A Prova No Processo Tributário

Escola de Direito
Berta Ceclia Borges de S Pinto
A Prova no Processo Tributrio

Anlise Comparativa com o Direito
Processual Civil e Penal
Abordagem Jurisprudencial
UMinho|2011
A Prova no Processo Tributrio Anlise Comparativa com o Direito Processual Civil e Penal Abordagem Jurisprudencial
Universidade do Minho
Outubro de 2011
Universidade do Minho
Escola de Direito
A Prova no Processo Tributrio

Anlise Comparativa com o Direito
Processual Civil e Penal
Dissertao de Mestrado em Direito Judicirio
Trabalho realizado sob a orientao da

Professor Doutor Joaquim Freitas da Rocha
Outubro de 2011
AUTORIZADA A REPRODUO INTEGRAL DESTA DISSERTAO APENAS PARA EFEITOS

DE INVESTIGAO, MEDIANTE DECLARAO ESCRITA DO INTERESSADO, QUE A TAL SE
COMPROMETE;
Universidade do Minho, ___/___/______

Assinatura: ________________________________________________
Os meus agradecimentos so dirigidos, em

primeiro lugar, ao Senhor Professor Doutor
Joaquim Rocha pela sua disponibilidade
constante e pelas palavras de motivao e
apoio que sempre me dirigiu.
Sra. Dra. Ana Margarida Diogo Sequeira
Rodrigues Lopes Moreira, pela sua ajuda
fundamental.
Ao Filipe, por tudo.
iii
iv
A PROVA NO PROCESSO TRIBUTRIO

Anlise Comparativa com o Direito Processual Civil e Penal
Este estudo ir referir as particularidades dos meios de prova testemunhal, documental
e pericial, no processo tributrio de impugnao judicial e de execuo fiscal.
As especificidades dos referidos meios de prova, nos processos tributrios
identificados, sero estabelecidas por comparao com o direito processual civil e penal.
Em todos os pontos deste trabalho e a propsito de cada uma das questes abordadas
sero citadas e comentadas decises dos vrios tribunais superiores.
Os princpios legais respeitantes prova daro incio a este estudo e ocuparo o seu
segundo captulo, no qual ser dado especial destaque ao princpio da livre apreciao da
prova e ao princpio do nus da prova.
No terceiro captulo deste estudo sero comparados os meios de prova admissveis no
procedimento e no processo tributrio para, de seguida, no quarto captulo, serem
determinados os meios admissveis de prova no processo tributrio, suas caractersticas e
limitaes.
No quinto, sexto e stimo captulos sero abordadas, respectivamente, pela ordem
indicada, a prova testemunhal, a prova documental e a prova pericial nos processos de
impugnao judicial e execuo fiscal, comparativamente ao direito processual civil e penal e
atravs da citao e anlise de decises proferidas pelos tribunais superiores.
vi
THE PROOF IN THE PROCEDURAL LAW TAX

Comparison with the Civil and Criminal Procedural Law
Jurisprudential approach
This study will refer to the specific characteristics of testimonial evidence,
documentary and expert evidence in the tax process.
The specifics of such evidence in the process shall be established by comparison with
the civil and criminal procedural law.
At every point of this work, and for each of the issues addressed, several decisions of
higher courts will be cited and commented.
This study will be started with the principles related to the proof, along the second
chapter, with particular attention to the principle of free assessment of evidence and the
principle of the burden of proof.
In the third chapter the admissible evidences in proceedings and tax process will be
compared and in the fourth chapter of this work the admissible means of evidence in the tax
process will be studied as well as its limitations.
The fifth, the sixth and the seventh chapters will respectively deal, in the indicated
order, with the testimonial evidence, documentary evidence and expert evidence in the
proceedings of judicial review and tax enforcement, whenever compared with the procedural,
civil and criminal law, always quoting and analyzing judgements of the case law issued by
upper Courts.
vii
viii
ABREVIATURAS
Ac.
Acrdo
BMJ
Boletim do Ministrio da Justia
C.C.
Cdigo Civil
CIRE
Cdigo de Insolvncia e Recuperao de Empresa
C.P.
Cdigo Penal
C.P.A.
Cdigo de Procedimento Administrativo
C.P.C.
Cdigo de Processo Civil
C.P.P.
Cdigo de Processo Penal
C.R.P.
Constituio da Repblica Portuguesa
DR
Dirio da Repblica
DL
Decreto-Lei
S.T.A.
Supremo Tribunal Administrativo
S.T.J.
Supremo Tribunal de Justia
T.A.F.
Tribunal Administrativo e Fiscal
T.C.
Tribunal Constitucional
T.C.A. Norte
Tribunal Central Administrativo Norte
T.C.A. Sul
Tribunal Central Administrativo Sul
T.R.G.
Tribunal da Relao de Guimares
T.R.L.
Tribunal da Relao de Lisboa
T.R.P.
Tribunal da Relao do Porto
ix
ndice
1
Introduo ........................................................................................................................... 1
Os Princpios Legais Respeitantes Prova......................................................................... 3

