Sunteți pe pagina 1din 42

Contabilidade Internacional

Autor: Tessa Cristina P. Coltro

Tema 05
IAS 27 e IAS 31, Consolidao e Participao em
Joint Ventures e IAS 28, Investimento em Coligadas

Tema 06
IFRS 3 Combinao de Negcios

ndic
e

Tema 05: IAS 27 e IAS 31, Consolidao e Participao em Joint Ventures e IAS 28, Investimento
em Coligadas4
Tema 06: IFRS 3 Combinao de Negcios 

28

Tema 05

sees

IAS 27 e IAS 31, Consolidao e Participao


em Joint Ventures e IAS 28, Investimento em
Coligadas

Como citar este material:


COLTRO, Tessa Cristina P. Contabilidade
Internacional: IAS 27 e IAS 31, Consolidao
e Participao em Joint Ventures e IAS 28,
Investimento em Coligadas. Caderno de Atividades.
Valinhos: Anhanguera Educacional, 2014.

s
e

e
S

Tema 05

IAS 27 e IAS 31, Consolidao e Participao


em Joint Ventures e IAS 28, Investimento em
Coligadas

Introduo ao Estudo da Disciplina


Caro(a) aluno(a).
Este Caderno de Atividades foi elaborado com base no livro Manual de Normas Internacionais
de Contabilidade: IFRS versus normas brasileiras, do autor Ernest & Young, editora Atlas,
2010, PLT N.

Roteiro de Estudo:
Contabilidade
Internacional

Tessa Cristina P. Coltro

CONTEDOSEHABILIDADES
Contedo
Nessa aula voc estudar:
A IAS 27 que trata da consolidao das demonstraes contbeis.
A IAS 28 que define o tratamento contbil dos investimentos em empresas subsidirias
(controladas).
A IAS 31 que define o tratamento contbil para investimentos (participao) em joint
ventures.

CONTEDOSEHABILIDADES
Habilidades
Ao final, voc dever ser capaz de responder as seguintes questes:
Como funciona o processo de consolidao?
Todas as investidas fazem parte do processo de consolidao?
Que tipo de mtodo a investidora deve utilizar para avaliar os investimentos em
controladas e coligadas?
Quais os itens obrigatrios de divulgao em notas explicativas?
O que uma joint venture?
Qual a diferena entre coligada e subsidiria?

LEITURAOBRIGATRIA
IAS 27 e IAS 31, Consolidao e Participao em Joint
Ventures e IAS 28, Investimento em Coligadas
A IAS 27 trata das informaes que a controladora deve apresentar em suas
demonstraes contbeis consolidadas. A norma determina em quais circunstncias
a entidade deve apresentar as demonstraes consolidadas, qual o tratamento para as
mudanas no nvel de participao em uma controlada ou subsidiria, qual o tratamento
para perda de controle e quais as divulgaes pertinentes que a controladora deve divulgar
em notas explicativas.
Toda empresa controladora deve apresentar suas demonstraes consolidadas, como se o
grupo fosse uma nica entidade econmica.
So includas nesse processo todas as controladas, exceto as que a controladora possui
controle temporrio, pois o objetivo do investimento de alienao e investimentos em
Trading.
8

LEITURAOBRIGATRIA
Presume-se a existncia de controle quando a subsidiria possui, direta ou indiretamente
por meio de outras subsidirias, mais da metade do direito a voto de determinada subsidiria.
O controle tambm existe quando a controladora possui metade ou menos da metade do
direito a voto, mas possui o poder:
a) de mais da metade do direito a voto em funo de acordo com os outros investidores.
b) de governar as polticas operacionais e financeiras da entidade por estatuto ou acordo.
c) de apontar ou remover a maioria dos membros da diretoria.
Pontos importantes:
Atividade operacional diferente da investida no justifica a sua excluso do processo de
consolidao.
As SPEs tambm devem ser includas no processo de consolidao quando a essncia
entre ambas indicar a existncia de controle.
As Demonstraes Contbeis da controlada devem ter a mesma data base das
Demonstraes Contbeis da controladora. Quando isso no for possvel, aceita-se uma
defasagem de at 90 dias. Quaisquer efeitos de transaes relevantes que ocorram entre a
data de fechamento e a data da consolidao devem ser ajustados para fins de consolidao.
Ao preparar as demonstraes consolidadas, a controladora combina suas demonstraes
com as das subsidirias, somando, linha por linha, os itens do ativo, passivo, patrimnio
lquido, receitas e despesas. Em seguida, os seguintes procedimentos devem ser realizados:
a) Elimina-se o valor do investimento contra a parcela correspondente da participao
do patrimnio de cada subsidiria.
b) Identifica-se a participao dos no controladores nos lucros ou preju-zos das
subsidirias.
c) Apresenta-se a participao dos no controladores no patrimnio lquido das
subsidirias, dentro do prprio patrimnio lquido consolidado, mas separado do
patrimnio lquido da controladora.
d) Saldos, transaes, rendimentos e gastos intercompany devem ser eliminados por
completo.
e) Resultados no realizados so eliminados.
9

LEITURAOBRIGATRIA
Veja exemplos de consolidao:
Exemplo 1: A empresa Alfa detm 100% do capital da empresa Beta.
Balanos
Patrimoniais

Alfa

Beta

Eliminaes

Consolidado

Caixa

250

400

650

Contas a receber

500

600

1.100

Investimentos
Beta

2.500

Imobilizado

1.000

1.500

2.500

TOTAL

4.250

2.500

4.250

Contas a pagar

1.400

1.400

Patrimnio
lquido

2.850

2.500

2.500 (1)

TOTAL

4.250

2.500

2.500

2.500 (1)

2.850
2.500

4.250

Exemplo 2: A empresa Americana detm 80% da empresa Brasileira.


