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Comit scientifique
Habib AYADI Najib BELAD Jlil BOURAOUI
Abdelmajid ABOUDAAbderraouf YAICHFayal DERBEL
Ahmed BELAFA Mabrouk MAALAOUI Ridha JENAYAH
Coordinateur du numro 4 :
Sami KRAIEM
Secrtariat :
Fathia JABEUR
Composition et mise en page :
Centre dEtudes Fiscales de la Facult de Droit de Sfax
Sidi Mansour 3061 - Sfax Tunisie
Impression :
Imprimerie Officielle de la Rpublique Tunisienne 2006
ISSN 1737-2984
SOMMAIRE
I- ETUDES
Statut fiscal inachev des poux communs en biens ....
Par Habib AYADI
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III- CHRONIQUES
Chronique de la lgislation fiscale Anne 2004 ..........
Par Sami KRAIEM
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E-mail : gargourimootez@yahoo.fr
JORT n 105 du 31-12-2004 ; p. 3555. Le texte intgral de lavis a t publi
dans la version arabe du JORT.
2004-43
3766 2004 31 105 -2005
.
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Observations
Les extraits de lavis du conseil constitutionnel tunisien LF n
2004-432, ci-dessus rapports, sont venus rappeler que le droit de
proprit est un droit constitutionnellement garanti3 et imposer ainsi
au lgislateur une certaine rigueur dans un domaine o les risques
dabus ne cessent daugmenter4.
Raisonnant sur lexemple franais, un auteur a pu soutenir
qu en deux sicles, le droit de proprit a perdu le caractre
inviolable et sacr que lui confrait la dclaration des droits de
lhomme de 1789. Les textes successifs ont rduit son empire et cette
volution est commence depuis bien longtemps 5. Se situant dans la
mme perspective, un autre auteur a prcis que les dispositions
lgislatives par le nombre et la varit des limites quelles sont
apportes au droit de proprit nous paraissent montrer le caractre
restreint pour ne pas dire illusoire de la protection lgislative 6 du
droit de proprit.
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1971 .
," , ."
" 7 ,1994 ,
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1959
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.
M. L. Fadhel MOUSSA, La constitution et le droit de proprit en Tunisie .
RTD, 1986, p. 384, n 24.
Le Conseil constitutionnel tunisien a t cre par dcret du 16 dcembre 1987.
Voir Dcret n 87-1414 du 16-12-1987 portant cration du conseil
constitutionnel de la Rpublique. JORT n 80 du 18 dcembre 1987, p. 1546.
Cette cration trange, par dcret, a t critique par la doctrine et lopposition
politique.
En effet, selon la version actuelle de la constitution, la loi ne dtermine
concernant le rgime de proprit et les droits rels que les principes
fondamentaux. Larticle 34 de la constitution prcise que La loi dtermine les
principes fondamentaux du rgime de la proprit et des droits rels alors
mme que larticle 14 de la constitution, inchang depuis 1959, pose le principe
que le droit de proprit sexerce dans les limites prvues par la loi. Ainsi, une
brche nest-elle pas ouverte dans la comptence lgislative pour encadrer ou
limiter le droit de proprit ? Le pouvoir rglementaire gnral est dsormais
comptent pour intervenir, par dcret, du moment que la question ne concerne
pas les principes fondamentaux du rgime de la proprit. Toutefois, il reste
dterminer ce que le pouvoir constituant driv entend par cette notion de
principes fondamentaux transpose de larticle 34 de la constitution franaise de
1958 et introduite dans la constitution tunisienne de 1959 par la rvision
constitutionnelle de 1976.
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Annexe
Avis LF n 2004-46 du conseil constitutionnel,
concernant certaines dispositions du projet de loi
de finances pour lanne 2005 26
Considrant que la saisine actuelle du conseil na pas englobe
les dispositions dont linsertion dans la loi de finances pose un
problme de constitutionnalit conformment lavis du conseil
constitutionnel sus indiqu (Avis LF n 2004-43).
Considrant que larticle 62 ter qui devra tre ajout au code
de la comptabilit publique par larticle 80 du projet de loi de finances
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Sommaire
Section I : L'conomie gnrale du nouveau rgime
1 Les objectifs socio-politiques
2 Les aspects techniques
Section II : Consquences fiscales lies au rgime matrimonial
1 Droits exigibles intervenant lors de la rdaction de lacte de
mariage
2 Incidences fiscales suite loption pour le rgime de
communaut
3 Incidences fiscales intervenant loccasion dun changement
du rgime matrimonial
4 Consquences fiscales suite la liquidation des rgimes
matrimoniaux
5 Aspects fiscaux des partages entre poux
***********
1- Jusqu' tout rcemment, le droit tunisien, comme tous les
systmes issus du droit musulman, ignorait le concept de rgimes
matrimoniaux, conus comme un corps de rgles spcifiques aux biens
et aux relations pcuniaires entre poux. Selon la loi tunisienne, en
effet, le mariage ne modifie en rien les droits de chaque poux sur son
patrimoine1. Il en rsulte que le rgime lgal des personnes tunisiennes
1
H. CHEKIR Le statut des femmes entre les textes et les rsistances : - le cas
de la Tunisie . Tunis, 2000, p.176.
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soit sous forme de gestion concurrente, soit, pour les actes importants,
sous forme de co-gestion (article 16). La communaut se partage par
moiti entre poux; ces derniers ne peuvent droger cette rgle
(article 25). Les poux peuvent modifier par accord le rgime de leurs
biens communs et ce, aprs l'coulement de deux ans au moins partir
de la date de son institution. L'accord doit tre constat par un acte
authentique (article 21).
D) Les avantages matrimoniaux
A l'exclusion des immeubles usage familial bnficiant d'un
rgime de faveur lors de l'option, la loi n'a consacr aucune faveur
fiscale pour les autres biens.
a- La notion d'avantage matrimonial
17- En France, contrairement aux donations entre poux, les
avantages8 matrimoniaux constituent une technique d'optimisation
fiscale, dans la mesure o ils permettent aux poux d'chapper aux
droits de mutation titre gratuit. Prcisment, selon la Cour de
cassation9 les avantages matrimoniaux ne sont pas regards comme des
donations. Par exception, il en va diffremment en cas de divorce ou
d'existence d'enfants du premier lit10.
Ces avantages, rsultant le plus souvent de clauses spciales
insres dans le contrat de mariage11 (clause de partage ingal ou
- la gestion exclusive ou indpendant : l'acte est accompli par un seul des deux.
Elle intresse les biens propres.
8 F. DANET: Prcis de droit fiscal de la famille . op. cit., p.273.
9
Cass. 18 janvier 1888 DP 1888 .I, p.174.
10 En France, l'administration considrait que les avantages matrimoniaux
accords par un poux son conjoint, en prsence d'enfant de premier lit
constituaient des donations que l'action en retranchement ait t exerce ou non.
La cour de cassation a infirm cette doctrine en jugeant d'une part que les droits
de mutation titre gratuit ne sont pas dus en l'absence d'action en
retranchement exerce par les enfants du premier lit l'encontre du second
conjoint (cass. 6 mai 1997 DF 97 n31-36 comm.900) d'autre part, qu'en cas
d'exercice de l'action en retranchement seule la partie excessive de l'avantage
matrimonial, c'est--dire celle qu'excde la qualit disponible entre poux est
soumise au donatation.
11 La clause de prciput aboutit au prlvement par un poux de certains biens
communs. Mais la diffrence du prlvement moyennant indemnit, il
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22 En France, l'article 1433 du code civil pose le principe des rcompenses dues
par la communaut en ces termes : la communaut doit rcompense l'poux
propritaire, toutes les fois qu'elle a tir profit de biens propres .
Dans cet esprit, la communaut doit rcompense :
- lorsqu'elle a encaiss des deniers propres ou provenant de la vente d'un propre
sans qu'il en ait t fait emploi ou remploi;
- lorsque dans une opration de remploi effectue par un poux, les fonds verss
proviennent, pour plus de la moiti du prix et des frais, de la communaut,
puisque le bien acquis devient alors commun;
- lorsque l'un des poux cde en change un de ses propres contre un bien
affect la communaut;
- lorsque des biens communs ont t acquis, amliors ou rpars avec des
deniers propres;
- lorsqu'un poux a pay au moyen de deniers propres une dette devant rester
dfinitivement la charge de la communaut.
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En cas de contestation souleve par l'administration ( l'occasion d'un divorce ou de dcs de l'un des poux) aussi bien en ce qui
concerne les rcompenses que les biens, il pse sur elle de motiver sa
dcision.
B) Liquidation de la communaut en cas de dcs
38- Lorsqu'une personne, marie sous un rgime de communaut dcde, il y a liquidation de cette communaut. La succession
comprend l'actif net des patrimoines propres et la moiti de l'actif net
de la communaut.
La liquidation est fixe par les hritiers et le conjoint survivant.
C) Liquidation de la communaut du vivant des poux
39- Elle peut intervenir, soit la suite du changement du rgime
matrimonial, de divorce, de sparation judiciaire des biens ou de
l'annulation du mariage.
La liquidation de la communaut comprend dans ce cas les
oprations suivantes :
- tablissement de la masse des biens en nature relevant de la
communaut;
- addition des rcompenses dues la communaut par chacun
des poux;
- la somme de la diffrence existant aprs ces oprations
constitue le boni de liquidation qui doit tre partag obligatoirement
par moiti.
5 - Aspects fiscaux des partages entre poux
A) Epoux maris sous le rgime de sparation des biens
40- Ce rgime consacre le principe du cloisonnement des patrimoines. Chacun des poux reste seul propritaire des biens qu'il
acquiert ou reoit par donation, legs ou hritage et les conserve en cas
de dissolution du mariage.
En principe, la dissolution du mariage des poux maris sous ce
rgime ne devrait pas donner lieu liquidation ds lors qu'elle
implique l'inexistence de biens communs partager. Il arrive,
cependant, que les poux maris sous ce rgime disposent de biens en
commun indivis. De plus, des dettes peuvent exister entre eux. Il
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23 Au contraire du partage pur et simple, le partage avec soulte est, en droit fiscal,
translatif et non dclaratif.
24 CE 25 fvrier 1987, RJF 4/87 n376.
25 CE 25 avril 2003 RJF 7/03 n851.
26 A. CHAPPERT: "Evaluation d'un fonds de commerce" note sous Cass. 10
janv.1989. Defrenois 1992, n35171; M. COTTINI: "La dtermination de la
valeur vnale des fonds de commerce par la mthode comparative de la Cour
de Cassation". Revue Recherches Juridiques, Droit prospectif 1993, n3, n977;
B. HATOUX: "L'valuation des biens en matire d'enregistrement". RJF 2/02,
p.117. Voir galement, Cass. 6 mai 1986. Bull. n38-81.
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b- Plus-value professionnelle
48- En prsence d'poux maris sous un rgime conventionnel
communautaire, la communaut est susceptible de comprendre des
lments d'actif professionnel. Les poux peuvent tre propritaires
indivis d'lments d'actif professionnel affects l'exercice soit de leur
activit professionnelle, soit de l'activit professionnelle de l'un d'eux.
Ces lments passent alors dans l'indivision postcommunautaire
constitue entre les poux du fait de la dissolution.
