e aproximando dois ou mais sujeitos, em torno de uma previso de conduta
que deve ser cumprida por um e deve ser exigida pelo outro. Este dever-ser, na condio de
conectivo intraproposicional, triparte-se nos modais proibido (V), permitido (P) e
obrigatrio (O), diferentemente do primeiro, responsvel pela implicao e que nunca se
modaliza.

Na articulao e manejo de seus ensinamentos doutrinrios, sempre enriquecidos de

exemplos e opinies de jurisfilsofos respeitabilssimos, que traz a lume, e no caso presente,
o que se v com as observaes de Lourival Vilanova, ressaltadas, dadas s suas pertinncias
com o tpico o operador deontico aqui em comento, baseado em Paulo de Barros Carvalho,
que afirma: Se chamarmos de 'functor dentico' aquele presente na proposio-tese da norma
jurdica, seguindo a terminologia de Georges Kalinowski,355 o primeiro ser 'functor-de
functor', uma vez que, inaugurando a relao implicacional, ponente tambm do functor
intraproposicional.

Acrescenta ainda duas reflexes de Lourival Vilanova: a primeira soa como

advertncia de que na linguagem falada e escrita do direito positivo no nos deparamos com
o dever-ser com a funo sinttica de modal dentico neutro. Generalizando, obtenho o
conceito de norma jurdica. Agora, s formalizando obtenho o conceito de dever-ser:
ultrapassando a linguagem da Teoria Geral do Direito para ingressar na linguagem formal
da Lgica. 356

A segunda, onde esclarece que o dever-ser expresso sinttica, conforme

anotou: em rigor, o dever-ser expresso sinttica, uma partcula operatria que se
355

Nota. Paulo de Barros Carvalho, faz aqui, referncia obra de Georges Kalinowski, Lgica del
discurso normativo, p. 26.
356
Vilanova, Lourival. Analtica do dever-ser, Revista, cit., p. 353. Apud Paulo de Barros Carvalho,
Fundamentos..., pp. 26-27.

145

encontra na estrutura dos enunciados normativos, participando na sua lei de composio

interna. Como partcula, carece de significao per se, no por-si-s bastante para
conduzir a uma expresso completa. Ao que conclui: por isso mesmo, o que est ao nosso
alcance a regra de uso dessa expresso sinttica, movendo-se na articulao interna dos
enunciados denticos e, convm insistir, tambm no interior do enunciado que cumpre a
funo de apdose ou conseqente. 357

1.3. O Conseqente Normativo

Para Paulo de Barros Carvalho, se a proposio-hiptese descritora de um fato de
possvel ocorrncia no contexto social, a proposio-tese funcionar como prescritora de
condutas intersubjetivas.

Reconhece que, na verdade, o prescritor da norma , invariavelmente, uma

proposio relacional, enlaando dois ou mais sujeitos de direito em torno de uma conduta
regulada como proibida, permitida ou obrigatria.

Afirma tratar-se de uma relao entre termos determinados, que so necessariamente

pessoas: S R S. Nessa frmula, S uma pessoa qualquer e S uma pessoa qualquer, desde
que no seja S. R o relacional dentico, aparecendo num dos modais do dever-ser: V, P ou
O, que so irredutveis, mas interdefinveis, isto , com o auxlio do conectivo negador (-),
dado definir um pelo outro (OP -P-p). Interpretando: dizer que uma conduta p
obrigatria equivale afirmar que no permitido omit-la.358

CAPITULO SEGUNDO
1.

REFLEXES SOBRE UMA POSSVEL NORMA-MATRIZ DA

SANO POLTICA
O que se pretende neste tpico a demonstrao da norma-matriz da sano poltica.
357

Vilanova, Lourival. Analtica do dever-ser, Revista, cit., p. 357. Apud Paulo de Barros Carvalho,
Fundamentos..., p. 27.
358
Carvalho, Paulo de Barros. Fundamentos ..., p. 28.

146

Cabe, inicialmente, guisa de introduo e com arrimo nas lies de autores dos
mais autorizados e que aqui anotamos, deixar fixadas algumas noes propeduticas
respeito da norma jurdica e que sero importantssimas no desenvolvimento desta exposio.
Em seguida a esta introduo, trataremos propriamente sobre a norma-matriz da sano
poltica.

2.

NOES PROPEDUTICAS SOBRE NORMA JURDICA

CONSIDERADAS NO DESENVOLVIMENTO DA NORMA-MATRIZ DA

SANO POLTICA

Sendo assim, fazemos relembrar que, conforme meditaes de Alfredo Augusto

Becker, toda e qualquer regra jurdica independentemente da sua natureza tributria, civil,
comercial, etc. tem a mesma estrutura lgica: a hiptese de incidncia (fato gerador, suporte
ftico, etc) e a regra (norma, preceito, regra de conduta) cuja incidncia fica condicionada
realizao dessa hiptese de incidncia. 359

Por sua vez, Norberto Bobbio afirma: as normas jurdicas no existem

isoladamente, mas sempre em um contexto de normas com relaes particulares entre si.360

Para PAULO DE BARROS CARVALHO, impe-se, quando do trato das normas

jurdicas, sejam distinguidos enunciados prescritivos, que so usados na funo de descrever
condutas, das normas jurdicas, que se formam de significaes construdas, derivadas que so
de textos positivos e estruturadas em conformidade com a forma lgica dos juzos
condicionais, que, por sua vez, surgem da associao de duas ou mais proposies
prescritivas, sempre lingsticas.361

Nesta linha de trazermos lies de autores dos mais autorizados, anotamos, com
Angela Maria da Motta Pacheco, que, por sua vez, louvando-se em Paulo de Barros Carvalho,

359

Becker, Alfredo Augusto. Teoria Geral do Direito Tributrio. So Paulo: Saraiva, 1963, p. 289.
Bobbio, Norberto. Teoria do ordenamento jurdico. Traduzido por Maria Celeste Cordeiro L. dos
Santos, 6.. edio Braslia, 1995, p.19.
361
Carvalho, Paulo de Barros. Fundamentos ..., pp. 18-21.
360

147

informa362 que o Mestre assim se refere norma jurdica tributria: a norma jurdica
tributria tem a estrutura lgica das outras normas jurdicas. um juzo hipotticocondicional. Na hiptese, antecedente ou descritor, vem descrito um fato. No mandamento,
conseqente ou prescritor, vem prescrita a relao jurdica que surge da existncia do fato.

No se desconhece, pois h muito ensinado que a norma jurdica tributria tem

composio dual: norma primria e norma sancionadora. Na norma primria, tambm de
composio dual, antecedente e conseqente, a conduta descrita no antecedente modalizada
pelo dentico obrigatrio. Se ocorrida, ocasionar o aparecimento de uma relao jurdica
tributria entre sujeito ativo, Estado, e passivo, Contribuinte.
Por sua vez, tambm cedio, como anotou Michelle Heloise Akel 363, que a norma
jurdica, tanto a primria como a secundria, estruturalmente formada por um antecedente
ou hiptese (proposio-hiptese) e um conseqente ou mandamento (proposio-tese). A
proposio-hiptese (ou proposio antecedente) descreve um evento possvel de ocorrer no
mundo concreto, no contexto social, a hiptese delineia um possvel estado de coisas

364

trata-se, enfim, de proposio tipificadora de um conjunto de eventos 365. Tais eventos tm,
porm, de pertencer ao plano do possvel. Caso contrrio, ser ineficaz, inoperante para a
regulao das condutas intersubjetivas. No obstante, a despeito da proposio dever
apresentar-se como possvel antes mesmo de que os fatos ocorram, paralelamente, em vista de
ser um enunciado teortico, dever ser feito o teste prtico, emprico, de onde poder ser
expedido o juzo de valor lgico. A hiptese guarda com a realidade uma relao semntica
de cunho descritivo, mas no cognoscente, e esta sua dimenso denotativa ou
referencial.366

Prosseguindo, Michelle Akel assim procedeu em suas anotaes: Por sua vez, a
proposio-tese prescreve condutas intersubjetivas, 'a tese, normativamente vinculada

362

Carvalho, Paulo de Barros, obra cit., apud Angela Maria da Motta Pacheco, Sanes ..., op. cit., p. 206.
Akel, Michelle Heloise, Lanamento tributrio e processo administrativo fiscal: o instituto e seu
controle no ordenamento jurdico brasileiro . Curitiba: 2007, Monografia, UFPR, pp. 28-33.
364
Vilanova, Lourival. As estruturas lgicas e o sistema do direito positivo. So Paulo: Revista dos
Tribunais, 1977, p., 43. apud Akel, Michelle Heloise, Lanamento tributrio e processo ..., (Passim).
365
Carvalho, Paulo de Barros. Fundamentos ..., obra cit., p. 24. apud Akel, Michelle Heloise, Lanamento
tributrio e processo ... (Passim).
366
Ibidem, obra cit., p. 25, apud Akel, Michelle Heloise, Lanamento tributrio e processo ... (Passim).
363

148

hiptese, tem estrutura interna de proposio prescritiva'.367 no prescritor da norma, assim,

que estar prevista a relao jurdica. PAULO DE BARROS CARVALHO enfatiza, ainda, no
seu exame da estrutura da norma jurdica, 'a sua feio dplice ou complexa, sendo
constituda pela norma primria (ou endonorma, no termo adotado por CARLOS CSSIO),
aquela que prescreve um dever, se e quando acontecer o fato previsto no suposto; e pela
norma secundria (perinorma), a que prescreve uma providncia sancionatria, em caso de
descumprimento da conduta prescrita na norma primria. 368

As normas primrias e as secundrias, como j apontado, tm a mesma estrutura

lgica, sendo constitudas por hiptese e conseqncia. A norma primria ou endonorma
poderia ser, ento, assim configurada: Dado o fato A, deve ser a conduta B 369. Por sua vez,
a norma secundria ou perinorma teria a seguinte configurao: Dado o descumprimento de
B, deve ser a sano C. 370 Como ensina PEREZ DE AYALA, essa estrutura lgica da norma
jurdica permite nela distinguir duas partes perfeitamente distintas (sem se perder, porm, sua
unidade): (i) a sua hiptese ou suposto do fato e (ii) uma regra de conduta, um mandamento,
um preceito. 371

Entre a norma primria e a secundria o que existe uma relao-de-ordem no

simtrica. 372 Norma primria e secundria formam a norma completa e ambas so vlidas no
sistema, mesmo que somente a norma primria venha a ser aplicada no caso concreto, isto ,
quando o sujeito obedece ao prescritor contido na norma primria para no sofrer a sano
prevista na norma secundria. Em resumo, tal considerao leva concluso de que no existe
regra jurdica sem sanes correspondentes. A norma jurdica porque sujeita-se [sic]
sano. Para Kelsen, norma jurdica a que prescreve uma sano, i., que tem como

367

Vilanova, Lourival. As estruturas lgicas e o sistema do direito positivo. So Paulo: Revista dos
Tribunais, 1977, p., 54. apud Akel, Michelle Heloise, Lanamento tributrio e processo ..., (Passim).
368
Carvalho, Paulo de Barros. Fundamentos..., obra cit., pp. 24-25. apud Akel, Michelle Heloise,
Lanamento tributrio e processo ..., (Passim).
369
Vieira, Jos Roberto. IPI - a regra-matriz de incidncia: texto e contexto. Curitiba: Juru, 1993., p. 58,
apud Akel, Michelle Heloise, Lanamento tributrio e processo ..., (Passim).
370
En efecto, y como se h dicho certeramente, la estrutura lfica de la proprosicin normativa es la de
um juicio dysuntivo: dado um hecho, debe ser una determinada prestacin. Dada la no prestacin, debe ser la
consecuencia jurdicca (sancon). (PEREZ DE AYALA, Jose Luis. Derecho Tributrio. Madrid:
Editorial de
Derecho Financiero, 1968. v. 1. p. 62-63.) apud Akel, Michelle Heloise, Lanamento tributrio e
processo ..., (Passim).
371
Idem, obra cit., p. 63, apud Akel, Michelle Heloise, Lanamento tributrio e processo ..., (Passim).
372
Carvalho, Paulo de Barros. Fundamentos..., obra cit., p. 35. apud Akel, Michelle Heloise, Lanamento
tributrio e processo ..., (Passim).

149

contedo um ato coercitivo, qualificado como devido, sem o qual se torna mero preceito
moral.373
Por derradeiro, para ALBERTO XAVIER374, reportando-se s lies de
CASTANHEIRA NEVES, a distino entre norma primria e secundria tem apenas uma
funo formal de sua anlise, na medida em que a norma no deixa de ser unitria, assim
como o ato que traduz sua aplicao. Essa conceituao ter repercusses no prprio exame
da natureza jurdica do lanamento, como se ver na seqncia. A decomposio de uma
norma em primria e secundria decorre, portanto, de um corte que visa a reduzir a
complexidade do dado normativo e a facilitar o conhecimento pela cincia jurdica.375

2.1. NORMA

SANCIONATRIA

SUA

PREVISO

NO

ORDENAMENTO JURDICO PARA GARANTIR CUMPRIMENTO DAS

NORMAS
Paulo de Barros Carvalho ensina que o ordenamento jurdico, visando a tornar
possvel a coexistncia do homem na comunidade, prev em sua estrutura: (i) necessidade de
garantir, efetivamente, o cumprimento das suas normas, (ii) ainda que, para tanto, seja
necessria a adoo de medidas punitivas que afetem a propriedade ou a prpria liberdade das
pessoas.376

Na exposio, deixa claro que o trao caracterstico do direito a coatividade, que

exercida, em ltimo grau, pela execuo forada e pela restrio liberdade.

377

No que

diz respeito aos seres humanos, so tidos como exclusivos destinatrios das regras jurdicas
do direito posto,378 e quando do seu constante inter-relacionamento social, inexoravelmente,
ter de conviver e optar, ou cumprem os deveres estabelecidos nos dispositivos legais, ou

373

Santi, Eurico Marcos Diniz de. Lanamento tributrio. 2. ed. So Paulo: Max Limonad, 2001, p. 41.
apud Akel, Michelle Heloise, Lanamento tributrio e processo ..., (Passim).
374
Xavier, Alberto, Do lanamento no direito tributrio brasileiro. 3. ed. Rio de Janeiro: Forense,
2005.,pp. 42-44, apud Akel, Michelle Heloise, Lanamento tributrio e processo ..., (Passim).
375
Santi, Eurico Marcos Diniz de. Lanamento tributrio. 2. ed. So Paulo: Max Limonad, 2001, p. 43.
apud Akel, Michelle Heloise, Lanamento tributrio e processo ..., (Passim).
376
Carvalho, Paulo de Barros. Direito tributrio, linguagem e mtodo/ Paulo de Barros carvalho. So
Paulo : Noeses, 2008. pp. 755-756.
377
Idem, p. 755.
378
Ibidem, p. 755.

