Capitulo 1 Introdugao 1. Consideragées i is 1.1 O direito tributario e seu conceito © Estado necessita, em sua atividade financeira, captar recursos materiais para manter sua estrutura, disponibilizando ao cidadao-contribuinte os servigos que Ihe compete, como auténtico provedor das necessidades coletivas. A cobranga de tributos se mostra como a principal fonte das receitas piblicas, voltadas ao atingimento dos _objetivos. fundamentais, insertos no art. 3° da Constituigdo Federal, tais como a construgdo de uma sociedade livre, justa e solidaria, a garantia do desenvolvimento nacional, a erradicagio da pobreza e da marginalizagdo, tendente a redugo das desigualdades sociais ¢ regionais, bem como a promogao do bem-estar da coletividade. Dai haver a necessidade de uma positivagao de regras, 0 que se da por meio da ciéncia juridica intitulada Direito Tributério, também denominado Direito Fiscal. © Direito Tributario & ramificago auténoma da Ciéncia Juridica, atrelada ao direito publico, concentrando o plexo de relagées juridicas que imantam o elo “Estado versus contribuinte”, na atividade financeira do Estado, quanto A instituigdo, fiscalizagao earrecadacao de tributos. Com efeito, 0 Direito Tributario ¢ a representagdo positivada da ciéncia juridica que abarca 0 conjunto de normas e principios juridicos, reguladores das relagdes intersubjetivas na obrigacdo tributaria, cujos elementos sio as partes, a prestagao e o vinculo juridico. As partes destacam-se como 0 ente pblico estatal, de um lado, ¢ © contribuinte, de outro. O objeto é a obrigagdo em si, que pode consistir numa obrigagdo de dar, de cunho patrimonial, ou numa obrigagdo de fazer ou nao fazer, de cunho instrumental. Por fim, 0 vineulo juridico é a norma juridica que magnetiza © liame obrigacional, Tal relagao juridica ¢ polarizada da seguinte forma: 1) No polo ativo (credor), os entes tributantes ou pessoas jurfdicas de direito publico interno, também conhecidos por Fiscos — a Uniiio, os Estados-membros, os Municipios e 0 Distrito Federal. II) No polo passive (devedor), 0 contribuinte representado pelas pessoas fisicas ou juridica Desse modo, cria-se o cendrio afeto 4 invasdo patrimonial, caracterizadora do mister tributacional, em que o Estado avan¢a em diregdo ao patrim6nio do sidito, de maneira compulséria, a fim de que logre retirar uma quantia, em dinheiro, que se intitula tributo, carreando-o para os seus cofres. Tal invasio é inexoravel, nao havendo como dela se furtar, exceto se o tributo apresentar-se ilegitimo, ie., fora dos parametros impostos pela norma tributaria, mostrando-se inconstitucional, 0 que podera ensejar a provocagao do Poder Judicidrio, no intuito de que se proceda 4 corregao da situagao antijuridica. E oportuno mencionar, ad argumentandum, que o Direito Tributario visa projetar o contribuinte e o Fisco em uma mesma plataforma de igualdade, a qual se aplica, isonomicamente, a lei, trazendo a seguranca que imantara o elo juridico. Dai se ouvir falar que uma dada norma teria sido emitida “pré-fisco” ou, inversamente, “pré-contribuinte”, uma vez propensa a desestabilizar para um lado, em detrimento do outro, o equilibrio da relagao.1.2 O direito tributario e as receitas publicas Todo ¢ qualquer dinheiro que ingressa nos cofres piblicos, a qualquer titulo, sera denominado “entrada” ou “ingresso”. Por outro lado, nem todo ingresso (ou receita) ser uma receita publica. Quanto as receitas derivadas, o Estado, de modo vinculado, ¢ valendo-se do seu poder de império, na execugio de atividades que Ihe so tipicas, fara “derivar” para seus cofres uma parcela do patriménio das pessoas sujeitas a sua jurisdigo. Tais entradas intitulam-se “receitas derivadas” ou “de economia publica”, indicativas de receitas ordinarias obtidas a luz de imposig%io coativa e de manifestagao soberana do Estado, no uso tipico de sua autoridade ou de seu constrangimento, direcionados a invasio patrimonial dos particulares, A esse propésito, Ruy Barbosa Nogueira (1995, p. 29) assevera que “o direito de tributar do Estado decorre do seu poder de império pelo qual pode fazer ‘derivar’ para seus cofres uma parcela do patriménio das pessoas sujeitas 4 sua jurisdigo e que sio chamadas receitas derivadas ou tributos”. As receitas derivadas agrupam, pois, os rendimentos do sctor ptiblico que procedem do setor privado da economia, por meio de