COSTOS Y PRESUPUESTOS

MODULO 1
CARRERA: CONTADOR PUBLICO
PROFESOR: CR. NESTOR FRANCISCO VICCO
CURSO: 5 AO
AO: 2004
SALTA

Educacin
A DISTANCIA

AUTORIDADES DE LA UNIVERSIDAD
CANCILLER
Su Excelencia Reverendsima
Mons. MARIO ANTONIO CARGNELLO
Arzobispo de Salta

Vice-Canciller
Monseor OSCAR MARIO MOYA

RECTOR
Dr. PATRICIO COLOMBO MURUA

VICE-RECTOR ADMINISTRATIVO
Ing. MANUEL CORNEJO TORINO

SECRETARIA GENERAL
Prof. CONSTANZA DIEDRICH

DIRECTOR del I.E.A.D.

Pbro. CARLOS ERNESTO ESCOBAR SARAVIA

Sub-DIRECTOR del I.E.A.D.

Cnl. (Re.) JORGE MAINOLI

Indice General
Punto N 1 - Programa de la Asignatura ........ 9
Punto N 2 - Bibliografa ............................... 12
Punto N 3 - Caractersticas de
la Asignatura ............................................ 12
Punto N 4 - Gua de Estudio ....................... 21

UNIDAD I

UNIDAD IV

Conceptos Fundamentales........................... 21
1.- Contabilidad de Costos ........................... 21
2.- Contabilidad de Costos y Contabilidad
Financiera................................................. 27
3.- Proceso Productivo y los Factores de
Produccin ............................................... 30
4.- Costos Departamentales y Divisionales .. 34
Bibliografa .................................................... 39

Elementos del Costo - Gastos

de fabricacin ........................................... 81
1.1.- Concepto - Clasificaciones Terminologa ............................................ 81
2.1.- Departamentalizacin de los Gastos de
Fabricacin ............................................... 87
Bibliografa .................................................... 92

UNIDAD V
UNIDAD II
Elementos de Costos: Materia Prima ...........
1.- Concepto y Clasificacin .........................
2.- Materiales Desechados, Defectuosos y
Desperdicios.............................................
3.- Teora de Stock .......................................
Bibliografa ....................................................

La Capacidad y los Costos ........................... 95

1.- Capacidad de Produccin y Nivel
de Actividad .............................................. 95
2.- La Capacidad Ociosa - Distintos tipos .. 101
Bibliografa .................................................. 104

43
43
48
49
60

UNIDAD III
Elementos del Costo: Mano de Obra ........... 63
1.1.- Concepto - Clasificacin y
Terminologa ............................................ 63
2.1.- Estructura Salarial - Requisitos - Rendimiento Normal .......................................... 69
3.1.- Mano de Obra Aprovechada y
No Aprovechada ...................................... 72
Bibliografa .................................................... 78

Currculum Vitae
Datos Personales
Apellido: Vicco Simesen de Bielke
Nombre: Nestor Francisco
Ttulos Universitarios
Ttulo: Contador Pblico Nacional.
Universidad: Universidad Nacional de Salta.
Facultad: Dpto. de Cs. Econmicas, Jurdicas y Sociales.
Fecha de Otorgamiento: 07 de Mayo de 1975.
Ttulo: Lic. en Administracin de Empresas.
Universidad: Universidad Nacional de Salta.
Facultad: Facultad de Cs. Econmicas, Jurdicas y Sociales.
Fecha de Otorgamiento: 16 de Abril de 1993.
Antecedentes Docentes Universitarios
- Jefe de Trabajos Prcticos - Ctedra de Costos - UNSA - Fac. de Cs. Econmicas
- Interino - 01-04-84 al 30-04-90
- Jefe de Trabajos Prcticos - Ctedra de Costos - UNSA - Fac. de Cs. Econmicas
- Regular por Concurso - 18-12-91 al 30-06-99.
- Jefe de Trabajos Prcticos - Ctedra de Costos - UNSA - Fac. de Cs. Econmicas
- Regular por Concurso - 01-07-99 y contina a la fecha.
- Profesor Adjunto - Ctedra de Contabilidad de Costos - Universidad Nacional de
Jujuy - Facultad de Ciencias Econmicas - Interino - 01-10-92 al 31-03-93.
- Profesor Titular Interino por Concurso - Ctedra de Tcnicas de Costeo, Programacin y Presupuesto - Universidad Nacional de Jujuy - Facultad de Ciencias
Econmicas - 01-04-93 al 31-03-94 por renuncia.
- Afectacin a la Ctedra de Introduccin a la Contabilidad Superior - UNSA - Dpto.
de Cs. Econmicas, Jurdicas y Sociales - 1983.
Cargos Desempeados en mbito universitario
- Secretario Administrativo de la Universidad de Salta - 28-12-83 al 31-12-85. Cesa
por renuncia.
- Miembro Comit Organizador del IX Congreso Argentino de Profesores Universitarios de Costos - UNSA - Fac. de Cs. Econmicas - Agosto de 1986.
- Miembro de la Comisin Asesora para la designacin de Auxiliares Docentes de
1 Categora - Costos - Fac. de Cs. Econmicas - UNSA - Noviembre de 1987.
Res. Decanato N 304/87.
- Miembro Comit Organizador del XX Congreso Argentino de Profesores Universitarios de Costos - UNSA - Fac. de Cs. Econmicas - Octubre de 1997.

Actividad Profesional Pblica

- 2 Jefe de Dpto., de 1 en el Dpto. de Auditora Gral. de Entidades en Liquidacin,
Banco Central de la Rep. Argentina, destinado como Auditor Interno en las ciudades de Salta y Jujuy - 22-04-88 al 31-10-90.
- Director Gral. de Administracin del Ministerio de Gobierno de la Provincia de
Salta - 05-02-92 al 12-10-92. Cesa por renuncia.
Otros Antecedentes Institucionales en la Profesin
- Vocal Titular N 1 - Vicepresidente del Consejo Profesional de Ciencias Econmicas de Salta, desde 28-10-85 al 09-11-87.
- Vocal Titular N 2 del Consejo Profesional de Ciencias Econmicas de Salta, desde 10-11-87 a Octubre de 1989.

Carrera:
Curso:
Materia:
Profesor:
Ao:

Contador Pblico
5 Ao
Costos y Presupuestos
Cr. Nestor Francisco Vicco
2004

Caractersticas de la Asignatura
Fundamentos
La gestin de los negocios de las empresas modernas, cada vez necesitan con ms
frecuencia conocimientos en materia de la determinacin de los costos, tanto de produccin como de distribucin, a los efectos de tomar una serie de decisiones en materia de costos, precios, mrgenes de contribucin por lnea de productos, etc. combinando bases de datos con metodologas de costeo de producto. Es necesario entonces, que el egresado Contador Pblico conozca las tcnicas que le permitan satisfacer
esta demanda profesional, a la luz de las Normas Contables Profesionales.
Objetivos
El propsito del dictado de la asignatura, consiste en que a la finalizacin del dictado
de la misma, el alumno est capacitado en los siguientes temas:
a.- Capacidad para determinar costos totales y unitarios, con los criterios de valuacin
vigentes y determinacin de niveles de eficiencia.
b.- Registracin Contable de los costos, distinguiendo Costos del Producto y Costos del Perodo, a los efectos de una correcta determinacin de los resultados de
las operaciones y valuacin de los Inventarios.
c.- Utilizacin de los Costos, para control, planificacin y facilitar la toma de decisiones gerenciales.
Modalidad de seguimiento y evaluacin del alumno
Los alumnos sern evaluados a travs de dos parciales, que se realizarn en fechas
a confirmar:
1 Parcial:
2 Parcial:

Comprender las Unidades I a V del Programa de la asignatura, y que a

la fecha, se encuentra en la red.
Comprender las Unidades VI a X del Programa de la asignatura.

El seguimiento de los alumnos se realizar a travs del Foro Acadmico, en el cual

se evacuarn las consultas pertinentes, como se explicar. Tambin contarn con las
consultas de las tutoras en sede en las fechas previstas, adems de las filmaciones
correspondientes (tres), en las cuales se desarrollarn los temas centrales de las
Unidades, las cuales los alumnos contarn en sus respectivas impresiones. No se
realizarn Trabajos Prcticos.

Requisitos para regularizar la materia

La materia no tiene rgimen promocional. Los requisitos para regularizarla son:
Aprobar los dos parciales (nota mnima: cuatro), pudiendo recuperar solamente uno
de ellos (el reprobado). El parcial recuperatorio ser tomado en fecha a confirmar y
posterior al 16 de Junio de 2004. Aquel alumno que fuera aplazado en los dos parciales,
quedar en situacin de alumno libre, no teniendo derecho a recuperacin alguna.
Modalidad del examen Final
Para alumnos regulares: el examen Final versar sobre diversos temas del Programa de la materia. Consistir en el desarrollo terico de los mismos. Preferentemente
ser oral y, en el caso de existir posibilidades, se realizar en forma escrita con un
mximo de dos (2) horas de duracin.
Para alumnos libres: el examen comprender temas del Programa de la materia.
Consistira en la solucin de un ejercicio prctico y, aprobado que sea el mismo, se
proceder a correccin de temas de desarrollo terico. Se instrumentar en forma
escrita, con un mximo de duracin de tres horas.
Para las tutoras, el examen se tomar en forma oral (Salta y Jujuy). Para el resto, en
forma escrita tal como se detall.
Correo Electrnico y Foro
Todas las inquietudes y consultas tcnicas, sern evacuadas de la siguiente manera:

- Correo Electrnico: todos los das Lunes por las consultas de la semana anterior:
- nvicco@hotmail.com
- cpnnvicco@hotmail.com
- Foro Acadmico: todos los das Martes por las consultas de la semana anterior.
Fecha y hora de atencin de Tutora en sede
Las Tutoras se atendern los das Viernes a horas 19:00 en calle Pellegrini N 798 Salta.
Domicilio: Las Heras 186 - 3 Piso Dpto. "A" - Salta
Telfonos: 4318527 - 156851503

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Programa de la Asignatura
Contenidos
UNIDAD I - Conceptos Fundamentales
1.- Contabilidad de Costos - Costos de adquisicin y Costos de Produccin - Clasificaciones de Costos y finalidad de los mismos.
2.- Contabilidad de Costos y Contabilidad Financiera o Patrimonial - Naturaleza Campos de aplicacin - Objetivos, funciones y requisitos de la Contabilidad de
Costos - El Sistema de Cuentas en la Contabilidad de Costos.
3.- El Proceso productivo y los Factores de Produccin. El Costo de Produccin:
conceptos y elementos constitutivos - El Costo de Distribucin: concepto y elementos constitutivos - El proceso de acumulacin de los costos - Esquemas,
frmulas y Estados de Costos.
4.- Costos Departamentales y Divisionales - Centros de Costos - La unidad de costos.
UNIDAD II - Elementos del Costo: Materia Prima
1.- Concepto - Clasificacin - Importancia y Objetivos del control de la Materia Prima - Registros contables y comprobantes que intervienen - Valuacin: criterios Normas Contables Profesionales vigentes.
2.- Concepto y tratamiento contable de los materiales de Desecho, Materiales Defectuosos y Materiales de Desperdicios.
3.- Teora de Stocks: elementos intervinientes - Lote econmico de Compra - Existencias Mnimas y Mximas - Polticas de Compras.
UNIDAD III - Elementos del Costo: Mano de Obra
1.- Concepto - Clasificaciones y terminologa - Importancia y Objetivos del control
de la Mano de Obra - Organizacin, control y contabilizacin de la Mano de Obra
- Cargas Sociales: concepto, distintas clases y su determinacin - Normas legales vigentes - Registros contables y comprobantes que intervienen en la Mano
de Obra.
2.- Estructura salarial - Requisitos - Rendimiento normal - Sistemas Salariales: concepto y caractersticas de cada uno de ellos - Comportamiento del Costo total y
Unitario de la Mano de obra.
3.- Mano de obra aprovechada y no aprovechada - Concepto - Causales - Tratamiento contable - Improductividad Oculta - Concepto - Causales - Tratamiento contable - Clculo de la Mano de Obra productiva - Relacin con las Normas Contables Profesionales vigentes.
UNIDAD IV - Elementos del Costo: Gastos de Fabricacin
1.- Concepto - Clasificaciones - Terminologa a utilizar - Importancia y Objetivos del
control de los Costos Indirectos de Fabricacin - Clasificaciones - Naturaleza de
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los gastos de Fabricacin: Presupuestacin - Asignacin en base a cuotas Distintas cuotas de aplicacin - Clases - Gastos de Fabricacin Aplicados Clculo - Contabilizacin - Ajustes.
2.- Departamentalizacin de los Gastos de Fabricacin - Asignacin y prorrateo de
costos: cuotas, bases y pautas de distribucin - El Proceso de Acumulacin Asignacin Directa - Distribucin primaria, secundaria y terciaria - Contabilizacin.
UNIDAD V - La Capacidad y los Costos
1.- Capacidad de Produccin y Nivel de Actividad - Distintos tipos de Capacidad Elementos determinantes de la Capacidad Mxima de Produccin - Nivel de
Actividad - Concepto - Distintos tipos - Criterios para el Nivel de Actividad Previsto - Unidad de medida de la Capacidad.
2.- La Capacidad Ociosa Distintos Tipos Determinantes de la Ociosidad Absorcin de Costos Fijos Valuacin de la Capacidad Ociosa.
UNIDAD VI - Sistemas de Costos
1.- Sistemas de Costos por Ordenes - Concepto - Caractersticas del sistema Industrias en las que se aplica - Productos - Ordenes de Produccin y Ordenes
permanentes.
2.- La Hoja de Costos - Concepto - Contenidos - Apropiacin de los Elementos del
Costo a la Hoja de costos - Registros Contables, comprobantes y contabilizacin
de los costos por rdenes.
3.- Sistema de Costos por Procesos - Concepto - Caractersticas - Industrias en las
que se aplica - Modalidades del Sistema - Naturaleza de los Costos por Procesos - Informes y Cuentas de Costos - Registros - Produccin Equivalente y
Costos Unitarios.
4.- Determinacin de los costos y el tratamiento de las Unidades Perdidas - Efectos
de la adicin de Materias Primas en Departamentos posteriores al primero Tratamiento de los Costos cuando existen inventarios iniciales y finales de la
Produccin en Proceso.
5.- Sistemas de Costos Basado en las Actividades (ABC) - Su clculo: actividades,
objetivos de costos, inductores de costos y centros de costos - Su implementacin:
pasos - Determinacin de la estructura del flujo de costos - Herramientas para el
clculo de costos - Planificacin del Modelo.
UNIDAD VII - Costos Conjuntos
1.- Concepto - Caractersticas - Productos Principales y Subproductos - Mtodos de
Valuacin de Subproductos - Su incidencia en el costo de los Productos Principales.
2.- La Tcnica de los costos en la Produccin Conjunta - Distintos mtodos de apropiacin de costos entre los Productos Conjuntos o Co-Productos.

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UNIDAD VIII - Costos Predeterminados

1.- El Presupuesto Anual - Concepto - Ventajas - Limitaciones - Clasificaciones - El
perodo de planeamiento - El Presupuesto Flexible y la Capacidad de Produccin - El Presupuesto de Ventas y el Presupuesto de Produccin - Tcnicas.
2.- Costos Estimados - Concepto, importancia, objetivos, campos de aplicacin Cdula de Costos Estimados: su clculo - Tratamiento contable de los Costos
Estimados - Determinacin de las Variaciones y Ajustes - Mtodos: Diferencias
de Inventario y Coeficiente Corrector.
3.- Costos Stndares - Concepto - Razones de su implementacin - Requisitos Su diferencia con los Costos Estimados - Ventajas - Desventajas - Limitaciones
- Tipos de Standares.
4.- Determinacin de los Costos Standares - Hoja de Costos Stndar - Concepto Determinacin del Costo Stndar Unitario - Variaciones de los Standares - Su
clculo - Causas que originan las Variaciones - Interpretacin y destino de las
Variaciones - Mtodos de contabilizacin - Duracin y revisin de los Standares.
UNIDAD IX - Costos de Distribucin
1.- Concepto - Importancia y Objetivos de los Costos de Distribucin - Clasificaciones y campos de aplicacin.
2.- El proceso de acumulacin de los Costos de Distribucin - Asignacin Directa Prorrateo primario y secundario de los Costos de Distribucin.
UNIDAD X - Metodologa de Costeo
1.- Concepto - Clasificaciones - Relaciones con los sistemas de Costos y con las
bases de datos - Normas Contables Profesionales vigentes al respecto.
2.- Costeo por Absorcin o Integral con base real o resultante - Conceptos - Estados Operativos - Costeo por Absorcin o Integral con base normalizada - Conceptos - Anlisis - Niveles de Actividad a considerar - Absorcin de los Gastos
de Fabricacin con bases normalizadas.
3.- Costeo Variable - Concepto - Estructura de la Informacin - Tratamiento de los
Costos Fijos y Variables - Valuacin de Inventarios - Usos y Aplicaciones - Estados Operativos - Ventajas e inconvenientes del uso de los costos Variables Comparacin con el Costeo por Absorcin - Compatibilizacin de ambas
metodologas por aplicacin de las Normas Contables Profesionales vigentes.

Muy Importante
Requisitos para la regularizacin de la materia:
- Aprobacin de 2 parciales (1 Recuperatorio).
1 Parcial: Contenidos de la Unidad 1 a 5.
2 Parcial: Contenidos de la Unidad 5 a 10 inclusive.

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Bibliografa
Bibliografa Bsica
- El Sistema de Costos basado en las actividades (ABC) - D.T. HICKS - MARCOMBO
BOIXAREU EDITORES BARCELONA - 1997.
- Metodologas de Costeo - E. LOPEZ COUCEIRO - Ediciones MACCHI - 1985.
- La Capacidad de Produccin y los Costos - Oscar OSORIO - Ediciones MACCHI
2da. Edicin - 1991.
- Costos - J.C. VAZQUEZ - Ediciones AGUILAR - 2da Edicin - 1990.
- Contabilidad de Costos - Un enfoque administrativo para la toma de decisiones BACKER, JACOBSEN y RAMREZ PADILLA - Ediciones MC GRAW HILL.
- Contabilidad de Costos: Un enfoque administrativo y de gerencia - BACKER y
JACOBSEN - Ediciones MC GRAW HILL.
- Contabilidad de Costos - John NEUNER - Ediciones UTEHA.
- Tratado de Costos - Tomos I y II - J. Carlos VAZQUEZ - Ediciones AGUILAR.
- Tratado de Contabilidad de Costos - Carlos M. JIMNEZ - Ediciones MACCHI.
- Costos y Evaluacin de la Produccin Conjunta - Daniel C. CASCARINI - Ediciones
EL COLOQUIO.
- La Contabilidad de Costos en la Direccin de Empresas - Charles T. HORNGREN
- Ediciones UTEHA.
- El Proceso Decisional y los Costos - Mauricio WAJCHMAN - Ediciones MACCHI.
- Normas Contables Profesionales.

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Contenidos - Mdulo 1
UNIDAD I - Conceptos Fundamentales
1.- Contabilidad de Costos.
1.1.- Concepto Econmico del Costo.
1.2.- Concepto de Contabilidad de Costos.
1.3.- Costo de Adquisicin y Costo de Produccin.
1.4.- Clasificaciones de Costos y finalidad de los mismos.
2.- Contabilidad de Costos y Contabilidad Financiera. Naturaleza.
2.1.- Objetivos de la Contabilidad de Costos.
2.2.- Caractersticas propias y diferencias con la Contabilidad Financiera.
2.3.- Sistema de Cuentas.
3.- Proceso Productivo y los Factores de Produccin.
3.1.- El Costo de Produccin.
3.2.- El Costo de Distribucin.
3.3.- El proceso de acumulacin de los Costos.
3.4.- Esquemas, frmulas y Estados de Costos.
4.- Costos Departamentales y Divisionales
4.1.- Centros de Costos.
4.2.- La Unidad de Costo.
Ejercicios Prcticos
Ejercicio N 1: Esquemas y Frmulas de Costos.
Ejercicio N 2: Estado de Costos y Estado de Resultados.
UNIDAD II - Elementos del Costo: Materia Prima
1.- Concepto y Clasificacin.
1.1.- Organizacin, Control y Contabilizacin.
1.2.- Registros contables y comprobantes que intervienen.
1.3.- Importancia y objetivos del control de la Materia Prima.
1.4.- Valuacin: criterios.
1.5.- Normas Contables Profesionales vigentes.
2.- Materiales Desechados, Defectuosos y Desperdicios.
2.1.- Desperdicios.
2.2.- Material desechado o averiado.
2.3.- Material defectuoso.
3.- Teora de Stock
3.1.- Elementos intervinientes. Lote Econmico de Compra.
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3.2.- Existencias Mnimas y Mximas.