49- Les plus-values ralises lors du partage d'une indivision
post communautaire ou d'une indivision simple sont imposables selon
les rgles prvues par le Code de l'impt sur le revenu des personnes
physiques et de l'impt sur les socits. Si les deux poux cdent leurs
droits dans l'indivision un tiers, chacun d'eux sera imposable au titre
de l'impt sur le revenu raison de la plus value dgag cette
occasion. En revanche, si un seul des poux se retire et que l'autre
continue l'exploitation, il n'y aura cessation d'entreprise qu' l'gard de
premier. Celui-ci doit tre soumis l'impt raison des plus-values
dgages sur ses droits indivis dans le fonds. Ces plus values sont
calcules sur la base de l'estimation faite lors de l'attribution du fonds
au conjoint.
Remarques terminales
50- En cas de divorce ou de sparation de biens, il est
ncessaire de s'interroger sur le sort des donations que les poux ont pu
se consentir.
En cas de divorce prononc par consentement mutuel, les poux
dcident eux mmes du sort des donations et avantages qu'ils s'taient
consentis. A dfaut de dcision en la matire, les donations et
avantages sont censs tre maintenus par les poux. Il en est de mme
en cas de divorce prononc aux torts de l'un des poux ou aux torts
partags.
Dans tous ces cas, la rvocation des donations et avantages est
constate judiciairement et ne donne lieu par consquent au paiement
d'aucun droit de mutation titre gratuit. Toutefois, la rvocation d'une
donation portant sur un immeuble immatricul ou non immatricul
donne lieu la perception du droit de 1%.
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Xavier.Cabannes @ univ-paris5.fr
Michel Bouvier, Nouveau civisme fiscal et transformations de lalliance
citoyen-contribuable , Revue Tunisienne de Fiscalit 2005, n 3, p. 16.
Loi n 2005-1720 du 30 dcembre 2005 de finances rectificative pour 2005,
JORF du 31 dcembre 2005, p. 20654, article 22.
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Pour la France, forment deux systmes aroportuaires dune part ParisCharles de Gaulle-Orly-Le Bourget et dautre part Lyon-Bron-Satolas .
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2) Le montant de la taxe
Le montant de la taxe de solidarit sur les billets davion doit
tre fix selon deux critres. En premier lieu, ce montant varie selon
la destination finale . En second lieu, le montant de la taxe varie
selon la classe commerciale de transport. La loi rserve ici un
traitement particulier aux passagers pouvant bnficier sans
supplment de prix bord de services auxquels lensemble des
passagers ne pourrait accder gratuitement , savoir aux passagers
voyageant en classe affaires et premire classe .
Le montant de la taxe, qui sera dfinitivement fix par dcret,
est plafonn, par la loi, 1 euro pour les passagers en classe
conomique et 4 euros pour les passagers en classe affaires et
premire classe voyageant destination de la France, dun autre
Etat membre de la Communaut europenne ou dun Etat partie
laccord sur lEspace Economique Europen. Pour les passagers
destination dautres Etats, la taxe est plafonne 10 euros en classe
conomique et 40 euros en classe affaires et premire
classe .
3) Le recouvrement et le versement de la taxe
La taxe de solidarit sur les billets davion, tout comme la taxe
de laviation civile, est due par les entreprises de transport arien
public (elle sera nanmoins sans aucun doute rpercute sur le prix
des billets davion par les compagnies ariennes). Les sommes en
cause seront recouvres dans les conditions fixes au V de larticle
302 bis K du code gnral des impts pour la taxe de laviation civile.
Le recouvrement en sera donc assur par les agents comptables du
budget annexe Contrle et exploitation ariens selon les
procdures, srets, garanties et sanctions applicables en matire de
taxes sur le chiffre daffaires. En outre, le contentieux en sera suivi par
la direction gnrale de laviation civile et les rclamations devront
tre prsentes, instruites et juges comme en matire de taxes sur le
chiffre daffaires.
Une fois recouvres par les agents comptables du budget
annexe Contrle et exploitation ariens , les sommes devront tre
reverses mensuellement lAgence franaise de dveloppement,
principal oprateur du dispositif franais daide publique au
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Sur ces aspects voir, par exemple, les Actes du colloque de la Socit franaise
de finances publiques des 3-4 juin 2004, Finances publiques et protection de
lenvironnement , RFFP 2005, n 90.
Ainsi, par exemple en France, par une dcision demeure clbre, la Cour de
Metz avait pu en 1871 juger que si les Allemands occupant le sol percevaient
ou pouvaient percevoir les impts, il en rsulte que lintroducteur de
marchandises trangres, rencontrant lautorit allemande, devait lui payer les
droits dentre titre dimpt, sous peine, si elle voulait, de subir les peines
dictes pour contrebande ; mais quil nen rsulte pas le moins du monde que
le mme introducteur de marchandises trangres, rencontrant, au lieu des
Allemands, des agents franais ayant pu reprendre leur poste, nait pas d
galement leur payer les droits dentre, sous la mme peine encourue pour
contrebande , Cour de Metz, Ch. corr., 29 juillet 1871, Meulemester et
Brabant c/ Douanes, D.P. 1871. 2. 132 ; S. 1872. 2. 34.
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Dans la pratique, les choses sont moins simples, v., par ex., Xavier Cabannes,
La mise disposition des ressources propres , in Michel Bouvier (dir.),
Rforme des finances publiques, dmocratie et bonne gouvernance, LGDJ,
2004, pp. 309-316.
Luc Sadj, Finances publiques, Dalloz, 4me d., 2003, n 364, p. 253.
Raymond Carr de Malberg, Contribution la Thorie gnrale de lEtat, tome
1, Sirey, 1920, rd. Dalloz, 2004, p. 234.
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LOIS DE PROMULGATION
ET CODES FISCAUX !
Nji BACCOUCHE*
Professeur la Facult
de Droit de Sfax
Sommaire
I- La double dnaturation de lacte de promulgation
et du concept de code
A- Lacte de promulgation
B- La notion de code
II- Htrognit du contenu des lois de promulgation
A- Un agrgat
B- Une absurdit
************
1- Larticle 52 de la constitution tunisienne dispose que le
Prsident de la Rpublique promulgue les lois constitutionnelles,
organiques et ordinaires . Il dcoule de cette formule emprunte
par notre constitution au droit constitutionnel compar1 que le
Prsident de la Rpublique exerce seul lattribution de promulgation
des lois2. Dailleurs, cette prrogative prsidentielle constitue une
comptence lie mme si le Prsident peut renvoyer le texte pour une
nouvelle lecture ; auquel cas le projet de loi doit tre vot la majorit
renforce des membres de la seule Chambre des Dputs. La
promulgation doit alors avoir lieu dans un second dlai maximum
de quinze jours (article 52 de la constitution).
2- La promulgation dune loi est la fois le pouvoir et lacte
juridique par lesquels le Prsident de la Rpublique affirme quun
texte de loi (constitutionnelle, organique ou ordinaire) a t
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une loi ce qui confirme que le support juridique de la promulgation est un dcret
cf. Gaston JEZE, RDP 1918 prcit et plus prcisment, p. 388 et s.
Edouard SAUVIGNON, la promulgation des lois, tude prcite, in RDP, 1981.
CE 3 novembre 1933, Desrenmeaux prcit.
ODENT, Cours du contentieux administratif, Fasc. I, p. 397 et s.
Il convient de signaler, cependant, lexistence dune circulaire manant du
secrtaire dEtat la prsidence (lquivalent du premier ministre) qui explique
au lendemain de la proclamation de la Rpublique aux autorits comptentes la
forme dlaboration des textes lgislatifs et rglementaires. Cette circulaire a
adapt la formule de promulgation lavnement du Prsident de la Rpublique
en remplacement du Bey. Cette circulaire non date figure en annexes dans
louvrage de Michel DURUPTY, Institutions administratives et droit
administratif tunisiens, CNRS, Tunis, 1973, p. 328.
Dcret n 59-635 relatif aux formes de promulgation des lois par le Prsident de
la Rpublique. Ce dcret fut modifi par un dcret en date du 8 mars 1990. Sous
la III Rpublique, ce fut un dcret du 6 avril 1876 qui avait prvu les formes de
promulgation.
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La loi n 1 du 29 juillet 1957 prvoit dans son article premier, que La loi
adopte par un Conseil de Cabinet, groupant les Secrtaires dEtats intresss
est promulgue par le Prsident de la Rpublique Tunisienne et publie au
Journal Officiel de la Rpublique Tunisienne .
Loi n 59-129 du 5 octobre 1959, JO n 56.
Loi n 59-130 du 5 octobre 1959, JO n 56.
Les codes promulgus avant cette date le furent par dcret beylical mme
lorsque BOURGUIBA tait premier ministre. Il en tait ainsi du code du statut
personnel du 13 aot 1956 et du code de justice militaire du 10 janvier 1957.
La loi n 59-57 du 1 juin 1959, JO, Dbats de lAssemble Nationale
Constituante, p353.
Larticle 3 du dcret du 29 dcembre 1955 prvoit que le Bey promulguera la
constitution qui sera adopte par lAssemble Constituante.
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Il en est ainsi du code de la TVA dont les annexes portant des taux particuliers
sont plus longues que le dispositif du code lui-mme.
Loi n 88- 61 du 2 juin 1988 portant promulgation du code de la TVA, JO.
n 39.
Loi n 89-114 du 30 dcembre 1989 portant promulgation du code de limpt
sur le revenu des personnes physiques et de limpt sur les socits, JO n 88.
Loi n 93-53 du 17 mai 1993 portant promulgation du code des droits
denregistrement et de timbre, JO n 39.
Loi 93-120 du 27 dcembre 1993 portant promulgation du code dincitations
aux investissements JO n 11 du 8 fvrier 1994.
Loi 97-11 du 3 fvrier 1997 portant promulgation du code de la fiscalit locale
JO n 11.
Loi n 2000-82 du 9 aot 2000 portant promulgation du code des droits et
procdures fiscaux, JO n 64.
Le dcret Beylical du 29 dcembre 1955 portant refonte et codification de la
lgislation douanire.
Loi n 73-81 du 31 dcembre 1973 portant promulgation du code de la
comptabilit publique, JO n 51.
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Une loi ordinaire ne peut naturellement pas modifier une loi organique.
Avis du Conseil Constitutionnel n2004-43 relatif certaines dispositions de la
loi de finances 2005, RTF n3, observations de Nji BACCOUCHE et Mootez
GARGOURI, p.121 et s.
Marie-Anne FRISON-ROCHE et William BARANES, Le principe constitutionnel de laccessibilit et de lintelligibilit de la loi, D, 2000, ch. p. 364.
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En lespce, le code des procdures fiscales prvoit, dans son article premier,
quil sapplique aux impts et prlvements au profit de lEtat. La fiscalit
locale tant exclue de son champ, sauf exception, on ne voit pas pourquoi la loi
de promulgation de ce code modifierait le code de la fiscalit locale et ce
indpendamment du bien-fond de cette modification qui aurait pu intervenir
par une loi part pour marquer, avec clat, le changement du code de la fiscalit
locale.
Loi du 25 dcembre 1995 portant loi de finances pour la gestion 1996 (article
37).
Larticle 82 de la loi de finances du 28 dcembre 2001.
Dans un sminaire sur lincitation aux investissements en Tunisie organis
Paris en octobre 1999, un expert tranger avait purement et simplement affirm
que le code de la TVA induit en erreur puisque dautres taux peuvent figurer en
dehors de ce code.
Habib AYADI, Droit fiscal, impt sur le revenu des personnes physiques et
impt sur les socits, CERP, 1996, p. 11 et s.
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Voir aussi les travaux prparatoires du CIR, JO, Dbats n 21, sance du 29
dcembre 1989, p. 1468 (Rapport des commissions parlementaires).
Larticle 13 de la loi de promulgation du CIR du 30 dcembre 1989 a fait
supporter par les employeurs la charge fiscale additionnelle qui devait rsulter
dune pertinente mesure prise par le CIR savoir lintgration de toutes les
indemnits perues par les salaris et agents publics dans lassiette de lIRPP.