Balanos
Patrimoniais

Americana

Brasileira

Eliminaes

Caixa

100

400

500

Contas a receber

800

2.100

2.900

Investimentos
Brasileira

5.600

Imobilizado

12.000

5.000

17.000

TOTAL

18.500

7.500

20.400

Contas a pagar

8.000

500

8.500

5.600 (1)

Acionistas no
controladores

10

Consolidado

1.400 (2)

Patrimnio
lquido

10.500

7.000

5.600(1)
1.400 (2)

TOTAL

18.500

7.500

7.000

1.400
10.500

7.000

20.400

LEITURAOBRIGATRIA
Exemplo 3: A empresa Alvin detm 70% do capital de Fcil.
Balanos Patrimoniais

Alvin

Fcil

Caixa

100

400

500

Contas a receber (3 s.)

800

3.700

4.500

Contas a receber
Alvin

Eliminaes

4.000

Consolidado

4.000 (1)

Contas a receber Fcil

3.600

3.600 (2)

Investimentos Fcil

6.300

6.300 (3)

Imobilizado
TOTAL

12.000
22.800

5.000
13.100

17.000
22.000

Contas a pagar

8.000

500

8.500

Contas a pagar Fcil

4.000

Contas a pagar Alvin

4.000 (1)
3.600

3.600 (2)

Acionistas no
controladores

2.700 (4)

Patrimnio lquido

10.800

9.000

6.300 (3)
2.700 (4)

TOTAL

22.800

7.500

7.000

2.700
10.800

7.000

22.000

A empresa controladora deve divulgar as seguintes informaes em notas explicativas:


a) As Controladas includas na consolidao.
b) A Natureza da relao entre a controladora e a controlada.
c) A Data das Demonstraes Contbeis utilizadas na consolidao.
d) A natureza e extenso de qualquer restrio significativa na transferncia de recursos
da subsidiria para o parente na forma de dividendos, quitao de emprstimos ou
adiantamentos.

11

LEITURAOBRIGATRIA
2. IAS 28 Investimentos em Associadas
Os investimentos em associadas (coligadas) devero ser ajustados utilizando o mtodo
da equivalncia patrimonial.
A existncia da Influncia significativa presumida se o investidor possuir direta ou
indiretamente 20% ou mais do capital votante da investida.
A menos que fique claro que a influncia significativa no exista.
Outras Modalidades de exerccio de influncia:
Representao no Conselho de Administrao.
Participao nos processos de elaborao de polticas.
Fornecimento de informaes tcnicas essenciais.
Existncia de transaes materiais com a investida.
Intercmbio de pessoal gerencial.
Procedimentos de aplicao do MEP:
O Investimento reconhecido inicialmente pelo custo, incluindo o goodwill.
Posteriormente ajustado para reconhecer a participao do investidor nos resultados
da investida aps a aquisio.
Os aumentos ou redues no valor do investimento na investida reconhecida no
resultado (como receita ou despesa) do investidor.
Os Dividendos recebidos so reduzidos do valor contbil do investimento.
Exemplo: A Empresa A adquire 30% do capital votante de B por $240.000 ($ 60.000
refere-se goodwill, ou seja, valor pago acima do valor de mercado dos ativos e passivos
identificveis da investida); O Patrimnio Lquido da empresa B em X0 - $500.000; O
Patrimnio Lquido da empresa B a fair value de $ 600.000; Em X1, a empresa B
apresenta lucro de $100.000 e distribui $40.000 de dividendos.
12

LEITURAOBRIGATRIA
Como o investimento contabilizado na Empresa A?
Registro inicial

240.000

(a)

+/-

Res. da equivalncia patrimonial

30.000

(b)

Dividendos recebidos

(12.000)

(c)

Saldo contbil final

258.000

(a)

Em Xo

Registro inicial, incluindo o goodwill pago

(b)

Durante X1

30% do lucro lquido de $100.000

(c)

Final de X1

30% de dividendos de $40.000

Pontos especficos da norma:


Para fins de MEP, aceita-se defasagem de datas de balanos das investidas de at 3
meses e os efeitos significativos ocorridos nesse perodo devem ser Incorporados. No
Brasil, segundo o CPC, aceita-se uma defasagem de 2 meses.
Polticas contbeis devem ser uniformes entre as empresas do grupo.
Resultados no realizados devem ser eliminados do grupo.
Resultado de Equivalncia Patrimonial ajusta o valor do investimento.
Se as perdas da investida reduzirem a zero o investimento do investidor, qualquer
excesso de perdas contabilizado como um passivo (caso o investidor tenha
responsabilidade legal perante a investida).
O investidor deve testar a recuperabilidade (impairment) do investimento segundo os
requisitos da IAS 39.
A perda da influncia significativa implica na avaliao do investimento a fair value e
a diferena entre essa avaliao e o valor contbil anterior lanada para o resultado.
Mudanas no percentual de participao implicam em alteraes do valor contbil do
investimento, com reflexo direto no Patrimnio Lquido.

13

LEITURAOBRIGATRIA
Itens de Divulgao:
O valor justo dos investimentos em associadas para as quais existe preo de ao
publicado.
Resumo das informaes financeiras das associadas.
As justificativas para aplicao do MEP (razes pelas quais se pressups que existe
influncia significativa) nas investidas das quais participa com menos de 20%.
As justificativas para no aplicao do MEP em investimentos com 20% ou mais do
capital votante.
O perodo de defasagem entre demonstraes (datas e motivos).
A natureza e a extenso de alguma restrio significativa para a transferncia de
recursos da coligada para a investidora.
Os valores no reconhecidos sobre prejuzos da associada (perodo e acumulado) e
se descontinuou tal reconhecimento.
Os motivos pelos quais o investimento em uma associada no foi avaliado pelo Mtodo
de Equivalncia.
Exemplo de Nota explicativa:
Porsche Automobile Holding SE (Relatrio Anual de 2008)
Betrandt AG, Ehningen no est includo na aplicao do mtodo de equivalncia
patrimonial, pois nenhuma influncia significativa pode ser exercida sobre essa companhia
porque o Porsche Group no est representado no seu Conselho Executivo ou no seu
Conselho Supervisor.