prestagées pecunidrias se sempre, na forma de tributos -, devidas por s ou juridicas de direito privado que desenvolvam atividades econémicas. Por fim, destaque-se que, nas receitas derivadas, a fonte é a lei, ¢ tais entradas referem-se a prestagdes tributdrias ou nao tributarias. As reparagées de guerra, ainda que reservadas ao plano tedrico, em nosso pacifico Estado, devem ser consideradas receitas derivadas. A receita originéria é, em regra, proveniente da exploragao estatal de seus bens e empresas comerciais ou industriais, a semelhanga de particulares, nas atividades de locagao, administragao ou alienagdo. Aliomar Baleeiro (2004, p. 127) define as receitas origindrias como “as rendas provenientes dos bens e empresas comerciais ou industriais do Estado, que os explora a semelhanga de particulares, sem exercer os seus poderes de autoridade, nemimprimir coercitividade 4 exigéncia de pagamentos ou A utilizagao dos servigos que o justificam, embora, nao raro, os institua em monopélios”. A definigdo em epigrafe oferta claro horizonte por meio do qual se pode vislumbrar que, nas receitas origindrias, a fonte & 0 contrato, ¢ tais entradas referem-se, com exclusividade, a prestagdes nao tributarias. Nessa toada, no ¢ despiciendo enfatizar que aquelas matérias intrinsecamente ligadas a tributos —v.g., repartigdo de receitas tributarias — ndo se ligardo as receitas origindrias, mas as receitas derivadas. Vale dizer que se reparte o produto das receitas derivadas, nao 0 fazendo com relagéo ao montante pecunidrio oriundo das receitas origindrias. As doagées ¢ dividendos percebidos, como reccitas resultantes de liberalidades graciosas, sio bons exemplos de receitas origindrias, no se enquadrando como receitas derivadas. Diante do exposto, & possivel afirmar que, levando-se em considerago a classificagao das receitas publicas, a doutrina afirma que sao receitas derivadas ¢ originarias, respectivamente, as taxas ¢ 0s pregos publicos. Dai se falar que, enquanto as receitas origindrias sio as produzidas pelos bens e empresas de propriedade publica, a receita tributaria, também chamada de ‘receita derivada’, decorre do poder de império estatal., Por fim, como um importante exemplo de receita originaria, destacam-se os pregos quase privados. Estes decorrem de comércio de bens, mercadorias e/ou servigos fornecidos pelo Poder Publico, mas em regime de livre concorréncia com empresas privadas. Exemplo: 0 valor cobrado por uma instituigo financeira, mantida pelo governo (v.g., um banco constituide como sociedade de economia mista), para a manutengdo de uma conta corrente. Para Alberto Deodato, “prego quase privado é 0 que, como se fora um particular, 0 Estado cobra do individuo por um servigo ou uma coisa dada, Esse servigo ou essa coisa Ihe poderiam ser fornecidos pelo particular ou pela empresa privada, mas 0 Estado toma a si esse encargo para finalidades remotas de utilidade para a comunidade. O interesse do Estado nao é 0 lucro que o servigo ou acoisa Ihe vio dar, mas, muitas vezes comunidade” (1954, p. 65). um interesse remoto para Passemos, agora, a classificagdo do Direito Tributério, como um direito piblico, obrigacional e comum. 1.3 O direito tributario e sua natureza: direito publico, obrigacional e comum Quanto 4 sua natureza, ¢ imperioso destacar que o Dircito Tributério é ramo que deriva do Direito Financeiro, sendo deste a parte mais destacada e desenvolvida, “porque abrange todas as relagdes juridicas entre a Fazenda Publica e 0 contribuinte, a que estio vinculados interesses essenciais do Estado e dos cidadios” (NOGUEIRA, 1995, p. 20). Enquanto o Direito Financeiro regula, em todos os momentos, a chamada atividade financeira do Estado, aquele — 0 Direito Tributario — trata da relagdo juridica existente entre 0 Fisco e © contribuinte ou das “relagdes fatico-econémicas indicativas de capacidade contributiva” (NOGUEIRA, 1995, p. 36), no concernente ao conjunto das leis reguladoras da arrecadagao dos tributos, bem como de sua fiscalizagao. Evidencia-se, pois, a nogao de verticalidade, prépria da “desigualdade juridica”, que marca as relagdes de direito publico, em contraponto a horizontalidade, adstrita a “igualdade juridica”, que ocorre entre as partes que compéem a relag&o juridica de direito privado. Desse modo, é facil perceber que 0 interesse piiblico deve prevalecer sobre o interesse