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Thme :
Management de la paie et gestion du contentieux de la scurit sociale
KRIBI, FRAMOTEL
7 9 Octobre 2009
La multiplication moderne des formes de rtributions, leur lien plus ou moins vident avec le
contrat de travail, sont de nos jours l'origine de controverses qui dgnrent souvent en
litiges entre contrleurs fiscaux et/ou sociaux (entendre ici Administration fiscale et
organismes de scurit et prvoyance sociale) et contrls (entendre employeurs).
Tant que le salaire tait envisag comme la contrepartie de la prestation de travail, une
dfinition simple et en quelque sorte purement causale s'imposait : le travail-marchandise
devait alors correspondre rigoureusement au salaire-prix.
Aujourdhui, ce salaire-prix, sont venus s'ajouter de multiples accessoires ou complments
aux noms variables de sorte que le terme de salaire ne correspond plus qu' une fraction des
gains perus par le salari ou des sommes qui lui sont dues en raison de son lien demploi.
Au terme salaire, sest ainsi substitu, le terme plus comprhensif de rmunration pour
dsigner lensemble des rtributions matrielles et /ou immatrielles que peroit un salari
et ceci quel que soit son niveau hirarchique, en change de son travail. Le salaire nest donc
plus strictement la contrepartie du travail, mais lensemble des sommes verses par
lentreprise loccasion du travail et pour lesquelles le salaire ne constitue plus quun
lment.
Cette conception assez large de la notion de salaire qui bien entendu ne fait pas lobjet de
consensus entre juristes, conomistes ou gestionnaires, est en gnrale celle retenue par le
droit fiscal et le droit de la scurit sociale pour asseoir leurs prlvements.
Aussi, il est de lintrt des entreprises qui emploient une main duvre salarie, de
sassurer que tous les lments susceptibles dtre qualifis de salaires ou de complments
de salaires ont t (au regard des textes, rglements et conventions applicables) pris en
compte pour la dtermination des diffrentes retenues fiscales et sociales ainsi que des
charges patronales sociales et fiscales sur salaires.
Quand on sait par exemple que pour le cas particulier du Cameroun, depuis la rforme de
LIRPP entre en vigueur depuis le 1er janvier 2004, la charge de la dclaration des diffrents
impts, taxes et cotisations fiscales sur salaires incombe dsormais au seul chef dentreprise
qui sexpose des pnalits en cas de manquements observs aussi bien dans lapplication
des rgles de dtermination des diffrentes bases imposables que dans lapplication des taux
ou du respect des dlais de dclaration des diffrents impts, taxes et contributions fiscales
sur salaires (suppression de lobligation de dclaration annuelle des revenus pour les
contribuables dont le salaire constitue le seul revenu).
En outre, les rcents textes pris en matire de cotisations sociales ainsi que les pressions
exerces par les contrleurs de la CNPS (Caisse Nationale de Prvoyance Sociale) dans le
cadre de leur mission de contrle, renforces par lassistance technique que leur apportent
les inspecteurs des impts, sont autant de raisons qui devraient amener les contribuablesemployeurs, dsireux de se mettre labri dventuelles dconvenues qui pourraient
survenir du fait dune mauvaise application des textes en matire de scurit sociale,
prendre des mesures destines assurer la matrise de leurs risques sociaux.
Il ne sagit donc plus simplement pour un employeur, de sassurer du respect de ses
obligations dclaratives, mais galement de veiller ce que tous les lments constitutifs de
lassiette des diffrents impts, taxes et cotisations fiscales et sociales ainsi que des charges
patronales sur salaires soient bien calculs et pris en compte pour le calcul des diffrents
impts, taxes et cotisations.
En effet, il nest plus un secret pour personne que de plus en plus les litiges entre
employeurs et employs sont dus au fait que certains lments de leur rmunration
pourtant prvus par le code du travail, la convention collective de leur secteur dactivit ou
par les usages de lentreprise ne leur sont pas verss ou, lorsquils leur sont verss, ne sont
pas calculs tel que le prvoit les textes applicables en la matire.
Si lon tient galement compte du fait quen cas derreur ou domission survenu dans le calcul
de sa rmunration, les salaris disposent dun dlai de 3 ans ( compter de la date partir
de laquelle les sommes cause sont devenues exigibles), pour rclamer toute somme ayant la
nature juridique de salaire non perue ou dont le montant a t minor (du fait par exemple
de la non prise en compte de lavancement automatique dchelon ou dun mauvais calcul de
la prime danciennet, des heures supplmentaires, des congs pays, gratifications,
indemnit compensatrice de pravis, etc.).
Cest pourquoi nous pensons quune bonne gestion de la fiscalit des salaires et
rmunrations, doit conduire matriser les risques fiscaux et sociaux en matire de
traitement de la paie.
Il ne sagit l que dune tape qui sinscrit dans une dmarche globale qui, de notre point de
vue devrait, pour mettre dfinitivement une socit labri de toutes dconvenues qui
pourraient rsulter des contrle fiscaux et sociaux, tre paracheve par un audit juridique,
fiscal et social assortie le cas chant dune optimisation de la structure salariale de
la socit.
Notre prsentation portera donc sur deux axes majeurs :
1. Lanalyse du rgime juridique, fiscal et sociaux des lments de rmunration et autres
sommes dues ou rclamer au personnel ;
2. Les rgles dassiette et de taux des diffrents impts, taxes et cotisations fiscale et
sociales sur salaires.
I.