Cette mesure, toujours en vigueur, constitue une source de complexit du
systme fiscal et lon regrette que, 16 ans aprs, les pouvoirs publics naient pas
russi la supprimer en dpit des augmentations priodiques des traitements et
salaires. Il est temps dponger cette mesure ne serait-ce que pour lEtat puisque
cest lui qui, en dfinitive, paye lui-mme cette charge fiscale (arrt du
ministre des finances du 6 janvier 1990 JO, p.36).
Limpt minimum d par certaines personnes physiques est prvu par larticle
44-II et par larticle 49-II du CIR pour les personnes morales soumises lI S.
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CONCLUSION
38- Mettre de lordre dans le droit en codifiant et en sen
tenant aux concepts communment admis est un impratif majeur.
La codification, en tant que ncessit technique du dveloppement
juridique, est intimement lie lentre dun pays dans la modernit83.
Lhistoire de la Tunisie est l pour rappeler cette corrlation84. Ce
nest pas du juridisme dont il sagit. Ladoption de concepts et
standards juridiques utiliss par les autres pays est un atout qui peut
favoriser la fois la comprhension par les autres du systme
socioculturel tunisien et la comptitivit de lconomie nationale qui
proccupe les pouvoirs publics.
39- Lenjeu de la codification est la rforme de lEtat85. Son
importance est telle quun auteur italien lie, juste titre, la
codification la ralisation de lEtat de droit. Il crit pertinemment
que : linflation normative constitue un obstacle la ralisation de
lEtat de droit qui a besoin de la certitude de droit. Elle cre la
confusion dans lactivit normative et prive les organes lgislatifs
dun contrle effectif sur le droit. Elle rend arbitraire et irresponsable
laction des administrations publiques, dgages des rgles certaines
et de contrles efficaces. Elle complique lexercice de la fonction
juridictionnelle qui suppose un droit certain, obligeant les juges
chercher la cohrence dans un systme juridique qui en est dpourvu.
Elle rend souvent vain le principe de la rgle de droit 86.
40- Parmi les droits lmentaires du citoyen moyen, celui
davoir connaissance de lunivers juridique dans lequel il vit au
quotidien commande aux gouvernants davoir moins de passion pour
la production normative87 et lorsque celle-ci est vraiment ncessaire,
le lgislateur doit tre soucieux de laccessibilit et de lintelligibilit
des normes. Le principe de ncessit de la loi dcoule de larticle 7 de
la constitution alors que laccessibilit et lintelligibilit constituent les
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A titre dexemple, les IDE reues en 2004 par la Core du Sud, la Thalande, le
Brsil, lAfrique du Sud, le Maroc et la Tunisie, slvent respectivement 6,2
Milliards de USD, 2 milliards de USD, 18,2 Milliards de USD, 1,5 Milliards de
USD, 0,98 Milliards USD et 0,65 Milliards USD (858 millions de dinars
tunisiens), soit 0,9%, 1,2%, 3%, 0,75%, 1,8% et 2% de leur PIB respectifs
(source : mission conomique Franaise)
69
Le budget gnral de lEtat pour lanne 2006, qui a t fix 13 552 000 000
D, sera financ en partie par des recettes fiscales hauteur de 8 282 000 D
( y compris les recettes fiscales affectes).
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Introduit par la loi 2000-98 du 25 Dcembre 2000, portant loi de Finances pour
la gestion 2001.
Il sagit des systmes fiscaux europens et de certains systmes comparables
celui de la Tunisie, tel que le systme algrien.
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Voir notamment le code gnral des impts franais et lInternat Revenue Code
des Etats Unis dAmrique.
78
E-mail : oualidgadhoum@yahoo.fr
La souverainet fiscale est dfinie comme le pouvoir ddicter un systme
dimpts prsentant une autonomie technique et budgtaire, par rapport aux
systmes fiscaux qui peuvent entrer en conflit avec lui. H. Ayadi : Droit fiscal
international , CPU, 2001, n70.
H. AYADI : Droit fiscal international , op.cit., n70.
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.
. :
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. "
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" ... " :
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. " ...
. " "
:
.
. 1502 . 1989 29 21
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Avec la remarque que cette hypothse ne peut tre envisage pour le cas de la
Tunisie en tant quEtat de rsidence du bnficiaire des revenus.
93
LE SECRET BANCAIRE
EN DROIT FISCAL
Narjes LOUKIL (*)
Enseignante la Facult
de Droit de Sfax
Sommaire
I- La rsurrection
A- Le dbat
B- Le flottement
II- Les alas
A- Les atteintes
B- Limpact
*************
Le secret bancaire est gnralement considr comme lun des
piliers du crdit et le garant dune conomie saine 1. Cependant, en
droit fiscal il peut constituer un prtexte la fraude fiscale et savre
donc incompatible avec le respect du principe dgalit devant
limpt, ncessaire pour assurer le respect de la loi et les conditions de
concurrence loyale entre les entreprises.
Dfini classiquement comme tant la discrtion que les
banques, leurs organes et employs doivent observer sur les affaires
conomiques et personnelles de leurs clients et de tiers parvenus
leur connaissance dans lexercice de leur profession 2, le secret
bancaire peut empcher ladministration de simmiscer dans les
*
1
2
E-mail : narjes_loukil@yahoo.fr
R. FARHAT, Le secret bancaire- Etude de droit compar (France, Suisse,
Liban), Thse, Paris, L.G.D.J., 1979, p. 53.
M. AUBERT, J. Ph. KERNEN, H. Herbert SCHONLE, Le secret bancaire
Suisse, Berne, d. Staempfli et Cie, 1982, p. 31.
95
96
10
11
Ayant un aspect social, le secret serait exig pour des raisons dordre
public . E. GARCON, est le premier qui a su dgag la notion dordre
public qui peut justifier le maintien du secret professionnel, Code pnal
annot, Paris, Sirey, 2me volume, 1956, p. 517 ; Ch. RAOULT, Le secret
professionnel encore ! , Gaz. Pal. mars 2003, Doctrine, p. 9.
Il sagit de la thse contractuelle, dfendue par la doctrine du XIXme sicle.
P. LAMBERT, Le secret professionnel, Bruxelles, Memesis, 1985, p. 26 ;
D.
THOUVENIN, Rvlation dune information caractre secret , Jurisclasseur pnal, n 7, Fasc. 10, 1998, p. 3.
La vie prive est cette sphre de chaque existence dans laquelle nul ne peut
simmiscer sans y tre convi . J. RIVERO, Les liberts publiques, Paris,
P.U.F., 1977, p. 76.
E. CHAMBOST, Guide mondial des secrets bancaires, Paris VI, d. du SEUIL,
1980, p. 5.
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12
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A- Le dbat
Le dbat sur le secret bancaire a eu lieu avant ladoption du
code des droits et des procdures fiscaux (CPF) (a). Il a ressurgi
galement avec son adoption (b).
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."
.
...
...
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Les relevs bancaires sont des documents comptables comme tous les
documents ncessaires une vrification de comptabilit . P. DONSIMONI,
Modalits et consquences de lexamen, au cours dune vrification fiscale,
des comptes bancaires utiliss pour des oprations la fois professionnelles et
prives , LPA. n 64, 27 mai 1996.
Ladministration fiscale tient des articles 8 et 9 du CPF, le droit de demander au
contribuable, lui-mme la production de documents tels que les relevs de
comptes bancaires, les factures ou les autres pices justificatives.
Tb. de premire instance de Sfax, Jugement n 4 du 26/6/2002, kamel
ENNOURI/ Centre rgional du contrle des impts Sfax, Indit.
"
."
107
La transparence42 du contribuable qui suppose la communication de ses relevs de compte bancaire est dune grande utilit aussi
bien pour le fisc que pour le contribuable. Elle permet au contribuable
de prouver ses allgations et au fisc de sassurer de la sincrit des
dclarations fiscales. La position du juge de limpt confirme
dailleurs cette ide43. En effet, le juge vient dappuyer lopinion de la
doctrine qui considre que la transparence et linformation sont au
got du jour44. Par ailleurs, il apparat de la rfrence faite par le
ministre des finances, titre comparatif, aux autres lgislations
limitant le secret bancaire45, une tendance implicite de prendre comme
modle ces lgislations pour faire accepter petit petit la leve du
secret bancaire.
En France, le secret bancaire nest pas opposable au fisc dans
lexercice du contrle fiscal46. Les agents de ladministration ont
notamment accs aux relevs de comptes et aux pices annexes
(copies de chques, bordereaux de remise, etc... )47. Ladministration
fiscale tient, en outre, des articles L 10, L 16 et L 85 du LPF, le droit
de demander au contribuable lui-mme la production de ses relevs de
comptes bancaires. Aussi, le juge fiscal franais a reconnu
ladministration fiscale le droit de se faire communiquer les comptes
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47
."
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C.E., 3 novembre 1972, req. n 75469, D.F. 1973, n43, comm. 1478, concl.
Delmas-Marsalet.
C.E., 3 novembre 1976, req. n 93794, D.F. 1977, n 15, comm. 600, concl.
Martin-Laprade.
P. BELTRAME, Les pouvoirs dinvestigations de ladministration fiscale et
le secret bancaire en Allemagne , R.F.F.P. n72, 2000, p. 123.
B. NEEL, Le secret bancaire face aux exigences fiscales et douanires ,
RFFP. 2000, n72, p. 25.
J.B. JEFFROY, Les grands problmes fiscaux contemporains, Paris, PUF.
1993.
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limposition ou den rduire les bases et lvasion fiscale dfinie comme tant le
choix par le contribuable dun rgime fiscal plus avantageux quun autre.
P. FERNOUX, Fraude fiscale et contrle fiscal , J.-Cl. Procdures fiscales,
Fasc. 320, n10, 1994, p. 4 ; G. GEST et G. TIXIER, Manuel de droit fiscal,
Paris, L.G.D.J., 4me d., 1986, p. 318.
O. GERARD, La coopration des administrations fiscales , LPA. n97 du 15
mai 2002. V. galement B. PLAGNET, Droit fiscal international, Litec, Paris,
1986.
Th. LAMBERT, Un aspect mconnu du contrle fiscal : Lassistance fiscale
internationale , article prcit, p. 215.
A titre dexemple : Larticle 26 de la convention entre la Rpublique tunisienne
et la Rpublique fdrale dAllemagne en vue dviter les doubles impositions
en matire dimpt sur le revenu et sur la fortune du 23 dcembre 1973. V. sur
ladresse Internet : www.profiscal.com.
Aux termes du texte de ladite note : Dans la pratique, les vrificateurs sont
souvent tents de rechercher dans les conventions fiscales les rgles
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1
2
maalejnada@yahoo.fr
Centre d Etudes et de Recherches en Finances Publiques et Fiscalit, facult de droit,
Universit Jean MOULIN, Lyon III.
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136
137
* Le contenu de la demande
13- Le champ de la demande doit tre limit un point ou,
titre exceptionnel, quelques points prcisment examins par le
vrificateur.
La demande doit tre prcise et ne laisser aucun doute quant
au(x) point(s) sur le(s)quel(s) une prise de position formelle de
ladministration est sollicite. Elle doit clairement prsenter la rgle
de droit applique, les lments de fait ayant conduit lentreprise
retenir la solution pour laquelle une confirmation est demande et
ventuellement les modalits de calcul appliques.
Le cas chant, lentreprise sera invite par courrier complter sa
demande dans un dlai de 30 jours.