particular, na seara da tributacdo, desde que se respeitem os dircitos ¢ garantias individuais. Conforme assevera o insigne José Eduardo Soares de Melo, “o Direito constitui um sistema integrado por diversificadas normas que se encontram vinculadas, de modo horizontal e vertical, observando coeréncia e harmonia, em razio do que as classificagdes, ou divisées operadas pelos legisladores, ou intérpretes, tém como objetivo basico oferecer apenas um carter utilitario” (2008, p. 13). A bem da verdade, a classificag’o do Direito Tributario como ramo do direito piblico, conquanto antiga e didatica, émeramente utilitiria, nem sempre oferecendo um parametro certeiro de dis riminagao, no cotejo entre aquilo que é “piblico” e 0 do hodiernamente a que é, de fato, “privado”. Alias, tem-se evidenci necessidade de relativizagdo da mencionada distingdo, haja vista a notéria publicizagao do direito privado. binémio classificatério “dircito piblico - dircito privado” vale, em verdade, para indicar que a norma tributiria, sendo publica, possui certas caracteristicas que sobressaem a luz de dados critérios. Portanto, se a norma tributdria é publica: 1) implica que 0 Estado é parte da relagao juridica (critério subjetivo); ID) traz em seu bojo a coatividade, ou seja, a imperatividade prépria da norma juridica); norm s cogentes (critério do contetido tutelado pela TIT) sinaliza que o interesse tutelado ha de ser o interesse publico (critério do interesse amparado pela norma juridica). Ainda quanto a natureza, pode-se asseverar que o Direito Tributario revela-se como um ordenamento obrigacional e comum. Com efeito, o Direito Tributario é um direito obrigacional, pois vincula o Estado ao contribuinte, em uma relagao de indole obrigacional, ou seja, em um liame estabelecido a partir da presenga de partes (sujeito ativo e sujeito passivo), de prestagdo (objeto) e de vinculo juridico (causa), como elementos estruturais da obrigagao tributéria. Por sua vez, o Direito Tributario é um direito comum, haja vista a fixagdo de regras de carater geral, visando atingir uma generalidade de pessoas e situagées. 1.4 O direito tributario e sua autonomia © Direito Tributario desfruta de autonomia perante os demais ramos juridicos. Apresenta-se, pois, como um direito auténomo, em face da homogeneidade de sua estrutura normativa e de seus preceitos elementares. Nao € apenas um ramo didaticamente auténomo dos demais; frui, sem sombra de divida, uma autonomia dogmdtica ou cientifica (corpo de regras proprias orientadas por “principiosjuridicos préprios, nao aplicdveis aos demais ramos da ciéncia juridica” (HARADA, 2001, p. 242)) e uma autonomia estrutural (ini itutos dessemelhantes dos demais ramos do Direito). Ruy Barbosa Nogueira assevera que “foi especialmente depois da I Guerra Mundial que 0 Direito Tributério veio aleangar a situago de ramo juridico auténomo, pelo contetido c pela forma, que hoje incontestavelmente possui” (1995, p. 31). Curiosamente, nado faltam autores que defendem apenas a autonomia diddtica (BECKER, 1972, p. 28), com exclusivismo. Independentemente da existéncia de uma forma ou outra de autonomia, é fato que sobejam os institutos genuinamente tributarios, que ratificam a condigéo do Dircito Tributario como um ramo cientifica e metodologicamente auténomo: langamento, a consulta, a substituigao tributaria, a relagao juridico-tributaria, o arbitramento etc. Nesse compasso, 0 legislador constituinte, em 1988, ao ratificar a nogdo de autonomia, houve por bem quando disciplinou no art. 24,1 E cedigo que 0 Direito, em si, é uno ¢ indivisivel, entretanto, na busca da unidade do Direito, percebe-se que o Direito Tributério, cindivel que é, longe esté de ser totalmente “independente” em relagao aos demais ramos da ciéncia juridica e até mesmo de outras ciéncias. A esse propésito, Luciano Amaro assevera: “E evidente que nao se pode falar em autonomia deste ou daquele ramo do direito querendo significar que ele tenha vida propria e independente dos setores da ciéncia juridica” (2008, p. 7-8). Frise-se que a dependéncia que marca o seu convivio com outras ciéncias ndo vai de encontro a sua autonomia cientifica e estrutural perante os demais ramos do Direito, mas apenas sinaliza que é patente a existéncia de um grau de entrelagamento, um viés de harmonizagao ou uma area aberta a intersecgao. Afirmar-se que 0 Direito