Lobjectif de cette dmarche danalyse doit tre de procder la dfinition du rgime juridique, fiscal
et social de chaque lment de rmunration et autres sommes dues ou rclamer au personnel
inventori, en se basant sur :
Lexercice consiste en ralit faire linventaire des lments de rmunration et autres sommes
dues ou rclamer au personnel et tablissement du rgime juridique, fiscal et social
correspondant :
Salaires ;
Accessoires de salaires : Primes et indemnits caractre de salaires, heures
supplmentaires, gratifications, etc. ;
Avantages en nature ou en espces accords ou susceptibles dtre accords ;
Frais professionnels ;
Avances et prts consentis au personnel.
Notion de salaire
Du salaire ou traitement ordinaire de base (salaire de base) dont les minima sont en
gnral prvus par la convention collective applicable dans le secteur et dfaut, les
conventions dentreprise ou dtablissement (voir statut du personnel);
De diverses primes, indemnits et gratifications ;
Des avantages en nature ou en argent accords aux employs.
Lindemnit de licenciement ;
Lindemnit de fin de carrire ;
Lindemnit de rupture abusive du contrat de travail ;
La prime de dpart la retraite ;
La prime de bonne sparation, la prime ou lindemnit de reconversion ;
Les frais professionnels tels que dfinies par lArrt interministriel n003/MTPS/DPS et
n94/MINFI du 1er mars 1974 (voir dveloppements ci-dessous au point 1.1.4.3 sur les
frais professionnels).
Les primes et indemnits ayant la nature juridique de salaire (voir point 1.1.2 cidessous) ;
Les avantages en nature ou indemnits en argent reprsentatives desdits
avantages (voir point 1.1.3 ci-dessous) ;
Les gratifications et autres rmunrations exceptionnelles (salaires dinactivit
par exemple) ;
7
4. La prime de caisse ou de billetage : elle est octroye pour des fonctions entranant une
manipulation despces engageant la responsabilit pcuniaire du titulaire du poste. Son
montant est le plus souvent dtermin par lemployeur en liaison avec les dlgus du
personnel eu gard aux sommes manipules, de la frquence des oprations et des
risques encourus ;
5. La prime de rendement : elle peut tre individuelle et fonde sur la production de
chaque travailleur ou, au contraire collective et fonde sur la production de lensemble
de ltablissement. Elle nest pas lgalement obligatoire mais peut rsulter des
stipulations du contrat individuel de travail ou daccord dtablissement ou du statut de
lentreprise ;
6. La prime dassiduit : parfois recommande par les conventions collectives, elle
rcompense la rgularit du travailleur se prsenter et demeurer son poste de
travail. Son taux est en gnral fix par lemployeur ;
7. La prime de technicit : la diffrence de la prime de rendement et de la prime
dassiduit qui varient ncessairement en fonction de la production ou de lassiduit du
travailleur, la prime de technicit est en principe fixe et rcompense un niveau de
technicit acquis au poste demploi. Elle sapplique gnralement un travail qui exige un
certain niveau de connaissance, de la pratique ou de technique. Non rgie par des textes
rglementaires ou les conventions collectives, son attribution reste du domaine de
linitiative du chef dentreprise ;
8. Les gratifications : appele aussi prime de fin danne ou 13me mois, la gratification est
un complment de salaire allou au travailleur par lemployeur, certaines poques de
lanne, gnralement en fin danne ou dexercice. Sauf dans les cas o elle serait
prvue par une convention collective ou par le contrat individuel de travail, la
gratification nest un droit pour le travailleur que lorsquelle correspond aux trois
critres suivants :
Elle doit tre gnrale et tre verse tout le personnel ou, tout le moins,
tout le personnel de la catgorie laquelle le travailleur appartient,
Elle doit tre constante et apparatre comme une opration effectue
rgulirement par lemployeur et non des intervalles variables au seul gr de
lemployeur,
Elle doit tre fixe et tre calcule chaque fois sur des bases fixes, qui permettent
au travailleur dapprcier son montant en comparaison avec ses gratifications
antrieures.
Ds lors que ces trois conditions ne sont pas runies, la jurisprudence considre que
la gratification nest pas un droit pour lemploy, mais rsulte uniquement du bon
vouloir de lemployeur. Quoiquil en soit, quelle constitue ou non un droit pour
lemploy, la gratification constitue toujours un complment de salaire.
9. la participation aux bnfices : aussi connu sous le terme dintressement des travailleurs,
elle reprsente le droit pour les travailleurs de percevoir, en plus de son salaire, un
pourcentage dtermin du bnfice qui est ralis par lentreprise et se distingue de la
gratification en ce sens quelle est troitement lie la prosprit de lentreprise.
Certaines lgislations lont dailleurs rendu obligatoire. Cest notamment le cas de la
France o lOrdonnance du 17 aot 1967 a rendu obligatoire dans les entreprises de plus
de 100 salaris, la participation des travailleurs aux fruits de lexpansion. Cest galement
la cas au Cameroun de larticle 58.1 de la loi n99/016 du 22 novembre 1999 portant
statut gnral des tablissements publics et des entreprises du secteur public et parapublic
qui prvoit que le Directeur Gnral et le cas chant le Directeur Gnral Adjoint ainsi
que les travailleurs des socits capital public peuvent selon les modalits prvues par
9
voie rglementaire, tre intresss aux performances de lentreprise sur la base dune
quotit de 10 % au plus du bnfice net ralis au cours de chaque exercice.
Constituent galement des accessoires ayant la nature juridique de salaire, la prime de
chantier, la prime de responsabilit, la prime dastreinte et/ou de sujtion, etc.
1.I.3. La notion davantages en nature ou en argent
1.I.3.1.
Aspect Juridique
Les avantages en nature sentendent, au plan juridique, des biens et/ou services (logement,
vhicule, nourriture, etc.) concds gratuitement ou pour un prix infrieur la valeur
relle par lemployeur au salari pour ses besoins privs.