3) La prise de position est formalise
* La dcision de prendre position
14- Le vrificateur apprcie le ou les points sur lesquels il peut
engager ladministration, compte tenu des investigations effectues.
A titre d'exemples, le vrificateur peut refuser de prendre position
quand :
- il n'a pas examin le sujet sur lequel porte la demande ou il ne la
pas fait de manire suffisamment approfondie pour pouvoir prendre
position formellement ;
- la question du contribuable est trop vague et celui-ci ne la pas
complte, malgr la demande qui lui a t faite ;
- la demande est dtourne de son objet et ne traduit pas une relle
recherche de scurit juridique : demandes systmatiques sur tous les
points vrifis, demandes prsentant des faits errons ou tronqus...
La dcision de refus est formalise par crit.
* La forme
15- La prise de position est notifie par crit sur une annexe
jointe la proposition de rectification (ou lavis d'absence de
rectification), ou le cas chant, par un courrier distinct.
* Le contenu
16- Afin de scuriser le dispositif tant pour le contribuable que
pour ladministration, la prise de position doit tre :
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139
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COMMENTAIRE
Une demande forte des entreprises est que les points qui
nont pas fait lobjet dobservations de la part dun
vrificateur lors dun contrle fiscal ne puissent tre remis en
cause lors dun contrle ultrieur. En effet lorsquun point a
t reconnu par un vrificateur comme valide, lentreprise
estime lgitime de continuer appliquer la rgle fiscale de la
mme faon et son incomprhension est totale face au
redressement opr loccasion dun contrle ultrieur 3.
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6
141
complt par un al.2 qui tend cette garantie certains accords tacites en rponse
certaines demandes de prise de position formelles adresses ladministration.
Le dispositif du rescrit fiscal est organis par larticle L.64 B du LPF (insr par la
loi n 87-502 du 8 juillet 1987, art 18, journal officiel du 9 juillet 1987) ainsi que par
larticle L 80 B du LPF.
142
post contrle concerne non seulement tous les impts10 mais aussi et
surtout tous les sujets qui peuvent faire lobjet dun examen lors
dun contrle fiscal 11. Il en est de mme concernant la procdure de
rescrit prvue par larticle L80 B du LPF. Ensuite, la procdure de
rescrit prvue par larticle L64 du LPF doit intervenir pralablement
la conclusion du contrat ou de la convention alors que la procdure du
rescrit post contrle intervient suite une procdure de contrle
fiscal c'est--dire aprs que le texte fiscal ait t appliqu et aprs
lachvement de lopration par le contribuable. Enfin, leffet de la
dcision de rescrit est destin aux impositions futures. En revanche, la
prise de position suite une procdure de rescrit post contrle a
un effet rtroactif dans la mesure o elle met en chec le droit de
reprise de ladministration pour les exercices qui ont t vrifis et
neutralise les rehaussements relatifs aux exercices avenir tant que la
situation de fait, les textes ou la doctrine administrative publie nont
subi de modification.
Prsent ainsi, ce nouveau dispositif de rescrit post
contrle 12, constitue une nouvelle pierre dans ldifice de la scurit
juridique du contribuable. Cependant ltude de son champ
dapplication (I), de sa mise en uvre (II) ainsi que de son tendue
relativise incontestablement son importance (III).
I- LE CHAMP DAPPLICATION LIMITE DE LA GARANTIE
La prise de position formelle est sollicite par le contribuable.
Elle peut concerner tous les impts ainsi que tous les sujets qui
font lobjet dexamen en cours de vrification et qui ne donnent
finalement pas lieu rectification 13.
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BOI, prcite, n 14 al, 2-1. Une question aurait pu tre pose concernant la possibilit
pour le vrificateur de dcliner la demande du contribuable au motif quelle est vague,
sans lui envoyer une demande dclaircissement. Le texte de linstruction est assez clair
dans la mesure o il prcise que le vrificateur peut refuser de prendre position..si la
question du contribuable est trop vague et celui-ci ne la pas complt, malgr la
demande qui lui a t faite .
BOI, prcite, n 14 al, 2-3
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BOI, prcite, n 14 al.3. Il ressort de linstruction que la dcision de refus doit tre
formule par crit sans pour autant exiger que ce refus soit motiv.
BOI, prcite, n 6 al. 2. Il sagit en principe dun agent ayant au moins le grade de
contrleur ds lors que seuls ces agents, peuvent dans le ressort territorial du service
auquel ils sont affects, fixer les bases dimposition ou notifier des redressements. ( CGI,
ann. III, art. 350 terdecies) : Documentation administrative de base 13 L 1323.
Art L. 49 LPF. : Quand elle a procd un examen contradictoire de la situation
fiscale personnelle au regard de limpt sur le revenu ou une vrification de
comptabilit, ladministration des impts doit en porter les rsultats la connaissance
du contribuable, mme en labsence de redressement.
BOI, prcit, n 15.
Voir infra, p. 2.
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La nouvelle doctrine doit faire lobjet dune publication caractre gnral. Il peut sagir
dinstruction, de circulaire, de documentation de base, de rponses ministrielles au
bulletin officiel des impts : Documentation administrative de base 13 L. 1323. Parag.
17 et S.
La Jurisprudence du CE exige pour lapplication de la garantie des articles L80 A et B du
LPF que la publication doit tre effectu sur un support au moins quivalent celui de la
publication initiale.
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DE
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faveur pour les FCP qui interviennent dans les mmes domaines
daction des SICAR.
Afin dunifier le rgime fiscal des institutions intervenant en
tant quinvestisseurs capital risque quelle quen soit la forme, la loi
de finances pour la gestion 2006 a tendu les avantages attribus au
profit des fonds risque, quils soient constitus sous forme de
SICAR ou de FCP.
Le rgime fiscal des FCP en capital risque se rsume comme
suit :
- dduction de lassiette imposable, sous rserve de
lapplication du minimum dimpt prvu aux articles 12 et 12 bis de la
loi 89-114, les revenus et les bnfices rinvestis dans la souscription
aux parts des FCP en capital risque dans les cas o ces FCP justifient
lemploi de 30% au moins de leurs fonds disponibles pour le
financement des investissements :
- raliss dans les zones de dveloppement et, ou
- raliss dans les secteurs de la technologie de la
communication et de linformation et des nouvelles
technologies et, ou
- promus par les nouveaux promoteurs et, ou
- nouveaux raliss par les petites et moyennes
entreprises.
- dduction de lassiette imposable, nonobstant le minimum
dimpt prvu aux articles 12 et 12 bis de la loi 89-114, des revenus et
bnfices rinvestis dans la souscription aux parts des FCP risque
dans les cas o ces FCP justifient lemploi de 80% au moins de leurs
fonds disponibles pour le financement des investissements sus
mentionns et sans que le taux demploi des fonds propres dans les
investissements dans les zones de dveloppement soit infrieur 50%.
Le bnfice de ces avantages est subordonn :
- Lengagement des FCP risque demployer leurs fonds dans
les conditions sus vises (30% ou 80%) dans un dlai nexcdant pas
la fin de la quatrime anne qui suit celle de la souscription et de
libration des parts ;
169
Les revenus des parts des FCP risque sont considrs comme
des revenus distribus et sont exonrs, en consquence, de limpt
sur le revenu ou de limpt sur les socits au niveau des
copropritaires.
La plus-value de cession des parts des FCP risque ne fait pas
partie du bnfice imposable.
170
2- Extension du champ dintervention du rgime de garantie des crdits accords aux moyennes entreprises dans
lindustrie et les services et des participations dans leur
capital
Rgime en vigueur au 31/12/2005
Larticle 24 de la loi 2002-101 du 17 dcembre 2002 portant
loi de finances pour la gestion 2003 a institu un rgime de garantie de
certaines catgories de prts accords par les tablissements de crdit
aux moyennes entreprises dans l'industrie et les services et
certaines catgories de participations effectues par les socits
d'investissement capital risque dans les entreprises cites, intitul
Rgime de garantie des crdits accords aux moyennes entreprises
dans l'industrie et les services et des participations dans leur capital .
En vertu des dispositions de larticle premier de la loi 2005-58
du 18 juillet 2005, les fonds d'amorage sont des fonds communs de
placement en valeurs mobilires ayant pour objet le renforcement des
fonds propres des projets innovants avant la phase de dmarrage
effectif. Ces fonds interviennent essentiellement pour aider les
promoteurs :
- exploiter les brevets d'invention ;
- achever l'tude technique et conomique du projet ;
- dvelopper le processus technologique du produit avant
la phase de commercialisation ;
- achever le schma de financement.
Les fonds d'amorage s'engagent employer leurs actifs dans
la participation au capital des entreprises qui s'engagent raliser les
projets prvus par l'article premier de la loi 2005-85 ou dans les titres
donnant accs leurs capitaux, ainsi que sous forme d'avance en
compte courant associs.
Apport de la loi de finances pour la gestion 2006
Suite la cration des fonds damorage et la mise en place
du rgime fiscal des FCP risque, la loi de finances pour la gestion
2006 a largi le champ dintervention du rgime des garanties des
crdits en y intgrant les crdits accords aux petites entreprises, les
participations effectues par les fonds communs de placements
risque ainsi que celles effectues par les fonds damorage. La loi de
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APPLI TAUX
APPLICABLE A
PARTIR DU
1/01/2006DU
MONTANT DU
DROIT EN
DINARS
MONTANT DU
DROIT EN
DINARS
0,200 par
facture
5 dinars par titre
0,300
10,000
20,000
I Actes et crits
4- Les effets de commerce revtus dune
mention de domiciliation dans un
tablissement de crdit
6- Les factures.
7- Le titre de crdit
8- Les cartes et oprations de recharge
tlphoniques (1)
II - Les formules administratives
7- Passeports :
- passeports dlivrs aux tudiants et
lves qui justifient de leur qualit par la
prsentation dun certificat et aux enfants
de moins de sept ans ainsi que leur
prorogation
- passeports dlivrs aux autres personnes
ainsi que leur prorogation.
9- Formules non timbres et ayant une
valeur dtermine :
- titre de mouvement de marchandises,
laissez-passer, congs, acquits caution et
passavants
- dclaration d'office en douane (6-1,6-ter)
35,000
60,000
0,300
1,000
0,300
1,000
(1) Aux termes de la loi de finances pour la gestion 2006, le paiement du droit de
timbre se fait aussi la vente des cartes et des oprations de recharge tlphonique
par les entreprises ayant la qualit doprateur de rseaux des tlcommunications.
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190
Courriel : bassem_karray@yahoo.fr
Voir Nji BACCOUCHE, Lenvironnement fiscal de lentreprise lheure de
linternationalisation de lconomie , Etudes juridiques, revue publie par la
Facult de Droit de Sfax, n 10, 2003, p. 75 et Ines BALI, La fiscalit
tunisienne lpreuve de laccord dassociation avec lUnion europenne,
mmoire en Mastre de droit public et financier, Facult des Sciences
Juridiques, Politiques et Sociales de Tunis, 2004, p. 8.
Bernard PLAGNET, Les facteurs de la comptitivit fiscale dun pays ,
Etudes juridiques, revue publie par la Facult de Droit de Sfax, n 10, 2003, p.
9 et suivantes.
Voir Virgile PACE, Lorganisation mondiale du commerce et le renforcement
de la rglementation juridique des changes commerciaux internationaux,
lHarmattan, logiques juridiques, 2000, p. 103 et suivantes
En 1982, la Tunisie, partie contractante titre provisoire laccord gnral sur
les tarifs douaniers et le commerce (GATT), a t indirectement implique dans
une affaire opposant les Communauts conomiques europennes aux EtatsUnis dAmrique. Ces derniers contestaient le traitement prfrentiel appliqu
305
306
que sinscrit la prsente tude portant sur les aspects fiscaux dans le
contentieux de lOMC.
