CENTRO DE ENSINO SUPERIOR DO AMAP

Curso de Direito
DIREITO TRIBUTRIO
Professor Paulo Mendes

Elementos de Direito
Tributrio

Paulo Sergio Abreu Mendes

Macap - 2007

Sumrio
AULA 1 TRIBUTO 05
1) DEFINIO DE TRIBUTO 05
a) Tributo como quantia em dinheiro 05
b) Tributo como norma, fato e relao jurdica 05
2) DEFINIO LEGAL DE TRIBUTO 05
a) Tributo toda prestao pecuniria/ Em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir 05
b) Prestao compulsria 05
c) Que no constitua sano de ato ilcito 06
d) Instituda em lei 06
e) E cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada 06
AULA 2 LIMITAES CONSTITUCIONAIS AO PODER DE TRIBUTAR
PRINCPIOS CONSTITUCIONAIS TRIBUTRIOS 06
1) PRINCPIO DA LEGALIDADE 07
1.1) PRINCPIO DA LEGALIDADE NO CTN 08
a) Fato Gerador (Hiptese de incidncia) 08
b) Base de Clculo 08
c) Alquota 08
d) Sujeito Passivo 08
e) Multa 08
f) Sujeito Ativo 08
2) TRIBUTOS E MEDIDA PROVISRIA 08
AULA 3 LIMITAES CONSTITUCIONAIS AO PODER DE TRIBUTAR
PRINCPIOS CONSTITUCIONAIS TRIBUTRIOS (continuao) 09
1) PRINCPIO DA ANTERIORIDADE TRIBUTRIA 09
2) CONTRIBUIES SOCIAIS E ANTERIORIDADE 10
3) MEDIDAS PROVISRIAS E PRINCPIO DA ANTERIORIDADE 11
AULA 4 LIMITAES CONSTITUCIONAIS AO PODER DE TRIBUTAR
PRINCPIOS CONSTITUCIONAIS TRIBUTRIOS (continuao) 11
1) PRINCPIO DA IRRETROATIVIDADE TRIBUTRIA 11
2) PRINCPIO DA IGUALDADE TRIBUTRIA 12
a) Princpio da Interpretao Objetiva do Fato Gerador 13
b) Princpio da Capacidade Contributiva 13
3) PRINCPIO DO NO CONFISCO 14
4) PRINCPIO DA NO LIMITAO AO TRFEGO DE PESSOAS E BENS 15
5) VEDAES ESPECFICAS DA UNIO 15
a) Princpio da Uniformidade Geogrfica 16
b) Vedao de Tributao 16
c) Vedao de Instituio de Isenes 16
d) Vedao de Diferenciao Tributria 17
6) PRINCPIO DA NO CUMULATIVIDADE E DA SELETIVIDADE 17
AULA 05 PODER DE TRIBUTAR COMPETNCIA TRIBUTRIA 19
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1) MODALIDADES DE COMPETNCIA TRIBUTRIA 19

a) Competncia comum 19
b) Competncia privativa 19
c) Competncia especial 19
d) Competncia residual 19
e) Competncia extraordinria 20
2) CARACTERSTICAS DA COMPETNCIA TRIBUTRIA 20
a) Indelegabilidade 20
b) Irrenunciabilidade 20
c) Incaducabildade 20
AULA 06 SISTEMA TRIBUTRIO NACIONAL ESPCIES DE TRIBUTO 21
1) CLASSIFICACO DOS TRIBUTOS 21
2) ESPCIES TRIBUTRIAS 21
2.1) IMPOSTO 21
2.2) TAXA 21
a) Taxa de Polcia 22
b) Taxa de Servio 22
2.2.1) TAXA E IMPOSTOS 23
2.2.2) TAXA E TARIFA (OU PREO PBLICO) 23
2.3) CONTRIBUIES 23
2.3.1) CONTRIBUIO DE MELHORIA 24
a) Individual 24
b) Total 25
2.4) CONTRIBUIES ESPECIAIS 25
2.4.1) CONTRIBUIES SOCIAIS DE SEGURIDADE SOCIAL 25
2.4.2) CONTRIBUIO DE INTERVENO NO DOMNIO ECONMICO (CIDE) 27
2.4.3) CONTRIBUIO COORPORATIVA NO INTERESSE DAS CATEGORIAS
ECONMICAS E PROFISSIONAIS 27
2.4.4) CONTRIBUIO PARA O CUSTEIO DA ILUMINAO PBLICA 27
AULA 07 IMUNIDADES 29
AULA 08 FONTES DO DIREITO TRIBUTRIO 33
1) FONTES MATERIAIS OU REAIS 33
2) FONTES FORMAIS DO DIREITO TRIBUTRIO 33
2.1) FONTES FORMAIS PRIMRIAS DO DIREITO TRIBUTRIO 33
2.1.1) CONSTITUIO 33
2.1.2) EMENDAS CONSTITUIO 33
2.1.3) LEIS COMPLEMENTARES 34
2.1.4) LEIS ORDINRIAS 35
2.1.5) LEIS DELEGADAS 35
2.1.6) MEDIDAS PROVISRIAS 35
2.1.7) DECRETOS LEGISLATIVOS 36
2.1.8) RESOLUES DO SENADO 36
2.1.9) DECRETOS E REGULAMENTOS 36
2.2) FONTES FORMAIS SECUNDRIAS ou NORMAS COMPLEMENTARES 37
2.2.1) ATOS NORMATIVOS 37
2.2.2) DECISES COM EFEITOS NORMATIVOS 37
2.2.3) COSTUMES 37
3

2.2.4) CONVNIOS 37
AULA 09: APLICAO INTERPRETAO INTEGRAO DA LEGISLAO
TRIBUTRIA 39
1) APLICAO 39
2) INTEPRETAO DA LEGISLAO TRIBUTRIA 40
2.1) INTERPRETAO LITERAL 40
2.2) INTERPRETAO BENIGNA 41
3) INTEGRAO DA LEGISLAO TRIBUTRIA 42
3.1) ANALOGIA 42
3.2) PRINCPIOS GERAIS DE DIREITO TRIBUTRIO 42
3.3) PRINCPIOS GERAIS DE DIREITO PBLICO 42
3.4) EQUIDADE 43
4) INSTITUTOS DE DIREITO PRIVADO 44
AULA 10 : RELAO JURDICA TRIBUTRIA 45
1) OBRIGAO TRIBUTRIA 45
a) Principal 45
b) Acessria 45
1.1) ORIGEM DA OBRIGAO TRIBUTRIA 46
1.2) SUJEITOS DA RELAO TRIBUTRIA 46
1.2.1) SUJEITO ATIVO 46
a) Parafiscalidade 47
1.2.2) SUJEITO PASSIVO 47
a) Contribuinte 48
b) Responsvel 49
2) HIPTESE DE INCIDNCIA 49
3) FATO IMPONVEL 51
4) BASE DE CLCULO E ALQUOTA 52
4.1) BASE DE CLCULO 52
4.2) ALQUOTA 53
EXERCCIOS DE FIXAO 54
REFERNCIAS 55

AULA 1 TRIBUTO
1) DEFINIO DE TRIBUTO:
O vocbulo tributo pode representar significados diferentes, dependendo de onde, quando e
quem o utilize.
a) Tributo como quantia em dinheiro: refere-se importncia em dinheiro que representa
o quantum do crdito tributrio devido. Exemplo: eis a o imposto que vou levar ao banco.
At no Cdigo Tributrio Nacional encontramos este significado:
Art. 166. A restituio de tributos que comportem, por sua natureza, transferncia do
respectivo encargo financeiro somente ser feita a quem prove haver assumido o referido
encargo, ou, no caso de t-lo transferido a terceiro, estar por este expressamente
autorizado a receb-la.
Neste caso tributo o objeto daquela prestao que satisfaz
aquele dever (Becker, 1963, p. 237).

Graficamente temos: Sa.

Sp.

b) Tributo como norma, fato e relao jurdica: este o significado mais amplo e
importante para o nosso curso. Segue a linha da teoria tridimensional do direito, de Miguel
Reale. Tributo fato, valor e norma, isto representa todo o fenmeno da incidncia
tributria, desde a norma instituidora, passando pelo evento concreto, nela descrito, at o
liame obrigacional que surde luz com a ocorrncia daquele fato (CARVALHO, 1999, p.
24). justamente este significado que consta no art. 3o do Cdigo Tributrio Nacional, cujo
estudo faremos a seguir.
Quem o sujeito passivo? Quem tem o dever jurdico? Quem tem o direito subjetivo? Quem
o sujeito ativo? O que representa $?
2) DEFINIO LEGAL DE TRIBUTO:
Art. 3 Tributo toda prestao pecuniria compulsria, em moeda ou cujo valor nela se
possa exprimir, que no constitua sano de ato ilcito, instituda em lei e cobrada mediante
atividade administrativa plenamente vinculada.

Para o correto entendimento necessrio verificarmos cada uma das parcelas em que se
decompe esta definio:
a) Tributo toda prestao pecuniria/ Em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir:
O tributo um valor monetrio. Pecnia dinheiro, pode-se tambm quitar o crdito
tributrio com bens imveis, previsto no art. 156, XI do CTN DAO EM PAGAMENTO,
admite-se ainda com crditos de outras espcies;
b) Prestao compulsria: o ato de pagar de forma obrigatria decorrente de uma
obrigao advinda da lei. Querendo ou no, ao realizar a norma jurdica que cria a obrigao
tributria, algum dever realizar o comportamento de pagar, ainda que contra o seu interesse
5

(Carvalho, 1999, p. 25). No h que optar pelo pagamento do tributo, mas a ele se submeter,
isto , no voluntrio. Diferena entre obrigao ex lege e obrigao contratual.
c) Que no constitua sano de ato ilcito: tributo decorrente de uma hiptese lcita, e a
multa de uma hiptese ilcita; A multa reao do Direito conduta querida que no tenha
sido realizada. penalidade cobrada pelo descumprimento de uma obrigao tributria,
possuindo carter de sano. No confundir a hiptese com a ocorrncia do fato gerador, que
pode ocorrer com circunstncias ilcitas. O mensalo tributvel? Ver art. 43 do CTN.
d) Instituda em lei; o Princpio Constitucional da Legalidade. Os tributos somente podem
ser institudos por Lei, ordinria ou complementar. Tambm podem por meio de medidas
provisrias.
e) E cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada: tal atividade
refere-se ao lanamento, cuja definio esta no art. 142 do CTN. o ato documental que
constitui e cobra o crdito tributrio. Pode aparecer com vrios nomes: Notificao de Dbito,
Auto de Infrao e Imposio de Multa, Auto de Infrao, Notificao de Lanamento, entre
outros. ato administrativo vinculado, isto , possui roteiro definido em lei, obrigatoriamente
seguido pela autoridade lanadora.

AULA 2 LIMITAES CONSTITUCIONAIS AO PODER DE

TRIBUTAR

PRINCPIOS
CONSTITUCIONAIS
TRIBUTRIOS
O Direito Tributrio compe o universo do Direito Pblico. Sua natureza obrigacional, pois
se refere relao de crdito e dbito que surge entre os sujeitos da relao jurdica tributria.
Porm, esta relao possui uma nota dissonante da obrigao de direito privado: o dever
jurdico no escolhido pela parte, a prestao que se deve pagar no surge da livre vontade
do sujeito passivo, pois j vem definida em lei.
A relao jurdica tributria polarizada. No plo ativo (credor) aparecem os entes
tributantes: so as pessoas jurdicas de Direito Pblico Interno (fisco) UNIO, ESTADOS,
MUNICPIOS E O DISTRITO FEDERAL; no plo passivo (devedor), aparece a figura do
contribuinte, que pode ser pessoa fsica ou jurdica. O vnculo que os une a ocorrncia da
hiptese de incidncia tributria.
Por intermdio das leis o Estado cria os tributos para arrecadar os recursos financeiros
suficientes para custear o gasto pblico. Este o cenrio afeto natural invaso patrimonial,
que caracteriza a relao obrigacional, em que o credor (fisco) avana em direo ao
patrimnio do devedor (contribuinte) de maneira compulsria, com objetivo de retirar os
valores, denominados tributos, dos particulares para os cofres pblicos.
No h como ser furtar desta invaso no seu patrimnio, exceto se: a) o tributo for
ilegtimo; b) no ocorrer o fato gerador, ou c) o lanamento for feito de forma ilegal.
O contribuinte fica ento em posio inferior em relao ao Estado, e justamente por isto,
que a CONSTITUIO FEDERAL impe LIMITES AO PODER DE TRIBUTAR. A
evoluo do Direito Tributrio justamente no sentido de limitar o poder estatal em amealhar
recursos da iniciativa privada. Desde a carta imposta pelos bares ingleses ao rei Joo sem
terra, Os sditos, hoje conhecidos como contribuintes, tentam limitar este poder que j foi
absoluto.

As principais limitaes encontram-se no art. 150, 151 e 152 da CF/88 e tambm so

conhecidas como PRINCPIOS CONSTITUCIONAIS TRIBUTRIOS. Vejamos cada um
deles:
1) PRINCPIO DA LEGALIDADE: art. 150, I, da CF/88.
Somente a LEI, pode criar (instituir / exigir) ou aumentar tributo. decorrente do direito
fundamental inserido no inciso II, art. 5, CF/88 de que ningum ser obrigado a fazer ou
deixar de fazer algo, sem lei que o estabelea. Este comando garante a segurana do
contribuinte em relao ao Estado:
"Tratando-se de base de clculo do IPTU (CTN, art. 33), a fixao de valor venal presumido de
imvel deve ser feita mediante lei e no mediante decreto do Poder Executivo, tendo em vista o
princpio da legalidade tributria (CF, art. 150, I). vista desse entendimento, a Turma
confirmou acrdo do STJ que entendera ilegal o lanamento tributrio do IPTU pelo
Municpio de Porto Alegre feito com base no sistema de plantas genricas de valores
imobilirios que fixava novos valores de metro quadrado para terrenos e construes e
excedia a correo monetria relativa ao exerccio anterior baixado mediante decreto.
Precedente citado: RE 114.078-AL (DJU de 1/7/88). (AG 181.853, Rel. Min. Moreira Alves,
(Informativo 68)).
"Relevncia do direito, caracterizada pela circunstncia de haver-se definido, por decreto, fato
gerador e base de clculo de tributo; e, ainda, por ter-se pretendido modificar, pela mesma via, a
natureza jurdica do fornecimento de gua potvel, encanada, s populaes urbanas,
transmudando-a de servio pblico essencial em circulao de mercadoria. (ADI 567-MC, Rel.
Min. Ilmar Galvo, DJ 04/10/91).

Regra geral o ente tributante utiliza a LEI ORDINRIA, porm em 4 casos a CF/88 exige
LEI COMPLEMENTAR, so eles:
IMPOSTO SOBRE GRANDES FORTUNAS (art. 153, VII);
EMPRSTIMOS COMPULSRIOS (art. 148);
IMPOSTOS RESIDUAIS DA UNIO (art. 154, I);
CONTRIBUIES PREVIDENCIRIAS NOVAS OU RESIDUAIS (art. 195, 4o).
O 4 do art. 195 da Constituio prev que a lei complementar pode instituir outras fontes de
receita para a seguridade social; desta forma, quando a Lei n 8.870/94 serve-se de outras fontes,
criando contribuio nova, alm das expressamente previstas, ela inconstitucional, porque lei
ordinria, insuscetvel de veicular tal matria. (ADI 1.103, Rel. Min. Nri da Silveira, DJ
25/04/97).

Excees: h tributos que podero ter suas alquotas majoradas por ATO poder executivo: art.
153, 1 - facultado ao Poder Executivo, atendidas as condies e os limites
estabelecidos em lei, alterar as alquotas dos impostos enumerados nos incisos I, II, IV e
V.:
IMPOSTO DE IMPORTAO;
IMPOSTO DE EXPORTAO;
IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS;
IMPOSTO SOBRE OPERAES FINANCEIRAS.
Estes impostos possuem caracterstica EXTRAFISCAL, de interveno no mercado, no
possuem a caractersticas arrecadatria, portanto, devem ser manejados pelo executivo de
forma gil e eficaz, porm sob limites. A maior parte dos impostos tem funo arrecadatria.
7

A emenda constitucional 33/01 criou mais dois casos de exceo ao princpio da legalidade:
CIDE COMBUSTVEIS, (art. 149, 2o, II, c/c art. 177, 4o, I, b, incio);
ICMS SOBRE COMBUSTVEIS, (art. 155, 4o, IV), por intermdio de convnio dos
executivos estaduais.
1.1) PRINCPIO DA LEGALIDADE NO CTN:
De acordo com o art. 97 do Cdigo Tributrio Nacional, a lei que cria (institui) o tributo
dever conter pelo menos:
a) Fato Gerador (Hiptese de incidncia): a descrio hipottica de um fato da vida que,
ao ocorrer, gera a obrigao tributria (prestao), o aspecto material, isto , a condio de
fato ou de direito, que ocorrendo gera a obrigao tributria, tambm conhecida como fato
prncipe, hiptese de incidncia, fato signo presuntivo, entre outros;
b) Base de Clculo: o montante tributvel, a riqueza do particular que ser alcanada pela
tributao. Ex.: rendimento tributvel, folha de salrios, faturamento, lucro lquido;
c) Alquota: o percentual a ser retirado da base de clculo. Ex. IRPF: 15% e 27,5%;
d) Sujeito Passivo: o aspecto pessoal da relao tributria, define quem ser o contribuinte
ou responsvel;
e) Multa: pelo descumprimento das obrigaes, como toda penalidade, dever vir prevista em
lei;
f) Sujeito Ativo: se o ente tributante que cria o tributo definir outra pessoa para exercer a
capacidade tributria ativa.
Ateno: prazo para pagamento no entra, pode ser at por portaria ou Instruo Normativa,
precedentes do STF.
"As Leis 7.787/89, art. 3, II, e 8.212/91, art. 22, II, definem, satisfatoriamente, todos os
elementos capazes de fazer nascer a obrigao tributria vlida. O fato de a lei deixar para o
regulamento a complementao dos conceitos de atividade preponderante e grau de risco leve,
mdio e grave, no implica ofensa ao princpio da legalidade genrica, CF, art. 5, II, e da
legalidade tributria, CF, art. 150, I". (RE 343.446, Rel. Min. Carlos Velloso, DJ 04/04/03).
ICMS. Minas Gerais. Decretos ns 30.087/89 e 32.535/91, que anteciparam o dia de
recolhimento do tributo e determinaram a incidncia de correo monetria a partir de ento.
Alegada ofensa aos princpios da legalidade, da anterioridade e da nocumulatividade.
Improcedncia da alegao, tendo em vista no se encontrar sob o princpio da legalidade estrita
e da anterioridade a fixao do vencimento da obrigao tributria. (RE 195.218, Rel. Min.
Ilmar Galvo, DJ 02/08/02).

2) TRIBUTOS E MEDIDA PROVISRIA:

As medidas provisrias MPs podem instituir e majorar TRIBUTOS, desde que a CF/88
no exija Lei Complementar para sua criao. Entretanto h trs regras que devem ser
observadas: 1) para os tributos em geral a validade desde a edio (publicao) respeitados
os princpios da anterioridade anual e nonagesimal; 2) os impostos possuem regra especial,
isto , s valem aps a aprovao e no desde a publicao, respeitados os limites da
anterioridade, em outras palavras: devem ser convertidas em lei dentro do prazo de 60 dias,
prorrogveis por mais 60 (art. 62, 7). Mas s produzem efeitos no exerccio financeiro
seguinte daquele que foi convertida em lei (art. 62, 2o); 3) os impostos de Importao,
Exportao, Produtos Industrializados, Operaes Financeiras e Extraordinrio de Guerra,
valem desde a edio, sendo que para o IPI deve se observar o art. 150, III, c.
8

Art. 65, 2 Medida provisria que implique instituio ou majorao de impostos, exceto os
previstos nos arts. 153, I, II, IV, V, e 154, II, s produzir efeitos no exerccio financeiro
seguinte se houver sido convertida em lei at o ltimo dia daquele em que foi editada.

AULA 3 LIMITAES CONSTITUCIONAIS AO PODER DE

TRIBUTAR

PRINCPIOS
CONSTITUCIONAIS
TRIBUTRIOS (continuao)
1) PRINCPIO DA ANTERIORIDADE TRIBUTRIA (ou eficcia diferida, no
surpresa): art. 150, III, b e c, da CF/88.
Art. 150, III - cobrar tributos:
b) no mesmo exerccio financeiro em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou
aumentou;
c) antes de decorridos noventa dias da data em que haja sido publicada a lei que os instituiu
ou aumentou, observado o disposto na alnea b. (EC. N 42/03).

Esta limitao determina que o sujeito ativo da obrigao tributria no pode cobrar tributos:
a) no mesmo exerccio financeiro em que tenha sido publicada a lei, e b) 90 (noventa) dias
depois desta publicao, observada a anterioridade anual do inciso b. O objetivo deste
princpio evitar a tributao de surpresa, garantindo ao contribuinte que ele possa prepara-se
para o advento de mais um custo tributrio.
"O princpio da anterioridade da lei tributria - imune, at mesmo, ao prprio poder de
reforma constitucional titularizado pelo Congresso Nacional (RTJ 151/755-756) - representa
um dos direitos fundamentais mais relevantes outorgados ao universo dos contribuintes pela
Carta da Repblica, alm de traduzir, na concreo do seu alcance, uma expressiva limitao
ao poder impositivo do Estado. Por tal motivo, no constitui demasia insistir na assero de
que o princpio da anterioridade das leis tributrias que se aplica, por inteiro, ao IPTU (RT
278/556) - reflete, em seus aspectos essenciais, uma das expresses fundamentais em que se
apiam os direitos bsicos proclamados em favor dos contribuintes". (Pet. 1.466, Rel. Min.
Celso de Mello, DJ 02/09/98).
"Na sesso de 29/11/00, o Pleno, apreciando a questo do princpio da anterioridade (CF, art.
150, III, b), deferiu, em parte, a liminar para emprestar interpretao conforme a Constituio e
sem reduo de texto, no sentido de afastar a eficcia do art. 7 da norma impugnada (Esta Lei
Complementar entra em vigor no primeiro dia do ms subseqente ao da sua publicao), no
tocante insero do 5 do art. 20 da LC 87/96, e s inovaes introduzidas no art. 33, II, da
referida Lei, bem como insero do inciso IV, protraindo o incio da eficcia desses dispositivos
para 1/1/2001. Entendeu-se que a modificao do sistema de creditamento pela norma em
questo, quer consubstancie a reduo de um benefcio de natureza fiscal, quer configure a
majorao de tributo, cria uma carga para o contribuinte e, portanto, sujeita-se ao princpio da
anterioridade. (ADI 2.325, Rel. Min. Marco Aurlio, Informativo 362).
Substituio legal dos fatores de indexao alegada ofensa s garantias constitucionais do
direito adquirido e da anterioridade tributria inocorrncia simples atualizao monetria
que no se confunde com majorao do tributo. (...) A modificao dos fatores de indexao, com
base em legislao superveniente, no constitui desrespeito a situaes jurdicas consolidadas
(CF, art. 5, XXXVI), nem transgresso ao postulado da no-surpresa, instrumentalmente
garantido pela clusula da anterioridade tributria (CF, art. 150, III, b). (RE 200.844-AgR, Rel.
Min. Celso de Mello, DJ 16/08/02).