150

no realizam essas condutas, incorrendo por via de conseqncia, nas chamadas sanes.379
Por tal razo, o legislador dever estar atento para tal situao, da por que, ao criar uma
prescrio jurdica, concomitantemente o legislador enlaa uma providncia sancionatria
ao no cumprimento do referido dever380, conforme observado na referida exposio.

3.

REGRA-MATRIZ E A ESTRUTURA LGICA DAS NORMAS

SANCIONATRIAS
O magistrio de Paulo de Barros Carvalho, h muito tempo consolidado, mas
sempre oxigenado pelas suas incessantes pesquisas e pelas do Grupo de Estudos do IBET
Instituto Brasileiro de Estudos Tributrios -, que fundou, preside e tem efetiva participao,
assim ensina acerca da Regra-matriz e da estrutura lgica das normas sancionatrias e que
anota nesta ordem: inicialmente, (i) as normas jurdicas que pem no ordenamento sanes
tributrias integram a subclasse das regras de conduta e ostentam a mesma estrutura lgica da
regra-matriz de incidncia; 381 prosseguindo, (ii) tm uma hiptese descritora de um fato do
mundo real e uma conseqente prescritora de vnculo jurdico que h de formar-se entre dois
sujeitos;382 concluindo (iii) a proposio-hiptese est ligada proposio-tese ou
conseqncia pelo conectivo dever-ser na sua funo neutra, enquanto outro conectivo
dentico, modalizado nas formas permitido, obrigado ou proibido, une os sujeitos da relao
credor e devedor.383

Paulo de Barros Carvalho enfatiza, no exame da regra-sancionatria, que o seu

antecedente descreve fato ilcito qualificado pelo descumprimento de dever estipulado no
conseqente da regra-matriz de incidncia384, ou seja, a no-prestao do objeto da relao
jurdica tributria.385 Denominada de ilcito ou infrao tributria, essa conduta tida como
antijurdica, por transgredir o mandamento prescrito.386 A respeito de ilcito tributrio ou
infrao tributria, faz anotar que so categorias relativas ao mundo fctico387; por outro
379

Ibidem, p. 756.
Ibidem, p. 756.
381
Carvalho, Paulo de Barros. Direito tributrio, linguagem e mtodo/ Paulo de Barros carvalho. So
Paulo : Noeses, 2008. pp. 758-759. Tambm em obra citada, Curso de Direito Tributrio, pg. 503-504.
382
Idem. Idem Obra cit., pp.758-759.
383
Ibidem, obra cit., pp 758-59..
384
Idem, obra cit. p. 759.
385
Ibidem, obra cit. p. 759.
386
Ibidem., obra cit. p. 759.
387
Ibidem., obra cit. p. 759.
380

151

lado, as penalidades pecunirias ou multas fiscais, configuram o objeto do dever a ser

cumprido pelo autor do ilcito, integrando liame, por isso mesmo, de natureza
obrigacional388; por derradeiro, esclarece que, o pagamento do valor estipulado
promovido a ttulo de sano.389

Registra, ainda, que atrelada ao antecedente ou suposto da norma sancionadora est

a relao dentica, vinculando, abstratamente, o autor da conduta ilcita ao titular do direito
violado.390

Do exame da regra-sancionatria, feito por Paulo de Barros Carvalho, colhe-se a

explicao de que, no caso das penalidades pecunirias ou multas fiscais, o liame tambm
de natureza obrigacional. 391 Tendo em conta que este liame de natureza obrigacional, pois
tem substrato econmico, denomina-se relao jurdica sancionatria e o pagamento da
quantia estabelecida promovido a ttulo de sano.

392

Por outro lado, admite a existncia

de diferente tipo de sano, que no tem cunho ou natureza obrigacional, que o caso de
sano que no seja multa ou penalidade pecuniria, visto que neste caso, a relao no se
altera na sua estrutura bsica, modificando-se apenas o objetivo da prestao que ser um
fazer ou no fazer. Perde o nome de vnculo de cunho obrigacional, mas continua sendo uma
relao jurdica sancionatria.

393

Como remate desta explicao, anota que nestes casos,

contudo, no se trata da sano compreendida em seu significado de base, ou seja, em que se

faz presente o Estado-Juiz. 394

Atesta de forma categrica Paulo de Barros Carvalho que:

No terreno do estudo das infraes e sanes tambm utilssimo o esquema

metodolgico da regra-matriz, permitindo uma anlise minuciosa do
suposto, que traz a descrio hipottica do fato ilcito ou infrao, e bem

388
389
390
391
392
393
394

Ibidem., obra cit. p. 759.

Ibidem., obra cit. p. 759.
Ibidem., obra cit. p. 759.
Ibidem., obra cit. p. 759.
Ibidem., obra cit. p. 759.
Ibidem., obra cit. p. 759.
Ibidem., obra cit. p. 759.

152

assim do conseqente, que nos leva prescrio dos elementos que

compem o nexo sancionatrio. 395

No que diz respeito norma sancionatria, mais especificamente sobre sua regramatriz, dentro de sua linha doutrinria, ensina Paulo de Barros Carvalho que tudo o que
dissemos sobre os critrios da hiptese tributria vale para o antecedente da norma
sancionatria.396 De nossa parte, como recurso didtico, fizemos recorte do referido texto e
destacamos:
Para o antecedente da norma sancionatria, que tem o seu critrio material
uma conduta infringente de dever jurdico , um critrio espacial a conduta
h de ocorrer em certo lugar e um critrio temporal o instante em que se
considera acontecido o ilcito. 397

Prossegue Paulo de Barros Carvalho sobre o conseqente da norma sancionatria:

Na conseqncia, depararemos com um critrio pessoal o sujeito ativo ser
aquele investido do direito subjetivo de exigir a multa e o sujeito passivo o
que deve pag-la e um critrio quantitativo a base de clculo da sano
pecuniria e a percentagem sobre ela aplicada (chamada, como vimos, de
sano). 398

tambm esse o entendimento de respeitvel grupo de doutrinadores que se

identifica e segue a linha de pensar do Emrito Professor da PUC-SP e das Arcadas sobre a
regra-matriz de incidncia

399

e tambm da regra-matriz da norma sancionatria. Contudo,

Paulo de Barros Carvalho no se faz de rogado e dormita sobre louros de merecidos

reconhecimentos colhidos ao longo de sua profcua carreira de professor. Ao contrrio, o que
se v nestes ensinamentos o seu incentivo para que estudiosos do Direito prossigam no

395

Ibidem., obra cit. pp. 759-760.

Ibidem., obra cit. p. 760.
397
Ibidem., obra cit. p. 760.
398
Ibidem., obra cit. p. 760.
399
Nota: a regra-matriz de incidncia tributria (RMIT), expresso talhada por Paulo de Barros
Carvalho, uma norma jurdica de comportamento. Esta averbao consta das observaes que Eurico Marcos
Diniz de Santi faz in Lanamento Tributrio. 2a. ed 2. tiragem. So Paulo: Max Limonad, 2001, p.127. Tratase da mais alta contribuio aos estudos do Direito Tributrio. A sntese de A regra-matriz de incidncia est
descrita no Cap. XI, da obra Curso de Direito Tributrio/Paulo de Barros Carvalho. 15. ed. revisada e atualizada
So Paulo : Saraiva, 2003, pp. 341-352.
396

153

aprofundamento terico na pesquisa do tema das infraes tributrias, conforme assim

anotou:
A indagao pormenorizada de cada um desses critrios, do antecedente e do
conseqente, propiciar elevado grau de aprofundamento terico na pesquisa
do tema das infraes e sanes tributrias. 400

Sendo assim, e nutridos por todo esse incentivo, que ao mesmo tempo um desafio,
que nos propomos a descrever a Norma-Matriz da Sano Poltica, com o que esperamos
nos desincumbir do presente compromisso acadmico e qui possamos agregar alguma
contribuio efetiva aos estudos das sanes.

3.1. NORMA-MATRIZ DA SANO POLTICA

A assertiva as normas jurdicas que pem no ordenamento as sanes tributrias
integram a subclasse das regras de conduta e ostentam a mesma estrutura lgica da regramatriz de incidncia,401 precede a explanao de Paulo de Barros Carvalho que reproduzimos
e que nos ir pautar nesta investigao:
Tm uma hiptese descritora de um fato do mundo real e uma conseqncia
prescritora de um vnculo jurdico que h de formar-se entre dois sujeitos. A
proposio-hiptese est ligada proposio-tese ou conseqncia pelo
conectivo dever-ser na sua funo neutra, enquanto outro conectivo
dentico, modalizado nas formas de permitido, obrigatrio ou proibido, une
os sujeitos da relao credor e devedor. 402

Apoiados na doutrina e na explanao de Paulo de Barros Carvalho, averbamos ser

esta a descrio da Norma-Matriz da Sano Poltica, que passamos a descrever.

3.2.

NORMA-MATRIZ

DA

SANO

POLTICA

Agamenon Suesdek da Rocha

400

Carvalho, Paulo de Barros. Direito tributrio, linguagem e mtodo/ Paulo de Barros carvalho. So
Paulo : Noeses, 2008. p. 760.
401
Carvalho, Paulo de Barros. Curso... p. 503.
402
Idem. Obra cit., p. 503.

154

Antecedente (suposto) da regra sancionatria poltica:

descreve fato ilcito qualificado pelo descumprimento de um dever estipulado

no conseqente da regra-matriz de incidncia ou de norma que prescreva dever instrumental;

Tem os seguintes critrios:

* critrio material.
- conduta infringente de dever jurdico prescrito no conseqente da regramatriz de incidncia tributria ou de norma de dever instrumental. o fato ilcito considerado
pela administrao.
* critrio espacial.
- local em que se considera ocorrido o fato ilcito
* critrio temporal.
- o instante em que se considera acontecido o ilcito.

Conseqncia da regra sancionatria poltica:

- prescreve providncia desfavorvel ao autor do ilcito, consistente em penalidade

no pecuniria, criadora de obstculos ao desempenho de atividade negocial pelo contribuinte

Tem os seguintes critrios:

* critrio pessoal.
- sujeito ativo e passivo

O sujeito ativo o Poder Pblico, representado pela autoridade competente, investida

do poder de impor uma pena.

O sujeito passivo o autor do ilcito, pessoa fsica ou pessoa jurdica que praticou a
conduta infringente.

155

* critrio qualitativo

- indica e qualifica o objeto da relao jurdica sancionatria, consistente na punio

no pecuniria imputada ao autor do ilcito.

Optamos por empregar a denominao de critrio qualitativo em virtude de que,

nas sanes polticas, a pena aplicada no pecuniria, ou seja, no consiste na exigncia de
multa. As sanes polticas, como visto, correspondem a obstculos criados pela autoridade
administrativa, impossibilitando a regular consecuo das atividades do contribuinte.

A norma-matriz da sano poltica pode assim ser formalizada:

D{[FR(Sa,Sp)] . [ - R(Sa,Sp) R(Sa,Sp)]}

Explicando:

D{[FR(Sa,Sp)] a norma primria dispositiva, que, na hiptese, descreve um fato

lcito e, no conseqente, prescreve uma relao jurdica tributria no sancionatria,
consistente na obrigao de pagar tributo ou de cumprir deveres instrumentais.

[ - R(Sa,Sp) R(Sa,Sp)]} a norma primria sancionadora prescritiva de sano

poltica. Sua hiptese consiste no descumprimento da relao jurdica tributria decorrente da
regra-matriz de incidncia ou de norma de dever instrumental (fato ilcito), enquanto o
conseqente consiste em outra relao jurdica, de carter sancionatrio, porm no
pecunirio, imputado pela administrao pblica (sujeito ativo) ao contribuinte (sujeito
passivo).

3.3.

A ESPCIE SANO POLTICA

A Sano poltica espcie do gnero sano.

Longe da pretenso de formular produo dogmtica sobre sanes tributrias e

sanes penais tributrias, temas amadurecidos e de certa forma j estabilizados no campo de

156

ao do direito tributrio por seus tericos; observamos que h espao para evoluir acerca
desse assunto, visto sermos partidrios de que todo conhecimento humano, independente do
seu seu ramo, no estar fora da influncia do nivel desenvolvimentista do Estado e de setores
da sociedade.

Assim sendo, entendemos que ao lado das sanes tributrias e das sanes penais
tributrias tradicionalmente conhecidas e, dadas as mudanas ocorridas nestes ltimos anos
que afetaram e continuam afetando o Estado e setores da sociedade, vimos surgir, em nosso
meio, nova modalidade de sanes tributrias as chamadas sanes polticas, tambm
conhecidas como sanes polticas tributrias -, que a rigor espcie das sanes tributrias.

A nosso sentir e ajustado linha de pensar de Paulo de Barros Carvalho, quanto ao

vocbulo sano, quando sublinhou que este vocbulo pode experimentar mutaes
semnticas que variam conforme o momento da sequncia prescritiva (direito posto) ou
expositiva (Cincia do Direito)403; ao que, sugerimos ns: que as sanes polticas no mbito
do direito tributrio devem ser vistas como a providncia que o Estado-juridio aplica
coativamente, na defesa do errio pblico, exteriorizada de forma no pecuniria, tendo em
conta a conduta do sujeito infrator. E ainda, nessa esteira de sugestes, expressar nosso
entendimento no sentido de que as sanes polticas, quando aplicadas no universo abrangido
pelo direito tributrio, por serem espcie de sanes tributrias, so comumente associadas
aos ilcitos tributrios tidos como fraudulentos e que so eleitos pelo legislador.

Conforme anotamos anteriormente, tendo como base os estudos de Maria Jos

Falcn y Tella, e Fernando Falcn y Tella, acerca de sanes, esta prtica remonta poca do
chamado mundo clssico, desde Plato ou Aristteles, at a doutrina-filosfica-jurdica
comtempornea, especialmente a anglo-sax.

Os pensadores de escolas e tendncias formados no decorrer deste perodo,

valeram-se dos mais diversos ngulos e enfoques em seus estudos sobre sanes, cabendo
aqui conhecer, alguns de seus mais expressivos autores e entedimentos sobre sanes, que v.g.

403

Carvalho, Paulo de Barros. Direito Tributrio, linguagem e mtodo. So Paulo: Noeses, 2008 pp.755777 [758].

157

foram registrados por Maria Jos Falcn y Tella, e Fernando Falcn y Tella; Jean-Marie
Guyau; Celso Antonio Bandeira de Mello; e dos quais nos valemos para novo registro.

Entre os doutrinadores de Direito Tributrio no Brasil quase unnime o

entendimento de que a Sano Poltica Tributria, tambm denominada de Sano Indireta
corresponde a restries ou proibies impostas ao contribuinte, como forma indireta de
obrig-lo ao pagamento do tributo.