Dans cette chronique9, on essayera deffectuer, dans un
premier temps, une prsentation rtrospective des problmes fiscaux
soulevs dans certaines affaires soumises lexamen de lorgane de
rglement des diffrends (lORD) depuis la cration de lOMC10.
Dans un deuxime temps, et lorsque nous aurions rattrap la priode
coule, notre chronique sera annuelle. Le commentaire de chaque
9
10
Toutes les affaires qui seront cites dans cette chronique sont accessibles sur le
site Internet de lOMC : www.wto.org (fentre rglement des diffrends). On
renvoie, pour plus de dveloppements, une chronique et un recueil de
contentieux de porte plus gnrale puisquils ne se limitent pas aux aspects
fiscaux ; il sagit de la remarquable chronique annuelle de rglement des
diffrends de lOMC de Hlne RUIZ FABRI dans le journal du droit
international partir de 1999 et du recueil : GATT/OMC recueil des contentieux
du premier janvier 1948 au 31 dcembre 1999, sous la direction de Thibaud
FLORY et Eric CANAL-FORGUES, Bruylant, Bruxelles, 2001.
Voir, entre autres, pour une prsentation gnrale du systme de rglement des
diffrends de lOMC : Hlne RUIZ FABRI,
- Le mcanisme gnral de rglement des diffrends de lOMC , in droit
international et communautaire des subventions, le cas de laronautique
civile : acte de colloque du 5 novembre 1999 sous le thme le contrle des aides
publiques lindustrie de laronautique civile : le point sur les
rglementations communautaires et internationales, PUF, 2001, p. 103-134 ;
- Le rglement des diffrends dans le cadre de lorganisation mondiale du
commerce , journal de droit international, 1997, n 3, p. 709-755 ;
- Le rglement des diffrends au sein de lOMC : naissance dune juridiction,
consolidation dun droit , in mlanges en lhonneur de Philippe KAHN,
Souverainet tatique et marchs internationaux la fin du 20me sicle, Litec,
2000, p. 303-334 ;
Yves RENOUF, Les mcanismes dadoption et de mise en uvre du
rglement des diffrends dans le cadre de lOMC sont-ils viables ? Annuaire
Franais de Droit International, 1994, p. 776-791 ; Eric CANAL-FORGUES,
Le rglement des diffrends lOMC, Bruylant, Bruxelles, 2me dition, 2004 ;
Virgile PACE, Lorganisation mondiale du commerce et le renforcement de la
rglementation juridique des changes commerciaux internationaux, ouvrage
prcit, p. 195 et suivantes ; Mohamed LIMAM, Le systme de rglement des
diffrends dans le cadre de lorganisation mondiale du commerce (OMC),
mmoire de DEA en sciences politiques, Facult de Droit et des Sciences
Politiques de Tunis, 1998 et Ahlem KAMMOUN, Lorgane de rglement des
diffrends dans le cadre de lOMC, mmoire de DEA en droit public et
commerce international, Facult de Droit de Sfax, 2003.
307
12
13
Voir sur les fonctions des GS, Saoussen YENGUI, Les fonctions des Groupes
Spciaux dans le rglement des diffrends de lOMC, mmoire de DEA en droit
public et commerce international, Facult de Droit de Sfax, 2003.
Voir Ins FATIMI, Lappel dans le rglement des diffrends dans le cadre de
lOMC, mmoire de DEA en droit public et financier, Facult de Droit de Sfax,
2001.
Voir pour aller plus loin, Eric CANAL-FORGUES, Le rglement des diffrends
lOMC, ouvrage prcit, p. 40 et suivantes.
308
15
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31
Certains critres sont pertinents pour dterminer si les produits nationaux et les
produits trangers sont considrs comme similaires. Il en est ainsi de leurs
caractristiques physiques, de leurs utilisations finales sur un march donn de
leurs classifications tarifaires, des gots et habitudes des consommateurs, de
leurs proprits, natures et qualits
Le rapport de concurrence ou de substituabilit renvoi une analyse au cas par
cas. Pour juger si deux produits sont en concurrence, il faut analyser leur
situation concurrentielle sur un march considr. Quant la substituabilit, elle
dsigne linterchangeabilit.
LOAP considre que le paragraphe premier nonce un principe gnral selon
lequel il est interdit dappliquer les lgislations nationales de taxation et de
commercialisation de faon protger les produits nationaux. Linterprtation
du deuxime paragraphe de larticle 3 qui pose une obligation spcifique, doit
tre effectue la lumire du principe gnral prvu par le premier paragraphe
dudit article.
Yves NOUVEL, Les attentes dans le droit de lOMC , Annuaire Franais de
Droit International, 2001, p. 467 et suivantes.
315
316
317
33
318
35
319
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323
Voir la deuxime affaire dans la prsente chronique relative aux taxes japonaises
sur les boissons alcooliques (DS8/AB/R, DS10/AB/R, DS11/AB/R) ; rapport
adopt le 04/10/1996.
324
325
326
327
328
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330
331
332
I- LES LOIS
Mise part la loi de finances pour la gestion 20051, lanne
2004 sest caractrise par la raret des lois contenu fiscal. Parmi les
lois adoptes, une seule loi concerne partiellement la matire fiscale. Il
sagit dune loi de modification du code des hydrocarbures, contenant
certaines dispositions fiscales (1). Les autres lois ont pour objet
lapprobation de conventions internationales parmi lesquelles il existe
une convention de non double imposition (2).
1- Modification du code des hydrocarbures
Loi n2004-61 du 27 juillet 2004, compltant et modifiant le
code des hydrocarbures promulgus par la loi n99 - 93 du 17 aot
19992.
E-mail : kraiemsami@yahoo.fr
Voir : Fayal DERBEL, Commentaire des nouvelles dispositions fiscales
prvues par la loi de finances pour la gestion 2005 , RTF, n 2, 2005, p. 99.
JORT, n60, 27 juillet 2004, p. 1941.
193
194
6
7
195
10
11
196
14
15
197
- Pharmacies
- Transport sanitaire .
Daprs cette liste il y a lieu de distinguer entre les
tablissements sanitaires et les cabinets mdicaux. Compte tenu de la
nouvelle classification des activits relevant du secteur de la sant, le
cabinet mdical nest plus assimil un tablissement de sant et ne
bnficie plus, ds lors, de lavantage de larticle 49 du CII accord,
entre autres, aux investissements raliss par les tablissements
sanitaires et hospitaliers .
Lexclusion des activits exerces dans les cabinets mdicaux
du champ des tablissements sanitaires ayant t accompagne par le
retrait dun avantage fiscal dont bnficiaient lesdits cabinets
auparavant, est juridiquement contestable. En procdant une
modification substantielle de la liste des activits fixes par lancien
dcret du 28 fvrier 1994, le dcret sest rfr aux dispositions de
larticle premier du CII comportant une dlgation de comptence. Or,
cette dlgation accorde par le code de 1993 et qui a dj servi de
base pour ldiction du dcret du 28 fvrier 1994, peut-elle tre
utilise de nouveau en 2004, alors que la dlgation de comptence
doit tre limite dans le temps ou dans lobjet16 ?
Par ailleurs, le dcret fixant la liste des activits relevant des
secteurs rgis par le CII pris sur la base dune dlgation, a
ncessairement un impact sur le champ dapplication des dispositions
de ce code17. Dailleurs, la modification apporte au dcret du
16
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36
Le code des douanes a prvu dans son article 8 la possibilit de procder, par
dcrets, la modification, suspension ou rtablissement des droits de douane.
Selon une formule devenue habituelle dans les lois de finances, larticle 104 de
la loi n2003-80 du 29 dcembre 2003 portant loi de finances pour lanne 2004
a prvu qu il peut tre procd pour lanne 2004, par dcret, la suspension
des droits de douane y compris le minimum lgal de perception, leur
rduction ou leur rtablissement totalement ou partiellement .
Dcret n2004-9 du 5 janvier 2004, fixant 10% le taux de la TVA applicable
llectricit basse tension usage domestique et llectricit moyenne et basse
tension utilise pour le fonctionnement des quipements de pompage de leau
destine lirrigation agricole. (JORT, n3, 9 janvier 2004, p.83).
Dcret n 2004-277 du 9 fvrier 2004, portant rduction du droit de
consommation et suspension de la taxe sur la valeur ajoute dus lacquisition
des vhicules de transport public des personnes dans le cadre du renouvellement
du parc et les conditions doctroi de ces avantages (JORT, n 13, 13 fvrier
2004, p.351). Il sagit des vhicules automobiles destins au renouvellement du
parc des voitures de type taxi ou louage (article premier). Le bnfice de
ces avantages est conditionn, entre autres, par lincessibilit des vhicules
pendant 5 ans partir de la date dimmatriculation (article 7). Dailleurs,
les certificats dimmatriculation des vhicules bnficiant des avantages
susviss doivent comporter la mention vhicule incessible pendant cinq ans
(article 7).
Dcret n 2004-1775 du 2 aot 2004, portant rduction 10% du taux de la taxe
sur la valeur ajoute sur certains produits ptroliers (JORT, n 63, 6 aot 2004,
p. 2239 ).
Dcret n 2004-275 du 9 fvrier 2004, portant suspension des droits de douane
dus limportation des carburants (JORT, n 13, 13 fvrier 2004, p.349).
Dcret n 2004-399 du 24 fvrier 2004, portant rduction des droits de douane
dus limportation des produits agricoles et agro-alimentaires (JORT, n 19, 5
mars 2004, p.485) ; Dcret n 2004-927 du 19 avril 2004, portant rduction des
droits de douane et suspension du prlvement dus sur les bananes fraches
(JORT, n32, 20 avril 2004, p. 1007).
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211
CHRONIQUE DE LA JURISPRUDENCE
FISCALE TUNISIENNE 1
PREMIERE PARTIE :
LA JURISPRUDENCE DU JUGE DU FOND
Tarek DRIRA
Enseignant la Facult
de Droit de Sfax
Sommaire des principaux jugements (2me semestre 2003)
Amortissement (1) - Charges dductibles (2) Comptabilit (3) Plus-value (4) - Preuve (5) - Procdures (6) - Rgime forfaitaire (7) Rinvestissement (8) - Rtroactivit de la loi fiscale (9) - Sanctions
fiscales (10) - Taxation d'office (11) - Taxe professionnelle (12) - TVA
(13) - Vrification fiscale (14).
1) Amortissement
Sommaire : Immobilisations / Taux damortissement linaire
du matriel de chantier / Arrt du ministre des finances du 16 janvier
1990 / Les immobilisations sont amortissables durant les annes de
leur utilisation / Principe de linterprtation stricte de la norme
fiscale : en cas de texte prcis, il ny a pas lieu dinterprter /
Spcificit du droit fiscal par rapport au droit comptable / Rejet du
motif.
Tribunal de Sfax, req. n153 du 29 octobre 2003, St. T.R. /
Centre rgional de contrle fiscal de Sfax ;
:"
Matriel de chantier % 33.33
1990 16
.%10
1
Tous les jugements et arrts figurant dans cette chronique sont disponibles au
Centre dEtudes Fiscales de la Facult de Droit de Sfax.
E-mail : tarekdrira@yahoo.fr
213
12
)(
(2
)(
.
12
16 1990
.
1990/1/16 .%10
%10
.
.
12 16 1990
".