Ao imposto de renda calculado sobre os rendimentos do ano-base, aplica-se a lei vigente no

exerccio financeiro em que deve ser apresentada a declarao. (SM. 584). (No mesmo
sentido: RE 194.612, Rel. Min. Sydney Sanches, DJ 08/05/98).

Excees: Seis tributos federais no so alcanados pelo princpio da anterioridade anual e

nem pelo principio da anterioridade mitigada (nonagesimal) e devem ser pagos
imediatamente, por fora do art. 150, 1, final, da CF/88. So eles:
IMPOSTO DE IMPORTAO II;
IMPOSTO DE EXPORTAO IE;
IMPOSTO SOBRE OPERAES FINANCEIRAS IOF;
IMPOSTO EXTRAORDINRIO DE GUERRA (Art. 154, II da cf);
EMPRSTIMO COMPULSRIO despesas extraordinrias, decorrentes de calamidade
pblica, guerra externa ou sua eminncia (art. 148, I da CF).
Art. 150. Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, vedado Unio,
aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios:
1 A vedao do inciso III, b, no se aplica aos tributos previstos nos arts. 148, I, 153, I, II,
IV e V; e 154, II; e a vedao do inciso III, c, no se aplica aos tributos previstos nos arts.
148, I, 153, I, II, III e V; e 154, II, nem fixao da base de clculo dos impostos previstos
nos arts. 155, III, e 156, I. (Redao da EC n 42/03).

Redao Anterior do artigo:

1 - A vedao do inciso III, "b", no se aplica aos impostos previstos nos arts. 153, I, II, IV
e V, e 154, II.

Perceba que o Imposto sobre a Renda IR, uma exceo ao princpio da anterioridade
nonagesimal, obedecendo apenas anterioridade anual.
J o Imposto sobre Produtos Industrializados uma exceo ao princpio da anterioridade
anual, porm deve obedecer ao princpio da anterioridade nonagesimal. Os aumentos das
bases de clculo do IPVA (art. 155, III) e do IPTU (art. 156, I) tambm no precisam esperar a
noventena.
Em ouras palavras, se houver aumento do IPI, sua exigncia s pode ocorrer 90 dias a partir
da Lei ou do Decreto. Se houver majorao do Imposto de Renda, com publicao at 31 de
dezembro, aplica-se aos rendimentos recebidos naquele mesmo ano, que sero declarados no
Ajuste do ano seguinte. VEJA O EXEMPLO EM SALA DE AULA.
Outra Exceo: A emenda constitucional 33/01 criou mais dois casos de exceo ao princpio
da anterioridade anual:
CIDE COMBUSTVEIS, (art. 149, 2o, II, c/c art. 177, 4o, I, b, FINAL);
ICMS SOBRE COMBUSTVEIS, (art. 155, 4o, IV c), por intermdio de convnio dos
executivos estaduais.
2) CONTRIBUIES SOCIAIS E ANTERIORIDADE:
As contribuies de seguridade social, previstas no art. 195 da CF respeitam apenas o
princpio da anterioridade mitigada por expressa previso constitucional art. 195, 6o.

10

3) MEDIDAS PROVISRIAS E PRINCPIO DA ANTERIORIDADE:

Com as regras da EC n 32/2001, o que antes era construo da jurisprudncia, passou a ser
expresso no texto Constitucional. Veja o comentrio na aula 02. Porm, a MP que veicula a
criao ou majorao de imposto, somente ter eficcia no exerccio financeiro seguinte
quele em que for aprovada, art. 62, 2o. Tambm ter que obedecer aos 90 dias da letra c
do inciso III, Art. 150. VEJA O EXEMPLO EM SALA DE AULA.
Nota: As MPs tm validade de 60 dias, prorrogveis por igual perodo. Quando no
aprovadas por ambas as casas do Congresso Nacional, caducam, perdem sua validade. Veja o
art. 62 da CF/88.

AULA 4 LIMITAES CONSTITUCIONAIS AO PODER DE

TRIBUTAR

PRINCPIOS
CONSTITUCIONAIS
TRIBUTRIOS (continuao)
1) PRINCPIO DA IRRETROATIVIDADE TRIBUTRIA: art. 150, III, a, da CF/88.
Art. 150, III - cobrar tributos:
a) em relao aos fatos geradores ocorridos antes do incio da vigncia da lei que os
aumentou ou criou.

Esta limitao determina que o sujeito ativo da obrigao tributria s pode cobrar tributos
daqueles fatos geradores que aconteceram depois de sua edio. Ela, a lei, no pode retroagir.
Ateno: quando a lei diminuir a multa, ela retroage para beneficiar. A regra geral a
regulao do fato pela lei vigente em sua poca (ultratividade da lei tributria), e que a
lei nova deve ser prospectiva, isto , voltar-se para regular os fatos futuros. Art. 106, II,
c do CTN.
"Ofensa ao princpio da irretroatividade (art. 150, III, a, CF) decorrente da inexigibilidade das
contribuies sociais dentro do prazo de noventa dias da publicao da Lei que as houver
institudo ou modificado, no se lhes aplicando o disposto no art. 150, III, b, da Constituio
Federal. A Lei n 7.856/89, majorando a alquota da Contribuio Social sobre o lucro das
empresas de 8% para 10%, somente entraria em vigor noventa dias depois de sua publicao,
sendo inalcanvel pelo aumento de alquota, por conseguinte, o resultado do balano apurado
em 31.12.89, vez que o princpio constitucional da irretroatividade no pode ser elidido por
disposies de lei ordinria. (RE 195.712, Rel. Min. Maurcio Corra, DJ 16/02/96).
"Imposto de importao: alterao das alquotas, por ato do Executivo, atendidas as condies e
os limites estabelecidos em lei: CF, art. 153, 1. (...) O que a Constituio exige, no art. 150, III,
a, que a lei que institua ou que majore tributos seja anterior ao fato gerador. No caso, o decreto
que alterou as alquotas anterior ao fato gerador do imposto de importao.(RE 225.602, Rel.
Min. Carlos Velloso, DJ 06/04/01).
O princpio da irretroatividade da lei tributria deve ser visto e interpretado, desse modo, como
garantia constitucional instituda em favor dos sujeitos passivos da atividade estatal no campo
da tributao. Trata-se, na realidade, semelhana dos demais postulados inscritos no art. 150
da Carta Poltica, de princpio que por traduzir limitao ao poder de tributar tosomente oponvel pelo contribuinte ao do Estado. (ADI 712-MC, Rel. Min. Celso de Mello,
DJ 19/02/93).

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E O IMPOSTO DE RENDA? COMO FICA? PARTICIPE DA DISCUSSO EM SALA DE

AULA SOBRE O ASSUNTO COM FUNDAMENTO NA SMULA do STF:
Ao imposto de renda calculado sobre os rendimentos do ano-base, aplica-se a lei vigente no
exerccio financeiro em que deve ser apresentada a declarao. (SM. 584).
2) PRINCPIO DA IGUALDADE TRIBUTRIA: art. 150, II, da CF/88.
Art. 150, II - instituir tratamento desigual entre contribuintes que se encontrem em situao
equivalente, proibida qualquer distino em razo de ocupao profissional ou funo por
eles exercida, independentemente da denominao jurdica dos rendimentos, ttulos ou
direitos;

Este princpio probe aos sujeitos ativos estabelecer diferenas ou desigualdades tributrias
para aqueles sujeitos passivos que se encontrem na mesma situao ou em situao
equivalente. corolrio do princpio da igualdade definido no art. 5o da CF de que todos so
iguais perante a lei. A lgica deste comando TRATAR IGUALMENTE OS IGUAIS E
DESIGUALMENTE OS DESIGUAIS.
Iseno do Imposto sobre a Propriedade de Veculos Automotores concedida pelo EstadoMembro aos proprietrios de veculos destinados explorao dos servios de transporte escolar
no Estado do Amap, devidamente regularizados junto Cooperativa de Transportes Escolares
do Municpio de Macap COOTEM. Tratamento desigual entre contribuintes que se
encontram em situao equivalente. Violao ao princpio da igualdade e da isonomia tributria.
Art. 150, II da Constituio Federal. (ADI 1.655-MC, Rel. Min. Maurcio Corra, DJ 24/10/97).
Emenda Constitucional (EC n 41/2003, art. 4, pargrafo nico, I e II). Servidor pblico.
Vencimentos. Proventos de aposentadoria e penses. Sujeio incidncia de contribuio
previdenciria. Bases de clculo diferenciadas. Arbitrariedade. Tratamento discriminatrio
entre servidores e pensionistas da Unio, de um lado, e servidores e pensionistas dos Estados, do
Distrito Federal e dos Municpios, de outro. Ofensa ao princpio constitucional da isonomia
tributria, que particularizao do princpio fundamental da igualdade. (ADI 3.105, Rel. Min.
Cezar Peluso, DJ 18/02/05).
"Lei Complementar 87/96. ICMS e sua instituio. Arts. 150, II; 155, 2, VII a, e inciso VIII,
CF. (...) Operaes de trfego areo internacional. Transporte areo internacional de cargas.
Tributao das empresas nacionais. Quanto s empresas estrangeiras, valem os acordos
internacionais. Reciprocidade. Viagens nacional ou internacional. Diferena de tratamento.
Ausncia de normas de soluo de conflitos de competncia entre as unidades federadas. mbito
de aplicao do art. 151, CF o das relaes das entidades federadas entre si. No tem por objeto
a Unio quando esta se apresenta na ordem externa. No incidncia sobre a prestao de
servios de transporte areo, de passageiros intermunicipal, interestadual e internacional.
Inconstitucionalidade da exigncia do ICMS na prestao de servios de transporte areo
internacional de cargas pelas empresas areas nacionais, enquanto persistirem os convnios de
iseno de empresas estrangeiras". (ADI 1.600, Rel. Min. Sydney Sanches, DJ 20/06/03).

Portanto a lei pode, e deve, instituir diferenas para sujeitos que se encontrem em situaes
diferenciadas: veja o caso abaixo.
Tributrio. COFINS. Art. 8 e 1. da Lei n 9.718/98. Alquota majorada de 2% para 3%
compensao de at um tero com a contribuio sobre o lucro lquido CSLL, quando o
contribuinte registrar lucro no exerccio. Alegada ofensa ao princpio da isonomia. Por efeito da
referida norma, o contribuinte sujeito a ambas as contribuies foi contemplado com uma
bonificao representada pelo direito a ver abatido, no pagamento da segunda (COFINS), at

12

um tero do quantum devido, atenuando-se, por esse modo, a carga tributria resultante da
dupla tributao. Diversidade entre tal situao e a do contribuinte tributado unicamente pela
COFINS, a qual se revela suficiente para justificar o tratamento diferenciado, no havendo que
falar, pois, de ofensa ao princpio da isonomia. (RE 336.134, Rel. Min. Ilmar Galvo, DJ
16/05/03).

Deste princpio podemos ainda deduzir dois outros, que parte da doutrina chamam de
subprincpios:
a) Princpio da Interpretao Objetiva do Fato Gerador: (princpio do non olet). A
interpretao do fato gerador deve ocorrer de forma objetiva. So irrelevantes para identificar
o surgimento da obrigao tributria caractersticas pessoais do sujeito passivo ou do prprio
fato. No se leva em considerao 1) a nulidade do ato jurdico; 2) a capacidade civil do
sujeito passivo; 3) a caracterstica lcita do ato que produz o surgimento da obrigao
tributria. O fato signo presuntivo de riqueza, deve ser analisado objetivamente: ex. Auferir
renda, no importa se do trabalho, de aluguel de imvel ou do recebimento de valores pela
venda de entorpecentes; ser proprietrio ou possuidor de imvel rural, no importa se por
grilagem, posse fraudulenta ou invaso.
legtima a tributao de produtos financeiros resultantes de atividades criminosas, nos
termos do art. 118, do CTN. (HC n 77.530-RS, Rel. Min. Seplveda Pertence, 25.08.98).
Art. 118. A definio legal do fato gerador interpretada abstraindo-se:
I. da validade jurdica dos atos efetivamente praticados pelos contribuintes, responsveis,
ou terceiros, bem como da natureza do seu objeto ou dos seus efeitos;
II. dos efeitos dos fatos efetivamente ocorridos.
Ementa:... So tributveis, ex vi do art. 118 do Cdigo Tributrio Nacional, as operaes ou
atividades ilcitas ou imorais, posto a definio legal do fato gerador interpretada com
abstrao da validade jurdica dos atos efetivamente praticados pelos contribuintes,
responsveis ou terceiros, bem como da natureza do seu objeto ou dos seus efeitos... (STJ. REsp
182563/RJ. Rel.: Min. Jos Arnaldo da Fonseca. 5 Turma. Deciso: 27/10/98. DJ de 23/11/98, p.
198.).
Ementa:... III. Para fins da incidncia tributria, irrelevante a capacidade jurdica do ente
tributado, basta que seja uma unidade econmica... (TRF-1 Regio. AC 95.01.35853-4/BA.
Rel.: Juza Vera Carla Cruz (convocada). 4 Turma. Deciso: 08/10/99. DJ de 17/03/00, p. 173.).

b) Princpio da Capacidade Contributiva: Dispe o 1, do art. 145 da Constituio

Federal de 1988 que, sempre que possvel, os impostos tero carter pessoal e sero
graduados segundo a capacidade econmica do contribuinte. Imediatamente, j poderemos
extrair um entendimento de que o princpio da capacidade contributiva no se refere a
todos os tributos, mas to somente a imposto. No haver a sua aplicao taxa nem no
pouco contribuio de melhoria.
A outra meno, digna de nota, que se extrai do aludido dispositivo, o carter de
pessoalidade do princpio, o que se pode compreender como a condio estrita do contribuinte
alvo da incidncia, ou seja, somente haver interesse da condio econmica daquele
indivduo e no de um terceiro.
A condio econmica do contribuinte outro requisito para que se aplique o princpio: quem
ganha mais, paga mais, que significa PROGRESSIVIDADE.
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Por expressa previso legal na CF so progressivos:

O IMPOSTO DE RENDA art. 153, 2o, I da CF/88.
O ITR art. 153, 4o, I da CF emenda Constitucional n 45/03.
Corrente doutrinria entende que o IPVA tambm deve seguir a progressividade pelo
comando inserto no art. 155, 6o, II da CF, ao determinar que as alquotas sejam diferenciadas
em funo do tipo e da utilizao do veculo.
O ITBI no progressivo:
inconstitucional a lei que estabelece alquotas progressivas para o imposto de transmisso
inter vivos de bens imveis -ITBI com base no valor venal do imvel. (SM. 656).
Imposto de transmisso de imveis, inter vivos ITBI: alquotas progressivas: a Constituio
Federal no autoriza a progressividade das alquotas, realizando-se o princpio da capacidade
contributiva proporcionalmente ao preo da venda. (RE 234.105, Rel. Min. Carlos Velloso, DJ
31/03/00).

3) PRINCPIO DO NO CONFISCO:
A origem etimolgica de CONFISCO vem do verbo latim "confiscare, que concebido, no
ambiente jurdico, como ao de fora exercida pelo Estado consistente em transferir para si
todos ou parte dos bens de um particular.
Confisco pode tambm ser definido como apreenso e adjudicao ao fisco de bens do
patrimnio de algum por violao da lei e como pena principal ou acessria. A tributao no
pode violar o direito propriedade, at por no conter, na sua essncia, o carter punitivo (o
tributo no constitui sano por um ato ilcito cometido art. 3. do CTN). Caso a inteno do
administrador pblico seja o confisco, deve ele se servir das opes do D. Administrativo e,
no, de relaes tributrias.
O artigo 150, inciso IV, da CF consagra o Princpio do No-Confisco. Trata-se de uma
inovao no Sistema Tributrio Nacional, visto que o constituinte de 1988 preocupou-se em
conferir sociedade um elemento positivo que impossibilitasse o livre alvedrio estatal na
instituio de tributos. Ressalte-se que o princpio do no confisco deve ser analisado de
acordo com a carga tributria de cada ente tributante e no para cada tributo isoladamente,
como deixa claro esta deciso do STF:
"A jurisprudncia do Supremo Tribunal Federal entende cabvel, em sede de controle normativo
abstrato, a possibilidade de a Corte examinar se determinado tributo ofende, ou no, o princpio
constitucional da no-confiscatoriedade, consagrado no art. 150, IV, da Constituio.
Precedente: ADI 2.010-MC/DF, Rel. Min. Celso de Mello. A proibio constitucional do confisco
em matria tributria nada mais representa seno a interdio, pela Carta Poltica, de qualquer
pretenso governamental que possa conduzir, no campo da fiscalidade, injusta apropriao
estatal, no todo ou em parte, do patrimnio ou dos rendimentos dos contribuintes,
comprometendo-lhes, pela insuportabilidade da carga tributria, o exerccio do direito a uma
existncia digna, ou a prtica de atividade profissional lcita ou, ainda, a regular satisfao de
suas necessidades vitais (educao, sade e habitao, por exemplo). A identificao do efeito
confiscatrio deve ser feita em funo da totalidade da carga tributria, mediante verificao da
capacidade de que dispe o contribuinte considerado o montante de sua riqueza (renda e capital)
para suportar e sofrer a incidncia de todos os tributos que ele dever pagar, dentro de
determinado perodo, mesma pessoa poltica que os houver institudo (a Unio Federal, no
caso), condicionando-se, ainda, a aferio do grau de insuportabilidade econmico-financeira,

14

observncia, pelo legislador, de padres de razoabilidade destinados a neutralizar excessos de

ordem fiscal eventualmente praticados pelo Poder Pblico. Resulta configurado o carter
confiscatrio de determinado tributo, sempre que o efeito cumulativo resultante das mltiplas
incidncias tributrias estabelecidas pela mesma entidade estatal afetar, substancialmente, de
maneira irrazovel, o patrimnio e/ou os rendimentos do contribuinte. O Poder Pblico,
especialmente em sede de tributao (as contribuies de seguridade social revestem-se de
carter tributrio), no pode agir imoderadamente, pois a atividade estatal acha-se
essencialmente condicionada pelo princpio da razoabilidade. (ADC 8-MC, Rel. Min. Celso de
Mello, DJ 04/04/03).
"Fixao de valores mnimos para multas pelo no-recolhimento e sonegao de tributos
estaduais. Violao ao inciso IV do art. 150 da Carta da Repblica. A desproporo entre o
desrespeito norma tributria e sua conseqncia jurdica, a multa, evidencia o carter
confiscatrio desta, atentando contra o patrimnio do contribuinte, em contrariedade ao
mencionado dispositivo do texto constitucional federal." (ADI 551, Rel. Min. Ilmar Galvo, DJ
14/02/03).

4) PRINCPIO DA NO LIMITAO AO TRFEGO DE PESSOAS E BENS:

Este princpio determina aos entes tributantes que a simples passagem de um municpio para o
outro ou de um Estado para outro NO podem constituir-se como hiptese de incidncia
tributria. H duas ressalvas: a primeira para a cobrana do ICMS exigido pelos postos fiscais
nas fronteiras. Perceba que o ICMS devido pela CIRCULAO DE MERCADORIAS e
no pelo trfego entre os Estados e municpios. O segundo para o Pedgio, que possui
natureza jurdica de taxa, conforme deciso do STF, e devido pela utilizao das rodovias,
servios e obras de arte. Entretanto, para efeito de concursos, as bancas examinadoras ainda
tem considerado o pedgio como uma espcie no tributria (uma tarifa ou preo pblico).
Art. 150 vedado....
V - estabelecer limitaes ao trfego de pessoas ou bens, por meio de tributos
interestaduais ou intermunicipais, ressalvada a cobrana de pedgio pela utilizao de vias
conservadas pelo Poder Pblico;
Tributrio. Pedgio. Lei n 7.712, de 22/12/88. Pedgio: natureza jurdica: taxa: CF, art. 145, II,
art. 150, V. Legitimidade constitucional do pedgio institudo pela Lei n 7.712, de 1988. (RE
181.475, Rel. Min. Carlos Velloso, DJ 25/06/99).

5) VEDAES ESPECFICAS DA UNIO:

Art. 151. vedado Unio:
I - instituir tributo que no seja uniforme em todo o territrio nacional ou que implique
distino ou preferncia em relao a Estado, ao Distrito Federal ou a Municpio, em
detrimento de outro, admitida a concesso de incentivos fiscais destinados a promover o
equilbrio do desenvolvimento scio-econmico entre as diferentes regies do Pas;
"A Constituio na parte final do art. 151, I, admite a concesso de incentivos fiscais destinados
a promover o equilbrio do desenvolvimento scio-econmico entre as diferentes regies do pas.
A concesso de iseno ato discricionrio, por meio do qual o Poder Executivo, fundado em
juzo de convenincia e oportunidade, implementa suas polticas fiscais e econmicas e, portanto,
a anlise de seu mrito escapa ao controle do Poder Judicirio. Precedentes: RE 149.659 e AI
138.344-AgR". (RE 344.331, Rel. Min. Ellen Gracie, DJ 14/03/03).