3.3.- Polticas de Compras.
Ejercicios Prcticos
Ejercicio N 1: Teora de Stock.
Ejercicio N 2: Materiales. Aspectos Especficos.
UNIDAD III - Elementos del Costo: Mano de Obra
1.1.- Concepto. Clasificacin y Terminologa.
1.2.- Organizacin, Control y Contabilizacin.
1.3.- Cargas Sociales. Concepto. Clases. Normas Legales.
1.4.- Importancia y Objetivos del Control.
2.1.- Estructura Salarial. Requisitos. Rendimiento Normal.
2.2.- Sistemas Salariales. Conceptos y caractersticas. Costo Total y Unitario.
3.1.- Mano de Obra Aprovechada y no Aprovechada. Concepto Causales. Tratamiento Contable.
3.2.- Improductividad Oculta. Concepto. Causales.
3.3.- Tratamiento Contable. Relacin con Normas Contables Profesionales.
Ejercicios Prctico: Clculo de Costo del tiempo ocioso, costo de la improductividad oculta y determinacin del saldo de la Mano de Obra Productiva.
UNIDAD IV - Elementos del Costo: Gastos de Fabricacin
1.1.- Concepto. Clasificaciones. Terminologa.
1.2.- Naturaleza de los Gastos de Fabricacin. Presupuestacin. Asignacin en base
a cuotas.
1.3.- Distintas Cuotas de Aplicacin. Clases.
1.4.- Gastos de Fabricacin Aplicados. Clculo. Ajustes. Contabilizacin.
1.5.- Importancia y Objetivos del control de los Gastos de Fabricacin.
2.1.- Departamentalizacin de los Gastos de Fabricacin.
2.2.- Asignacin y Prorrateo de Costos.
2.3.- Asignacin Directa de Gastos de Fabricacin.
2.4.- Prorrateo Primario.
2.5.- Prorrateo Secundario.
Ejercicio Prctico de Departamentalizacin
UNIDAD V - La Capacidad y los Costos
1.- Capacidad de Produccin y Nivel de Actividad.
1.2.- Distintos tipos de capacidad.
1.3.- Elementos determinantes de la Capacidad Mxima de Produccin.
1.- Disponibilidad de Factores Fijos.
2.- Uso mximo posible de los recursos.
3.- Productividad Tcnica.
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1.4.- Nivel de Actividad. Concepto. Tipos. Criterios para el Nivel de Actividad

Previsto.
1.5.- Criterios para el Nivel de Actividad Previsto. Unidad de Medida.
1.6.- Unidad de medida de la Capacidad.
2.- La Capacidad Ociosa. Distintos tipos.
2.1.- Valuacin de la Capacidad Ociosa.
2.1.1.- Valuacin de la COA.
2.1.2.- Valuacin de la COO.

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18

19

Variabilidad

Finalidades

Clasificacin

Concepto

- Centro de costos
- Unidad de costos

Costos
Departamentales
y divisionales

Costos

- Costos de produccin
- Costo de distribucin

El proceso
productivo
y los factores
de produccin

Contabilidad
Financiera

Sistemas de cuentas

Contabilidad
de costos

Diagrama de Contenidos - Unidad I

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UNIDAD I
Gua de Estudio
Conceptos Fundamentales
1.- Contabilidad de Costos

1.1.- Concepto econmico del costo

Antes de intentar una definicin correcta de la contabilidad de costos, es necesario
conocer, en forma genrica, conceptos propios, a saber: que significa costo en trminos generales para de all definir conocer cul es el costo econmico y luego definir el
costo contable. Con estos conocimientos previos definiremos que se entiende por
Contabilidad de Costos.
Entendemos, siguiendo a la doctrina clsica econmica, que el costo sera "igual a
la suma de esfuerzos y sacrificios que necesariamente debe realizar una persona
para lograr su propsito"(1).
As definido, el concepto de costo, entendiendo el mismo como un sacrificio presente para obtener un beneficio futuro, podemos decir que existen dos maneras de
entender el "costo": el econmico y el contable. El primero, siguiendo el orden de
ideas de la acepcin general de "costo", lo definiramos como los costos incurridos
en el consumo de la materia prima, la mano de obra empleada y una serie de
gastos heterogneos que llamaremos gastos de fabricacin, empleados en un
proceso con el propsito de obtener un bien o servicio (producto).
A esta primera aproximacin del llamado "costo econmico" le debemos agregar
otro concepto. Denominamos a estos factores (materia prima, mano de obra y gastos
de fabricacin) costos explcitos, los que, sumados a los costos implcitos, figurativos
o de cmputo, conforman el buscado "costo econmico". Ahora bien, Qu son los
costos implcitos o imputados?. Los economistas los denominan como aquellos ingresos alternativos de los factores propios utilizados en la produccin de un bien o
un servicio, si los empleara (a los factores) en uso distintos a los de produccin. Esto
significa, en fin que el "costo econmico" se podra definir como: costos incurridos en
materia prima, mano de obra y gastos de fabricacin, utilizados en un proceso para
obtener un producto ms los costos implcitos o figurativos.
Conociendo ya las acepciones de costo y costo econmico no es difcil intentar
conocer que se entiende por "costo contable". Por tanto, en esta primera etapa, diremos que el costo contable es la expresin cuantitativa de los consumos de materia
1.- JIMNEZ, Carlos M., Tratado de Contabilidad de Costos

21

prima, mano de obra y gastos de fabricacin, utilizados en un proceso para obtener un

producto y/o un servicio.
Es importante destacar que la definicin que se utiliza depende del fin para el cual
se desea emplear el costo. As tendremos: costo de produccin; de distribucin; costo
de la materia prima; de la mano de obra; etc.

1.2.- Concepto de Contabilidad de Costos

Ya conocidos los conceptos introductorios, diremos que la contabilidad de costos
es una rama de la contabilidad financiera o patrimonial, que registra, analiza, clasifica, asigna y sintetiza los costos de las operaciones de un proceso, emitiendo informes, a travs de sus registros, que permiten la toma de decisiones a la direccin.
Cabe aclarar que la contabilidad de costos no se limita nicamente a procesos
industriales, sino que puede ser utilizada para todo tipo de empresas, determinndose, p.ej., costos de distribucin; costos bancarios; de administracin, etc.

1.3.- Costos de Adquisicin y Costo de Produccin

En el punto anterior, se estudi las distintas acepciones del trmino "costo" y se
mencion que la definicin del costo se encuentra ntimamente vinculada o dependiente del fin u objetivo que se pretende. As entonces, tendremos distintas clases de
"costos". Entre esas distintas clases o tipos de costos, tenemos a los Costos de Adquisicin y a los Costos de Produccin. Pues bien, el llamado Costo de Adquisicin lo
encontramos tanto en la empresa industrial como en la empresa comercial y, en ambas, en la llamada "funcin compras", esto es:
Costo de Adquisicin = Factura Proveedor + Gastos de Compras
A travs de este Costo de Adquisicin estamos determinando los llamados Valores
de Ingreso al Patrimonio. Qu dicen las Normas Contables Profesionales al respecto? La norma anterior, es decir la RT N 10, estableca que el Costo de Adquisicin
est formado por el precio de compra del producto ms los costos de compras y
control de calidad; la nueva norma, vigente en la jurisdiccin, la RT N 17, establece
en punto a los "Bienes adquiridos", que el criterio de medicin es el precio de contado del bien ms la porcin asignable de los Costos de Compras y Control de Calidad.
Si no es posible disponer del precio de contado, se lo reemplazar por una estimacin del valor actual del pago futuro al proveedor.
Definido el llamado Costo de Adquisicin, estudiemos el Costo de Produccin. Siguiendo la metodologa impuesta, el llamado Costo de Produccin se configura en

22

las empresas de transformacin, en las cuales, a travs de las funciones podemos

esquematizar:
Funcin Compra + Funcin Produccin = Costo de Produccin

Costo de Adquisicin + Costo de Conversin = Costo de Produccin

donde:
Funcin de Produccin = Mano de Obra + Gastos Necesarios = Costo de Conversin
Visto de otra manera:
Costo de Produccin = Materia Prima + Gastos Necesarios de Compra + Mano de
Obra + Gastos Necesarios.
Es decir que el Costo de Produccin comprende todos los insumos incurridos,
necesarios, en Materia Prima, Mano de Obra y Gastos de Fabricacin no incluyendo,
para nada, conceptos que conforman la funcin distribucin. Dicho de otra manera,
este costo de produccin, incluye todas las erogaciones necesarias, desde que la
Materia Prima ingresa al proceso productivo hasta que se transforma en un producto
terminado.
Las Normas Contables Profesionales vigentes, es decir la RT N 17, establece que
para los bienes producidos, el criterio de medicin se conforma de: costo de materiales e insumos necesarios + costo de conversin + costos financieros, de corresponder. Deben excluirse improductividades, ineficiencias y ociosidad en la utilizacin de
los factores.

1.4.- Clasificaciones de Costos y Finalidades

Los costos los podemos clasificar de maneras distintas, en funcin del control, de
la variabilibidad, del tiempo en que se determinan, etc. Un cuadro sinptico(1) aclara lo
expresado:

1.- JIMNEZ, Carlos M., Tratado de Contabilidad de Costos

23

24

CLASIFICACION DE LOS COSTOS

3.3.- En relacin al tiempo en que se determinan.

3.2.- En relacin con la

ndole de los bienes que lo componen.

3.1.- En relacin con los

desembolsos que
los originan.

Predeterminados

Materia Prima
Mano de Obra

Costos reversibles
Costos irreversibles

Costos variables

Costos semivariables o semifijos

Preparacin de la produccin

En estado de paro Costos vivos fijos

Costos extinguidos fijos

Proporcionales
Progresivos
Degresivos
Regresivos

Costos Fijos, del perodo, de estructura, de capacidad o constantes

Presupuesto o estimados Estndar fijo o bsico

Estndar o normales
Estndar actual, efectivo o circulante

Histrica, resultantes o efectivos

En cuanto a su grado de variabilidad

En cuanto al Producto

En cuanto a la forma en que

se cargan al producto o departamento

Directo

Materiales
Indirecto Mano de Obra
C.C. Fabricacin
En cuanto al departamento o proceso Costos de asignacin directa
Costos aplicados

Materias Primas.
Mano de Obra.
Costos comunes de fabricacin.

En cuanto a la condicin objetiva de los bienes y servicios

adquiridos

de la funcin productiva.
de la funcin distributiva.
de la funcin administrativa.
de la funcin financiera.

Costos
Costos
Costos
Costos

En cuanto a la funcin a que

se destinan

Costos cuyo desembolso correspondiente se efecta en el perodo.

Costos cuyo desembolso fue realizado en perodos anteriores.
Costos cuyo desembolso tendr lugar en perodos futuros.

25

CLASIFICACION DE LOS COSTOS

3.6.- En relacin con el fin que persiguen.

Costos para fines de direccin

Costos para costeo de productos

Sistema de costos por rdenes especficas

Sistema de costos por procesos

3.5.- En relacin al tipo de industria.

Costeo directo
Costos futuros
Costos incrementales
Costos de oportunidad
Costos imputados

Costos controlables
Costos no controlables

3.4.- En relacin al grado de control.

Se explicarn algunas de las clasificaciones del cuadro que antecede, dejando para
la consulta en la bibliografa recomendada las restantes, dado el carcter apretado de
esta sntesis. En ese orden de ideas, veremos:
Costos relacionados con los desembolsos que los originan:
- Costo y desembolso en el mismo perodo: tanto la imputacin al costo del
producto y el desembolso o erogacin se producen en el mismo perodo, como
puede ser el caso de compra de la Materia Prima y su cargo al costo en el perodo. Es decir, la erogacin y el cargo al costo del producto se realiza en el mismo
perodo econmico o en el mismo perodo de costo.
- Costo cuyo desembolso fue realizado en perodo anterior: es el caso tpico
de la compra de bienes de uso en un perodo y cuyo costo de adquisicin se
imputa al costo del producto, a traves de las amortizaciones en perodos futuros,
hasta su extincin.
- Costos cuyos desembolsos tendrn lugar en perodos futuros: es decir, se
carga al costo del producto y el desembolso o erogacin se efecta posteriormente. Por ejemplo, es el caso de la Mano de Obra y sus cargas sociales, donde
se imputa al costo del producto en el perodo devengado, y, posteriormente, en el
perodo futuro (el mes prximo) se abonan los sueldos y cargas sociales correspondientes.
Clasificacin de los Costos en cuanto a su grado de variabilidad:
Siguiendo la clasificacin precedente, definiremos brevemente:
- Costos Fijos: son aquellos que permanecen constantes, ante cualquier cambio
en el volumen de produccin, en un perodo determinado de tiempo. Ejemplos de
ellos seran: amortizaciones de Bienes de Uso; alquileres de fbrica y/o administracin, etc.
- Costos Variables: son aquellos que varan en forma ms o menos proporcional
ante el cambio en los volmenes de produccin. Ejemplo de ellos: Materia Prima;
suministros de Fbrica; Combustibles y lubricantes, etc.
- Costos Semivariables: son aquellos que varan por "saltos", es decir, permanecen constantes por ciertos perodos de tiempo y luego varan y as sucesivamente. Por ejemplo las remuneraciones de los Supervisores de lneas de produccin.
En relacin al tiempo en que se determinan:
- Histricos: son aquellos determinados y calculados una vez finalizado el proceso de produccin.
- Predeterminados: son aquellos determinados y calculados antes de iniciar el
proceso productivo. Es decir son calculados ex-antes.
Pueden ser estimados o presupuestados y estndares. No nos explayaremos
sobre ellos, por cuanto sern estudiados detalladamente el la Unidad VIII.

26

2.- Contabilidad de Costos y Contabilidad Financiera

En el punto 1.2 precedente, se ha dicho que la Contabilidad de Costos es una rama
de la contabilidad financiera, pero cuyo objetivo y sus funciones difieren de la contabilidad tradicional, as como el destinatario de la informacin que genera. A efectos
del estudio de las funciones, requisitos, diferencias, de la contabilidad de costos, y en
atencin a la brevedad de sta gua, dejamos al lector el estudio de la naturaleza y
campo de la contabilidad de costos, en la bibliografa recomendada. Por tanto, prestaremos nuestra atencin al estudio de los siguientes apartados:

2.1.- Objetivos de la Contabilidad de Costos

Teniendo en cuenta la definicin de la contabilidad de Costos, podemos resumir
que los objetivos los podemos sintetizar como sigue:
a.- Suministra informacin para la valuacin de los inventarios, determinando costos unitarios y totales y determinando los resultados de las operaciones.
b.- Suministra informacin para la planificacin y control de las operaciones.
c.- Suministra informacin de costos para la toma de decisiones por parte de la
direccin.

2.2.- Caractersticas propias y sus diferencias con la contabilidad

tradicional
Entendiendo que la contabilidad financiera tiene la caracterstica de sinttica, en
cuanto a sus registraciones e informes, en contraposicin con la Contabilidad de Costos
y atendiendo, adems, a sus distintas funciones y destinatarios, podemos esquematizar las diferencias entre ambas contabilidades en un pequeo cuadro como el que
sigue:

27

Aspecto

Contabilidad Financiera

Contabilidad de Costos

rea

Registro de operaciones con Registro de operaciones internas.

terceros.

Operatividad del
Registro

Hechos vinculados con la Hechos relacionados con la proecuacin patrimonial.

duccin de bienes y/o servicios.

Objetivo

Determinacin de resultados Determinar costos totales y unitotales globales y su impac- tarios.

to en la situacin patrimonial. Planeamiento y control.
Valuacin de inventarios.
Toma de decisiones.

Criterios en que se P.C.G.A. y N.C.P.

sustenta
Destino de la
Informacin

Principios propios.

Direccin, Acctas. y terceros. Direccin.

Tipos de datos que Sintticos, no rpidos.

emite

Analticos y oportunos.

Tipos de Cuentas

Cuentas de la Contabilidad Cuentas de Anlisis de Costos.

Financiera.

Rgimen Legal

Obligatoria.

Optativa.

Como podemos observar y tratando de resumir las diferencias y caractersticas

propias de la Contabilidad de Costos, advertimos que est dirigida hacia el interior de
la empresa, aportando datos para la contabilidad financiera, pero centrando su atencin en la determinacin de costos totales y unitarios para suministrar informacin
oportuna para la toma de decisiones (comprar, producir, precios, etc.), planificacin y
control (eficiencia, desviaciones).

2.3.- Sistema de Cuentas

En relacin al Sistemas de Cuentas de la Contabilidad de Costos, en esta primera
etapa de estudio, nos limitaremos a efectuar consideraciones generales de su funcionamiento, ya que en el momento del estudio de los Sistemas de Costos, (costos por
rdenes y costos por proceso), se utilizar el sistema de cuentas apropiado para
cada uno de ellos de manera detallada. Consecuentemente, diremos que el Sistema
de Cuentas se basa, fundamentalmente, en cuentas de anlisis de costos, en las
cuales los mismos se van acumulando, por ej., Repuestos y Reparaciones, Combustibles, etc., las que son cuentas auxiliares, que se refunden en tres grandes cuentas

28

de control, que pertenecen a la contabilidad de costos: Materia Prima; Mano de Obra y

Gastos de Fabricacin. A su vez, estas cuentas se cargan a los procesos de fabricacin, dando lugar al nacimiento de las cuentas de Produccin en Proceso que terminan su ciclo en la cuenta de control de Productos Terminados, de la contabilidad
general.
Como se observa, la contabilidad de costos no es una contabilidad separada, sino
que es un sistema analtico de registracin que complementa la contabilidad financiera, aunque sus objetivos sean distintos. La acumulacin de los costos, antes de
ingresarse en la cuenta correspondiente, se asienta en una serie de registros especficos de la contabilidad de costos, por ej., Subdiario de Requisiciones de MP; rdenes Permanentes, etc. Lo antedicho se podra esquematizar de la siguiente manera:

Proceso de
Acumulacin
En Reg. Propios

Cuentas
Auxiliares

Ctas. De Control
Cont. Gral.

Comb. y Lubr.
Reparaciones

Comb. y
Lubricantes
Reparaciones

Gtos. de
Fabricacin

Reg. Propios
M. Prima
Gtos. Cpra.

Gtos. de Cpra.
Fletes Cpra.

Materia
Prima

Reg. Propios
Sueldos y Jorn.
Cargas Sociales

Sueldos y Jornales
Aportes Coop.
Asist. Etc.

M. de Obra
Productiva

Produccin
en Proceso

Reg. Propios
Visto desde el punto de vista contable:
El esquema elemental sera:
Costo Incurrido

Cargo al Proceso

Producto Terminado

Producto Vendido

Pr. en Proceso

Producto Terminados

Cto. del Pto. Terminado

y Vendido

M.P.
xx

M.O.
xx

G. de F.
xx

29

3.- Proceso Productivo y los Factores de Produccin

El trmino "produccin" es aplicable a toda actividad econmica, por ej., industria,
minera, produccin de bienes y/o servicios, cambiando o no la forma fsica de las
Materias Primas, creando un "valor agregado", para satisfacer necesidades. Por tanto
podemos decir "que el proceso productivo es aquel sistema que permite, mediante la
utilizacin o combinacin de determinados bienes o servicios, obtener otros distintos...."(2)
Los bienes o servicios utilizados, los denominaremos factores de produccin, recursos productivos o recursos. Estos recursos productivos, a travs de una tecnologa, efectan el proceso productivo y se obtiene el producto (bien o servicio).