14

LEITURAOBRIGATRIA
3. IAS 31 Participao em Joint Ventures
O objetivo dessa norma de definir o tratamento contbil para os investimentos feitos em
joint ventures.
Termos-chave:
Joint Venture: Arranjo contratual no qual duas ou mais partes assumem uma atividade
econmica sujeita ao controle conjunto.
Observao: joint ventures so semelhantes s controladas em conjunto das normas
brasileiras.
Controle conjunto: Acordo formal (contratual) entre acionistas para controle sobre uma
entidade, desde que as decises sejam em consenso unnime das partes (ventures).
No Brasil foi elaborado o CPC 19 com base na IAS 31, aplicvel a partir de 2010.
Para investimento em joint venture recomendado a utilizao do mtodo de consolidao
proporcional.
Na elaborao de demonstrativos consolidados de forma proporcional necessrio:
Uniformizar as polticas contbeis.
Determinar os valores de ativos, passivos, receitas e despesas a consolidar com base
no percentual de participao do venturer.
Somar as linhas de mesma natureza das demonstraes do venturer
Efetuar as devidas eliminaes.
Divulgaes:
Passivos contingentes decorrentes das atividades da Joint Venture separadamente
do montante de outros passivos contingentes.
Quaisquer compromissos de capital da investidora em relao sua participao na
Joint Venture.
15

LEITURAOBRIGATRIA
Os ativos e passivos circulantes e no circulantes, receitas e despesas relativas s
entidades controladas em conjunto.
Lista e descrio das participaes em entidades controladas em conjunto significativas.
Proporo das participaes detidas.
Mtodo de reconhecimento dos investimentos em Joint Ventures.
Veja a seguir os cenrios que indicam a essncia do relacionamento do investidor com a
investida.
Figura 5.1 Essncia do relacionamento do investidor com a investida

CONTROLE
CPC
36

CONTROLE
CONJUNTO
CPC
19

INFLUNCIA
SIGNIFICATIVA

POUCA/NENHU
MA
INFLUNCIA

CPC
18

CPC
38

CONSOLIDAO
INTEGRAL

CONSOLIDAO
PROPORCIONAL

EQUIVALNCIA
PATRIMONIAL

VALOR JUSTO
OU CUSTO

CONTROLADAS

JOINT VENTURE

COLIGADA

ATIVO
FINANCEIRO

Fonte: PADOVEZE

16

LINKSIMPORTANTES
Quer saber mais sobre o assunto?
Ento:
Sites
No site do IASPlus voc encontra o resumo da norma IAS 27.
Disponvel em: <http://www.iasplus.com/en/standards/standard24>. Acesso em: 4 dez. 2013.
No site do IASPlus voc encontra o resumo da norma IAS 28.
Disponvel em: <http://www.iasplus.com/en/standards/standard27>. Acesso em: 4 dez. 2013.
No site do IASPlus voc encontra o resumo da norma IAS 31.
Disponvel em: <http://www.iasplus.com/en/standards/standard30>. Acesso em: 4 dez. 2013.
Conhea o pronunciamento tcnico referente o CPC 36 que trata das Demonstraes
Consolidadas, elaborado com base na IAS 27 no site do Comit de Pronunciamentos
Contbeis.
Disponvel em <http://www.cpc.org.br/pdf/CPC36_R2_20062011.pdf>. Acesso em: 3 dez. 2013.
No site do Comit de Pronunciamentos Contbeis voc encontra o pronunciamento tcnico,
CPC 19, que trata do Negcio em Conjunto, o qual foi elaborado com base na IAS 31.
Disponvel em: <http://www.cpc.org.br/pdf/CPC19%20R2%20-%20final13nov2012.pdf>.
Acesso em: 3 dez.2013.

17

LINKSIMPORTANTES
No site do Comit de Pronunciamentos Contbeis voc encontra o pronunciamento tcnico,
CPC 18, que trata de Investimento em Coligada e em Controlada, o qual foi elaborado com
base na IAS 28.
Disponvel em: <http://www.cpc.org.br/pdf/CPC18%20_R1__Final_02out2012.pdf>. Acesso
em: 4 dez. 2013.

Vdeos
Assista ao vdeo Demonstraes Consolidadas e Separadas, elaborado pelo Conselho
Regional de Contabilidade. A Seo 9 do CPC PME aborda os casos em que a entidade
deve apresentar as DCC (Demonstraes Contbeis Consolidadas) e como elas devem ser
elaboradas. H ainda informaes sobre as demonstraes separadas e combinadas, que
so opcionais. Participante Jos Hernandez Perez Jnior Contador, mestre em Controladoria
e Contabilidade Estratgica, experincia na rea de Auditoria Independente.
Disponvel em: <http://www.webed.com.br/webed/crc/?276/279/30147>. Acesso em: 4 dez. 2013.

AGORAASUAVEZ
Instrues:
Chegou a hora de voc exercitar seu aprendizado por meio das resolues
das questes deste Caderno de Atividades. Essas atividades auxiliaro
voc no preparo para a avaliao desta disciplina. Leia cuidadosamente
os enunciados e atente-se para o que est sendo pedido e para o modo de
resoluo de cada questo. Lembre-se: voc pode consultar o Livro-Texto
e fazer outras pesquisas relacionadas ao tema.