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a) Princpio da Uniformidade Geogrfica: Uniformidade Tributria o tributo da Unio

deve ser uniforme em todo o territrio nacional, isto deve ter a mesma alquota, ressalvandose a concesso de incentivos fiscais destinada a promover o equilbrio socioeconmico entre
as regies do pas (art. 151, I, CF). a observncia ao federalismo vigente no Brasil, comum
em todos os incisos do art. 151, VEJA a previso do art. 43, da CF/88.
Art. 43. Para efeitos administrativos, a Unio poder articular sua ao em um mesmo
complexo geoeconmico e social, visando a seu desenvolvimento e reduo das
desigualdades regionais.

Exemplos: ZONA FRANCA DE MANAUS foi prorrogada por mais 10 anos, vai at 2023
EC n 42/2003 rea de Livre Comrcio de Macap e Santana.
Art. 151.
II - tributar a renda das obrigaes da dvida pblica dos Estados, do Distrito Federal e dos
Municpios, bem como a remunerao e os proventos dos respectivos agentes pblicos, em
nveis superiores aos que fixar para suas obrigaes e para seus agentes;
III - instituir isenes de tributos da competncia dos Estados, do Distrito Federal ou dos
Municpios.

b) Vedao de Tributao: Pela Unio, da renda das obrigaes da dvida pblica, dos outros
entes pblicos, assim como dos respectivos agentes pblicos em patamar superior aos
fixados para as suas prprias obrigaes e para os seus agentes (art. 151, II, CF). Exemplo:
Se um contribuinte investir em ttulo da dvida pblica de um Estado, os rendimentos s
podero ser tributados pela Unio (IOF, p. ex.) com uma carga limitada mesma alquota
incidente sobre os ganhos com os ttulos da dvida pblica federal. Outro exemplo:
remunerao e os proventos dos servidores estaduais e municipais no podero ser tributados
pela Unio (Imposto de Renda) em nveis superiores aos aplicados aos servidores federais.
Trocando em midos: A Unio pode tributar a renda das obrigaes da dvida pblica e dos
proventos dos agentes pblicos, porm, no poder tribut-los em percentuais maiores ao que
ela (a Unio) tributa as situaes em que faz parte (servidores federais, ttulos da dvida
pblica federal).
c) Vedao de Instituio de Isenes: Pela Unio, de tributos da competncia dos Estados,
Distrito Federal e dos Municpios (art. 151, III, CF). Proibido, portanto, a instituio das
chamadas isenes heternomas, em que um ente tributante podia estabelec-las quanto a
tributos de competncia de outro ente situao existente no nosso ordenamento jurdico
anterior, que previa a possibilidade da Unio, atendendo o relevante interesse econmico ou
social nacional, conceder isenes de impostos estaduais e municipais (art. 19, pargrafo 2,
da CF/1967). No Brasil vigora a regra geral das isenes autonmicas, respeitando a
autonomia das unidades federadas.
Devemos observar:
* A vedao se refere instituio de isenes, reforada, ainda, pelo art. 150, pargrafo 6.,
da CF.
* O art. 155, pargrafo 2., XII, e, com o art. 156, pargrafo 3., II, refere-se a hipteses em
que lei complementar excluir certas situaes da incidncia dos respectivos impostos (ICMS
e ISS, respectivamente). Parte da doutrina entende que tal excluso hiptese de iseno (art.
175, I e 176, do CTN), e, como lei complementar de competncia da Unio, teramos duas
hipteses em que a iseno poderia ser instituda por pessoa jurdica de direito pblico diversa
da competente para institu-lo. Entendo, entretanto, que aqui no a Unio observada como
um dos entes, atuando com uma lei federal; a Unio representando todos os entes mediante
uma lei nacional (a Lei Complementar).
16

d) Vedao e Diferenciao Tributria: os Estados, o Distrito Federal e os

Municpios no podem estabelecer diferenciao tributria para bens e servios em razo de
sua procedncia ou destino (art. 152, CF). Este princpio garantidor do federalismo
brasileiro. Ex: no pode estabelecer uma alquota mais ou menos elevada porque o produto
tem origem no Rio Grande do Sul.
6) PRINCPIO DA NO CUMULATIVIDADE: (art. 153, pargrafo 3, II, e 155, pargrafo
2., I, alm dos 154, I e 195, pargrafo 4., todos da CF); e DA SELETIVIDADE (art. 153,
pargrafo 3., I, e, 155, pargrafo 2., III, CF) referentes ao ICMS e ao IPI.
O princpio da no cumulatividade refere-se obrigatoriedade de abater-se, nas diversas
operaes do processo de produo e comercializao, o imposto pago nas etapas anteriores.
Ex: Sociedade Empresria se credita do valor de imposto que pagou na etapa anterior (quando
adquiriu a mercadoria ou produto); quando efetivar a sada, mediante a venda; ao apurar o
valor devido do imposto, descontar aquele montante do qual se creditou na etapa anterior, de
forma que s pagar o tributo sobre aquele valor por ele agregado na sua etapa do processo
(no mnimo, o lucro). Aplica-se ao IPI, ao ICMS e a eventuais impostos e contribuies
residuais (195, pargrafo 4. e 154, I).
Vejamos um exemplo fictcio com uma alquota de 10%. Se uma indstria vende um produto
por R$ 10.000,00, o valor a ser pago de ICMS seria R$ 1.000,00. O atacadista comprador se
credita dos R$ 1.000,00, pagos, que lhe foram repassados (caracterstica dos chamados
impostos indiretos), e, ao executar operao que agregue valor mercadoria, a vende por
R$11.000,00, fato que o obrigaria a recolher o imposto de circulao de mercadorias no valor
de R$ 1.100,00 (10%). Perceba que ele j possua um crdito de R$ 1.000,00 na etapa
anterior. Agora ele pagar apenas a diferena: R$ 100,00. O procedimento se repete nas vrias
etapas seguintes envolvendo um comerciante comprador que venda a mesma mercadoria por
R$ 15.000,00, Quanto ele pagar de ICMS?
ICMS
INDSTRIA
R$1.000,00

ATACADISTA
Dbito R$1.100,00
Crdito R$1.000,00
ICMS a pagar R$100,00

COMERCIO
Vende por R$15.000
Dbito R$1.500,00
Crdito R$1.100,00
ICMS a pagar R$????

consumidor

ATENO:
Alguns autores entendem que este no um principio. Neste sentido, o govenbro neo-liberal de
FHC editou a Lei Complementar n114, de 16 de dezembro de 2002 e adiada, pela quarta vez
consecutiva, a data a partir da qual as empresas poderiam se creditar do ICMS pago na
aquisio de bens destinados ao uso e consumo do estabelecimento, bem como daquele
recolhido atravs das contas de energia eltrica e telefone. No fosse a euforia peculiar poca
de final de ano, o assunto teria assumido maior dimenso nos noticirios do pas. A ausncia de
divulgao desse assunto tambm se deve previsibilidade do mencionado adiamento, tendo
em vista que o aproveitamento de tais crditos fora postergado por trs vezes, segundo estava
previsto desde a Lei Complementar n 87/96, a chamada Lei Kandir. Essa Lei, promulgada no
governo FHC, disciplinou, por intermdio de Lei Complementar, a cobrana do ICMS, conforme
exigia a Constituio de 88, a fim de que fosse minimizada a balbrdia causada pela
pulverizao de legislaes estaduais acerca do imposto. essa a problemtica que se procura
solucionar, inclusive atravs da nova proposta de reforma tributria do atual governo.
A LC 87/96 assegurou, em seu art. 20, o direito compensao por parte do contribuinte do
ICMS pago em operaes anteriores, inclusive o referente aos bens destinados ao uso e
consumo da empresa, bem como aqueles adquiridos com o objetivo de integrar seu ativo
permanente.

17

Em seguida, no art. 32, postergou, a partir de 1 de janeiro de 1997 (ou seja, no ano
subseqente entrada em vigor da chamada Lei Kandir), a utilizao de tais crditos, inclusive
os decorrentes do uso de energia eltrica e de servios de comunicao.
Da em diante o que se viu foi um festival de adiamentos (1998, 2000, 2003 e agora 2007) que
culminaram com a mencionada Lei Complementar n114/2002, que adiou para janeiro de 2007 a
fruio dos crditos de ICMS ora comentados.
Em relao aos bens para incorporao ao ativo fixo das empresas, a Lei Complementar n
102/2000 parcelou em 48 meses a utilizao dos crditos advindos do pagamento de ICMS.
A possibilidade de o contribuinte utilizar os crditos de ICMS pago na aquisio de bens
destinados ao uso e consumo, bem como aqueles decorrentes do aproveitamento do imposto
incidente sobre energia eltrica e servios de comunicao ainda muito discutida. A
mencionada acumulao de crditos proporciona ao contribuinte (produtor/comerciante) um
abatimento substancial na carga tributria final inerente s suas operaes, traduzindo-se em
perda de receita para os Estados.
Entretanto, a crise financeira pela qual atravessam os Estados no pode servir de pretexto para
afronta CF/88. O mecanismo de compensao inerente ao ICMS decorre de um princpio
previsto no mbito da Constituio Federal de 1988 (princpio da no-cumulatividade).
O princpio constitucional da no-cumulatividade confere ao contribuinte a possibilidade de
tornar-se credor do ICMS pago em operaes anteriores, a fim de abater o valor desses crditos
quando da incidncia do mesmo imposto em operaes posteriores. o sistema do impostocontra-imposto, que permite a desonerao da produo, fazendo com que o encargo financeiro
oriundo da tributria recaia sobre o consumidor final (fenmeno da repercusso tributria).
Para boa parte dos estudiosos do Direito Tributrio o mecanismo da no-cumulatividade no
comporta restries. Salvo excees previstas no prprio texto da Constituio Federal, que em
relao ao ICMS prev a vedao da compensao do imposto, quando sobre a entrada ou a
sada da mercadoria no incidir o imposto (ou incidir alquota zero); ou seja, o produto
adquirido ou vendido isento da tributao. Nos demais casos, toda aquisio geraria, em
princpio, direito a crdito.
Entretanto, Jurisprudncia e Doutrina distinguem os crditos de ICMS em duas categorias:
crditos fsicos e crditos financeiros. Estes ltimos seriam provenientes de todo e qualquer
pagamento de ICMS relacionado com a atividade econmica da empresa contribuinte, excluindose somente despesas pessoais. Nesse caso, toda entrada de mercadoria sobre a qual incidisse
o ICMS geraria direito de crdito para o contribuinte. J o crdito fsico seria aquele decorrente
do pagamento de ICMS apenas quando da aquisio de insumos, ou seja, de produtos utilizados
na fabricao ou circulao do produto comercializado pelo adquirente. Observe-se que o
aproveitamento de crditos fsicos bem mais restrito do que o de crditos financeiros.
As Secretarias de Fazenda somente reconhecem o direito aos crditos de ICMS provenientes da
aquisio de insumos, ou seja, de matrias-primas ou produtos em geral que so de alguma
forma utilizados no processo produtivo empresa em questo (sistema base contra base, ou
sistema fsico de mercadoria contra mercadoria) Todavia, tal fato no impede que o contribuinte
discuta judicialmente, com base nos argumentos j expostos, a utilizao de crditos do imposto
pago na aquisio de bens destinados ao uso e consumo, no se submetendo aos prazos da Lei
Complementar n114/2002. Quanto aos crditos do imposto pago na utilizao de energia
eltrica e de meios de comunicao, bem como o incidente sobre a aquisio de bens
destinados ao ativo fixo, maiores razes assistem ao contribuinte, j que tais bens so
incorporados ao processo produtivodas empresas.

O princpio especfico da seletividade, por sua vez, obriga o ente pblico a considerar a
essencialidade dos produtos, mercadorias ou servios, no momento da instituio e
determinao do critrio quantitativo dos respectivos impostos. Em tese, quanto mais
essencial para a sociedade for um produto, menor deve ser a sua carga tributria relativa ao
IPI e ao ICMS. Observe-se que os dispositivos constitucionais citados obrigam aos
legisladores do IPI e do ICMS quanto ao respeito ao princpio da no cumulatividade. O
mesmo no acontece com o da seletividade, pois enquanto a CF determina que o IPI ser
seletivo, aponta que o ICMS poder ser seletivo.
18

I - ser no-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operao relativa

circulao de mercadorias ou prestao de servios com o montante cobrado nas anteriores
pelo mesmo ou outro Estado ou pelo Distrito Federal;
"O princpio da no-cumulatividade opera a compensao do tributo pago na entrada da
mercadoria com o valor devido por ocasio da sada, evitando-se a sua cumulao. Se uma das
operaes no tributada, no h possibilidade de cumulao, inexistindo espao para
compensao". (RE 212.019, Rel. Min. Ilmar Galvo, DJ 21/05/99).
III - poder ser seletivo, em funo da essencialidade das mercadorias e dos servios;

AULA 05 PODER DE TRIBUTAR COMPETNCIA

TRIBUTRIA
A Constituio Federal de 1988 adotou o princpio do FEDERALISMO (art. 60, 4, I, CF)
como forma de Estado, que na conceituao de Dalmo de Abreu Dallari uma "aliana ou
unio de Estados", baseada em uma Constituio e onde "os Estados que ingressam na
federao perdem sua soberania no momento mesmo do ingresso, preservando, contudo, uma
autonomia poltica limitada". No sentido tributrio delimita-se e dividi-se entre os entes
polticos UNIO, ESTADOS, DISTRITO FEDERAL E MUNICPIOS - o poder de tributar,
garantindo o equilbrio entre os sujeitos federados. Cada um possui determinada quantidade
de poderes, que executam nos seus limites territoriais, podem ser inclusive de carter
concorrente ou complementar. no exerccio de sua soberania que o Estado exige daqueles
que esto em seu territrio que lhe entregue os recursos para o desenvolvimento de sua
atividade financeira. o Poder de Tributar. Este Poder, delimitado juridicamente pela Carta
Constitucional denominado de competncia tributria, definido como a capacidade
constitucional de criar tributos, pois a Constituio no os criou e sim distribuiu as
competncias para criao.
1) MODALIDADES DE COMPETNCIA TRIBUTRIA: so cinco.
a) Competncia comum: Diz respeito s taxas e contribuies de melhoria, as quais podem
ser institudas tanto pela Unio quanto pelos Estados, Distrito Federal e Municpios, dentro
dos limites das competncias materiais para o exerccio do poder de polcia e realizao de
servios pblicos no caso das taxas, outorgadas pela Constituio para cada ente poltico, e a
realizao de obra pblica da qual decorra valorizao imobiliria.
b) Competncia privativa: Refere-se instituio de impostos e vem relacionada
taxativamente na Constituio Federal. Cada ente poltico possui uma competncia privativa
sobre determinado contedo econmico (propriedade, renda, consumo, patrimnio, etc.) e s
ele poder criar tal tributo.
c) Competncia especial: Refere-se instituio das contribuies especiais e do emprstimo
compulsrio. Entretanto, modernamente, entendo que estes tributos fazem parte do rol de
tributos privativos da Unio.
d) Competncia residual: exclusiva da Unio para a instituio de novos impostos (art.
154, I, CF) e novas contribuies sociais (art. 195, 4, CF), desde que essa criao atenda s
seguintes condies: instituio por lei complementar; no-cumulatividade; fato gerador e
base de clculo diferentes dos impostos j discriminados na Constituio. Nem sempre estas
restries so atendidas, como o caso da CPMF. Porm o prprio STF decidiu, a meu ver
contra a Constituio, de que as contribuies sociais residuais no precisam respeitar a

19

segunda parte do inciso I do art. 154, em outras palavras, as contribuies sociais residuais,
podem ter base de clculo ou fato gerador prprio de impostos.
e) Competncia extraordinria: Na iminncia ou no caso de guerra, a Unio poder instituir
o Imposto Extraordinrio de Guerra, sobre contedos econmicos compreendidos ou no em
sua competncia tributria, os quais sero suprimidos, gradativamente, cessadas as causas de
sua criao.
Veja o quadro abaixo:
TIPOS

ESPCIES

PRIVATIVA

IMPOSTOS

COMUM

Taxas e
Contribuies
de
Melhoria art.
145, incisos II
e III

EXCLUSIVA

Emprstimos
Compulsrios
Contribuies
ESPECIAL
Especiais
Novos
RESIDUAL
Impostos
Impostos
EXTRAORDINRIA Extraordinrios
de Guerra
Fonte: Constituio Federal de 1988.

UNIO
II, IE, IR, IPI,
IOF, IGF
Art. 153

ESTADOS/DF
ICMS, IPVA,
ITCMD
Art. 155

MUNICIPAL/DF
IPTU, ISSQN,
ITBI
Art. 156

Decorrentes de
sua atividade
administrativa

Decorrentes de
sua atividade
administrativa

Decorrentes de
sua atividade
administrativa

Art. 148

NO

Contribuio de
Iluminao
Pblica

Art. 149

Art. 149, 1

Art. 149, 1

Art. 154, I

NO

NO

Art. 154, II

NO

NO

2) CARACTERSTICAS DA COMPETNCIA TRIBUTRIA:

So caractersticas intrnsecas:
a) Indelegabilidade: No possvel ao ente poltico que recebeu a competncia deleg-la a
outro ente ou a outra entidade (art 7 CTN).
Art. 7 A competncia tributria indelegvel, salvo atribuio das funes de arrecadar ou
fiscalizar tributos, ou de executar leis, servios, atos ou decises administrativas em matria
tributria, conferida por uma pessoa jurdica de direito pblico a outra, nos termos do 3 do
art. 18 da Constituio.
1 A atribuio compreende as garantias e os privilgios processuais que competem
pessoa jurdica de direito pblico que a conferir.
2 A atribuio pode ser revogada, a qualquer tempo, por ato unilateral da pessoa jurdica
de direito pblico que a tenha conferido.
3 No constitui delegao de competncia o cometimento, a pessoas de direito privado,
do encargo ou da funo de arrecadar tributos.

b) Irrenunciabilidade: Em razo de a competncia ser proveniente de uma regra

constitucional, mesmo que o ente poltico no a queira, ou dela no se valha, essa atitude no
lhe entrega o direito de renunciar competncia.
20

c) Incaducabildade: Essa caracterstica garante ao ente poltico valer-se desse poder de

tributar quando desejar sem que tenha de se preocupar com seu "prazo de validade". O noexerccio da competncia tributria no a defere a pessoa jurdica de direito pblico diversa
daquela a que a Constituio a tenha atribudo (art. 8 CTN).
Art. 8 O no-exerccio da competncia tributria no a defere a pessoa jurdica de direito
pblico diversa daquela a que a Constituio a tenha atribudo.

A capacidade tributria ativa no se confunde com competncia, pois a competncia vem em

decorrncia de uma regra constitucional, j a capacidade vem delegada em decorrncia de
uma lei ordinria. O CTN admite a delegao da atribuio das funes de arrecadar ou
fiscalizar tributos. Ressalta-se que a atividade de legislar no pode ser delegada e que no
constitui delegao de competncia o cometimento, a pessoas de direito privado, do encargo
de arrecadar tributos (art. 7, 3).
Ementa: ... II. A capacidade tributria, na parafiscalidade, delegada nos termos do caput do
art. 7 do CTN, importando na transmisso dos poderes para arrecadar, fiscalizar e executar
leis, servios, atos ou deciso em matria tributria... (TRF-1 Regio. Ag 1997.01.00.0047858/DF. Rel.: Juza Vera Carla Cruz (convocada). 4 Turma. Deciso: 30/06/00. DJ de 22/09/00, p.
274.
Ementa: ... Em matria de competncia o no-exerccio por seu titular no confere a outra
entidade tributante qualidade para utiliz-la (art. 8 do CTN). Ilegtima a cobrana, por
Municpio, de Imposto sobre Telecomunicaes, de privativa competncia federal... (TRF-2
Regio. REO 91.02.05382-9/RJ. Rel.: Des. Federal Alberto Nogueira. 2 Turma. Deciso:
29/09/93. DJ de 19/04/94.).

AULA 06 - SISTEMA TRIBUTRIO NACIONAL ESPCIES

DE TRIBUTO
1) CLASSIFICACO DOS TRIBUTOS:
J conhecemos o conceito de tributo e sabemos que ele encontrado no art. 3o do CTN.
A classificao tradicional adotada pelo Cdigo Tributrio Nacional utiliza o fato gerador
como critrio distintivo das espcies tributrias (art. 4); dessa forma, os tributos so
vinculados ou no-vinculados, conforme a hiptese de incidncia esteja ligada ou no a uma
atuao estatal, sem qualquer vnculo com a destinao do produto da arrecadao. Desta
forma teramos apenas trs tributos IMPOSTOS, TAXAS E CONTRIBUIES DE
MELHORIA. Mas dependendo do Autor podemos estabelecer vrias diferenciaes como
demonstra o quadro abaixo:
Rubens Gomes de Souza
Pontes de Miranda

Impostos, taxas e contribuies como gneros de tributos.

Impostos e taxas, em funo da possibilidade de distinguir as
pessoas a quem o tributo aproveita.
Alfredo Augusto Becker
Impostos e taxas, distinguindo-se pela base de clculo.
Geraldo Ataliba
Vinculados e no-vinculados.
Ives Gandra da S. Martins Impostos, taxas, contribuies de melhoria, emprstimos
Celso Ribeiro Bastos
compulsrios e contribuies especiais.
Hugo de Brito Machado
Min. Moreira Alves
Fabio Fanuchi
Impostos, taxas, contribuies e emprstimos compulsrios.
Paulo de Barros Carvalho Imposto, taxa, contribuio de melhoria, sendo que o
emprstimo compulsrio pode assumir qualquer uma delas e as
contribuies ou so impostos ou taxas.
21

Roque Carrazza
Hamilton Dias de Souza
Jos Afonso da Silva
Luciano Amaro

Impostos, taxas e a contribuio de melhoria: as outras espcies

se enquadram numa dessas trs.
Imposto, taxa, contribuies.
Impostos, taxas, contribuies e emprstimo compulsrio, que
equivale a contrato pblico.
Impostos, taxas (de servio, de polcia, de utilizao de via
pblica pedgio, de melhoria), contribuies (sociais,
econmicas e corporativas, todas as destinaes especficas) e
emprstimo compulsrio, que no considera como receita.