3.1.- El Costo de Produccin

Hemos hablado de los recursos productivos que, ejecutando con ellos el proceso
productivo, producen bienes o servicios. En esta primera etapa de estudio, diremos
que uno de los recursos productivos, en una empresa industrial, es la Materia Prima,
que, entrada al proceso de produccin, es transformada fsica o qumicamente, con
intervencin de los llamados "Costos de Conversin", y se obtiene, al final del proceso, el producto terminado (bien o servicio). Esta Materia Prima, es aquella que denominaremos "directa", o sea que es perfectamente identificable con el producto final
(por ejemplo la madera en la fabricacin de sillas).
El segundo factor de produccin, es el que denominaremos Mano de Obra, y es la
aplicacin de trabajo humano sobre la Materia Prima, para su transformacin. En
forma similar a la Materia Prima, hablamos de Mano de Obra "directa", es decir, el
trabajo humano perfectamente identificable con el producto terminado (por ej., el operario en una lnea de produccin). Por ltimo, el tercer factor de produccin, es una
serie de gastos heterogneos que son necesarios para la obtencin del producto o
bien final (p.ej., combustibles, energa elctrica, etc.) y que denominaremos, indistintamente, Gastos de Fabricacin, Cargos Indirectos, etc. Es decir, en este tercer factor, no existe una relacin directa entre el producto obtenido y el costo incurrido. A
estos tres factores, Materia Prima, Mano de Obra y Gastos de Fabricacin los denominaremos "elementos del costo".
Ahora bien, estos elementos del costo, tienen dos componentes, a saber:
Componente fsico: cantidad normal de Materia Prima.
MATERIA PRIMA
Componente monetario: costo de adquisicin de la
Materia Prima.
2.- OSORIO, Oscar. "La Capacidad de Produccin y los Costos".

30

Ambos componentes, combinados, me determinan lo que llamaremos Costo de la

Materia Prima o simplemente Materia Prima.
En forma similar:
Componente fsico: cantidad de horas normales de
Mano de obra.
MANO DE OBRA
Componente monetario: precio de la hora de Mano de
obra.
Determina el Costo de la Mano de Obra o simplemente Mano de Obra.
Componente fsico: cantidad de horas normales aplicadas al proceso.
GASTOS DE
FABRICACIN
Componente monetario: cuota por hora.
Determina los llamados Gastos de Fabricacin.
Esto significa que el Costo de Produccin, es aquel que se conforma por todos los
costos incurridos normales, desde que la Materia Prima ingresa al proceso y hasta
que se convierte en un producto terminado, excluyendo de este costo todas las anormalidades, ineficiencias e improductividades de los factores de produccin. Luego,
expresamos:
Costo de Produccin: Materia Prima + Mano de Obra + Gastos de Fabricacin

3.2.- El Costo de Distribucin

El concepto ms comn que se atribuye a los Costos de Distribucin es identificarlos como costos de "no fabricacin", lo que significa que son todas las erogaciones
que se incurren desde el momento en que el producto terminado sale del almacn de
Productos Terminados, hasta que se transforma en dinero o crdito por la funcin de
venta. Como ejemplo de erogaciones imputables al Costo de Distribucin: Publicidad,
Transporte, Cobranzas, Gastos de Administracin, etc. Genricamente, entonces, el
costo de distribucin comprende las funciones de: Comercializacin, Administracin
y Financiacin. Estos costos de no fabricacin tienen importancia creciente en las
empresas modernas, por tcnicas de mercadeo y atencin al cliente. Consecuentemente, su estudio ha cobrado importancia relevante en la tcnica de costos. Por ltimo, es importante destacar que la suma del Costo de Produccin y el Costo de Distribucin, conforma el llamado Costo Total, esto es:
Costo Total = Costo de Produccin + Costo de Distribucin

31

3.3.- Proceso de Acumulacin de Costos

Cualquiera sea el sistema de contabilidad de costos utilizado (sistema de costos
por rdenes o sistema de costos por procesos), la acumulacin de los costos se
efecta de la misma manera. Es decir, primero acumulamos los costos en el costo de
la Materia Prima, teniendo en cuenta los Inventarios Iniciales y Finales; luego acumularemos los costos de la Mano de Obra del perodo. La suma de estos dos elementos
del costo, se denomina costo primo. Por ltimo, agregamos el tercer elemento del
costo, Gastos de Fabricacin y obtenemos el Costo de Produccin del perodo, como
se ha visto en punto 3.1. Tambin decimos que la suma del 2do. y 3er. elemento del
costo, es el llamado Costo de Conversin. Esta pequea introduccin nos dirige directamente al estudio de los esquemas, frmulas y Estados de Costos.

3.4.- Esquemas, frmulas y Estados de Costos

El ciclo de la contabilidad de costos, lo podemos expresar de tres maneras distintas, a saber:
1.- mediante el uso de los registros contables, extracontables, papeles de trabajo,
planillas, requisiciones de materiales, hojas de costos, etc.
2.- mediante las registraciones de la contabilidad financiera (que es donde, en definitiva, se registran contablemente los costos) y
3.- mediante el uso de frmulas, esquemas y Estados de Costos.
Los puntos 1) y 2) se estudiarn en el estudio particular de los elementos del costo
(registros, planillas, etc.) y en el estudio de los sistemas (por rdenes y por procesos)
en los que se detallarn las registraciones contables correspondientes a cada sistema. Por tanto, nos abocaremos al estudio de stas frmulas, esquemas y Estados,
para la determinacin de los Costos de Produccin. Lo visto hasta ahora, lo vamos a
expresar a travs de frmulas:
Costo Primo = Costo MP + Costo de MO
Costo de Produccin = Costo Primo + Gastos de Fabricacin
o
Costo de Produccin = Costo MP + Costo MO + Gastos de Fabricacin
Si decimos que:
Costo de Conversin = Costo de MO + Gastos de Fabricacin

32

Entonces:
Costo de Produccin = Costo MP + Costo de Conversin
Como vemos, en cualquier caso, determinamos el Costo de Produccin del perodo, pero sin la incidencia de Inventario Iniciales y Finales. Al hacer incidir estas
existencias de la Materia Prima en el Costo de Produccin, expresaremos:
Costo Materia Prima
Existencia Inicial MP
xx
+ Costo Adquisicin MP
xx
- Exist. Final MP
(xx)
Costo de Mano de Obra
Gastos de Fabricacin
Costo de Produccin del Perodo

xx
xx
xx
xx

Es este Costo de Produccin del perodo, el que aparece en los Estados Contables, como "Costos de Ventas"? Evidentemente que no, ya que al iniciar el perodo
de costos, seguramente existen inventarios iniciales y finales de:
Produccin en Proceso: cuenta en la cual se van acumulando los costos (MP, MO
y G de F) de los productos que se encuentran en "proceso", esto es, no terminados,
al inicio y al fin de cada perodo de costos (15 das, un mes, etc.)
Productos Terminados: cuenta en la cual se registran los costos de los productos
terminados, de control, y en concordancia con sus respectivos mayores auxiliares
(Fichas de Stock de Productos Terminados). Significa que, en cada perodo de costos, existen inventarios iniciales y finales de Productos Terminados (valuados al Costo).
Por lo tanto, para determinar las famosas cuentas de "Costo del Producto Terminado" y "Costo del Producto Terminado y Vendido", debemos hacer incidir stos importes en el Costo de Produccin del Perodo, que podemos expresar esquemticamente en los "Estados de Costos", como el que sigue a continuacin:
Estado de Costos
Perodo: .... /... /... a .... /... /...
Costo Materia Prima
Existencia Inicial
xxx
+ Compras (Cto. de Adq.)
xxx
- Existencia Final MP
(xxx)
xxx
Costo de Mano de Obra
xxx
(Sueldos Directos y Cargas Sociales devengadas)
Gastos de Fabricacin
Combustibles
Materia Prima Indirecta

33

M. de Obra Indirecta
etc.
Costo de Produccin del Perodo
+ Inventario Inicial de la Prod. en Proc.
- Inventario Final de la Prod. en Proc.
Costo del Producto Terminado
+ Inventario Inicial de los Ptos. Terminados
Costo de los Productos Terminados
Disponibles para la Venta
- Inventario Final de los Ptos. Terminados
Costo del Pto. Terminado y Vendido

xxx
xxx
xxx
xxx
xxx
xxx
xxx
xxx
xxx

Este "Estado de Costos" tambin puede expresarse de otras dos maneras:

1.- Partiendo de los Inventarios Iniciales de Productos Terminados, Productos en
Proceso y Materiales Directos (o Materia Prima).
2.- Partiendo de los Inventarios Iniciales de la Produccin en Proceso, ms Costo
del Perodo, menos Inventario Final de la Produccin en Proceso ms diferencias de Inventario de los Productos Terminados.
De cualquiera de las tres maneras (las ms usada, la primera) el resultado obtenido debe ser el mismo. Estas formas de presentacin de los costos, en Estados de
Costos, no significa que a travs de la contabilidad financiera no puedan obtenerse.
En efecto, por intermedio de la contabilidad, obtendremos balances de saldos, al final
del perodo de costos, clasificados en balances de saldos de costos; balance de saldos de resultados; balance de saldos patrimoniales, los que se trabajan a nivel de
cuentas de la contabilidad, con sus respectivos saldos deudores o acreedores, no en
forma estadstica o esquemtica como las expuestas.

4.- Costos Departamentales y Divisionales

An cuando en el estudio de los sistemas de costos, se determinarn prcticamente los costos departamentales y/o divisionales, a priori diremos que los mismos son
los costos que se acumulan en un departamento y/o divisin, y es el costo que debe
ser transferido al Dpto. y/o Divisin subsiguiente. Este concepto significa la asignacin de responsabilidades al Encargado del Dpto. y/o Divisin, ya que el costo que
transfiere es tomado por el siguiente y, en definitiva, formar parte del Costo del
producto final. Esta responsabilidad es tanto cuantitativa, (importe de costo que se
transfiere) como cualitativa (calidad y correccin conceptual del costo transferido),
por lo que su correccin simplifica las relaciones entre los Encargados intervinientes.

34

4.1.- Centro de Costos

Efectuamos las mismas consideraciones que en punto 4. Nos limitaremos a mencionar que un "Centro de Costos" es un lugar donde se realizan tareas o procesos
homogneos y en los cuales se acumulan los costos correspondientes a se centro.
El centro de costos puede abarcar varios Departamentos, como se ver, o existir
varios centros de costos dentro de un Departamento o Divisin de la empresa. Esto
se visualiza generalmente en empresas industriales departamentalizadas, en donde
en grandes centros de costos se acumulan Materiales Indirectos, Mano de Obra Indirecta y Gastos de Fabricacin, Fijos y Variables.

4.2.- La Unidad de Costo

La unidad de costo se refiere a la "unidad de fabricacin". Esto es, las cifras de
costos se refieren a las unidades de produccin terminadas en cada departamento.
Esto es, nos referimos a bolsas de azcar de 50 kgs. c/u; a latas de pintura de 10 lts.
c/u; no nos referimos a un Kg. de azcar o a 1 lt. de pintura. Esta unidad de costo est
estrechamente relacionada con la forma de comercializacin dada al producto. Esta
distincin se ver claramente en oportunidad del estudio del Sistema de Costos por
Procesos.
EJERCICIOS PRCTICOS
Estados de Costos, Esquemas y Frmulas
Ejercicio N 1
Una empresa industrial, le proporciona a Ud., al 31/03/02, cierre del perodo de
costos, el siguiente Balance de saldos ajustados:
Cuentas
Caja
MP
Fletes Cpra.
MP
Sueldos
Operarios D.
Cargas Soc.
S/ S. Oper. D.
Materiales
Indirectos
Sueldos

Debe
20.000.15.000.-

Haber

150.-

27.000.8.100.2.000.-

35

Supervisor
Energa Elect.
Fbrica
Amortizac.
Mq. Fbca.
Acreed. Varios
Fza. Motriz
Comb. y Lubr.
Cap. Social
Totales

850.-

Se pide:

500.-

Determine, mediante el uso de Frmulas, lo siguiente:

1.000.2.500.750.600.75.950.-

73.450.75.950.-

1.2.3.4.5.6.-

Costo M.P. Directa

Costo M.O. Directa
Costo Primo
Gastos de Fabricacin
Costo de Conversin
Costo de Produccin

Solucin Propuesta:
1.- Costo MP Directa
MP + Fletes cpra. M.P. = $ 15.000 + $ 150 = $ 15.150.2.- Costo M.O. Directa
Sueldos Operarios Dtos. + Cargas Soc. s/oper. Directos
$ 27.000 + $ 8.100 = $ 35.100.3.- Costo Primo
Cto MP Dta + CMO Dta. =$ 15.150 + $ 35.100 = $ 50.250.4.- Gastos de Fabricacin
Mat. Indtos. + Sueldos Supervisor + E. Elec. Fbca. + Amort. Maq. Fbca. + Fza.
Motriz + Comb. y Lubr. = $ 2000 + $ 850 + $ 500 + $ 1000 + $ 750 + $ 600 = $ 5.700.5.- Costo de Conversin
Cto M.O. Dta. + Gastos de Fabricacin = $ 35.100 + $ 5.700 = $ 40.800
6.- Costo de Produccin
Cto. MP.Dta + Cto. MO Dta + Gtos. de Fabricacin = $ 15.150 + $ 35.100 + $ 5.700
= $ 55.950.-

36

Ejercicio N 2
Balance de Saldos, al 31.01.02: (cierre Ejercicio)
Bco x Cta. Cte.
Materiales Dtos.
Produc. en Proceso
Productos Term.
Oblig. a Pag.
Edif.. Fbca.
Amortizac. Edif.. Ac.
Sueldos Adm.
Intereses Pagados
Jornales Dtos.
Cpra. Mat. Dto.
Luz y Fza. Motr.
Cargas Soc.
s/Jornales Dtos.
Materiales Indtos.
Ventas
Cap. Social

$
$
$
$
$
$
$
$
$
$
$
$

5.000.2.000.5.000.10.500.(2.500.-)
50.000.(5.000.-)
2.000.500.3.500.7.500.2.200.-

$ 1.925.$
450.$ (75.000.-)
$ (8.075.-)

Datos Anexos:
La amortizacin del Edif. de Fbca. es a razn del 2% anual. Proporciones: Terreno
33%
Edificio 67%
Inventarios Finales:
Productos Terminados: $ 2.500.Productos en Proceso: $ 1.500.Materiales Directos:
$ 6.500.Se pide:
1.- Estado de Costos que muestre el Cto.
Del Pto. Terminado y Vdo.
2.- Estado de Resultados.
3.- Registraciones contables.

Solucin Propuesta
Punto 1: Estado de Costos
Costo Materia Prima
Existencia Inic.
Compras
Existencia Final
Costo Mano de Obra
Jornales Directos
Cargas Soc. s/
Jornales Directos

$ 2.000,00
$ 7.500,00
$ -6.500,00

$ 3.500,00

$ 1.925,00
COSTO PRIMO
Gastos de Fabricacin
Amort. Edif. Fbca.
Luz y Fza. Motriz
Materiales indirectos
Costo del Perodo
Ms Inv. Inic. Pro. en Proc.
Menos Inv. Fin. Pro. en Proc.

$ 3.000,00

$
670,00
$ 2.200,00
$
450,00
$ 5.000,00
$ -1.500,00

37

$ 5.425,00
$ 8.425,00

$ 3.320,00
$ 11.745,00
$ 3.500,00
$ 15.245,00

Costo del Pto. Terminado

Ms Inv. Inic. Ptos. Term.
Menos Inv. Fin. Ptos. Term.
COSTO DEL PRODUCTO
TERMINADO Y VENDIDO

$ 10.500,00
$ -2.500,00

$ 8.000,00
$ 23.245,00

Punto 2: Estado de Resultados

Ventas
Menos: Cto. Pto.Ter. y Vendido
Utilidad Bruta
Menos:
Gtos. de Administ. (Sueldos de Adm.)
Gtos. de Financ. (Intereses Pag.)

$ 75.000,00
$ 23.245,00
$ 51.755,00
$ 2.000,00
$ 500,00

UTILIDAD NETA

Punto 3: Regitraciones contables

1
Cto. Material Directo
Materia Prima (EI)
Compras Materia Prima
2
Materia Prima (EF)
Costo Material Directo
3
Cto. M.O. Directa
Jornales Directos
Cargas Soc. s/Jornales Directos
4
Amortiz. Edif. Fbca.
Amortiz. Edif. Fbca. Acum.
5
Gastos de Fabricacin
Amortiz. Edif. Fbca.
Luz y Fuerza Motriz
Materiales Indirectos
6
Difer. Inv. Prod. en Proc.
Prod. en Proceso (EI)
7
Prod. en Proceso (EF)
Dif. Inv. Prod. en Proc.
8
Dif. Inv. Ptos. Terminados
Ptos. Terminados (EI)

$ 2.500,00
$ 49.255,00

Debe

Haber

$ 9.500,00
$ 2.000,00
$ 7.500,00
$ 6.500,00
$ 6.500,00
$ 5.425,00
$ 3.500,00
$ 1.925,00
$

670,00
$

670,00

$ 3.320,00
$
670,00
$ 2.200,00
$
450,00
$ 5.000,00
$ 5.000,00
$ 1.500,00
$ 1.500,00
$ 10.500,00
$ 10.500,00
38

9
Ptos. Terminados (EF)
Dif. Inv. Ptos. Terminados
10
Cto. Ptos. Term. y Vendidos
Cto. Material Directo
Cto. MO Directa
Gastos de Fabricacin
Dif. Inv. Prod. en Proceso
Dif. Inv. Ptos. Terminados
11
Perd. y Ganancias
Cto. Ptos. Term y Vendidos
Sueldos de Administracin
Intereses Pagados
12
Ventas
Prdidas y Ganancias

$ 2.500,00
$ 2.500,00
$ 23.245,00
$
$
$
$
$

3.000,00
5.425,00
3.320,00
3.500,00
8.000,00

$ 25.745,00
$ 23.245,00
$ 2.000,00
$
500,00
$ 75.000,00
$ 75.000,00

Bibliografa
- "Tratado de Contabilidad de Costos"de Carlos M. JIMNEZ.
- "La Capacidad de Produccin y los Costos" Oscar OSORIO.
- "Contabilidad de Costos" John NEUNER.
- Normas Contables Profesionales.

39

40

41

Registros
Contables y
normas
Profesionales
Vigentes

Importancia y
objetivos.
Control de la
M.P.

Clasificacin

Concepto

De desecho
Defectuosos
De desperdicios

Tratamiento
contable de los
materiales

- Elementos intervinientes
- Lote econmico de compra
Mximas
- Existencia
Mnimas
- Polticas de compra

Teora de Stocks

Elementos de Costos
Materia Prima

Diagrama de Contenidos - Unidad II

42

UNIDAD II
Elementos de Costos: Materia Prima
1.- Concepto y Clasificacin
La materia prima, es el 1er. elemento del costo y constituye el objeto sobre el cual,
aplicando el costo de conversin, se obtiene el producto final. Su importancia est
dada por su incidencia dentro del costo del producto. Esta incidencia variar segn la
industria que se trate, o sea es mayor en empresas industriales y menor en empresas
prestadoras de servicio (p. ej. energa elctrica). El estudio de este elemento, comprende su organizacin y control; el ciclo en la contabilidad de costos; su valuacin de
acuerdo a las Normas Contables Profesionales; el tratamiento a dar a materiales
defectuosos, desechados y desperdicios y, por ltimo, la gestin de stocks en relacin a los costos de almacenamiento y adquisicin.
Clasificaciones:
La materia prima, que se incorpora al proceso productivo, tiene una primera e
importante clasificacin, en relacin a su vinculacin con el producto terminado. Esto
es, la MP puede ser: a) MP directa, que es aquella que se identifica con el producto
final y b) MP indirecta, en donde no se establece una identificacin directa entre el
material usado y el producto terminado. Entre stos podemos citar a los suministros
de fbrica y a aquellos materiales directos que, por razones de orden prctico y su
escasa significacin, conviene tratarlos como indirectos (por ej. clavos, cola en la
madera, etc.). Esta MP indirecta, va a imputarse al tercer elemento del costo, es decir
a Gastos de Fabricacin.
En cunto a su variabilidad, el Costo de la M.P. se considera un elemento totalmente variable, es decir, vara con los cambios en el volumen producido.