18

AGORAASUAVEZ
Questo 1:
A empresa Amiga adquire 25% do capital
votante da empresa Colega por $175.000
($ 50.000 refere-se a goodwill, ou seja, valor pago acima do valor de mercado dos ativos e passivos identificveis da investida).
Fatos:
- O Patrimnio Lquido da empresa Colega em X0 era de $ 500.000 e em X1 de $
650.000.
- Em X1, a empresa Colega apresenta
lucro de $150.000 e resolve distribuir 40%
em forma de dividendos.
Diante dos fatos apresentados acima:
a) Efetue a contabilizao no momento da
aquisio da associada na investidora.
b) Efetue o lanamento contbil da equivalncia patrimonial na investidora.

( ) Entidade sobre a qual o investidor tenha influncia significativa, sem exercer o


controle.
( ) Poder de participar nas decises sobre
as polticas financeiras e operacionais da
investida, mas sem exercer o controle.
( ) 20% ou mais de participao (direta ou
indireta) do capital.
( ) Entidade sobre a qual o investidor exerce o controle.
( ) Poder de governar as polticas operacionais e financeiras da investida, de modo
a obter benefcios com suas atividades.
A sequncia correta :
a) III, I, II, IV, V.
b) III, II, I, IV, V.

c) Efetue o lanamento contbil dos dividendos na investidora.

c) IV, II, I, III, V.

Questo 2:

e) IV, I, V, III, II.

Faa a correlao correta da definio dos


termos-chaves utilizados nas Demonstraes Contbeis Consolidadas:
I. Influncia Significativa.
II. Influncia Presumida.
III. Associada.
IV. Subsidiria.
V. Controle.

d) IV, II, V, III, I.

Questo 3:
De acordo com a IAS 28, considerada
uma associada a empresa na qual o investidor tenha influncia significativa. Dentre
as modalidades que comprovam o exerccio da influncia significativa esto:
I. Representao
administrao.

no

conselho

de

19

AGORAASUAVEZ
II.
Participao
nos
processos
de
elaborao de polticas financeiras ou
operacionais.
III. Fornecimento de informaes tcnicas
essenciais.
IV. Existncia de transaes materiais com
a investida.
Esto corretas as afirmativas:
a) Apenas I e IV.

b)
C - Caixa

282.000

D - Desgio

62.000

D - Investimento

220.000

c)
C - Caixa

220.000

C - Desgio

62.000

D - Investimento

282.000

d)

b) I, II e IV.
c) Apenas I e II.
d) I, II e III.

C - Caixa

220.000

C - gio

62.000

D - Investimento

282.000

e)

e) I, II, III e IV

Questo 4:
A Empresa Soares S.A. adquiriu 55% do capital total da empresa Sem Valor S.A. por
$282.000. O Patrimnio Lquido da empresa
Sem Valor S.A. registra $400.000. O lanamento correto da aquisio do investimento
na empresa Soares S.A, investidora, ser:

D - Caixa

282.000

C - gio

62.000

C - Investimento

220.000

Questo 5:
O mtodo de avaliao de investimentos utilizado em associadas, segundo a IAS 28, :
a) Mtodo de Custo.

a)
C - Caixa

282.000

b) Mtodo da Equivalncia Patrimonial.

D - gio

62.000

D - Investimento

220.000

c) Mtodo de Compra.
d) Mtodo de Comunho de Interesses.
e) Nenhuma das alternativas.

20

AGORAASUAVEZ
Questo 6:
Dado os Balanos Patrimoniais da empresa A e da empresa B, responda:

Ativo
Caixa
Contas a Receber terceiros
Contas a Receber intercompany
Investimentos B
Imobilizado
Total do Ativo

Empresa A
Controladora
16.000
32.000
16.000
12.000
25.000
101.000

Passivo
Contas a Pagar terceiros
Contas a Pagar intercompany
Patrimnio Lquido
Total do Passivo + PL

Ativo

Empresa B
Controlada

Caixa
15.750
Contas a Receber terceiros
15.750
Contas a Receber intercompany 10.000
Imobilizado
Total do Ativo

1.500
43.000

Passivo
20.000
10.000
71.000
101.000

Contas a Pagar terceiros


Contas a Pagar intercompany
Patrimnio Lquido
Total do Passivo + PL

12.000
16.000
15.000
43.000

Aps a consolidao, qual o valor do Contas a Receber, Contas a Pagar e do Patrimnio Lquido?

Questo 7:

Questo 9:

Alguns procedimentos de eliminao devem ser efetuados no momento da consolidao das demonstraes contbeis. Identifique por meio de tpicos quais so eles.

Todas as controladas devem ser includas no


processo de consolidao com algumas excees. Identifique quais so essas excees.

Questo 8:
Para fins de aplicao do Mtodo da Equivalncia Patrimonial, a IAS 28 aceita defasagem entre as datas do Balano Patrimonial da investidora e da investida. Determine
que tempo seria esse e qual a diferena entre os perodos de defasagem entre a norma
internacional e a norma brasileira.

Questo 10:
Para investimentos realizados em joint
venture recomenda-se a aplicao de qual
mtodo de avaliao?

21

FINALIZANDO
Nesse tema voc conheceu a IAS 27 que trata da consolidao das demonstraes
contbeis, essa norma traz os procedimentos e as regras para consolidao das
demonstraes contbeis; as empresas que devem ser excludas do processo, a data de
defasagem aceita, as eliminaes que devem ser efetuadas e as divulgaes que a empresa
deve fazer em notas explicativas. Conheceu tambm a IAS 28 e a IAS 31 que tratam de
investimentos em coligadas e joint ventures. Aprendeu qual mtodo deve ser utilizado na
avaliao desses investimentos e suas particularidades.
Caro aluno, agora que o contedo dessa aula foi concludo, no se esquea de acessar
sua ATPS e verificar a etapa que dever ser realizada. Bons estudos!

