MENSURAO DE CUSTOS NO SETOR DE EXPLORAO MINERAL: O CASO

DO GRANITO

Adriano Rodrigues
Luiz Jos Gabeira Netto
Resumo:
Este artigo apresenta os principais critrios de avaliao de estoque na atividade de explorao de granito,
abordando aspectos gerais e especficos da Legislao Societria (Lei 6.404/76), da Legislao do Imposto de Renda
(Decreto 3.000/99) e das Normas Internacionais de Contabilidade (IASC), tendo como principal objetivo analisar se
tais critrios evidenciam adequadamente os custos de produo do mineral extrado. Nesse sentido, demonstram-se as
principais etapas do processo de extrao do granito, as metodologias aplicadas para avaliao de estoques, a
relevncia do custo de produo do mineral extrado e, por fim, ser feita a correlao entre as informaes
evidenciadas na pesquisa bibliogrfica sobre os critrios de avaliao dos estoques com as informaes sobre o custo
de produo do granito extrado por elas geradas.
Palavras-chave:
rea temtica: A Mensurao e Gesto de Custos no Setor Primrio

VIII Congresso Brasileiro de Custos So Leopoldo, RS, Brasil, 3 a 5 de outubro de 2001

MENSURAO DE CUSTOS NO SETOR DE EXPLORAO MINERAL:

O CASO DO GRANITO

Adriano Rodrigues
Mestrando em Contabilidade e Controladoria
Universidade Federal do Rio de Janeiro - UFRJ
e-mail: adri500@hotmail.com
Rua Paisandu, n 31, 301, Flamengo, Rio de Janeiro RJ, CEP- 22.210/080
Tel: (21) 2225-5954
Luiz Jos Gabeira Netto
Mestrando em Contabilidade e Controladoria
Universidade Federal do Rio de Janeiro - UFRJ
e-mail: gabeira@ufrj.br
Rua Paisandu, n 31, 301, Flamengo, Rio de Janeiro RJ, CEP- 22.210/080
Tel: (21) 2225-5954
rea Temtica: Mensurao e Gesto de Custos no Setor Primrio

VIII Congresso Brasileiro de Custos So Leopoldo, RS, Brasil, 3 a 5 de outubro de 2001

MENSURAO DE CUSTOS NO SETOR DE EXPLORAO MINERAL:

O CASO DO GRANITO
rea Temtica: Mensurao e Gesto de Custos no Setor Primrio

RESUMO
Este artigo apresenta os principais critrios de avaliao de estoque na
atividade de explorao de granito, abordando aspectos gerais e especficos da
Legislao Societria (Lei 6.404/76), da Legislao do Imposto de Renda
(Decreto 3.000/99) e das Normas Internacionais de Contabilidade (IASC),
tendo como principal objetivo analisar se tais critrios evidenciam
adequadamente os custos de produo do mineral extrado. Nesse sentido,
demonstram-se as principais etapas do processo de extrao do granito, as
metodologias aplicadas para avaliao de estoques, a relevncia do custo de
produo do mineral extrado e, por fim, ser feita a correlao entre as
informaes evidenciadas na pesquisa bibliogrfica sobre os critrios de
avaliao dos estoques com as informaes sobre o custo de produo do
granito extrado por elas geradas.

1 INTRODUO
As rochas ornamentais e de revestimento representam uma promissora
rea de negcio em indstrias de explorao de recursos minerais. Ao longo
das duas ltimas dcadas, obtiveram taxas de crescimento bastante
expressivas na produo, no consumo e no comrcio internacional. Os
diversos campos de utilizao dessas rochas na construo civil, paisagismo,
arte funerria e estaturia, permitem o aproveitamento de granitos, mrmores,
quartzitos, ardsias, pedra sabo e outras, com acentuado destaque
mercadolgico para os granitos.
Os avanos tecnolgicos permitiram o aproveitamento e a difuso de
diversas rochas anteriormente no comercializadas, inclusive as granticas,
enquanto as novas utilizaes viabilizaram solues estticas e funcionais
muito interessantes e confiveis na construo civil.
A participao do granito na produo mundial de rochas ornamentais
elevou-se de um patamar de 10%, no princpio dos anos 30, at os atuais 40%.
Demonstrando um incremento na demanda global que no vm acontecendo
com os outros tipos de rochas, conforme se verifica na tabela a seguir:

1926
1976
1986
1996
1997
Fonte:

PRODUO MUNDIAL DE ROCHAS ORNAMENTAIS E DE

REVESTIMENTO: PERFIL HISTRICO
MRMORES
GRANITOS
ARDSIAS
TOTAL
1.000t
%
1.000t
%
1.000t
%
1.000t
1.175
65,6
175
9,8
440
24,6
1.790
13.600
76,4
3.400
19,1
800
4,5
17.800
13.130
60,5
7.385
34,0
1.195
5,5
21.710
26.450
56,9
17.625
37,9
2.425
5,2
46.500
27.650
55,8
19.350
39,1
2.500
5,1
49.500
MONTANI (1998, p.92)