En dautres termes, il y a avantage en nature lorsquun employeur acquiert pour le compte
de son employ, des biens et/ou des services qui nont pas le caractre de frais
professionnels, permettant ainsi ce dernier de faire lconomie de frais quil aurait d
normalement supporter.
Dans certains cas, lemployeur, dfaut de mise disposition ou dun paiement direct,
remettra son employ, une somme dargent destine couvrir de telles dpenses. On dit
alors quil y a avantage en argent, plus connu sous lappellation d Indemnit en argent
reprsentative davantages en nature .
Quil sagisse dun avantage en nature ou dun avantage en argent, ces lments constituent
au plan juridique un complment de salaire ou de rmunration servie lemploy et qui de
ce fait, suivent le mme rgime juridique que le salaire.
1.I.3.2.
Aspect fiscal
15 %
4%
2%
5 % par domestique
10 %
10 %
10
Le Code Gnral des impts gabonais prvoit pour sa part, larticle 81, sur la base du
salaire taxable octroy au salari, une taxation limite pour cinq catgories davantages en
nature ou dindemnit en argent reprsentative davantage en nature. Il sagit de :
Logement :
6%
Domesticit :
5%
Eau, clairage :
5%
Nourriture :
25 % avec un maximum de 120 000 FCFA
par personne et par mois,
Au Tchad, le Code Gnral des impts prvoit larticle 39, sur la base du salaire taxable
octroy au salari, une taxation limite pour dix catgories davantages en nature ou
dindemnit en argent reprsentative davantage en nature. Il sagit de :
Logement :
15 %
Electricit :
4%
Eau :
2%
Vhicule :
8%
Gaz :
1%
Tlphone :
3%
Equipement intrieur
5%
Domesticit, gardiennage : 4 %
Eau, clairage :
5%
Nourriture :
25 % avec un maximum de 50 000 FCFA
par mois pour chaque personne ge de 15
ans et plus et rduit de moiti, pour ceux
ayant des enfants gs de moins de 15 ans.
Au regard de ce qui prcde, tout autre avantage qui pourrait tre accord un employ
doit tre compris dans la base de calcul des impts et taxes sur salaires, hauteur du
montant de la dpense relle engage au profit dudit employ ou des sommes verses son
profit au titre de lindemnit compensatrice.
Pour le cas particulier du Cameroun, sagissant des indemnits en argent reprsentatives
davantages en nature, lorsque le montant des indemnits verses est suprieur au montant
forfaitaire obtenu par application des taux prvus ci-dessus au salaire taxable, cest le
montant forfaitaire quil convient de retenir pour le calcul des retenues fiscales sur salaires
(Article 71 ancien du Code Gnral des impts tel que modifi par la loi de finances pour lexercice
1992/1993, Circulaire portant application des dispositions fiscales de la loi de finance pour
lexercice 1992/1993 et Lettres n0474 et 4156/MINFI/DI/LC/L du 30 janvier et du 10 septembre
2003).
Si lon peut saluer cette prcision, il y a lieu cependant de prciser quil et t aussi
important que le lgislateur ou dfaut lAdministration fiscale, se pronona aussi quant
ladquation des avantages en nature aux frais rels correspondants.
Problmatique de ladquation des avantages en nature aux frais rels correspondants
Contrairement aux avantages en argent accords, aucune disposition du Code Gnral des
Impts ou de la doctrine fiscale ne permet de retenir directement au titre de la taxation des
avantages en nature entre les mains du salari, le montant des frais rels que lentreprise
est amene engager pour faire face aux dpenses correspondantes lorsque celui-ci est
infrieur au montant dudit avantage en nature obtenu par application du taux forfaitaire
prvu larticle 33 du code des impts au salaire taxable.
En effet, aux termes des Lettres n 0474 et 4156/MINFI/DI/LC/L du 30 janvier et du 10
septembre 2003, Si les entreprises ont le droit de porter en charge les frais rellement supports
en matire davantages en nature, le salari par contre ne bnficie pas de cette doption.
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En effet, les avantages en nature dont bnficie un salari doivent tre compris dans
la base dimposition lIRPP en fonction des taux prciss larticle 55 du CGI, qui
sont des taux plafonds .
En dautres termes, que le bien mis la disposition du salari soit la proprit ou non de
lentreprise, le montant de lavantage en nature taxable entre les mains du salari doit tre
dtermin par application du taux fix larticle 33 alina 1 du code des impts au montant
du salaire taxable.
A cet gard, les employs qui se trouveraient dans une telle situation auront supporter
une charge fiscale suprieure celle quils auraient d supporter au cas o le montant rel
de la dpense expose par lentreprise aurait t retenu.
Illustration n1 :
Soit un cadre percevant un salaire taxable de 3 000 000 de francs CFA et log par les soins
de son employeur raison dune charge mensuelle de 250 000 FCFA (loyers et droit
denregistrement compris).
Ce dernier sera tax sur la base dun brut de 3 450 000 francs CFA (3 000 000 x 1,15)
quand bien mme le montant mensuel du loyer y compris les droits denregistrement
effectivement support au titre de son logement serait de 250 000 francs CFA.
Il sen suit ainsi quon peut le constater, une pnalisation fiscale non ngligeable du salari
qui, normalement, aurait d tre tax sur la base de 3 250 000 FCFA (3 000 000 + 250 000)
dans une hypothse o ne serait retenu que le montant rel de la charge supporte par
lentreprise.
Illustration n2 :
lentreprise est propritaire de limmeuble dans lequel est log son employ
Dans ce cas de figure, le montant de la charge effective supporte sera obtenue en ramenant
au mois, la valeur de la dotation aux amortissements de limmeuble laquelle il faudra
ajouter le montant mensuel de la taxe foncire et des charges dentretien engages au cours
de lexercice dimposition.