1.1.- Organizacin, Control y Contabilizacin

Partiendo de la premisa que no pretendemos en estos mdulos, un desarrollo detallado de la asignatura, sino que, por el contrario, funcionen como gua de estudio
para una posterior profundizacin en la bibliografa correspondiente, el tema ser
expuesto brevemente en sus aspectos ms importantes.
Los departamentos que intervienen, generalmente, son los Dptos. de Compras, de
Almacenes, de Recepcin y el Dpto. Contable. El proceso comienza con el requerimiento de la MP, por parte de Almacenes, cuando se llega al punto de pedido. Es en
el Dpto. Contable y Almacenes donde se llevan las ya conocidas fichas de stock, que
vienen a ser los mayores auxiliares de la cuenta "Materia Prima". En esas fichas de
43

inventario permanente, al llegar al punto de pedido, Almacenes debe hacer el requerimiento, por escrito, al Dpto. de Compras para que ste ltimo inicie el proceso de
compras. Este requerimiento o solicitud de materiales debe ser hecho en varias copias. El Dpto. de Compras, con dicha solicitud, iniciar el proceso de compras, que
puede ser: telefnica; concurso de precios; cotizaciones de precios, etc. Con dichas
ofertas de precios, condiciones de pago, plazos de entrega, etc., el Dpto. de Compras
procede a adjudicar la oferta (que puede ser por niveles gerenciales segn el monto
de la compra) y se emite la Orden de Compra, con copia a Almacenes, a Recepcin
y a Contabilidad y por supuesto, el original al proveedor y 1ra. copia para compras.
El proveedor, proceder a proveer la MP solicitada en el tiempo previsto, en las
condiciones de pago pactadas y a los precios cotizados, adjuntando a la factura el
remito respectivo.
Recibe la MP el Dpto. de recepcin, quien controla el remito y la MP recibida con la
copia de la Orden de compra que tiene en su poder, emitiendo el Informe de Recepcin (cantidad y control de calidad) para el ingreso de los materiales a Almacenes de
MP. Recibida en Almacenes, controlada, es almacenada y se procede a su registro en
la correspondiente Ficha de Stock. Este es el procedimiento simplificado, de compra
y almacenamiento de la Materia Prima. Cmo sera la provisin de la MP a los
centros o departamentos productivos? El proceso se inicia con el comprobante denominado Requisicin de Materia Prima, que es el documento emitido por el Dpto. productivo que necesita la MP y que es enviado a Almacenes de MP, para su provisin y
en el cual se detalla cantidad, calidad y descripcin de la MP requerida. Este documento se emite, como mnimo, por duplicado: original para Almacenes y copias para
el Dpto. solicitante. Con el documento, Almacenes procede a proveer la MP y, a su
vez, efecta el registro correspondiente en la Ficha de Stock (descargando la existencia). Por otro lado, en la Divisin Costos del Dpto. Contable, se registra el cargo de la
Materia Prima en la Hoja de Costos correspondiente, en el Dpto. donde se incurre (en
caso de sistema de Costos por Procesos), de acuerdo a principios propios de la
Contabilidad de Costos, en relacin al cargo al proceso. Es decir que, en sta breve
resea, hemos visto el ciclo de la MP:
Compra

Existencia

Produccin

O. de Cpra.
Factura

Almacenes
F. de Stock

Req. MP

Contab. Financ.

Contab. de Costos

MP

H. de Costos
Proceso

44

1.2.- Registros contables y comprobantes que intervienen

En este punto se mencionaran brevemente los registros y comprobantes que intervienen en el proceso descripto, ya que, en los ejercicios prcticos, se los observar
con mayor detalle. En forma suscinta:
Hecho y/o acto

Comprobante interno
o externo

Registro Contable
y/o planilla; papel de trabajo

Deteccin necesidad de MP.

Solicitud de Materiales.

Planilla de Adjudicacin.

Solicitud de cpra. al proveedor.

Orden de Compra.

Planilla de Ordenes de Compra emitidas.

Recepcin de la MP.

Remito.
Informe de Recepcin.

Planilla de O. de Cpra.
Ficha estante Almacn en cantidades.

Facturacin.

Factura del proveedor.

Ficha de Stock MP.

Diario General p/Cpra.

Necesidad de la produccin.

Requisicin de MP.

Planilla de Requisiciones de MP

Provisin de la MP a Produccin.

Informe de Provisin.

Ficha Estante
Ficha Stock
Diario General
Hoja de Costo
Informe Depart. de costo

1.3.- Importancia y Objetivos del Control de la MP

Todo el proceso que se ha desarrollado, tiene la gran importancia de que, a travs
del circuito de la MP, de los comprobantes y de los registros, establece una serie de
controles contables, como por ejemplo: (alguno de ellos)
1.- La suma de los saldos de todas las Fichas de Stock, debe ser igual al saldo de
la cuenta de control Materia Prima de la Contabilidad Financiera.
2.- El total de la factura del proveedor, debe ser igual al importe de la Orden de
Compra correspondiente.
3.- La suma del valor contable, de todas las Requisiciones de MP, en un perodo
dado, debe ser igual al total de las salidas de las Fichas de Stock correspondientes a esas Materias Primas.
Todo el proceso, desde que ingresa la MP a la empresa y hasta que se destina a la
produccin, produce comprobantes y deja establecido controles contables y de costos, a travs de registros contables y extracontables, propios de la Contabilidad Patrimonial y propios de la Contabilidad de Costos. A travs de los ejercicios prcticos que

45

se desarrollarn, estos registros, comprobantes y controles quedarn perfectamente

establecidos y sern comprensibles para el lector.
Por otra parte, el control que queda establecido, alcanza una serie de objetivos,
que son fundamentales, para la gestin de la Materia Prima. Estos objetivos, podemos resumirlos de la siguiente manera:
Objetivo Abastecimiento: el que debe ser oportuno y adecuado, no produciendo
interrupciones en el proceso productivo, por falta de MP, conocido como ruptura de
stock. La obtencin de la MP en el mercado, debe ser realizada en su justo momento,
tal como se ver ms adelante, en la gestin de stocks. Es decir, abastecimiento
oportuno, tanto a Almacn de MP como el provisto al proceso productivo. Alternativa
JIT: "Just in time".
Objetivo Proteccin del Capital: debemos entender, que con una adecuada gestin de stock, en cuanto a su guarda y conservacin, se evita deterioro, robo y despilfarro.
Objetivo Rentabilidad: produciendo una adecuada gestin de stock, a travs de
los procedimientos que se estudiarn, se evita inmovilizacin de capital, esto es,
mantener un capital excesivo en MP, que colocado en usos alternativos, (p. ej. colocacin financiera) puede producir una renta que constituira el "costo de oportunidad"
dejado de percibir.

1.4.- Valuacin: criterios

El estudio de la valuacin de las MP o materiales, constituye el punto central, sin
duda alguna, de la comprensin, de la importancia de este elemento del costo. La
valuacin consiste en asignar un valor a un bien, lo que ser efectuado en distintos
momentos. En qu momentos se puede asignar valor a un bien? En tres momentos:
- Momento de ingreso al patrimonio
- Momento de salida del patrimonio.
- Momento de cierre del ejercicio.
En el estudio del elemento MP, partimos con el ingreso del material a la empresa y,
tal como lo hemos visto anteriormente, este ingreso se produce, con la normativa
profesional vigente, al costo de adquisicin, entendiendo ste como el precio de compra mas los gastos necesarios para ponerlo (al bien) en condiciones de funcionamiento de acuerdo a su destino. Es decir, al ingresar al patrimonio (contablemente a
la ficha de stock) la MP es valuada a su costo de adquisicin y con ese costo ser
"llevada" en las fichas de stock, hasta su ingreso a produccin. Ahora bien, como se
"lleva" el inventario permanente? Este inventario es llevado en fichas de stock, a
travs de distintos mtodos, formas o maneras de confeccionar el registro. Los mto-

46

dos ms conocidos, entendiendo y dejando sentado de que no se tratan de mtodos de

valuacin, son los siguientes:
- PEPS = Primero entrado, primero salido.
- UEPS = Ultimo entrado, primero salido.
- Promedio Simple: Se determina un nuevo promedio, por cada compra que se
realiza.
- Promedio fijo al cierre del mes anterior: el promedio determinado al cierre del
mes anterior, es el precio utilizado para las salidas a fbrica del mes considerado,
independiente de las compras realizadas en el perodo.
Existen otros que se dan por conocidos, en honor a la brevedad de sta gua. Esto
significa que los stocks de MP y Materiales son "llevados" en fichas (inventario permanente) auxiliares, por distintos mtodos (UEPS, PEPS, etc.) al costo de adquisicin.
Llega un momento, tal como fue estudiado, en que las MP o Materiales son enviadas al proceso productivo, a travs de la Requisicin de Materiales. En este momento, nos encontramos con un nuevo problema: a qu valor cargamos la MP al proceso
productivo (en la Hoja de Costo o en el Dpto.)? Qu dice la doctrina contable al
respecto? Qu dice la Contabilidad de Costos? Y es aqu donde aparecen los principios propios de la Contabilidad de Costos, esto es apartndose de las normas contables vigentes en su momento, la contabilidad de costos o la doctrina de costos,
imputaba y carga la MP y Materiales, al proceso productivo, a valores corrientes de
mercado, an cuando la contabilidad financiera no adoptaba se criterio. Es decir, la
doctrina propia solucionaba el problema, con independencia de los normado por la
Contabilidad. Responda, con este criterio, cargo al costo a valores de mercado o
corrientes, a las preguntas uno y tres. Qu deca o dice la doctrina contable? Existen dos corrientes doctrinarias:
1.- Teora Nominalista
Costo Histrico
Valores a Costo Histrico
Costo Histrico Reexpresado

2.- Teora de los

Valores Corrientes

Mercado de Compras: Costo de Reposicin

Valor Neto de Realizacin
Mercado de Ventas

Valor Actual de los Fondos Futuros

(VAN)

Durante mucho tiempo la doctrina contable, mantuvo la teora de Valores Histricos, luego, con el advenimiento del proceso inflacionario, con el dictado de la RT N 6
de la FACPCE, reconoci la reexpresin de los valores histricos a travs de un ndice de ajuste que reflejara la prdida del valor adquisitivo de la moneda, cambiando
inclusive el modelo contable. Esto es, a costos histricos el principio de realizacin
47

solamente reconoca los resultados derivados de las transacciones, mientras que el

costo histrico reexpresado, adems de los resultados transaccionales, inclua el llamado REI = Resultado por Exposicin a la Inflacin y en particular, en relacin a los
Bienes de Cambio (MP y Materiales y Ptos. Terminados) tambin reconoca el Resultado por Tenencia, es decir la diferencia entre el Valor de Costo Reexpresado y el
Valor de Mercado. Esto significa que reconoca resultados transaccionales (ventas) y
no transaccionales (Resultado por Tenencia). La teora de costos, reconoca desde el
principio la teora del valor de mercado, valuando el cargo de la MP al proceso, a
valores corrientes (valor de reposicin, valor de cotizacin, etc.). La teora de los
Valores Corrientes, reconoce en el modelo contable, resultados transaccionales y no
transaccionales. Es importante destacar que la RT N 6 de la FACPCE, no es norma
de valuacin pero reconoci para los Bienes de Cambio estos Resultados no
transaccionales (por tenencia).
Resumiendo, las MP y los Materiales, en su ingreso al patrimonio son valuados a
su costo de adquisicin; en su cargo o imputacin al costo, se computa el valor corriente (mercado de compra: costo de reposicin); nos queda la valuacin al cierre del
Ejercicio, tanto desde el punto de vista de MP como de Producto Terminado que es
materia del prximo punto.

1.5.- Normas Contables Profesionales

Las NCP vigentes en la jurisdiccin Salta, en particular la RT N 17, habla de los
valores de ingreso, en el punto 4.2.1 y 4.2.2. que ya fueron comentados en oportunidad de mencionar el Costo de Adquisicin. En relacin a la valuacin de la MP, al
cierre de ejercicio, la norma de valuacin es a valores corrientes, pero con valores
lmites, que no pueden superar su valor recuperable, entendido como el mayor importe entre:
a.- Valor Neto de Realizacin (Precio de Venta menos Gastos Directos de Venta) y
b) Valor Actual esperado de los flujos netos de fondos que deberan surgir del
uso de los bienes (VAN). Puntos 4.1. y 4.4.1. de la RTN 17.

2.- Materiales Desechados, Defectuosos y Desperdicios

2.1.- Desperdicios
A los desperdicios de las MP, definidos como la porcin de una MP bsica perdida
en el curso de las fabricacin y que no tiene ningn valor recuperable, debemos
clasificarlas como desperdicios normales, es decir que forman parte del costo y desperdicios anormales, que no forman parte del costo.

48

Para estos ltimos, podemos asignarle tres tratamientos contables:

1.- Disminuir el Cto. de la MP por la venta del desperdicio.
2.- Disminuir el Cto. de los Gastos de Fabricacin por la venta del desperdicio.
3.- Tratar el desperdicio como un Ingreso Extraordinario. Este tratamiento es el
ms simple y conveniente.

2.2.- Material Desechado o Averiado

Podemos definirlo como aquellos que durante el proceso de transformacin han
sufrido imperfecciones que no pueden se corregidas y deben ser vendidos como
materiales de 2 da. calidad. Existen tres tratamientos contables, a saber:
1.- Los artculos "buenos" absorben las prdidas de los malos. No hay registros.
2.- Si la causa no es imputable al proceso productivo, la prdida la enviamos o
cargamos a Resultados del Perodo (Prdidas y Ganancias).
3.- Si la prdida es imputable a negligencia del personal, se la cargamos a ellos a
travs de una cuenta de crdito para la empresa: "Deudores Varios".

2.3.- Material Defectuoso

Es aquel material que durante el proceso de fabricacin ha sufrido imperfecciones,
pero que puede convertirse en producto de 1ra. calidad a travs de un nuevo proceso.
Los tratamientos contables posibles son:
1.- El costo adicional que se cargue al proceso, es absorbido por toda la produccin, aumentado el costo total y unitario del producto final.
2.- El costo adicional se carga a Gastos de Fabricacin, aumentado el costo unitario de los Gastos de Fabricacin.
3.- El costo adicional, ms el costo original, es motivo de una Orden Especfica de
produccin, solamente para las unidades defectuosas, es decir que el costo
adicional es absorbido nicamente por las unidades defectuosas.

3.- Teora de Stock

La Materia Prima que almacena la empresa, significa una inversin, a veces la ms
importante, por lo que su control y su inmovilizacin es objeto de estudio, en relacin
a minimizar los costos, tanto de almacenamiento como de adquisicin (en el sentido
del costo de la funcin de compras). Por otra parte, es siempre intencin de la firma
proceder a comprar el lote ms econmico de compra, utilizando "polticas de compras" para ello. A todos estos conceptos y su administracin es lo que denominamos

49

"gestin de stocks", lo cual consiste, como se dijo, en la reduccin de los costos, a

travs de tcnicas que estudiaremos a continuacin. Esta gestin de stocks, tiene,
pues, ventajas y desventajas. Entre las primeras, podemos citar, principalmente: disponibilidad constante de la MP y menor costo de adquisicin. En cuanto a la segunda:

Desventajas

Es necesario gran disponibilidad de capital.

Se necesitan grandes locales para almacenamiento.
Deterioro del material.
Obsolescencia del material.
Costo elevado de mantenimiento de stock.

Podemos resumir entonces, diciendo que el control y gestin de stock es un sistema de obtencin, suministro y almacenamiento de materiales (directos e indirectos),
de manera tal que se logre un abastecimiento eficiente en cantidad y tiempo, de
acuerdo a necesidades de produccin y al menor costo posible.

3.1.- Elementos intervinientes - Lote Econmico de Compra

El primer elemento, lo denominamos Costo de Adquisicin, es decir cul es el
costo de realizar cada compra. Simbolgicamente:
Ca = Costo de Adquisicin
n = Cantidad de Ordenes de Compra (variable)
K = Costo de emitir cada Orden de Compra (constante)
Luego:
Ca = n . K
Segundo elemento es el precio de compra del artculo o MP y lo simbolizamos:
b = precio de compra.
Al tercer elemento lo denominamos Costo de Almacenamiento, esto es, cual es el
costo de mantener el Inventario. Para ello, tomaremos el inventario medio:
q

t=0

En t = 0 hay q unidades
En t = t1 hay 0 unidades
... El stock medio es q
t = t1

50

Por otra parte, para calcular el Costo de Almacenamiento, es necesario contar con
un tasa que mida el inters que devengar el capital inmovilizado del stock en un ao,
adems de otros conceptos (seguros, transportes, deterioros, mantenimiento de locales, etc.). A esta tasa la denominaremos "P".
Luego: Calm = costo de almacenamiento
Calm = q . b . P
Teniendo el Ca y Calm, la suma de los dos constituye el Cto. Total mnimo de la
compra y, es en se importe, donde la cantidad correspondiente de MP se denomina
"Lote ptimo" o "Lote Econmico de Compra". Este clculo puede realizarse en forma
aproximada ( Ejercicio prctico) o en forma analtica:
q . b . P = n . K ; siendo n = D /q se tiene que:
q . b . P = K . D /q

.
.. q=

2K . D
b.P

donde D = demanda anual de la MP y

q = Lote Econmico de Compras

3.2.- Existencias Mnimas y Mximas

Con el fin de poder estudiar las Polticas de Compra, es necesario conocer previamente ciertos parmetros y, entre los mas importantes, nos detendremos en el Stock
Mnimo y en el Stock Mximo. El Stock mnimo, es aquel que debe mantener la empresa, al menor costo posible, para evitar la denominada "ruptura de stock" o, aquel
que debe mantener, proveyendo normalmente a la produccin, hasta la llegada a
Almacenes del nuevo pedido. Luego, diremos:
Sm = CM . PM + Reserva
Donde:
Sm = stock mnimo
CM = Consumo mximo
PM = Perodo mximo de reaprovisionamiento
Asimismo, el Stock mximo es aquel que no debe superar la empresa, sopena de
incurrir en costos excesivos de mantenimiento de stock y prdida de ingresos alternativos (costo de oportunidad) o, desde otro punto de vista, el stock mximo es aquel

51

que no debe superar el stock de proteccin o reserva ms el lote econmico (que es la

cantidad pedida).
Por tanto, el stock mximo ser:
SMx = Sm Cm Pm + L E
Donde:
SMx = Stock Mximo
Cm = Consumo mnimo
Pm = Perodo mnimo de reaprovisionamiento
L E = Lote econmico

3.3.- Polticas de Compra

Entendemos como polticas de compras, a las formas o maneras en que la empresa puede comprar sus MP y Materiales. Existen dos formas de proceder a la compra,
teniendo en cuenta la clase de la MP (A, B o C), donde las MP tipo "A" constituyen
casi o aproximadamente el 85% del valor total del Inventario y las clases B y C el
resto del mismo. Luego, para las MP tipo "A" tenemos el: Mtodo de Revisin Peridica.
Para ste mtodo, necesitamos dos valores:
1.- Fecha de revisin o intervalo entre cada revisin (o sea cuando pedir).
2.- Cantidad a pedir (o sea cunto pedir).
O sea que la fecha es fija y la cantidad es variable. Calculemos los dos valores:
Fecha de Revisin:
Calculada previamente la cantidad (q) del lote econmico, diremos que:
p = q/c

p = intervalo, en das, de revisin

c = consumo diario

Cantidad a pedir:
Para determinarla, necesitamos conocer el Stock disponible:
Stock disponible: Stock remanente a la fecha de revisin + cantidad esperada y el
consumo total, el cual es:
Ctotal = c (p + d + Sp)

1 Medido en das

1
52

Donde
d = plazo de reaprovisionamiento
Sp = Stock de proteccin
Luego:
Si Sdisp > Ctotal , no se pide
Si Sdisp < Ctotal, se pide la siguiente cantidad:
q = c ( p + d + Sp ) ( Srem + Sesp)
Grficamente:
q

qe

Sp

A
Sr
t1

Sr = Stock Remanente

e
b

t2

Se examina el Inventario en t1 y se calcula el Sr . En el punto A, se pide una cantidad igual a AB, ms el consumo durante el tiempo de reaprovisionamiento, esto es,
igual a be.
Luego, en t2 llega el pedido (ba) y as sucesivamente. Se supone que no vara la
curva de consumo.
El otro mtodo, es denominado de cantidad fija y fecha variable, utilizado para
las MP tipo B y C y la cantidad que se pide es siempre la misma e igual al lote
econmico; tambin se conoce como mtodo de mximos y mnimos. Existe una
variante que consiste en pedir, cuando las existencias llegan al punto de pedido, una
cantidad igual a la diferencia entre el lmite mximo y las existencias, o sea que q =
Lm. Max Sr

53

Grficamente:
d

qe

Donde: qe = Lote Econmico

A
a

qp

Sp

Ejercicio N 1 Teora de Stock

Para fabricar un producto, se consumen 12000 un. de la MP "x", cuyo precio unitario es de $2. La compra se hace en forma bimestral. El costo de colocar una Orden de
Compra se estima en $ 40.
La Tasa de Almacenamiento se estima en un 50%.
Se pide:
1.- Verificar si la frecuencia de compra es correcta.
a.- En forma aproximada.
b.- En forma matemtica.
2.- Grfico (a cargo del alumno)
Solucin Ejercicio N 1
Punto 1 a) En forma aproximada
Modalidad
Compra

Frec. de
Cpra.