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A relevncia da atividade de explorao de granito foi oficialmente

demonstrada pelo Sumrio Brasileiro de Rochas Ornamentais SMB 1
citado por Chiodi Filho (1999, p.05), em que ficou constatado uma produo
nacional de mrmores e granitos de 2,11 milhes de toneladas para o ano de
1997, das quais os granitos representavam 80% e os mrmores 20%.
Dessa produo estima-se que 80% dos mrmores e granitos sejam
proveniente da regio sudeste. O estado do Esprito Santo considerado o
maior produtor nacional de mrmores e granitos, concentrando 60% dessa
produo, tendo em vista o potencial geolgico diversificado, posio
geogrfica privilegiada para os principais mercados consumidores brasileiros e
vocao porturia que possibilita a distribuio para o mercado internacional.
Alm disso, as exportaes brasileiras de rochas j somam US$ 200
milhes/ano de faturamento, algo em torno de 900 mil toneladas. Desse
montante que exportado tem-se que 98% correspondem a granitos, que
constituem assim o atual carro-chefe do setor no Brasil. Destaca-se tambm
que as exportaes de granitos beneficiados totalizam US$66,17 milhes no
ano de 1998, com incremento de 30% em relao a 1997.

E x p o r t a e s B r a si l e i r a s d e R o c h a s O r n a m e n t a i s
1 9 8 ,0
1 8 5 ,9

200

1 3 8 ,7

150

1 2 1 ,3
1 0 3 ,5

U S $ m ilh e s 100

8 1 ,5
5 5 ,6

1 1 0 ,7

6 2 ,7

50

0
1990

1991

1992

1993

1994

1995

1996

1997

1998

E x p o r t a e s B r a si l e i r a s d e G r a n i t o s B e n e f i c i a d o s

6 6 .1 7 0

7 0 .0 0 0
6 0 .0 0 0

5 1 .0 3 0

5 0 .0 0 0
3 8 .9 0 0
4 0 .0 0 0

2 8 .8 0 0

U S $ m il
3 0 .0 0 0

3 1 .7 0 0

2 1 .0 0 0
1 5 .0 0 0

2 0 .0 0 0
1 0 .0 0 0
1 0 .0 0 0
0

3 .0 0 0

1990

1991

1992

1993

1994

1995

Publicado pelo Departamento Nacional da Produo Mineral - DNPM

1996

1997

1998

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Diante desse cenrio, surge uma indagao a respeito dos critrios de

avaliao utilizados para mensurar os estoques provenientes da extrao do
granito, com objetivo de identificar quais informaes so geradas sobre o
custo de produo do mineral extrado.
Assim sendo, sugerimos o seguinte problema: Quais so as
informaes sobre o custo de produo geradas pelas metodologias
aplicadas para avaliao de estoques na atividade de explorao de
granito?
Este problema nasceu de uma entrevista feita, simultaneamente, com
dois proprietrios de empresas de explorao de granito (Fausto Cremasco
Itanas Minerao Ltda e Rodrigo Lima Mineral-EX Granitos do Brasil Ltda)
no municpio de Nova Vencia, localizado na regio norte do estado do Esprito
Santo, em janeiro de 2001.
Na ocasio foram feitos dois questionamentos:
1- Quais as principais etapas do processo de explorao do granito?
2- Qual a informao mais importante que a contabilidade produz ou
deveria produzir para auxiliar a gesto do seu negcio?
A resposta ao primeiro questionamento ser comentada no tpico
Principais etapas do processo de explorao do granito. Quanto resposta
do segundo questionamento, esta foi incorporada ao problema, ou seja, de
acordo com o posicionamento dos empresrios entrevistados, como o granito
no possui valor de aquisio, de extrema importncia manter um rigoroso
controle de todos os gastos inerentes ao processo de explorao, pois este
servir de base para composio do custo de produo do mineral extrado.
Emfim, na tica dos empresrios entrevistados, a relevncia dessa informao
reside nos seguintes fatores:
Possibilita efetuar um controle sistemtico de todos os gastos desde o
requerimento de pesquisa mineral at a obteno efetiva do granito.
Serve para analisar a lucratividade e a atratividade do negcio, atravs de
sua confrontao com o preo de venda fixado para o granito.
Dessa forma, pretende-se com esse trabalho propiciar aos gestores
desse ramo de atividade e seus respectivos contadores uma reflexo acerca do
problema proposto. Para tanto, sero demonstradas as principais etapas do
processo de extrao do granito, as metodologias aplicadas para avaliao de
estoques, a relevncia do custo de produo do mineral extrado e, por fim,
ser feita a correlao entre as informaes evidenciadas na pesquisa
bibliogrfica sobre os critrios de avaliao dos estoques com as informaes
sobre o custo de produo do granito extrado.
2 PRINCIPAIS ETAPAS DO PROCESSO DE EXPLORAO DO GRANITO
2.1 Aspectos legais
De acordo com a Constituio Federal do Brasil ficam estabelecidos
alguns aspectos gerais em torno da atividade de explorao mineral, estando
incluso nesse contexto o caso do granito:
Art. 20 - So bens da Unio:
IX - os recursos minerais, inclusive os do subsolo;

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Art. 21 - Compete Unio:

XV - organizar e manter os servios oficiais de estatstica, geografia e
cartografia de mbito nacional;
XXV - estabelecer as reas e as condies para o exerccio da atividade
de garimpagem, em forma associativa.
Art. 22 - Compete privativamente Unio legislar sobre:
XII - jazidas, minas, outros recursos minerais e metalurgia;
XVIII - sistema estatstico, sistema cartogrfico e de geologia nacionais.
Art. 23 - competncia comum da Unio, dos Estados, do Distrito
Federal e dos Municpios:
VI - registrar, acompanhar e fiscalizar as concesses de direitos de
pesquisa e explorao de recursos hdricos e minerais em seus
territrios...
Art. 176 - As jazidas, em lavra ou no, e demais recursos minerais e os
potenciais de energia hidrulica constituem propriedade distinta da do
solo, para efeito de explorao ou aproveitamento, e pertencem Unio,
garantida ao concessionrio a propriedade do produto da lavra.
Pargrafo 1 - A pesquisa e a lavra de recursos minerais e o
aproveitamento dos potenciais a que se refere o caput deste artigo
somente podero ser efetuados mediante autorizao ou concesso da
Unio, no interesse nacional, por brasileiros ou empresa constituda sob
as leis brasileiras e que tenha sua sede e administrao no Pas, na
forma da lei, que estabelecer as condies especficas quando essas
atividades se desenvolverem em faixa de fronteira ou terras indgena.
Pargrafo 2 - assegurada participao ao proprietrio do solo nos
resultados da lavra, na forma e no valor que dispuser a lei.
Pargrafo 3 - A autorizao de pesquisa ser sempre por prazo
determinado, e as autorizaes e concesses previstas neste artigo no
podero ser cedidas ou transferidas, total ou parcialmente, sem prvia
anuncia do poder concedente...
Com base nos artigos apresentados pode-se concluir que os recursos
minerais existentes no territrio nacional pertencem Unio, assim, qualquer
empresa ou pessoa que pretenda realizar explorao de granito necessita, em
primeiro lugar, de autorizao prvia do poder concedente, representado no
Brasil pelo Departamento Nacional de Produo Mineral (DNPM).
O produto obtido da explorao de propriedade do concessionrio,
para tanto preciso recolher junto ao DNPM algumas taxas referentes ao
processo de autorizao para explorao e no caso de direito concedido em
terrenos de terceiros, torna-se necessrio o pagamento de royalties aos
proprietrios conforme legislao pertinente.
Os aspectos legais especficos da atividade de explorao mineral
encontram-se no Decreto-Lei N 227, de 27 de fevereiro de 1967 Cdigo
de Minerao, que de acordo com o artigo 3, tem por objetivo regulamentar:
I - os direitos sobre as massas individualizadas de substncias minerais
ou fsseis, encontradas na superfcie ou no interior da terra, formando
os recursos minerais do Pas;
II - o regime de seu aproveitamento; e,

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III - a fiscalizao pelo Governo Federal, da pesquisa, da lavra e de

outros aspectos da indstria mineral.
1. No esto sujeitos aos preceitos deste Cdigo os trabalhos de
movimentao de terras e de desmonte de materiais in natura, que se
fizerem necessrios abertura de vias de transporte, obras gerais de
terraplenagem e de edificaes, desde que no haja comercializao
das terras e dos materiais resultantes dos referidos trabalhos e ficando o
seu aproveitamento restrito utilizao na prpria obra.
2. Compete ao Departamento Nacional de Produo Mineral D.N.P.M. a execuo deste Cdigo e dos diplomas legais
complementares.
No objeto desse trabalho estudar as legislaes que regulamentam a
explorao de granito no territrio nacional, porm caso exista algum interesse
no aprofundamento desse assunto basta acessar a pgina do Departamento
Nacional de Produo Mineral DNPM na internet (www.dnpm.gov.br), pois l
se encontram todas as leis, decretos-leis, portarias do diretor-geral do DNPM e
instrues normativas do diretor-geral do DNPM que regulamentam as
atividades de explorao mineral.
2.2 Levantamento, processamento e interpretao de dados exploratrios
O DNPM possui um mapeamento de todo territrio nacional com as
reas onde esto localizadas as diversas jazidas minerais, a partir desse
apontamento a empresa ou pessoa que quiser explorar uma determinada
jazida de granito deve fazer um requerimento de pesquisa junto a esse rgo.
Aps a aprovao do requerimento ser concedido um alvar de
pesquisa que possibilitar ao concessionrio a realizao de estudos
preliminares que consiste no levantamento, processamento e interpretao de
dados exploratrios, para tanto dever ser contratada uma empresa ou pessoa
prestadora de servios especializada em estudos geolgicos e geofsicos.
O levantamento propicia a gerao de informaes sobre a jazida
pesquisada tendo como base os dados provenientes dos estudos geolgicos e
geofsicos realizados no terreno autorizado pelo DNPM. Os dados obtidos, ou
j previamente existentes, devero ser devidamente processados para que se
possa avaliar o potencial da rea geogrfica em estudo.
A interpretao dos dados exploratrios consiste na identificao de
locais com maior probabilidade de ocorrncia do granito esperado, ou seja, do
tipo (branco, azul, cinza, etc...) e qualidade (em condies ideais para
comercializao) almejada. Emfim, o produto desta atividade a gerao de
um mapeamento que identifique os locais com maior probabilidade de sucesso
do solo pesquisado, contendo o nvel de detalhe desejado. Para dar maior
segurana a essa etapa de interpretao aconselhvel a perfurao
exploratria de uma pequena amostra, ou seja, a ocorrncia de um
determinado tipo de granito s pode ser efetivamente constatada aps sua
obteno fsica.
2.3 Delimitao e estudos das jazidas
Essa etapa de fundamental importncia no processo de explorao de
granito, pois representa a efetiva descoberta da jazida e sua expectativa de
produo. De acordo com Alencar (1998, p.52-53)