De ce fait, si lon considre que ce montant est de 300 000 FCFA par mois, la surcharge
dimposition sera assise sur un montant gal la diffrence entre le montant forfaitaire de
lavantage en nature et la charge relle constate en comptabilit. Soit en reprenant les
donnes de lexemple ci-dessus, 150 000 FCFA [(3 000 000 x 15 %) 300 000].
Comme on peut le constater, dans un cas comme dans lautre, la mise en uvre des
dispositions des lettres circulaires rappeles ci-dessus entrane pour lemploy bnficiaire
de lavantage en nature, une surimposition en raison de la forfaitisation de lavantage en
nature logement.
Cette situation appelle, de notre point de vue et par souci dquit, que ladministration
fiscale rvise sa position de manire viter que les employs qui se trouveraient dans une
telle situation ne puissent pas tre pnaliss du fait de la forfaitisation des avantages en
nature dont ils bnficient comme cest actuellement le cas au regard des lettres circulaires
n 0474 et 4156/MINFI/DI/LC/L du 30 janvier et du 10 septembre 2003 rappeles ci-dessus.
Dans lattente dune telle prcision et pour viter tout conflit dinterprtation avec
ladministration fiscale, il sera, de notre point de vue et au cas despce, plus avantageux
doctroyer une indemnit compensatrice en lieu et place de lavantage concern.
A noter pour mmoire que les modalits de dtermination des avantages en nature ou en
argent imposables dcrites ci-dessus sont galement applicables pour le calcul de la part
salariale de la contribution au Crdit foncier et de la Redevance audiovisuelle.
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contrle de la CNPS qui estiment que ces textes sont dpasss et tentent dimposer ces
avantages suivant leur cot rel.
Il sagit, dun point de vue strictement lgal, dune entorse lapplication stricte des textes
qui demeurent en vigueur tant quun autre texte quivalent ne serait pas venu le modifier. A
notre avis, sil y a lieu dy apporter une modification, celle-ci ne peut porter en ltat actuel
des textes (et dans lattente de la refonte de la rglementation en matire sociale), que sur la
base de calcul de ces avantages. En effet, compte tenu de lentre en vigueur des nouvelles
conventions collectives, le terme salaire minimal interprofessionnel de la zone considr
peut tre remplac par salaire minimal de la premire catgorie prvu par la convention
collective applicable dans le secteur .
1.1.4. La notion de frais professionnels
1.1.4.1.
Aspect juridique
Les frais professionnels sont des charges inhrentes la fonction ou lemploi du salari,
que celui-ci supporte au titre de laccomplissement de son travail. Il ne sagit donc pas
simplement de dpenses engages habituellement par tout salari en vue dexercer ses
fonctions (frais professionnels la charge de lemploy), mais galement des dpenses dites
spciales qui sont engages par le salari en raison des fonctions mme qui lui sont confies
au sein de lentreprise et qui relvent exclusivement de la catgorie des dpenses dites
spciales incombant normalement lemployeur.
Au cas particulier des dpenses dites spciales (frais professionnels la charge de
lemployeur) il y a lieu de souligner quelles ne bnficient pas des avantages lgaux en
matire de salaire comme cest le cas pour les accessoires ayant la nature juridique de
salaire.
Cest ainsi que ntant pas protges, elles ne font pas partie de la base de calcul de la
quotit saisissable ou cessible de salaire. En dautres termes, ces dpenses donnant lieu
remboursement au rel ou sur une base forfaitaire, sont saisissables dans leur totalit.
1.1.4.2.
Aspect Fiscal
Pour dterminer le rgime fiscal des frais professionnels, il importe de se rapporter aux
dispositions des articles 7.A.1.c, 31 et 34 du code gnral des impts aux termes desquels,
les frais professionnels peuvent tre classs en deux grandes catgories, savoir :
Dune part, les frais professionnels la charge de lemployeur qui en vertu des
dispositions de larticle 31 du code gnral des impts, ne sont pas compris dans le
revenu imposable du salari ;
Et dautre part, les frais dont la charge incombe normalement au salari, lesquels sont
pris en compte pour la dtermination de son salaire brut imposable quand bien mme ils
bnficient de la dduction forfaitaire prvu larticle 34 du code gnral des impts.
1.I.4.2.1- Les frais professionnels la charge de lemployeur
ll sagit des dpenses dites spciales que le salari engage directement dans lintrt de
lentreprise loccasion de son activit professionnelle et qui, de ce fait, lui sont
normalement rembourses par lemployeur soit sous une forme forfaitaire, soit au rel sur
prsentation de justificatifs.
Si le lgislateur fiscal camerounais sest clairement prononc sur les conditions que doivent
remplir de telles charges pour tre dductibles du rsultat imposable de lentreprise
(employeur) et chapper ainsi toute imposition, force est de constater que le dtail des
charges constituant des frais professionnels la charge de lemployeur reste limit et mal
dfini (cas particulier de lindemnit de reprsentation).
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a)
Les dpenses lies lutilisation titre professionnel dun vhicule personnel ds lors
que cela a t formellement autoris ou inscrit dans le contrat de travail de lintress
(indemnit kilomtrique) ;
3.
Les dpenses concernant lutilisation des outils personnels titre professionnel dans les
mmes conditions dautorisation que pour lindemnit kilomtrique (prime doutillage) ;
4.