Na dico de Hugo de Brito Machado, a sano poltica assim descrita:

Em Direito Tributrio a expresso sanes polticas corresponde a restries
ou proibies impostas ao contribuinte, como forma indireta de obrig-lo ao
pagamento do tributo, tais como a interdio do estabelecimento, a
apreenso de mercadorias, o regime especial de fiscalizao, entre outras.
[...]
So exemplos mais comuns de sanes polticas a apreenso de mercadorias
sem que a presena fsica destas seja necessria para a comprovao do que
o fisco aponta como ilcito; o denominado regime especial de fiscalizao; a
recusa de autorizao para imprimir notas fiscais; a inscrio em cadastro de
inadimplentes com as restries da decorrentes; a recusa de certido
negativa de dbito quando no existe lanamento consumado contra o
contribuinte; a suspenso e at o cancelamento da inscrio do contribuinte
no respectivo cadastro, entre muitos outros.404

Na verdade, a Sano Poltica - ou Sano Indireta, como conhecida, uma

dentre vrias espcies de sanes tributrias que o legislador brasileiro atrelou aos ilcitos
tributrios que elegeu. Portanto, as sanes tributrias esto disseminadas entre as inmeras
leis de nosso direito positivo, e indagar sobre as sanes, como leciona PAULO DE BARROS
CARVALHO, em seu Curso de Direito Tributrio, analisar o conseqente das normas
sancionatrias. Didaticamente o ilustre Mestre as distribuiu em sete modalidades que
catalogou, que se nos apresenta incensurvel, embora identificveis no rol, a elas no se
referiu com o nome de Sano Poltica ou Sano Indireta.
404

MACHADO, Hugo de Brito. Sanes Polticas no Direito Tributrio, in Revista Dialtica de Direito
Tributrio n 30, p. 46/47.

158

Em razo dos limites deste trabalho cuidaremos das sanes polticas que
dizem respeito a: (i) apreenso de mercadorias e de documentos, bem como de veculos que
os transportarem, em funo de irregularidades verificadas pela fiscalizao, sem que a
presena fsica destas seja necessria para a comprovao do que o fisco aponta como ilcito.
(ii) sujeio a regime especial de controle, modalidade aplicvel em relao a certos impostos
como IPI e ICMS, quando o sujeito passivo se mostrar renitente quanto ao cumprimento de
suas obrigaes e deveres tributrios. (iii) cassao de regimes especiais de pagamento do
imposto, do uso de documentos ou de escriturao de livros especficos, concedida a certos
contribuintes na conformidade da legislao em vigor; medida punitiva aplicvel ao sujeito
passvel que procedeu de modo fraudulento, no gozo das respectivas concesses. (iv) recusa
de autorizao para imprimir notas fiscais.

Estas modalidades aqui enumeradas so as chamadas Sanes Polticas ou

Sanes Indiretas, embora admitamos no ser exaustivo ou terminado o presente rol, o que vai
de encontro com o que assinalou HELENILSON CUNHA PONTES: O Estado Brasileiro,
talvez em exemplo nico em todo o mundo ocidental, exerce, de forma cada vez mais criativa,
o seu poder de estabelecer sanes polticas (ou indiretas), objetivando compelir o sujeito
passivo a cumprir o seu dever tributrio. 405

A propsito desta afirmao, cabe relembrar THEODORO HENRIQUE

MAURER JUNIOR, que nos idos de 1960 j nos advertia:

No devemos supor que as leis, por si, criem ou estabilizem um regime de

liberdade, de justia e de solidariedade, que o ideal da democracia. As leis
mais perfeitas so transgredidas, pisadas e reduzidas a letra morta, quando os
homens a quem incumbe execut-las so maus e egostas. Entretanto, a lei e
a organizao podem favorecer o progresso da sociedade, educando,
corrigindo falhas, criando obstculos corruo e demagogia. Uma boa

405

Cf. PONTES, Helenilson Cunha. O princpio da proporcionalidade e o direito tributrio. So Paulo:

Dialtica, 2000. pp.141/143, item n. 2.3. apud Min. CELSO DE MELLO, no RE 415015-RS (Relator).

159

legislao tem, pois, grande utilidade para o xito do regime que todos
desejamos ver vitorioso em nosso pas. 406

Nos dias de hoje, passados os do regime militar em nosso pas, encontramos na lio
de EDISON FREITAS DE SIQUEIRA, produzida em 2001, em obra monogrfica que versou
o tema das chamadas sanes polticas, trazida a lume pelo Min. CELSO DE MELLO, no
RE 415015-RS, onde foi (Relator), (DJ 15/04/2005 pp-00090), cujo excerto reproduzimos:

Portanto, emerge incontroverso o fato de que uma empresa, para que possa exercer
suas atividades, necessita de sua inscrio estadual, bem como de permanente autorizao da
expedio de notas fiscais, sendo necessrio obter nas Secretarias da Fazenda de cada estado
da federao onde vendam seus produtos, o respectivo reconhecimento de direito utilizao
de sistemas especiais de arrecadao, bem como na transferncia de crditos acumulados,
alm da obteno da respectiva Autorizao para Impresso de Documentos Fiscais (AIDF),
em paralelo s notas fiscais. Salienta-se que qualquer ao contrria do Estado, quanto
concesso e reconhecimento dos direitos inerentes s questes no pargrafo anterior
referendadas, constitui 'sano poltica', medida desptica e prpria de ditadores,
porque subverte o sistema legal vigente. (...)." (negrito n/c da citao).407

Nesta pequena mostra aqui colacionada, pode-se ter a ntida sensao de que o
Estado, na sua busca incessante por arrecadar mais tributos e fazer face s suas necessidades
constitucionais e de gigantismo constante, tem demonstrado no se contentar com os
dispositivos que lhes so assegurados pelas lei n. 6.830, de 1980 e alteraes, que regulam a
execuo dos crditos fiscais no Brasil. Anotamos ainda, que no so poucas as leis
extravagantes que trazem previses para que o Estado-Fisco proceda de modo
intervencionista no mercado financeiro, econmico, industrial e comercial, aplicando sanes.
Tudo sob o manto da mais lidima legalidade e dos melhores propsitos.

406

MAURER JUNIOR, Theodoro Henrique, A Democracia Integral. So Paulo: Reis, Cardoso, Botelho
S/A , 1960. p. 52.
407
SIQUEIRA, Edson Freitas de. sanes polticas" impostas ao contribuinte inadimplente ("Dbito
Fiscal - anlise crtica e sanes polticas (obra monogrfica), Porto Alegre: Sulina, 2001, item 2.3, p. 61/62.
Apud Celso de Mello.(Ministro) in voto deciso proferido no RE- RE 415015-RS, onde foi (Relator), (DJ
15/04/2005 pp-00090).

160

De um modo geral, o Poder Judicirio Brasileiro, representado pelo Supremo

Tribunal Federal tem repelido estas sanes polticas perpetradas pelas autoridades
administrativas, v.g., os precedentes prevalecente no mbito do Supremo Tribunal Federal,
reafirmada em julgamentos emanados desta Suprema Corte (RE 413.782/SC, Rel. Min.
MARCO AURLIO, Pleno - RE 374.981/RS, Rel. Min. CELSO DE MELLO - RE
409.956/RS, Rel. Min. CARLOS VELLOSO - RE 409.958/RS, Rel. Min. GILMAR
MENDES - RE 414.714/RS, Rel. Min. JOAQUIM BARBOSA - RE 424.061/RS, Rel. Min.
SEPLVEDA PERTENCE - RE 434.987/RS, Rel. Min. CEZAR PELUSO). No entanto,
existem decises de alguns Tribunais de Justia, contrariamente a orientao do STF.

Cumpre registrar, que na atualidade, o tema sanes polticas, encontra-se submetido

apreciao do Supremo Tribunal Federal, aguardando julgamento, como caso de
Repercusso Geral, tratado no RE 565.048/RG, Rel. Min. MARCO AURLIO. Este RE
565.048/RG, est assim indexado: Dbito fiscal. Notas fiscais. Administrao e fiscalizao.
Exigncia de garantia para a impresso de documentos fiscais. bice ao regular exerccio da
atividade empresarial. Eventual conflito da exigncia com as decises proferidas pelo
Tribunal nos REs 434.987 e 413.782.408

3.3.1

TENDNCIAS AO USO DE SANES POLTICAS NO

DIREITO TRIBUTRIO

Apesar das contendas judiciais em curso, e de longa data sendo ferreteado pela quase
unanimidade dos doutrinadores, a figura da sano poltica, em muitos casos, especialmente
naqueles tidos como complexos, ou de questo jurdica de to elevada indagao, o Estado
necessita intervir, fazendo prevalecer e cumprir sua funo constitucional de Estado
regulador, aplicando sanes. Ao sujeito passivo, (contribuinte), cabe recorrer ao Poder
Judicirio como tambm lhe assegura a Constituio. Exemplo mais recente entre ns, do tipo
que aqui referimos o envolvendo de uma empresa de tabacos, tida como devedora e
inadimplente contumaz do Fisco Federal, que poca dos fatos, devia de Imposto sobre
Produtos Industrializados IPI, pouco mais de R$1.600.000.000,00 (um bilho e seiscentos

408

Cf. Consulta ao site http://www.stf.jus.br/portal/jurisprudencia/jurisprudenciaRepercussao.asp,

do STF, em data de 29 de maro de 2010.

161

milhes de reais) deste imposto, referente a perodos passados, vrios meses, e no entanto,
continuava funcionando suas fbricas, sem contudo recolher os tributos de novos perodos.

A questo chegou at o Supremo Tribunal Federal, em sede de Medida Cautelar. Em

Ao Cautelar sob o n. 1.657-6-Rio de Janeiro. Trata-se de ao cautelar ajuizada contra a
Unio, visando a atribuio de efeito suspensivo a recurso extraordinrio j admitido pelo
Tribunal de origem. Relator Min. Joaquim Barbosa. Liminar submetida ao Tribunal Pleno.
Deciso: O Tribunal por maioria, vencidos os Senhores Ministros Joaquim Barbosa (Relator),
Marco Aurlio, Celso de Mello e Seplveda Pertence, indeferiu a cautelar. Votou a
Presidente, Ministra

Ellen Gracie. Lavrar o acrdo o Senhor Ministro Cezar Peluso.

Plenrio, 27.06.2007. Presidncia da Ministra Ellen Gracie. Presente sesso os Senhores

Ministros Sepveda Pertence, Celso de Mello, Marco Aurlio, Gilmar Mendes, Cezar Peluso,
Carlos Brito, Joaquim Barbosa, Eros Grau, Ricardo Lewandowski e Carmem Lcia.

Como foi dito alhures, o tema (Sanes Polticas ou Indiretas) , como se v, rico de
aspectos momentosos, tanto no plano dos princpios e no terreno da prtica.

Prosseguindo com nosso exemplo trazido a colao, cabe o registro de que a matria
de fundo no foi objeto de julgamento, mas sim, a questo do efeito suspensivo ao Recurso
Extraordinrio que ainda pendia de julgamento. Na cautelar aqui referida, narra a requerente
que a Secretaria da Receita Federal iniciou, em 01.09.2005, processo fiscal de verificao das
condies para manuteno de registro especial previsto no Decreto-lei n. 1593/1977,
concedido em 1996 (MPF 07.103.00-2005-00451-8 e PAF 10735.002379/2005-74). Tal
registro especial condio necessria para que se permita a fabricao de cigarros (...). No
curso do aludido processo fiscal, a Secretaria da Receita Federal concedeu parte requerente
o prazo de dez dias para regularizao da situao fiscal da empresa, que compreendia o
recolhimento de todos os dbitos existentes, inclusive aqueles com exigibilidade suspensa.

Como foi dito, o Pleno do Supremo Tribunal Federal, por maioria, vencidos os
Senhores Ministros Joaquim Barbosa (Relator), Marco Aurlio, Celso de Mello e Seplveda

162

Pertence, indeferiu a cautelar, que visava o efeito suspensivo para seu RE que ainda no havia
sido julgado.

Pelo que consta do STF, trata-se do RE 565.048/RS. Rel. Min. MARCO AURLIO,
cujo tema objeto do recurso extraordinrio representativo de mencionada controvrsia
jurdica, passvel de se reproduzir em mltiplos feitos, refere-se discusso em torno da
possibilidade constitucional de o Poder Pblico impor restries para a impresso de
documentos fiscais em face da inadimplncia do contribuinte. (Ainda no julgado at
dezembro de 2008).

Seguindo tramitao no STF, o RE 415015 AgR/RS, obteve de seu Relator, a

seguinte DECISO:

O Supremo Tribunal Federal, em sesso realizada por meio eletrnico, apreciando o

RE 565.048/RS, Rel. Min. MARCO AURLIO, reconheceu existente a repercusso geral da
questo constitucional nele suscitada409, e que coincide, em todos os seus aspectos, com a
mesma controvrsia jurdica ora versada na presente causa. O tema objeto do recurso
extraordinrio representativo de mencionada controvrsia jurdica, passvel de se reproduzir
em mltiplos feitos, refere-se discusso em torno da possibilidade constitucional de o Poder
Pblico impor restries para a impresso de documentos fiscais em face da inadimplncia do
contribuinte. Sendo assim, impe-se o sobrestamento dos presentes autos, que permanecero
na Secretaria desta Corte at final julgamento do mencionado recurso extraordinrio.
Publique-se. Braslia, 27 de junho de 2008.
Ministro

CELSO

DE

MELLO

Relator

(RE 415015 AgR, Relator(a): Min. CELSO DE MELLO, julgado em 27/06/2008, publicado
em DJe-147 DIVULG 07/08/2008 PUBLIC 08/08/2008).

409

Nota. Cf. consulta no site http://www.stf.jus.br/portal/jurisprudencia/jurisprudenciaRepercussao.asp,

do STF, atualizada (29/03/10) anotamos esta informao. Encontra-se aguardando julgamento, como
caso de Repercusso Geral, tratado no RE 565.048/RG, Rel. Min. MARCO AURLIO. Este RE 565.048/RG,
est assim indexado: Dbito fiscal. Notas fiscais. Administrao e fiscalizao. Exigncia de garantia para a
impresso de documentos fiscais. bice ao regular exerccio da atividade empresarial. Eventual conflito da
exigncia com as decises proferidas pelo Tribunal nos REs 434.987 e 413.782.