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A delimitao o aprofundamento da interpretao de uma

determinada rea, aps a perfurao de um poo pioneiro e a
constatao da existncia do minrio almejado. muito semelhante ao
processo de interpretao de dados, sendo que, nesse momento, a
quantidade e qualidade das informaes disponveis muito superior.
Uma vez constatada a existncia do minrio, necessrio que se
estabelea o tamanho da jazida. Delimitar significa estabelecer a
distribuio esperada do minrio no subsolo, o tamanho esperado da
jazida. A atividade de estudo de jazidas fornece, uma vez constatada a
efetiva existncia de uma acumulao, as diretrizes de drenagem ou
extrao da jazida. Em outras palavras fornece a expectativa de
produo para a vida til da jazida, de forma a permitir seu mximo
aproveitamento.
Para conseguir efetuar a delimitao da jazida e projetar com maior
preciso o volume possvel de granito a ser extrado, torna-se necessrio um
estudo geolgico aprofundado da jazida por meio de vrias disciplinas, tais
como geoestatstica, geofsica, ssmica e outras especialidades.
Aps a realizao das etapas de levantamento, processamento e
interpretao dos dados exploratrios; e concretizada a delimitao e estudo
das jazidas dever ser preparado um relatrio final de pesquisa, abordando
todas as caractersticas da jazida a ser explorada, pois o DNMP s concede o
alvar de explorao, ou seja, o efetivo direito de explorao, aps a anlise e
aprovao desse relatrio.
2.4 Explorao do granito
De acordo com a explanao feita at o momento pode se concluir que
para conseguir a autorizao definitiva de explorao do granito, deve-se
passar por um processo legal junto ao DNPM, que composto das seguintes
etapas:
- Entrega do Requerimento de pesquisa mineral;
- Concesso do alvar de autorizao de pesquisa;
- Realizao da pesquisa e entrega do relatrio final;
- Concesso do alvar de explorao mineral.
Aps a concluso dessas etapas que realmente dar-se- inicio a
explorao ou produo do granito, para tanto necessrio planejar,
disponibilizar e instalar todo os recursos necessrios para a obteno do
produto final e viabilizar a sua entrega aos respectivos consumidores.
Para um melhor entendimento dessa etapa do processo sero
demonstradas as principais fases da explorao do granito.
1) Abertura de acessos: Constitui uma operao inicial de infra-estrutura,
criada com objetivo de permitir o trfego de caminhes para o carregamento
de blocos.
2) Preparao da praa de manobras: rea utilizada para manobra de
caminhes e deve ficar prximo frente de lavra (local da extrao do
granito).
3) Instalao dos equipamentos: Para o desenvolvimento da extrao do
granito torna-se necessrio disponibilizar e instalar diversos equipamentos
empregados nessa atividade, tais como guincho, trator de esteiras,

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compressor, perfuratrizes pneumticas, cabos de ao, roda de manobra,

roldanas e outros equipamentos.
4) Decapeamento: Trata da remoo parcial ou total da jazida de granito,
nesse momento efetua-se o tombamento, que consiste na trao da rocha
removida utilizando-se o trator de esteira. Para amortecer o impacto desse
tombamento, pode se utilizar um colcho de amortecimento, constitudo
por uma camada de terra localizada na base da frente de lavra.
5) Estocagem de Blocos: aps o tombamento, o granito deve ser
individualizado em blocos com o emprego de perfuratrizes pneumticas, e
arrastado por um guincho at a rea de estocagem, que, preferencialmente,
estar prximo da praa de manobras. Esses blocos, aps a verificao de
sua qualidade (ausncia de defeitos ou trincas) so numerados e
armazenados.
6) Carregamento e transporte dos blocos: Os blocos selecionados so
tombados e arrastados pelo guincho at o local adequado para futuramente
serem carregados e transportados por caminhes.
3 METODOLOGIAS EMPREGADAS PARA AVALIAO DE ESTOQUES
3.1 Legislao Societria (Lei 6.404/76)
O critrio bsico de avaliao de estoques de acordo com o item II do
art.183 da Lei das Sociedades por Aes o seguinte:
Os direitos que tiverem por objeto mercadorias e produtos do comrcio
da companhia, assim como matrias-primas, produtos em fabricao e
bens em almoxarifado, sero avaliados pelo custo de aquisio ou
produo, deduzidos de proviso para ajusta-lo ao valor de mercado,
quando este for inferior
Assim, pode-se dizer que o critrio bsico de avaliao de estoques o
custo, sendo identificado como custo de aquisio no caso de produtos
adquiridos para revenda, de matrias primas ou de outros tipos de materiais
utilizados no processo de produo, e como custo de produo no caso de
produtos em processo e acabados. Porm, para eliminar dos estoques a
parcela dos custos que provavelmente no seja recupervel, adota-se na data
do balano a regra bsica do custo ou mercado, dos dois o menor.
Entretanto, esses conceitos so mais aplicados em empresas industriais
e comerciais. No caso de empresa pecuria, de produo agrcola, de extrao
mineral ou florestal, tais conceitos, mesmo que ainda vlidos, no so
aplicados por dificuldades de ordem prtica e por haver critrios alternativos de
uso mais corrente e generalizado, que passaram a ser geralmente aceitos
(FIPECAFI, 2000, p.115).
A Lei das Sociedades por Aes deixa evidente essa situao nos
termos do 4 do art.183, que define: Os estoques de mercadorias fungveis
destinadas venda podero ser avaliados pelo valor de mercado, quando
esse for o costume mercantil aceito pela tcnica contbil. A expresso
mercadorias fungveis significa produtos agrcolas, animais e extrativos.