2) Charges dductibles
Sommaire : Distinction charges/amortissement / Travaux
dentretien et de rparation / Sort fiscal des dpenses qui sont de
nature, soit tendre la dure de vie des biens soit augmenter
sensiblement leur valeur / Principe de la lgalit fiscale / Lavis de la
commission de conciliation ne constitue pas une rfrence laquelle
le tribunal se rfre pour qualifier les travaux / La doctrine et la
jurisprudence fiscales considrent que les travaux constituent des
charges dductibles tant quils sont effectus en vue dentretenir les
immobilisations et de les garder dans leur tat initial / Dfaut de
preuve de la nature des travaux quil a effectus / Refus de la
dduction.
214
215
216
".
3- Comptabilit
Sommaire : Comptabilit / Dfaut de tenue des documents
comptables / La force majeure est un fait irrsistible, imprvisible et
extrieur celui qui linvoque / Art. 283 du COC / La saisie du
matriel informatique ne constitue pas un cas de force majeure
justifiant la non prsentation de la comptabilit / Rejet du motif.
Tribunal de Sfax, req. n153 du 29 octobre 2003 ; St. T.R. /
; Centre rgional de contrle fiscal
" 2000: 2001
2000 2001
.
.
283
).(...
".
4- Plus-value
Sommaire : Charges ncessaires pour la construction dun
immeuble / Seuls les montants justifis des impenses qui sont
217
218
219
".
Sommaire : Exonration de la plus-value immobilire rsultant
de la cession de l'habitation principale / Art. 27 - 2) du CIR / La plusvalue immobilire est imposable sauf lorsquelle rsulte de la cession
de lhabitation "principale" / Annulation de larrt de taxation
doffice.
Tribunal de Sfax, req. n194 du 31 dcembre 2003 ; S.T. /
; Centre rgional de contrle fiscal de Sfax
"
.
.
27
)( (2
1000
)(...
.
27
".
5- Preuve
Sommaire : Dfaut de prsentation des documents comptables
/ Art. 65 du CDPF / La charge de la preuve incombe au contribuable /
Mthode utilise pour reconstituer le chiffre daffaires / Le recours
aux prsomptions de fait et de droit en cas de non prsentation de la
comptabilit par le contribuable / Art. 64 du CPF : principe de la
libert de preuve en matire fiscale / Art. 486 du COC : les
prsomptions doivent tre graves, prcises et concordantes /
Confirmation de l'arrt de taxation d'office.
220
221
.
.
.
cart
notes aux tats financiers
.
.
.
.
486
.
.
64
222
38
.
.
430
449 .
.
65
.
.
".
6- Procdures
Sommaire : Comptence des tribunaux de 1re instance dans
les recours portant opposition contre les arrts de taxation doffice /
Lopposition contre larrt de taxation doffice vise la contestation de
la lgalit de cet arrt / Lobligation de prsentation dune copie de
lacte juridictionnel ou administratif attaqu est un principe gnral de
procdure consacr aussi bien par le CPCC que par la loi organique
relative au TA / Le dfaut de prsentation de l'arrt de taxation ou
d'une copie est un vice de procdure / Rejet du recours.
Tribunal de Sfax, req. n155 du 05 novembre 2003 ; A.K. /
; Centre rgional de contrle fiscal de Sfax
"
54 55 .
223
54 "
".
55
.
.
.
134
185
.
36
1972
68
40 1972 1972
.
principe gnral de procdure
.
.
224
21 2003
.
".
Sommaire : Vrification fiscale / Notification de redressement
/ Art. 50 du CPF / Ladministration nest pas oblige de donner suite
favorable la rponse du contribuable / Art. 47 du CPF.
Tribunal de Sfax, req. n186 du 24 dcembre 2003, St. () /
; Centre rgional de contrle fiscal de Sfax
" :
50
.
50
47
".
Sommaire : Statut lgal et rglementaire de droit public du
contribuable / Le silence de l'administration propos de la situation
d'un contribuable vis--vis de la TVA ne confre pas ce dernier un
droit acquis et ne l'exonre pas de l'obligation de se mettre en
conformit avec la loi fiscale / Lopposition contre larrt de taxation
doffice est un recours objectif qui fait partie du contentieux objectif /
Le tribunal ne vrifie pas si ladministration a ou non commis une
faute qui dclenche sa responsabilit / Le tribunal examine la
conformit de larrt de TO aux textes juridiques en vigueur /
Lopposition est un procs fait un acte et non pas une action en
responsabilit / Rejet de lopposition au motif que le contribuable sest
225
.
547
.
545
226
.
.
Laction fiscale
Contentieux objectif
) (un procs fait un acte
.
.
".
Sommaire : Principe de linterprtation stricte de la norme
fiscale : le raisonnement par analogie nest pas admis en matire
fiscale / Labsence de signature du chef du bureau de contrle fiscal
du procs verbal de notification de larrt de taxation doffice ne
constitue pas une cause dannulation dudit arrt / Rejet du motif.
Tribunal de Sfax, req. n153 du 29 octobre 2003 ; St. T. B. /
; Centre rgional de contrle fiscal de Sfax
" :
.
10
227
.
10
.2003 16
."
7- Rgime forfaitaire
Sommaire : Dfaut de respect des conditions d'ligibilit au
rgime forfaitaire / Ladministration doit prendre une dcision de
retrait du rgime forfaitaire en cas de non respect de lune des
conditions prvues par l'alina 1er de Art. 44 -IV- du CIR autre que
celle relative au chiffre daffaires / Contribuable dont le chiffre
daffaires ralis dpasse le plafond prvu pour bnficier du rgime
forfaitaire / Le dpassement dudit plafond est la seule hypothse qui
engendre la soumission directe du contribuable au rgime rel sans
quil soit ncessaire de prendre au pralable une dcision de retrait du
rgime forfaitaire / Annulation de larrt de taxation doffice au motif
que la ralisation de deux catgories de revenus nexonre pas
ladministration de prendre une dcision de retrait du rgime
forfaitaire avant de reclasser le contribuable dans le rgime rel
dimposition / Obligation dagir pour permettre au contribuable
d'exercer son droit d'opposition contre la dcision de retrait / Principe
de scurit juridique / Rejet du motif.
Tribunal de Sfax, req. n162 du 05 novembre 2003, A. S. /
Centre rgional de contrle fiscal de Sfax ;
"
:
:
.
228
44
30
.
3 .IV .44
1
.
.
.
44
:
) (Plafond
.
44
" "
532
.
Scurit juridique
.
44 .
229
7 1972
14 .
.
44 ".
8- Rinvestissement
Sommaire : Lobjet de lopposition contre larrt de taxation
doffice tabli loccasion dune vrification fiscale se limite audit
arrt et ne stend pas lobjet de la vrification prliminaire / Le
refus par ladministration de dduire les montants rinvestis tait
loccasion dune vrification prliminaire qui a prcd la vrification
approfondie ayant abouti la taxation doffice objet d'opposition /
Lindpendance de la vrification approfondie de la vrification
prliminaire / La compensation na pas lieu entre les dettes et les
crances de lEtat / Art. 378-5 du COC et art. 39 du CCP / Refus de la
dduction des bnfices rinvestis.
Tribunal de Sfax, req. n01 du 09 juillet 2003, St ( ) / La
mission des enqutes et du contrle national polyvalent.
" :
""
98 750
1996
28 2002
.1996
98 750
1996
900 99/24
230
)."(. . .
9- Rtroactivit de la loi fiscale
Sommaire : Dtermination des acomptes provisionnels /
Article 49 de la LF 2000 / CSTO : prescription du droit de reprise de
ladministration fiscale pour lanne 94 / Limpossibilit de rectifier
les acomptes dus en 1995 sur la base des rsultats de la vrification de
lanne 1994 / Autorit de la chose juge / Principe de scurit
juridique / Les dcisions ayant reu lautorit de la chose juge
constituent une limite la rtroactivit de la loi interprtative / Refus
de rectification des acomptes provisionnels.
Tribunal de Sfax, req. n01 du 09 juillet 2003, St ()/
Brigade polyvalente
" : 1995
1995
900/98/26 6 2000
1994 .
51
.
900/98/26
1994
1995
1994 .
2000 49
72
.principe de scurit juridique
1995 ".
231
232
"
.
47
10 . 48
47
50 .
) ( 48
.
64
58
47 .
".
Sommaire : Cas douverture de la taxation doffice / Art. 47 du
CDPF / Mise en demeure du contribuable / En cas de dsaccord entre
ladministration et le contribuable sur les rsultats de la vrification,
ladministration nest pas tenue de mettre en demeure le contribuable
et de respecter le dlai de trente jours / Rejet du motif.
Tribunal de Sfax, req. n153 du 29 octobre 2003, St. T.R. /
; Centre rgional de contrle fiscal de Sfax
" :
10
.
233
47
36
44
10
.
47
47
.
.
".
12- Taxe professionnelle
Sommaire : Institution du Fonds de dveloppement de la
comptitivit industrielle / Art. 37 44 de la L.F. pour 1996 /
Institution de la taxe professionnelle affecte au profit du fond /
Lexigibilit de la taxe : art. 36 de la L.F. pour 2000 / Principe de non
rtroactivit de la loi fiscale / Dduction des montants de la taxe pays
avant le 1er janvier 2000.
Tribunal de Sfax, req. n177 du 22 octobre 2003, St. () /
; Centre rgional de contrle fiscal de Sfax
"
:
1999 2000.2001
37 44 127
94 1994/12/26 1995
234
38
.
36 101/99 31 1999
2000
1 ) 37
.(2000
634-2000 13 2000
1
76 .10
1.
.
1995
2000
2000
.2000
1999 ".
13- TVA
Sommaire. Refus de la dduction de la TVA au motif que les
voitures de tourisme servant au transport de personnes ne sont pas
ncessaires lexploitation / Art. 10 al. 1er du CTVA.
Tribunal de Sfax, req. n 01 du 09 juillet 2003, St. () /
; Centre rgional de contrle fiscal de Sfax
" :
.
10
-1
.
235
10
".
Sommaire : Conditions de dduction de la TVA / Article 9 -I2) du CTVA / Dfaut de prsentation des documents prvus par
larticle 9 du CTVA / Refus de la dduction / Confirmation de larrt
de taxation doffice.
Tribunal de Sfax, req. n153 du 29 octobre 2003, St. T. R. /
; Centre rgional de contrle fiscal de Sfax
" :
.
9
:
-
) (
9 II
) 2000 ( ."2001
Sommaire : Fait gnrateur de la TVA pour les travaux
)immobiliers : lexcution partielle ou totale de ces travaux / Art. 5 -5
du CTVA / La constatation du fait gnrateur ne peut tre postrieure
la facturation totale / Exigibilit de la TVA partir de
ltablissement des dcomptes provisoires, de mmoires ou factures
partiels / La norme comptable n3 relative aux services / Confirmation
de l'arrt de taxation d'office.
Tribunal de Sfax, req. n177 du 22 octobre 2003, St. () /
; Centre rgional de contrle fiscal de Sfax
"
:
236
) (
5
5.
5
.
5
.
.
) (3
31 .1996
3
.
.
.
".
14- Vrification fiscale
Sommaire : Interdiction des vrifications approfondies
successives / Scurit juridique / Art. 38 du CDPF / Possibilit
237
238
DEUXIEME PARTIE :
LA JURISPRUDENCE FISCALE
DU TRIBUNAL ADMINISTRATIF
Saoussen JAMMOUSSI AZAEZ*
Assistante lIHEC de Sfax
* saoussenjammoussi@yahoo.fr
Voir :
- Tribunal de Sfax, req. n 2 du 2 juin 2003, C / Centre rgional du contrle
fiscal de Sfax ;
- Tribunal de Sfax, req. n 80 du 19 fvrier 2003, Socit Lamia / Centre
rgional du contrle fiscal de Sfax.