Lote de
Cpra.

Cto.
Almac.

Cto.
Adq.

Costo
Total

Anual

12000

6000

40

6040

Semestral

6000

3000

80

3080

Cuatrimestral

4000

2000

120

2120

Trimestral

3000

1500

160

1660

Bimestral

2000

1000

240

1240

Mensual

12

1000

500

480

980

Quincenal

24

500

250

960

1210

Semanal

52

231

116

2080

2196

54

Punto b)
2.40.12000
a.- Lote Ec. q =

= 979,949 = 980.
2.0.50

b.- Frec. Cpra. n =

c.- Cto. Adq. Ca = 12,24 x 40 = $ 489,60 = 490
d.- Cto. Alm. Calm = . 980 . 2 . 0,50 = $ 490
e.- Cto.Total; CT = Ca + Calm = 489,60 + 490 = $ 979,60
Ejercicio N 2
MATERIALES - ASPECTOS ESPECIFICOS
En la fabricacin del Producto "x" se utiliza un Sistema de Costos por Ordenes
Especficas. La existencia inicial se encuentra valuada a los valores de reposicin
vigentes al cierre al 31-12-02. Se cuenta con los siguientes datos:
Existencias al 01-01-02
100 unidades de la Materia Prima "A" a $ 10,00 c/u
Compras:
15.02.02 50 unidades de "A" a $ 15,00 c/u
Requisiciones
Fecha
18-02-02
25-02-02

Cantidad

Req. N

50 unidades
70 unidades

1
2

Orden N
01
02

El 31.03.02 se cierra la Orden N 01, quedando en proceso la N 02. Para la Orden

N 01 se invirti $ 2.000. en concepto de Mano de Obra Directa, incluyendo Cargas
Sociales y $ 2.500,00 en Gastos de Fabricacin, habindose terminado 100 unidades del producto "X". El precio de reposicin de la Mat. Prima "A", al 31.03.02, es de
$ 20.
Los ndices de Precios Internos Bsicos, son:
Ene/02: 110

Feb/02: 130

Mar/02: 150
55

Se pide:
1.- Registracin en los libros correspondientes, utilizando el mtodo PEPS para la
MP y para cargar al costo, el precio de reposicin vigente al cierre de las Ordenes.
2.- Determinar diferencias, el RECPAM y el Rtdo. por Tenencia al cierre, matemticamente y realizando las registraciones en el Diario General.
3.- Determinar los controles que quedan establecidos.
4.- Determinar los saldos de las cuentas.
Solucin Ejercicio N 2
Ficha de Stock (PEPS)
M. Prima "A"
Fecha

Entradas
C

Salidas

Saldo

PU Imp. C PU Imp.

01/1/02
15/2/02

PU Imp.

100 10 1000
50 15

750

100 10 1000
50

15

750

50

10

500

50

15

750

30

15

450

31/3/02 Cierre a Valor de Reposicin 30

20

600

50 10

18/2/02

25/2/02

500

50 10

500

20 15

300

Subdiario de Requisiciones
Fecha Req.N Orden N MP

18/2
25/2

1
2

01
02
Totales

A
A

Valor
Contable
500
800
1300

56

Cargo al Costo

Difer.

(50.20)
(70.20)

500
600
1100

1000
1400
2.400

Hojas de Costo
Orden N 1
N

Cant.: 100 un.

Art.: X

Fecha

Req. N

MP

MO

GF

Total

18/2

1000.-

1000.-

31/3

Cierre

2000.-

2500.-

4500.-

31/3

Total

1000.-

2000.-

2500.-

5500.-

Orden N 2
N

Cant.: 100 un.

Art.: X

Fecha

Req. N

MP

MO

GF

Total

25/2

1400.-

1400.-

31/3

Cierre

2000.-

2500.-

4500.-

31/3

Total

1000.-

2000.-

2500.-

5500.-

Subdiario de Productos Terminados

Fecha

Orden

Produc.

MP

MO

GF

Total

31/3

01

1000

2000

2500

5500

Ficha de Stock de Ptos. Terminados

Fecha

Entradas
C

31/3

Salidas

PU Imp. C PU Imp.

Saldo
C

PU Imp.

100 55 5500

100 55 5500

57

Registraciones y determinacin de Diferencias

1
M. Prima
a Proveedores
p/Cpra. de MP

750
750

2
Pr. en Proc.- MP
2400
a M. Prima
1300
a Ajuste Valores
Patrimoniales
Por cargo al Proceso
3
MPrima
a Ajuste Val. Pat.
Ajuste Valuacin de
M. Prima

1100

150
150

4
Ptos. Terminados
5500
a Prod. en Proc. MP
a Prod. en Proc. MO
a Prod. en Proc. GF
Por los ptos. Terminados
5
Ajte. Val. Patrim.
1100
a RECPAM
a Rtdo. por Tenencia
Clculo RECPAM y
R x Ten. por proceso
6
Ajte. Val. Patrim.
150
a RECPAM
a Rtdo. por Tenencia
Clculo RECPAM y
Rtdo. por Tenencia
por Valuac. de M. Prima

1000
2000
2500

409,20
690,80

69,30
80,70

58

Clculo RECPAM y Rtdo. por Tenencia, por los cargos al Proceso:

Feb/02
"A"

18/2 (500 x 1,363) - 500

25/2 (500 x 1,363) - 500
(300 x 1,154) - 300
Total RECPAM
Total Cuenta
Rtdo. por Tenencia

$ 181,50
$ 181,50
$ 46,20
$ 409,20
$ 1100,00
$ 690,80

Comprobacin
$ 10 x 1,363 = $ 13,63
$ 50 x 13,63 = $ 681,50 x 2 =
$ 15 x 1,154 = $ 17,31 x 20 un. =
Total Ajustado p/Inflacin
Total Valuado a Prec. Repos.
Rtdo. por Tenencia.

$ 1.363,00
$
46,20
$ 1.709,20
$ 2.400,00
$ 690,80

Clculo RECPAM y Rtdo. por Ten. por Valuacin al cierre:

MP "A" = ($ 450 x 1,154) - $ 450 =
Total Cuenta
R. por Tenencia

$ 69,30 RECPAM
$ (150,00)
$ 80,70

Comprobacin
30 un. x $ 17,31 =
30 un. x $ 20
=
Rtdo. por Tenencia

$ 519,30
$ 600,00
$ 80,70

Mayores:
MPrima
E.I.1000
750
150

1300

= de fichas de stock al Valor de Reposicin

1900
SD

1300
$ 600

59

Pr. en Pr. MP
2400

1000
= de Hojas de Costo abiertas en la columna de MP

SD

$ 1400

Ptos. Terminados
5500

= de fichas de Stock de P. Terminados

= del Subd. de Ptos. Terminados en el producto "x"

Bibliografa
- Tratado de Contabilidad de Costos Carlos M. JIMNEZ.
- Contabilidad de Costos John NEUNER.
- Normas Contables Profesionales.
- Teora de Stock Ing. MUNIER.

60

61

Concepto
Clases
Normas legales

Cargos
Sociales

Organizacin
control y
contabilizacin

Clasificacin

Concepto

Normas contables
profesionales
vigentes

Mano de Obra

Concepto
Caractersticas
Costo total y unitario

Sistemas

Requisitos

Estructura
salarial

Clculo de la
mano de obra
productiva

Tratamiento
contable

Concepto
Causales
Improductividad

Mano de Obra
AprovechadaNo Aprovechada

Diagrama de Contenidos - Unidad III

62

UNIDAD III
Elementos del Costo: Mano de Obra

1.1.- Concepto - Clasificacin y Terminologa

La Mano de Obra es el segundo elemento del costo y constituye la aplicacin del
trabajo humano sobre la materia prima, para transformarla fsica o qumicamente,
con el fin de obtener un producto final. Antiguamente, el artesano consideraba como
costo, solamente al costo de la Materia Prima, ya que el trabajo humano era realizado
en la unidad familiar. Posteriormente, y especialmente en la Revolucin Industrial, al
contratar mano de obra (obreros) para la produccin, empez a computar lo pagado
a estos obreros, como costo de la Mano de Obra. En sta primera etapa, este segundo elemento del costo, revesta gran importancia, junto con la Materia Prima, en relacin a su participacin dentro del Costo del Producto, dado que el nivel de
automatizacin de la produccin era incipiente. A medida que la tecnologa avanza, la
importancia relativa de la Mano de Obra, dentro del Costo del Producto, va perdiendo
relevancia, previndose, prcticamente en el futuro, costo de Materia Prima y de Gastos
de Fabricacin en la composicin del Costo del Producto.
Clasificaciones
La primera clasificacin que tendremos en cuenta, es en relacin a su identificacin o no con el producto terminado. Desde ese punto de vista, diremos que la Mano
de Obra se puede clasificar en:
Directa
Mano de Obra
Indirecta
La Mano de Obra Directa es aqulla que podemos relacionar directamente con el
producto final, como por ejemplo el operario de una lnea de produccin; el operador
del torno trabajando una pieza; el operario que pinta el producto, etc. En todos estos
casos, hablamos de Mano de Obra Directa. Tambin, la Mano de Obra puede ser
asignada directamente a un Departamento o centro, pero puede se indirecta respecto del producto. En fin, a la Mano de Obra Directa, en adelante, la denominaremos
simplemente Mano de Obra.
Por otra parte, aquella Mano de Obra que no tiene una relacin directa con el
producto, la llamaremos Mano de Obra Indirecta y la acumularemos en Gastos de
Fabricacin, junto con la Materia Prima Indirecta. Como ejemplo de la Mano de Obra
indirecta, podemos citar, por ejemplo, el caso de una supervisor de personal; el caso
de un capataz; el caso del Ingeniero de la Fbrica, etc.

63

En cuanto a su grado de variabilidad, la Mano de Obra es, desde un punto de vista

terico, eminentemente variable ya que, a mayor produccin, mayor Costo de Mano
de Obra. En cuanto a la Mano de Obra Indirecta, la consideramos como un costo
semivariable, ya que variar por "saltos", como por ejemplo, la remuneracin (y sus
cargas sociales) del supervisor: para supervisar 10 operarios es necesario 1 supervisor, pero, para 11 en adelante y hasta 20, necesitamos 2 supervisores y as. Grficamente:
$
b
a
10

cantidad de operarios

20

Ahora bien, desde el punto de vista de la legislacin laboral argentina, la cual otorga una especie de "estabilidad" al obrero en su trabajo, la Mano de Obra, se puede
considerar que tiende a ser un Costo Fijo, ms que variable. Esta es una postura
adoptada por el IAPUCO (Instituto Argentino de Profesores Universitarios de Costos)
en razn del sistema salarial argentino, que remunera en funcin del tiempo trabajado y no en funcin de la produccin.

1.2.- Organizacin, Control y Contabilizacin

Las empresas industriales, dedicadas a la fabricacin de un producto, tienen organizado el esquema del funcionamiento de la Mano de Obra, de manera diversa, pero,
en general es la que expondremos. En el ingreso al predio industrial, existen los conocidos relojes de entrada y salida del personal, con la respectiva tarjeta para cada
obrero y empleado. Esta tarjeta, por conocida, se da por reproducida. Al utilizar, nuestro pas, el sistema salarial por tiempo, esta tarjeta marca las "horas de presencia en
Fbca." de los obreros y empleados, o sea las horas devengadas, productivas o no,
que debe abonar la empresa de acuerdo al convenio de la actividad. Ya dentro de la
fbrica, el obrero trabaja en la Orden de Produccin o Departamento que le corresponda, configurando horas productivas y no productivas, las que registran en distintos informes que luego se procesan en el Dpto. o Divisin Costos. Existen dos fundamentales y son:

64

Informe Tiempos Perdidos

Dpto:

Fecha:
Concepto

Se registran las horas de paro,

por Dpto., por causas tcnicas y
otras.

Horas

Por Causas Tcnicas

- Rotura de Mquinas
- Falta de Energa
- Falta de M.P.

......................................
......................................
......................................

Subtotal
Otras Causas
- Trmites personales
- Motivos gremiales

......................................
......................................

Subtotal
Total Gral.
Por otro lado, existe un informe diario, de recapitulacin de horas trabajadas y
horas perdidas, por Departamento y por Orden de Produccin, tambin llevado en el
Dpto. de Costos, cuyo formato puede ser como el que sigue:
Fecha: /
Dpto. N:

/
Informe Diario de Hs. Trabajadas y Perdidas.

Hs. Trabajadas
N de
Legajo
Personal Orden Orden Orden
1

Horas Perdidas Total Hs.

Presencia
Cdigo
Hs.

.......................

En consecuencia, surge de estos registros que:

Hs. Presencia Fbca. = Hs. Trabajadas + Hs. Perdidas
Cabe aclarar que no todas las horas trabajadas, son horas productivas, anlisis
que se efectuar ms adelante. Con estos registros, teniendo en cuenta los dos componentes:
- Componente monetario: precio o tarifa por hora.
- Componente fsico: cantidad de horas de presencia.
65

Podemos formular el siguiente esquema:

Dpto. Contab.
y de Costos
Personal
Tarjeta
Reloj

Procesa
y Registra

Recibo Sueldo
Reg. de Remuneracin

Fbca.
Informes
Tiempos
Perdidos

Procesa
y Registra

Hs. Perd.
A.- Rtdo. del Ejercicio

Informes
Horas
Trabajadas

Procesa
y Registra

Hs. Trabajadas
Hoja
de Costo

A costo del Producto

Esto significa, en definitiva, que del Dpto. de Contabilidad y Costos surgen los
registros de sueldos (recibos y registro de remuneraciones) producindose el asiento
contable de devengamiento en la contabilidad general; en la Divisin Costos se cargan las horas trabajadas (cantidad x tarifa), como Costo de la Mano de Obra a la Hoja
de Costo y, por el importe de los Tiempos perdidos (cant. x tarifa), se manda a Resultado del Ejercicio (Costo del Perodo).
O sea que del total contabilizado, como Mano de Obra devengada (Sueldos y Jornales) la discriminamos en dos cuentas:
Produccin en Proceso Mano de Obra
+
Tiempos Perdidos
Sueldos y Jornales Devengados

66

A costo del Producto

A costo del perodo

Es importante destacar que, en sta etapa del estudio, no distinguimos todava que
dentro de la cuenta Produccin en Proceso Mano de Obra, existen dos conceptos:
- Mano de Obra productiva.
- Mano de Obra improductiva.
Que sern estudiados ms adelante (nivel de utilizacin de la Mano de Obra).

1.3.- Cargos Sociales - Concepto - Clases - Normas Legales

Cuando se habla del elemento Mano de Obra, se entiende que comprende, no
solamente la remuneracin de la misma (precio y/o tarifa), sino que tambin se le
adiciona otra serie de conceptos, entre los cuales estn las llamadas Cargas Sociales y los incentivos. Podemos plantear la siguiente frmula:
CMO = R + I + CS
Donde
R = Remuneracin devengada
I = Incentivo que se le puede reconocer
CS = Cargas Sociales
Ahora bien, qu son las Cargas Sociales? Decimos que las Cargas Sociales son
los sobrecostos que debe afrontar la empresa o patronal, por sobre la remuneracin
devengada, como un porcentaje sobre ella, por imperio de disposiciones legales o de
convenios de trabajo o convencionales. Es decir, las leyes jubilatorias, los convenios
colectivos de trabajo, establecen porcentajes, sobre la remuneracin bruta, que debe
aportar el empleador obligatoriamente, al momento de liquidar la remuneracin del
operario y/o trabajador y/o empleado. Haremos las siguientes clasificaciones:
Cargas Sociales de determinacin cierta: decimos que son aqullas, en las cuales su determinacin es un porcentaje sobre la remuneracin bruta, como por ejemplo: contribucin jubilatoria (13%), contribucin Obra Social (5%); en jurisdiccin Salta Cooperadora Asistenciales, el (2%) y pueden existir otras. Todas son de carcter
obligatorias dispuestas por ley, como las citadas, adems del SAC (sueldo anual complementario) y las cargas sociales ciertas sobre el SAC. Los porcentajes pueden variar, de acuerdo a los vaivenes impositivos de nuestro pas.
Cargas Sociales de determinacin incierta: son aqullas en las cuales el empresario debe estimarlas, de acuerdo a cada empresa en particular. La ms importante a
considerar es el ausentismo pago por un imperio legal (por ejemplo: das de enfermedad paga; das de vacaciones pagas; permisos gremiales pagos, etc.).

67

Clculo del Ausentismo Pago

Supongamos el siguiente ejemplo:
Feriados pagos:
Das de vacaciones:
Das promedio de
Enfermedad:
Das gremiales:
Total Das Ausentismo:

10
14

Das del Ao:

365
Das Domingo y Sbado: 52
Das Netos Trabajo:
313

10
3
37

Para expresar como un porcentaje:

Das Ausentismo pago x 100

37 x 100
=

Total das a trabajar

= 11,82 %
313

Por otra parte, debemos calcular las cargas sociales ciertas sobre el ausentismo
pago; el SAC sobre el ausentismo pago y las cargas sociales ciertas sobre el SAC del
ausentismo pago.
Cargas Sociales Derivadas: son las cargas sociales ciertas (por ejemplo jubilacin) sobre las inciertas (ausentismo), como se vi en el prrafo precedente.
Por ltimo debemos dejar aclarado que los Convenios Colectivos de Trabajo por
actividad, establecen una serie de beneficios para los trabajadores como por ejemplo
seguros, ropa de trabajo, leche, etc. Esto debemos tambin expresarlo como un porcentaje sobre las remuneraciones.
Con stas pequeas aclaraciones, que el alumno deber ampliar, podemos calcular el ndice Total de Cargas Sociales, el que variar de acuerdo a la normativa vigente y a la actividad de que se trate:
Resulta de:
1.2.3.4.5.6.7.8.-

Cargas Sociales ciertas s/remuneraciones

SAC (100 : 12)
Cargas Soc. ciertas s/SAC (8,33 x 0,20)
Ausentismo pago
Cargas Soc. ciertas s/Aus. Pago (11,82 x 0,2)
SAC s/Ausentismo pago (11,82 x 0,0883)
Cargas Soc. ciertas s/6
Seguros; ropa de trabajo, etc. (Aproximado)
Total Indice

68

=
=
=
=
=
=
=
~
=

20,00 %
8,33 %
1,67 %
11,82 %
2,36 %
0,98 %
0,19 %
3,00 %
48,35 %

Es decir que, por cada $ 100.- de remuneracin del obrero y/o empleado, el empleador
debe abonar, aproximadamente, casi un 50% de sobrecosto para mantener el plantel de
personal. Este porcentaje se eleva grandemente en ciertas actividades industriales y
de servicios, encareciendo el costo final del producto ya que, las cargas sociales,
forman parte del Costo de la Mano de Obra.
En lo que se refiere a los Registros y comprobantes de la Mano de Obra, estn
especificados en punto 1.2 precedente (existen ciertos registros, como por ejemplo,
Registro Unico, Recibo de Sueldos, etc. que se dan por conocidos).

1.4.- Importancia y Objetivo del Control

En relacin a ste punto, el proceso de contabilizacin y registros auxiliares deja
establecido controles contables y de costos, en la contabilidad patrimonial y de costos, los que, a travs de ejercicios prcticos que se desarrollarn, quedarn claramente expuestos al alumno.