15
7. Lindemnit de reprsentation qui, bien que son contenu ne soit pas donn par larrt
conjoint 003/MTPS/DPS et 94/MINFI du 1er mars rappel ci-dessus couvre, de notre
point de vue et par rfrence au droit franais sur lequel le fisc camerounais sinspire en
gnral, les dpenses se rapportant : aux frais de rception des clients au domicile du
travailleur ou du dirigeant dentreprise, aux frais de tlphone rsultant de lutilisation
par le travailleur de son tlphone priv pour les besoins professionnels, aux frais de
parking, aux frais minimes pour lesquels il nest pas dusage dobtenir une facture, aux
frais minimes exposs dans le cadre de linvitation de relations daffaires, aux frais
affrents lorganisation dun bureau domicile, etc. ;
8. Les dpenses lies la mobilit professionnelle : elles font suite une mutation au sein
de lentreprise ou du groupe ou un changement temporaire du lieu du travail
(affectation dfinitive ou temporaire), laffectation ltranger et concernent galement
les salaris nouvellement embauchs lorsque le changement de rsidence ne rsulte pas
dune pure convenance personnelle mais de circonstances lis soit lemploi, soit aux
contraintes familiales. Sont ainsi vises :
Les dpenses dhbergement provisoire et les frais supplmentaires de nourriture
engags dans lattente du logement dfinitif,
Les dpenses inhrentes linstallation du salari dans le nouveau logement :
dpenses relatives la remise en service du logement, sa remise en tat et son
amnagement telles que le rtablissement de llectricit, le nettoyage de
revtement du sol et de murs abms, la rparation de plomberie. Bien entendu ne
sont pas vises, les dpenses qui ne sont pas destines rendre le logement
habitable linstar dune caution en cas de location ou des dpenses de dcoration,
Les frais de dmnagement : dpenses dhtels et de transport du salari et des
personnes composant sa famille, frais de voyage engags pour la recherche du
nouveau domicile, frais de garde meuble.
b) Principe de non imposition de ces frais entre les mains du salari
Comme on peut le constater, il sagit de dpenses ncessaires la conduite des activits de
lentreprise (charges dexploitation), lesquelles en principe, devraient tre directement
rgles par celle-ci. Mais, pour des besoins de commodit et parfois du fait de la modicit
des sommes exposes ou de la difficult de contrle, les entreprises optent pour une
allocation forfaitaire au profit des salaris dont les fonctions sont gnratrices de telles
dpenses.
Telles que dfinies, il ne sagit pas de dpenses prives du personnel pris en charge par
lentreprise, mais de vritables charges dexploitation qui ne peuvent tre considres
comme un supplment de revenu imposable comme tel entre les mains des diffrents
bnficiaires.
c) Conditions de dductibilit des frais professionnels la charge de lemployeur
Trois dispositions ont pour effet de limiter ou dinterdire expressment la dduction des
frais professionnels la charge de lemployeur pour la dtermination du rsultat fiscal de
lentreprise :
c.1)
Cette rgle fait obstacle la dduction des allocations forfaitaires que les socits, passibles
de limpt sur les socits ou non, attribuent leurs dirigeants et cadres pour frais de
reprsentation et de dplacement professionnel ( ne pas confondre avec les frais de
dplacement entre le domicile et le lieu de travail qui fait partie des frais professionnels la
charge de lemploy indemnit de transport), lorsque parmi ces charges, figurent dj des
frais habituels de cette nature rembourss aux intresss sur prsentation des justificatifs.
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En dautres termes, cette rgle nest pas applicable lorsquil sagit de frais de dplacement ou
de reprsentation revtant un caractre inhabituel et aux autres frais incombant
normalement lentreprise quand bien mme ils revtiraient un caractre habituel linstar
de lindemnit de panier, de lindemnit kilomtrique ou de la prime de salissure.
c.2)
Pour tre dductible, les dpenses constitutives des frais professionnels la charge de
lemployeur doivent tre appuyes de justificatifs (cas de remboursement au rel) ou,
lorsque le remboursement est fait au forfait, dtermin sur la base de rgles opposables
ladministration fiscale (par exemple, la formule de dtermination de lindemnit
kilomtrique doit prendre en compte des lments tels que le carburant, lentretien,
lamortissement du vhicule, lassurance, etc. dont le cot total, ramen au kilomtre, doit
tre multipli par le nombre de kilomtre parcouru dans le mois pour ltablissement du
montant de lindemnit kilomtrique due compte tenu du temps de lutilisation des fins
privs du vhicule).
c.3)
De manire gnrale, toutes les charges ncessites par les besoins de lexploitation normale
de lentreprise sont dductibles de son rsultat imposable la condition quelles ne soient
pas exagres. Il sen suit quen cas dexagration (droit dapprciation de ladministration
fiscale), le montant excessif des frais professionnels sera rapport au rsultat imposable et
soumis limpt de distribution moins quil ne soit dmontr que le montant excdentaire
a t soumis aux impts et taxes entre les mains du bnficiaire
1.I.4.2.2- Les frais professionnels la charge du salari
Ce sont les dpenses professionnelles courantes auxquelles la plupart des salaris doivent
personnellement faire face pour tre en mesure doccuper leur emploi ou dexercer leur
fonction.
Contrairement aux dpenses spciales la charge de lemployeur, il sagit donc des frais
professionnels que le salari doit personnellement supporter et qui sont couverts au plan
fiscal par la dduction forfaitaire de 30 % de son revenu brut (salaire brut) imposable en
application de larticle 34 du Code Gnral des Impts.
Au Tchad, cette dduction forfaitaire au titre des frais professionnels est de 40
%, et de 20 % au Gabon.
Sans que la liste soit exhaustive, les dpenses les plus courantes entrant dans cette catgorie
sont :
Les frais de transport du domicile au lieu du travail ;
Les frais supplmentaires habituels de repas pris en dehors du foyer ;
Les frais vestimentaires en dehors de la prime de salissure ;
Les frais de documentation technique personnelle ou de mise jour des connaissances
ncessites par lactivit professionnelle ;
Etc.