2.1
A livre apreciao da prova ......................................................................................... 3
2.1.1
O direito processual civil ...................................................................................... 3
2.1.2
O direito processual penal .................................................................................... 4
2.1.3
O processo de impugnao judicial e o processo de execuo fiscal ................... 5
2.2
Limitaes ao princpio da livre apreciao da prova ................................................. 9
2.3
Concluses intermdias ............................................................................................. 13
2.4
O princpio da legalidade ........................................................................................... 14
2.4.1
O direito processual civil .................................................................................... 14
2.4.2
O direito processual penal .................................................................................. 15
2.4.3
O processo de impugnao judicial e o processo de execuo fiscal ................. 15
2.4.4
Concluses intermdias ...................................................................................... 21
2.5
O nus da prova ......................................................................................................... 22
2.5.1
2.5.2
2.5.3
2.5.3.1
O nus da prova no recurso a mtodos indirectos de avaliao da matria
colectvel ..................................................................................................................... 24
2.5.3.2
2.5.4
2.6
O nus da prova da culpa em sede de reverso da execuo fiscal ............ 32
Concluses intermdias ...................................................................................... 35
O princpio do contraditrio ...................................................................................... 36
2.6.1
2.6.2
2.6.3
2.7

xi
2.8
2.8.1
O direito processual civil ................................................................................... 40
2.8.2
2.8.3
O processo de impugnao judicial e o processo e execuo fiscal .................. 43
2.8.4
Concluses intermdias...................................................................................... 45
2.9
O princpio da oficiosidade e o princpio do inquisitrio .......................................... 40
O princpio da aquisio processual .......................................................................... 45
2.9.1
O direito processual civil ................................................................................... 45
2.9.2
2.9.3
O processo de impugnao judicial e o processo de execuo fiscal ................ 46
2.9.4
Concluses intermdias...................................................................................... 47
Os Meios Admissveis de Prova ...................................................................................... 49

3.1
O procedimento e o processo tributrio .................................................................... 49
3.2
O Processo de Impugnao Judicial e o Processo de Execuo Fiscal ............................ 53

4.1
Alguns limites ao princpio da admissibilidade geral dos meios de prova ............... 53
4.1.1
A Prova testemunhal e o artigo 114 do Cdigo de Procedimento e Processo
Tributrio ......................................................................................................................... 62
4.2
5
A Prova Testemunhal ....................................................................................................... 67

5.1
O direito processual civil ........................................................................................... 67
5.2
O direito processual penal ......................................................................................... 73
5.3
O processo de impugnao judicial e o processo de execuo fiscal ........................ 81
5.4
A Prova Documental ........................................................................................................ 91

6.1
O direito processual civil ........................................................................................... 91
6.2
O direito processual penal ......................................................................................... 94
6.3
O processo de impugnao judicial e o processo de execuo fiscal ........................ 96
xii
6.4
7
Concluses intermdias ........................................................................................... 104
A Prova Pericial .............................................................................................................. 105

7.1
O direito processual civil ......................................................................................... 105
7.2
O direito processual penal........................................................................................ 107
7.3
O processo de impugnao judicial e o processo de oposio execuo fiscal .... 108
7.4
Concluses intermdias ........................................................................................... 112
Concluses Finais ........................................................................................................... 115

8.1
Principais concluses deste trabalho ........................................................................ 115
8.2
Desenvolvimentos futuros ....................................................................................... 117
BIBLIOGRAFIA .................................................................................................................... 121