163

3.3.1.1

A POSIO DOS DOUTRINADORES FRENTE S SITUAES

FTICAS DESCRITAS

Novamente recorremos ao magistrio doutrinrio de Hugo de Brito Machado, que

assim tem lecionado:

Qualquer que seja a restrio que implique cerceamento da liberdade de

exercer atividade lcita inconstitucional, porque contraria o disposto nos
artigos 5,inciso XIII, e 170, pargrafo nico, do Estatuto Maior do Pas.410

Neste mesmo sentido so as lies de Helenilson Cunha Pontes, que, embora longas,
revestem-se de grande valia nestes estudos. Anotamos, ainda, que este ensinamento foi
reproduzido em sua inteireza no RE 415.015/RS, quando do voto deciso do Relator MIN.
CELSO DE MELL0 DJ 15/04/2005, p. 90, de onde fizemos extrair o texto ora reproduzido
e que de autoria de Helenilson Cunha Pontes, do qual destacamos:

O princpio da proporcionalidade, em seu aspecto necessidade, torna

inconstitucional tambm grande parte das sanes indiretas ou polticas
impostas pelo Estado sobre os sujeitos passivos que se encontrem em estado
de impontualidade com os seus deveres tributrios. Com efeito, se com a
imposio de sanes menos gravosas, e at mais eficazes (como a
propositura de medida cautelar fiscal e ao de execuo fiscal), pode o
Estado realizar o seu direito percepo da receita pblica tributria, nada
justifica validamente a imposio de sanes indiretas como a negativa de
fornecimento de certides negativas de dbito, ou inscrio em cadastro de
devedores, o que resulta em srias e graves restries ao exerccio da livre
iniciativa econmica, que vo da impossibilidade de registrar atos societrios
nos rgos do Registro Nacional do Comrcio at a proibio de participar
de concorrncias pblicas.411

410

MACHADO, Hugo de Brito. Sanes Polticas no Direito Tributrio, in Revista Dialtica de Direito
Tributrio n 30, p. 46/47.
411
PONTES, Helenilson Cunha. O Princpio da Proporcionalidade e o Direito Tributrio.So Paulo:
2000, Dialtica, pp. 141-143, item n. 2.3.

164

Prossegue o autor fazendo contundente crtica pratica de aplicao de sanes

polticas:

O Estado brasileiro, talvez em exemplo nico em todo o mundo ocidental,

exerce, de forma cada vez mais criativa, o seu poder de estabelecer sanes
polticas (ou indiretas), objetivando compelir o sujeito passivo a cumprir o
seu dever tributrio. Tantas foram as sanes tributrias indiretas criadas
pelo Estado brasileiro que deram origem a trs Smulas do Supremo
Tribunal Federal. Enfim, sempre que houver a

possibilidade de se impor

medida menos gravosa esfera jurdica do indivduo infrator, cujo efeito

seja semelhante quele decorrente da aplicao de sano mais limitadora,
deve o Estado optar pela primeira, por exigncia do princpio da
proporcionalidade em seu aspecto necessidade. 412

Anota Helenilson que as sanes polticas, embora, no caso, refira-se s sanes

tributrias, podem revelar-se inconstitucionais por no atendimento ao princpio da
proporcionalidade. Ouamos o autor Helenilson Cunha Pontes:

As

sanes

tributrias

podem

revelar-se

inconstitucionais,

por

desatendimento proporcionalidade em sentido estrito (...), quando a

limitao imposta esfera jurdica dos indivduos, embora arrimada na busca
do alcance de um objetivo protegido pela ordem jurdica, assume uma
dimenso que inviabiliza o exerccio de outros direitos e garantias
individuais, igualmente assegurados pela ordem constitucional.
[...]
Exemplo de sano tributria claramente desproporcional em sentido estrito
a interdio de estabelecimento comercial ou industrial motivada pela
impontualidade do sujeito passivo tributrio relativamente ao cumprimento
de seus deveres tributrios. Embora contumaz devedor tributrio, um sujeito
passivo jamais pode ver aniquilado completamente o seu direito livre
iniciativa em razo do descumprimento do dever de recolher os tributos por
ele devidos aos cofres pblicos. O Estado deve responder impontualidade

412

Idem, Idem, obra e pg. Citadas.

165

do sujeito passivo com o lanamento e a execuo cleres dos tributos que

entende devidos, jamais com o fechamento da unidade econmica. Neste
sentido, revelam-se flagrantemente inconstitucionais as medidas aplicadas,
no mbito federal, em conseqncia da decretao do chamado 'regime
especial de fiscalizao'. Tais medidas, pela gravidade das limitaes que
impem livre iniciativa econmica, conduzem completa impossibilidade
do exerccio desta liberdade, negligenciam, por completo, o verdadeiro papel
da fiscalizao tributria em um Estado Democrtico de Direito e ignoram
o

entendimento j consolidado do Supremo Tribunal Federal acerca das

sanes indiretas em matria tributria. Esta Corte, alis,

afasta os regimes especiais de fiscalizao, por

rotineiramente

consider-los verdadeiras

sanes indiretas, que se chocam frontalmente com outros princpios

constitucionais, notadamente com a liberdade de iniciativa econmica. 413

No mesmo sentir so as averbaes de Eduardo Fortunato Bim, cujo artigo

mereceu citao e comentrio414 do MIN. CELSO DE MELLO, do seguinte teor:

por essa razo que EDUARDO FORTUNATO BIM, Bin, em excelente

trabalho dedicado ao tema ora em anlise ("A Inconstitucionalidade das
Sanes Polticas Tributrias no Estado de Direito: Violao ao 'Substantive
Due Process of Law' (Princpios da Razoabilidade e da Proporcionalidade)"
in "Grandes Questes Atuais do Direito Tributrio", vol. 8/67-92, 83, 2004,
Dialtica), conclui, com indiscutvel acerto, "que as sanes indiretas
afrontam, de maneira autnoma, cada um dos subprincpios da
proporcionalidade, sendo inconstitucionais em um Estado de Direito, por
violarem no somente este, mais ainda o 'substantive due process of law'. 415

3.3.1.2 A POSIO DO SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL FRENTE S

SITUAES FTICAS DESCRITAS.

413
414
415

Ibidem, autor, obra e pg. Citadas.

Nota. Referimos ao RE 415015/RS Relator MIN. CELSO DE MELLO, DJ 15/04/2005, p. 90.,
Idem, obra e pp. citadas.

166

Como foi dito anteriormente, o tema das sanes polticas, que no caso concreto,
tratado no RE 565.048/RG, est indexado como: Dbito fiscal. Notas fiscais. Administrao e
fiscalizao. Exigncia de garantia para a impresso de documentos fiscais. bice ao regular
exerccio da atividade empresarial. Eventual conflito da exigncia com as decises proferidas
pelo Tribunal nos REs 434.987 e 413.782.416 e, referido RE 565.048/RG, encontra-se
submetido apreciao do Supremo Tribunal Federal, aguardando julgamento, como caso de
Repercusso Geral, tratado no RE 565.048/RG, Rel. Min. MARCO AURLIO.

3.3.2 A

UTILIDADE

NECESSIDADE

DE

DISTINGUIR

SANES

POLTICAS DAS SANES TRIBUTRIAS PARA FINS DE APLICAO DO

DIREITO

Tendo em vista que no tardar para que o Supremo Tribunal Federal d sua
definio quanto constitucionalidade da aplicao das sanes polticas em casos como o
indexado, mas que, sabidamente, tal deciso, embora de repercusso geral, no esgotar as
incontveis possibilidades de instituio de novas sanes polticas, com diferentes hipteses
e outros apelos do Estado-legislador, cabe a todos ns, estudiosos e interessados no
aprimoramento e aplicao do Direito Tributrio, valer-nos de um ferramental cientfico de
grande utilidade e segurana disposio dos contribuintes, que a Norma-matriz da sano
poltica, que tivemos a honra de descrever, inclusive em linguagem formalizada, sendo que
sua gnese repousa nos estudos e meditaes de Paulo de Barros Carvalho.

Dada a existncia da Norma-matriz da sano poltica, da entendermos a utilidade e

necessidade de sua utilizao para distinguirmos sanes polticas das sanes tributrias com
finalidade de aplicao do direito sobre os casos que surgiro, inexoravelmente, nas diversas
relaes jurdicas entre o Estado e o contribuinte.

A aplicao da Norma-Matriz da sano poltica nos casos sob anlise trar

segurana aos intrpretes das normas jurdicas sancionatrias, visto que, diferentemente das
sanes tributrias, que so pecunirias, as sanes polticas correspondem a obstculos
criados pela autoridade administrativa, impossibilitando a regular consecuo das atividades
do contribuinte, e no so pecunirias.
416

Cf. Consulta ao site http://www.stf.jus.br/portal/jurisprudencia/jurisprudenciaRepercussao.asp,

do STF, em data de 29 de maro de 2010.

167

3.3.3O EXERCCIO IRREGULAR DE COMPETNCIAS JURDICAS

E AS CONSEQUNCIAS QUE IRRADIAM

3.3.3.1. Exposio terica quanto sano pelo exerccio irregular de

competncias jurdicas.
Em bem fundamentado estudo intitulado A SANO PELO EXERCCIO
IRREGULAR DE COMPETNCIAS JURDICAS UMA ANLISE ESTRUTURAL, o
Professor Tcio Lacerda Gama apresenta interessante abordagem jurdica, fruto de suas
incessantes inquietaes no campo do Direito Tributrio sob os auspcios da lgica.
Seu trabalho tem algumas caractersticas dos grandes perfumes ou de venenos
mortais, quais sejam serem acomodados em pequenos frascos e terem grande impacto. Visto
por este prisma, Tcio Lacerda Gama atingiu este objetivo. Vejamos seus ensinamentos:
Este estudo dedicado norma de competncia secundria ou sancionatria,
quela norma que prescreve uma reao negativa do sistema de direito
positivo sano em contrapartida ao exerccio irregular de uma
competncia jurdica.417

Faz esclarecer o autor que, a exemplo do que se identificou na norma de competncia

primria, tambm se identificar um antecedente e um consequente, com os mesmos critrios
de forma e contedo418 da norma de competncia primria. Anota, ainda, que essas normas
tm uma enunciao especfica. Assim como uma peculiar relao jurdica, cujo objeto a
invalidade da norma produzida no exerccio irregular da competncia.419

417

GAMA, Tcio Lacerda. A Sano pelo exerccio irregular de competncias jurdicas Uma anlise
estrutural. in Congresso Nacional de Estudos Tributrios. Sistema Tributrio Brasileiro e a Crise Atual /
Macedo, Alberto [et al]; Coord. Priscila de Souza. Pres. Paulo de Barros Carvalho Obra Coletiva So Paulo :
Noeses, 6v. 2009, pp.941-965 [941].
418
Idem, idem, autor, obra e pg. Citadas.
419
Ibidem, obra cit., p. 941.

168

Esclarece Tcio Lacerda Gama que, aps comentrio dos pontos a que se referiu,
poderemos, ao final, estabelecer alguns paralelos entre as sanes pelo exerccio irregular da
competncia e os conceitos de validade, vigncia e eficcia das normas jurdicas.420

Assim sintetizada nos pareceu ser, em linhas gerais, a proposta de pesquisa do ilustre
Professor, de cujas concluses faremos uso neste trabalho.

Antes de darmos continuidade ao assunto tratado por Tcio Lacerda Gama neste
item, impe-nos aqui registrar a advertncia do sempre Mestre Geraldo Ataliba, feita no
Prefcio primeira edio de: Lourival Vilanova, As estruturas lgicas e o sistema de direito
positivo, advertncia esta que, sempre, a nosso juzo, servir de guia quando nos depararmos
com a incumbncia de interpretarmos, quer sejam idias, normas ou sistemas para o
conhecimento juridico.

Assim anotou o Mestre Geraldo Ataliba:

De pouco vale a familiaridade com certas informaes, se no se as coordena
com o universo do Direito, se no se sabe fili-las, explic-las e concatenlas com os fundamentos em geral, e com o todo sistemtico onde
inseridas.421

Ao nosso sentir, a advertncia do Mestre de todos ns, Geraldo Ataliba, de muita

valia e sempre oportuna a sua lembrana. Embora, para o caso presente, no se aplique, pois
o que vemos Tcio Lacerda Gama manejar de forma habilidosa esse conjunto de
informaes e concaten-los de forma competente, conforme era o desejo de Geraldo Ataliba.

Sendo assim, cumpre avanarmos na resenha em marcha, para anotar que, nos
estudos do Professor Tcio Gama Lacerda, ficou demonstrado que, embora em muitos casos,
o exerccio da competncia de criar normas seja regular, pois, no exemplo utilizado, no

420

Ibidem, obra cit., p. 941.

ATALIBA, Geraldo , in Prefcio primeira edio de Vilanova, Lourival, As estruturas lgicas e o
sistema do direito positivo, So Paulo: Mas Limonad, 1997, p. 17.

421

169

contrariavam os dispositivos materiais previstos na Constituio da Repblica422, a ao de

criar normas, porm, nem sempre legitima,423 conforme averbou:
H muitas situaes em que o exerccio da competncia produz normas
incompatveis com a respectiva programao formal e material. Nessas
situaes, no h como cumprir a norma ilegtima sem violar a norma de
competncia, surgindo, assim, um caso tpico de antinomia. Que fazer ento?
424

A esta indagao o prprio Tcio Lacerda Gama quem responde, indo buscar suas
razes na doutrina de Hans Kelsen, que assim enfrentou e solucionou o problema, confome
relata:
Na Teoria Pura do Direito, Kelsen defende que a validade de uma norma
decorre do fato de ela ter sido produzida de acordo com o que prescreve
outra norma. Ser vlida seria o especfico modo de existir da norma. De sorte
que a expresso norma invlida encerraria uma contradio em termos e
norma vlida uma redundncia.
inegvel, porm, que existem normas jurdicas no sistema do direito
positivo que no foram produzidas de forma regular. Todos os casos de
nulidade, entendida como gnero que inclua a inconstitucionalidade, a
ilegalidade, a nulidade em sentido estrito, a anulabilidade, o erro de fato e de
direito, so previstos pelo direito positivo como situaes em que a norma
inferior foi produzida de forma irregular, divergindo, assim, da norma de
competncia.425

Relata, ainda, o Professor Tcio, a respeito do paradoxo:

Sem alterar qualquer um dos seus pressupostos, Kelsen solucionou o
paradoxo sugerindo a existncia de uma clusula alternativa tcita. Com essa
idia, fixou-se o seguinte: Toda norma produzida se ajusta a uma norma de
422

GAMA, Tcio Lacerda. A Sano pelo exerccio irregular de competncias jurdicas Uma anlise
estrutural. in Congresso Nacional de Estudos Tributrios. Sistema Tributrio Brasileiro e a Crise Atual /
Macedo, Alberto [et al]; Coord. Priscila de Souza. Pres. Paulo de Barros Carvalho Obra Coletiva So Paulo :
Noeses, 6v. 2009, pp.941-965 [941].
423
Idem, idem, autor, obra e pg. Citadas.
424
Ibidem, obra cit., p. 947.
425
Ibidem, obra cit., p. 947.