REFERNCIAS
Ativo imobilizado. Disponvel em: <http://www.webed.com.br/webed/crc/?276/279/30147>.
Acesso em: 4 dez. 2013.
COMIT de Pronunciamentos Contbeis. CPC 03. Disponvel em <http://www.cpc.org.br/
mostraOrientacao.php?id=17>. Acesso em: 4 dez. 2013.
____________________________________. CPC 26. Disponvel em <http://www.cpc.
org.br/mostraOrientacao.php?id=44>. Acesso em: 4 dez. 2013.
____________________________________. CPC 27. Disponvel em <http://www.cpc.
org.br/mostraOrientacao.php?id=37>. Acesso em: 4 dez. 2013.
Demonstraes Contbeis e Notas Explicativas. Disponvel em: <http://www.webed.com.
br/webed/crc/index.php?276-280-16053>. Acesso em: 4 dez. 2013.
22

REFERNCIAS
Demonstrao dos Fluxos de Caixa. Disponvel em: <http://www.webed.com.br/webed/
crc/?276/279/30147>. Acesso em: 4 dez. 2013.
Introduo as demonstraes Contbeis. Disponvel em: <http://www.webed.com.br/webed/crc/index.php?276-280-28991>. Acesso em: 4 dez. 2013.
PADOVEZE, Clvis Luis. Manual de Contabilidade Internacional: IFRS US Gaap BR
Gaap: teoria e prtica. So Paulo: Cengage Learning, 2012.
PORTAL da Contabilidade. DFC Demonstrao do Fluxo de caixa. Disponvel em:
<http://www.portaldecontabilidade.com.br/tematicas/ademonstracaodosfluxos.htm>. Acesso em: 4 dez. 2013.

GLOSSRIO
Associadas ou Coligadas: entidade sobre a qual o investidor tenha influncia significativa,
sem exercer o controle.
Controle: poder de governar as polticas operacionais e financeiras da investida, de modo
a obter benefcios com suas atividades.
Consolidao: resultado da agregao de ativos, passivos, resultados e fluxos de caixa sob
controle ou gerenciamento da mesma pessoa ou grupo de pessoas (fsicas e/ou jurdicas).
Fair Value: valor justo.
Influncia Significativa: poder de participar nas decises sobre as polticas financeiras e
operacionais da investida, mas sem exercer o controle.
SPE: Sociedade de Propsito Especfico.
Subsidiria: entidade sobre a qual o investidor exerce o controle.

23

GABARITO
Questo 1
Resposta:
a) D Participao Societria na empresa Colega
D gio
C Caixa

125.000
50.000
175.000

A diferena entre o valor do patrimnio lquido (soma dos ativos, diminudo dos passivos
exigveis) e o valor pago, chama-se de goodwill. No caso do exerccio, a empresa Amiga
pagou $ 50.000 a mais do que valia o PL da empresa Colega, contabilizando essa diferena
como gio.
b) C Resultado da Equivalncia Patrimonial

37.500

D Participao Societria na empresa Colega

37.500

A equivalncia patrimonial calculada sobre o valor do Patrimnio Lquido da empresa


investidora, que em X1 teve um aumento de $ 150.000. Aplica-se o percentual do investimento
sobre a diferena do PL.
c) C Participao Societria na empresa Colega

1.500

D Dividendos a Receber

1.500

Os dividendos distribudos devem ser reduzidos diretamente da conta de investimentos,


pois o resultado da equivalncia j foi contabilizado.

24

GABARITO
Questo 2
Resposta: Alternativa A. Pois:
Associada uma entidade sobre a qual o investidor tenha influncia significativa, sem
exercer o controle.
Influncia Significativa o poder de participar nas decises sobre as polticas financeiras
e operacionais da investida, mas sem exercer o controle.
Influncia Presumida quando a investidora detm 20% ou mais de participao do
capital.
Subsidiria a entidade sobre a qual o investidor exerce o controle.
Controle o poder de governar as polticas operacionais e financeiras da investida, de
modo a obter benefcios com suas atividades.
Questo 3
Resposta: Alternativa E. Todos os itens apresentados na questo comprovam o exerccio
da influncia significativa da investidora na investida.
Questo 4
Resposta: Alternativa A. 55% do capital da empresa Sem Valor S.A. valem $ 220.000, e
a empresa Soares S.A. pagou $ 62.000 a mais pela aquisio, neste caso, esse valor
considerado como gio na aquisio.
Questo 5
Resposta: Alternativa B. Segundo a norma internacional IAS 28, que trata de investimento
em associadas (coligadas), o mtodo a ser utilizado pela investidora para avaliao dos
investimentos nas investidas o mtodo da equivalncia patrimonial.
Questo 6
Resposta: $ 47.750, $ 32.000, $ 74.000, respectivamente.
No momento da consolidao, o valor do contas a receber intercompany (entre as
companhias investidora e investida) deve ser eliminado, permanecendo apenas o que
devem a terceiros. O mesmo ocorre com o contas a pagar intercompany.

25

GABARITO
E no Patrimnio Lquido consolidado, o percentual de participao da empresa A na empresa
B deve ser eliminado, no caso do exerccio, $ 12.000.
Questo 7
Resposta: Procedimentos de eliminao a serem efetuados no momento da consolidao:
a) Os investimentos nas empresas controladas.
b) Os resultados no realizados.
c) As transaes intercompany decorrentes de transaes operacionais e financeiras.
d) A equivalncia patrimonial.
Questo 8
Resposta: Pela norma internacional, aceita-se um perodo de defasagem entre as
demonstraes contbeis de at 90 dias. J pela norma brasileira esse prazo at 60 dias.
Questo 9
Resposta: Segundo a IAS 27, uma empresa no deve ser includa no processo de
consolidao quando:
I.Os investimentos so classificados como trading.
II. O controle temporrio.
Questo 10
Resposta: Mtodo da Consolidao proporcional.