LISTA DE JURISPRUDNCIA ............................................................................................ 131
xiii
xiv
Captulo 1 Introduo
Introduo
No mbito do processo judicial tributrio so raros os estudos quanto prova e aos
seus meios admissveis. Com excepo de algumas obras citadas neste trabalho1, o estudo da
prova, no mbito do processo tributrio, no frequente.
O estudo ao qual nos propomos, no pode ter incio sem antes esclarecermos que
toda a investigao processual resulta de uma actividade de confirmao ou prova de um
conjunto de factos afirmados previamente em juzo sobre certos acontecimentos e destina-se,
como finalidade ltima, demonstrao da realidade dos factos j alegados e que falta
confirmar.2 Por outro lado ainda necessrio esclarecer que O processo tributrio ser o
conjunto de actos concretizadores e exteriorizadores da vontade dos agentes jurisdicionais
tributrios (tribunais tributrios).3. Os processos tributrios correm os seus termos, em
regra, nos tribunais tributrios, pelo que, perante estes rgos judiciais e no perante
qualquer agente administrativo - tributrio4 que se desenvolve o processo tributrio.
O regime da prova nos processos de impugnao judicial e de execuo fiscal, aqui
estudados, em pouco difere do regime probatrio do direito processual civil. Tal resulta
certamente da imposio do artigo 2, do C.P.P.T., que determina a aplicao subsidiria do
direito processual civil ao processo e ao procedimento tributrio, de acordo com a natureza
dos casos omissos.
No que respeita ao processo tributrio, o legislador admite todos os meios de prova
com excepo dos meios de prova ilcitos5 alis como sucede com o legislador processual
civil e penal. Esta vasta quantidade de meios probatrios que se encontram ao dispor do
sujeito passivo ser valorada, pelo julgador, segundo o princpio da livre apreciao da prova.
Segundo aquele princpio, o juiz valorar a prova de acordo com as regras da experincia e de
acordo com a sua livre convico.
O princpio da livre apreciao da prova ser estudado no segundo ponto deste
trabalho. Da anlise de jurisprudncia realizada, verificou-se que as normas que consagram
Joaquim Freitas da Rocha, Lies de Procedimento e Processo Tributrio, 4 Edio, Coimbra Editora, Coimbra, Maro de 2011; Jorge
Lopes de Sousa, Cdigo de Procedimento e Processo Tributrio, 5 Edio, reas Editora, Vol. I, Lisboa, 2006; Elisabete Louro Martins,
nus da Prova no Direito Fiscal, 1 Edio, Wolters Kluwer de Portugal sob a marca Coimbra Editora, Coimbra, Julho de 2010.
2
Rui Rangel, A Prova e a Gravao de Audincia no Direito Processual Civil, Edies Cosmos, Lisboa, 1998, pg. 27.
3
Joaquim Freitas da Rocha Lies de Procedimento e Processo Tributrio, 4 Edio, Coimbra Editora, Coimbra, Maro de 2011, pg.
232.
4
Por oposio definio de processo tributrio surge a definio de procedimento tributrio, como sendo, o conjunto de actos,
provenientes de actores juridico-tributrios distintos, relativamente autnomos e organizados sequencialmente, direccionados produo
de um determinado resultado, do qual so instrumentais. exteriorizadores. Joaquim Freitas da Rocha, Op. cit. pg. 83.
5
Segundo G. F .Ricci, a ilicitude da prova pode manifestar-se em trs perspectivas: em relao provas constituendas (sendo necessrio,
neste caso, distinguir entre a prova inadmissvel e a irregularidade na assuno da prova); em relao s provas pr-constitudas
(abrangendo as hipteses em que a parte se apossou do meio de prova de modo ilcito, sem todavia se verificarem irregularidades no
procedimento probatrio); em relao s provas constituendas e pr-constitudas (nos casos em que a irregularidade afecta a prpria
formao da prova). Isabel Alexandre, Provas Ilcitas em Processo Civil, Livraria Almedina, Coimbra, 1998, pg. 17.
1
Captulo 1 Introduo
este princpio da livre apreciao da prova so inmeras vezes criticadas, por violarem os
direitos fundamentais constitucionalmente consagrados, designadamente o artigo 32 da
C.R.P., que garante a presuno de inocncia do arguido. Conclumos neste ponto que as
referidas normas que consagram este princpio da livre apreciao da prova, no se encontram
feridas de qualquer inconstitucionalidade, no violam princpios constitucionais, nem
conferem poderes discricionrios ao julgador, contrariamente ao que tantas vezes sugerido.
A par do princpio da livre apreciao da prova, que atravessa o direito processual,
civil, penal e tributrio, surgem outros princpios legais, igualmente relacionados com a
prova, dos quais se destaca no s pela sua importncia processual, mas tambm pelas
inmeras decises judiciais que o referem o princpio do nus da prova. O princpio do nus
da prova ser tambm estudado no segundo ponto deste trabalho, sendo que, no mbito do
direito processual tributrio, ser dada especial relevncia ao nus da prova no recurso a
mtodos indirectos de avaliao da matria colectvel e prova da culpa no que respeita
reverso, no processo de execuo fiscal.
No terceiro captulo deste trabalho ser constatado que no sistema processual civil,
penal e tributrio so admitidos todos os meios de prova, mas alguns procedimentos
tributrios ficam limitados prova documental. Destacam-se, tambm vrias decises do
T.C., que recaram sobre a apreciao da inconstitucionalidade da limitao dos meios de
prova.
No quarto captulo, sero estudados os limites admissibilidade dos meios gerais de
prova e a sua conformidade com princpios legais constitucionalmente consagrados, como
sendo o acesso ao direito e aos tribunais constante do artigo 20 da C.R.P..
Nos trs ltimos captulos, referentes prova testemunhal, documental e pericial, ser
feito um estudo comparativo destes meios de prova no direito processual civil, penal e
tributrio, sempre com apoio em decises proferidas pelos tribunais superiores e pelo T.C..6
Neste trabalho foi ainda consultada bibliografia estrangeira, sobretudo espanhola,
italiana e francesa.
Para uma melhor compreenso da organizao judiciria administrativa e tributria, numa abordagem sobre a organizao judiciria do
sistema: francs, belga, italiano, espanhol, holands, grego e ingls ver, Antnio Cndido Macedo de Oliveira Organizao Judiciria
Administrativa e Tributria, Vol I, BRE UM, Braga, 2001.
Captulo 2 Os Princpios Legais Respeitantes Prova
Os Princpios Legais Respeitantes Prova
2.1 A livre apreciao da prova