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Com base nos referidos trechos da legislao societria pode-se

concluir que no caso da atividade de explorao de granito os estoques
podero ser avaliados de duas maneiras:
Pelo custo de produo, j que no existe valor de aquisio para o granito
extrado;
Pelo valor de mercado, quando esse for o costume mercantil aceito pela
tcnica contbil.
Os estoques avaliados pelo custo de produo devem utilizar, de acordo
com os Princpios Fundamentais de Contabilidade e pela Lei das Sociedades
por Aes, o custeio real por absoro, ou seja, os estoques devem absorver
todos os custos incorridos na produo, diretos ou indiretos, necessrios para
colocar o produto em condies de venda.
No caso de avaliao pelo valor de mercado, o estoque deve
representar na data do balano o valor pelo qual pode ser vendido a terceiros,
sendo deduzido desse preo todas as despesas inerentes venda. Nessa
ocasio dever ser acrescida ou diminuda do valor dos estoques a diferena
entre o valor de mercado e o valor contbil registrado na data do balano.
necessrio evidenciar em notas explicativas a adoo de tal critrio.
Uma observao importante que de acordo com o Manual de
Contabilidade das Sociedades por Aes os custos incorridos na obteno de
direitos de explorao de jazidas de minrio devem ser classificadas no ativo
permanente na conta direitos sobre recursos naturais (FIPECAFI, 2000,
p.187). Tais valores devem ser exauridos para o resultado dos exerccios
beneficiado, no decorrer da explorao.
Assim, os valores pagos no processo legal junto ao DNPM para obter a
autorizao de explorao do granito (direitos de explorao) sero registrados
nessa conta do ativo permanente, e a partir do perodo que iniciar a explorao
deve ser realizada a exausto desse ativo com base no mtodo de unidades
extradas, ou seja, de acordo com a porcentagem extrada de minrio no
perodo em relao a possana total conhecida na mina.
3.2 Legislao do Imposto de Renda
Os critrios para avaliao de estoque com base na legislao do
imposto de renda encontram-se no decreto n 3000/99 da seguinte forma:
Art.292- Ao final de cada perodo de apurao do imposto, a pessoa
jurdica dever promover o levantamento e avaliao dos seus estoques.
Art. 293- As mercadorias, as matrias-primas e os bens em almoxarifado
sero avaliados pelo custo de aquisio.
Art. 294- Os produtos em fabricao e acabados sero avaliados pelo
custo de produo.
O art. 298 desse mesmo decreto, que trata das vedaes impostas aos
critrios para avaliao de estoque, evidencia por meio do inciso IV que no
ser permitido a apropriao de despesa com proviso mediante ajuste ao
valor de mercado, se este for menor, do custo de aquisio ou produo dos
bens existentes na data do balano. Desse modo, como a Lei das Sociedades
por Aes (art. 183, inciso II) determina que o valor dos estoques seja deduzido