170

competncia ou a uma clusula alternativa que, embora no esteja expressa,

determina a invalidade da norma criada. como se existisse uma norma
prescrevendo que requisitos precisam ser atendidos para se criar uma norma
vlida e que consequncias devem ser impostas se estes requisitos no forem
atendidos.426

Sem caminhar para crticas a respeito da soluo dada por Kelsen, Tcio Lacerda
Gama assim se manifestou sobre o problema:
Contudo, curioso notar nesta dualidade uma verso, aplicada ao plano das
normas de competncia, da dualidade lcito e ilcito, ou seja, das condutas
regulares, conformes ao que estabelecem as normas dispositivas, e das
condutas irregulares, que se ajustam ao que dispem as normas que
prescrevem sanes.
[...]
Ao confrontar esse resultado com o que prescrevem as normas de
competncia, a conduta de criar normas jurdicas pode ser considerada lcita
ou ilcita, conforme seja compatvel ou no com a norma de competncia
primria. 427

Concluindo, afirma Tcio Lacerda Gama:

fcil, ento, relacionar a idia de nulidade das normas jurdicas, ou
invalidade, idia de sanco pelo exerccio irregular da competencia.
Sendo sano, no temos, propriamente uma clusula alternativa, mas sim
uma norma que prescreve a reao do sistema jurdico prtica de uma
conduta ilcita.428

Finalizando, o autor averba:

Desta forma, sempre que algum pretenda argumentar pela no aplicao de
uma norma ao caso concreto, ou pela suspenso da sua vigncia no sistema

426
427
428

Ibidem, obra cit., p. 947. Passim.

Ibidem, obra cit., p. 949.
Ibidem, obra cit., pp. 949-950.

171

de direito positivo, o que se est pedindo, em ltima anlise, a aplicao de

uma norma sancionatria, em face do exerccio irregular da competncia.429

3.3.3.2. EFEITOS PRTICOS DECORRENTES DO EXERCCIO

IRREGULAR DE COMPETNCIAS JURDICAS
Entendemos que a sano poltica, espcie do gnero sanes, norma sancionatria
e por conseguinte norma jurdica, e portanto passvel de questionamento quanto a sua
constitucionalidade, em casos de no se obedecer ao princpio da proporcionalidade. Trata-se
de instrumento jurdico para controle das sanes e que tem abrangncia e aplicao nas
normas sancionatrias. Por outro lado, os estudos de Tcio Lacerda Gama sinalizam uma
vereda no meio jurdico quanto ao questionamento de norma sancionatria, na qual se inclui a
sano poltica, sob o argumento de exerccio irregular da competncia de criao da norma.

Sendo assim, na linha de pensamento e magistrio de Tcio Lacerda Gama acerca da

idia de nulidade das normas jurdicas, ou invalidade, idia de sano pelo exerccio
irregular da competncia, somos sensveis pela aplicao destes ensinamentos, nos casos
concretos de sano poltica, por ns tratados neste trabalho, quando nos defrontarmos com
situaes semelhantes as aqui expostas, em face do exerccio irregular da competncia.

429

Ibidem, obra cit., p. 950.

172

TTULO V
CONCLUSES, INDAGAES, MEDITAES E RESPOSTAS

1. CONCLUSES

Ao trmino deste trabalho, pudemos desenvolv-lo dentro dos padres e metodologia

declinados. De toda a pesquisa que efetuamos, foi possvel dela e do presente trabalho, extrair
respostas para as indagaes aqui formuladas, que serviro como concluses destes estudos.

2. INDAGAES

As indagaes a que nos referimos so aquelas que ensejaram a concepo deste trabalho,
desenvolvido que foi como requisito para obteno de ttulo acadmico em Direito, e que
foram ao longo deste trabalho, pesquisadas com seriedade e no intento de respond-las com
igual carter.

3. MEDITAES

Sobre o presente item quero deixar consignado que algumas das perguntas ou
indagaes que nos fizemos, foram por ns respondidas, outras pela produo cientifica
eminentes doutrinadores, juristas ou filsofos cujos nomes foram aqui realados e seus
ensinamentos reproduzidos ao longo deste trabalho, objetivando obter conhecimento e
tambm respostas s indagaes j referidas. Delas, nos damos por satisfeitos, pelo menos por
este momento, no entanto, outras tantas dvidas surgiram, s vezes nos pareceram at iguais,
mas diferentes abordagens, proporcionaram muitas outras indagaes diferentes, que
certamente sero respondidas, em um outro momento e por pessoas que tm compromisso
com a vida e com o Direito.

173

4.

RESPOSTAS S INDAGAES

Ao trmino deste trabalho, pudemos desenvolv-lo dentro dos padres e

metodologia declinados. De toda a pesquisa que efetuamos, foi possvel, dela e do presente
trabalho, extrair respostas para as indagaes aqui formuladas, que serviro como concluses
destes estudos.

4.1. O que so sanes? - Conceito de Sanes.

(i) Para Trcio Sampaio Ferraz Jnior,
resumidamente, sano designa um fato emprico, socialmente desagradvel, que
pode ser imputado ao comportamento de um sujeito.
(ii) Para Vernengo, autor Argentino e seguidor de Kelsen, a sano constitui uma
relao jurdica ex lege que se estabelece entre dois ou mais indivduos, em resposta a uma
provocao alheia. Trata-se de relao irreflexiva, dado que no possvel a um indivduo
aplicar a si mesmo uma sano jurdica, situao que concebvel apenas no caso de sano
moral. Nesta relao jurdica instaurada, esto presentes um sujeito ativo sancionador, que
pode ser um rgo da coletividade juridicamente organizada, e um sujeito passivo, chamado
de sancionado ou infrator, que igualmente pode ser um individuo ou grupo determinado de
pessoas.
(iii) Para Franco Montoro, sano pode ser definida como a conseqncia jurdica
que atinge o sujeito passivo pelo no cumprimento da sua prestao. A sano uma
conseqncia. Pressupe um dever que no foi cumprido

4.2. Quais os tipos e classificaes de sanes?

As diversas classificaes de sanes no constituem uma novidade no nosso tema,
j existindo h muito tempo, e, invariavelmente, foram feitas de acordo com critrios
diferentes.
Muitos foram os grupamentos de sanes em sua longa trajetria de existncia,
como os citados por Jean-Marie Guyau, que aqui anotamos para fins de registro, porm dele
no cuidaremos, por fugir do escopo deste trabalho. Assim, tnhamos:
174

I. Sano natural
II. Sano moral e justia distributiva.
III. Sano social
IV. Sano interior
V. Sano religiosa
VI. Sano de amor e de fraternidade

Nas doutrinas mais atuais, de modo geral, as sanes foram agrupadas quanto ao
ramo do direito a que correspondem. Em sintonia com essa linha de pensar, entendemos que
as sanes, hodiernamente, podem ser:

VII. Sanes civs.

VIII. Sanes penais,
IX.

Sanes processuais,

X.

Sanes administrativas,

XI.

Sanes tributrias,

XII. Sanes polticas,

XIII. Sanes internacionais

4.3. O que so sanes polticas no direito tributrio?

A Sano poltica espcie do gnero sano.

Longe da pretenso de formular produo dogmtica sobre sanes tributrias e

sanes penais tributrias, temas amadurecidos e, de certa forma, j estabilizados no campo
de ao do direito tributrio por seus tericos, observamos que h espao para evoluir acerca
desse assunto, visto sermos partidrios de que todo conhecimento humano, independente do
seu seu ramo, no est fora da influncia do nvel desenvolvimentista do Estado e de setores
da sociedade.

Assim sendo, entendemos que, ao lado das sanes tributrias e das sanes penais
tributrias tradicionalmente conhecidas, dadas as mudanas ocorridas nestes ltimos anos que

175

afetaram e continuam afetando o Estado e setores da sociedade, vimos surgir, em nosso meio,
nova modalidade de sanes tributrias as chamadas sanes polticas, tambm conhecidas
como sanes polticas tributrias -, que, a rigor, espcie das sanes tributrias.
Nosso sentir ajustado linha de pensar de Paulo de Barros Carvalho quanto ao
vocbulo sano quando sublinhou que este vocbulo pode experimentar mutaes
semnticas que variam conforme o momento da sequncia prescritiva (direito posto) ou
expositiva (Cincia do Direito).

Ao ensejo do que foi aqui desenvolvido sobre sanes, sugerimos ns que as sanes
polticas no mbito do direito tributrio devem ser vistas como a providncia que o Estadojurisdio aplica coativamente na defesa do errio, exteriorizada de forma no pecuniria,
tendo em conta a conduta do sujeito infrator.

Entre os doutrinadores de Direito Tributrio no Brasil quase unnime o

entendimento de que a Sano Poltica Tributria, tambm denominada de Sano Indireta,
corresponde a restries ou proibies impostas ao contribuinte como forma indireta de
obrig-lo ao pagamento do tributo.

Na dico de Hugo de Brito Machado, a sano poltica assim descrita:

Em Direito Tributrio a expresso sanes polticas corresponde a restries
ou proibies impostas ao contribuinte, como forma indireta de obrig-lo ao
pagamento do tributo, tais como a interdio do estabelecimento, a
apreenso de mercadorias, o regime especial de fiscalizao, entre outras.

Na verdade, a Sano Poltica - ou Sano Indireta - uma dentre vrias espcies de

sanes tributrias que o legislador brasileiro atrelou aos ilcitos tributrios.

4.4. Qual a diferena entre os termos sanes polticas e sanes aos

polticos?

176

Os termos, apesar de parecidos, nada tm de semelhana a no ser a grafia

aproximada. Sano poltica, que tambm denominada de Sano Indireta, corresponde s
restries ou proibies impostas ao contribuinte, de cunho no-pecunirio, como forma
indireta de obrig-lo ao pagamento do tributo.

Sanes aos polticos, por sua vez, trata-se de sanes (penalidades) eventualmente
impostas pessoas que exeram cargos polticos, quer no Governo Federal, Estadual ou
Municipal. V.g., so polticos: os Senadores, os Deputados Federais, o Presidente da
Repblica, os Governadores, os Deputados Estaduais, os Prefeitos, os Vereadores etc.

4.5. Qual a distino entre sano e pena?

Pena a sano prevista em lei criminal, aplicvel ao autor de uma infrao penal,
pela administrao, depois da condenao pelo Judicirio. Na maioria das vezes, implica na
perda ou diminuio de um bem jurdico. Sua finalidade pode ser retributiva ou preventiva,
nesta ltima, evitando-se a prtica de novo crime.

Muitas vezes, o signo pena (sano penal) e o signo sano (civil, administrativa e
tributria) so utilizados como sinnimos, fora de seu contexto especfico. Esta uma
constatao com a qual nos defrontamos com freqncia. No entanto, em sentido genrico, a
pena apresenta algumas distines em relao sano (civil, administrativa e tributria),
quais sejam: sua aplicao se d no mbito do direito penal e s pode ser aplicada como
conseqncia de um processo judicial; a pena s pode ser aplicada ao autor do crime se este
tiver sido condenado em ao penal, por sentena com trnsito em julgado, em cujo processo
ficaram a ampla defesa e o contraditrio assegurados.

A sano, por sua vez, segundo Franco Montoro, pode ser definida como a
conseqncia jurdica que atinge o sujeito passivo pelo no cumprimento da sua prestao.
A sano uma conseqncia. Pressupe um dever que no foi cumprido.

4.6. O que coao?

177

Para Miguel Reale, coao significa duas coisas: de maneira genrica, tal como
aquela configurada no art. 151 do Cdigo Civil, corresponde violncia, fora que vicia o
ato jurdico; em segunda acepo, no contraponto do Direito, mas , ao contrrio, o prprio
Direito enquanto se arma da fora para garantir o seu cumprimento.

4.7. O que coercibilidade?

Para Kant, a coercibilidade vista como diretamente vinculada ao entendimento do
governo autocrtico da razo relativamente vontade-arbtrio na sua prerrogativa de executar
ou no os ditames dessa razo.

4.8. Qual a distino de Coao e Coercibilidade?

Na dico de Giorgio Del Vecchio:
a menudo se habla indiferentemente de coercibilidad y coaccin . El primer
trmino es, sin embargo, mucho ms prprio, porque con l entendemos la
posibilidad jurdica de la coaccin. La coaccin virtual, em potencia, no en
acto. Si afirmramos que la coaccin en acto es esencial al Derecho, la mera
observacin de un solo caso en el cual no se verificara la coaccin contra la
ofensa bastara para destruir la teora. Pero lo que afirmamos es una
posibilidad de derecho, y no de hecho, esto es, la posibilidad jurdica de
impedir el entuerto cuando ste se presentare. (...) As como el hecho de la
violacin no anula la existencia del Derecho, as tampouco el hecho de que
la violacin no siga la coaccin, nada prueba en contra de la possibilidad
jurdica de la coaccin misma. 430

4.9. O que coatividade?

430

DEL VECCHIO, Giorgio. Filosofia del Derecho, 9. ed. espaola, revisada por Legaz, Barcelona,
1974. Apud Gregrio Robles. In Teora Del Derecho (Fundamentos de Teora Comunicacional Del Derecho)
/ Gregrio Robles Morchn, Madrid, Volumen I., 2. edicin, Reimpresin, Thomson Civitas, 2008. p. 394.

178

Para Gregrio Robles, a coatividade do Direito consiste, por conseguinte, no

fato de que o ordenamento jurdico prev, mediante suas normas, mecanismos orgnicos e
procedimentos programados para o exerccio da fora. Isso no significa, no entanto, que
todas e cada uma das normas jurdicas sejam normas coativas, isto , normas que prevem o
exerccio da fora. A coatividade no uma caracterstica de cada norma jurdica individual,
mas apenas do ordenamento jurdico considerado em seu conjunto.

Conclui o professor Robles: a coatividade uma caracterstica essencial do Direito,

porque no concebvel uma ordem jurdica real sem a existncia desse gnero de normas
denticas que tem por objeto os atos coativos.

4.11 Sociedade sem sano Jean-Marie Guyau, ou, pode-se imaginar

uma sociedade sem sano?
Quem acreditou seriamente em tal possibilidade foi Jean-Marie Guyau e seus
seguidores. Para alguns, foi quase uma realidade, mas para outros, uma utopia.

Para ns, nos dias de hoje, soar um tanto desconcertante a idia preconizada por
Jean-Marie Guyau em seu ensaio Critica da idia de sano, onde sustenta que preciso
purificar a idia de sano de toda a aliana mstica. Deseja Guyau, com isso, mostrar que,
apesar de termos chegado idia de sano por um instinto natural, a idia de sano tem
origem em sentimentos primitivos legtimos. Portanto, no devemos nos deixar enganar por
uma moral que acredita que a natureza castiga e que o homem e Deus apenas se encarregam
de completar a tarefa.

Para Guyau, a natureza amoral, o que, neste ponto, coincidente com o

pensamento de Nietzsche. Isto porque, em seu raciocnio, a natureza no castiga nem d
recompensas. Tambm lhe claro que aqueles que se afastam de seus instintos mais bsicos
sofrem as conseqncias, mas isso no se d de modo matemtico nem em razo de alguma
determinao divina ou racional. Ocorre apenas por se tratar de uma lei simples de ao e
reao: come-se muito, passa-se mal.

179

4.12. O que Coero?

Machado Neto define coero como sendo fenmeno psicossocial decorrente da
antecipao, pelo indivduo, dos efeitos aflitivos da sano. Embora no seja incomum
confundir coero com sano, estas podem ser diferenciadas, vez que a coero refere-se
influncia psicolgica da sano, que leva as partes a cumprir a obrigao para evitar os
aspectos aflitivos da execuo forada.