Tributario é “absolutamente auténomo” (ou “totalmente auténomo” ou, ainda, “inteiramente independente”) é apostar em andlise precipitada e errénea. O que ha, em verdade, é uma relativizagiéo da autonomia, em face dacoexisténcia no Direito Tributdrio de realidades e institutos tipicamente particulares ¢ de conceitos utilizados em outros ramos do Direito. Luciano Amaro, com argitcia, prossegue no raciocinio: “O ordenamento jurfdieo € um todo uno, ndo se pode reconhecer vida propria e independente a nenhum de seus setores. Cada qual dos ramos do direito se relaciona com os demais, embora possa ser tratado de mancira especializada ¢ assumir ares de relativa autonomia” (2008, p. 8). Nesse diapasio, evidencia-se que o Direito Tributario estabelece conexdo com 0 Direito Constitucional, 0 Direito Financeiro, 0 Direito Administrativo, 0 Direito Penal, 0 Direito Processual, o Direito Internacional Publico, o Direito Civil e com outras ciéncias. Mostram-se claudicantes quaisquer tentativas de legislar ou de se teorizar sobre 0 Direito Tributario, bem como de o lecionar, se no se avocarem os elementos dogmatico-fundantes de outras searas da ciéncia juridica. 2. O direito tributario e os limites ao poder de tributar A Constituigdio Federal impée limites ao poder de tributar, ou seja, limites 4 invasio patrimonial tendente 4 percepgio estatal do tributo. Essas limitagdes advém, basicamente, dos principios e das imunidades constitucionais tributarias e esto inseridas nos arts. 150, 151 ¢ 152 da Carta Magna. Os prinefpios constitucionais tributdrios, que regulam a tributagdo, sio considerados limitagdes constitucionais ao poder de tributar. Esta expresso parece indicar “forga de comando” ou “poder de mando”; néo é essa a melhor exegese que se deve fazer da fatia da soberania financeira, intitulada por alguns de “soberania fiscal”. © poder de tributar ¢, em verdade, um poder de direito, lastreado no consentimento dos cidadios, destinatarios da invasio patrimonial, tendente & percepgao do tributo, Se ha em seu emprego uma parcela de forga, ela se mostra institucionalizada, dotada dejuridicidade E cedigo que o Estado necesita, em sua atividade financeira, captar recursos materiais para manter sua estrutura, disponibilizando a0 cidadao-contribuinte os servigos que Ihe compete, como auténtico provedor das necessidades coletivas. A cobranga de tributos se mostra como uma inexordvel forma de geragdo de reccitas, despesas necessdrias a permitindo que o Estado suporte consecugo de seus objetivos. Assim, a relagdo de poder na seara tributdria, apresentando- se pela via da compulsoriedade, atrela-se a inafastével figura da legalidade, o que transforma a relagdo tributaria em uma nitida relagdo juridica, e nao “de poder”. © poder de tributar (ius imperium) nao é, assim, absoluto. Limita-se por regramentos que vém refrear 0 exercicio arbitrario da tributagdo, amoldando-o de acordo com a carga valorativa insita ao texto constitucional. De modo reflexo, a Constitui¢do Federal define o modus operandi do exercicio desse poder, que deverd se dar de forma justa e equilibrada, sem provocar danos a liberdade e a propriedade dos contribuintes.Capitulo 2 Principio da Legalidade Tributaria 1. Consideragées i is O principio da legalidade ¢ multissecular, com previsio inaugural na Carta Magna inglesa, de 1215, do Rei Joao Sem Terra. A época, a nobreza e a plebe, reunindo esforgos ¢ se insurgindo contra o poder unipessoal de tributar, impuseram ao principe Jodo um estatuto, visando inibir a atividade tributéria esmagadora do governo. Em outras palavras, objetivavam impor a necessidade de aprovagao prévia dos sitditos para a cobranga dos tributos, do que irradiou a representagdo no taxation whithout representation. Nascia, assim, o ideal de que, na esteira da legalidade, corre tio somente 0 tributo consentido, Assim, prevalece 0 designio do legislador constituinte de que nenhum tributo sera instituido ou aumentado, a nao ser por intermédio da lei. Em outras palavras, o tributo depende de lei para ser instituido e para ser majorado. 2. O tributo e as leis ordinaria e complementar O consentimento emanard, como regra, da lei ordindria. Esta € 0 veiculo normativo habil a instituir e a aumentar as exagdes tributaria . Todavia, ha casos de tributos federais que, obedecendo ao postulado da legalidade tributiria, avocam a edigio de lei