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de proviso para ajust-lo ao valor de mercado, quando esse for menor que o
custo de aquisio ou produo, torna-se necessrio adicionar tal proviso ao
lucro lquido, para fins de determinao do lucro real e da base de clculo da
contribuio social sobre o lucro, caso ocorra essa situao.
Entretanto, da mesma forma que a Legislao Societria, a Legislao
do Imposto de Renda faz consideraes especiais s mercadorias fungveis:
Os estoques de produtos agrcolas, animais e extrativos podero ser avaliados
aos preos correntes de mercado, conforme as prticas usuais em cada tipo de
atividade (Decreto n 3.000/99, art.297).
Assim, as consideraes feitas sobre os critrios de avaliao de
estoques nas industrias de explorao de granito de acordo com Legislao
Societria se aplicam na Legislao do Imposto de Renda, ou seja, os
estoques podero ser avaliados pelo custo de aquisio ou pelo valor de
mercado.
O decreto n 3.000/99, em seu art. 290, faz a seguinte definio legal
dos itens que devero compor o custo de produo dos bens ou servios
vendidos:
I - o custo de aquisio de matrias-primas e quaisquer outros bens ou
servios aplicados ou consumidos na produo....
II - o custo do pessoal aplicado na produo, inclusive de superviso
direta, manuteno e guarda das instalaes de produo;
III - os custos de locao, manuteno e reparo e os encargos de
depreciao dos bens aplicados na produo;
IV - os encargos de amortizao diretamente relacionados com a
produo;
V - os encargos de exausto dos recursos naturais utilizados na
produo
No que diz respeito avaliao de estoques aos preos correntes de
mercado (ou valor de mercado), a Legislao do Imposto de Renda no faz
nenhum tipo de observao complementar.
Para efeito da exausto dos direitos de explorao dos recursos
minerais a Legislao do Imposto de Renda faz as seguintes consideraes:
Art. 330 - Poder ser computada, como custo ou encargo, em cada
perodo de apurao, a importncia correspondente diminuio do
valor de recursos minerais, resultante da sua explorao.
1- A quota de exausto ser determinada de acordo com os princpios
de depreciao, com base no custo de aquisio ou prospeco, dos
recursos minerais explorados.
2- O montante da quota de exausto ser determinado tendo em vista
o volume da produo no perodo e sua relao com a possana
conhecida da mina, ou em funo do prazo de concesso (decreto n
3.000/99).
Novamente, o conceito utilizado pela Legislao do Imposto de Renda
o mesmo empregado pela Legislao Societria, porm existe uma ressalva
para as empresas de minerao, cujas jazidas tenham tido incio de explorao
a partir de 1 de janeiro de 1980 at 21 de dezembro de 1987, pois nessas

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circunstncias a Legislao do Imposto de Renda permite o clculo da

exausto mineral incentivada (Decreto n 3.000/99, art.331), que admite como
dedutveis 20% da receita de minerao.
3.3 Normas Internacionais de Contabilidade
A atividade de explorao de granito desenvolvida no Brasil possui uma
intensa ligao com o mercado internacional (conforme grficos de
exportaes de rochas ornamentais e granitos beneficiados apresentados na
introduo desse artigo), principalmente com o mercado europeu. Assim, tornase necessrio identificar o critrio de avaliao de estoque recomendado pelo
Comit de Normas Internacionais de Contabilidade (IASC), que tem como
principal objetivo criar condies para uniformizao das prticas contbeis
entre os diversos pases, em funo das exigncias da globalizao dos
mercados.
De acordo com as Normas Internacionais de Contabilidade 1997 NIC 2
(Avaliao e Apresentao de Estoques no Contexto do Sistema de Custo
Histrico), o estoque deve ter o seguinte tratamento:
1. Esta Norma deve ser aplicada s demonstraes contbeis
preparadas no contexto do sistema de custo histrico na contabilizao
dos estoques, salvo os seguintes:
(a) trabalhos em andamento referentes a contratos de construo,
inclusive contratos de servios diretamente relacionados construo;
(b) instrumentos financeiros; e
(c) rebanhos de pecuaristas, produtos agrcolas e florestais e minerais,
desde que sejam avaliados pelo seu valor lquido realizvel em
conformidade com prticas estabelecidas para esses setores
especficos...
3. Os estoques referidos no pargrafo 1 (c) so avaliados pelo seu valor
lquido realizvel em certos estgios da produo. Isso ocorre, por
exemplo, quando a produo agrcola est na fase da colheita, ou
quando o minrio foi extrado e a venda est garantida por um contrato
futuro ou pelo governo ou quando existe um mercado homogneo com
risco mnimo de fracassar a venda. Estes estoques no esto
compreendidos no alcance desta Norma...
Valor lquido realizvel o preo estimado de venda no curso normal
dos negcios menos custos estimados para completar o produto e
menos os custos necessrios a serem incorridos para efetuar a venda...
6. Os estoques devem ser avaliados ao custo ou pelo valor lquido
realizvel, prevalecendo o menor.
Diante dessa norma produzida pelo IASC, fica evidente que o estoque,
de um modo geral, deve ser avaliado pelo custo ou pelo valor lquido realizvel
na data do balano. Entretanto, no caso de explorao de recursos minerais
(inclui-se nesse contexto a extrao de granito), deve ser dado um tratamento
diferenciado, ou seja, durante o processo de explorao o estoque avaliado
por seu valor lquido realizvel, na medida em que a produo disponibilizar o
minrio em condies garantidas de venda.