Entretanto, o STF entendeu ser relevante a destinao legal do produto da arrecadao dos
tributos, como caracterstica suficiente para a criao de novas espcies tributrias. Sem nos
alongarmos em discusses estreis adota-se a diviso pentapartida isto , so 05 os tributos:
IMPOSTOS TAXAS CONTRIBUIES DE MELHORIA CONTRIBUIES
ESPECIAIS E EMPRSTIMOS COMPULSRIOS.
As diversas espcies tributrias, determinadas pela hiptese de incidncia ou pelo fato gerador
da Respectiva obrigao (CTN, art. 4) so as seguintes: a) os impostos (CF arts. 145, I, 153, 154,
155 e 156); b) as taxas (CF, art. 145, II); c) as contribuies, que podem ser assim classificadas:
c.1. de melhoria (CF, art. 145, III); c.2. parafiscais (CF, art. 149), que so: c.2.1. sociais, c.2.1.1.
de seguridade social (CF art. 195, I, II, III), C.2.1.2. outras de seguridade social (CF, art. 195,
4), c.2.1.3. sociais gerais (o FGTS, o salrio educao, CF, art. 212, 5, contribuies para o
SESI, SENAI, SENAC, CF art. 240); c.3. especiais; c.3.1. de interveno no domnio econmico
(CF, art. 149) e c.3.2. corporativas (CF, art.149). Constituem, ainda, espcie tributria: d) os
emprstimos compulsrios (CF, art. 148). (RE 138.284, voto do Rel. Min. Carlos Velloso, DJ
28/08/92).

Convm notar, portanto, que os impostos so tributos no vinculados a atividade estatal em

relao ao contribuinte, e as taxas e as contribuies de melhoria so vinculados a uma
Atividade Estatal diretamente relacionada ao contribuinte. J as contribuies especiais e os
emprstimos compulsrios no se caracterizam somente por seu fato gerador (classificao
intrnseca), mas, sobretudo e principalmente, por sua finalidade e a destinao do produto da
sua arrecadao, exteriorizada pela atividade estatal desenvolvida e que se conecta,
indiretamente, com o sujeito passivo. Nesse caso, seria trao caracterstico das contribuies
que o produto de sua arrecadao fosse destinado atividade estatal, que seu pressuposto.
2) ESPCIES TRIBUTRIAS:
2.1) IMPOSTO:
o tributo exigvel independentemente de qualquer atividade estatal especfica relativa ao
contribuinte (art. 145, I, CF, e art. 16, CTN) E SUA RECEITA NO DEVE TER
DESTINAO ESPECFICA (art. 167, IV. CF). um tributo no vinculado a qualquer
atividade do Estado. A obrigao do pagamento surge pela realizao de um ato de configure
aquisio de riqueza pelo particular: propriedade de veculo, de terras rurais, aquisio de
renda, circulao de mercadorias, prestao de servios, entre outros. O Imposto tem
caracterstica FISCAL, serve para custear as despesas pblicas universais e indivisveis do
Estado. Ex. Segurana, Sade, despesas correntes, vencimentos, propaganda, etc.
2.2) TAXA: o tributo exigvel em razo do exerccio do poder de polcia ou pela utilizao
efetiva ou potencial de servios pblicos especficos e divisveis, prestados ao contribuinte ou
22

postos a sua disposio (art. 145, II, CF, e art 77, CTN). um tributo vinculado a uma
atividade estatal especfica. A taxa um tributo de contraprestao: voc paga para o Estado
agir, fazer algo para voc. H duas espcies de TAXAS: a de POLCIA e a de SERVIO:
Art. 77. As taxas cobradas pela Unio, pelos Estados, pelo Distrito Federal ou pelos
Municpios, no mbito de suas respectivas atribuies, tm como fato gerador o exerccio
regular do poder de polcia, ou a utilizao, efetiva ou potencial, de servio pblico
especfico e divisvel, prestado ao contribuinte ou posto sua disposio.
Pargrafo nico. A taxa no pode ter base de clculo ou fato gerador idnticos aos que
correspondam a imposto, nem ser calculada em funo do capital das empresas. (Redao
dada pelo Ato Complementar 34, de 30/01/67).
constitucional a Taxa de Fiscalizao dos Mercados de Ttulos e Valores Mobilirios
instituda pela Lei 7.940/89.
O servio de iluminao pblica no pode ser remunerado mediante taxa.
inconstitucional a taxa de urbanizao da Lei 2.320, de 20/12/61, instituda pelo Municpio de
Porto Alegre, porque seu fato gerador o mesmo da transmisso imobiliria.
inconstitucional a taxa municipal de conservao de estradas de rodagem cuja base de
clculo seja idntica a do Imposto Territorial Rural.

a) Taxa de Polcia: a taxa de fiscalizao decorrente do poder de polcia administrativa

efetivamente executado. O conceito encontra-se no art. 78 do CTN, transcrito abaixo:
Considera-se poder de polcia atividade da Administrao Pblica que, limitando ou
disciplinando direito, interesse ou liberdade, regula a prtica de ato ou a absteno de fato, em
razo de interesse pblico concernente segurana, higiene, ordem, aos costumes,
disciplina da produo e do mercado, ao exerccio de atividades econmicas dependentes de
concesso ou autorizao do Poder Pblico, tranqilidade pblica ou ao respeito propriedade
e aos direitos individuais ou coletivos. (Redao dada pelo Ato Complementar 31, de 28/12/66).
Pargrafo nico. Considera-se regular o exerccio do poder de polcia quando desempenhado
pelo rgo competente nos limites da lei aplicvel, com observncia do processo legal e,
tratando-se de atividade que a lei tenha como discricionria, sem abuso ou desvio de poder.

O objetivo da taxa de polcia custear os servios de fiscalizao efetuados em relao ao

contribuinte. DEVE EXISTIR A EFETIVA AO DO ESTADO.
b) Taxa de Servio: aquele servio prestado ou posto a disposio do contribuinte em
unidades autnomas de utilizao, e quantificvel de forma individual. O conceito encontra-se
no art. 79 do CTN, transcrito abaixo:
Art. 79. Os servios pblicos a que se refere o art. 77 consideram-se:
I. utilizados pelo contribuinte:
a) efetivamente, quando por ele usufrudos a qualquer ttulo;
b) potencialmente, quando, sendo de utilizao compulsria, sejam postos sua disposio
mediante atividade administrativa em efetivo funcionamento;
II. especficos, quando possam ser destacados em unidades autnomas de interveno, de
utilidade, ou de necessidade pblicas;
III. divisveis, quando suscetveis de utilizao, separadamente, por parte de cada um dos
seus usurios.

Exemplos de Taxas: Taxa de Fiscalizao Ambiental, Taxa de Esgoto, Taxa de Fiscalizao

de Funcionamento, Taxa de Licena de Funcionamento( Alvar de Localizao).
23

2.2.1) TAXA E IMPOSTOS: (art 145, 2O, CF e art. 77 pargrafo nico, CTN , ).
A TAXA NO PODER TER BASE DE CLCULO NEM FATO GERADOR PRPRIOS
DE IMPOSTOS.
"Instituio de taxa de servios prestados por rgos de Segurana Pblica. Atividade que somente pode
ser sustentada por impostos." (ADI 2.424, Rel. Min. Gilmar Mendes, DJ 18/06/04) " inconstitucional a
taxa municipal de conservao de estradas de rodagem cuja base de clculo seja idntica a do imposto
territorial rural." (SM. 595).
"O servio de iluminao pblica no pode ser remunerado mediante taxa." (SM. 670).
Sobre o tema da natureza jurdica dessa exao, o Supremo Tribunal Federal firmou jurisprudncia no
entido de se tratar de tributo da espcie taxa (Representao 1.077). Ela resulta da prestao de servio
pblico especfico e divisvel, cuja base de clculo o valor da atividade estatal deferida diretamente ao
contribuinte. A taxa judiciria deve, pois, ser proporcional ao custo da atividade do Estado a que se
vincula. E h de ter um limite, sob pena de inviabilizar, vista do valor cobrado, o acesso de muitos
Justia. (ADI 948, Rel. Min. Francisco Rezek, DJ 17/03/00).
Taxa de Conservao e Manuteno das Vias Pblicas. Inconstitucionalidade incidental. Acrdo que
declarou a inconstitucionalidade de lei que instituiu a cobrana de Taxa de Conservao e Manuteno
das Vias Pblicas, por afronta ao disposto no art. 145, II, da CF. Entendimento firmado pelo STF no
sentido de que a base de clculo prpria de imposto e no de taxa por servios especficos e divisveis
postos disposio do seu contribuinte e no tendo o Municpio uma vez que, em matria de
impostos, a competncia da Unio competncia para criar tributos outros que no os que a
Constituio lhe atribui, o imposto dissimulado pela taxa inconstitucional (RE 121.617). (RE 293.536,
Rel. Min. Nri da Silveira, DJ 17/05/02).
Taxas de lixo e sinistro. () Taxas legitimamente institudas como contraprestao a servios essenciais,
especficos e divisveis, referidos ao contribuinte a quem so prestados ou a cuja disposio so postos, no
possuindo base de clculo prpria de imposto. (RE 233.784, Rel. Min. Ilmar Galvo, DJ 12/11/99). No
mesmo sentido: RE 206.777, Rel. Min. Ilmar Galvo, DJ 30/04/99, AI 431.836-AgR, Rel. Min. Carlos
Velloso, DJ 01/08/03).

2.2.2) TAXA E TARIFA (OU PREO PBLICO):

Distino - A taxa compulsria (obrigatria), nasce somente por intermdio de Lei (ou
Medida Provisria), remunera os servios pblicos fundamentais ou o exerccio do poder de
polcia, prestados diretamente pelo Estado. Possui carter de essencialidade.
A tarifa (ou preo pblico) facultativa,nasce por meio de um contrato, voluntrio e
inessencial, remunera servios prestados indiretamente pelo Estado. Exemplo: tarifa de gua,
de nibus, txi. Nos dias atuais o que se discute a natureza do servio: se for servio pblico
taxa. Se for outra atividade do Estado, no essencial pode ser por tarifa. Ex: telefonia, tarifa
de limpeza urbana.
Preos de servios pblicos e taxas no se confundem, porque estas, diferentemente daqueles,
so compulsrias e tm sua cobrana condicionada prvia autorizao oramentria, em
relao lei que as instituiu. (SM. 545).

2.3) CONTRIBUIES:
Tal classificao parte da premissa de que existem trs normas constitucionais que servem,
em primeiro lugar, de fundamento para a instituio de contribuies, quais sejam, os arts.
145, III; 149 e 149-A. Alm disso, considera os tradicionais fenmenos da fiscalidade,
parafiscalidade e extrafiscalidade como critrio classificatrio.
O art. 145, III, estabelece a competncia tributria para a instituio da contribuio de
melhoria, que cumpre funo fiscal, COM TAMBM A contribuio para o custeio do servio
24

de iluminao pblica prevista no art. 149-A. Neste sentido, ambas as contribuies tm por
finalidade o custeio de certas despesas assumidas pelo Estado em benefcio do contribuinte,
no se fazendo presentes os fenmenos da parafiscalidade e da extrafiscalidade.
Por outro lado o art. 149 traz as matrizes constitucionais das demais contribuies: as
contribuies parafiscais (as sociais e as corporativas) e as contribuies extrafiscais (de
interveno no domnio econmico). As outras contribuies parafiscais, as contribuies
sociais, tm no art. 149 o seu epicentro. O que as distingue das contribuies corporativas o
fato de a parafiscalidade se referir ao financiamento dos chamados direitos de seguridade
social, da a denominao de contribuies de seguridade social ou simplesmente
contribuies sociais. Entretanto, uma subdiviso se impe, porque o texto constitucional, em
matria tributria, estabeleceu claramente duas espcies de direitos sociais cuja realizao ,
em parte, custeada por contribuies sociais: aqueles que so prprios da seguridade social
(sade, previdncia e assistncia social previstos no art. 194) e outros que contam com
previso de receita tributria para custe-los e que esto dispersos pela CF/88, que so a
educao (art. 212, 5.), o FGTS (art. 7., III), o lazer e o aperfeioamento profissional dos
trabalhadores (art. 240). Por isso a subdiviso das contribuies sociais em contribuies
sociais de seguridade social (so as contribuies do art. 195, inclusive a contribuio para o
PIS/PASEP, e a CPMF) e contribuies sociais gerais (contribuio do salrioeducao,
contribuio do FGTS, contribuio dos 5 S SESI/SENAI, SESC/SENAC, SEST/SENAT),
conforme a arrecadao seja feita para custear, respectivamente, os direitos sociais da
seguridade social ou aqueles outros direitos sociais cujo financiamento tambm assegurado
por receita tributria. VEJAMOS AGORA AS ESPCIES DE CONTRIBUIO:
2.3.1) CONTRIBUIO DE MELHORIA:
o tributo exigvel em decorrncia de obra pblica (art.145, III, CF) que implique
valorizao imobiliria. Destina-se a custear parcialmente a obra realizada (art. 145, III, CF).
Art. 81. A contribuio de melhoria cobrada pela Unio, pelos Estados, pelo Distrito Federal
ou pelos Municpios, no mbito de suas respectivas atribuies, instituda para fazer face
ao custo de obras pblicas de que decorra valorizao imobiliria, tendo como limite total a
despesa realizada e como limite individual o acrscimo de valor que da obra resultar para
cada imvel beneficiado.
Ementa: .... I. A entidade tributante ao exigir o pagamento de contribuio de melhoria tem de
demonstrar o amparo das seguintes circunstncias: a) exigncia fiscal decorre de despesas
decorrentes de obra pblica realizada; b) a obra provocou a valorizao do imvel; c) a base de
clculo a diferena entre dois momentos: o primeiro, o valor do imvel antes de a obra ser
iniciada; o segundo, o valor do imvel aps a concluso da obra. II. da natureza da
contribuio de melhoria a valorizao imobiliria.... IV. Adoo, tambm da corrente
doutrinria que, no trato da contribuio de melhoria, adota o critrio de mais valia para definir
o seu fato gerador ou hiptese de incidncia.... (STJ. REsp. 169131/SP. Rel.: Min. Jos Delgado.
1 Turma. Deciso: 02/06/98. DJ de 03/08/98, p. 143.).

Observao: Sua cobrana deve observar dois limites:

a) Individual: o valor mximo de contribuio de melhoria exigida de um proprietrio no
pode ultrapassar o montante da valorizao daquele imvel;
b) Total: somadas todas as contribuies de melhoria arrecadadas, o valor final no deve
ultrapassar o custo total da obra.
25

2.4) CONTRIBUIES ESPECIAIS:

A Unio pode delegar a funo de arrecadar e fiscalizar o tributo a um terceiro rgo
delegao da capacidade tributria ativa . Os tributos que podem ser fiscalizados e
arrecadados por rgo diferente daquele que o criou so chamados de PARAFISCAIS.
correspodem ao emprego das finanas pblicas com objetivo extrafiscais, no visando
precipuamente obteno de receitas, mas objetivando regular ou modificar a distribuio
da riqueza nacional, equilibrar os nveis de preos de utilidades ou de salrios, bem como
outras finalidades econmicas ou sociais semelhantes(Rubens Gomes de Souza).Elas esto
previstas no art. 149 da CF/88:
Art. 149. Compete exclusivamente Unio instituir contribuies sociais, de interveno no
domnio econmico e de interesse das categorias profissionais ou econmicas, como
instrumento de sua atuao nas respectivas reas, observado o disposto nos arts. 146, III, e
150, I e III, e sem prejuzo do previsto no art. 195, 6, relativamente s contribuies a que
alude o dispositivo.

Ento, teremos a seguinte diviso:

* CONTRIBUIES SOCIAIS:
a) contribuies sociais gerais (art. 149 CF/88), ex. FGTS, salrio-educao (art. 212, 5o
CF), contribuies para o sistema S - SESI, SENAI, SENAC (art. 240 CF;
b) contribuies sociais de seguridade social (art. 195, incisos I a IV, CF/88), ex. COFINS,
CSLL PIS, Contribuio Previdenciria;
c) contribuies sociais de seguridade social residuais (art. 195, 4o), ex. CPMF;
* CONTRIBUIES DE INTERVENO NO DOMNIO ECONMICO CIDE.
* CONTRIBUIES CORPORATIVAS (de interesse das categorias profissionais ou
econmicas)
Entretanto, no Brasil hoje, as contribuies especiais no podem ser chamadas todas de
parafiscais, pois algumas so arrecadadas e fiscalizadas pelo prprio sujeito poltico que as
criou, ex. COFINS, CSLL, PIS, PASEP. Mesmo que depois sejam repassadas para
administrao das verbas por outro rgo como o caso do INSS (autarquia federal). Esta
situao ficou ainda mais clara com a criao da Secretaria da Receita Previdenciria e sua
evoluo para ser incorporada pela Secretaria da Receita Federal, surgindo ento a RECEITA
FEDERAL DO BRASIL. Vejamos cada uma destas contribuies.
2.4.1) CONTRIBUIES SOCIAIS DE SEGURIDADE SOCIAL:
Consistem em instrumentos gerais para regularizao da ao social da Unio e para financiar
a Seguridade Social que compreende um conjunto integrado de aes de iniciativa dos
Poderes Pblicos e da sociedade, destinadas a assegurar os direitos relativos sade,
previdncia e assistncia social (art. 194 CF), sua previso esta no art. 195 abaixo transcrito.
Art. 195. A seguridade social ser financiada por toda a sociedade, de forma direta e
indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos oramentos da Unio, dos
Estados, do Distrito Federal e dos Municpios, e das seguintes contribuies sociais:
I - do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na forma da lei, incidentes
sobre:

26

a) a folha de salrios e demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a qualquer

ttulo, pessoa fsica que lhe preste servio, mesmo sem vnculo empregatcio;
b) a receita ou o faturamento;
c) o lucro;
II - do trabalhador e dos demais segurados da previdncia social, no incidindo contribuio
sobre aposentadoria e penso concedidas pelo regime geral de previdncia social de que
trata o art. 201;
"Inconstitucionalidade. Seguridade social. Servidor pblico. Vencimentos. Proventos de
aposentadoria e penses. Sujeio incidncia de contribuio previdenciria. Ofensa a direito
adquirido no ato de aposentadoria. No ocorrncia. Contribuio social. Exigncia patrimonial
de natureza tributria. Inexistncia de norma de imunidade tributria absoluta. Emenda
Constitucional n 41/2003 (art. 4, caput). Regra no retroativa. Incidncia sobre fatos geradores
ocorridos depois do incio de sua vigncia. Precedentes da Corte. Inteligncia dos arts. 5,
XXXVI, 146, III, 149, 150, I e III, 194, 195, caput, II e 6, da CF, e art. 4, caput, da EC n
41/2003. No ordenamento jurdico vigente, no h norma, expressa nem sistemtica, que atribua
condio jurdico-subjetiva da aposentadoria de servidor pblico o efeito de lhe gerar direito
subjetivo como poder de subtrair ad aeternum a percepo dos respectivos proventos e penses
incidncia de lei tributria que, anterior ou ulterior, os submeta incidncia de contribuio
previdencial. Noutras palavras, no h, em nosso ordenamento, nenhuma norma jurdica vlida
que, como efeito especfico do fato jurdico da aposentadoria, lhe imunize os proventos e as
penses, de modo absoluto, tributao de ordem Constitucional, qualquer que seja a
modalidade do tributo eleito, donde no haver, a respeito, direito adquirido com o
aposentamento". (ADI 3.105, Rel. Min. Cezar Peluso, DJ 18/02/05).
III - sobre a receita de concursos de prognsticos.
IV - do importador de bens ou servios do exterior, ou de quem a lei a ele equiparar.

So exemplos de contribuies sociais de seguridade social: PIS, COFINS, CSLL, COFINSIMPOSTAO, PIS-IMPORTAO.
As Contribuies sociais criadas com fundamento no art. 195 da CF devero obedecer
unicamente ao princpio da Anterioridade Nonagesimal, conforme previso do seu 6o.
6 - As contribuies sociais de que trata este artigo s podero ser exigidas aps
decorridos noventa dias da data da publicao da lei que as houver institudo ou modificado,
no se lhes aplicando o disposto no art. 150, III, "b".
Norma legal que altera o prazo de recolhimento da obrigao tributria no se sujeita ao
princpio da Anterioridade. (SM.669).

As contribuies sociais residuais, previstas no 4 do art. 195 s podero ser criadas por
intermdio de Lei Complementar.
Contribuio previdenciria dos servidores: o tributo cobrado pelos Estados, DF e
Municpios dos servidores para o custeio da respectiva previdncia social. Previsto no 1o do
art. 149 CF:
1 Os Estados, o Distrito Federal e os Municpios instituiro contribuio, cobrada de seus
servidores, para o custeio, em benefcio destes, do regime previdencirio de que trata o art.
40, cuja alquota no ser inferior da contribuio dos servidores titulares de cargos
efetivos da Unio.

27

No Amap os servidores estaduais recolhem esta contribuio para a AMPREV, e os do

municpio de Macap para a MACAPAPREV.
2.4.2) CONTRIBUIO DE INTERVENO NO DOMNIO ECONMICO (CIDE):
Interveno no Domnio Econmico em razo do descompasso efetivo ou potencial do
mercado. Serve para instrumentalizar a interveno e dar efetividade s polticas econmicas.
Promovidas atravs de atos fiscalizatrios sobre tais atividades, regulando seu fluxo
produtivo. Pode ser feito por pessoas jurdicas de direito privado. A EC n] 42/2003, ampliou
seu alcance acrescentando a possibilidade de criao deste tributo para a importao de
produtos e servios estrangeiros. As duas CIDEs mais conhecidas so:
CIDE-REMESSAS PARA O EXTERIOR: (Lei n 10.168/2001, regulamentada pelo decreto
n 3.949/2001).
CIDE-TECNOLOGIA - o empresrio brasileiro que se utiliza de programas de computador
(software) importados tem de recolher Contribuio de Interveno no Domnio Econmico,
conhecida como CIDE Royalties ou CIDE Tecnologia, com alquota de 10% incidente sobre
os valores remetidos ao exterior para remunerao desse uso.
CIDE-COMBUSTVEL: Lei n 10.336/2001.
CIDE-AFRMM Adicional ao frete para renovao da Marinha Mercante.
2.4.3) CONTRIBUIO COORPORATIVA NO INTERESSE DAS CATEGORIAS
ECONMICAS E PROFISSIONAIS:
Pode ser profissional, econmica ou de servio social; contribuio compulsria destinada s
entidades privadas (sindicatos, Sebrae, etc.). Este tributo visa garantir recursos aos rgos de
regulamentao e fiscalizao das profisses regulamentadas. Normalmente tais entidades so
autarquias como CRA, OAB, CRM, CRC, entre outros.
Observao: A contribuio sindical, tambm conhecida como imposto sindical, instituda
pela CLT a partir do art. 578, um tributo nesta modalidade (contribuio coorporativa).
obrigatrio para todos os trabalhadores, independente de sindicalizao. J a contribuio
confederativa criada pelo inciso IV do art. 8 da CF, no TRIBUTO, pois no obrigatria,
devendo ser paga apenas dos filiados aos sindicatos, pois ela foi criada para financiar a
representao sindical confederativa.
2.4.4) CONTRIBUIO PARA O CUSTEIO DA ILUMINAO PBLICA:
Destinada ao custeio da iluminao pblica, de competncia dos Municpios e do DF.
Art. 149-A Os Municpios e o Distrito Federal podero instituir contribuio, na forma das
respectivas leis, para o custeio do servio de iluminao pblica, observado o disposto no
art. 150, I e III.
Pargrafo nico. facultada a cobrana da contribuio a que se refere o caput, na fatura
de consumo de energia eltrica.