2.1.1 O direito processual civil
Este princpio surge definido, de forma clara, no artigo 655 do C.P.C (captulo IV, do
Ttulo III), referente fase de audincia discusso e julgamento, da seguinte forma: o
Tribunal Colectivo aprecia livremente as provas, decidindo os juzes sobre a sua prudente
convico acerca de cada facto..
No sistema da livre apreciao da prova, contrariamente ao que sucede no regime da
prova legal, o juiz no fica limitado a uma determinao prvia do valor de cada uma das
provas produzidas; pelo contrrio, o juiz valorar a prova, caso a caso e de acordo com a sua
experincia e convico.
O sistema da livre apreciao da prova atribui no s importncia actividade do juiz,
mas tambm actividade das partes. s partes compete provar o direito que alegam e
escolher apropriadamente as provas que pretendem produzir e os seus meios de obteno, de
forma a provar o referido direito.
Note-se que, contrariamente ao que muitas vezes se alega (sobretudo nas pretenses
dos recorrentes constantes da jurisprudncia como adiante se ver), este poder de livre
apreciao da prova, no implica a concesso de um poder discricionrio ao juiz, no que
respeita sua valorao. A atribuio de um poder discricionrio ao juiz, no que respeita
valorao da prova, impediria as partes de exercerem o seu direito de recurso, dada a
inexistncia de argumentos vlidos que permitissem refutar uma deciso arbitrria. Mas tal
no acontece, o que sucede, pelo contrrio, a atribuio de uma faculdade ao juiz de valorar
as provas segundo a sua prudente convico e experincia. Esta faculdade tem como
contrapartida o dever de fundamentao das decises proferidas. Se o tribunal no
fundamentar a sentena ou no indicar os motivos de facto ou de direito, que resultaram na
deciso proferida, a mesma susceptvel de recurso com base nesse mesmo fundamento.7
7 A fundamentao da sentena, como a de qualquer outra deciso judicial, sendo exigncia muito antiga, tem actualmente assento
constitucional. Segundo o art. 205, n 1, da CRP, as decises dos tribunais que no sejam de mero expediente so fundamentadas na forma
prevista na lei (...). Para cumprir a exigncia constitucional, a fundamentao h-de ser expressa, clara e coerente e suficiente. Ou seja, no
deve ser deixada ao destinatrio a descoberta das razes da deciso; os motivos no podem ser obscuros ou de difcil compreenso, nem
padecer de vcios lgicos; a fundamentao deve ser adequada importncia e circunstncia da deciso. A fundamentao da deciso deve,
pois, permitir o exerccio esclarecido do direito ao recurso e assegurar a transparncia e a reflexo decisria, convencendo e no apenas
impondo. () O legislador ordinrio consagrou o dever de fundamentao para as decises judiciais em geral no art. 158 do CPC, onde se
prescreve: As decises judiciais sobre qualquer pedido controvertido ou sobre alguma dvida suscitada no processo so sempre
fundamentadas. A fundamentao da sentena tem regulamentao especfica. Nos termos do art. 659: A sentena comea por identificar
as partes e o objecto do litgio, fixando as questes que ao tribunal cumpre solucionar. Seguem-se os fundamentos, devendo o juiz
No C.C., este princpio da livre apreciao da prova aparece referido nos artigos 366,
389 e 396, no que respeita livre fixao da fora probatria dos documentos escritos, aos
quais falte algum dos requisitos exigidos por lei, do valor probatrio das respostas dadas pelos
peritos e dos depoimentos prestados pelas testemunhas.
Em concluso e como disse Alberto dos Reis: O princpio da livre apreciao das
provas, constante do n 1 do artigo 635 do C.P.C., significa apenas a libertao do Juiz das
regras severas e inexorveis da prova legal, sem que, entretanto se queira atribuir-lhe o
poder arbitrrio de julgar os factos, sem prova ou contra as provas.8.
2.1.2 O direito processual penal