4.12 O que infrao tributria?

Paulo de Barros Carvalho define a infrao tributria como toda ao ou omisso
que, direta ou indiretamente, represente o descumprimento dos deveres jurdicos estatudos
em leis fiscais

Encontramos, ainda sobre infrao, algumas particularidades anotadas por Paulo de

Barros Carvalho, esclarecendo que no Direito Penal a infrao tem de haver materialidade do
evento, contrria aos desgnios da ordem jurdica (antijuridicidade) e, alm disso, a
culpabilidade, isto , a imputao do resultado delituoso participao volitiva do agente,
diferenciam-na no mbito do Direito Tributrio, pois as infraes contidas em leis
tributrias, de carter no-criminal, sujeitam-se aos princpios gerais do Direito
Administrativo.

4.13 O que obrigao tributria?

Para Paulo De Barros Carvalho, o vnculo abstrato que surge pela imputao
normativa e consoante o qual uma pessoa, chamada de sujeito ativo, credor ou pretensor, tem
o direito subjetivo de exigir de outra, denominada sujeito passivo ou devedor, o cumprimento
de prestao de cunho patrimonial. Anota em seu ensinamento que o vocbulo obrigao
foi tomado como sinnimo de relao jurdica de ndole economicamente aprecivel e adverte

180

ser a palavra obrigao multissignificativa e constituir problema semntico que persegue e

atormenta constantemente o cientista do Direito.

Para Caio Mrio da Silva Pereira, relembrando ensinamentos sobre o tema,

obrigao o vnculo jurdico em virtude do qual uma pessoa pode exigir de outra uma
prestao economicamente aprecivel. vg. Natanael Martins e de Daniele Souto Rodrigues.

4.14 O que dvida ativa? Os crditos fiscais e os contratuais os so?

Dvida Ativa, aqui tratada, a proveniente de crdito tributrio, conforme regulado
pelos artigos 201 a 204 do Cdigo Tributrio Nacional. Entretanto, outros diplomas legais
dela cuidam, de modo privilegiado, destacando-se a Constituio Federal de 1988 em seu
artigo 131, 3., a Lei n. 4.320, de 1964 em seu artigo 39 e a Lei n. 6.830, de 1980 em seus
artigos 2. e 3., que sobrevieram ao Sistema do Decreto-lei n. 960, de 1938, artigos 1., 2. e
3. e ao Decreto-lei n. 474, de 19.02.1969.

Para Aldemario Araujo Castro, dvida ativa o crdito pblico no extinto,

principalmente por pagamento, e no afetado por nenhuma causa de suspenso de
exigibilidade (...), integrado ao cadastro identificado pelo mesmo nome mediante ato
administrativo prprio denominado de inscrio. Se o crdito for de natureza tributria
teremos a Dvida Ativa Tributria, de que trata o art. 201 do Cdigo Tributrio Nacional.

Para o Prof. Jos Afonso da Silva, acerca do tema dvida ativa, referindo-se aos
crditos fiscais e aos contratuais, assinalou: nem todos esses crditos constituem dvida ativa.
S aqueles que possam ser inscritos como tal que passaro a ter essa natureza. E os crdito
suscetveis de serem inscritos como dvida ativa so somente aqueles dotados de certeza e
liquidez.

Com efeito, a inscrio de um crdito fiscal do Estado em dvida ativa confere ao

crdito inscrito a presuno de certeza e liquidez, possibilitando ao Estado credor ajuizar ao
de execuo fiscal perante a esfera judicial, ao amparo da Lei n. 6.830, de 1980.

181

4.15 A utilizao cada vez maior do tributo em sua funo extrafiscal,

inclusive, em alguns casos, como penalidade por ato ilcito.
No h como negar que a fonte de financiamento principal do Estado contemporneo
a tributao. Tanto assim que a Constituio Federal dedicou matria um Ttulo
especfico, definindo os princpios que orientam o sistema tributrio nacional, as limitaes ao
poder de tributar, a definio e a repartio das competncias tributrias entre os entes da
Federao.

A inquietude dos homens, a dinmica da sociedade e o papel moderno

desempenhado pelo Estado contemporneo no se preocupam apenas com o financiamento de
suas despesas com pessoal, servios, contratos, enfim, com a manuteno da mquina
administrativa. O Estado, que intervm no domnio econmico-social e que se preocupa com
a consecuo dos objetivos e valores constitucionais, deve ter sua disposio instrumentos
normativos especficos, que atendam s exigncias cada vez maiores da economia e sociedade
modernas.

Assim, no nos difcil perceber que temos perfeitamente delineados os contornos e a

preponderncia das chamadas funes extrafiscais do tributo, ao lado das normas tributrias
com funo fiscal, ou seja, aquelas normas que visam precipuamente arrecadao de
recursos financeiros. Com efeito, do que se constata, surgem tambm normas cuja funo no
a de imediata e unicamente incrementar as receitas estatais. Como se v, crescente a
demanda pela atuao estatal nos mais diversos setores da sociedade e da economia influindo
diretamente na tributao e isto provocou a utilizao cada vez maior do tributo em sua
funo extrafiscal, inclusive, em alguns casos, como penalidade por ato ilcito.

Temos que a extrafiscalidade dos tributos um ferramental de grande valia para se

enfrentar os desafios nos tempos modernos das sociedades empresariais complexas, cuja
tendncia de uso pelo Estado em escala ascendente.

182

Porm, como contraponto, pensamos que se tem de control-las, bem assim as

normas indutoras tributrias e as sanes polticas.

4.16 Na Norma-Matriz de Sano Poltica, o que faz o Antecedente

(suposto) da regra sancionatria poltica?
O Antecedente (suposto) da regra sancionatria poltica:
-

descreve fato ilcito qualificado pelo descumprimento de um dever estipulado

no conseqente da regra-matriz de incidncia ou de norma que prescreva dever instrumental.

4.17 Na Norma-Matriz de Sano Poltica, quais so os critrios do

Antecedente?
O antecedente tem os seguintes critrios:
*material.
- conduta infringente de dever jurdico prescrito no consequente da regra-matriz de
incidncia tributria ou de norma de dever instrumental. o fato ilcito considerado pela
administrao.
*espacial.
- local em que se considera ocorrido o fato ilcito
*temporal.
- o instante em que se considera acontecido o ilcito.

4.18 Na Norma-Matriz de Sano Poltica, o que faz a Consequncia da

regra sancionatria poltica?
A Consequncia da regra sancionatria poltica:

- prescreve providncia desfavorvel ao autor do ilcito, consistente em penalidade

no pecuniria, criadora de obstculos ao desempenho da atividade negocial pelo contribuinte.

183

4.19 Na Norma-Matriz de Sano Poltica, quais so os critrios da

Consequncia?
A consequncia tem os seguintes critrios:
* pessoal
- sujeito ativo e passivo
O sujeito ativo o Poder Pblico, representado pela autoridade competente investida
do poder de impor uma pena.
O sujeito passivo o autor do ilcito, pessoa fsica ou pessoa jurdica que praticou a
conduta infringente.
* qualitativo
- indica e qualifica o objeto da relao jurdica sancionatria, consistente na punio
no pecuniria imputada ao autor do ilcito.

Optamos por empregar a denominao de critrio qualitativo em virtude de que,

nas sanes polticas, a pena aplicada no pecuniria, ou seja, no consiste na exigncia de
multa. As sanes polticas, como visto, correspondem a obstculos criados pela autoridade
administrativa, impossibilitando a regular consecuo das atividades do contribuinte.

184

BIBLIOGRAFIA E REFERNCIAS BIBLIOGRFICAS

CARLYLE, Thomas. On Heroes, Hero-Worship, And The Heroic In History.
Traduo de RUAS, Antonio. Os Heris. So Paulo: Ed. Melhoramentos.

DUARTE, Nestor. O Direito Noo e Norma. Bahia: Oficinas dos Dois Mundos.
(Calvino Filho - Distribuidor. Rio de Janeiro)1933.

REALE, Miguel. Lies Preliminares de Direito. So Paulo: ed. Bushatsky, 1974.

__________________REALE, Miguel. Teoria Tridimensional do Direito. So

Paulo, 1968.
__________________REALE, Miguel. Filosofia do Direito. So Paulo: Saraiva, 8a.
ed., 1978, Apud Aloysio Ferraz Pereira, obra citada,.

NEVES, Lus Bregalda. Boa-f e temas correlatos. Notcias Forenses, NF Online,

Julho 2004. Disponvel em <http://www.noticiasforenses.com.br/artigos/nf190/online/luisgustavo-190.htm>. Acesso em: 31 jan. 2008.

Marx, K.; e Engels. F. A Ideologia Alem. Primeira edio: em russo, no Arquivo de

K. Marx e F. Engels, livro I, 1924. Disponvel em <www.marxists.org>. Acesso em 26 abr.
2009.

Dicionrio Universal da lngua portuguesa/Priberam(Portugal).

PENHA, lvaro Mariano da. Conceitos de direito e a tridimensionalidade jurdica .

Jus

Navigandi,

Teresina,

ano

6,

n.

54,

fev.

2002.

Disponvel

em:

<http://jus2.uol.com.br/doutrina/texto.asp?id=2619>. Acesso em: 01 fev. 2008.

MALUF, Said. Teoria Geral do Estado. 23. edio rev e atual., por Maluf Neto,
Miguel Alfredo. So Paulo: Saraiva, 1995.

NADER, Paulo. Introduo ao estudo do direito. 9. ed. Rio de Janeiro: Forense,

1994.

LEGAZ Y LACAMBRA, Luiz. La filosofia del derecho de Miguel Reale. In: Revista
da Faculdade de Direito da Universidade de So Paulo, So Paulo, 1961, v. LVI, fasc. II.
Apud lvaro Mariano da PENHA. Op.cit.

KANT, Emmanuel. Introduccin a la teora del derecho. Madrid: Instituto de

Estudios Polticos, 1954. Apud lvaro Mariano da PENHA. Op.cit.

RECASNS SICHES, Luis. Tratado general de filosofia del derecho. 4 ed. Mxico:
Editorial Porra, 1970. Apud lvaro Mariano da PENHA. Op.cit.
EHRLICH, Eugen. Fundamentos da sociologia do direito. Braslia: Editora Universidade de Braslia, 1986,.

Apud lvaro

Mariano da PENHA. Op.cit.

KELSEN, Hans. Teoria pura do direito. 6 ed. Coimbra: Armnio Amado Editora,
1984. Apud lvaro Mariano da PENHA. Op.cit.

PEREIRA, Aloysio Ferraz. O Direito como Cincia. So Paulo: Ed. Revista dos
tribunais, 1980.

POULANTZAS, N. A., Nature ds choses et droit. Paris,1965. 1-2. Apud Aloysio

Ferraz Pereira, obra citada.

HEIDEGGER, Martin. Sein und Zett, 12a. ed., 1972. Apud Aloysio Pereira Ferraz,
obra citada.

CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributrio. 15. ed. revista e

ampliada. So Paulo. Saraiva, 2003.

________________CARVALHO, Paulo de Barros. Direito Tributrio, linguagem e

mtodo. So Paulo: Noeses, 2008.

________________CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributrio, Ed.

Saraiva, 20. edio, So Paulo,.

________________CARVALHO,

Paulo

de

Barros.

in

Direito

Tributrio,

de

Barros.

in

Direito

Tributrio,

de

Barros.

in

Direito

Tributrio,

Linguagem e Mtodo. So Paulo: Noeses, 2008.

________________CARVALHO,

Paulo

Linguagem e Mtodo. So Paulo: Noeses, 2008.

________________CARVALHO,

Paulo

Linguagem e Mtodo. So Paulo: Noeses, 2008.

TOM, Fabiana Del Padre, Direito Tributrio. Homenagem a Paulo de Barros

Carvalho. So Paulo: Ed. Quartier Latin, 2008, (Obra Coletiva coordenao SCHOUERI,
Luiz Eduardo). Ver tb. Item 9.nus da Prova no Direito Tributrio.

DE SANTI, Eurico Marcos Diniz, Lanamento Tributrio. So Paulo: Max

Limonad, 1996, pp. 38-39, apud CARVALHO, Paulo de Barros, Curso de Direito Tributrio,
Ed. Saraiva, 20. edio, So Paulo, 2007. ...

BECKER, Alfredo Augusto, Teoria Geral do Direito Tributrio. So Paulo: Saraiva,

1963.
BALEEIRO, Aliomar. Limitaes Constitucionais ao Poder de Tributar. 5a. ed.
revista. Rio de Janeiro: Forense, 1977.

__________________BALEEIRO, Aliomar. Direito Tributrio Brasileiro. 9. ed.

Rio de Janeiro: Forense. 1977.

__________________BALEEIRO, Aliomar. Direito Tributrio Brasileiro. 9. ed.

Rio de Janeiro: Forense. 1977.

QUEIROZ, Luiz Cesar Souza de. Sujeio Passiva Tributria. Rio de Janeiro:
Forense, 1999..

ROSA JUNIOR, Luiz Emygdio F. da. Manual de Direito Financeiro e Direito

Tributrio. 5a. ed. Revista. Rio de Janeiro: Freitas Bastos, 1985.

_________________ ROSA JNIOR, Luiz Emygdio F. da. Manual de direito

financeiro e direito tributrio. 5. ed. rev. e atualizada. Rio de Janeiro, Freitas Bastos, 1985,
SOUSA, Rubens Gomes de. 1960, Compndio de legislao tributria . 3a. ed. Rio
de Janeiro. Edies Financeiras. 1960. Apud Alberto Nogueira, obra citada.

PEREIRA, Caio Mrio da Silva. Instituies de Direito Civil. 4. ed. Rio de Janeiro:
Forense, 1976, apud LACOMBE, Amrico Masset. Obrigao Tributria. So Paulo: RT,
1977.

MARTINS, Natanael., e RODRIGUES, Daniele Souto. A Confisso de Dvida

Irretratvel e a Desconstituio do Crdito Tributrio. in Grandes questes atuais do direito
tributrio. (Obra coletiva, coordenador ROCHA, Valdir de Oliveira). 12. vol. So Paulo:
Dialtica, 2008.
.

NOGUEIRA, Alberto. Os limites da legalidade tributria no estado democrtico de

direito. Fisco X Contribuinte na arena jurdica: ataque e defesa. 2.a ed. Revista e ampliada.
Rio de Janeiro: Renovar, 1999.

FONROUGE, Carlos M. Giuliani. Derecho financeiro. Buenos Aires: Depalma,

1962. v. 1. Apud Alberto Nogueira, obra citada,.