2.1.- Estructura Salarial - Requisitos - Rendimiento Normal

Vamos a denominar estructura salarial, a un conjunto de normas y procedimientos, dentro de cada empresa o grupo de ellas, que nos determina como se compone
el jornal del obrero directo e indirecto, su parte fija y su parte variable, los incentivos
que le corresponden de acuerdo a su rendimiento normal, cmo se liquida su jornal,
cuando se liquida, los registros y comprobantes que intervienen, etc. Lo importante
de sta estructura salarial, que puede ser por cualquier sistema salarial, es que debe
reunir una serie de requisitos, cuales son:
- Debe asegurar un mnimo de subsistencia al operario y/o obrero, es decir, debe
ser un salario digno, con abstraccin a su productividad (sistema por tiempo).
- No debe atentar contra la salud del obrero, esto es, en su afn por obtener mayor
salario, trabaja con mayor eficiencia, pero, muchas veces, no se tiene en cuenta
que atenta contra su salud (sistemas en funcin de la produccin, por pieza o a
destajo).
- El reparto de lo producido por el operario, o sea la ganancia obtenida por su
trabajo, debe ser repartida en forma equitativa entre el operario y el empresario.
Todos aquellos sistemas salariales que no cumplan, mnimamente con los requisitos expuestos, no pueden ser considerados como tales. En consecuencia, para obtener un sistema salarial, entre otros aspectos, el ms importante de ellos, es la determinacin del "rendimiento normal" de la mano de obra. La determinacin de este
elemento, nos permitir establecer y cumplir con los requisitos enunciados para toda
estructura salarial, esto es, salario mnimo (aunque no se alcance el rendimiento
normal), salud garantizada (idntico razonamiento), y equitatividad en la distribucin
de la riqueza.
69

Como vemos, el concepto es de fundamental importancia. Para su clculo y determinacin es necesario hacer los famosos estudios de tiempos y movimientos; circuitos
del flujo de produccin ms convenientes; materiales y herramientas a utilizar, etc.
Esto es, a travs de estos estudios podemos determinar cual es el trabajo ptimo, en
condiciones ptimas de trabajo, con temperatura adecuada, etc. Esto nos lleva, en su
determinacin, a calcular un tiempo de trabajo por pieza, un poco alejado de la realidad, ya que pareciera que el obrero labora en una "caja de cristal", con todo perfecto:
temperatura, herramientas, estado de nimo del operario, flujo de la produccin, etc.
Pero todos sabemos que ello no es as, ya que siempre existen paros; fallos de material; imprevistos, salud del operario, etc. En consecuencia, definiremos al rendimiento normal de la Mano de Obra, como el resultado obtenido por hora de un operario normal (no el mejor ni el peor) en condiciones normales de funcionamiento
(esto es, con los paros normales) de la planta. Si se podra ejemplificar, veramos:
Condiciones de Operaciones

Operario

Rendimiento

1.- Normales

120 unidades

2.- Normales

100 unidades

3.- Normales

80 unidades

Rdto. Normal

1.- Interrupciones normales: algn cor te de energa; problemas de

reaprovisionamiento de MP, etc.
2.- El mejor operario: operario calificado y sin problemas personales; su test personal es el mejor; no tiene inasistencia; su test psicolgico es el mejor; educacin
A + para el puesto, etc.
3.- Es un operario medio; tiene algn problema personal segn su legajo, tiene
inasistencia por enfermedad justificada; test psicolgico de tipo medio; educacin y formacin para el puesto con algunas observaciones, etc.
4.- Es un operario considerado medio; tiene problemas personales que afectan su
rendimiento; tiene inasistencias no justificadas; test psicolgico que apenas alcanza el tipo medio; educacin y formacin para el puesto con muchas observaciones, etc.
Luego del anlisis, considerando que la planta trabaja normalmente, observando
la conducta de trabajo y condiciones de cada operario, es obvio que el rendimiento
normal es de 100 unidades por hora de trabajo.

2.2.- Sistemas salariales - Concepto y Caractersticas - Costo Total

y Unitario
Recordemos lo expresado anteriormente, en relacin a la variabilidad de la Mano
de Obra. Teniendo en cuenta entonces, el comportamiento de sta variacin, los procedimientos para la liquidacin de los jornales directos, van a variar, en funcin de:
70

- Destajo libre (netamente variable).

- Salario horario (costo semivariable como se dijo).
- Salario incentivado (el que surge ante las necesidades de tener mas variables los
Costos de la Mano de Obra).
Por tanto, surgen los sistemas salariales, al pagarse un adicional y/o incentivo, que
pueden ser:
a.- En funcin del tiempo.
b.- En funcin de la produccin.

Sistemas
Salariales

Por otra parte, a estos sistemas los clasificaremos en:

Empricos: se basan en experiencias previas.
Cientficos: se basan en estudios cientficos.
Taylor
Gantt

Halsey
Empricos

Cientficos
Rowan

Emerson
Bedeaux

Haremos un breve comentario de cada uno de ellos, sin perjuicio de que el alumno
profundice el tema en la bibliografa recomendada.
Halsey: una vez superado el Standard tipo de produccin, se fija una parte del
valor del tiempo economizado, como beneficio adicional o incentivo para el trabajador. Su frmula sera:
S = So . tr + 1 (te tr) So
n
donde

Garantiza Sueldo Mnimo

S = Salario del obrero; So = Salario por hora.

tr = tiempo real; te = tiempo Standard.
1 = participacin del obrero en el tiempo ahorrado.
n
$

Costo Total
$

Pr. Normal

Costo Unitario

Pr. Normal

Cto. M. de Obra Directa

Cto. Unitario de la M. de O
71

Rowan: una vez superado el Standard, se bonifica con el valor del tiempo ahorrado,
en funcin de la eficiencia. (tr / te). Garantiza sueldo mnimo.
S = So tr + So (te tr) tr
te
Taylor: fija dos clases de tarifa: una alta para aquellos operarios que superen el
Standard y otra baja para aquellos que no lo superen. No garantiza salario mnimo.
Gantt: se establece una gratificacin, en forma de porcentaje, una vez superado el
Standard, asegurando salario mnimo.
Emerson y Bedeaux: establecen bonificaciones, superado el Standard de distintas maneras. Garantizan salario mnimo.
Con respecto al comportamiento del Cto. Total y Unitario de la Mano de Obra,
analizando los distintos sistemas, haremos el siguiente resumen:
Cto. Unitario

Cto. Total

Sistema
Por tiempo

Constante

Decreciente

A Destajo

Proporcional

Constante

Taylor

Creciente

Constante

Por incentivos

Fijos hasta el Rdto. Normal. Decreciente hasta el Rdto. Normal.

Luego Constante
Luego Creciente

3.1.- Mano de Obra Aprovechada y No Aprovechada

Concepto - Causales
Decimos que la Mano de Obra aprovechada, es aquella que ha trabajado con eficiencia, es decir que se ha obtenido la produccin prevista, en el tiempo previsto. Por
ejemplo, si decimos:
Datos presupuestados

Datos reales

100 hs de M. de O.
100 unidades

100 hs. de M. de O.
100 unidades

En consecuencia, se obtuvo la produccin prevista en el tiempo previsto. Si se

obtiene 80 unidades en 80 hs., tambin decimos que la Mano de Obra es eficiente, ya

72

que se mantiene la relacin de eficiencia y la Mano de Obra es aprovechada. Es decir

que, cuando no obtenemos la produccin prevista, existe un desvo en la utilizacin de
la Mano de Obra, lo que da origen a la llamada Mano de Obra Desaprovechada y que
tiene las siguientes causas:
Mano de Obra
Desaprovechada

Falta de Eficiencia
Tiempo Ocioso

La falta de eficiencia se configura cuando, utilizando el tiempo previsto, no se alcanza la produccin prevista. Por ejemplo:
Datos presupuestados
Hs. Previstas: 200 hs.
Produccin
Prevista: 100 unid.

Datos reales
Horas trabajadas: 200 hs.
Produccin
Lograda: 80 unid.

Es decir que, teniendo a la vista estos datos reales, verificamos que el trabajo de la
Mano de Obra fue ineficiente. Existen causas de sta Mano de Obra desaprovechada
y que la clasificaremos:

Imputables a
la Empresa

Imputables al
Obrero

- Desconocimiento.
- Trabajo a desgano.
- Malestar gremial.

Causas de la
Falta de
Eficiencia

Deficiente organizacin industrial.

Maquinarias inadecuadas.
Falta de Reaprovisionamiento de la M.P.
Inadecuado flujo de produccin

En relacin a la Mano de Obra ociosa, decimos que es aqulla en que la relacin

de eficiencia se mantiene, tal como se ejemplific en el 2do. prrafo de ste punto,
pero no se logra la produccin prevista. Dicho de otra manera, la Mano de Obra
ociosa es eficiente, pero no obtiene la produccin que se prevea alcanzar. Tambin
existen causas imputables, tanto a la empresa, como a la Mano de Obra, en la Mano
de Obra ociosa. Veamos:

Causas de la
M. de Obra
Ociosa

Imputables a
la Empresa

Rotura de Mquinas
Falta de M. Prima
Corte Fza. Motriz y/o E.Elctrica

Imputables al
Obrero

Paros
Permisos pagos

73

3.2.- Improductividad Oculta - Concepto - Causales

Hasta este momento, hemos visto lo que es la Mano de Obra aprovechada (eficiente) y lo que es la Mano de Obra desaprovechada y sus causales.
Existe otro concepto que incide en la Mano de Obra productiva y es la denominada
Improductividad Oculta y que para su clculo y mejor comprensin, vamos a recurrir
a los conceptos ya estudiados de horas presencia en Fbrica u horas presencia;
tiempos perdidos informados y rendimiento normal, medido en horas de Mano de
Obra.
Vamos a suponer que para producir 200 unidades de producto terminado, es necesario 200 hs. normales de Mano de Obra Directa. De la tarjeta reloj de entrada y
salida, tenemos 240 horas tarjadas en el perodo considerado y, por ltimo, tenemos
el Informe de Tiempos Perdidos con 30 horas perdidas por causas tcnicas. Con
estos datos, conocidos por el alumno, podemos determinar, si existe, improductividad
oculta. Haremos:
Concepto

Hs. M.O.

Presencia en Fbrica
- Tiempos perdidos
Disponible p/produccin
Tiempo normal para la produccin
Improductividad Oculta

240
(30)
210
(200)
10

Cmo se explica? Los obreros estuvieron 240 hs. en la fbrica, segn la tarjeta
reloj, pero se informaron 30 horas de paro por causas tcnicas. Es decir, el tiempo
perdido es medible y se resta de las horas de presencia, obteniendo las horas o
tiempo disponible para la produccin. Ahora bien, segn los estudios las horas normales necesarias deben ser 200, pero, se trabajaron 210 horas para obtener 200
unidades.
Esto significa que se trabaj mayor tiempo (210 hs.) que lo normal (200 hs.) para
obtener 200 unidades de producto terminado. Surge entonces, la improductividad
oculta, que significa una disminucin del rendimiento de la Mano de Obra o del ritmo
general de trabajo. Es importante aclarar que la improductividad oculta, no medible,
no significa paro de la produccin, ya que las causas de sta reduccin son ya conocidas por el lector (causas de la falta de eficiencia). Por cierto, luego de recorrer estos
conceptos de Mano de Obra, nos haremos la pregunta de rigor, Cul es la Mano de
Obra Productiva? Evidentemente llegaremos a la conclusin, coherente con lo expresado, de que:
Mano de Obra Productiva = Produccin del Perodo x tiempo normal x jornal medio

74

Si suponemos que el jornal medio o promedio es de $ 15 cada hora, reemplacemos:

200 un. Pto. Term. x 200 hs. Normales x $ 15 = $ 600.000.O sea, Mano de Obra Productiva = $ 600.000.Cunto se deveng en concepto de M.O. Directa?
200 un. P.T. x 210 hs. Trabajadas x $ 15.- = $ 630.000.Luego:
M. de Obra Directa Devengada
M. de Obra Productiva
Improductividad Oculta
(10 hs. x 200 un. P.T. x $ 15)

=
=
=
=

$ 630.000.$ 600.000.$ 30.000.$ 30.000.-

3.3.- Tratamiento Contable - Relacin con las Normas Contables

La Norma Contable Profesional vigente, y aplicable, esto es, la RT N 17, establece
que todas las anormalidades, improductividades y ociosidades deben ser excluidas
del costo del producto y ser consideradas como resultado o costo del perodo. En
consecuencia, en el costo del producto, deben incidir los costos de los factores, pero
solamente en la porcin normal o necesaria. En el caso de la Mano de Obra, apliquemos esta Norma a los conceptos estudiados:
Aspecto
M. de Obra Productiva
Tiempo Ocioso
Improductividad
de la M. de Obra

Normal Costo del Producto

Resultado

S
No

S
No

No
S

No

No

Desde el punto de vista de la contabilizacin, el esquema contable es:

75

1
Sueldo y Jornales
Cargas Sociales
a Sueldos a Pagar
a Retenc. y Contrib.
2
Produccin en Proceso (MO)
a Sueldos y Jornales
a Cargas Sociales

Devengamiento de la
M. de Obra Total (Directa e Indirecta)

Por el cargo al proceso.

3
Tiempos Perdidos
Cargas Sociales
a Producc. en Proceso (MO)

Por los tiempos perdidos

Informados.

4
Improductividad Oculta
Cargas Sociales
a Producc. en proceso (MO)

Por la improductividad determinada

1 A Costo del Perodo o Resultado del Ejercicio.

2 En su saldo final, constituye la Mano de Obra Productiva.
Ejercicio Prctico
Empresa que fabrica el producto "x", con produccin normal diaria de 20 unidades;
horario de trabajo diario de 9 hs., de las cuales media hora se destina para almuerzo.
Salario por hora = $ 3.Retenciones sobre sueldo = 20 %
Cargas Sociales = 40 %
Durante Abril se pagaron 22 das de los cuales se trabajaron 21 das y el restante
no se trabaj por razones tcnicas. La produccin del mes fue de 390 unidades.
Se pide:
1.- Calcular el costo del tiempo ocioso de la Mano de Obra.
2.- Calcular el costo de la improductividad oculta de la Mano de Obra.
3.- Contabilizacin y determinacin del saldo de la cuenta Mano de Obra Productiva.

76

Solucin Propuesta:
1.- Costo Mano de Obra Ociosa (incluida Cargas Sociales)
Mano de Obra devengada = 9 hs. x $ 4,20 x 22 d =
Mano de Obra trabajada = 8,5 hs. x $ 4,20 x 21 d =
Costo tiempo ocioso
($3.- + 40% s/$ 3 = $ 4,20)
De otra manera:
Da no trabajado = 9 hs. x $ 4,20 x 1 da
Descanso 21 ds. = 0,5 hs x $ 4,20 x 21 ds.
Costo tiempo ocioso

$ 831,60
$ 749,70
$ 81,90

=
=
=

$ 37,80
$ 44,10
$ 81,90

2.- Costo Improductividad Oculta (Incluida Cargas Soc.)

Costo Unitario normal
del producto

= $ 4,2 x 8,5 hs. = $ 1,785

20 u.

Luego:
Mano de Obra productiva
Improductividad Oculta

= $ 1,785 x 390 u
=
$ 696,15
= M. O. Trabajada M.O. Productiva
= $ 749,70 - $ 696,15 =
$ 53,55

De otra manera:
Produccin Normal (20 u x 21 ds.)
Produccin Real (en 21 ds.)
Improductividad Oculta
Luego = 30 un. x $ 1,785

=
=
=
=

3.- Contabilizacin y Saldos

1
Prod. en Proceso - M.O. Product.
a Sueldos
a Contribuc. + Retenc.
Por el cargo al proceso de la
M. de Obra devengada

831,60
831,60

2
Tiempos Perdidos
a Pr. en Proc. - M. de O. Product.
Por los tiempos perdidos y
sus cargas sociales

81,90
81,90

77

420 un.
390 un.
30 un.
$ 53,55

3
Improductividad Oculta
a Pr. en Proc.- M. de O. Product.
Por la improductividad oculta
y sus cargas sociales

53,55
53,55

D. Prod. en Proceso M.O. Prod. H

831,60

81,90
53,55

831,60

135,45

S. Deudor

696,15

Saldo de la cuenta Prod. en Proc. M. de Obra Productiva =

= costo unitario normalizado x produccin del perodo
= $ 1,785 x 390 un =

$ 696,15

Bibliografa
- COSTOS J.C.VAZQUEZ Edit. AGUILAR.
- CONTABILIDAD DE COSTOS John NEUNER.
- Tratado de CONTABILIDAD DE COSTOS Carlos M. GIMENEZ Edit. MACCHI.
- Normas Contables Profesionales.

78

79

Importancia y
Objetivos

Clculo

Ajustes

Aplicados

Contabilizacin

Asignacin
directa

Primario

Asignacin
y prorrateo

Naturaleza de
los gastos
Gastos de Fabricacin

Departamentalizacin
de los gastos

Concepto Clasificacin Terminologa

Diagrama de Contenidos - Unidad IV

Secundario

80

UNIDAD IV
Elementos del Costo - Gastos de fabricacin

1.1.- Concepto - Clasificaciones - Terminologa

Cuando se ha estudiado esquemas y frmulas de costos, hemos conocido el llamado Costo de Conversin. Habamos expresado que es el trabajo humano y de
otros factores que, aplicados sobre la MP, produce el artculo terminado. O sea, estos
otros factores, es el tercer elemento del costo, al cual denominaremos Gastos de
Fabricacin. Este tercer elemento agrupa una serie de conceptos, totalmente
heterogneos entre s y son indirectos, con respecto al producto (recordemos que la
MP y la M. de Obra son directos en relacin al producto). Su nica caracterstica
comn, es que todos son heterogneos entre s. Entre stos Gastos de Fabricacin,
tenemos la M. Prima Indirecta; la M. de Obra Indirecta y una serie de gastos, sin cuya
intervencin, es imposible la terminacin del producto. Este tercer elemento del costo, fue reconocido despus de la 1era. Guerra Mundial (recordemos que solamente
se tomaba, como costo, la M.P. y la M.de O.), al existir un gran proceso de industrializacin, tomando mayor importancia con el aumento de la tecnologa y reemplazando,
en muchos casos, al trabajo humano por mquinas cada vez ms sofisticadas. El
problema de la Contabilidad y la tcnica de costos, en este tercer elemento, radica en
cmo asignar stos costos (de lo ms variado, segn se ver) al producto terminado.
Clasificaciones
A los Costos de Fabricacin, podemos clasificarlos desde tres puntos de vista:
1.- Por los conceptos incluidos. Clasificaremos en:
Materiales Indirectos

M. de Obra Indirecta

Suministros Taller
Combustible y Lubr.
Herramientas
etc.

Sueldos Capataz
Sueldos Supervisores
Sueldos Oficina Fbca.
Honorarios Ing. de Fbca

Otros Gastos de Fabricacin

De Mantenimiento Cargos Fijos
Mant. Edificio Fbca.
Mant. Maquinarias
etc.

Amortizacin
Alquileres Fbca.
Impuestos.

81

Gastos de Energa Elctrica y Fuerza Motriz.

Gastos de Departamentos de Servicios.
Otros Gastos de Fabricacin.
2.- Desde el punto de vista de su variabilidad, los clasificaremos en:
Fijos: permanecen constantes, cualquiera sea el volumen de produccin, por un
perodo determinado.
Variables: fluctan proporcionalmente con la variacin del volumen de produccin.
Semivariables: fluctan, por pasos, con la variacin del volumen de produccin.
No nos detendremos en el punto, ya que es conocido por el lector, en oportunidad
del estudio de la Unidad I.
3.- Desde el punto de vista de su asignacin a Dptos. de Produccin y de Servicio.
Los Gastos de Fabricacin pueden ser asignados directamente, o por prorrateos, a
Dptos. de Produccin y a Dptos. de Servicios. La clase de los Dptos., sus funciones
y los gastos que se le asignan directamente o a travs de prorrateos, sern estudiados detalladamente en punto 2 -Departamentalizacin- de sta Unidad.
Terminologa
Muchos trminos se utilizan para nombrar a este tercer elemento del costo: gastos
de fbrica; gastos generales de fbrica; gastos generales de fabricacin; carga fabril;
cargos indirectos de fabricacin, etc. Sin embargo, el IAPUCO (Instituto Argentino de
Profesores Universitarios de Costos) considera que el trmino ms apropiado es llamarlos Gastos de Fabricacin, que es la denominacin ms utilizada en nuestro pas
y que, en definitiva, representa cabalmente esta clase de erogaciones.