O artigo 127 do C.P.P. contempla este princpio da livre apreciao da prova da
seguinte forma: salvo quando a lei dispuser diferentemente, a prova apreciada, segundo as
regras da experincia e a livre convico da entidade competente.9.
Da mesma forma que o artigo 655 do C.P.C. refere a prudente convico do
julgador, a lei processual penal estabelece dois critrios cumulativos essenciais apreciao
da prova, so estes, as regras da experincia e a livre convico da entidade julgadora.10
As regras da experincia compreendem os conhecimentos cientficos adquiridos, a
experincia comum e as regras da lgica daquele que julga.11 E a livre convico do tribunal,
deve ter inerente uma base cientfica que permita entender o caminho percorrido pelo julgador
na tomada de deciso.12
Este princpio da livre apreciao da prova no pode ser entendido apenas como sendo
um poder arbitrrio concedido ao juiz, alis como j referido no mbito do direito processual
civil. O princpio da livre apreciao da prova, tal como contemplado no nosso ordenamento
discriminar os factos que considera provados e indicar, interpretar e aplicar as normas jurdicas correspondentes, concluindo pela deciso
final (...) Como decorre deste normativo, a sentena assenta numa dupla fundamentao: de facto e de direito. - Juiz Desembargador Dr.
Fernando Manuel Pinto de Almeida, comunicao sobre o tema Fundamentao aco de formao do CEJ para Juzes Estagirios 22.02.2008, in http://www.trp.pt.
8
Alberto dos Reis, Cdigo de Processo Civil Anotado, Volume IV, 3 Ed., Coimbra Editora, Coimbra, 2007, pg. 245.
9
Leal Henriques e Simas Santos, Cdigo de Processo Penal Anotado, 1 Vol, 2 Ed., Editora Rei dos Livros, Lisboa, 2004, pg. 682 e ss.
10
A livre convico um meio de descoberta da verdade, no uma afirmao infundamentada da verdade, portanto, uma concluso livre,
porque subordinada razo e lgica, e no limitada por prescries formais exteriores. AA VV Magistrados do Ministrio Pblico do
Distrito Judicial do Porto, C.P.P. - Comentrios e Notas Prticas, Coimbra Editora, Coimbra, 2009, pg. 336.
11
As normas da experincia como proclamava CAVALEIRO DE FERREIRA so definies ou juzos hipotticos de contedo genrico,
independentes do caso concreto sub jdice, assentes na experincia comum, e por isso independentes dos casos individuais em cuja
observao se aliceram, mas para alm dos quais tm validade. AA VV Magistrados do Ministrio Pblico do Distrito Judicial do Porto.
Op. cit. pg. 335.
12
Germano Marques da Silva Curso de Processo Penal, Volume I, 2 Ed., Editorial Verbo, Lisboa, 2002, pg. 132; O respeito por tais
princpios e a sua transposio para a deciso a tomar permitem afirmar que: O princpio da livre apreciao da prova direito
constitucional concretizado. Ele no viola a CRP antes a concretiza; Paulo Pinto de Albuquerque, Comentrio do C.P.P. Luz da
Constituio da Repblica e da Conveno Europeia dos Direitos do Homem, 3 Ed., Universidade Catlica Editora, Lisboa, 2009, pg.
328; Fernando Gonalves e Manuel Joo Alves, Prova do Crime - Meios legais para a sua obteno, Edies Almedina S.A., Coimbra,
2009, pg. 141.
jurdico civil e penal implica que, os critrios objectivos, obrigatoriamente presentes na

fundamentao, se complementem com os juzos valorativos do julgador, sem qualquer pr
fixao valorativa, o que coloca todas as provas em p de igualdade.13
Tal como sucede no direito processual civil, cuja falta de fundamentao da sentena
motivo de recurso, no mbito processual penal, tal falta de fundamentao implica a nulidade
da referida sentena, como dispe o artigo 379, n 1, a) e 374, n 2 do C.P.P.14
2.1.3 O processo de impugnao judicial e o processo de execuo fiscal