En sont exclues, les dpenses personnelles caractre priv, cest--dire toutes les dpenses
qui ne sont pas ncessaires lacquisition ou la conservation du revenu parce quelles nont
aucun lien direct avec lactivit exerc, ou qui correspondent, en fait, un emploi du
revenu : dpenses se rapportant lhabitation personnelle du salari (loyers et charges
locatives) ou des biens qui ne sont pas utiliss pour les besoins de la profession (mobilier
de maison, vhicule), amendes pnales, impts et taxes sur salaires et tous autres impts et
taxes sur le revenu ou la dpense, etc.
17
18
II.
Nous examinerons ici, les rgles fiscales et sociales applicables, en matire de dtermination
des bases dimposition aux impts, taxes et cotisations sociales et fiscales sur salaires dune
part, et dautre part, les rgles applicables en matire de taux, calcul et modalits de
paiements de ces impts, taxes et cotisations.
II.1
15 %
4%
2%
5 % par domestique
10 %
10 %
Par salaire taxable (base de calcul des avantages en nature ou en espces taxables), il faut
entendre au sens de la loi, le salaire ou traitement ordinaire de base tel que dfini au point
1.1.1.2 de ce rapport, les primes, indemnits et autres sommes dues au personnel et ayant la
nature juridique de salaires (gratification et autre rmunrations exceptionnelles) lexception
des avantages en nature ou en argent verss et des indemnits reprsentatives de frais
professionnels.
En dautres termes, doivent tre compris dans la base de calcul des avantages en nature taxables,
le salaire de base, les primes et indemnits ayant la nature juridique de salaire, que celles-ci
soient verses de faon rcurrente ou de faon ponctuelle.
19
Dune part, cette imposition permet de mettre labri lemployeur de tout redressement au
moment de la perception du capital-retraite constitu au motif que cest lui quincombe la
charge de retenue la source des impts dus au titre des revenus salariaux verss ses
employs ;
Dautre part, ceci permet dattnuer la charge dimposition que supporterait chaque
employ au moment de la perception du capital-retraite, laquelle du fait de limportance du
revenu, risque dtre leve (imposition au taux le plus lev, soit 38,5 %) ;
Et enfin, cette option permet de mettre le salari labri de toute taxation abusive si la
charge du prlvement de limposition revenait la compagnie dassurance (en effet, au
moment du paiement du capital retraite, il existe un risque que la compagnie dassurance
puisse asseoir limpt sur le montant total du capital alors que ce dernier est constitu pour
partie de la cotisation employeur (partie taxable) et pour partie de la cotisation employe
(pargne non constitutive dun revenu), cette seconde partie ntant pas imposable).
Sur la base dimposition des retenues fiscales sur salaires : le salaire brut imposable
Par salaire brut imposable, il faut entendre le salaire taxable tel que dfini ci-dessus auquel il faut
ajouter :
20
Dune part, le montant des avantages en nature dtermin conformment aux dispositions
des articles 33 du code gnral des impts camerounais, 39 du code gnral des impts
tchadien, et 81 du code gnral des impts gabonais ;
Et dautre part, les autres avantages en nature ou en argent accords au personnel pour
leurs montants rels et qui ne bnficient pas des barmes forfaitaires prescrits aux articles
ci-dessus.
Si cette dfinition correspond celle qui est retenue pour le calcul de la contribution salariale au
crdit foncier et pour la dtermination du montant d de la redevance audiovisuelle sur salaire,
tel nest pas le cas pour ce qui concerne la base de calcul de lIRPP/salaire et partant des
Centimes additionnels communaux attachs lIRPP/Salaire.
Pour ces cas particuliers, le code gnral des impts prvoit en ses articles 34 et 29 ce qui suit :
Le montant net du revenu imposable est dtermin en dduisant du montant brut des
sommes payes et des avantages en nature ou en argent accords (salaire brut imposable
tel que dfini ci-dessus), les frais professionnels calculs forfaitairement au taux de 30 %
ainsi que les cotisations verses lEtat (retenue pension civile pour les fonctionnaires
dtachs), la Caisse Nationale de Prvoyance Sociale (CNPS) au titre de la retraite
obligatoire. (article 34 du code gnral des impts).
Lassiette de limpt sur le Revenu des Personnes Physique est constitue par la somme
des revenus nets catgoriels dont dispose le contribuable au cours dune anne
dimposition, major le cas chant, des bnfices de toutes oprations lucratives
auxquels il se livre, aprs abattement dun montant forfaitaire de 500 000 FCFA. (article
29 du code des impts)
En dautres termes, pour un contribuable nayant pour seul revenu que les traitement ou
salaires, lassiette de lIRPP est gal au montant net mensuel de son revenu tel que dtermin
larticle 34 du code des impts aprs abattement dun montant forfaitaire gal 500 000 FCFA
par an, soit 41 667 FCFA par mois.
Le code gnral des impts tchadien dispose en ses articles 39 40 et 41 que pour la
dtermination de la base dimposition, il est tenu compte du montant net des
traitements, indemnits, allocations et moluments, salaires, pensions et rentes viagres
ainsi que les avantages en argent accords aux intresss .
Le montant net du revenu imposable est dtermin en dduisant du montant brut des
sommes payes et des avantages accords, les retenues faites par lemployeur en vue de
la constitution de pensions ou de retraites capital alin, dans la limite de 2 % des
appointements, ainsi que les retenues effectues au titre de la scurit sociale .
Pour lassiette de limpt une dduction de 40 % est applique au montant net
dtermin comme il est dit aux articles 39 et 40 .
Au Gabon, les articles 80 et suivants du code gnral des impts disposent que : pour la
dtermination des bases dimposition, il est tenu compte du montant net des traitements,
indemnits et moluments, salaires, pensions et rentes viagres, ainsi que de tous les
avantages en argent et en nature accords aux intresss, aprs dduction des retenues
faites par lemployeur en vue de la constitution de pensions ou de retraites ainsi que des
cotisations aux assurances sociales .