AULA 07 IMUNIDADES:
28

 a no incidncia determinada pela Constituio Federal, dirigida ao sujeito passivo ou ao

objeto. O CAMPO DE INCOMPETNCIA TRIBUTRIA. Nas Imunidades a incidncia
nem deve ser cogitada pelo legislador, no ocorre o fato gerador. normalmente direcionada
aos impostos, mas as taxas e contribuies tambm podem ser imunizadas, o caso do art. 5
XXXIV, a e b, e art. 195, 7o. Alguns autores tambm afirmam que as imunidades so
noincidncias constitucionais.
Veja as diferenas:
* Incidncia: a realizao do fato gerador previsto em lei; rea de ocorrncia do fato
imponvel previsto na hiptese legal para se exigir o tributo.
* No-incidncia: o contrrio de incidncia, a rea fora dos limites do campo de
incidncia previstos na hiptese legal. No h fato imponvel, POIS ELE, O FATO, NO
CORRESPONDE DESCRIO LEGAL, portanto no h obrigao tributria. No
confunda com iseno ou imunidade.
* Isenes: esto no campo da incidncia, mas encontram-se legalmente dispensados do
pagamento dos tributos. Isto , o fato tributvel, ocorre o fato gerador, mas a lei, somente a
lei, dispensa do pagamento.
* Imunidades: cuidado onde se l iseno na CF deve-se ler imunidade: art. 184, 5o e art.
195, 7o
IMUNIDADES DO ART. 150, Inciso VI da CF:
VI - instituir impostos sobre:
a) patrimnio, renda ou servios, uns dos outros; conhecida como Imunidade recproca,

respeita o equilbrio federativo, decorrente da isonomia entre os sujeitos federados do Estado

Brasileiro e a autonomia dos municpios.
"As empresas pblicas prestadoras de servio pblico distinguem-se das que exercem atividade
econmica. A Empresa Brasileira de Correios e Telgrafos prestadora de servio pblico de
prestao obrigatria e exclusiva do Estado, motivo por que est abrangida pela imunidade
tributria recproca: CF, art. 150, VI, a". (RE 407.099, Rel. Min. Carlos Velloso, DJ 06/08/04).
No mesmo sentido: RE 437.889, DJ 18/02/05.).
"IPTU. Imveis que compem o acervo patrimonial do Porto de Santos, integrantes do domnio
da Unio. Impossibilidade de tributao pela municipalidade, independentemente de
encontrarem-se tais bens ocupados pela empresa delegatria dos servios porturios, em face da
imunidade prevista no art. 150, VI, a, da Constituio Federal. (RE 253.394, Rel. Min. Ilmar
Galvo, DJ 11/04/03).
"A garantia constitucional da imunidade recproca impede a incidncia de tributos sobre o
patrimnio e a renda dos entes federados. Os valores investidos e a renda auferida pelo membro
da federao imune de impostos. A imunidade tributria recproca uma decorrncia pronta e
imediata do postulado da isonomia dos entes constitucionais, sustentado pela estrutura
federativa do Estado brasileiro e pela autonomia dos Municpios". (AI 174.808- AgR, Rel. Min.
Maurcio Corra, DJ 01/07/96).
A Emenda Constitucional n 3, de 17/03/93, que, no art. 2, autorizou a Unio a instituir o
IPMF, incidiu em vcio de inconstitucionalidade, ao dispor, no pargrafo 2 desse dispositivo,
que, quanto a tal tributo, no se aplica o art. 150, III, b e VI, da Constituio, porque, desse

29

modo, violou os seguintes princpios e normas imutveis (somente eles, no outros): (...). O
princpio da imunidade tributria recproca (que veda Unio, aos Estados, ao Distrito Federal
e aos Municpios a instituio de impostos sobre o patrimnio, rendas ou servios uns "dos
outros) e que garantia da Federao (art. 60, 4, inciso I,e art. 150, VI, a, da CF);" (ADI 939,
Rel. Min. Sydney Sanches, DJ 18/03/94).
b) templos de qualquer culto; o objetivo garantir a liberdade religiosa no Brasil. Mesmo

sendo o nosso Pas um estado laico (sem religio oficial). A imunidade deve atingir os
templos e seus anexos. O Supremo Tribunal Federal entende que a regra de imunizao deve
ser interpretada extensivamente quando: a) as rendas oriundas de atividades diferentes, no
essenciais, do culto, forem aplicadas integralmente nos objetivos institucionais divulgao
da religiosidade; b) no ofender a livre concorrncia.
ICMS. Se a entidade imune vender a mercadoria (contribuinte de direito) no h imunidade,
pois o nus da repercusso tributria recai sobre o consumidor final (contribuinte de fato),
porm se a entidade adquirir a mercadoria cabe no cobrar o Imposto devido a imunidade.
"Instituio religiosa. IPTU sobre imveis de sua propriedade que se encontram alugados. A
imunidade prevista no art. 150, VI, b, CF, deve abranger no somente os prdios destinados ao
culto, mas, tambm, o patrimnio, a renda e os servios relacionados com as finalidades
essenciais das entidades nelas mencionadas. O 4 do dispositivo constitucional serve de vetor
interpretativo das alneas b e c do inciso VI do art. 150 da Constituio Federal. equiparao
entre as hipteses das alneas referidas". (RE 325.822, Rel. Min. Ilmar Galvo, DJ 14/05/04).
Contribuio sindical. Imunidade. CF, 1967, art. 21, 2, I, art. 19, III, b, CF, 1988, art. 149,
art. 150, VI, b. A imunidade do art. 19, III, da CF/67, (CF/88, art. 150, VI) diz respeito apenas a
impostos. A contribuio espcie tributria distinta, que no se confunde com o imposto. o
caso da contribuio sindical, instituda no interesse de categoria profissional (CF/67, art. 21,
2, I; CF/88, art. 149), assim no abrangida pela imunidade do art. 19, III, CF/67, ou art. 150,
VI, CF/88. (RE 129.930, Rel. Min. Carlos Velloso, DJ 16/08/91).
c) patrimnio, renda ou servios dos partidos polticos, inclusive suas fundaes, das
entidades sindicais dos trabalhadores, das instituies de educao e de assistncia social,
sem fins lucrativos, atendidos os requisitos da lei; aqui a anlise deve ser repartida:

a) os partidos polticos representam a garantia da democracia, fundamento de nossa

Repblica, o que justifica a imunidade numa forma de estimular a atividade partidria;
b) os sindicatos imunes so apenas os das categorias profissionais, isto, dos trabalhadores. Os
sindicatos patronais no esto abrangidos. Serve para proteger o lado hiposuficiente da
relao de trabalho. A CUT ou Fora Sindical esto abrangidas?
c) as instituies de educao tm o objetivo de estimular o surgimento de entidades que
fomente a educao e a cultura. Pode abranger Escolas, cursos tcnicos, universidades, entre
outras;
d) as de assistncia social para fomentar os trabalhos de assistncia social ou benemritos.
Infelizmente muitas entidades so utilizadas como caixa 2 de polticos e empresas, foi
cunhado o termo PILANTROPIA, para design-las. Para a entidade assegurar o direito
imunidade necessrio o atendimento dos seguintes requisitos previstos em lei complementar
(a norma constitucional de eficcia limitada): 1) no ter fins lucrativos; 2) cumprir as regras
do art. 14 e incisos do CTN:
Art. 14. O disposto na alnea c do inciso IV do art. 9 subordinado observncia dos
seguintes requisitos pelas entidades nele referidas:

30

I. no distriburem qualquer parcela de seu patrimnio ou de suas rendas, a qualquer ttulo;

(Redao dada pela LCp 104, de 10/ 01/01)
II. aplicarem integralmente, no Pas, os seus recursos na manuteno dos seus objetivos
institucionais;
III. manterem escriturao de suas receitas e despesas em livros revestidos de formalidades
capazes de assegurar sua exatido.
1 Na falta de cumprimento do disposto neste artigo, ou no 1 do art. 9, a autoridade
competente pode suspender a aplicao do benefcio.
2 Os servios a que se refere a alnea c do inciso IV do art. 9 so, exclusivamente, os
diretamente relacionados com os objetivos institucionais das entidades de que trata este
artigo, previstos nos respectivos estatutos ou atos constitutivos.
Veja Smula 5 do TRF-2 Regio:
Preenchidos os requisitos do art. 14 do CTN e desde que no distribuam lucros, as instituies
de previdncia privada gozam da imunidade de impostos prevista no art. 150, VI, c, da Carta
Magna de 1988 (art. 19, III, c, da Constituio Federal de 1967), ainda que cobrem pelos
benefcios e servios prestados.
A imunidade tributria conferida a instituies de assistncia social sem fins lucrativos pelo art.
150, VI, c, da Constituio, somente alcana as entidades fechadas de previdncia social privada
se no houver contribuio dos beneficirios. (SM. 730).
Ainda quando alugado a terceiros, permanece imune ao IPTU o imvel pertencente a qualquer
das entidades referidas pelo art. 150, VI, c, da Constituio, desde que o valor dos aluguis seja
aplicado nas atividades essenciais de tais entidades. (SM. 724).
"As entidades fechadas de previdncia privada no esto abrangidas pela imunidade tributria
do art. 150, VI, c, da Constituio Federal: RE 202.700/DF, Ministro Maurcio Corra, Plenrio,
08/11/01". (RE 243.652-AgR, Rel. Min. Carlos Velloso, DJ 01/10/04).
A imunidade tributria conferida a instituies de assistncia social sem fins lucrativos pelo art.
150, VI, c, da Constituio, somente alcana as entidades fechadas de previdncia social privada
se no houver contribuio dos beneficirios.(SM. 730).
d) livros, jornais, peridicos e o papel destinado a sua impresso. Aqui o objetivo divulgar

a cultura, a livre manifestao do pensamento e garantir o acesso informao, direitos

fundamentais em uma democracia republicana e para uma sociedade que pretende ser
igualitria e justa. Os impostos a que so imunes so aqueles relacionados com o objeto, isto
, impostos reais: IPI, IE, II, ICMS, ISS, os jornais continuam pagando IPVA, IR, entre outros
impostos pessoais.
LIVROS E CD ROM Os chamados livros eletrnicos, ou e-books tambm esto abrangidos
pela regra imunizante, pois o benefcio em relao ao contedo e no ao meio no qual ele
veiculado, no caso o papel. Alguns autores discordam.
A imunidade prevista no art. 150, VI, d, da CF abrange os filmes e papis fotogrficos
necessrios publicao de jornais e peridicos. (SM. 657).
Jornais e peridicos. ISS. Imunidade tributria. A imunidade estabelecida na Constituio
ampla, abrangendo os servios prestados pela empresa jornalstica na transmisso de anncios
de propaganda. Precedente do Pleno: RE 87.049-1-SP. RE Reconhecido e provido (RE 111.228SP, 2 Turma, RTJ 122/1127). A respeito, ensina Bernardo Ribeiro de Moraes: Procurando
resguardar, amparar e estimular a cultura, inclusive a informao, esto fora do campo da

31

incidncia do ISS os seguintes veculos de difuso: a) o livro. (...); b) o jornal. (...); c) os

peridicos.
"lbum de figurinhas. Admissibilidade. A imunidade tributria sobre livros, jornais, peridicos
e o papel destinado sua impresso tem por escopo evitar embaraos ao exerccio da liberdade
de expresso intelectual, artstica, cientfica e de comunicao, bem como facilitar o acesso da
populao cultura, informao e educao. O Constituinte, ao instituir esta benesse, no fez
ressalvas quanto ao valor artstico ou didtico, relevncia das informaes divulgadas ou
qualidade cultural de uma publicao. No cabe ao aplicador da norma constitucional em tela
afastar este benefcio fiscal institudo para proteger direito to importante ao exerccio da
democracia, por fora de um juzo subjetivo acerca da qualidade cultural ou do valor
pedaggico de uma publicao destinada ao pblico infanto-juvenil". (RE 221.239, Rel. Min.
Ellen Gracie, DJ 06/08/04).
"Encartes de propaganda distribudos com jornais e peridicos. ISS. Art. 150, VI, d, da
Constituio. Veculo publicitrio que, em face de sua natureza propagandstica, de exclusiva
ndole comercial, no pode ser considerado como destinado cultura e educao, razo pela
qual no est abrangido pela imunidade de impostos prevista no dispositivo constitucional sob
referncia, a qual, ademais, no se estenderia, de qualquer forma, s empresas por eles
responsveis, no que concerne renda bruta auferida pelo servio prestado e ao lucro lquido
obtido". (RE 213.094, Rel. Min. Ilmar Galvo, DJ 15/10/99).
"Imunidade tributria (livros, jornais e peridicos): listas telefnicas. Firmou-se a
jurisprudncia do STF no sentido de que a imunidade constitucional assegurada publicao de
peridicos impede a cobrana de ISS sobre a edio de listas telefnicas". (RE 114.790, Rel. Min.
Seplveda Pertence, DJ 03/10/97).
2 - A vedao do inciso VI, "a", extensiva s autarquias e s fundaes institudas e
mantidas pelo Poder Pblico, no que se refere ao patrimnio, renda e aos servios,
vinculados a suas finalidades essenciais ou s delas decorrentes.

Expressa disposio do 3 do art. 150 da CRFB, que excepciona da imunidade de impostos

o patrimnio, a renda e os servios relacionados com a explorao de atividades econmicas
(a Constituio compatibilizou o princpio da imunidade recproca com os princpios da nointerveno e da livre concorrncia econmicas).
"Art. 150. Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, vedado Unio,
aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios:
VI - instituir impostos sobre:
a) patrimnio, renda ou servios, uns dos outros;
3 - As vedaes do inciso VI, "a", e do pargrafo anterior no se aplicam ao
patrimnio, renda e aos servios, relacionados com explorao de atividades
econmicas regidas pelas normas aplicveis a empreendimentos privados, ou em que
haja contraprestao ou pagamento de preos ou tarifas pelo usurio, nem exonera o
promitente comprador da obrigao de pagar imposto relativamente ao bem imvel.

Cumpre verificar que, em relao a empresas pblicas, o STF tem feito distino entre
aquelas prestadoras de servio pblico e as que exercem atividade tipicamente econmica,
residindo, a, sria questo a ser considerada. Segue acrdo exemplificativo:
"As empresas pblicas prestadoras de servio pblico distinguem-se das que exercem
atividade econmica. A Empresa Brasileira de Correios e Telgrafos prestadora de servio
pblico de prestao obrigatria e exclusiva do Estado, motivo por que est abrangida pela
32

imunidade tributria recproca: CF, art. 150, VI, a". (RE 407.099, Rel. Min. Carlos Velloso,
DJ 06/08/04). No mesmo sentido: RE 437.889, DJ 18/02/05".

AULA 08 FONTES DO DIREITO TRIBUTRIO:

Segundo o Dicionrio eletrnico Houaiss o vocbulo fonte pode significar, entre outras
coisas: nascente de gua; olho-d'gua; mina, minadouro Ex: uma f. de gua lmpida,
cristalina. Mas pode tambm, por extenso de sentido ser um local de onde vem ou onde se
produz algo; procedncia, origem, provenincia Ex.: Minas Gerais f. de laticnios de alta
qualidade, e tambm, por metfora aquilo que d origem; matriz, nascedouro Ex.: <f. de
inspirao> <a f. do mal> .
De acordo com Miguel Reale, o Direito possui uma natureza tridimensional, formado por
fatos, valor e normas. Os fatos so as fontes reais ou materiais do Direito; o valor a
demonstrao de importncia do fato para a sociedade, que o protege por intermdios de
comandos obrigatrios e dotados de sano para o no cumprimento; as normas, so
justamente estes comandos, dotados de hipoteticidade, fontes formais por excelncia. "
pergunta: onde est o direito aplicvel a determinado problema? "Responde-se: "Nas fontes".
Portanto, fonte a forma pela qual o direito se revela" (Geraldo Ataliba).
Objetivamente considerado, o Direito norma de comportamento, que se traduz num complexo
de regras que disciplinam condutas do homem. O Direito Tributrio possui fontes materiais
(reais) e fontes formais.

1) FONTES MATERIAIS OU REAIS:

Assim, temos como fontes materiais ou reais do Direito Tributrio os fatos relevantes para
essa disciplina jurdica, denominados de fatos geradores da obrigao tributria, alm dos
demais fatos sociais. So os suportes fticos das imposies tributrias, como por exemplo: o
patrimnio, a renda, os servios, transferncias, movimentaes financeiras, propriedade, que,
depois de definidos em lei como suficientes ao nascimento da obrigao tributria, so
denominados, entre outras, de fatos imponveis tributrios. Fazem nascer a relao jurdicotributria entre Fisco e contribuinte quando verificada sua ocorrncia no mundo fenomnico.
Esse vnculo jurdico possui natureza obrigacional de direito pblico. O fato gerador, assim,
no se confunde com a sua descrio abstrata formal, denominada hiptese de incidncia, ou
tipo tributrio, ou ainda fato imponvel.
2) FONTES FORMAIS DO DIREITO TRIBUTRIO:
Neste caso imperioso diferenciar lei e legislao:
Lei em sentido amplo (lei lato sensu) compreende-se o ato jurdico que se adequa aos
conceitos de lei em sentido formal ou lei em sentido material, a legislao tributria;
Lei em sentido estrito (lei stricto sensu) entende-se apenas as normas jurdicas editadas nos
termos da CF/88, compreendendo simultaneamente os conceitos de lei em sentido formal e lei
em sentido material.
O art. 96 do CTN, ao referir-se legislao tributria, quis referir-se lei em sentido amplo,
referncia s fontes formais como um todo, da Constituio Federal s Instrues Normativas.
O art. 97 do CTN exige a edio de lei em sentido estrito para: criar ou extinguir tributos;
33

fixar, majorar ou reduzir suas alquotas ou base de clculo; definir os aspectos abstratos do
fato gerador; cominar sanes pelo descumprimento de obrigao principal ou acessria;
definir hipteses de excluso, suspenso e extino do crdito tributrio, alm de reduo ou
dispensa de penalidades.
2.1) FONTES FORMAIS PRIMRIAS DO DIREITO TRIBUTRIO:
As fontes formais principais do Direito Tributrio no Brasil esto relacionadas no art. 59 da
CF/88. Perceba que a prpria Constituio a fonte formal por excelncia, pois o Texto Maior
o fundamento de validade de todas as normas inferiores, de acordo com o princpio da
supremacia da Constituio perante o ordenamento jurdico.
2.1.1) CONSTITUIO:
A Constituio o pacto poltico que se estabelece para organizao da Sociedade e do
Estado. Dentro de um Pas a Lei Maior, esta acima de todo o ordenamento jurdico. A
legislao infraconstitucional busca o seu fundamento de validade nela. Em matria tributria
a CF/88 organiza o Sistema Tributrio Nacional, limita o poder de tributar, declara as
imunidades, reparte as receitas sob o sistema federativo, reparte competncias entre as
pessoas de direito pblico interno, entre outras.
2.1.2) EMENDAS CONSTITUIO: (art. 60 da CF/88)
O texto constitucional originrio pode vir a ser emendado para sua atualizao, ou mesmo
decorrente de mudana na correlao de foras sociais, que podem impor seus pontos de vista
sociedade. So realizadas atravs de um processo mais rigoroso do que o previsto para as
demais normas, conhecido como poder constituinte derivado. Seu contedo deve respeitar os
limites impostos pelo texto originrio, principalmente os dispostos pelo art. 60, 4o da Lei
Fundamental, chamados de CLUSULAS PTREAS. Caso a emenda constitucional
desrespeite os limites materiais ou formais est sujeita ao controle de constitucionalidade, isto
, uma E.C. pode ser inconstitucional. A EC n 18/65 foi at hoje a mais importante, pois
modificou todo o sistema tributrio nacional. Outras: EC n 29/2000 adotou a progressividade
do IPTU, a CIDE-COMBUSTVEIS na EC n 33/2001, a Contribuio de Iluminao Pblica
na EC n 39/2002. Por ltimo a EC n 42, chama de mini reforma tributria, que acrescentou
vrias inovaes ao STN.
Contribuio Provisria sobre Movimentao ou Transmisso de Valores e de Crditos e
Direitos de Natureza Financeira- CPMF (arts. 84 e 85, acrescentados ao ADCT pelo art. 3 da
Emenda Constitucional n 37, de 12 de junho de 2002. Proposta de emenda que, votada e
aprovada na Cmara dos Deputados, sofreu alterao no Senado Federal, tendo sido
promulgada sem que tivesse retornado Casa iniciadora para nova votao quanto parte
objeto de modificao. Inexistncia de ofensa ao art. 60, 2 da Constituio Federal no tocante
supresso, no Senado Federal, da expresso 'observado o disposto no 6 do art. 195 da
Constituio Federal', que constava do texto aprovado pela Cmara dos Deputados em 2 (dois)
turnos de votao, tendo em vista que essa alterao no importou em mudana substancial do
sentido do texto (Precedente: ADC 3, Rel. Min. Nelson Jobim). (ADI 2.666, Rel. Min. Ellen
Gracie, DJ 06/12/02).
Uma Emenda Constitucional, emanada, portanto, de constituinte derivado, incidindo em
violao Constituio originria, pode ser declarada inconstitucional, pelo Supremo Tribunal
Federal, cuja funo precpua de guarda da Constituio. STF Constituio Emenda
Constitucional n. 3, de 17/03/1993, que, no art. 2, autorizou a Unio a instituir o IPMF, incidiu

34

em vcio de inconstitucionalidade, ao dispor, no pargrafo 2 desse dispositivo, que, quanto a tal

tributo, no se aplica o art. 150, III, b e VI, da Constituio, porque, desse modo, violou os
seguintes princpios e normas imutveis (somente eles, no outros): o princpio da anterioridade,
que garantia individual do contribuinte (art. 5, 2, art. 60, 4, inciso IV e art. 150, III, b da
Constituio). (ADI 939, Rel. Min. Sydney Sanches, DJ 18/03/94).