O C.P.P.T. no contempla, expressamente, este princpio da livre apreciao da prova.
A inexistncia de uma referncia expressa a este princpio, no C.P.P.T., faz com que a nossa
anlise, do mesmo, se remeta jurisprudncia dos tribunais administrativos e fiscais, a qual
nos levar a concluir a identidade deste princpio com a sua aplicao no direito processual
civil, designadamente no que respeita prova testemunhal, necessidade de averiguar a
credibilidade das testemunhas atravs da anlise das razes de cincia inerentes aos seus
depoimentos, necessidade de fundamentao das decises e possibilidade de produo de
prova testemunhal sobre factos constantes de documentos.
No Ac. do T.C.A. Sul, de 31/3/2009, processo n 02545/08, o recorrente vem solicitar
a modificao da matria de facto, provada em primeira instncia. Para o efeito, identifica os
pontos concretos da matria de facto que, no seu entender deveriam ser dados como provados
e com base nos depoimentos prestados por testemunhas fundamenta a sua pretenso. A
deciso em causa com recurso a citaes do Professor Alberto dos Reis, em comentrio ao
artigo 641 do Cdigo de 1939 vem explicar que, a fora probatria dos depoimentos
testemunhais apreciada livremente pelo tribunal, nos termos do disposto no artigo 396 do
C.C.. Para serem credveis, os depoimentos testemunhais devem demonstrar conhecimento
sobre os factos de forma detalhada e precisa nos termos do disposto no artigo 638 do
C.P.C. o que no acontece com os depoimentos de determinadas testemunhas que, segundo
a deciso em anlise padecem de uma substancial afectao de credibilidade. De facto,
para julgar improcedente o recurso e manter a deciso proferida em primeira instncia, o Ac.
O dever de motivao das sentenas judiciais um dos elementos mais importantes na estrutura do Direito Processual moderno. A
sentena produz efeitos que se reflectem, quer na relao jurdica substantiva, quer na relao jurdica processual. () a materializao do
raciocnio lgico e objectivo do juiz , quando as fundamenta, o que s possvel com uma rigorosa documentao da prova. Rui Rangel,
Op. cit. pg. 57 e 58.
14
Sobre o princpio da livre apreciao da prova e a obrigao de fundamentao da sentenas penais, ver Rosa Neves, A Livre Apreciao
da Prova e a Obrigao de Fundamentao da convico (na deciso final penal) , pg. 141 a 146 e sobre a prova e seu significado em
Processo Penal, ver ainda Francisco da Costa Oliveira Defesa Criminal Activa Guia da sua prtica forense, Almedina, Coimbra, 2003,
pg. 50 a 72.
13
referido parte de depoimentos de testemunhas que afirmaram, sem qualquer juzo de censura
ou de reprovao, que o recorrente prestou falsas declaraes em escritura de compra e venda
de imvel, na qual afirmou que aquele imvel se destinava a revenda quando, na realidade, tal
imvel foi comprado com o objectivo de ser integrado no imobilizado da sociedade, pelo que,
conclui desta forma: () Isto , uma pessoa que no s capaz, como entende normal e
correcto o falsear-se a realidade nas declaraes AF, com o objectivo de da retirar
vantagens, no pode merecer credibilidade suficiente ao aceitar das respectivas declaraes
se e enquanto desprovidas de quaisquer outras circunstncias que as corroborem de forma
credvel. E com este fundamento, o tribunal superior manteve a deciso de primeira
instncia, no que respeita matria dada como assente.
Ainda no que respeita fixao da matria de facto e ao erro na apreciao da prova,
surge o Ac. do T.C.A Sul, de 10/5/2005, processo n 00516/05, o qual determina que, a
matria de facto fixada na sentena recorrida, determinada com base no exame crtico e da
livre apreciao das provas, no deve ser alterada se os documentos apresentados e os
depoimentos das testemunhas inquiridas no forem suficientes para concluir pela existncia
dos factos articulados. Esta deciso, antes de analisar em pormenor os depoimentos prestados,
com vista a determinar se os mesmos podem, ou no por em causa a deciso proferida, vem
explicar que, nos termos do disposto no artigo 396 do C.C., a fora probatria dos
depoimentos das testemunhas apreciada livremente pelo tribunal. O depoimento destas
dever ser efectuado com preciso e referncia a razes que possam atestar o conhecimento
dos factos pela testemunha, sendo essencial sua credibilidade a indicao de razes de
cincia. No caso vertente tentar-se- aferir se os depoimentos prestados podem colocar em
causa o contedo de um contrato junto aos autos. Aquela deciso vem explicar que, as normas
dos artigos 394, ns 1 e 2 do C. C., tendo em vista a defesa dos documentos autnticos por
contraposio prova testemunhal prestada, no admitem a prova testemunhal sobre
convenes contrrias ou adicionais ao contedo de documento autntico ou dos documentos
particulares, mas um terceiro poderia testemunhar, com vista a efectuar tal prova, contra os
outorgantes do referido contrato, sendo que, para os terceiros no outorgantes, o contedo
daquele contrato no constitui um contrato, mas antes um facto.
Na sequncia do que aqui vem dito, esclarecemos que a doutrina e a jurisprudncia
recente tm vindo a admitir, perante a ocorrncia de circunstncias excepcionais que a
justifiquem, a produo de prova testemunhal, nos casos previstos ns 1 e 2, do artigo 394 do
C. C.. No caso em apreo, aquela deciso concluiu no ser a prova produzida suficiente para
modificar a deciso de primeira instncia.
6
Casos h, em que se verifica na deciso proferida, a total ausncia do exame crtico