Le montant du revenu imposable est dtermin en dduisant du montant net des
revenus calculs conformment larticle 80, les frais professionnels valus
forfaitairement 20 %, mais limits 10 000 000 de F. Cette dduction est porte 25 %
en ce qui concerne les indemnits alloues aux parlementaires et aux Ministres ()
Toutefois, les bnficiaires de traitements et salaires sont galement admis justifier du
montant de leurs frais rels .
21
LIRRP est tabli daprs le montant total du revenu net annuel dont dispose chaque
contribuable (), sous dduction des charges ci-aprs, lorsquelles nentrent pas en
compte lvaluation des bnfices ou revenus des diffrentes catgories :
-
des intrts des emprunts et des dettes dans la limite de 6 000 000 de
FCFA la charge du contribuable, contracts pour la construction,
lacquisition ou les grosses rparations des immeubles sis au Gabon et
dont le propritaire se rserve la jouissance titre dhabitation
principale ;
des arrrages de rentes pays par lui titre obligatoire et gratuit et
des primes dassurance vie souscrites auprs dune compagnie
dassurance, dans la limite de 5 % du revenu imposable avant
dduction desdites charges ;
des pensions alimentaires verses en application dune dcision de
justice ;
des versements effectus volontairement en vue de la constitution
dune retraite dans la limite de 10 % du revenu imposable avant
dduction des charges ;
des versements effectus la CNSS au titre des employs de
maison .
Sur la base dimposition des charges patronales fiscales sur salaires : le salaire brut
Au sens de larticle 4 paragraphe 2 de la loi n77-10 du 13 juillet 1977 portant institution dune
contribution au Crdit Foncier au Cameroun, modifie et complte par la loi n77/27 du 6
dcembre 1977 et la loi n90-50 du 19 dcembre 1990, le salaire brut comprend :
Le salaire ou traitement ordinaire de base (salaire de base catgoriel prvu par la
convention collective applicable au secteur ou salaire contractuel rsultant du contrat de
travail) ;
Les complments ou accessoires de salaire, savoir :
o
o
Ainsi, la diffrence du salaire brut imposable, les avantages en nature ou en argent dans le
cadre du salaire brut, sont retenus pour leur montant rel.
Sur la base de calcul des cotisations sociales : le salaire brut cotisable
Sous rserve des exceptions mentionnes aux points 1.I.I.3 et 1.I.3.3 de cette prsentation, le
salaire brut cotisable est gal au montant du salaire brut tel que dfini ci-dessus, lexception de
lindemnit de transport exonre des cotisations sociales conformment aux dispositions de
larrt interministriel n003/MTPS/DPS et n94/MINFI du 1er mars 1974.
Hormis le cas de la cotisation accident de travail et maladies professionnelles pour laquelle la
base dimposition est celle dfinie ci-dessus, il convient de noter quen matire de cotisations
pension vieillesse, dinvalidit et de dcs et prestations familiales , la base dimposition
est plafonne un montant annuel de 3 600 000 FCFA, soit 300 000 FCFA par mois.
Sur les rgles applicables en matire de retenues autres que fiscales et sociales sur
salaires
22
Nous avons examin le cas des retenues au titre des prts et autres avances exceptionnelles au
personnel, le cas des acomptes sur salaires, des retenues au titre de la retraite complmentaire
(part salariale), des retenues tlphone et restaurant ou cantine.
Lorsque les bases dimposition sont ainsi dtermines, application doit tre faite des taux
dimpt en vigueur.
II.2
10 %
15 %
25 %
35 %
A limpt ainsi calcul doivent, en outre tre ajouts les Centimes Additionnels Communaux
dont le montant est gal 10% cet impt.
Doivent galement tre pays, en plus sur lIRPP sur les salaires, les contributions au crdit
foncier, parts salariale (1 % ) et patronale (1,5 %), la redevance audiovisuelle suivant le
barme en vigueur, les taxes communales et la contribution au Fonds National de lEmploi.
La base du prlvement au titre du Crdit Foncier et du Fne est constitue par le montant
brut des sommes retenues pour le calcul de limpt sur le revenu applicable aux traitements
et salaires. L'abattement pour les frais professionnels ne s'applique pas. Les avantages en
nature doivent tre valus selon le mode forfaitaire. Toute indemnit en argent
reprsentative d'avantage en nature doit tre comprise dans la base d'imposition pour son
montant rel. Les prestations et rentes viagres ne donnent pas lieu prlvement au titre
de la contribution salariale.
Au Tchad, le revenu est tax selon le systme du quotient familial. Ce revenu est divis en un
certain nombre de parts fix d'aprs la situation et les charges de famille du contribuable
apprcies au 1er janvier de l'anne d'imposition.
Toutefois, pour les contribuables nayant pas la nationalit tchadienne, la situation de famille
nest pas prise en compte si les membres de la famille ne rsident pas de manire
permanente au Tchad.
Ce revenu pour une part est tax d'aprs le tarif progressif.
L'impt brut est gal au produit du rsultat obtenu par le nombre de parts.
TABLEAU DES PARTS
1
1
2
2
2,5
23
de
1
de
300.001
de
800.001
de
1.000.001
de
1.500.001
de
2.000.001
de 3.000.0001
au-dessus de
300.000 FCFA
800.000 FCFA
1.000.000 FCFA
1.500.000 FCFA
2.000.000 FCFA
3.000.000 FCFA
6.000.000 FCFA
6.000.000 FCFA
20 %
25 %
30 %
40 %
45 %
50 %
55 %
65 %
le revenu par part n'excde pas 300.000 FCFA : la cotisation est rduite de 20 %,
le revenu par part est compris entre 300.000 et 310.000 FCFA : le taux de rduction de
20 % applicable la cotisation est diminu d'un point par tranche de 1.000 FCFA,
le revenu par part est compris entre 310.000 et 600.000 FCFA : la cotisation est rduite
de 10 %,
le revenu par part est compris entre 600.000 et 610.000 FCFA : le taux de rduction de
10 % applicable la cotisation est diminu d'un point par tranche de 1.000 FCFA.