26

Tema 06

sees

IFRS 3 Combinao de Negcios

Como citar este material:


COLTRO, Tessa Cristina P. Contabilidade
Internacional: IFRS 3 Combinao de Negcios.
Caderno de Atividades. Valinhos: Anhanguera
Educacional, 2014.

s
e

e
S

Tema 06

IFRS 3 Combinao de Negcios

Introduo ao Estudo da Disciplina


Caro(a) aluno(a).
Este Caderno de Atividades foi elaborado com base no livro Manual de Normas Internacionais
de Contabilidade: IFRS versus normas brasileiras, do autor Ernest & Young, editora Atlas,
2010, PLT N.

Roteiro de Estudo:
Contabilidade
Internacional

Tessa Cristina P. Coltro

CONTEDOSEHABILIDADES
Contedo
Nessa aula voc estudar:
Combinao de Negcios IFRS 3.
Os tipos de combinao de negcios.

Habilidades
Ao final, voc dever ser capaz de responder as seguintes questes:
O que uma combinao de negcios?
Quais os tipos de combinao de negcios?
31

CONTEDOSEHABILIDADES
Qual o mtodo que deve ser utilizado pela empresa quando esta efetua uma combinao
de negcios, segundo a IFRS 3?
Como reconhecer a empresa adquirente?
O que um goodwill negativo?

LEITURAOBRIGATRIA
IFRS 3 - COMBINAO DE NEGCIOS
A IFRS 3 que trata de combinao de negcios, tem o objetivo de definir o tratamento
contbil quando uma empresa efetua uma combinao de negcios. Uma combinao
de negcios uma transao na qual uma adquirente obtm o controle de um ou mais
negcios. Existem vrias formas de se efetuar uma combinao de negcios:
a) Fuso: operao na qual duas ou mais empresas se unem formando uma nova
empresa.
b) Incorporao: operao na qual uma ou mais sociedades so absorvidas por outra.
A empresa incorporada deixa de existir e a incorporadora continua existindo.
c) Aquisio: operao na qual uma empresa adquire outra.
possvel identificar uma combinao de negcios quando ocorre uma transao em que
uma adquirente obtm o controle de um ou mais negcios:
- Pela transferncia de dinheiro ou outros ativos.
- Por incorrer em passivos.
- Pela emisso de aes.
- Por envolver mais de um tipo de pagamento.
- Por meio de um contrato.
32

LEITURAOBRIGATRIA
Toda combinao de negcios deve ser contabilizada pelo mtodo de compra, o qual
compreende os seguintes passos:
- Identificar a empresa adquirente.
- Determinar a data de aquisio, ou seja, a data na qual a adquirente obtm o controle
da adquirida.
- Reconhecer e mensurar os ativos identificados adquiridos, os passivos assumidos e
qualquer participao dos no controladores (minoritrios) na adquirida.
- Reconhecer e mensurar o goodwill ou o ganho (goodwill negativo) resultado da aquisio.
Em uma combinao de negcio preciso primeiramente definir quem a empresa
adquirente. Empresa adquirente a empresa que detm o controle. A obteno do controle
ocorre quando uma empresa adquire mais da metade do direito de voto de outra entidade,
a menos que tal direito no resulte em controle. Quando houver a participao de 50% ou
menos, o controle pode ser evidenciado atravs de:
- Poder sobre mais de metade do direito de voto por acordo com outros investidores.
- Poder de controle sobre as polticas operacionais e financeiras de outra entidade por
estatuto ou acordo.
- Poder de apontar ou remover a maioria dos membros da diretoria ou rgo equivalente,
onde o controle exercido por ele.
Depois de definida a empresa adquirente preciso determinar a data de aquisio. A data
de aquisio geralmente a data em que a adquirente obtm o controle da adquirida, o
que geralmente coincide com a data em que a adquirente transfere o pagamento, adquire
os ativos e assume os passivos da data de encerramento das demonstraes contbeis da
adquirida.
O custo da aquisio o valor justo na data da troca de seus ativos entregues, passivos
assumidos + aes emitidas pela adquirente em troca do controle da adquirida. Na data
da aquisio, a adquirente dever reconhecer, separadamente do goodwill, os ativos
identificveis, os passivos assumidos e a participao dos no controladores (minoritrios)
na adquirida. Na aplicao dessa regra, a adquirente poder reconhecer ativos e passivos
que no eram reconhecidos anteriormente pela adquirida. Esse o caso de ativos intangveis
33

LEITURAOBRIGATRIA
gerados internamente, como marcas, patentes ou relacionamentos com clientes, que foram
tratados pela adquirida como despesas, mas que pela combinao podem ser reconhecidos
como ativos.
A adquirente deve reconhecer o goodwill, na data da aquisio, mensurado como o excesso
entre:
a) O custo da aquisio (valor pago) somado ao valor da participao dos no controladores.
b) O valor dos ativos lquidos adquiridos.
O valor do goodwill tambm pode ser calculado pelo excesso do custo da aquisio sobre o
percentual de participao nos ativos lquidos da adquirida, chegando-se ao mesmo resultado
do clculo apresentado nos itens acima. O goodwill tem vida til indefinida, segundo a IAS
36 (ativos intangveis), e, portanto, no pode ser amortizado. Porm, deve ser efetuado o
teste de impairment anualmente para verificar se uma perda pode ser reconhecida.
Quando houver um ganho na compra, goodwill negativo, a adquirente deve reconhecer
direto em conta de resultado.
Exemplo: A empresa A adquire 80% das aes da empresa B por R$ 150.000,00. Os ativos
adquiridos so mensurados por R$ 250.000,00 e os passivos assumidos por R$ 50.000,
calculados segundo a IFRS 3. O valor lquido dos ativos excede o valor do pagamento.
Dessa maneira h um ganho na combinao de negcios, demonstrado na tabela a seguir:
Tabela 6.1 Demonstrao do valor da compra