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4 RELEVNCIA DO CUSTO DE PRODUO DO MINERAL EXTRADO

4.1 Controle sistemtico dos gastos
A atividade industrial de explorao de granito caracteriza-se por no
haver custo de aquisio de seu produto principal, todavia, para conseguir
obter o granito em condies de ser comercializado ou vendido para terceiros,
torna-se necessrio realizao de diversos gastos desde o requerimento de
pesquisa mineral junto ao DNPM at a obteno efetiva do granito.
Assim, o controle sistemtico dos gastos inerentes ao processo de
explorao do granito, pode proporcionar a gerao de informaes teis para
os gestores deste tipo de empresa. Essa situao pode ser caracterizada pela
comparao entre contabilidade gerencial, contabilidade financeira e
contabilidade de custos feita por Horngren (2000, p.02):
A contabilidade gerencial mensura e relata informaes financeiras
bem como outros tipos de informaes que ajudam os gerentes a atingir
as metas da organizao. Isto compreende formulao das estratgias
gerais e dos planos de longo prazo; decises de alocao de recursos
com nfase no produto e no cliente, tanto quanto no preo;
planejamento e controle de custo das operaes e atividades;
Mensurao da performance e avaliao das pessoas. A contabilidade
financeira se concentra nos demonstrativos dirigidos ao pblico externo
que so guiados pelos princpios contbeis geralmente aceitos. Isto
compreende a adequao com a regulamentao externa e as
exigncias legais de publicao dos demonstrativos. A contabilidade
de custo mensura e relata informaes financeiras e no financeiras
relacionadas aquisio e ao consumo de recursos pela organizao.
Ela fornece informao tanto para a contabilidade gerencial quanto para
a contabilidade financeira
Portanto, a contabilidade de custo possui considerada relevncia como
forma de controle e na ajuda s tomadas de decises, fornecendo dados para
o estabelecimento e acompanhamento de metas, de curto e longo prazo,
traadas pela administrao da empresa.
A aplicao desses conceitos e definies relativos a contabilidade de
custos e contabilidade gerencial na atividade de explorao de granito,
evidencia como fundamental a criao de um sistema contbil para o registro
e controle de todos os gastos incorridos em cada etapa do processo de
explorao, pois o banco de dados gerado por este procedimento possibilita
atender as diferentes necessidades de informao.
A operacionalizao desse sistema de registro e controle deve ter como
ponto de partida a descoberta da jazida de granito, ou seja, a partir desse
momento todo os gastos incorridos e relacionados a essa jazida devero ser
registrados de modo que seja possvel determinar o custo de produo do
granito extrado.
De acordo com Martins (2000, p.25) o gasto representa Sacrifcio
financeiro com que a entidade arca para a obteno de um produto ou servio
qualquer, sacrifcio esse representado por promessa ou entrega de ativos,
enquanto o custo representa Gasto relativo a bem ou servio utilizado na
produo de outros bens e servios. Desta forma, para efeito deste trabalho,

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os gastos incorridos na explorao de uma jazida de granito so considerados

como custo de produo.
De modo geral, o custo de produo do granito extrado ser composto
dos seguintes gastos:
Gastos incorridos na obteno de direitos de explorao da jazida de
granito, que compreende todas as taxas recolhidas junto ao DNPM. No
momento do recolhimento esse gasto ser classificado como ativo
permanente, e na medida em que iniciar a explorao ir compor
gradativamente o custo de produo por meio do clculo da exausto;
Gastos incorridos no levantamento, processamento e interpretao de
dados exploratrios;
Gastos incorridos na delimitao e estudo das jazidas;
Gastos com abertura de acessos e preparao de praa para manobras de
caminhes;
Depreciao dos diversos equipamentos utilizados na extrao do granito;
Gastos com pessoal empregado na produo, incluindo os encargos
sociais, planos de sade, exames de preveno, seguro de vida e outros
gastos;
Gastos com preservao ambiental;
Gastos com pagamentos de royalties aos proprietrios do terreno
explorado, quando este no for de propriedade da empresa exploradora.
Gastos com diversos insumos utilizados empregados na extrao do
granito;
Outros gastos.
Todos esses gastos devero ser utilizados na explorao da jazida para
serem considerados como custo de produo. Caso a jazida apresente granitos
sem condies para comercializao, por apresentarem defeitos ou trincas, os
gastos incorridos na explorao devero ser classificados como perda do
perodo.
4.2 Analise da lucratividade e atratividade do negcio
Dentro de uma economia de mercado os preos so decorrncia dos
mecanismos e foras da oferta e da procura, ou seja, o mercado o
responsvel pela fixao dos preos. Entretanto, existe a idia generalizada de
que os preos so fixados em funo dos custos e despesas incorridos na
produo ou aquisio do produto a ser vendido.
No objetivo desse artigo discutir essas divergncias conceituais em
torno da fixao do preo de venda, mas tratar dessa questo levando em
considerao que em linhas gerais o mercado define o preo de venda do
granito extrado e, mesmo assim, existe a necessidade de efetuar o registro e
controle dos custos de produo incorridos no processo de explorao, pois
com base nas informaes geradas por este procedimento, torna-se possvel
analisar a lucratividade e atratividade do preo de venda fixado para o granito.
A analise da lucratividade consiste em confrontar os custos de produo
incorridos no processo de explorao com o preo de venda fixado pelo
mercado. Isso significa que a extrao de granito de uma jazida lucrativa
somente quando o custo de produo inferior ao preo de venda praticado
pelo mercado, caso contrrio aconselhvel uma reestruturao da atividade
objetivando a reduo do custo de produo.