Si le revenu imposable comprend des traitements et salaires, la cotisation est tablie sous
dduction d'un crdit d'impt de 4 % du revenu net imposable au titre des traitements et
salaires.
Les cotisations ne sont pas mises en recouvrement si le revenu net global est infrieur ou
gal 36.000 FCFA.
Au Gabon, le revenu imposable est tax selon le systme du quotient familial. Selon la situation
et les charges de famille du contribuable, le revenu imposable est divis en un certain nombre de
parts.
Le revenu correspondant une part entire est fix par application du tarif prvu par la Loi
de Finances.
L'impt brut est gal au produit du rsultat obtenu par le nombre de parts. Il sera diminu le
cas chant :
de l'impt sur le revenu des personnes physiques prcompt par les employeurs,
de l'impt sur le revenu des valeurs mobilires dans la limite de l'impt brut,
des contributions foncires des proprits bties et des proprits non bties.
1
2
2,5
3
3,5
et ainsi de suite, en augmentant d'une demi-part par enfant la charge du contribuable, dans
la limite de six enfants.
24
DU
REVENU
IMPOSABLE
1 200 000
1 500 000
1 920 000
2 700 000
3 600 000
5 160 000
7 500 000
11 000 000
15 000 000
22 000 000
22 000 001
TAUX EN %
0%
5%
10 %
15 %
20 %
25 %
30 %
35 %
40 %
50 %
55 %
Les taux des prestations familiales et assurance pension de vieillesse, d'invalidit et de dcs
sont fixs par les dcrets du 12 aot 1974 et du 13 Juin 1983 modifis par celui du 4 aot
1983.
Ces taux ont t confirms par le dcret 90/1198 du 3 aot 1990.
En ce qui concerne le rgime de l'assurance accidents du travail et maladies professionnelles,
les taux sont fixs pas le dcret n 78/283 du 10 juillet 1978.
Pour le cas des accidents du travail et des maladies professionnelles, le taux de ces
cotisations, la charge exclusive de l'employeur, varie selon les entreprises en fonction de la
gravit des risques et de leur frquence.
A cet gard, les entreprises sont rparties en trois groupes :
- Groupe A
- Groupe B
- Groupe C
:
:
:
taux
taux
taux
:
:
:
Les taux de base de la branche de cotisation prestations familiales sont fixs comme suit :
-
7% des salaires
25
Pour cas de lassurance pension de vieillesse, dinvalidit et de dcs, les taux de ces
cotisations sont les suivants :
-
tant prcis que les deux premiers taux sont entirement la charge de lemployeur.
Au Gabon, les taux des retenues sociales sur salaires se prsentent ainsi quil suit :
RISQUES
Allocations familiales
3%
2,5 %
5%
0,6 %
Distribution de mdicaments
2%
Hospitalisation
TOTAL
1,5 %
2,5 %
20,1 %
Les feuilles mensuelles du DIPE affrentes un mois dtermin doivent tre adresses aux
administrations destinataires avant le 15 du mois suivant (L.F 2000/2001).
A noter enfin que toute personne physique ou morale qui cre au Cameroun une entreprise
doit se faire dlivrer auprs de l'Inspecteur des Impts du poste comptable du Trsor, ou du
bureau de la Caisse Nationale de sa localit une demande d'immatriculation.
Cette demande dment remplie doit tre dpose la Direction des Impts et la Caisse
Nationale de Prvoyance Sociale dans un dlai de 30 jours compter de la date de remise
de la demande d'immatriculation.
Au Tchad, Les retenues doivent tre verses le 15 du mois suivant le mois au titre duquel
les paiements ont t effectus.
La retenue la source qui excde le montant de l'impt finalement d, est restituable sur
demande prsente au plus tard le 30 avril de l'anne, suivant celle au cours de laquelle ont
t effectues les retenues.
Au vu de la dcision, l'employeur restitue l'employ l'excdent des retenues et dduit
celles-ci des versements qu'il doit effectuer au titre du mme mois.
Au Gabon, Toute personne physique ou morale qui paie des sommes imposables (salaires,
pensions ou rentes viagres) est tenue d'effectuer pour le compte du Trsor la retenue de
l'impt sur le revenu des personnes physiques.
Les retenues affrentes aux paiements effectus pendant un mois doivent tre verses dans
les vingt cinq premiers jours du mois suivant la Caisse du Comptable du Trsor du
domicile de l'employeur. Toutefois, les versements sont effectus trimestriellement lorsque
le nombre total des salaris est infrieur ou gal vingt cinq.
Au regard de ce qui prcde, la fiscalit des salaires et rmunrations, comporte des enjeux
juridiques, fiscaux et sociaux normes, dont les consquences peuvent avoir un impact
indniable sur le dploiement des activits dune entreprise. Son management devrait donc
tre fait dans loptique de matriser les risques fiscaux et sociaux, en matire de traitement
de la paie.
Pour ce faire, en plus dune correcte qualification juridique des sommes dues ou rclamer
au personnel une parfaite matrise des rgles dassiette et de taux des retenues fiscales et
sociales sur salaires est de mise, ainsi quen amont, un paramtrage du logiciel de paie
conforme aux rgles juridiques, fiscales et sociales applicables, ainsi quen fin danne, la
ncessit de procder aux rgularisations de fin dexercice.
____________________===____________________
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