2.1.3) LEIS COMPLEMENTARES:

Servem para complementar a Constituio, pois visam regular seus princpios ou fixar
condies para o seu exerccio, quando no auto-aplicveis. Normalmente exprimem normas
constitucionais de eficcia limitada (precisam de uma Lei para produzirem efeitos maiores).
Diferem das Leis Ordinrias por terem competncia definida na CF/88 (matria reservada) e
quorum de maioria absoluta para sua aprovao, conforme dispe o art. 69 da Constituio de
1988. Est situada, assim, em um nvel hierrquico intermedirio entre as normas
constitucionais e a lei ordinria, possuindo contedo prprio por ser norma que veicula um
comando exigido pela Constituio. Especificamente no mbito tributrio a Lei complementar
serve para:
Art. 146. Cabe lei complementar:
I - dispor sobre conflitos de competncia, em matria tributria, entre a Unio, os Estados, o
Distrito Federal e os Municpios;
II - regular as limitaes constitucionais ao poder de tributar;
III - estabelecer normas gerais em matria de legislao tributria, especialmente sobre:
a) definio de tributos e de suas espcies, bem como, em relao aos impostos
discriminados nesta Constituio, a dos respectivos fatos geradores, bases de clculo e
contribuintes;
b) obrigao, lanamento, crdito, prescrio e decadncia tributrios;
c) adequado tratamento tributrio ao ato cooperativo praticado pelas sociedades
cooperativas.
d) definio de tratamento diferenciado e favorecido para as microempresas e para as
empresas de pequeno porte, inclusive regimes especiais ou simplificados no caso do
imposto previsto no art. 155, II, das contribuies previstas no art. 195, I e 12 e 13, e da
contribuio a que se refere o art. 239.
Pargrafo nico. A lei complementar de que trata o inciso III, d, tambm poder instituir um
regime nico de arrecadao dos impostos e contribuies da Unio, dos Estados, do
Distrito Federal e dos Municpios, observado que:
I - ser opcional para o contribuinte;
II - podero ser estabelecidas condies de enquadramento diferenciadas por Estado;
III - o recolhimento ser unificado e centralizado e a distribuio da parcela de recursos
pertencentes aos respectivos entes federados ser imediata, vedada qualquer reteno ou
condicionamento;
IV - a arrecadao, a fiscalizao e a cobrana podero ser compartilhadas pelos entes
federados, adotado cadastro nacional nico de contribuintes.
Art. 146-A. Lei complementar poder estabelecer critrios especiais de tributao, com o
objetivo de prevenir desequilbrios da concorrncia, sem prejuzo da competncia de a
Unio, por lei, estabelecer normas de igual objetivo.

A Lei Complementar tambm serve para criao de tributos, como visto na aula 02. Voc
lembra quais?
2.1.4) LEIS ORDINRIAS:
35

A lei ordinria a lei tributria por excelncia. por intermdio dela que o legislador cria a
maioria dos tributos. Atende ao princpio da legalidade disposto nos arts. 5, II e 150, I, da
CF/88, combinados com o estatudo pelo art. 97 do Cdigo Tributrio Nacional.
A lei ordinria deve ser abstrata, inovadora, validamente editada pela autoridade competente,
com previso de sano para o seu descumprimento e coativamente imposta obedincia dos
membros da comunidade, deve ser de conhecimento de todos, pois ningum pode deixar de
cumprir seus comandos alegando que a desconhece (art. 3, Lei de Introduo ao Cdigo
Civil).
O art. 97 do CTN nos diz o que deve conter a Lei que cria um tributo:
Art. 97. Somente a lei pode estabelecer:
I. a instituio de tributos, ou a sua extino;
II. a majorao de tributos, ou sua reduo, ressalvado o disposto nos arts. 21, 26, 39, 57 e
65;
III. a definio do fato gerador da obrigao tributria principal, ressalvado o disposto no
inciso I do 3 do art. 52, e do seu sujeito passivo;
IV. a fixao de alquota do tributo e da sua base de clculo, ressalvado o disposto nos arts.
21, 26, 39, 57 e 65;
V. a cominao de penalidades para as aes ou omisses contrrias a seus dispositivos,
ou para outras infraes nela definidas;
VI. as hipteses de excluso, suspenso e extino de crditos tributrios, ou de dispensa
ou reduo de penalidades.
1 Equipara-se majorao do tributo a modificao de sua base de clculo, que importe
em torn-lo mais oneroso.
2 No constitui majorao de tributo, para os fins do disposto no inciso II deste artigo, a
atualizao do valor monetrio da respectiva base de clculo.

2.1.5) LEIS DELEGADAS:

So leis elaboradas pela Presidncia da Repblica aps solicitar e obter a respectiva delegao
para o exerccio do poder legiferante (estabelecer leis) junto ao Congresso Nacional, nos
termos do art. 68 da CF/88. No plano formal, a lei delegada possui a mesma fora das Leis
Ordinrias. Quando a CF/88 exigir a Lei Complementar para regular determinada matria,
no poder ser utilizada a Lei Delegada. Apesar de poder veicular normas tributrias
politicamente no vantagem para o Presidente pedir autorizao do Congresso, pois j
dispem do meio amplo que so as Medidas Provisrias na rea tributria.
2.1.6) MEDIDAS PROVISRIAS:
As MPs foram introduzidas na Constituio de 1988 em substituio ao Decreto-lei ((arts. 59,
V, e 62). Sua origem italiana (provvedimento provvisori, previsto no art. 77 da Constituio
da Itlia de 1947) Possui natureza jurdica de ato administrativo com fora de lei, sendo
exigido urgncia e relevncia para a sua instituio. Na prtica os governos tem-se utilizado
das MPs no Direito Tributrio e em todos os nveis, mesmo com a vigncia entre ns do
princpio da no surpresa, o qual exige a observncia da anterioridade, e irretroatividade da
norma. MINHA POSIO: alguns temas foram proibidos de serem veiculados por medida
provisria, direito penal por exemplo, entendo que o Direito Tributrio tambm deveria seguir
a mesma regra. O princpio da legalidade deve ser levado s ltimas conseqncias no caso
estrita legalidade tributria para impedir a instituio (criao) de tributos por intermdio de
36

MPs. O STF j decidiu que os Estados, Municpios e Df podem estabelecer Medidas

Provisrias desde que previstos em suas respectivas Constituies e Lei Orgnica.
O que justifica a edio dessa espcie normativa, com fora de lei, em nosso direito
constitucional, a existncia de um estado de necessidade, que impe ao Poder Pblico a adoo
imediata de providncias, de carter legislativo, inalcanveis segundo as regras ordinrias de
legiferao, em face do prprio periculum in mora que fatalmente decorreria do atraso na
concretizao da prestao legislativa. (...) inquestionvel que as medidas provisrias
traduzem, no plano da organizao do Estado e na esfera das relaes institucionais entre os
Poderes Executivo e Legislativo, um instrumento de uso excepcional. A emanao desses atos,
pelo Presidente da Repblica, configura momentnea derrogao ao princpio constitucional da
separao dos poderes. (ADI 221-MC, voto do Min. Celso de Mello, DJ 22/10/93)

2.1.7) DECRETOS LEGISLATIVOS:

Modalidade de diploma normativo integrante do processo legislativo (art. 59, VI, da cf).
Adquire grande relevncia no direito brasileiro como veculo que introduz o contedo dos
tratados e das convenes internacionais no sistema normativo. Tambm se presta s
assemblias legislativas para absorver o teor dos convnios celebrados entre os estados da
federao.
2.1.8) RESOLUES DO SENADO:
So previstas no art. 59, VII, da CF/88. Independem de sano presidencial e o rito de sua
votao est previsto nos respectivos Regimentos Internos. As mais importantes so as do
Senado Federal: a) estabelecem alquotas do ICMS aplicveis operaes de circulao de
mercadorias e prestaes de servios, interestaduais e de exportao, alquotas mnimas e
mximas em operaes internas art. 155, 2o, IV, V e V, b da CF/88 -; b) para fixar
alquotas mximas do ITCMD (Imposto sobre transmisso causa mortis e doao, de
quaisquer bens e direitos) - art. 155, pargrafo 1, IV da Constituio de 1988).
"Ao Senado Federal compete a fixao da alquota mxima para a cobrana do Imposto de
Transmisso Causa Mortis, cabendo aos Estados a definio da alquota interna exigvel,
mediante lei especfica, observada a resoluo expedida por essa Casa Legislativa." (RE 224.786AgR, Rel. Min. Maurcio Corra, DJ 04/02/00).

2.1.9) DECRETOS E REGULAMENTOS:

Atos administrativos de cunho normativo expedidos pelo Poder Executivo para a execuo
das leis, art. 84, IV, CF/88l. esse o entendimento do Supremo Tribunal Federal: "Decretos
existem para assegurar a fiel execuo das leis" (STF - Pleno - Adin n. 1.435-8/DF - medida
liminar - Rel. Min. Francisco Rezek, Dirio da Justia, Seo I, 6 ago. 1999, p. 5). Os
regulamentos, portanto, so normas expedidas privativamente pelo Presidente da Repblica,
cuja finalidade facilitar a execuo das leis, removendo eventuais obstculos prticos que
podem surgir em sua aplicao e se exteriorizam por meio de decreto, sendo importante fonte
do Direito Tributrio.
No Direito Tributrio assumem importante funo de: a) fixar as alquotas de IPI, IOF, II e IE,
dentro de patamares mximo e mnimo previstos em lei; b) veicular os regulamentos que
consolidam as leis tributrias, exemplo: RIR, RIPI, RICMS, RA; c) criao de regras sobre
obrigaes acessrias art. 115 c/c art. 113, 2o do CTN.
37

2.2) FONTES FORMAIS SECUNDRIAS ou NORMAS COMPLEMENTARES:

So normas de cunho instrumental e operacional, para execuo das fontes principais, no
podendo inovar o ordenamento jurdico por elas estabelecido. Tratam de decompor o seu
contedo visando torn-las eficazes, porm vinculam a atividade do servidor pblico. Esto
previstos no art. 100 do CTN. Vejamos cada um deles:
2.2.1) ATOS NORMATIVOS:
So comandos gerais dos rgos do poder Executivo para a correta aplicao da Lei. Servem
de orientao geral aos contribuintes e instruo aos servidores. Exemplos: resolues do
ministro da Fazenda, portarias, Instrues Normativas, Ordens de Servio, etc.
2.2.2) DECISES COM EFEITOS NORMATIVOS:
So aquelas decises que as leis conferem poderes para que constituam modelo de
observncia compulsria, em outras palavras, so decises proferidas por rgos singulares ou
coletivos incumbidos de julgar administrativamente as pendncias entre o fisco e os
contribuintes. preciso, todavia, que a lei atribua a essas decises, valor de norma jurdica.
2.2.3) COSTUMES:
So prticas, mtodos, processos, usos e costumes de observncia reiterada por parte das
autoridades administrativas, desde que no sejam contrrias legislao tributria ou
jurisprudncia firmada pelo Poder Judicirio. (Rubens Gomes de Souza). S pode ser
utilizada no mbito do Direito Tributrio na forma interpretativa, isto , quando objetiva
explicitar o sentido de uma lei.
2.2.4) CONVNIOS:
So os acordos, ajustes estabelecidos entre pessoas de Direito Pblico para a prtica ou
omisso de atos. Os mais importantes so os convnios do ICMS (art. 155, 2o, VII, g CF)
atravs da lei Complementar 24/75, em seu art. 4o, e do SIMPLES. Atualmente existe
tambm a possibilidade das prefeituras realizarem convnio com a SRF para cobrana e
fiscalizao do ITR em troca de 100% de sua arrecadao.
NICO DO ART. 100 do CTN Exclui a punio ao contribuinte que seguiu as
orientaes da prpria Administrao Tributria. A observncia de tais normas exclui
penalidades, cobrana de juros de mora e atualizao monetria da base de clculo do tributo.
Veja o exemplo em sala de Aula.
Observao tratados internacionais: os tratados internacionais de que o Brasil signatrio
tambm influenciam o ordenamento jurdico tributrio: Os tratados internacionais servem de
instrumento para a disciplina das relaes tributrias, com implicaes no mbito
Internacional e, em muitos casos, prestam-se a evitar a bitributao internacional.
"Com efeito, pacfico na jurisprudncia desta Corte que os tratados internacionais ingressam
em nosso ordenamento jurdico to somente com fora de lei ordinria (o que ficou ainda mais
evidente em face de o artigo 105, III, da Constituio que capitula, como caso de recurso especial

38

a ser julgado pelo Superior Tribunal de Justia como ocorre com relao lei
infraconstitucional, a negativa de vigncia de tratado ou a contrariedade a ele), no se lhes
aplicando, quando tendo eles integrado nossa ordem jurdica posteriormente Constituio de
1988, o disposto no artigo 5, 2, pela singela razo de que no se admite emenda constitucional
realizada por meio de ratificao de tratado." (HC 72.131, voto do Min. Moreira Alves, DJ
01/08/03).

Em termos de tratados o Brasil adotou a teoria dualista, isto , as normas oriundas de um

tratado internacional incorporam-se ao ordenamento jurdico brasileiro com natureza jurdica
de leis ordinrias. Portanto, quando ocorre conflito entre norma interna posterior e outra
internacional, a questo tm sido resolvida pelo princpio da lei posterior derroga lei
anterior. Este entendimento no pacfico. Hugo de Brito Machado entende que por
questes tico-morais e da cincia do direito relacionadas com a credibilidade do Brasil no
plano do Direito Internacional a lei ordinria no revoga tratado ou conveno. Porm,
entende que por lei complementar pode. Perceba que o tratado no revoga a lei interna, apenas
prevalece sobre a mesma, O tratado suspende a eficcia da lei enquanto estiver vigendo, no a
revoga. Quando o tratado denunciado, restaura-se a eficcia da legislao interna
incompatvel, no sendo caso de repristinao.
Quanto possibilidade de concesso de isenes heternomas, pode sim a Unio, quando atua
como representante da federao brasileira como um todo, conceder isenes heternomas
por meio de tratados internacionais. A limitao constitucional ao poder de tributar e isentar
do artigo 151, inciso III da Constituio Federal, aplica-se apenas no mbito das relaes
internas, entre os entes da federao e no nas relaes internacionais.

AULA 09: APLICAO INTERPRETAO INTEGRAO

DA LEGISLAO TRIBUTRIA
1) APLICAO:
A regra do art. 105 do CTN fala em fatos geradores futuros e pendentes. Para vrios autores
este artigo no foi recepcionado pela CF/88 (art. 150, III, a). Para Sacha Colho, o "fato
gerador pendente" no existiria. A pendncia na verdade seria do negcio jurdico ou da
situao ftica que ainda no se completou conforme a descrio da hiptese de incidncia. O
fato imponvel ocorre ou no ocorre.
Art. 105. A legislao tributria aplica-se imediatamente aos fatos geradores futuros e aos
pendentes, assim entendidos aqueles cuja ocorrncia tenha tido incio mas no esteja
completa nos termos do art. 116.
Smula 577 STF Na importao de mercadorias do exterior, o fato gerador do Imposto de
Circulao de Mercadorias ocorre no momento de sua entrada no estabelecimento do
importador.

Para Luciano Amaro e Hugo de Brito Machado o art. 105 refere-se especificamente aos
tributos cujos fatos geradores ocorrem em determinado perodo (complexivos) como exemplo
o Imposto sobre a Renda que inicia em 01 de janeiro e s termina em 31 de dezembro de cada
ano. Portanto, se antes da concluso do fato imponvel editada uma lei nova, ela se aplica
imediatamente, e desta forma, segundo ele, no aplicao retroativa, mas sim, aplicao
imediata a fatos geradores pendentes. Muito embora Hugo de Brito Machado faa esta anlise
que parece a princpio favorvel ao fisco, ao final ele se manifesta contra a aplicao imediata
39

a fatos j iniciados (no perodo-base) no que tange ao imposto de renda, sustenta o professor
que a lei que agrava os encargos dos contribuintes somente deve ser aplicada no ano seguinte
ao de sua publicao.
Nossa posio que o artigo vlido desde que seja utilizado em consonncia com as regras
de anterioridade> Por exemplo, se uma empresa contrata uma prestao de servio que durar
3 meses para ser concludo, momento em que se considera ocorrido o fato gerador do ISS, e
neste nterim, a alquota diminuda de 5 para 4 pontos porcentuais por lei nova, como ser a
aplicao da nova Lei. Simples, o fato gerador estava pendente, se a lei nova tiver eficcia
antes da concluso do servio, aplica-se a reduo. Se sua eficcia for posterior concluso
do servio no se aplica a reduo de alquota.
As regras do art. 106 tratam da aplicao retroativa das regras tributrias:
Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretrito:
I. em qualquer caso, quando seja expressamente interpretativa, excluda a aplicao de
penalidade infrao dos dispositivos interpretados;
II. tratando-se de ato no definitivamente julgado:
a) quando deixe de defini-lo como infrao;
b) quando deixe de trat-lo como contrrio a qualquer exigncia de ao ou omisso, desde
que no tenha sido fraudulento e no tenha implicado em falta de pagamento de tributo;
c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao tempo da
sua prtica.

Em tese, no caso do inciso I, uma lei interpretativa no altera o ordenamento jurdico. Seus
efeitos so declaratrios (no constitutivos). A lei expressamente interpretativa tem sua
aplicao desde a data de incio da vigncia da lei interpretada.
O Ministro Marco Aurlio de Melo no RE 407190/RS, julgado em 2004 no STF entendeu que
a retroao benigna em matria de infraes no pode sofrer limitao temporal por lei
ordinria como tentara o INSS atravs da Lei n 9.528/97 que dera nova redao ao art. 35 da
Lei n 8.212/91, veja a ementa:
Tributrio. Retroatividade de Lei mais Benfica. Limitao Temporal. Lei Complementar. O
Tribunal negou provimento a recurso extraordinrio interposto pelo Instituto Nacional do
Seguro Social - INSS contra acrdo do TRF da 4 Regio que, com base no inciso II do art. 106
do CTN, mantivera sentena na parte em que aplicara o art. 35 da Lei n 8.212/91, com a
redao dada pela Lei n 9.528/97, a fatos pretritos, em razo de a mesma prever pena de
multa, sobre contribuies sociais em atraso, menos severa que a cominada anteriormente, e
afastara a incidncia da limitao temporal prevista no caput do referido art. 35, tendo em conta
a declarao, incidenter tantum, de sua inconstitucionalidade, pela Corte Especial daquele
Tribunal, por ofensa ao inciso III do art. 146 da CF (Lei 8.212/91, com a redao dada pela Lei
9.528/97: "Art. 35. Para os fatos geradores ocorridos a partir de 1 de abril de 1997, sobre as
contribuies sociais em atraso, arrecadadas pelo INSS, incidir multa de mora, que no poder
ser relevada, nos seguintes termos:"). Salientou-se, inicialmente, o carter exemplificativo do
inciso III do art. 146 da CF, que prev competir lei complementar
estabelecer normas gerais sobre matria de legislao tributria. Entendeu-se estar a multa
tributria inserta no campo das normas gerais, a qual, por isso, deve ser imposta de forma linear
em todo territrio nacional, "no se fazendo com especificidade limitadora geograficamente".
Concluiu-se que a Lei 8.212/91, ao impor restrio temporal ao benefcio de reduo da multa,
acabou por limitar regra da lei complementar (CTN, art. 106, II), violando o disposto na alnea b
do inciso III do art. 146 da CF. Dessa forma, declarou-se a inconstitucionalidade da expresso

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"para os fatos geradores ocorridos a partir de 1 de abril de 1997", constante do caput do art. 35
da Lei 8.212/91, com a redao dada pela Lei 9.528/97.

Veja outras jurisprudncias do STJ sobre o tema:

Ementa: .... Cdigo Tributrio Nacional, em seu art. 106, estabelece que a lei nova mais
benfica ao contribuinte aplica-se ao fato pretrito, razo por que correta a reduo da multa
para 20% nos casos .... em que a execuo fiscal no foi definitivamente julgada. .... (STJ. Resp
109254/SP. Rel.: Min. Franciulli Netto. 2 Turma. Deciso: 18/05/00. DJ de 19/06/00, p. 127.).
Ementa: .... O art. 106, II, c, do CTN admite que lei posterior por ser mais benfica se aplique a
fatos pretritos, desde que o ato no esteja definitivamente julgado. .... (STJ. REsp 200781/RS.
Rel.: Min. Milton Luiz Pereira. 1 Turma. Deciso: 12/06/01. DJ de 13/05/02, p. 154.).
Ementa: .... III. A regra inscrita no art. 106, II, c, do CTN aplica-se tanto s multas de carter
punitivo como s moratrias, uma vez que ao intrprete no cumpre distinguir onde a lei no o
faz. .... (STJ. REsp 204799/SP. Rel.: Min. Joo Otvio de Noronha. 2 Turma. Deciso:
05/06/03. DJ de 30/06/03, p. 162.).
Ementa: .... somente a lei pode aplicar-se a ato ou fato pretrito, nos termos dos incisos I e II do
art. 106 do CTN. .... (TRF-1 Regio. AC 95.01.35972-7/MG. Juza Snia Diniz Viana
(convocada). 3 Turma. Deciso: 25/05/00. DJ de 25/08/00, p. 64.).
Ementa: .... Nos termos da legislao tributria (CTN, art. 106), a lei s pode ser aplicada a fato
pretrito quando tiver natureza expressamente interpretativa, excluindo a aplicao de
penalidades. .... (TRF-5 Regio. AMS 93.05.15698-3/SE. Rel.: Juiz Barros Dias (convocado). 2
Turma. Deciso: 24/02/94. DJ de 30/05/94, p. 27.508.)