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Todavia, no basta apenas ter um custo de produo inferior ao preo

de venda, necessrio analisar a atratividade para explorar determinada
jazida, ou seja, deve-se identificar se a diferena entre o preo de venda e o
custo de produo (lucro bruto) suficiente para arcar com as demais
despesas (bem ou servio consumido direta ou indiretamente para obteno de
receitas) e gerar um resultado que seja compatvel com as expectativas de
rentabilidade do negcio.
5 METODOLOGIAS APLICADAS PARA AVALIAO DE ESTOQUE X
INFORMAES SOBRE O CUSTO DE PRODUO DO MINERAL
EXTRADO
Conforme mencionado na introduo, o objetivo desse trabalho
identificar quais informaes sobre o custo de produo do mineral extrado
so geradas pelas metodologias aplicadas para avaliao de estoques. Desta
forma ser feita uma correlao entre os critrios de avaliao dos estoques
recomendados pela pesquisa bibliogrfica, e as informaes sobre o custo de
produo do granito extrado que so geradas por cada uma delas, conforme
quadro a seguir:
CRITRIOS DE
AVALIAO DOS
ESTOQUES
Legislao Societria - Os estoques so
avaliados pelo custo de
(Lei 6.404/76)
aquisio ou produo,
deduzidos de proviso
para ajust-lo ao valor de
mercado, quando este for
inferior.
- Os estoques de bens
fungveis (inclui os
minerais) podero ser
avaliados pelo valor de
mercado, quando esse for
o costume mercantil aceito
pela tcnica contbil.
Legislao do
Imposto de Renda
(Decreto n 3.000/99)

- Art. 294 - Os produtos em

fabricao e acabados
sero avaliados pelo custo
de produo.
- Art. 297 - Os estoques de
produtos agrcolas,
animais e extrativos
podero ser avaliados aos
preos correntes de
mercado, conforme as
prticas usuais em cada
tipo de atividade.

INFORMAES SOBRE
O CUSTO DE
PRODUO
- Atendem parcialmente
as informaes sobre o
custo de produo, pois
no caso de avaliao,
unicamente, pelo valor de
mercado, no haver o
controle sistemtico dos
gastos inerentes ao
processo de explorao
do granito.

- Atendem parcialmente
as informaes
gerenciais sobre o custo
de produo, pois no
caso de avaliao,
unicamente, por preos
correntes de mercado,
no haver o controle
sistemtico dos gastos
inerentes ao processo de
explorao do granito.

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Normas
Internacionais de
Contabilidade
(NIC 2)

- Os estoques devem ser

avaliados ao custo ou pelo
valor lquido realizvel,
prevalecendo o menor.
- Rebanhos de
pecuaristas, produtos
agrcolas, florestais e
minerais so avaliados
pelo seu valor lquido
realizvel em certos
estgios da produo.

- Atendem integralmente
as informaes
gerenciais sobre o custo
de produo, pois a
avaliao pelo valor
lquido realizvel em
certos estgios da
produo, possibilita o
controle sistemtico dos
gastos inerentes ao
processo de explorao
do granito.

A correlao feita no quadro acima evidencia que todas Legislaes e

Normas abordadas (Lei 6.404/76, Decreto 3.000/99 e Normas Internacionais de
Contabilidade) possibilitam a adoo de critrios de avaliao de estoque
capazes de fornecer informaes gerencias sobre o custo de produo do
metro cbico do mineral extrado. Porm, para tanto, se torna claro a
necessidade do permanente controle de acumulao dos custos de produo
independentemente do critrio de avaliao do estoque que ser adotado. E
este critrio deve ser o utilizado para as mensuraes parciais dos valores dos
estoques, somente sendo substitudo quando do momento da extrao
definitiva da pedra e a garantia da venda por um contrato futuro, podendo
assim ser avaliado pelo valor de mercado, tendo como contra partida o
reconhecimento da receita.

6 CONCLUSO
O consumo e a produo do granito vm apresentando as maiores taxas
de crescimento dentre as rochas ornamentais, tanto no cenrio nacional quanto
no internacional, tal desempenho vem refletindo positivamente para as
exportaes do pas.
Na tentativa de colaborar para o desenvolvimento sustentvel dessa
atividade, esse trabalho abordou a questo da mensurao de estoques na
atividade de explorao de granito, com intuito de identificar quais informaes
so geradas sobre o custo de produo do mineral extrado.
A explorao de granito possui um processo bastante peculiar
caracterizado pela no propriedade do bem que se pretende extrair,
conseqentemente, existe a necessidade de obter autorizao junto unio,
que a detentora dos recursos minerais existentes no territrio nacional,
representada pelo Departamento Nacional de Produo Mineral (DNPM), para
poder desenvolver a atividade de pesquisa e explorao em uma jazida
mineral.
Assim, torna-se necessrio realizar um controle de todos os gastos,
desde o requerimento de pesquisa mineral at a obteno definitiva do granito,
para se chegar ao custo de produo do mineral extrado. Este procedimento
fundamental, tendo em vista que o granito extrado no possui custo de
aquisio.

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A relevncia de se obter o custo de produo do mineral extrado reside

na criao de um controle sistemtico de todos os gastos incorridos no
processo de explorao e, tambm, serve para analisar a lucratividade do
negcio.
Por fim, cabe evidenciar se o problema proposto (As metodologias
aplicadas para avaliao de estoques, na atividade de explorao de granito,
geram quais informaes sobre o custo de produo do mineral extrado?)
obteve reposta. Nesse sentido, conclui-se que o emprego simultneo dos
critrios de avaliao de estoque pelo custo de produo, at a obteno do
granito em condies de comercializao, e pelo valor de mercado, a partir
desse momento; atende integralmente as informaes sobre o custo de
produo do mineral extrado.
7 REFERNCIAS BIBLIOGRFICAS
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