1.2.- Naturaleza de los Gastos de Fabricacin - Presupuestacin

Asignacin en base a cuotas
Como se dijo, el tercer elemento del costo, es el ms difcil de determinar y plantea
el problema de cmo cargar esta serie heterognea de costos, al producto. Distinto
es el caso, como vimos, de la M. Prima Directa o Mano de Obra Directa, donde el
cargo al producto es relativamente ms fcil. En los Gastos de Fabricacin pueden
existir gran cantidad de gastos, mas cuando se trata de una fbrica departamentalizada,
lo que hace ms dificultoso el cargo al producto. Por otra parte, esta complejidad
implica que, al cierre del perodo de costos, pueden existir gran parte de ellos (de los

82

gastos) no conocidos (por ejemplo, no devengados) o no registrados o pendientes de

facturacin por parte de terceros (por ejemplo, la energa elctrica del perodo), etc.
Por tanto, Cmo cargamos al costo del producto stos gastos? Es aqu, donde la
Contabilidad de Costos aplica principios propios, para resolver el problema planteado.
Si uno de los objetivos de la Contabilidad de Costos, es suministrar informacin para la
toma de decisiones, sta debe ser oportuna. Es decir, debemos tener el costo del
producto, justo al momento del cierre del perodo, y no despus. Entonces, la tcnica
de costos aplica los gastos de fabricacin al producto, a travs de las llamadas cuotas
de aplicacin de gastos de fabricacin.
Para ello, es necesario efectuar dos presupuestaciones, a saber: un presupuesto
de Gastos de Fabricacin (para toda la fbrica o por Dptos) y un presupuesto del
volumen de produccin del perodo. Este presupuesto del volumen puede estar medido de distintas maneras: unidades a producir; Costo de la M.P.; Costo de la M. de
Obra; Hs. Hombre; Hs. Mquina, etc. Este clculo puede ser ms o menos complejo,
segn sea la organizacin de la industria. Si es pequea, utilizaremos una tasa nica
para toda la fbrica; si es compleja, utilizaremos una tasa por cada Dpto. productivo,
etc. En consecuencia, el procedimiento resulta sencillo y es:
Presupuesto de Gtos. de Fabricacin
= Cuota de Aplicacin
Presupuesto de Volumen Produccin
Qu es la cuota de aplicacin obtenida? Es una tasa predeterminada de gastos,
expresada en pesos por unidad, por Hs. de M.O. Directa o por Hs. Mquina, etc.
Luego, sta tasa multiplicada por la base real (medida de volumen) configura los
llamados Gastos de Fabricacin Aplicados. Este procedimiento, asegura que los Gastos
de Fabricacin son cargados al Costo del producto, al mismo momento del cierre del
la Hoja de Costo o del Informe de Costos (Sistema de costos por Procesos). Un
simple ejemplo aclara lo antedicho:
Datos:
Presupuesto de G. de Fabr.
Presupuesto de Hs. Mquinas para el perodo
Horas Mquina reales para el perodo

= $ 500.000.=
50.000 hs. Mq.
=
45.750 hs. Mq.

Cmo se determina el Gto. de Fab. Aplicado?

Paso 1
Determino cuota de aplicacin:
Gto. Fab. Presupuestado

$ 500.000
=

Hs. Mquina Pptadas.

= $ 10
50.000 hs.
83

Cuota de aplicacin

$ 10.- por c/hora mquina.

Paso 2
Determino el gasto aplicado:
Gto. Fab. Aplicado =
Gto. Fab. Aplicado =
Gto. Fab. Aplicado =

Cuota x Base real =

$ 10 x 45.750 hs. =
$
457.500.-

Luego, cargo al costo del producto (en la Hoja de Costo o en el Informe de Costos),
la suma de $ 457.500.Ahora bien, resulta obvio que la correccin del clculo (es decir la aproximacin del
Gasto Aplicado al Gasto Real) depende de dos presupuestaciones: gasto de fabricacin presupuestado y volumen de produccin presupuestado. La experiencia en empresas industriales, nos indica que el margen de error es mnimo, dado la exactitud
de los presupuestos, que se realizan con muchsima frecuencia. De cualquier manera, siempre existe una diferencia entre: Gasto de Fabricacin Aplicado vs. Gasto de
Fabricacin Real. Esta diferencia y su tratamiento ser tratada ms adelante. La diferencia surge pues:
Gto. Fabricac. Aplicado > Gto. Fabricac. Real
Gto. Fabricac. Aplicado < Gto. Fabricac. Real

1.3.- Distintas Cuota de Aplicacin - Clases

Existen distintas bases para el clculo de las cuotas. Estas bases (medida de volumen o capacidad) son variadas y deben reunir ciertas caractersticas para ser consideradas. Las caractersticas ms importantes:
1.2.3.4.5.-

Deben ser de fcil clculo.

Deben ser representativa de los costos de fabricacin a aplicar.
Deben tener la relacin Costo - Beneficio.
Deben ser aceptada por los sectores involucrados.
Deben ser defendible sobre otras.

Teniendo en cuenta stas caractersticas y las industrias en la que se aplicarn,

citaremos como bases las siguientes: (las ms frecuentes):
1.2.3.4.-

Base Unidad.
Base Costo de Materia Prima.
Base Costo de la Mano de Obra.
Base del Costo Primo.

84

5.- Base Hs. Hombre.

6.- Base Hs. Mquina.
Dejaremos para el lector, al consultar la bibliografa propuesta, el estudio de las
ventajas e inconvenientes y la conveniencia del uso o no, de cada una de ellas, segn
el caso, la industria en que se aplica, etc.

1.4.- Gastos de Fabricacin Aplicados - Clculo - Ajustes

Contabilizacin
En punto 1.2 hemos visto como se calculan los Gastos de Fabricacin Aplicados.
Estos ltimos pueden ser mayores, iguales o menores que los Gastos de Fbrica
Reales. En cada caso, las diferencias las vamos a considerar como sigue:
G. Fab. Aplicados = G. Fab. Reales
G. Fab. Aplicados > G. Fab. Reales
G. Fab. Aplicados < G. Fab. Reales

No hay Ajuste
La diferencia se denomina Gastos de
Fabricacin Sobreaplicados.
La diferencia se denomina Gastos de
Fabricacin Subaplicados.

Estas diferencias, de existir, sern imputadas a Productos Terminados (por los terminados y en existencia); a Produccin en Proceso - G. de Fab. (por los productos en
proceso o sea no terminados) o a Costo del Pto. Terminado y Vendido (por los productos vendidos). Vamos a seguir el ejemplo dado en punto 1.2, agregando datos:
Gastos de Fabricacin Reales
Costo de la Materia Prima
Costo de la Mano de Obra
Unidades Terminadas al 31/03/02

=
=
=
=

$ 487.000.- (al 15/04/02)

$ 350.000.$ 400.000.10.000 unidades

Al 15/04/02 las unidades terminadas se encontraban en existencia.

Procederemos a contabilizar las operaciones:
xx
Prod. en Proceso - MP
a Materia Prima
Cargo al proceso de la MP
xx
Prod. en Proceso - MO
a Sueldos y Jornales
a Contribuc.
Cargo al proceso de la MO

350.000
50.000

400.000
400.000

85

31/03/02
Prod. en Proceso - G. de Fabric.
a Gtos. de Fabric. Aplicados
Por los gastos aplicados al proceso

457.500
457.000

31/03/02
Productos Terminados
a Prod. en Proceso - MP
a Prod. en Proceso - MO
a Prod. en Proceso - G. de F.
Por los productos terminados a la fecha

1.207.500
350.000
400.000
457.000

Luego, al 15/04/02 conocemos los Gtos. de Fbrica Reales. Procederemos:

Como GF Aplic. < GFR = GF Subaplic

457.500 < 487.000

15/04/02
Gtos. de Fabric. Aplicados
457.500.Gtos. de Fabric. Subaplicados
29.500.a Gtos. de Fbrica Reales
Por determinacin de los G. Fab. Subap.

487.000.-

Como a esta ltima fecha, los productos terminados estn an en existencia, efectuamos el siguiente ajuste:
15/04/02
Productos Terminados
a Gtos. de Fabric. Subaplicados
Por el ajuste de los P. Terminados
en existencia

29.500.29.500.-

Esto significa que, al haber aplicado en defecto los gastos de fbrica por $ 29.500,
aumentamos el costo de los Productos Terminados en la misma medida y quedan
ajustados al costo de produccin real. La aplicacin de los gastos de fabricacin, a
travs del artilugio de la cuota, ha cumplido su funcin, esto es, determinar el costo
total y unitario del producto, al cierre del perodo de fabricacin, permitiendo tomar
decisiones (por ejemplo fijar precio de venta; determinar rentabilidad del producto,
etc.) gerenciales.
En caso de que la diferencia sea Gtos. de Fabric. Sobreaplicados (Aplicados >
Reales), el procedimiento es similar, acreditando los Gtos. Sobreaplicados y luego
ajustar (P.T., Pr. en Proceso G. de F. y/o Cto. Pto. Ter. y Vdo.) restando la cuenta
correspondiente, por el monto de la sobreaplicacin, segn el estado de la produccin.

86

1.5.- Importancia y Objetivos del control de los Gastos de Fabricacin

El proceso de contabilizacin, departamentalizacin y prorrateo de los Gtos. de
Fabricacin, con sus registros especiales, se expondrn en el tema de
Departamentalizacin de los G. de Fabricacin, en cuya ocasin ser posible visualizar
los controles que deben cumplirse en ste tercer elemento del costo.

2.1.- Departamentalizacin de los Gastos de Fabricacin

El tema a desarrollar es uno de los temas centrales del estudio de la Contabilidad
de Costos, ya que el tercer elemento del costo, es una parte ms que significativa del
total del costo del producto. La magnitud del punto es extensa, por lo que se tratar de
efectuar una sntesis comprensible, ya que el lector tendr que utilizar la bibliografa,
muy profusa en el tema. Entrando en materia, cuando el proceso de fabricacin es
complejo, o se fabrican varios productos, la industria necesariamente se debe
departamentalizar, con el objetivo de determinar costos ms exactos y con la posibilidad de establecer variaciones, por Departamentos, entre la Carga Fabril Aplicada y
la Carga Fabril Real. Se define departamento de produccin, como el grupo de mquinas, trabajadores u operaciones anlogas, que intervienen directamente en el proceso productivo. Por ejemplo, un conjunto de tornos configura el Departamento de
Torneado o, un conjunto de operarios que arman motores, lo denominaremos como
el Departamento Armado.
Existen otros departamentos que no intervienen en el proceso de fabricacin, como
por ejemplo el comedor de la fbrica; el Dpto. de reparaciones de fbrica, el Dpto.
Mdico, etc. Esto es, son departamentos que apoyan el proceso de produccin o
prestan servicios a otros departamentos que no son de produccin. Estos departamentos son, entonces, los llamados, departamentos de servicios, que prestan servicios a los departamentos de produccin y los llamamos Departamentos de Servicios
de Produccin. Al contrario, los departamentos de servicios, que prestan servicios a
otros departamentos de servicio, los llamamos, simplemente, Departamentos de Servicios. Determinados estos Dptos. de Produccin y de Servicios, establecemos, un
procedimiento para esta departamentalizacin. Al efecto, el Dr. John Neuner, en Contabilidad de Costos, propone atinadamente los siguientes puntos:
1.- Presupuestar los Gastos de Fabricacin por Departamentos de Produccin y
de Servicios.
2.- Establecer bases de prorrateo primario, secundario y terciario.
3.- Calcular la cuota de aplicacin de gastos, por departamentos de produccin.
4.- Aplicar los gastos de fabricacin, en base a la cuota predeterminada del punto
3, en los departamentos de produccin.
5.- Comparar los Gastos de Fabricacin Departamentales Aplicados, con los Reales, por cada Dpto. de Produccin, estableciendo la sobre o subaplicacin.

87

2.2.- Asignacin y Prorrateo de Costos

A ste momento, tenemos la fbrica dividida en Dptos. y debemos asignar los costos
reales de fabricacin a ellos. Algunos de estos gastos de fbrica, pueden ser asignados
directamente a cada Dpto., ya sea de produccin o de servicio, otros debemos distribuirlos entre los Dptos. de Servicio y de Produccin, a travs de una base adecuada de
prorrateo y, por ltimo, los costos acumulados de sta manera en los Dptos. de Servicios, deben ser, a su vez, redistribuidos entre los Dptos. de Produccin, por medio de
alguna base o relacin de prestacin entre ellos. A todo este proceso vamos a
sistematizarlo de la siguiente manera:
a.- Asignacin directa de los gastos de fabricacin.
b.- Prorrateo primario, mediante base, de gastos que no pudieron asignarse directamente.
c.- Prorrateo secundario o sea redistribuir los costos acumulados en los Dptos. de
Servicios a los Dptos. de Produccin, mediante algn procedimiento.
d.- Atribuir los costos acumulados por fin en los Dptos. de Produccin, a los productos a travs de alguna tasa o prorrateo terciario.

2.3.- Asignacin Directa de Gastos de Fabricacin

Existe una serie de gastos que pueden ser identificados exactamente al lugar o
Dpto. en el que se originaron. Si suponemos que todos los Dptos. de la Fbrica,
tienen medidores de luz propios, podemos saber exactamente el consumo de energa elctrica en cada departamento; la inversin de maquinarias por departamento,
cifra conocida a travs de informes, me determina la asignacin directa de la amortizacin de bienes de uso por departamento, etc.
Es decir, cuando podemos atribuir el gasto directamente al Dpto. en el que se
origin (por ejemplo el sueldo del Supervisor del Dpto. Armado) estamos en presencia de la llamada Asignacin Directa, en donde no existe ninguna clase de prorrateo.

2.4.- Prorrateo Primario

Aquellos gastos de fbrica que no han podido ser asignados directamente, deben
ser distribuidos, derramados, entre los dptos. de produccin y de servicio, a travs de
la base de prorrateo ms adecuada. A ste procedimiento, lo denominamos prorrateo
primario de los gastos de fabricacin. Identificamos el gasto y seleccionamos la base
ms adecuada, dentro de las disponibles. Es decir, ante la presencia de un gasto a
prorratear, existen varias bases de distribucin, pero solamente una de ellas, es la
que reacciona ms efectivamente que las otras. A sta reaccin, la llamamos Tasa de

88

Sensibilidad de los G. de Fabricacin. Entre estos gastos a prorratear, podemos mencionar:

- Alquiler de Fbrica.
- Supervisin de la Mano de Obra.
- Energa Elctrica (cuando no existen medidores).
Ahora bien, podemos sugerir una serie de bases para la distribucin primaria, sin
perjuicio de la existencia de otras, segn la industria de la que se trate:
Gasto de Fbrica a pronatear

Base a Utilizar

Alquiler de la Fbca.

M2 en c/ Dpto.

Supervisin de la MO

N de obreros directos en c/ Dpto. productivo.

Energa Elctrica

M2 (si los techos son uniformes)

M3 (si los techos no son uniformes)
N de lmparas (si todas son iguales)

Amortizacin Edificio Fbca.

M2

Fuerza Motriz

N de HP de las mquinas de c/ Dpto.

Impuesto Inmobiliario

M2

2.5.- Prorrateo Secundario

Todo lo que hemos estudiado, produce que tenemos los Gastos de Fabricacin
acumuladas en los Dptos. de Produccin y de Servicios. Como los productos terminados salen por el ltimo dpto. de produccin, es lgico que distribuyamos los costos
indirectos de los dptos. de servicios, a los dptos. de produccin. A este procedimiento,
lo denominaremos prorrateo secundario o interdepartamental. Qu significa? Supongamos que tenemos tres dptos. de produccin: A, B y C y dos de servicio: Servicio
Mdico y Comedor. El procedimiento consiste en transferir, a travs de alguna metodologa, el costo de S. Mdico y Comedor a los Dptos. A, B y C. Estas metodologas
consisten en distribuir en primer lugar, los Dptos. de Servicio que presten mayor nmero de servicios a los Dptos. de Produccin y a los otros de Servicio, y as sucesivamente. Si esto no fuera posible, se puede o se debe comenzar con el Dpto. de Servicio que tiene mayor costo acumulado, y as sucesivamente hasta terminar con todos
los costos acumulados en los Dptos. de Servicio. El problema se plantea cuando
existen servicios recprocos de significacin, es decir, donde A presta servicio a B y a
la inversa. Existe un procedimiento para tal situacin que puede ser consultado en
bibliografa, dado su extensin para ser desarrollado en sta breve gua.

89

De sta manera, tenemos la carga fabril acumulada en los dptos. productivos, luego
del prorrateo secundario. En consecuencia, al tener gastos aplicados por Dptos. los
comparamos con los gastos reales, y determinamos la sobre o subaplicacin por departamentos.
El procedimiento contable a aplicar, se puede esquematizar de la siguiente forma:
(J.Neuner)
Cuentas de
Carga Fabril

Ordenes
Permanentes

Mat. Indirectos
M.O. Indirecta
Depreciacin
Alquiler
etc.

Mater. Indtos.

Depreciacin

Cta. Dptal.
de G. de F.

Dpto. A
Cta. O. Perm. N
1 2 3 4 5

G. de F. - DA

Dpto. B

GF - DB

Dpto. C

GF - DB

Dpto. D

G. de F. - DD

M.O.Indta.

Alquiler

Las erogaciones reales se encuentran registradas en los mayores de cada cuenta.

Posteriormente, se imputan en las Ordenes Permanentes, que se llevan por Dpto. y,
luego, a trves de sas Ordenes Permanentes, se imputan a la cuenta de Gtos. de
Fabricacin por Dpto. Esto es, las cuentas de los mayores auxiliares quedan canceladas y, a travs de las Ordenes Permanentes, se cargan a cada Departamento, tal
como se ilustra grficamente.

90

Ejercicio prctico de departamentalizacin

Una empresa cuenta con 3 Dptos. de Produccin (A, B y C) y dos Servicios (x y z).
El Dpto. que presta mayor nmero de servicios, es el x. El detalle de los gastos reales
es como sigue:
GASTO

DA

M.O. Indta. 1.000.M.P. Indta.

500.Luz
Fza. Motriz
Alquileres
-

DB

DC

DX

DZ

Total

1.500.850.-

1.500.750.-

1.000.-

5.000.2.100.5.850.3.900.4.000.-

Se cuenta con las siguientes bases de prorrateo:

BASE

DA

DB

Kw Inst.
M2
HP Inst.

1.000
100
2.500

1.000
50
1.600

DC

DX

DZ

Total

800
70
2.200

300
30
-

200
50
-

3.300 Kw
300 M2
6.300 HP

El Dpto. x se prorratea en funcin de los M2 y el Dpto. z se prorratea en funcin del

costo de la M. de Obra Indirecta.
Se pide:
Asignar los gastos reales a los Dptos. de Produccin y de Servicio; efectuar el
prorrateo primario y secundario de los mismos.
Solucin:
Se formula el siguiente papel de trabajo, ordenando los Dptos. por orden de prestaciones:
GASTO
Gastos Asignados
MO Indta.
MP Indta.
Gtos. Prorr. Prim.
Luz
Fza. Motriz
Alquileres
Prorr. Secundario
Dpto. X
Dpto Z

TOTAL

5.000.2.100.-

DA

COEF. DE
DISTRIBUC.
-

5.850.- 5.850/3.300 = 1,77

3.900.- 3.900/6.300= 0,62
4.000.- 4.000/300 =13,33
20.850.20.850.-

940/270 = 3,481
Subtotal
2.195/4.000= 0,55

91

DB

DC

DZ

DX

1.000.500.-

1.500.850.-

1.500.750.-

1.000.-

1.770.1.544.1.333.6.147.-

1.770.992.667.5.779.-

1.416.1.364.933.5.963.-

354.667.2.021.-

540.400.940.-

348.6.495.550.7.045.-

174.5.953.825.6.778

244.174.- (940)
6.207.- 2.195.820.- (2.195.-)
7.027.-

Como vemos, hemos efectuado el prorrateo primario utilizando la base correspondiente al gasto; el prorrateo secundario se realiz empezando por el Dpto. de Servicio
que presta mayor nmero de servicios a los dems y se coloca al extremo derecho,
utilizando las bases de distribucin sealadas. Por fin, se observa que todos los Gastos de Fabricacin quedan acumulados solamente en los Dptos. de Produccin (A, B y
C) tal como se expres en la teora. Estos costos, son los que, luego, se cargan al
producto en funcin de la base respectiva.