das provas; a ttulo de exemplo refere-se o Ac. do S.T.A., de 15/4/2009, processo n
01115/08, no qual a aqui recorrente impugnou, junto no T.A.F. de Coimbra, as liquidaes de
IRC, relativas aos anos de 1996, 1997 e 1998. Tal impugnao foi julgada improcedente. No
recurso que interps para o T.C.A. Norte, a recorrente veio alegar que o tribunal a quo, alm
de ter omitido a indicao dos factos dados por provados e no provados, no efectuou uma
apreciao crtica das provas produzidas, bem como, omitiu a fundamentao do recurso a
mtodos indirectos, pelo que, aquela deciso viola o artigo 86, n 4, da L.G.T. e o artigo 268,
n 4, da C.R.P. A Meritssima Juiz a quo reconheceu a falta de indicao dos factos no
provados e aditou o seguinte sentena: Factos no provados: Nada de relevante a
mencionar. O T.C.A. Norte no concedeu provimento ao recurso e confirmou a sentena
proferida em primeira instncia. O mesmo no sucedeu com o S.T.A., na deciso agora em
anlise, pois considerou que a sentena recorrida, proferida em primeira instncia, enferma de
vcio de falta de fundamentao de facto, o que implica a nulidade da sentena, pelo que, em
conformidade com os artigos 123, n2, e 125 do C.P.P.T., a mesma dever ser anulada. A
deciso em anlise explica ainda que, neste tipo de recurso para o S.T.A. e perante este tipo de
nulidade, o tribunal dever mandar baixar o processo com o intuito de a reforma da deciso
ser feita pelo mesmo juiz que a proferiu. Com efeito, explica-se na deciso em anlise que: a
fundamentao da sentena visa primacialmente impor ao juiz reflexo e apreciao crtica
da coerncia da deciso, permitir s partes impugnar a deciso com cabal conhecimento das
razes que a motivaram e permitir ao tribunal de recurso apreciar a sua correco ou
incorreco. Mas, semelhana do que sucede com os actos administrativos, a
fundamentao da sentena tem tambm efeitos exteriores ao processo, assegurando a
transparncia da actividade jurisdicional () a fundamentao de facto no deve limitar-se
mera indicao dos meios de prova em que assentou o juzo probatrio sobre cada facto,
devendo revelar o itinerrio cognoscitivo e valorativo seguido pelo juiz ao decidir como
decidiu sobre todos os pontos da matria de facto.. A deciso em causa chama, ainda, a
ateno para o facto de, em caso de meios de prova susceptveis de avaliao subjectiva,
como o caso da prova testemunhal, ser essencial uma apreciao crtica da prova produzida,
isto , a indicao das razes pelas quais deu maior relevncia a determinados elementos de
prova em detrimento de outros. A sentena em crise e objecto de recurso, agora em apreciao
pelo S.T.A., no o faz, no obstante terem sido inquiridas nove testemunhas, algumas delas
sobre mais de trinta dos factos indicados na petio inicial. Diz-se ainda que: mesmo com
fragilidade se pudesse aventar que na sentena existisse um implcito juzo probatrio
7
negativo sobre todos os factos que foram objecto de depoimentos e que no foram includos
na lista de factos provados, ficar-se-ia sem saber quais as razes por que esses factos no
foram dados como provados, designadamente se foi por as testemunhas no afirmarem a sua
correspondncia com a realidade ou por no ser reconhecida credibilidade aos seus
depoimentos.. Conclui aquela deciso que a sentena em crise representa uma omisso de
indicao de factos no provados e tambm uma completa ausncia de exame crtico de
provas.15
Em sentido contrrio, destacamos o Ac. do S.T.A., de 13/1/2010, processo n 0818/09;
tambm neste caso, os recorrentes no se conformaram com a deciso proferida pelo T.A.F.
de Loul que julgou improcedentes os embargos de terceiro por eles deduzidos e desta
deciso vieram interpor recurso. Para o efeito, alegaram que a sentena proferida se refere de
forma genrica aos factos dados como provados, sendo que, esta omisso consubstancia uma
nulidade de falta de especificao prevista na alnea b), do artigo 125, do C.P.P.T. e do n 1,
do artigo 668, do C.P.C.. A deciso do tribunal superior fez uma anlise, exaustiva, aos
depoimentos prestados em audincia, pelas diferentes testemunhas, e chega at a transcrever
parte desses depoimentos, para posteriormente concluir que: compulsado o probatrio fixado