Valor dos ativos lquidos adquiridos

$ 200.000

(-) Valor do pagamento transferido

$ 150.000

= Ganho sobre a compra

$ 50.000

Fonte: autor

Quando houver participao de acionistas minoritrios (no controladores), esse valor


deve ser mensurado e tambm includo no clculo para determinao do valor da compra.
Suponha que na operao acima, exista participao de acionistas no controladores e que
o valor justo dessa participao foi mensurado em $ 40.000. Nesse caso, tem-se:
34

LEITURAOBRIGATRIA
Tabela 6.2 Demonstrao do valor da compra com participao de acionistas no controladores

Valor dos ativos lquidos adquiridos

$ 200.000

(-) Valor do pagamento transferido

$ 150.000

(-) Valor justo da participao dos acionistas no controladores

$ 40.000

= ganho sobre a compra

10.000
Fonte: autor.

LINKSIMPORTANTES
Quer saber mais sobre o assunto?
Ento:
Sites
Leia o Sumrio Tcnico da IFRS 3. Resumo tcnico da norma em portugus.
Disponvel em: <http://www.ifrs.org/IFRSs/Documents/IFRS%203.pdf>. Acesso em 4 dez. 2013.
Leia o Pronunciamento Tcnico do CPC 15 que traz o pronunciamento completo da norma
emitida pelo comit de pronunciamentos contbeis.
Disponvel em: <http://www.cpc.org.br/pdf/cpc_15.pdf>. Acesso em: 4 dez. 2013.

Vdeos
Assista ao vdeo Fuses. O vdeo fala sobre as fuses das grandes empresas, citando
exemplos de casos que ocorreram como o da Perdigo e da Sadia, com a participao do
BNDES e de casos que no ocorreram como o do Carrefour e do Po de Acar.
Disponvel em <http://www.youtube.com/watch?v=5OMGLxJDyBA>. Acesso em: 4 dez.
2013.
35

AGORAASUAVEZ
Instrues:
Chegou a hora de voc exercitar seu aprendizado por meio das resolues
das questes deste Caderno de Atividades. Essas atividades auxiliaro
voc no preparo para a avaliao desta disciplina. Leia cuidadosamente
os enunciados e atente-se para o que est sendo pedido e para o modo de
resoluo de cada questo. Lembre-se: voc pode consultar o Livro-Texto
e fazer outras pesquisas relacionadas ao tema.

Questo 1:

c) Mtodo de comunho de interesses.

Uma combinao de negcios uma transao na qual uma adquirente obtm o controle de um ou mais negcios. De acordo
com o que foi estudado neste tema, identifique quais as formas de combinaes de
negcios que existem.

d) Mtodo de equivalncia patrimonial.

Questo 2:
Segundo a IFRS 3, o mtodo a ser adotado
pelas empresas ao efetuarem uma combinao de negcios :

36

e) Mtodo de compra.

Questo 3:
De acordo com a IFRS 3 e o CPC 15, no
se aplicam combinao de negcios:
a) Joint Ventures.
b) Fuso.
c) Ciso.

a) Mtodo de aquisio.

d) Incorporao.

b) Mtodo de custo.

e) Nenhuma das anteriores.

AGORAASUAVEZ
Questo 4:
So situaes que evidenciam a empresa
adquirente, aquela que obtm o controle,
em uma combinao de negcios:
I. Obteno de 50% ou mais do direito de
voto por acordo com outros investidores.
II. Poder de controlar as polticas
operacionais e financeiras atravs do
estatuto ou acordo.
III. Apontar ou remover a maioria dos
membros da diretoria que exercem o
controle.
IV. Aquisio de 50% ou mais do direito de
voto da adquirente.
Esto corretas:
a) As afirmativas I, II e III.

dos na data de aquisio somavam R$


500.000,00. O resultado desta combinao
de negcios dever ser registrado na empresa investidora como:
a) gio no valor de R$ 200.000,00 a ser
reconhecido no grupo de investimentos
e amortizado conforme a expectativa de
rentabilidade futura.
b) gio no valor de R$ 200.000,00 a ser
deduzido da conta de Investimentos.
c) gio no valor de R$ 200.000,00 a
ser reconhecido no grupo Investimentos
e testado anualmente pelo teste de
impairment.
d) gio no valor de R$ 200.000,00 a ser
lanado imediatamente no resultado do
perodo.
e) Nenhuma das anteriores.

b) As afirmativas I, II e IV.

Questo 6:

c) As afirmativas II, III e IV.

Como dever ser contabilizado o excesso


do valor justo dos ativos lquidos da empresa
adquirida sobre o valor pago pela adquirente numa combinao de negcios, tambm
denominado de goodwill negativo, aps a
confirmao dos valores mensurados?

d) Apenas as afirmativas II e III.


e) Todas as afirmativas esto corretas.

Questo 5:
A empresa Vila Velha adquiriu 80% do capital da empresa Jardim Botnico, por R$
1.400.000,00, valor depositado na conta corrente da empresa investida. O valor
dos ativos identificveis mensurado por
R$ 2.000.000,00 e dos passivos assumi-

Questo 7:
Cite exemplos de como possvel evidenciar a empresa adquirente, aquela que obtm o controle, em uma combinao de negcios, alm da maioria do capital votante.
37

AGORAASUAVEZ
Questo 8:

Questo 9:

A Cia. A e a Cia. B realizaram uma combinao de negcios. Os termos da negociao preveem que a Cia. B ir oferecer
trs de suas aes para cada ao da Cia.
A. No existir nenhum outro tipo de pagamento. A capitalizao de mercado (valor
de uma companhia determinado pelo preo
de mercado de suas aes ordinrias em
circulao) de $ 700 milhes para a Cia.
B e $ 500 milhes para a Cia. A. Aps a
emisso das aes, a diretoria ser composta somente por diretores da Cia. B. As
empresas assumiro o nome de Grupo B.
Trs meses aps a transao, 30% da Cia.
A vendida. possvel identificar um adquirente entre as Cias. A e B?