Bibliografa
- COSTOS - J. C. VAZQUEZ - Edit.. AGUILAR.
- CONTABILIDAD DE COSTOS - JOHN NEUNER.
- TRATADO DE CONTABILIDAD DE COSTOS - CARLOS M. GIMNEZ - Edit.
MACCHI.

92

93

Capacidad
de Produccin

Niveles de
Actividad

- Valuaciones

- Concepto
- Tipo

COO

COA

- Mxima Terica
- Mxima Prctica

Capacidad
Ociosa

Tipos

Relaciones

La capacidad
y los costos

Diagrama de Contenidos - Unidad V

- Concepto
- Tipos
- Criterios
- Unidad de medida

Nivel de
acatividad

- Disponibilidad Fact. Fijos.

- Recursos: Uso mximo.
- Productividad tcnica

Determinantes
Cap. Max.
Producin

94

UNIDAD V
La Capacidad y los Costos
1.- Capacidad de Produccin y Nivel de Actividad
Se puede decir que la produccin (de un bien o servicio) es la consecuencia de la
combinacin racional de los factores fijos estructurales y de operacin con los factores variables necesarios y disponibles, por medio de la aplicacin de una tcnica
determinada(1).
O sea que existen una serie de factores fijos y variables que me determinan la
capacidad de produccin. En relacin a los factores fijos, el lmite de la produccin,
estar dada por el tiempo en que son usados y por la intensidad de uso que se haga
de ellos. Estos factores fijos pueden ser estructurales (existentes antes de tomar la
decisin de producir) que me determinan el mximo de produccin y de operacin
que son consecuencia de la decisin de producir, adems de los factores variables. El
Dr. Oscar M. OSORIO grafica esta situacin de la siguiente manera:
Determinan
produccin
mxima

Factores Fijos
de Estructura

Determinan
cantidades

Determinan tiempo e
intensidad de uso

Condicionan
proceso
productivo

Factores Fijos
de Operacin

Determinan
Nivel de
Actividad

Decisin de
Produccin

Determinan
Cantidad y
Calidad

Factores
Variables

1.- OSORIO, Oscar M. La Capacidad de Produccin y Los Costos.

95

Producto
Final

Es decir que los factores fijos de estructura, concepto ex - antes, como ser distintos
bienes de capital, (tierra; edificios; equipos mecnicos), determinan la capacidad mxima de produccin (una mquina puede producir x cantidades de productos, segn su
tecnologa). Al tomarse la decisin de produccin, se ponen en marcha los factores
fijos de operacin, como por ejemplo la Mano de Obra, que, segn hemos estudiado, en
Argentina, tiende a ser fija, dado el sistema salarial adoptado.
A estos dos factores fijos se suman los factores variables conocidos (por ej. Materia Prima; Combustibles y Lubricantes; Fza. Motriz, etc.) y se obtiene el bien y/o servicio utilizando cierto nivel de actividad. De lo anterior surgen claramente dos conceptos diferentes:
Capacidad de produccin: es la posibilidad mxima de un ente para generar una
o ms productos, tanto en la funcin transformacin como en otras.
Nivel de Actividad: es el grado de uso de la capacidad posible o disponible y
depende de una decisin. Puede ser a futuro: nivel de actividad previsto o puede ser
el dato real: nivel de actividad real.

1.2.- Distintos tipos de capacidad

As definida la capacidad, estando sujeta al tiempo y a la productividad tcnica
(elementos determinantes de la capacidad de produccin), decimos que existen distintas clases de capacidad: capacidad mxima terica y capacidad mxima prctica.
Capacidad Mxima Terica: sera la produccin posible de alcanzar por un ente,
en un perodo determinado de tiempo, trabajando al 100 % del tiempo total disponible
y al mximo de eficiencia en el aprovechamiento de los factores. Esto quiere decir
que no existen demoras de reaprovisionamiento de MP; no existen interrupciones de
ninguna clase; etc, es decir, se trabaja y produce al 100 % de efectividad. Podemos
poner como ejemplo una mquina que, segn sus especificaciones tcnicas, puede
martillar, al ao, 5.600 veces sin necesidad de mantenimiento de ninguna clase. Esta
caracterstica, de trabajar sin paros normales, sin mantenimiento, sin demoras en el
material a procesar, etc., constituir la capacidad mxima terica (5.600 golpes de
martillo al ao). Esto, evidentemente, es imposible. Existen demoras normales; cambios de material; cambios de operarios que llevan tiempo y la mquina no funciona;
existen deficiencias en la provisin de fuerza motriz, etc. Por tanto, a sta capacidad,
imposible de alcanzar (5.600 golpes de martillo) la denominamos, por sa razn,
capacidad terica, ideal o de catlogo. La medida de sta capacidad ideal, se comprender oportunamente a travs de la grfica correspondiente.
Capacidad Mxima Prctica: definiremos diciendo de que se trata de la utilizacin de la capacidad instalada, pero considerando las interrupciones normales de la
produccin, como por ejemplo falta de MP; mantenimiento y reparaciones, ausencias
normales del/los operario/os, etc. Es decir, se trabaja a la mxima capacidad, pero

96

considerando los paros normales y prescindiendo de la absorcin, por parte del mercado, de la produccin obtenida.
Esto es, no se consideran las condiciones del mercado de ventas. Como en el caso
anterior, se comprender su medida a travs de la grfica que se explicar ms adelante.

1.3.- Elementos determinantes de la Capacidad Mxima de

Produccin
Existen tres elementos determinantes de la capacidad mxima de produccin, y
que son:
1.- Disponibilidad de los factores fijos.
2.- Uso mximo posible de los recursos.
3.- Mxima eficiencia productiva o productividad tcnica mxima.
Si decimos que:
Tm = tiempo mximo til disponible.
Em = productividad tcnica mxima.
Tenemos que:
Qm = Tm . Em
O sea que Qm (capacidad mxima), es la combinacin de la productividad mxima
con el tiempo mximo posible, por unidad de tiempo.
Analizaremos, brevemente, los tres elementos determinantes:
1.- Disponibilidad de factores fijos
En relacin a la disponibilidad de los factores fijos, nos remitimos a lo expresado en
punto 1, es decir, cules son los factores fijos a considerar (estructurales y de operacin) juntamente con los factores variables. Ahora bien, generalmente los factores
fijos estn acordes con una demanda proyectada a largo plazo, por el tiempo til de la
inversin. Esta situacin genera que, muy probablemente, en los primeros aos de
utilizacin de la capacidad instalada, exista una capacidad ociosa por falta de absorcin de la produccin por parte del mercado. Esta capacidad ociosa produce que una
porcin de los costos fijos de estructura no sean absorbidos por la produccin.

97

2.- Uso mximo posible de los recursos

Por medio de la siguiente grfica, se explicar el concepto:
Paros por tiempos no laborados por razones legales o
convencionales
Paros por razones tcnicas

(-)
(-)

Paros por detenciones del flujo productivo

Tiempo activo o efectivo

Tiempo de uso disponible

Tiempo Cronolgico

(-)

Tiempos de preparacin
Tiempos complementarios

Tiempos de transformacin

Relacin de tiempos (1)

Tiempo cronolgico: tiempo que transcurre entre dos momentos, sin interrupciones, medido en das, horas, meses, etc.
Tiempo de uso disponible: tiempo mximo que se dispone para la produccin,
restando las interrupciones por normales legales, convencionales o tcnicas. Por ejemplo: vacaciones, licencia o paros dispuestas por la empresa, paros por mantenimiento
y arreglos, etc.
Tiempo activo o efectivo: pueden existir detenciones en el flujo productivo, que
no obedecen a las razones del punto anterior (legal, convencional o tcnica), sino a
otras, con los que se llega al tiempo activo. Si no existieran estos paros, el tiempo
activo sera igual al tiempo de uso disponible, situacin que no se puede concretar en
la prctica. Ahora bien, el tiempo activo se puede dividir en:
- Tiempos de preparacin: tiempo para poner el factor fijo en condiciones de uso.
- Tiempo complementario: tiempo para trabajos de limpieza del factor, o de activacin o de desactivacin.
- Tiempo de transformacin: tiempo efectivo de aplicacin del factor fijo sobre la
MP, para la transformacin de ella en producto terminado.
Es decir, que el verdadero tiempo dedicado a la produccin es el tiempo definido
como tiempo activo o efectivo.

1.- OSORIO, Oscar M. Op. Cit.

98

3.- Productividad Tcnica

Dado los factores de produccin fijos, se llama productividad tcnica mxima (Em),
a la produccin a lograr por unidad de tiempo. Existen factores a tener en cuenta:
-

Definicin de los productos posibles.

Previsin de la calidad del producto.
Definicin de los materiales a utilizar.
Mezcla ptima de produccin.
Intensidad o grado de ocupacin de los medios productivos.
Correcta programacin de la produccin.
Planeamiento de los abastecimientos.
Planificacin del mantenimiento.

Se deja al lector profundizar en la bibliografa, los factores que inciden en la productividad. Grficamente se puede comprender:
Eficiencia Productiva(1)
Q3
Q2

T = tiempo mximo de uso

Q1 = produccin con una productividad E1
Q2 =

Q1

E1

E2

E3

Tm

Es decir, cantidad producida, por unidad de tiempo, representada por E1, E2 y E3,
cuyo valor es el coeficiente angular:
Q2

Q1
;
OTm

Q3
;

OTm

, respectivamente.
OTm

1.4.- Nivel de Actividad - Concepto. Tipos. Criterios para el Nivel de

Actividad Prevista
Al tomar la decisin de producir, en se momento, se tiene en cuenta el mercado y
otras decisiones de comercializacin a tomar por gerencia. La combinacin de sas

1.- OSORIO, Oscar M. Op. Cit.

99

variables, da lugar al uso de la capacidad, por lo que el nivel de actividad es la produccin que puede alcanzarse o que ha sido lograda. Luego, existen dos tipos de nivel de
actividad, a saber:
a.- Nivel de Actividad Previsto.
b.- Nivel de Actividad Real.
El primero es el uso, para un perodo de tiempo, que se espera hacer de la capacidad mxima prctica. Es un concepto ex antes. Grficamente:
Capacidad y Niveles de Actividad(1)

Paros Normales
Capacidad Ociosa anticipada
COT

CMT
CMP

Capacidad Ociosa Operativa

NAP
Volumen Real de Produccin

NAR

NAR = Nivel de Actividad Real.

NAP = Nivel de Actividad Previsto.
CMP = Capacidad Mxima Prctica.
CMT = Capacidad Mxima Terica.
COT = Capacidad Ociosa Total.
Ya fue definida la CMP y, al agregarle, las condiciones de absorcin del mercado,
se define el nivel de actividad a lograr. Si el NAP < CMP estamos creando una capacidad ociosa anticipada, que, al ser prevista, es un resultado ordinario del perodo.
Luego, el NAR puede ser < al NAP. Si es menor, se produce una capacidad ociosa
operativa o inactividad y, al ser no prevista, es un resultado extraordinario del perodo.
Por tanto, la capacidad ociosa total (COT) no forma parte del costo del producto, tal
como exigen las NCP (RT N 17) Puede ser el NAR > NAP? Tericamente no, y al
ser iguales, solamente existira capacidad ociosa anticipada.
En caso de que NAR > NAP, significa que el mercado absorbi mayor produccin,
reducindose la capacidad ociosa anticipada. Es decir que el presupuesto de ventas
no fue correctamente formulado y se produce una mayor absorcin de los costos
fijos, al aumentar la produccin, reducindose el resultado ordinario negativo al ser
menor la capacidad ociosa anticipada.

1.5.- Criterios para el NAP - Unidad de Medida

Existen dos criterios para considerar el NAP: uno de ellos es considerar que el
NAP es el nivel normal de actividad y es llamado el criterio de nivel de actividad
100

normal, considerando este nivel como permanente en el tiempo; el otro criterio tiene
en cuenta las variables del mercado a corto plazo y, en consecuencia, es llamado
como el criterio de nivel de actividad prevista a corto plazo. Ahora bien cul es la
importancia de tomar un criterio u otro?. La importancia es que hay que tener en cuenta
que los costos fijos operativos y estructurales deben ser trasladados o transferidos a
los productos terminados con relacin de bases diferentes, existiendo mayor o menor
absorcin de costos fijos, segn sea la base elegida.

1.6.- Unidad de medida de la Capacidad

No existe una nica unidad de medida para todas las actividades, an dentro de
una misma empresa. Es muy importante la determinacin de la unidad de medida, ya
que, en base a ella, cargaremos a la produccin los costos fijos de estructura y
operativos, a traves de una tasa. Por supuesto esta unidad de medida seleccionada,
nos servir para expresar y medir el nivel de actividad, la capacidad normal y la capacidad mxima.
Por ello, la unidad de medida a utilizar debe reunir ciertos atributos: (OSORIO,
Oscar M.)
- Independencia: solo ser afectada por la capacidad.
- Representatividad: debe ser realmente representativa de la capacidad.
- Simplicidad: fcilmente determinable y controlable.
Dadas la importancia de la unidad de medida seleccionada, por lo expresado en el
primer prrafo, existen varias unidades de medida, segn el producto, el proceso de
fabricacin, la industria, etc. Podemos citar las siguientes:
- Unidad producto equivalente.
- Unidad producto abstracta.
- Unidad horas-hombre.
- Unidad horas-M. de O. Directa.

2.- La Capacidad Ociosa - Distintos tipos

Al respecto nos remitimos a lo expresado en punto 1.4 precedente, que puede ser
ampliado en la bibliografa especfica recomendada.

2.1.- Valuacin de la Capacidad Ociosa

Esta valuacin se efectuar considerando los costos fijos de capacidad correspondientes a los factores de produccin no utilizados. En el caso de la capacidad ociosa
101

anticipada (COA), seran los factores no utilizados por decisin previa. En consecuencia, valuaremos ambas capacidades ociosas: la anticipada y la operativa.
2.1.1.- Valuacin capacidad ociosa anticipada
Para comprender como valuamos la COA, propondremos un ejemplo numrico:
Capacidad Mxima Prctica (Cm)

= 750 hs. con 10 mquinas trabajando.

Luego, la Cm

= 750 x 10 = 7500 hs. mquina.

Para sta Cm se calculan costos fijos de capacidad de $ 50.000.- En consecuencia,

la tasa unitaria de costos fijos de capacidad, por hora mquina, ser:
Costos fijos de Capacidad
t=

$ 50.000.=

Cm

= $ 6,67 p/HM.
7500 HM

Luego, como sabemos, por una decisin gerencial, se decide fijar un nivel de actividad menor a la capacidad mxima prctica (Cm), modificando alguna de las variables (o ambas):
- Tiempos de trabajo
- Productividad tcnica

(ver 1.3)
(ver 1.3)

Supongamos que se decide reducir los tiempos de trabajo a 500 hs. En consecuencia, la Cm sera: 500 hs. x 10 = 5.000 Hs. Mquina.
Como hemos estudiado, la capacidad ociosa anticipada es igual a la diferencia
entre Capacidad Mxima Prctica y Nivel de Actividad Previsto, haremos:
(Hs Cm Hs. NAP) x Tasa de Absorcin de Costos Fijos de Capacidad
Luego la COA es:
(7.500 5.000) x 6,67 = $ 16.675.Es decir, los $ 16.675.- representan los costos fijos de capacidad que, anticipadamente, sabemos que no sern absorbidos ni formarn parte del costo del producto.
Contrariamente, los costos fijos de capacidad absorbidos son:
$ 50.000 - $ 16.675.- = $ 33.325.o lo que es lo mismo:
5000 hs. x 6,6667

= $ 33.325.-

102

2.1.2.- Valuacin Capacidad ociosa operativa

Recordemos que la capacidad ociosa operativa o inactividad de instalaciones es la
diferencia que existe entre el Nivel de Actividad Previsto y el Nivel de Actividad Real.
Es la verdadera inactividad Operativa, esto es, la diferencia entre lo que se prevea
producir y la verdadera produccin del perodo considerado.
A traves de un ejemplo calcularemos la COO. Seguiremos los datos del ejercicio
2.1.1.
Otros datos.
- Disminucin de los tiempos de trabajo: 10 %
- Presupuesto de Costos Fijos Operativos, para el NAP, de $ 20.000.Luego:
500 hs - 10% s/500 hs. = 450 hs.
Entonces:
450 hs. x 10 mquinas = 4500 hs mquinas reales.
Calculamos entonces la tasa de absorcin de los costos fijos de operacin: (ver
2.1.1.)
Ctos. Fijos Operativos

$ 20.000.=

Hs. mquina

= $ 4,00
5000 HM

O sea $ 4,00 p/hora mquina es la tcfo

Teniendo en cuenta que el volumen real de actividad fue de 4000 hs. mquina,
tendremos las siguientes determinaciones:
Costos Fijos Absorbidos Operativos

= 4500 HM x 4,00 = $ 18.000.-

Costos Fijos de Capacidad Absorbidos

= 4500 HM x 6,67 = $ 30.015.-

El total de costos fijos absorbidos es, entonces:

$ 18.000.- + $ 30.015.-

= $ 48.015.-

De ste razonamiento surge que el total no absorbido por la produccin, por ser
el volumen real menor que el previsto, es:

103

Costos Fijos de Capacidad No absorbidos

($ 50.000,00 - $ 16.675,00) - $ 30.015,00 = $ 3.310.Costos Fijos Operativos No absorbidos
$ 20.000,00 - $ 18.000.00 = $ 2.000.Total de Costos Fijos no absorbidos

= $ 5.310.-

Podemos ahora, determinar el costo de la capacidad ociosa total, que vemos en el

siguiente cuadro:
Clase
De Costo

Costo Fijo
Costo Fijo Abs.
Total
por el Cto. del Pto.

Costo de
la COA

Costo de
la COO

Cto. Fijo
de Capacidad

$ 50.000.-

$ 30.015.-

$ 16.675.-

$ 3.310.-

Cto. Fijo
de Operacin

$ 20.000.-

$ 18.000.-

$ 2.000.-

Total

$ 70.000.-

$ 48.015.-

$ 16.675.-

$ 5.310.-

Luego, la valuacin o costo de la capacidad ociosa total es:

$ 16.675.- + $ 5.310.- = $ 21.985.-

Bibliografa
Especfica
- OSORIO, Oscar M. - La Capacidad de Produccin y Los Costos - Ediciones Machi
- 2da. Edicin - 1.991.
General
- VAZQUEZ, J. Carlos - COSTOS - Editorial Aguilar - 1.990.

104

FICHA DE EVALUACION
MODULO 1
Sr. alumno/a:
El Instituto de Educacin Abierta y a Distancia, en su constante preocupacin por mejorar la
calidad de su nivel acadmico y sistema administrativo, solicita su importante colaboracin para
responder a esta ficha de evaluacin. Una vez realizada entrguela a su Tutora en el menor
tiempo posible.
1) Marque con una cruz
MODULO

En gran medida

Medianamente Escasamente

1. Los contenidos de los mdulos fueron

verdadera gua de aprendizaje.
2. Los contenidos proporcionados me ayudaron a resolver las actividades.
3. Los textos (anexos) seleccionados me
permitieron conocer ms sobre cada
tema.
4. La metodologa de Estudio (punto 4 del
mdulo) me orient en el aprendizaje.
5. Las indicaciones para realizar actividades me resultaron claras.
6. Las actividades propuestas fueron accesibles.
7. Las actividades me permitieron una reflexin atenta sobre el contenido
8. El lenguaje empleado en cada mdulo
fue accesible.
CONSULTAS A TUTORIAS

SI

NO

1. Fueron importantes y ayudaron resolver mis dudas y actividades.

2) Para que la prxima salga mejor... (Agregue sugerencias sobre la lnea de puntos)
1.- Para mejorar este mdulo se podra ................................................................................................................................
................................................................................................................................................................................................................

3) Evaluacin sinttica del Mdulo.

................................................................................................................................................................................................................

Evaluacin: MB - B - R - I 4) Otras sugerencias............................................................................................................................................................................

................................................................................................................................................................................................................

105

106

Texto y Diagramacin:
Mario Daniel Tolaba
-2004-

Este mdulo fue realizado en el Departamento de Diagramacin, Composicin

y Diseo Grfico del Instituto de Educacin Abierta y a Distancia de la
Universidad Catlica de Salta.

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