SILVA, Jos Afonso da, Execuo fiscal, segundo o novo cdigo de processo civil.
So Paulo, Ed. Rev. dos Tribunais, 1975,

CASTRO, Aldemario Arajo, in Comentrios ao Cdigo Tributrio Nacional (Obra

Coletiva, coordenadores PEIXOTO, Marcelo Magalhes, LACOMBE, Rodrigo Santo Masset)
2. edio Revisada e ampliada. So Paulo: MP Editora. 2008.

SCHPKE, Regina. Guyau: um filsofo da vida. In introduo na publicao em

portugus da obra, Crtica da idia de sano / Jean-Marie Guyay: traduo Regina Schpke
e Mauro Baladi. So Paulo: Martins,2007.
FALCN Y TELLA, Maria Jos. Fundamento e finalidade da sano: existe um
direito de castigar?/; Falcn y Tella, Maria Jos; Flcon y Tella, Fernando; traduo Cludia
Miranda de Avena; reviso Luiz Flvio Gomes. So Paulo: Editora Revista dos Tribunais,
2008.

PUGLIESE, Mrcio. Teoria do Direito/Marcio Pugliesi. - 2. ed. So Paulo: Saraiva,

2009.

___________________Pugliese, Mrcio. Teoria do Direito/Marcio Pugliesi. - 2. ed.

So Paulo: Saraiva, 2009.

ALIGHIERI, Dante. A Divina Comdia; integralmente traduzida, anotada e

comentada por Cristiano Martins. 2a.ed. Belo Horizonte, Ed. Itatiaia; So Paulo, Ed. da
Universidade de So Paulo, 1979.

MARIA AMLIA ANDERY et al.. Para compreender a cincia. Rio de Janeiro :

a

3 . ed., Espao e Tempo; So Paulo: EDUC. 1988.

ABBAGNANO, Nicola. Dicionrio de Filosofia / Nicola Abbagnano, trad., da 1.

edio brasileira coord., e revista por Alfredo Bosi. Reviso da traduo e traduo dos novos
textos Ivone Castilho Benedetti. 5a. ed. So Paulo : Martins Fontes, 2007. Verbete consultado:
idealismo Alemo.

__________________ ABBAGNANO, Nicola. Dicionrio de Filosofia / Nicola

Abbagnano, trad., da 1. edio brasileira coord., e revista por Alfredo Bosi. Reviso da
traduo e traduo dos novos textos Ivone Castilho Benedetti. 5a. ed. So Paulo : Martins
Fontes, 2007. Verbete consultado: esquerda hegeliana.

HUISMAN, Denis. Dicionrio dos filsofos / diretor de publicao Denis Huisman.

So Paulo: Martins Fontes, 2004. Verbete consultado: HEGEL.

HUISMAN, Denis. Dicionrio dos filsofos / diretor de publicao Denis Huisman.

So Paulo: Martins Fontes, 2004, Verbete consultado: Peirce, Charles Sanders. (1839-1914).

MARX, Karl e Engels, Friedrich, A Ideologia Alem, vol. I, Lisboa, Editorial

Presena, 1980.

PONTES, Helenilson Cunha. O princpio da proporcionalidade e o direito

tributrio. So Paulo: Dialtica, 2000.

MELO, Jos Roberto Moreira de. Extrafiscalidade e Anistia Fiscal: Uma teoria da
extrafiscalidade. Monografia, CIAPIEF, in Tax Administration Review, number 11,
September, 1992.

SCHOUERI, Lus Eduardo. Contribuio ao Estudo do Regime Jurdico das Normas

Tributrias Indutoras como Instrumento de Interveno sobre o Domnio Econmico. So
Paulo. USP. 2002.

NOGUEIRA, Ruy Barbosa. Curso de Direito Tributrio. 14. ed, atualizada. So

Paulo, Saraiva, 1995.

AMARO, Luciano da Silva. Direito Tributrio Brasileiro. 10. ed. So Paulo.

Saraiva,

THE COLUMBIA ENCYCLOPEDIA. Sixth Edition, 2007; Consulta feita ao

verbete: COOLEY, Thomas Mcintyre. Juiz e jurista Americano. (1824-1898). COOLEY in
The Columbia Encyclopedia.

OLIVEIRA, Fbio Leopoldo de. Curso Expositivo de Direito Tributrio, So Paulo.

Ed. Resenha Tributria, 1976.

FONSECA, Joo Bosco Leopoldino da. Direito econmico. Rio de Janeiro: Forense,
1995.
6

GRECO, Marco Aurlio (coord.). Contribuies de Interveno no Domnio

Econmico e Figuras Afins. So Paulo: Dialtica, 2001.

GRAU, Eros Roberto. Elementos de Direito Econmico. So Paulo: RT, 1981.

CONSTITUIO

FEDERAL

DO

BRASIL.

http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Constituicao/Constituiao.htm

Consulta

ao

site,

acessado em 10 de junho de 2009.

CONSTITUIO FEDERAL DO BRASIL. (1988). Ttulo VI Da Tributao e do

Oramento., dividido em dois Captulos. O Captulo I destina-se ao Sistema Tributrio
Nacional e o Captulo II regula as Finanas Pblicas.
________________ CONSTITUIO FEDERAL DO BRASIL. (1988).Seo I: Artigos 145 a 149-A
da CF/88 (Dos Princpios Gerais).
________________ CONSTITUIO FEDERAL DO BRASIL.Seo II: Artigos 150 a 152 (Das
Limitaes Constitucionais ao Poder de Tributar).
________________ CONSTITUIO FEDERAL DO BRASIL.Sees III a VI: Artigos 153 e 154
(Dos Impostos da Unio); Artigo 155 (Dos Impostos dos Estados e do Distrito Federal);
Artigo 156 (Dos Impostos dos Municpios); Artigos 157 a 162 (Da Repartio das Receitas
Tributrias).

NAVARRO COELHO, Sacha Calmon. Curso de direito tributrio brasileiro. Rio de

Janeiro: Forense, 2a. ed., 1999.
MACHADO, Hugo de Brito. Curso de Direito Tributrio. So Paulo: Malheiros, 23a.
ed, 2003.

BATALHA, Wilson de Souza Campos. A filosofia e a crise do homem Panorama

da filosofia moderna de Descartes a Sartre. So Paulo. 1968, ed., Revista dos Tribunais.

___________________Batalha, Wilson de Souza Campos. Idem obra citada.

Prlogo.

Guyau, Jean-Marie. Crtica da idia de sano / Jean-Marie Guyay: traduo Regina

Schpke e Mauro Baladi. So Paulo: Martins, 2007.

MICHAELIS: moderno dicionrio da lngua portuguesa / So Paulo: Companhia

Melhoramentos, 1998 (Dicionrios Michaelis).

PUGLIESE, Mrcio. Teoria do Direito/Marcio Pugliesi. - 2. ed. So Paulo: Saraiva,

2009.

FERREIRA FILHO, Manoel Gonalves. Curso de Direito Constitucional. So

Paulo: 20. ed. revista, Saraiva, 1993.

KELSEN, Hans. Teoria Pura do Direito. Apud Manoel Gonalves Ferreira Filho. in
Curso de Direito Constitucional. So Paulo: 20. ed. revista, Saraiva, 1993.

SILVA, Jos Afonso da. Aplicabilidade das Normas Constitucionais. So Paulo:

1968, Tese de concurso para o provimento da Ctedra de Direito Constitucional da Faculdade
de Direito da universidade de So Paulo. ed Grfica Revista dos Tribunais.

HESSE, Konrad. A fora normativa da Constituio. Traduo para o portugus por

Gilmar Ferreira Mendes, Porto Alegre: ed. Sergio Antonio Fabris, 1991.

LASSALE, Ferdinand. Que s una constitucin? Trad. W. Roces. Buenos Aires; ed.
Siglo Veinte, 1946.

LOEWENSTEIN, Karl. Teoria de la Constitucin. Traduccin espanhola por

Alfredo Gallego Anabitarte.

BASTOS, Aurlio Wander. In Prefcio edio brasileira da Essncia da

Constituio. 6a ed. Rio de Janeiro: Lmen Jris, 2001.
8

MOREIRA, Vital. Economia e Constituio, Coimbra, Faculdade de Direito. 1974.

Apud Pinto Ferreira, in Manual de Direito Constitucional, Rio de Janeiro: 2. ed., Forense,
1990.

FERREIRA, Pinto. Manual de Direito Constitucional, Rio de Janeiro: 2. ed.,

Forense, 1990.

MAURIZIO Fioravanti, Constitucin. De la Antigedad a nuestros das, Madrid:

Editorial Trotta, 2001.

RODRIGO FONTINHA. Novo dicionrio etimolgico da lngua portuguesa /

Revisto por Dr. Joaquim Ferreira. Porto: Editorial Domingos Barreira, sem data.

BARROSO, Luiz Roberto. Curso de direito constitucional contemporneo: os

conceitos fundamentais e a construo do novo modelo. So Paulo: Saraiva, 2009.

LOEWENSTEIN, Karl. Teoria de la Constitucin. Traduccin espanhola por

Alfredo Gallego Anabitarte. Barcelona: Ariel, 1986, 2 edicin, 4 reimpressin.

KINOUCHI, Renato Rodrigues. Fez a traduo e introduo da obra publicada em

Portugus de Charles Sanders Pierce, Ilustraes da Lgica da cincia. Aparecida, SP: Idias
& Letras, 2008.

PEIRCE, Charles Sanders. Ilustraes da Lgica da cincia; traduo e introduo

de Renato Rodrigues Kinouchi. Aparecida, SP: Idias & Letras, 2008.

DELANEY, C.F. (1993). Science, Knowledge, and mind. A study in the philosophy
of C. S. Peirce. Notre Dame: University of Notre Dame. Apud. Santaella, Lucia.

PUGLIESI, Marcio. Teoria do Direito/Marcio Pugliesi. - 2. ed. So Paulo: Saraiva,

2009, p.74.

SANTAELLA, Lcia. Metacincia: como guia de pesquisa: uma proposta semitica

e sistemtica /Lcia Santaella, Jorge Albuquerque Vieira. So Paulo: Editora Mrito, 2008.

CHALMERS, Alan. O que cincia afinal? (trad.) Raul Filker. So Paulo:

Brasiliense, 1993. A fabricao da cincia. (trad.) Beatriz Sidou. So Paulo: Unesp, 1994.
Ferraz Jr., Trcio Sampaio. A cincia do direito. 2a. ed. 16a. reimpr. So Paulo:
Atlas, 2009.

FERRAZ JR., Trcio Sampaio. Teoria da norma jurdica: ensaio de pragmtica da

comunicao normativa. 4a. ed. 5. tiragem. Rio de Janeiro: Forense, 2006.

MONTORO, Andr Franco. Introduo cincia do direito / Andr Franco Montoro

a

11 . ed. - 2. tiragem, Volume II. So Paulo: Ed. Revista dos Tribunais, 1987.

PONTES, Helenilson Cunha. O princpio da proporcionalidade e o direito

tributrio. So Paulo: Dialtica, 2000. apud Min. CELSO DE MELLO, no RE 415015-RS
(Relator).

MAURER JUNIOR, Theodoro Henrique, A Democracia Integral. So Paulo: Reis,

Cardoso, Botelho S/A , 1960.

MACHADO NETO. Compndio de introduo cincia do direito. So Paulo:

Saraiva. 1969. Apud Montoro, Andr Franco.

SILVA, Paulo Roberto Coimbra. Direito Tributrio Sancionador. So Paulo:

Quartier Latin, 2007.

VILLEY, Michel. A formao do pensamento jurdico moderno / Michel

Villey: trad. Cludia Berliner. 2a. ed. So Paulo: Editora WMF Martins Fontes, 2009.

10

RUSSEL, Bertrand. Educao e Vida Perfeita: trad. Monteiro Lobato. So

Paulo: Companhia Editora Nacional, 1941. Biblioteca do Esprito Moderno. 1a. Srie,
Filosofia. Vol. 6.

Motta Pacheco, Angela Maria da. Sanes Tributrias e sanes penais

tributrias / Angela Maria da Motta Pacheco. So Paulo : ed. Max Limonad, 1997.

Martins, Ives Gandra da Silva. Da sano tributria / Ives Gandra da Silva

Martins. So Pulo: Saraiva,
REALE, Miguel. Lies Preliminares de Direito / Miguel Reale. 11a.a ed. rev.
So Paulo : Saraiva, 1984.

KANT, I. ber den Gemeinspruch: das mag in der Theorie richtig sein, taugt
aber nicht fr den Praxis. In: Immanuel Kant Schriften zur Anthropologie,
Geschichtsphilosophie, Politik und Pdagogik 1. Band XI. Werke in swlf Bnden,
Herausgegeben von W. Weischedel, Frankfurt am Main: Suhrkamp, 1993. Apud
Ramos, C. A. Coao e autonomia em Kant /Cesar Augusto Ramos. Consulta feita na
internet no site

http://www.cfh.ufsc.br/ethic@/et71art4.pdf,

data

31 jan 2010,

publicada in ethic@ - Florianpolis v. 7, n 1.

RAMOS, Cesar Augusto. Coao e autonomia em Kant /Cesar Augusto

Ramos. Consulta feita na internet no site http://www.cfh.ufsc.br/ethic@/et71art4.pdf,
data 31 jan 2010, publicada in ethic@ - Florianpolis v. 7, n 1- 68 Jun 2008.

MACEDO, Jos Alberto Oliveira. ITBI Aspectos Constitucionais e

Infraconstitucionais So Paulo : Quartier Latin, 2010.

11

DEL VECCHIO, Giorgio. Filosofia del Derecho, 9. ed. espaola, revisada por
Legaz, Barcelona, 1974. Apud Gregrio Robles. In Teora Del Derecho (Fundamentos
de Teora Comunicacional Del Derecho) / Gregrio Robles Morchn, Madrid,
Volumen I., 2. edicin, Reimpresin, Thomson Civitas, 2008.

ROBLES, Gregrio. In Teora Del Derecho (Fundamentos de Teora

Comunicacional Del Derecho) / Gregrio Robles Morchn, Madrid, Volumen I., 2.
edicin, Reimpresin, Thomson Civitas, 2008.

REALE, Miguel. Filosofia do Direito. 4a. ed. revista e aumentada. So Paulo :

Saraiva, 1965. Cap. xxxi O Sociologismo Jurdico.

COSTA, Moacyr Lobo da. Trs estudos sobre a doutrina de Duguit. So

Paulo: cone Editora, 1997. Trata-se de trabalhos universitrios escritos em 1951 e
1952, segundo informa seu prprio autor, e apresentado no antigo Curso de Doutorado
da Faculdade de Direito da USP, e originalmente publicados na Revista da Faculdade
(volumes 47, 49 e 53) e na Revista dos Tribunais (volume 211).

SILVA, Paulo Roberto Coimbra. Direito Tributrio Sancionador. So Paulo:

Quartier Latin, 2007.
Reale, Miguel. Filosofia do Direito. 4a. ed. revista e aumentada. So Paulo :
Saraiva, 1965. Cap. xxxi O Sociologismo Jurdico.