A Cia. Alfa possui 45% das aes ordinrias da Cia. Beta. Os 55% restantes das
aes esto muito pulverizados no mercado e, em funo disso, foi feito um acordo
por tais acionistas para que a Cia. Alfa indique a maioria dos membros da diretoria.
A Cia. Alfa dever apresentar demonstraes consolidadas incluindo a Cia. Beta?

Questo 10:
A lista de clientes com clusula de confidencialidade poder ser reconhecida separadamente do goodwill em uma combinao de negcios?

FINALIZANDO
Neste tema voc conheceu a IFRS 3 que trata da combinao de negcios, norma
internacional editada pelo IASB, e tambm verificou o CPC 15, norma brasileira criada em
consonncia com a norma internacional. Aprendeu quais so as formas de combinao de
negcios existentes, qual o mtodo que utilizado para contabilizar essa transao, e como
identificar a empresa adquirente, aquela que obtm o controle. Tambm aprendeu como
calcular o goodwill, diferena entre o valor contbil e o valor de mercado.
Caro aluno, agora que o contedo dessa aula foi concludo, no se esquea de acessar
sua ATPS e verificar a etapa que dever ser realizada. Bons estudos!

38

REFERNCIAS
COMIT de Pronunciamentos Contbeis. Pronunciamento Tcnico CPC 15. Disponvel
em: <http://www.cpc.org.br/pdf/cpc_15.pdf>. Acesso em: 4 dez. 2013.
CONTABILIDADE FINANCEIRA. Impairment. Disponvel em: <http://contabilidadefinanceira.blogspot.com.br/2007/09/impairment.html>. Acesso em: 4 dez. 2013.
Sumrio Tcnico da IFRS 3. Disponvel em: <http://www.ifrs.org/IFRSs/Documents/
IFRS%203.pdf>. Acesso em: 4 dez. 2013.
YOUTUBE. Fuses. Disponvel em: <http://www.youtube.com/watch?v=5OMGLxJDyBA>.
Acesso em: 4 dez. 2013.

GLOSSRIO
Combinao de Negcios: Unio de entidades distintas em uma nica entidade econmica
pela obteno do controle sobre os ativos lquidos e operaes.
Controle: Poder de governar as polticas operacionais e financeiras da investida, de modo
a obter benefcios com as suas atividades.
Goodwill: um ativo representando os benefcios econmicos originrios de outros ativos
adquiridos em uma combinao de negcios que no so nem identificados individualmente
nem reconhecidos separadamente. Tambm pode ser definido com a diferena entre o
valor do patrimnio lquido da empresa e o seu valor de mercado.
Impairment: reduo do valor recupervel de ativos.
39

GABARITO
Questo 1
Resposta: De acordo com a IFRS 3 e o CPC 15, existem as seguintes formas de combinao
de negcios:
a) Fuso: operao na qual duas ou mais empresas se unem formando uma nova empresa.
b) Incorporao: operao na qual uma ou mais sociedades so absorvidas por outra. A
empresa incorporada deixa de existir e a incorporadora continua existindo.
c) Aquisio: operao na qual uma empresa adquire outra.
Questo 2
Resposta: Alternativa A. Segundo a norma internacional, toda combinao de negcio
deve ser contabilizada pelo mtodo de compra.
Questo 3
Resposta: Alternativa A. Uma joint venture uma associao de empresas cujo o controle
exercido em conjunto.
Questo 4
Resposta: Alternativa E. Todas as afirmativas so situaes em que possvel definir a
empresa como adquirente, ou seja, aquela que obtm o controle.
Questo 5
Resposta: Alternativa C. Pois 80% do valor lquido da empresa (ativo passivo) igual
a R$ 1.200.000,00 e a empresa est pagando pela aquisio R$ 1.400.000,00, isso quer
dizer que ela est pagando um valor maior que o valor contbil. Essa diferena deve ser
registrada como gio dentro da conta de investimentos e est sujeito ao teste de impairment.
40

GABARITO
Questo 6
Resposta: O goodwill negativo dever ser baixado imediatamente da conta de resultados.
Questo 7
Resposta: Alm da maioria do capital votante, algumas situaes podem evidenciar a
empresa adquirente, so elas:
a) Poder de controlar as polticas operacionais e financeiras atravs do estatuto ou acordo.
b) Apontar ou remover a maioria dos membros da diretoria que exercem o controle.
c) Por acordo com outros investidores concedendo adquirente o direito da maioria do
direito a voto.
Questo 8
Resposta: Tudo indica que a Cia. B adquire a Cia. A e no vice-versa. A Cia. B muito
maior que a Cia. A e exerce o controle sobre a diretoria e, provavelmente, ir dominar
a combinao das empresas. O fato de as empresas assumirem o nome Grupo B e de
parte da Cia. A ser vendida posteriormente pela Cia. B reforam que a Cia. B a empresa
adquirente.
Questo 9
Resposta: A Cia. Alfa dever consolidar a Cia. Beta pois aquela exerce o controle sobre
esta por meio do acordo com os acionistas da Cia. Beta, apesar de a Cia. Alfa no possuir
a maioria do capital votante.
Questo 10
Resposta: No, a lista de clientes onde haja clusula de confidencialidade no pode ser
reconhecida como um ativo intangvel separadamente do goodwill, pois faz parte do negcio,
da marca da empresa.

41

S-ar putea să vă placă și