2) INTEPRETAO DA LEGISLAO TRIBUTRIA:

Interpretar uma norma jurdica desenvolver um processo intelectual, no sentido de descobrir
o contedo e o alcance da mesma norma, para o fim de aplic-la a situaes concretas. A
teoria cientfica que pesquisa e compara os mtodos de interpretao (a hermenutica)
relaciona vrios mtodos clssicos, os quais podem ser utilizados para interpretar a lei
tributria. Todavia, o cdigo tributrio nacional somente faz referncia expressa aos mtodos
de interpretao literal e benigna (arts. 111 e 112).
2.1) INTERPRETAO LITERAL:
Art. 111. Interpreta-se literalmente a legislao tributria que disponha sobre:
I - suspenso ou excluso do crdito tributrio;
II - outorga de iseno;
III - dispensa do cumprimento de obrigaes tributrias acessrias.

Os autores especialistas em Hermenutica Jurdica so unnimes e afirmar que a utilizao de

um s mtodo no suficiente para se identificar o verdadeiro alcance de uma norma jurdica,
principalmente a interpretao literal. Porm, o sentido deste artigo deve ser entendido como
proibio de interpretao extensiva a casos no previstos.
Observao: A iseno, conforme expressamente estabelece o art. 175, inciso I, do CTN,
forma de excluso do crdito tributrio, portanto o inciso II redundante.
2.2) INTERPRETAO BENIGNA:
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Art. 112. A lei tributria que define infraes, ou lhe comina penalidades, interpreta-se da
maneira mais favorvel ao acusado, em caso de dvida quanto:
I - capitulao legal do fato;
II - natureza ou s circunstncias materiais do fato, ou natureza ou extenso dos seus
efeitos;
III - autoria, imputabilidade, ou punibilidade;
IV - natureza da penalidade aplicvel, ou sua graduao.

Esta regra de interpretao deve ser utilizada sempre favoravelmente ao sujeito passivo da
obrigao tributria, quando houver dvida com relao:
* Capitulao legal do fato;
* Natureza ou circunstancias materiais do fato ou seus efeitos;
* Autoria, imputabilidade ou punibilidade;
* Natureza ou graduao da penalidade.
Se no houver dvida no cabe a aplicao do artigo. Ele s deve ser aplicado nos casos de
penalidades e infraes. Tributo no sano de ato ilcito. Portanto se houver dvida quanto
ao enquadramento de uma mercadoria, de um servio, ou de uma renda, no se pode optar
pela alquota mais baixa por ser mais favorvel ao contribuinte.
O art. 118 do CTN tambm enumera regras de interpretao aplicvel ao Direito Tributrio.
uma regra especifica de interpretao da definio legal da hiptese de incidncia tributria j
estudada no princpio da igualdade tributria.
PRINCPIO DA INTERPRETAO OBJETIVA DO FATO GERADOR (princpio do non
olet). A interpretao do fato gerador deve ocorrer de forma objetiva. So irrelevantes para
identificar o surgimento da obrigao tributria caractersticas pessoais do sujeito passivo ou
do prprio fato. No se leva em considerao 1) a nulidade do ato jurdico; 2) a capacidade
civil do sujeito passivo; 3) a caracterstica lcita do ato que produz o surgimento da obrigao
tributria. O fato signo presuntivo de riqueza, deve ser analisado objetivamente: ex. Auferir
renda, no importa se do trabalho, de aluguel de imvel ou do recebimento de valores pela
venda de entorpecentes; ser proprietrio ou possuidor de imvel rural, no importa se por
grilagem, posse fraudulenta ou invaso.
Art. 118. A definio legal do fato gerador interpretada abstraindo-se:
I. da validade jurdica dos atos efetivamente praticados pelos contribuintes, responsveis,
ou terceiros, bem como da natureza do seu objeto ou dos seus efeitos;
II. dos efeitos dos fatos efetivamente ocorridos.

legtima a tributao de produtos financeiros resultantes de atividades criminosas, nos

termos do art. 118, do CTN. (HC n 77.530-RS, Rel. Min. Seplveda Pertence, 25.08.98).
Ementa: .... So tributveis, ex vi do art. 118 do Cdigo Tributrio Nacional, as operaes ou
atividades ilcitas ou imorais, posto a definio legal do fato gerador interpretada com
abstrao da validade jurdica dos atos efetivamente praticados pelos contribuintes,
responsveis ou terceiros, bem como da natureza do seu objeto ou dos seus efeitos. .... (STJ.
REsp 182563/RJ. Rel.: Min. Jos Arnaldo da Fonseca. 5 Turma. Deciso: 27/10/98. DJ de
23/11/98, p. 198.)

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Ementa: .... III. Para fins da incidncia tributria, irrelevante a capacidade jurdica do ente
tributado, basta que seja uma unidade econmica. .... (TRF-1 Regio. AC 95.01.35853- 4/BA.
Rel.: Juza Vera Carla Cruz (convocada). 4 Turma. Deciso: 08/10/99. DJ de 17/03/00, p. 173.)

3) INTEGRAO DA LEGISLAO TRIBUTRIA:

Na integrao o aplicador do Direito v-se diante de uma lacuna e soluciona o caso concreto
mediante a utilizao de mtodos que suprem a omisso normativa:
* Quando por via de interpretao no se consegue encontrar uma soluo normativa para
uma dada hiptese concreta, surge a possibilidade da integrao;
* Enquanto a interpretao permite autoridade fiscal aplicar os preceitos legais aos fatos
oferecidos sua deciso, a integrao diz respeito ao preenchimento de lacunas existentes na
legislao;
* Sempre que a legislao tributria se apresente omissa, a autoridade competente se utilizar,
sucessivamente, da analogia, dos princpios gerais de direito tributrio, dos princpios gerais
de direito pblico e da equidade.
Ementa: .... No havendo divergncia acerca da interpretao da lei tributria, o art. 112 do
CTN no pode ser aplicado. Precedentes do STJ: REsp 9.571/RJ Resp 41.928/SP. .... (STJ.
REsp 236728/CE. Rel.: Min. Franciulli Netto. 2 Turma. Deciso: 06/06/00. DJ de 1/08/00, p.
242.).

3.1) ANALOGIA:
* Consiste na utilizao de legislao diversa, que regule situao semelhante. Anloga
considerada;
* O cdigo tributrio nacional estabelece que o emprego da analogia no pode resultar na
exigncia de tributo no previsto em lei, o que se torna bvio, devido ao princpio da
legalidade.
3.2) PRINCPIOS GERAIS DE DIREITO TRIBUTRIO:
* Incluem as regras fundamentais que harmonizam o sistema tributrio;
* So de aplicabilidade restrita ao sistema tributrio nacional, diferentemente dos princpios
gerais de direito pblico que abrangem todo o direito pblico.
3.3) PRINCPIOS GERAIS DE DIREITO PBLICO:
* So as terceiras formas sucessivas de integrao da lei tributria, quando a autoridade
administrativa no tenha conseguido suprir a lacuna da legislao pelas outras duas formas;
* So exemplos: o princpio da supremacia do interesse pblico sobre o particular e o
princpio de que a pena no deve passar da pessoa do agente, quem pode o mais, pode o
menos, indisponibilidade do interesse pblico, etc...

3.4) EQUIDADE:

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* um meio de harmonizar a aplicao da lei, quando o seu aplicador faz s vezes de

legislador, a fim de complet-la ou dar-lhe maior sentido de justia.
* A equidade no pode resultar na dispensa de pagamento de tributo (limitao evita abusos).
O art. 172, inciso IV, do CTN estabelece o perdo da multa, desde que a lei autorize: a
autoridade administrativa a conceder, por despacho fundamentado, a remisso total ou parcial
do crdito tributrio, atendendo a consideraes de eqidade, em relao com as
caractersticas pessoais ou materiais do caso.
A hiptese de remisso, que forma de extino do crdito tributrio mediante dispensa
legal de seu pagamento. A remisso sempre tem que estar prevista em lei especfica. Portanto,
o CTN, no art. 172, inciso IV, estabelece um comando direcionado ao legislador, autorizandoo a conceder remisso com base em eqidade. A hiptese nada tem a ver com integrao da
legislao tributria. No h lacuna alguma! Pelo contrrio, a lei especfica expressamente
deve instituir a remisso por consideraes de eqidade.
4) INSTITUTOS DE DIREITO PRIVADO:
Os artigos 109 e 110 do CTN veiculam comandos que precisam ser analisados com calma
para evitarmos erros de interpretao. Vejamos primeiro as normas:
Art. 109. Os princpios gerais de direito privado utilizam-se para pesquisa da definio, do
contedo e do alcance de seus institutos, conceitos e formas, mas no para definio dos
respectivos efeitos tributrios.
Art. 110. A lei tributria no pode alterar a definio, o contedo e o alcance de institutos,
conceitos e formas de direito privado, utilizados, expressa ou implicitamente, pela
Constituio Federal, pelas Constituies dos Estados, ou pelas Leis Orgnicas do Distrito
Federal ou dos Municpios, para definir ou limitar competncias tributrias.

Quando a Constituio Federal, ao definir ou limitar competncias tributrias, Utilizar-se de

conceitos e institutos de Direito privado estes no podero ser alterados pelo Direito
Tributrio. Ex. a Constituio ao definir a base do ITBI, de competncia municipal ela
estabelece que: transmisso inter vivos, a qualquer ttulo, por ato oneroso, de bens imveis,
por natureza ou acesso fsica, e de direitos reais sobre imveis, exceto os de garantia, bem
como cesso de direitos a sua aquisio.
Os institutos de Direito privado foram fartamente utilizados neste imposto. Quando o
municpio for criar a lei para instituir este imposto no seu mbito territorial dever ficar
adstrito s hipteses em que o bem tiver natureza de imvel, no podendo criar outras
figuras alm daquelas previstas na lei civil.
J o art. 110 do CTN autoriza a interpretao de que a lei tributria pode alterar conceitos e
institutos do Direito Privado. Basta que no tenham sido utilizados pela Constituio para
definir ou limitar competncias tributrias.
o caso da solidariedade, que no foi utilizada pela Constituio para definir ou limitar
competncias tributrias. Neste caso a lei tributria poder dar-lhe tratamento diferente do
estabelecido na lei civil. o que acontece no caso dos artigos 124 e 125.

AULA 10 : RELAO JURDICA TRIBUTRIA

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1) OBRIGAO TRIBUTRIA:
Trata-se de uma relao jurdica que decorre de expressa previso legal e, por esse motivo,
dita ex lege. Segundo Hugo de Brito Machado (2006, p. 141) obrigao tributria :
"relao jurdica em virtude da qual o particular (sujeito passivo) tem o dever de prestar
dinheiro ao Estado (sujeito ativo), ou de fazer, no fazer ou tolerar algo no interesse da
arrecadao ou da fiscalizao dos tributos, e o Estado tem o direito de constituir contra o
particular um crdito".
Deste modo, caso a hiptese prevista na lei, denominada hiptese de incidncia, venha a
ocorrer in concreto (ocorrncia do fato gerador ou fato imponvel), surgir a obrigao
vinculando os sujeitos ativo (credor) e passivo (devedor). Assim, obrigao tributria tem
estreita relao com a sujeio ativa e passiva, pois se trata de vnculo que, por meio de lei,
autoriza o sujeito ativo exigir do sujeito passivo o cumprimento da prestao. E esta prestao
sempre uma obrigao de DAR, de natureza patrimonial.
Classificao das Obrigaes Tributrias:
Art. 113. A obrigao tributria principal ou acessria.
1 A obrigao principal surge com a ocorrncia do fato gerador, tem por objeto o
pagamento de tributo ou penalidade pecuniria e extingue-se juntamente com o crdito dela
decorrente.
2 A obrigao acessria decorre da legislao tributria e tem por objeto as prestaes,
positivas ou negativas, nela previstas no interesse da arrecadao ou da fiscalizao dos
tributos.
3 A obrigao acessria, pelo simples fato da sua inobservncia, converte-se em
obrigao principal relativamente penalidade pecuniria.
Ementa: .... I. A obrigao tributria surge com o fato gerador, mas s surge o crdito com o
lanamento. .... (TRF-1 Regio. MAS 1997.01.00.003265-0/MG. Rel.: Des. Federal Eliana
Calmon. 4 Turma. Deciso: 27/05/97. DJ de 26/06/97, p. 48.814.).
Ementa: .... Nos termos do art. 113, 1, do CTN, surge a obrigao tributria principal com a
ocorrncia do fato gerador, tornando-se lquida e exigvel pela constituio do crdito tributrio
atravs do lanamento, consoante o disposto no art. 142 do mesmo diploma legal. .... (TRF-3
Regio. AC 89.03.036099-0/SP. Rel.: Des. Federal Annamaria Pimentel. 3 Turma. Deciso:
25/08/93. DOE de 09/12/93, p. 226.).
Ementa: .... Em interpretao sistemtica do art. 113, 2, do CTN com o art. 5, II, da CF,
tem-se que a obrigao tributria, principal ou acessria, s pode ser criada por lei formal,
sendo impossvel sua instituio mediante portaria. Ilegalidade da Portaria SF 10/96, que
imputou ECT procedimentos caracterizados como verdadeiras obrigaes tributrias
acessrias. (TRF- 5 Regio. REO 98.05.48626-5/AL. Rel.: Des. Federal Manuel Maia. 3
Turma. Deciso: 18/04/02. DJ de 15/05/02, p. 939.).

De acordo com a redao do artigo 113 do Cdigo Tributrio Nacional, as obrigaes

tributrias se dividem em dois grupos:
a) Principal: a obrigao de pagar o tributo ou multa (penalidade pecuniria), dever de
entregar o montante exigido pelo sujeito ativo.
Art. 114. Fato gerador da obrigao principal a situao definida em lei como necessria e
suficiente sua ocorrncia.

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Ementa: .... A circunstncia de ser presumido o fato gerador no constitui bice exigncia
antecipada do tributo, dado tratar-se de sistema institudo pela prpria Constituio,
encontrando-se regulamentado por lei complementar que, para definir-lhe a base de clculo, se
valeu de critrio de estimativa que a aproxima o mais possvel da realidade. A lei complementar,
por igual, definiu o aspecto temporal do fato gerador presumido como sendo a sada da
mercadoria do estabelecimento do contribuinte substituto, no deixando margem para cogitar-se
de momento diverso, no futuro, na conformidade, alis, do previsto no art. 114 do CTN, que tem
o fato gerador da obrigao principal como a situao definida em lei como necessria e
suficiente sua ocorrncia. O fato gerador presumido, por isso mesmo, no provisrio, mas
definitivo, no dando ensejo restituio ou complementao do imposto pago, seno, no
primeiro caso, a hiptese de sua no-realizao final. Admitir o contrrio valeria por despojar-se
o instituto das vantagens que determinaram a sua concepo e adoo, como a reduo, a um s
tempo, da mquina fiscal e da evaso fiscal a dimenses mnimas, propiciando, portanto, maior
comodidade, economia, eficincia e celeridade s atividades de tributao e arrecadao. ....
(STF. ADI 1851/AL. Rel.: Min. Ilmar Galvo. Tribunal Pleno. Deciso: 08/05/02. DJ de 22/11/02,
p. 55.)

b) Acessria: obrigao secundria, diversa da obrigao de pagar o tributo. Trata-se de

obrigao de fazer, no fazer ou tolerar que se faa algo no interesse de fiscalizao ou
arrecadao dos tributos, dever instrumental ou formal. exemplo de obrigao de fazer a
escriturao de livro contbil obrigatrio, emisso de notas e guias fiscais e outros, de no
fazer.
Art. 115. Fato gerador da obrigao acessria qualquer situao que, na forma da
legislao aplicvel, impe a prtica ou a absteno de ato que no configure obrigao
principal.

Finalmente, faz-se importante frisar que h diferena entre obrigao tributria e crdito
tributrio, pois enquanto a primeira relaciona-se com a prpria origem, surgimento do tributo
(realizao do fato previsto na lei como gerador do direito de cobrana pelo fisco e
conseqente dever de pagamento pelo contribuinte), o crdito tributrio trata-se de apurao
do valor a ser pago pelo sujeito passivo, efetuada por meio do lanamento.
Existe uma discusso se o termo ACESSRIA o mais correto para designar a exigncia de
fazer, no fazer ou tolerar que se faa, que o objeto desta prestao. Os civilistas a criticam,
pois no ramo do Direito Civil o acessrio sempre acompanha o principal e dele depende, e no
caso concreto possvel a existncia de obrigao acessria sem a obrigao tributria
principal. Porm, no ramo do Direito Tributrio houve mutao deste instituto de direito
privado, o que inclusive permitido pela interpretao contrrio sensu do artigo 110 do
CTN.
1.1) ORIGEM DA OBRIGAO TRIBUTRIA:
O mundo em que vivemos, onde as coisas acontecem, pode ser chamado de mundo
fenomnico, isto , mundo dos fenmenos naturais.
O Direito Tributrio estabelece hipteses genricas, em lei, de fatos que podero vir a ocorrer
e quando ocorrem, geram ao sujeito ativo o direito de cobrar o tributo e ao sujeito passivo a
obrigao (dever) de prestar seu pagamento. Desse modo, ocorridos os fatos, "nascer" a
obrigao tributria.

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Em outras palavras: a obrigao tributria surge quando ocorre no mundo fenomnico o fato
descrito na hiptese de incidncia da norma jurdica tributria. Assim, a origem da obrigao
coincide com a origem do tributo.
A norma jurdica tributria deve estar completa, isto , deve prever expressamente os
seguintes aspectos essenciais:
* Aspecto pessoal: sujeitos ativo e passivo;
* Aspecto Temporal: momento da ocorrncia do fato gerador;
* Aspecto Espacial: lugar da ocorrncia do fato gerador;
* Aspecto material: descrio da hiptese de incidncia tributria;
* Aspecto quantitativo: base de clculo e alquota.
somatria de todos esses elementos, conferida a denominao de Regra Matriz de
Incidncia Tributria e, na falta de qualquer um deles, haver a obrigatria inexistncia do
tributo (e conseqente impossibilidade de sua cobrana). Portanto, enquanto a lacuna no for
suprida, no existe a hiptese do tributo, portanto, no poder existir validamente em
concreto, vale dizer, no mundo fenomnico.
1.2) SUJEITOS DA RELAO TRIBUTRIA:
Engloba, a obrigao tributria, os sujeitos ativo e passivo.
1.2.1) SUJEITO ATIVO:
o credor do tributo, aquele que tem o direito subjetivo de exigir a prestao pecuniria de
responsabilidade do outra parte da relao. Este detm a capacidade tributria ativa, de acordo
com o que determina o artigo 119 do Cdigo Tributrio Nacional.
Art. 119. Sujeito ativo da obrigao a pessoa jurdica de direito pblico titular da
competncia para exigir o seu cumprimento.
Ementa: .... Salrio-educao. Ilegitimidade passiva da Unio. .... .... III. No possui a Unio
legitimidade passiva para a lide, mas, sim, o FNDE e o INSS, visto que este o agente
arrecadador e fiscalizador da contribuio do salrio- educao, repassando quele os valores
devidos e arrecadados, sendo, portanto, o sujeito ativo da obrigao tributria, nos moldes do
art. 119 do CTN. .... (STJ. AGREsp 381581/SC. Rel.: Min. Jos Delgado. 1 Turma. Deciso:
26/03/02. DJ de 29/04/02, p. 184.).
Ementa: .... II. No mbito da parafiscalidade tributria, a capacidade tributria delegada,
cabendo ao ente parafiscal o exerccio da sujeio ativa (CTN, art. 119 c/c o art. 7). .... (TRF-1
Regio. AC 92.01.13269-7/DF. Rel.: Juza Snia Diniz Viana (convocada). 3 Turma. Deciso:
09/09/99. DJ de 03/12/99, p. 687.).

O plo ativo da obrigao tributria normalmente ocupado pela pessoa poltica que criou o
tributo em abstrato, dotada de Poder Legislativo, a qual possui competncia tributria.
Capacidade tributria ativa no tem o mesmo significado de competncia tributria, pois,
enquanto aquela restrita possibilidade de exigir a prestao pecuniria, esta abrange a
criao e cobrana do tributo. Assim, no h impedimento legal que uma terceira pessoa
venha a arrecadar o tributo. o instituto da parafiscalidade.

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a) Parafiscalidade: a delegao de capacidade tributria ativa que a pessoa poltica por

meio de lei, faz terceira pessoa. S pode se voltar em favor de pessoas jurdicas de direito
pblico (exemplo: autarquias) e de pessoas jurdicas de direito privado perseguidoras de
finalidade pblica (entes paraestatais, isto , entes que caminham paralelamente ao Estado,
como, por exemplo, sindicatos, SESI, SESC, SENAI, SENAC), no podendo alcanar pessoas
jurdicas de direito privado que explorem atividade econmica e, com muito mais razo, no
podem alcanar empresas privadas, em decorrncia dos seguintes princpios:
* princpio da destinao pblica do dinheiro arrecadado mediante o exerccio da
tributao: esse instituto decorre do princpio republicano, segundo o qual os tributos
existem para custear a coisa pblica e no a nobreza.
Ainda, deve-se salientar que o valor arrecadado pode ser destinado prpria pessoa jurdica
ou ao ente que a instituiu, a depender da determinao constante da lei instituidora.
1.2.2) SUJEITO PASSIVO:
Sujeito passivo da obrigao tributria a pessoa que tem o dever jurdico de efetuar o
pagamento do tributo. Trata-se de devedor do tributo, que pode ser pessoa fsica ou jurdica,
privada ou pblica:
Art. 121. Sujeito passivo da obrigao principal a pessoa obrigada ao pagamento de
tributo ou penalidade pecuniria.
Pargrafo nico. O sujeito passivo da obrigao principal diz-se:
I. contribuinte, quando tenha relao pessoal e direta com a situao que constitua o
respectivo fato gerador;
II. responsvel, quando, sem revestir a condio de contribuinte, sua obrigao decorra de
disposio expressa de lei.
Art. 122. Sujeito passivo da obrigao acessria a pessoa obrigada s prestaes que
constituam o seu objeto.