REALE, Miguel., in Lies preliminares de direito / Miguel Reale 11.a ed.

revista, So Paulo : Saraiva, 1984. Costa, Moacyr Lobo da. Trs estudos sobre a
doutrina de Duguit. So Paulo: cone Editora, 1997. (O fundamento do direito
internacional na doutrina de Duguit Exposio e crtica)

12

VERNENGO, Jos Roberto. Curso de teora general del derecho. 2. ed.

Buenos Aires : Ediciones Depalma, 1988.

SCHPKE, Regina. Guyau: um filsofo da vida. In Crtica da idia de sano

/ Jean-Marie Guyau; trad. Regina Schpke e Mauro Baladi. So Paulo: Martins,
2007. (Coleo Tpicos Martins).
FOUILLE, Alfred. in Nota biogrfica sobre Guyau; constante do livro,
Crtica da idia de sano / Jean-Marie Guyau; trad. Regina Schpke e Mauro Baladi.
So Paulo: Martins, 2007.

ABBAGNANO, Nicola. Dicionrio de Filosofia / Nicola Abbagnano; traduo

da 1. edio brasileira coord. e revista por Alfredo Bossi; reviso da traduo e
traduo de novos textos Ivone Castilho Benedetti. 5. ed. So Paulo : Martins
Fontes, 2007.

MACHADO PAUPERIO, A.- in Teoria Geral do Estado / A Machado

Pauperio. 4. ed. revista e aumentada. Rio : Forense, 1964.

KELSEN, Hans. Teoria Pura do Direito. Trad. Joo Batista Machado. 6. ed.,
5. tir. So Paulo : Martins Fontes, 2003.

MOTTA PACHECO, Angela Maria da. Sanes Tributrias e sanes penais

tributrias / Angela Maria da Motta Pacheco. So Paulo : ed. Max Limonad, 1997.

A. L., Compndio de Introduo Cincia do Direito. So Paulo: Saraiva,

1984;

13

a de Silva, Paulo Roberto Coimbra, Direito Tributrio Sancionador/ Paulo

Roberto Coimbra Silva. So Paulo: Quartier Latin, 2007; e o artigo de Carlos Costa,
Direito como Cincia Social Normativa. Cf. consulta feita em 23 fev 2009 e disponvel
no endereo http://www.frb.br/ciente/2005.2/DIR/DIR.COSTA.F1.pdf..

Silva, Paulo Roberto Coimbra. Direito Tributrio Sancionador. So Paulo:

Quartier Latin, 2007.

Kelsen-Cossio, Problemas Escogidos de la Teoria Pura Del Derecho, ed.

Kraft, B. Aires, 1952. Apud Carlos Costa, in Direito como Cincia Social Normativa.
Consulta

feita

em

23

fev

2009,

disponvel

no

endereo

http://www.frb.br/ciente/2005.2/DIR/DIR.COSTA.F1.pdf.

Bobbio, Norberto. Teoria Geral do Direito/Norberto Bobbio; traduo Denise

Agostinetti; reviso da traduo Silvana Cobucci Leite. So Paulo : Martins Fontes,
2007.

Beccaria, Cesare. Dos Delitos e das Penas. Trad. Torrieri Guimares. 11a.
edio. So Paulo: Hemus Ed., 1995.

Carvalho, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributrio / Paulo de Barros

Carvalho. 15. ed. revisada e atualizada So Paulo : Saraiva, 2003.

Bobbio, Norberto. Teoria della norma giurdica. Torino: G. Giappichelli,

1958.

Carvalho e Marcelo Magalhes Peixoto./Curitiba: Juru, 2005.

14

Alvim, Jos Manoel Arruda Alvim, Processo Judicial Tributrio, Novo

Processo Tributrio [coordenao Pricles Luiz Medeiros Prade e Clio Benevides de
Carvalho], So Paulo, Resenha Tributria, 1975. Apud James Marins, in Fundamentos
do Processo Tributrio e Execuo Fiscal*.(* texto condensado do livro Direito
Processual Tributrio, 4 ed, So Paulo: Dialtica, 2005, Caderno de Direito Tributrio
2006 James Marins APAMAGIS Escola da Magistratura do TRF da 4. Regio.

Costa, Regina Helena, Curso de Direito Tributrio Constituio e Cdigo

Tributrio Nacional / Regina Helena Costa So Paulo : Saraiva, 2009.

Marins, James. Fundamentos do Processo Tributrio e Execuo Fiscal*.(*

texto condensado do livro Direito Processual Tributrio, 4 ed, So Paulo: Dialtica,
2005, pp. 31-47; pg 84-91 , pg 625-683), Caderno de Direito Tributrio 2006
James Marins APAMAGIS Escola da Magistratura do TRF da 4. Regio. Cf.
consulta feita no site http://www.trf4.jus.br/trf4/upload/editor/rom_Marins_Web.pdf,
em 11/03/2010, s 22,07 h .

Villegas, Hector. Regimen Penal Tributrio Argentino. Ed. Depalma. Buenos

Aires : 1995, p. 5. Apud Angela Maria da Motta Pacheco, obra citada, .
Rothmann, Gerd Willi. A extino da Punibilidade nos Crimes contra a Ordem
Tributria. Seminrio sobre estes crimes, 3. Simpsio Nacional IOB, maro de 1995,
SP. Sob a direo de Valdir de Oliveira. Apud Angela Maria da Motta Pacheco, obra
citada.

Rothmann, Gerd Willi. A extino da Punibilidade nos Crimes contra a Ordem

Tributria. Seminrio sobre estes crimes, 3. Simpsio Nacional IOB, maro de 1995,

15

SP. Sob a direo de Valdir de Oliveira. Apud Angela Maria da Motta Pacheco, obra
citada.

Martins, Ives Gandra da Silva. Crimes contra a Ordem Tributria, Caderno de

pesquisas tributrias. Co-edio CEEU e Ed. Revista Tribunais, 1995. Apud Angela
Maria da Motta Pacheco.

Fonrouge, Giuliani C. M. Conceitos de Direito Tributrio / traduo da 2. ed

argentina do livro Derecho Financiero (Ediciones Depalma, Buenos Aires, 1970) por
Geraldo Ataliba e Marco Aurlio Greco. So Paulo : 1973, Edies LAEL.

VILLEGAS, Hector. Direito Penal Tributrio / tradutores: Elisabeth Nazar e

outros / So Paulo : Editora Resenha Tributria, EDUC, 1974.

STF, Acrdo proferido no HC 91704/PR. Excerto extrado da Ementa do

Acrdo proferido no HC 91704/PR 2a. Turma. Rel. Min. Joaquim Barbosa por
votao unnime Julg. 06/05/2008. Dje n. 112 20/06/2008 Ementrio n. 23243).

VILLEGAS, Hector. Regimen Penal Tributrio Argentino. Ed. Depalma.

Buenos Aires : 1995.

FONROUGE, Giuliano. Derecho Financiero, t. 2. p. 635, Esse o sentido do

pensamento de Fonrouge, apud Hector Villegas, Regimen ..., p. 9, e cf. citao de:
Motta Pacheco, Angela Maria da, Obra: Sanes Tributrias ...

16

JARACH, Dino. El ilcito fiscal. In Revista Derecho Fiscal, t. 18. Esse o

sentido do pensamento de Jarach, apud Hector Villegas, Regimen ..., , e cf. citao de:
Motta Pacheco, Angela Maria da, Obra: Sanes Tributrias ...

FONROUGE, Giuliani C. M. Conceitos de Direito Tributrio / traduo da 2.

ed argentina do livro Derecho Financiero (Ediciones Depalma, Buenos Aires, 1970)
por Geraldo Ataliba e Marco Aurlio Greco. So Paulo : 1973, Edies LAEL

VILLEGAS, Hector. Direito Penal Tributrio / tradutores: Elisabeth Nazar e

outros / So Paulo : Editora Resenha Tributria, EDUC, 1974.

MICHEL, Jacques. Les infractions fiscales et leur repression dans la doctrine

et la legislation suisses. Lausenne, 1953. Apud Hector Villegas, obra Direito Penal
Tributrio ...

FONROUGE, Giuliani. Derecho Financiero. Ediciones Depalma, 1970.

VILLEGAS, Hector. Direito Penal Tributrio / tradutores: Elisabeth Nazar e

outros / So Paulo : Editora Resenha Tributria, EDUC, 1974.

FONROUGE, Giuliani C. M. Conceitos de Direito Tributrio / traduo da 2.

ed argentina do livro Derecho Financiero (Ediciones Depalma, Buenos Aires, 1970)
por Geraldo Ataliba e Marco Aurlio Greco. So Paulo : 1973, Edies LAEL.

FONROUGE, Giuliani C. M., Obra: Conceitos de Direito Tributrio / traduo

Geraldo Ataliba e Marco Aurlio Greco. Apud Hector Villegas, Direito Penal
Tributrio / tradutores: Elisabeth Nazar .... Waltugstrafrecht, por Adolf Schnke in La
17

doctrina del derecho penal administrativo y su reconocimiento em la legislacion

alemana. Revista de Derecho Procesal, ano 1951.
DEMATTEIS, Francesco. Manuale de diritto penale tributario. Torino 1933,
apud Hector Villegas, obra Direito Penal Tributrio ... ..

CARVALHO, Paulo de Barros. Direito Tributrio : fundamentos jurdicos da

incidncia tributria / Paulo de Barros Carvalho. 2. ed. rev. So Paulo : Saraiva,
1999.

NUSDEO, Fbio. Curso de Economia Introduo ao direito econmico, So

Paulo : Revista dos Tribunais, 1997; apud Paulo de Barros Carvalho, in Direito
Tributrio : fundamentos jurdicos da incidncia tributria Fundamentos.

REALE, Miguel. Filosofia do Direito. 4a. ed. revista e aumentada. So Paulo :

Saraiva, 1965.

HUNGRIA, Nelson. Ilcito Administrativo e ilcito penal, Revista de Direito

Administrativo, seleo histrica, 1945-1995.Apud Vitta, Heraldo Garcia. A Sano ...

VITTA, Heraldo Garcia. A Sano no Direito Administrativo. So Paulo :

Malheiros Editores, 2003.

CARVALHO, Paulo de Barros.Teoria da Norma Tributria. 4. edio. So

Paulo : Ed. Max Limonad, 2002.

18

MOUSSALLEM, Trek Moyss. Argumentao consequencialista na

jurisprudncia do Supremo Tribunal Federal., in Congresso Nacional de Estudos
Tributrios. Sistema Tributrio Brasileiro e a Crise Atual / Macedo, Alberto [et al];
Coord. Priscila de Souza. Pres. Paulo de Barros Carvalho Obra Coletiva So Paulo
: Noeses, 6v. 2009.

MOUSSALLEM, Trek Moyss, Curso de Especializao em Direito

Tributrio: estudos analticos em homenagem ao Professor Paulo de Barros Carvalhos,
Editora Forense, So Paulo, 2005.

GRAU, Eros Roberto. Licitao e contrato administrativo, 1995. Apud,

Carvalho, Paulo de Barros, Fundamentos ....

GRAU, Eros Roberto. La dopiia destrutturazione del diritto, Apud, Carvalho,

Paulo de Barros, Fundamentos ... cit.
VILANOVA, Lourival. Analtica do dever-ser, Revista. Apud Paulo de Barros
Carvalho, Fundamentos... .

BECKER, Alfredo Augusto. Teoria Geral do Direito Tributrio. So Paulo:

Saraiva, 1963.

Bobbio, Norberto. Teoria do ordenamento jurdico. Traduzido por Maria

Celeste Cordeiro L. dos Santos, 6.. edio Braslia, 1995.

AKEL, Michelle Heloise, Lanamento tributrio e processo administrativo

fiscal: o instituto e seu controle no ordenamento jurdico brasileiro . Curitiba: 2007,
Monografia, UFPR.

19

VILANOVA, Lourival. As estruturas lgicas e o sistema do direito positivo.

So Paulo: Revista dos Tribunais, 1977. apud Akel, Michelle Heloise, Lanamento
tributrio e processo ... .

VIEIRA, Jos Roberto. IPI - a regra-matriz de incidncia: texto e contexto.

Curitiba: Juru, 1993. apud Akel, Michelle Heloise, Lanamento tributrio e processo
....

PEREZ DE AYALA, Jose Luis. Derecho Tributrio. Madrid: Editorial de

Derecho Financiero, 1968. v. 1. apud Akel, Michelle Heloise, Lanamento tributrio e
processo ....

SANTI, Eurico Marcos Diniz de. Lanamento tributrio. 2. ed. So Paulo:

Max Limonad, 2001
.
XAVIER, Alberto, Do lanamento no direito tributrio brasileiro. 3. ed. Rio de
Janeiro: Forense, 2005.
CARVALHO, Paulo de Barros. Direito tributrio, linguagem e mtodo/ Paulo
de Barros carvalho. So Paulo : Noeses, 2008.

MARTINS, Ives Gandra da Silva. Da sano tributria / Ives Gandra da Silva

Martins. So Pulo: Saraiva, 1980.

FERRAZ JNIOR, Trcio Sampaio. Introduo ao estudo do direito: tcnica,

deciso, dominao/ Trcio Sampaio Ferraz Jnior. 4a. ed. So Paulo : Atlas, 2003.
20

LINS, Robson Maia. Controle de constitucionalidade da norma tributria.

Decadncia e Prescrio. So Paulo: Quartier Latin, 2005.

MACHADO, Hugo de Brito. Sanes Polticas no Direito Tributrio, in

Revista Dialtica de Direito Tributrio n 30.
MAURER JUNIOR, Theodoro Henrique, A Democracia Integral. So
Paulo: Reis, Cardoso, Botelho S/A , 1960.
SIQUEIRA, Edson Freitas de. sanes polticas" impostas ao
contribuinte inadimplente ("Dbito Fiscal - anlise crtica e sanes

polticas (obra

monogrfica), Porto Alegre: Sulina, 2001, item 2.3. Apud Celso de Mello.(Ministro)
in voto deciso proferido no RE- RE 415015-RS, onde foi (Relator), (DJ 15/04/2005
pp-00090).

PONTES, Helenilson Cunha. O Princpio da Proporcionalidade e o

Direito Tributrio.So Paulo: 2000, Dialtic,a item n. 2.3.

GAMA, Tcio Lacerda. A Sano pelo exerccio irregular de competncias

jurdicas Uma anlise estrutural. in Congresso Nacional de Estudos Tributrios.
Sistema Tributrio Brasileiro e a Crise Atual / Macedo, Alberto [et al]; Coord. Priscila
de Souza. Pres. Paulo de Barros Carvalho Obra Coletiva So Paulo : Noeses, 6v.
2009.
ATALIBA, Geraldo , in Prefcio primeira edio de Vilanova,
Lourival, As estruturas lgicas e o sistema do direito positivo, So Paulo: Mas
Limonad, 1997.

21