239
240
70% .
70 % .
22
70%
".
Sommaire : La dtermination de lassiette et des modalits de
recouvrement relvent de la comptence du lgislateur / Art. 34 de la
Constitution tunisienne / Le CIR a dtermin les lments sur la base
desquels ladministration fiscale doit se fonder pour la dtermination
du revenu imposable /Art. 62 CIR / A dfaut de la tenue des
documents comptables, ladministration fiscale a le droit de dterminer
lassiette sur la base des prsomptions de droit et de fait en application
des articles 42 et 43 CIR / Ladministration fiscale peut dterminer
lassiette de limpt sur la base dune valuation forfaitaire selon les
dpenses personnelles, ostensibles et notoires et selon laccroissement
du patrimoine / Ladministration fiscale peut dterminer lassiette de
limpt sur la base du mme pourcentage du bnfice brut et net retenu
dans des affaires similaires.
TA. cass. req. n 33576-33596 du 7 juillet 2003, Omrane Ben
Hlima / Direction gnrale du contrle fiscal.
" 34 :
34
.
34
.
.
241
62
42 43 .
42 43
.
".
3) Avantages fiscaux
Sommaire : Lautorit comptente pour le retrait des avantages
fiscaux / Ladministration fiscale est lautorit comptente pour
contrler les conditions de bnfice des avantages fiscaux / Condition
de retrait des avantages fiscaux / Lart. 18 de loi de finances de 1977 a
prvu la condition de la dissimulation des revenus pendant trois
annes successives / Dfaut de communication des documents
comptables ladministration fiscale / Cassation.
TA. cass. req. n 33393 du 6 octobre 2003, Direction gnrale
du contrle fiscal / Socit de cuire.
" :
74 3 1974
"
" " "
115 1976 31 1976
1977 18
.
242
18 1977:
"
:
-I
".
74 1974
.
.
:
18
1977
1987
1985 1986 1987
.1987
18
.
1985
1986
18 1977
.
1985 1986
.
243
".
Sommaire : Rgime juridique des entreprises totalement ou
partiellement exportatrices cres avant la promulgation du CII /
Conditions du bnfice des avantages fiscaux prvus par le CII / Lart.
2 de la loi de promulgation du CII a prvu que les entreprises
totalement ou partiellement exportatrices bnficient des avantages
prvus par le CII comme si ces entreprises ont t cres cette date /
La loi de promulgation na prvu aucune condition spcifique pour le
bnfice des avantages prvus dans le CII concernant les entreprises
cres avant la promulgation de cette loi / Lactivit du contribuable
est soumise doffice la lgislation prvue par le CII sans vrifier le
respect des conditions prvues dans les articles 7 et 8 du CII /
Interprtation restrictive des dispositions de la loi de promulgation du
CII / Confirmation de la dcision de la CSTO.
TA. cass. req. n 33457 du 6 octobre 2003, Direction gnrale
du contrle fiscal / Othman Ben Salah.
" : 2 4 6
2 3 492 1994 28
1994
1 2 3 27 :
22 23
6 7 .
.
.
244
120 1993
27 1993 "
6 7 12 2 3 22
1994
".
21 .
.
22 23
22 .
21
.
.
".
Sommaire : Exonration de limpt / Entreprise totalement
exportatrice / La CSTO a considr que lentreprise totalement
exportatrice est soumise la taxe sur les collectivits locales / Lart.
12 CII a prvu une liste limitative des impts dus dans laquelle ne
figure pas la taxe sur les collectivits locales / Interprtation restrictive
de lart. 12 CII / Lentreprise totalement exportatrice est exonre de
la taxe sur les tablissements caractre industriel, commercial ou
professionnel / Cassation.
245
66
.
66
".
246
247
.
16 1999 1 1986
".
5) Droits de dfense
Sommaire : Modification de larrt de taxation doffice sans
aviser le contribuable du contenu de cette modification / Atteinte au
principe de la procdure contradictoire / Cassation.
TA. cass. req. n 33576-33596 du 7 juillet 2003, Omrane Ben
Hlima / Direction gnrale du contrle fiscal.
" :
.
.
".
6) Droits denregistrement
Sommaire : Application des dispositions du CDET dans le
temps / Principe de non rtroactivit des dispositions du CDET / Les
actes conclus et enregistrs avant lentre en vigueur des dispositions
du CDET ne peuvent faire lobjet dune application rtroactive des
dispositions dudit code / Art. 2 al.2 de la loi n 93-53 du 17 mai 1993
portant promulgation du CDET / Le TA a considr qutant donn
que lacte de vente a t enregistr avant la promulgation du CDET,
ladministration fiscale nest pas en droit de demander une expertise
en vertu des disposions dudit code / Cassation.
248
249
7) Egalit fiscale
Sommaire : Principe dgalit devant la loi / Le contribuable a
rclam lapplication du mme avantage accord une autre socit
exerant la mme activit / Dfaut de prsentation des moyens de
preuve et des documents pour justifier loctroi de lavantage de la
dduction des charges de commercialisation / Rejet.
TA. cass. req. n 32216 du 6 octobre 2003, Socit Valtur
Servizi / Direction gnrale du contrle fiscal.
"
71
:
"
" 34 %
16 1976
10 %
. 6 7 %
.
.
.
".
250
8) Motivation
Sommaire : Insuffisance de la motivation de la dcision de la
CSTO / La CSTO na pas examin les motifs invoqus par le
contribuable en dpit de leur importance / Cassation.2
TA. cass. req. n 33763 du 17 novembre 2003, Socit des
mdicaments / Direction gnrale du contrle fiscal.
" :
4 61
9 18
.
4 61 1988
18
1992
""
1992
18
.
".
Dans le mme sens :
- TA. Cass. req. n 3354 du 17 novembre 2003, Hchmi Messali / Direction
gnrale du contrle fiscal,
- TA. Cass. req. n 33576-33596 du 7 juillet 2003, Omrane Ben Hlima /
Direction gnrale du contrle fiscal.
251
9) Plus-value
Sommaire : Dfaut de dclaration de la plus value de biens
hrits / Taxation doffice / La CSTO a annul larrt de la taxation
doffice sur la base de lart. 27 CIR (ancien) qui a exclu de la
dclaration de la plus value immobilire la cession de biens hrits /
Le contribuable a prouv que le bien cd a t hrit / Confirmation
de la dcision de la CSTO.
TA. cass. req. n 34007 du 17 novembre 2003, Direction
gnrale du contrle fiscal / Nafissa ben Hattab.
" 27
.
27
.
27
" :
40 41
1000
".
.
27
.
".
252
253
.
28
.
28
".
10) Prescription
Sommaire : Prescription, moyen de dfense au fond / La
prescription nest pas un moyen dordre public et le juge ne peut pas le
soulever doffice / Le motif de la prescription ne peut pas tre soulev
pour la premire fois devant le juge de cassation / Le motif de la
prescription peut tre soulev devant le juge du fond nimporte quel
tape de procdure.
TA. cass. req. n 34134 du 29 dcembre 2003, Direction
gnrale du contrle fiscal / Mohamed Ettriki.
"
14
.
".
Sommaire : Interruption du dlai de prescription/ Art. 72 al. 2
CIR / Lart. 72 CIR a prvu deux cas diffrents dinterruption du dlai
de prescription / Le dlai de 60 jours ne concerne pas la notification
de larrt de taxation doffice mais concerne ltablissement dun
procs verbal relatif labstention de la prsentation des documents
comptables ou le dfaut de la tenue desdits documents / Cassation.
254
72
21
255
72.
1996
1999
23 .1999
.
72
".
Sommaire : Droit de reprise de ladministration fiscale /
Lexercice fiscale du contribuable ne concide pas avec lanne civile,
il stend du mois de juillet 1993 jusqu juin 1994 / Le dcompte du
dlai de prescription seffectue partir de lanne suivant laquelle
limposition est due / Lart. 49 de la LF 2001 portant interprtation des
dispositions de lart. 72 CIR / Notification de larrt de taxation
doffice en dcembre 1998 / Le droit de reprise de ladministration
fiscale pour lexercice 1993 stend jusqu juin 1998 / La CSTO a
considr que lexercice 1993 na pas t prescrit / Cassation.
TA. cass. req. n 33990 du 29 dcembre 2003, Socit
Comptoir des dattes / Direction gnrale du contrle fiscal.
" 72
.94/93
72
94-93 1997
30
24 .1998
72 " :
256
."...
49 .2001
.
93 94
95 96
1998 98-97
.
24 1998
.
94/93
72
".
Sommaire : Ladministration fiscale peut contrler des
exercices couverts par la prescription lorsquil sagit de dduction de
dficit ou dun crdit de la TVA dont lorigine remonte des
exercices prescrits et ayant une incidence sur les rsultats ou le
montant de limpt dclar au titre des annes non prescrites / Charte
du contribuable / Confirmation de la dcision de la CSTO.
TA. cass. req. n 33598 du 15 dcembre 2003, Socit A. /
Direction gnrale du contrle fiscal.
" :
21
1992 1993 1994
72
.
.
257
1992 1993
1994
".
12) Prsomptions
Sommaire : Recours de ladministration fiscale des
prsomptions de droit et de fait pour modifier la base dimposition
sans prsenter les preuves matrielles pour fonder son arrt de
taxation doffice / Confirmation de larrt de taxation doffice par la
CSTO / Le TA a considr que la prsomption ne rsulte pas dune
simple fiction ou dune dduction mais quelle repose sur des faits
concrets tablis sur lanalogie dlments matriels et non sur une
analogie suppose ou imaginaire / Ladministration fiscale nest pas
en droit de demander au contribuable de prouver un fait ngatif /
Cassation.
TA. cass. req. n 31455 du 2 juillet 2003, Mohamed Jaziri/
Direction gnrale du contrle fiscal.
" 67 :
1982 . 1983
12 1983 20%
67 .
.
.
258
".
13) Procdures
Sommaire : Qualit pour agir / Moyen dordre public /
Recours adress contre le Ministre des finances / Art. 11 CPCC / Les
instances en matire fiscale doivent tre diriges contre les
administrations financires comptentes / Rejet du pourvoi en
cassation.
TA. cass. req. n 34039 du 15 dcembre 2003, Mohamed Ali
Moulhi / Ministre des finances Direction gnrale du contrle
fiscal .
"
).(...
11
.
.
11
19
".
Sommaire : Dfaut de dclaration des retenues la source /
Procdures de taxation doffice / Dfaut de prsentation du dossier du
contribuable la commission de conciliation / Art. 67 CIR /
Cassation.
259
260
31 1965
24 1965
140
.
140
.
67
140
".
Sommaire : Recours pour rvision de la taxe sur les immeubles
btis auprs du tribunal cantonal territorialement comptent / Art. 26
CFL / Le jugement rendu par le tribunal cantonal est dfinitif /
Absence du principe de double degr de juridiction dans le
contentieux de la rvision de la taxe sur les immeubles btis /
Lincomptence du tribunal administratif pour contrler le respect par
le juge judiciaire des rgles de la comptence dattribution / La cour
de cassation est comptente pour contrler le respect des rgles de
comptence par le juge du fond dans les litiges relevant de lordre
judiciaire / Rejet de la requte pour vice dincomptence.
TA. cass. req. n 34024 du 15 dcembre 2003, Municipalit de
Tunis / Moktar Ben Krim
" :
10 23 24 25 26
24 23 25
26
26 .
" :
... ".
) 11( :
- :
."...