Em tese, qualquer pessoa tem capacidade tributria passiva, inclusive as pessoas polticas
(Unio, Estados, Municpios e Distrito ,Federal). Essas, entretanto, so imunes quanto aos
impostos (artigo 150, inciso VI, alnea "a", da Constituio Federal), mas no o so no tocante
s taxas e contribuies de melhoria e demais tributos.
Podemos citar alguns exemplos:
* autarquias: tm capacidade tributria passiva e so imunes apenas aos impostos. Porm, se
atuarem em atividade eminentemente econmica, no gozam da imunidade (artigo 150, 2.,
da Constituio Federal).
* empresas pblicas e sociedades de economia mista: possuem capacidade tributria
passiva plena; recebem o mesmo tratamento dedicado s empresas privadas (impostos, taxas e
contribuies - artigo 173, inciso 11, da Constituio Federal).
* empresas privadas e empresas particulares: tm capacidade tributria passiva plena.
De acordo com expressa previso legal (artigo 121, 1., incisos I e II do Cdigo Tributrio
Nacional), tem-se que o sujeito passivo da relao tributria pode ser denominado
contribuinte, quando tiver relao pessoal e direta com o fato gerador do tributo ou
responsvel, quando no tiver relao direta e pessoal com o fato gerador do tributo, mas a
obrigao de saldar o dbito decorre de expressa determinao legal.
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Ainda, a obrigao tributria pode ser principal e acessria, podendo ela ser cindida, no
sendo requisito de existncia da obrigao acessria que a obrigao principal ainda exista. A
ttulo de exemplo, tem-se o caso de contribuinte que paga o tributo (obrigao principal) e
continua com a obrigao de manter livros devidamente escriturados, emitir notas, permitir
que fiscal faa verificaes em seu estabelecimento (obrigao acessria).
EMENTA: AGRAVO REGIMENTAL EM RECURSO EXTRAORDINRIO.
CONSTITUCIONAL. TRIBUTRIO. PREVIDENCIRIO. CONTRIBUIO
SOCIAL. EMPRESA PRESTADORA DE SERVIO MEDIANTE CESSO DE MODE-OBRA. RETENO DE 11% SOBRE O VALOR BRUTO DA NOTA FISCAL OU
DA FATURA. LEI N. 8.212/91, COM A REDAO DADA PELA LEI N. 9.711/98.
CONSTITUCIONALIDADE. Constitucionalidade da reteno do percentual de 11%
sobre o valor da nota fiscal ou da fatura pela empresa contratante de servios
executados mediante cesso de mo-de-obra, em nome da empresa cedente. Sujeito
passivo da obrigao tributria: atribuio, por lei, da condio de responsvel pelo
pagamento do imposto ou contribuio. Legitimidade e constitucionalidade desta tcnica
de arrecadao declarada pelo Pleno do Supremo do Tribunal Federal no RE n. 393.946,
Relator o Ministro Carlos Velloso, Sesso do dia 3.11.2004. Agravo regimental no
provido. ( STF - RE-AgR 440816 / SP - SO PAULO AG.REG.NO RECURSO
EXTRAORDINRIO Relator(a): Min. EROS GRAU Julgamento: 31/05/2005 rgo
Julgador: Primeira Turma Publicao: DJ 01-07-2005 PP-00046 EMENT VOL-02198-11
PP-02210).
Ementa: .... I. O fenmeno da responsabilidade (substituio) tributria encontra- se inserto
no pargrafo nico do art. 45 do CTN, o qual prev a possibilidade de a lei atribuir fonte
pagadora da renda ou dos proventos tributveis a condio de responder pelo imposto cuja
reteno e recolhimento lhe caibam, em combinao com o disposto no inciso II do pargrafo
nico do art. 121, segundo o qual responsvel aquele que, sem revestir a condio de
contribuinte, tenha obrigao decorrente de disposio expressa de lei. .... (STJ. REsp
208094/SC. Rel.: Min. Jos Delgado. 1 Turma. Deciso: 05/08/99. DJ de 06/09/99, p. 56.).
Ementa: .... I. Sendo a empresa responsvel tributrio pelo recolhimento do Imposto de Renda
na fonte, inquestionvel sua legitimidade para discutir questes atinentes matria, nos
termos do inciso II do pargrafo nico do art. 121 do CTN. .... (TRF-1 Regio. AC
2001.01.00.037176-8/AM. Rel.: Juiz Jamil Rosa de Jesus (convocado). 4 Turma. Deciso:
04/06/03. DJ de 1/08/03, p. 66.).
Ementa: .... I. No mandado de segurana contra a exigncia de tributo federal, a autoridade
coatora o delegado da Receita Federal, e no o responsvel tributrio: aquele que, mesmo no
tendo a condio de contribuinte, tem a obrigao de 138 Tribunal ribunal Regional Federal - 1
Regio fazer o recolhimento, por fora de lei (CTN, art. 121, II). .... (TRF-1 Regio. MAS
2000.34.00.040129-3/DF. Rel.: Des. Federal Olindo Menezes. 3 Turma. Deciso: 27/05/ 03. DJ de
27/06/03, p. 69.).

Portanto, em relao obrigao principal, o sujeito passivo pode ser:

a) Contribuinte: aquele que possui relao pessoal e direta com o fato gerador da
obrigao, ou seja, quem pratica a ao ou se encontra na situao descrita como fato
gerador.
b) Responsvel: quem, sem possuir relao direta com o fato gerador, tem a obrigao de
pagar, por expressa disposio de lei.
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Exemplos:
De contribuinte: o fato gerador do imposto de renda a aquisio de disponibilidade de
renda do trabalho, do capital, ou da combinao de ambos, ou proventos de qualquer natureza.
Se Tcio trabalha, quem aufere (adquire, ganha, recebe) rendimentos do trabalho Tcio,
portanto o Tcio contribuinte do imposto de renda. O fato gerador do IPVA a propriedade
do veculo automotor, s que o dono que figura como contribuinte deste imposto.
De responsvel: o fato gerador do imposto de renda a aquisio de disponibilidade de renda
ou proventos. Se Tcio empregado e recebe salrio de R$ 2.000,00 mensais, sua fonte
pagadora ter que recolher para a Unio o imposto de renda retido na fonte (IRRF) relativo
remunerao de Tcio. A fonte pagadora, evidentemente, no possui relao pessoal e direta
com o fato gerador do imposto de renda (no a fonte que adquire a renda e sim Tacio, em
decorrncia de seu trabalho). Porm, por expressa previso legal, a fonte pagadora obrigada
a recolher o IRRF, obrigao tributria principal em que ela, a fonte, figura no plo passivo
como responsvel. Se ao comprar um imvel Tcio coloca como proprietrio seu filho que
conta com 5 anos de idade, Tacio sujeito passivo responsvel pelo recolhimento por
expressa previso legal.
A definio de responsvel do art. 121, inciso II, deve ser combinada com o disposto no art.
128 do CTN, que estabelece que o responsvel deve ser uma terceira pessoa vinculada (no
diretamente) situao ftica prevista na hiptese de incidncia. Portanto, a lei no pode
indicar livremente qualquer pessoa como responsvel em uma obrigao tributria principal;
embora no tenha uma relao direta como o fato gerador (no seja ela quem pratique o fato
gerador), algum vnculo tem que existir entre a pessoa descrita como responsvel e a situao
que constitui o fato gerador da obrigao principal.
O critrio adotado pelo CTN para distinguir contribuinte e responsvel denominado, pela
doutrina, critrio da proximidade (o contribuinte quem tem a relao imediata, mais
prxima, direta, com o fato gerador; o responsvel tem uma relao indireta, sua ligao com
o fato mais distante, mais remota).
Com relao ao sujeito passivo da obrigao acessria, o CTN determina apenas que:, sujeito
passivo da obrigao acessria a pessoa obrigada s prestaes que constituam o seu objeto
(art. 122). S isso. No existe contribuinte e responsvel na obrigao acessria, mas
apenas sujeito passivo da obrigao acessria. inoponibilidade das convenes particulares
fazenda:
Art. 123. Salvo disposies de lei em contrrio, as convenes particulares, relativas
responsabilidade pelo pagamento de tributos, no podem ser opostas Fazenda Pblica, para
modificar a definio legal do sujeito passivo das obrigaes tributrias correspondentes.
No podem, evidentemente, modificar as definies estabelecidas pela legislao tributria.
2) HIPTESE DE INCIDNCIA:
Por hiptese de incidncia entende-se a descrio feita pela lei, de um fato que, se ocorrido no
mundo dos fenmenos naturais, dar origem a uma obrigao tributria.
Hugo de Brito Machado (2006) afirma que a "situao considerada necessria e suficiente
para o surgimento da obrigao tributria"; "hiptese em que um tributo devido".

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Geraldo Ataliba de outro modo ensina que a "Hiptese de incidncia fato descrito em lei
que, se e quando acontecido, faz nascer para algum o dever de pagar um dado tributo".
O exemplo mais utilizado pela doutrina o do Imposto sobre a Renda e Proventos de
Qualquer Natureza, que de acordo com o artigo 43 do Cdigo Tributrio Nacional, a
aquisio da disponibilidade econmica ou jurdica de renda ou de provento de qualquer
natureza, como visto abaixo:
Art. 43. O Imposto, de competncia da Unio, sobre a Renda e proventos de qualquer
natureza tem como fato gerador a aquisio da disponibilidade econmica ou jurdica:
I. de renda, assim entendido o produto do capital, do trabalho ou da combinao de ambos;
II. de proventos de qualquer natureza, assim entendidos os acrscimos patrimoniais no
compreendidos no inciso anterior.
1 A incidncia do imposto independe da denominao da receita ou do rendimento, da
localizao, condio jurdica ou nacionalidade da fonte, da origem e da forma de
percepo. (Pargrafo includo pela LCp 104, de 10/01/01).
Ementa: .... II. A complementao de aposentadoria recebida das entidades de previdncia
privada representa acrscimo patrimonial proventos de qualquer natureza (art. 153, III - CF e
art. 43 - CTN) e, portanto, constitui renda tributvel pelo IRPF. .... (TRF-1 Regio. AC
1999.36.00.009380-9/MT. Rel.: Des. Federal Olindo Menezes. 3 Turma. Deciso: 24/06/03. DJ de
08/08/03, p. 108.)
Ementa: .... IV. Os valores relativos aos frutos obtidos com as contribuies pagas a entidade
privada extinta constituem acrscimo patrimonial, devendo, assim, ser tributados, nos termos do
art. 43, inciso II, do CTN. .... (TRF-1 Regio. MAS 1999.38.00.040643-0/MG. Rel.: Des.
Federal Cndido Ribeiro. 3 Turma. Deciso: 1/ 04/03. DJ de 02/05/03, p. 46.)
Ementa: .... I. O valor recebido a ttulo de indenizao por danos morais no est sujeito ao
Imposto de Renda, porque no consubstancia aquisio de disponibilidade econmica ou
jurdica decorrente de acrscimo patrimonial (art. 43 do CTN), apenas recompondo o
patrimnio do indenizado (fsico ou moral). .... (TRF-1 Regio. MAS 2000.34.00.011153-5/DF.
Rel.: Des. Federal Luciano Tolentino Amaral. 3 Turma. Deciso: 29/04/03. DJ de 30/05/03, p.
66.)
Ementa: .... Imposto de Renda. Fato gerador. Momento de sua ocorrncia. Art. 43, I e II, do
CTN. I. A teor do art. 43 do CTN, tal exao surge quando da aquisio da disponibilidade
econmica ....
.... II. A prpria denominao da exao est a lhe indicar que, quando da apurao do lucro
lquido e com o seu repasse aos scios acionistas ou titulares da empresa, d-se o fato gerador,
posto que a disponibilidade ou aquisio econmica se faz presente, a partir da distribuio. ....
(TRF-2 Regio. AC 2001.02.01.030788-6/RJ. Rel.: Des.Federal Julieta Ldia Lunz. 1 Turma.
Deciso: 10/06/02. DJ de 24/02/03, p. 158.).

Por fim, registre-se que, de acordo com o artigo 4 do Cdigo Tributrio Nacional, cabe
hiptese de incidncia distinguir um tributo do outro, o que no deve ser feito com base na
denominao que este tributo recebe.
Art. 4 A natureza jurdica especfica do tributo determinada pelo fato mgerador da
respectiva obrigao, sendo irrelevantes para qualific-la:
I. a denominao e demais caractersticas formais adotadas pela lei;
II. a destinao legal do produto da sua arrecadao.

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Ementa: .... I. Inconfundveis, porque revestidos de diversa natureza jurdica, a taxa e o preo
pblico. Distino sedimentada via da Smula 545 do STF.
II. Caracteriza-se como preo pblico a cobrana impugnada, insubmissa, portanto, aos
princpios constitucionais informativos da tributao.
III. Irrelevante o nomen iuris que se d, no caso taxa, para se estabelecer a natureza tributria,
luz dos expressos termos do art. 4, I, do CTN. .... (TRF-3 Regio. AMS 1999.03.99.0073354/SP. Des. Federal Salette Nascimento. 6 Turma. Deciso 10/04/02. DJ de 21/06/02, p. 765.)

3) FATO IMPONVEL:
A hiptese de incidncia precisa ser diferenciada do fato imponvel: enquanto este se
caracteriza-se pelo acontecimento da hiptese no mundo real (realizao ou ocorrncia do tipo
tributrio), a hiptese de incidncia o prprio "tipo tributrio", isto , a previso hipottica.
Assim, pode-se concluir que a hiptese de incidncia algo que pode acontecer ou no
(previsto em lei lei), enquanto o fato imponvel sua ocorrncia, sua concretizao.
O prprio CTN e parte da doutrina denominam "fato gerador" tanto hiptese de incidncia
quanto ao fato imponvel. Porm, em cincia, as expresses devem ser unvocas e no
equvocas, portanto, tal denominao no conveniente, devendo ser mais bem especificada.
A doutrina tradicional estabelece a seguinte diferena:
* Fato gerador in abstracto: a expresso que faz referncia hiptese de incidncia,
segundo a moderna doutrina;
* Fato gerador in concreto: a referncia ao fato imponvel, de acordo com a classificao
dada pela doutrina mais atual.
Para que ocorra o fenmeno da tributao, preciso que o fato se ajuste de forma completa
hiptese de incidncia tributria. Trata-se da "subsuno", assemelhada tipicidade penal ou
adequao tpica.
A lei descreve fato que poder vir a ocorrer. Quando este fato efetivamente ocorre surge a
obrigao tributria.
No art. 116, o CTN trata do momento em que se considera ocorrido o fato gerador. a
seguinte a sua redao:
Art. 116. Salvo disposio de lei em contrrio, considera-se ocorrido o fato gerador e
existentes os seus efeitos:
I - tratando-se de situao de fato, desde o momento em que o se verifiquem as
circunstncias materiais necessrias a que produza os efeitos que normalmente lhe so
prprios;
II - tratando-se de situao jurdica, desde o momento em que esteja definitivamente
constituda, nos termos de direito aplicvel.

O que o Cdigo pretendeu explicar nesses dois incisos que, quando a situao descrita na
hiptese legal como fato gerador exigir a observncia de algum requisito ou formalidade legal
para que se considere ocorrida, somente ser considerado ocorrido o fato gerador quando
tiverem sido cumpridos os requisitos ou exigncias legais. Foi a esse tipo de evento que o
Cdigo chamou situao jurdica. So exemplos de situaes jurdicas a propriedade
imobiliria e o reconhecimento de receitas pelo critrio contbil da competncia.
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As outras situaes, a que o CTN chamou situaes de fato, so aquelas em que no existe
qualquer exigncia legal para que se considerem constitudas. Para elas, o Cdigo apenas
disse o bvio: considera-se ocorrida uma situao de fato e, portanto, o correspondente fato
gerador, quando j se encontram presentes todos os elementos que so normalmente
necessrios para que aquela situao produza seus efeitos caractersticos. So exemplos de
situaes fticas a posse de um imvel e a prestao de um servio.
Art. 117. Para os efeitos do inciso II do artigo anterior e salvo disposio de lei em contrrio,
os atos ou negcios jurdicos condicionais reputam-se perfeitos e acabados:
I - sendo suspensiva a condio, desde o momento de seu implemento;
II - sendo resolutria a condio, desde o momento da prtica do ato ou da celebrao do
negcio.

Condio uma clusula que subordina os efeitos de um negcio jurdico a um evento futuro
e incerto.
A condio suspensiva impede os efeitos do negcio jurdico enquanto ela no acontece. Os
efeitos do negcio s ocorrem a partir do implemento da condio.
A condio resolutiva, quando ocorre, resolve (extingue, desfazer, acabar) o negcio jurdico.
Porm, enquanto a condio no se efetivar, o negcio produz seus efeitos.
A Lei Complementar n 104/2001 acrescentou um pargrafo nico ao art. 116, estabelecendo
a norma geral anti-eliso. Eliso fiscal a expresso usada pela doutrina para referir-se a
qualquer operao, ou conjunto de operaes, que tenha por fim reduzir os tributos devidos. O
mais importante que as operaes caracterizadas como eliso fiscal so lcitas.
A autoridade administrativa poder desconsiderar atos ou negcios jurdicos praticados
com a finalidade de dissimular a ocorrncia do fato gerador do tributo ou a natureza dos
elementos constitutivos da obrigao tributria, observados os procedimentos a serem
estabelecidos em lei ordinria.
4) BASE DE CLCULO E ALQUOTA:
Base de clculo e alquota so tambm elementos essenciais da regra matriz de incidncia
tributria. Eles se prestam a quantificao ou liquidao do crdito tributrio (quantum
debeatur). A obrigao tributria surge ilquida e com a verificao de sua base de clculo e
aposio da alquota possvel estabelecer o valor a ser pago pelo sujeito passivo.
4.1) BASE DE CLCULO:
a dimenso legal da materialidade do tributo. o montante da riqueza disponvel do
contribuinte sobre o qual ser feito o clculo do valor do tributo. Sobre ele incidir a alquota
para que seja apurado o valor devido. A base de clculo dever ser estabelecida em
decorrncia lgica com a hiptese de incidncia do tributo, pois enquanto a hiptese de
incidncia determina o fato abstrato que, ocorrendo, possibilitar cobrana do tributo, a base
de clculo determina, com base no fato previsto, a dimenso sobre a qual incidir a alquota
do tributo. A ttulo de exemplo, verificamos que no Imposto sobre a Renda e Proventos de
Qualquer Natureza - IR, a hiptese de incidncia auferir rendimentos decorrentes do
trabalho ou do capital e a base de clculo a renda lquida; j no ICMS, a hiptese de
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incidncia circular mercadorias, a base de clculo o valor da operao (obs. um erro

dizer que o preo de venda da mercadoria, pois pela sistemtica de cobrar por dentro da
nota fiscal a alquota efetiva sempre maior que a alquota nominal). No Imposto Territorial
Rural ITR a base de clculo o valor da terra nua.
Se houver falta de correlao ou qualquer incongruncia, entre a hiptese de incidncia e a
base de clculo, o tributo pode tornar-se indevido e no exigvel. Em Porto Alegre/RS ocorreu
um caso emblemtico: estabeleceram para a base de clculo do IPTU - Imposto sobre a
Propriedade Predial e Territorial Urbana, o valor dos aluguis eventualmente pagos ao
proprietrio. Na verdade a hiptese de incidncia deste imposto "ser proprietrio, titular do
domnio til ou possuidor a qualquer ttulo de imvel urbano" e tem como base de clculo o
seu valor de venda (venal, nos termos do CTN) . Sendo assim, no possvel fixar como base
de clculo os rendimentos obtidos a partir da utilizao do imvel, como, por exemplo, o
valor dos aluguis.
4.2) ALQUOTA:
Este elemento essencial tambm deve vir expressamente designado na lei que institui o tributo
Regra geral dever ser expresso em porcentagem.
A alquota do tributo exprime a parcela da riqueza do contribuinte que se entende disponvel
para que ele contribua com as despesas do Estado.
EXERCCIOS DE FIXAO:
1 - (ESAF/AFTN/Mar. 1994) A obrigao que tem por objeto o pagamento de multa
chamada de obrigao _____________. _____________ dessa obrigao a situao definida
em lei como necessria e suficiente ocorrncia desta. A validade jurdica dos atos
efetivamente praticados no interessa na interpretao da norma definidora
_______________. Escolha a opo que contenha as palavras que, correta e respectivamente,
preencham o sentido dos perodos acima.
a) principal/ O fato gerador/ do fato gerador
b) impositiva/ O efeito/ do lanamento
c) penal/ O lanamento/ da cobrana
d) sancionatria/ O fato gerador/ da condio suspensiva
e) punitiva/ A fonte/ da outorga de iseno
2 (ESAF/Agente Tributrio Estadual de MS/2001) sujeito passivo da obrigao
tributria acessria:
a) pessoa que tenha interesse comum na situao que constitua seu fato gerador
b) pessoa obrigada s prestaes que constituam seu objeto
c) pessoa obrigada ao pagamento de penalidade pecuniria
d) pessoa considerada responsvel por disposio legal
e) pessoa obrigada ao pagamento do montante do tributo devido

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3 - (ESAF/AFTN/Mar. 1994) Para efeito de determinar o momento da ocorrncia do fato

gerador, os negcios jurdicos condicionais reputam-se perfeitos e acabados, sendo resolutria
a condio:
a) no ano seguinte ao da celebrao da avena
b) desde o momento de seu implemento
c) no exaurimento do negcio
d) durante o prazo de contratao
e) desde a celebrao do negcio
4 - (ESAF/AFRF/2002) Avalie as afirmaes abaixo ao acerto ou erro de cada uma (V ou F,
respectivamente).
1- Multa decorrente de obrigao acessria constitui obrigao principal.
2- Se a lei impe a determinados sujeitos que no faam alguma coisa, est a impor-lhes uma
obrigao tributria acessria e a simples situao de fato que a lei considera relevante para
impor a absteno j considerada fato gerador dessa obrigao.
3- Quando um sujeito passivo no est sujeito ao imposto, mas apenas a prestar informaes
ao fisco sobre matria de interesse da fiscalizao, esta sua obrigao tributria principal.
REFERNCIAS:
BORGES, Humberto Bonavides. Curso de especializao de analistas tributrios. So Paulo:
Atlas, 2001.
CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributrio. 10. ed. atual. So Paulo: Saraiva,
1998.
NOGUEIRA, Ruy Barbosa. Curso de direito tributrio. 14. ed. atual. so Paulo: Saraiva,
1995.
MACHADO, H. B. Curso de Direito Tributrio. 27a ed. So Paulo: Malheiros, 2006.
MORAES, Alexandre. Direito constitucional. 13a. ed. So Paulo: Atlas, 2003

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