261
2 1999
" "
26
.
.
.
".
Sommaire : Conditions de recevabilit de lappel / La
consignation la trsorerie gnrale de 20% du montant des droits
rsultant de la taxation doffice constitue une condition de recevabilit
de lappel / Interprtation de lart. 67 al. 4 CIR / La procdure de
consignation est obligatoire pour le contribuable personne physique et
morale / La notion dentreprise prvue par lart. 67 CIR dsigne la
fois les personnes physiques et les personnes morales.
TA. Cass. req. n 33474 du 3 novembre 2003, Khmayess
Hajjar / Direction gnrale du contrle fiscal.
"
67 :
20 %
500.000
.
" "
67
262
20 %
" ".
" "
" " .
67
" "
" "
20 %
.
67
500.000 .
".
Sommaire : La loi applicable aux procdures de contrle de la
contribution au profit de lagence de la protection civile / Le principe
de lapplication immdiate de la loi de procdure indpendamment de
la date de contravention / Principe de non rtroactivit des textes
lgislatifs et rglementaires en matire fiscale / Application immdiate
des dispositions de larticle 48 de la loi de finances n 113 du 31
dcembre 1996 mme sil sagit dune priode de contrle antrieure
la promulgation de cette loi / Cassation.
TA. Cass. req. n 32871 du 6 octobre 2003, Socit tunisienne
dassurance / Direction gnrale du contrle fiscal.
"
48
113 1996 31 1996
263
29 66
1979 31 1979 41
115 1989 31 . 1989
48
1997
19 1997 31 1996
.
.
1994 31 1996
19 .1997
48 113 1996
31 1996 .
48 1997
".
Sommaire : Procdure de taxation doffice / Art. 67 CIR / La
notification par crit au contribuable de la soumission de son dossier
lexamen de la commission de conciliation nest pas une formalit
substantielle dont la mconnaissance par ladministration fiscale
entrane la nullit de larrt de taxation doffice / Rejet.
TA. cass. req. n 33793 du 3 novembre 2003, Najib Ben
Ismael /Direction gnrale du contrle fiscal.
" 63 67 :
:
264
:
.
:
.
.
:
.
67
.
" :
".
".
14) Provisions
Sommaire : Conditions de dduction des provisions pour
crances douteuses / Art. 12 CIR / Le contribuable a prsent des
documents qui prouvent lexistence des crances douteuses mais il na
pas joint sa dclaration de limpt sur les socits un tat dtaill des
provisions constitues / Refus justifi de la dduction des provisions
constitues / Confirmation de la dcision de la CSTO.
TA. cass. req. n 34897 du 15 dcembre 2003, Socit
tunisienne de services / Direction gnrale du contrle fiscal.
"
:
12
1996
.
265
" " .
12
.
12
10%
.
12
".
15) Rgime dimposition
Sommaire : Profession librale / BNC / La CSTO a considr
que le contribuable nest pas soumis au rgime rel obligatoire en
vertu des dispositions des articles 44 IV al. 1er et 62 CIR / Le domaine
dapplication de lart. 44 CIR concerne le forfait lgal et le forfait
simplifi pour les petits exploitants qui ralisent des revenus dans la
catgorie de BIC / Le rgime forfaitaire dimposition ne sapplique
pas la catgorie de BNC/ Cassation.
TA. cass. req. n 32543 du 6 octobre 2003, Direction gnrale
du contrle fiscal / Mostafa Wegleni.
" 62
44
:
62 44
266
44 62 30
1989 44
.
44 62
30 1989
.
44 :
."...
21 " :
".
62 " :
I II ) (...
21
27 "...
".
16) Rgime fiscal du contrat de leasing
Sommaire : Contrat de leasing ( Contrat de leaseback) /
Dfinition / Le contrat de leaseback est un contrat complexe constitu
par trois contrats lis : contrat de vente, contrat de location et une
promesse de vente / Le contrat de leasing ne peut pas tre analys
comme un simple contrat de vente qui entrane une plus-value
immobilire au sens de lart. 27 CIR / Interprtation restrictive des
dispositions de lart. 27 CIR / Le contrat de leasing est hors champ
dapplication de limpt sur la plus value immobilire / Cassation.
267
268
269
1996 1997
.
7 35
".
18) Sanctions fiscales
Sommaire : Pnalits dassiette / Art. 74 CIR / Application du
taux de 10 % des droits dus en cas dinsuffisance ne rsultant pas
dune fraude ou en cas de dfaut de dpt de dclaration de limpt
sur le revenu ou de limpt sur les socits / Dfaut de preuve de
lexistence dune fraude / Confirmation de la dcision de la CSTO.
TA. cass. req. n 33938-33923 du 20 octobre 2003, Direction
gnrale du contrle fiscal / Socit dhtellerie Karim .
" 74
:
74 10 %
20 %
.
74
:
10 %
.
20 %
...
.
10%
".
270
271
272
829 .
.
.
829
.
1994
.
".
Sommaire : Conditions du bnfice de la dduction de la
TVA pour les forfaitaires qui optent pour le rgime rel / Note
commune n 834 du 7 fvrier 1997 / Les contribuables doivent
disposer des factures pour prouver leurs achats et bnficier par
consquent de la dduction de la TVA / Rejet.
TA. cass. req. n 33482-33416 du 6 octobre 2003, Directeur
gnral du contrle fiscal / Amine Bou Ali.
273
"
834 7 :1997
834 7 1997
.
".
Sommaire : Le contribuable a exerc son droit de reprise en
matire de TVA pour pouvoir dduire le trop peru qui na pas t
imput dans le mois qui correspond aux achats effectus /
Ladministration fiscale a refus la dduction de la TVA au motif que
les factures prsentes ne contiennent pas lidentification du client
ainsi que le numro de sa carte didentification fiscale et non pas parce
que le contribuable a exerc son droit de reprise / Art. 18 CTVA /
Rejet.
TA. cass. req. n 34897 du 15 dcembre 2003, Socit
tunisienne de services / Direction gnrale du contrle fiscal.
"
1994 :
21
1994 1994
1994
202.803.571
. 1994
274
.
18
1998
18
.
21
.
1994
1994 18
18
".
Sommaire : Refus de la dduction de la TVA sur les ristournes
et les rgularisations comptables au motif que le contribuable na pas
joint sa dclaration mensuelle un tat indiquant certaines
informations relatives ces rgularisations et ristournes / Art. 9 al. VI,
5 CTVA na prvu la condition de la prsentation dun tat indiquant
certaines informations que pour les affaires rsilies ou annules / La
note commune n 72 du 9 janvier 1998 a prvu que la dduction de la
TVA pour les rgularisations comptables nest pas subordonne la
prsentation dun tat indiquant certaines informations sur ces
rgularisations / La note commune n 172 du 12 fvrier 1999 a prvu
quil peut tre admis titre drogatoire de dduire la TVA pour les
affaires rsilies ou annules mme en labsence des indications
prvues par lart. 9 al. VI, 5 CTVA mais condition que ces
oprations soient enregistres dans la comptabilit / Lopposabilit de
la doctrine administrative ladministration fiscale / Cassation.
275
276
.
.
".
21) Vrification fiscale
Sommaire : Dfaut de communication des documents
comptables ladministration fiscale / Dlai de vrification /
Dpassement du dlai de 4 mois fix par la charte du contribuable / La
CSTO a prononc la nullit de larrt de taxation doffice au motif
que ladministration fiscale a dpass le dlai de vrification sans
demander aucune prorogation / Confirmation de la dcision de
CSTO3.
T.A. cass. req. n 33977 du 15 dcembre 2003, Direction
gnrale du contrle fiscal / Kamel Elir.
"
:
.
277
:
"
".
19 1998
" "
23/99 20 1999 25 1999
9 1999 11
. 1999
19
1998
20
1999
.
3 1998
19 1998
3 1998 25
.1999
19 1998
11 1999 .
2
.
19 1998
".
Sommaire : Le dpassement du dlai de vrification nest pas
un moyen dordre public / Art. 72 de la loi relative au tribunal
administratif / Le motif de dpassement du dlai de vrification ne
278
279
1
2
E-mail : Mohamedkessentini@yahoo.fr
Voir lexpos de motifs de larticle 63 de la loi de finances pour lanne 2005.
Voir notamment les articles 89 et 90 du CDPF.
281
MORALES
282
Signalons quen France, la loi organique n 2001-692 du 1er aot 2001 relative
aux lois de finances a oblig lEtat et les Collectivits Publiques Locales tenir
une comptabilit pratiquement la mme que celle tenue par les entreprises
prives, sauf quelques adaptations.
Larticle 4 du CSC dispose que toute socit commerciale donne naissance
une personne morale lexception de la socit en participation .
Larticle 10 de la loi n 2001-93 du 24 juillet 2001 portant promulgation du
code des organismes de placement collectif dispose que Le fonds commun de
placement en valeurs mobilires na pas la personnalit morale .
Larticle 36 de la loi susvise dispose que le fonds commun de crances na
pas la personnalit morale .
283
284
285
286
287
288
289
291
4
5
6
7
8
292
10
11
12
293
14
15
16
294
18
19
20
21
22
23
295
24
25
26
signifie que les contribuables qui se trouvent dans la mme situation telle que
dfinie par la loi doivent tre tous soumis un mme rgime prvu par cette loi.
Voir, Nji BACCOUCHE, Constitution et droit fiscal , Etudes Juridiques,
Facult de Droit de Sfax, n8, p.76.
Aux termes de l'article premier de la loi n 93-64 du 5 juillet 1993 relative la
publication des textes au Journal Officiel de la Rpublique tunisienne et leur
excution, les lois, les dcrets-lois sont publis au Journal Officiel de la
Rpublique tunisienne en langue arabe. Ils sont publis galement dans une
autre langue et ce uniquement titre dinformation.
Voir note commune n34-2005 portant commentaire des dispositions de larticle
49 de la loi n2004-90 du 31 dcembre 2004 portant loi de finances pour
lanne 2005 relative lallgement de la charge fiscale des salaris pays au
salaire minimum garanti.
Aux termes de lexpos des motifs de larticle 49 de la loi de finances, la
dduction supplmentaire vise tenir compte de la situation des personnes
percevant des faibles traitements et salaires.
296
28
29
30
297
32
33
34
35
36
298
299
39
40
300
42
43
44
301
302
48
49
50
Le mme exemple cit la note de bas de page numro 37. Supposons que ce
mme salari a bnfici d'une promotion professionnelle de 10 dinars par mois
qui a abouti le rmunrer sur une base suprieure celle prvue par la
lgislation en vigueur en matire de salaire minimum garanti.
- le revenu annuel brut : 2870.688.
- les cotisations sociales : 2870.688 x 7.75% = 222.478.
- le revenu annuel brut net des cotisations sociales : 2648.21.
- dduction au titre des frais professionnels : 2648.21 x 10% = 264.821.
- le revenu net soumis l'impt : 2383.389.
- l'impt sur le revenu d selon le barme : 1500 x 0% = 0.
883.389 x 15 % = 132.508.
J. GROSCLAUDE et PH. MARCHESSOU, Droit fiscal gnral, Dalloz,4ime
d., 2003, p.64.
Selon les statistiques de ladministration fiscale, au cours de lanne 2004, le
nombre des personnes soumises au rgime forfaitaire est de lordre de 291.523
personnes qui ont rapport 13.660.228 dinars. Ainsi, la contribution fiscale de
chaque forfaitaire est de 46 dinars 858.
303
1
*
2
333
334
335
336
337
338
339
340
dispositions de
constitutionnalit.
laccord
ne
posent
aucun
problme
de
341
343
344
345
346