na sentena recorrida () resulta claro no ocorrer a alegada nulidade da sentena por falta
de fundamentao de facto e de exame crtico da provas. A sentena recorrida , alis,
minuciosa, quanto especificao dos factos provados e sntese dos depoimentos
prestados, que expressamente qualifica de srios, claros e credveis () a sustentao da
sentena recorrida efectuada pelo Meritssimo juiz a quo convence o Tribunal e de molde a
afastar a alegada nulidade da sentena, que se tem por inverificada. No sumrio desta
deciso, chama-se ainda a ateno para o caso de a deciso tomada ser em sentido contrrio
pretenso dos recorrentes, o que no significa uma ausncia de valorao da prova
testemunhal produzida.
Tambm o Ac. do T.C.A. Norte de 8/5/2008, processo n 02024/04, determina que: o
Juiz deve levar ao probatrio da sentena todos os actos que considera provados ou no
provados e fundamentar a sua deciso sobre a matria de facto, por isso a relevncia dada
pelo juiz recorrido a factos que no levou ao probatrio e segundo ele resultam do
depoimento das testemunhas, cujo depoimento se limita a transcrever no constitui boa
tcnica jurdica, pela obscuridade a que sempre dar lugar.. No se conformando com a
deciso proferida pelo T.A.F. de Viseu que, julgou aquela oposio improcedente e que, no
15
Ver ainda outros exemplos jurisprudenciais, tais como os Acs. do S.T.A. de 20/4/2005, processo n 33/05 e de 29/4/2004, processo n
2036/02.
entender da recorrente fez uma errada apreciao da prova produzida dela interps recurso
com tal fundamento e alegou que, do depoimento das trs testemunhas resulta de forma clara
que a recorrente nunca exerceu, de facto, a gerncia da sociedade devedora. A deciso do
tribunal superior agora analisada entende que do depoimento prestado pela segunda e terceira
testemunhas resulta que a oponente foi e gerente de direito da sociedade e nessa qualidade
assinou escrituras de compra e venda de imveis, emitiu livranas, tudo em nome e em
representao da sociedade obrigando-a perante terceiros, pelo que, considerou irrelevante
que outros, na mesma ocasio tivessem interferido na gesto e administrao da sociedade
devedora Da que no possa dizer que no exercia a gerncia de facto () provando-se a
gerncia de facto no h que curar da ausncia de culpa da sua parte na insuficincia do
patrimnio societrio a deciso em causa faz a seguinte crtica deciso proferida em
primeira instncia: constatamos que muito embora o M.mo no tenha levado ao probatrio
factos donde retirou a convico do exerccio da gerncia de facto por parte da oponente o
certo que da sua fundamentao faz decorrer tal convico do depoimento das testemunhas
() todavia porque se limitou nessa parte a transcrever os depoimentos importaria que sobre
eles recasse um juzo concreto de valorao e concretizao daquilo que o M.mo Juiz julgou
como efectivamente demonstrativo do exerccio da gerncia especificando-o no probatrio da
sentena e decidindo depois em conformidade.. Pelo exposto foi decidido anular a sentena
recorrida dada a insuficiente concretizao da matria de facto ordenando a baixa dos autos
primeira instncia para a sua alterao em conformidade.
2.2 Limitaes ao princpio da livre apreciao da prova

No mbito do direito processual penal, a doutrina refere que, tanto a C.R.P., como a lei
penal, estabelecem limites endgenos e exgenos ao exerccio deste poder de livre
apreciao.16
So limites endgenos, em processo penal: o grau de convico requerido para a
deciso, a proibio de meios de prova, e a observncia do princpio da presuno de
inocncia, porque limitam o processo de cognio e formao de convico do tribunal.
O limite exgeno, porque condiciona o resultado da apreciao da prova, a
observncia do princpio in dbio pr reo.
16
Paulo Pinto de Albuquerque Op. cit. pg. 328.
Ainda no mbito processual penal, as limitaes a este princpio da livre apreciao da

prova surgem com a prpria norma legal que introduz aquele princpio e que faz a seguinte
ressalva: Salvo quando a lei dispuser diferentemente ()17, o princpio da livre apreciao
da prova presume-se subtrado o juzo tcnico-cientfico resultante da prova pericial, o mesmo
resulta do artigo 163, n 1 do C.P.P., O juzo tcnico, cientfico ou artstico inerente prova
pericial presume-se subtrado livre apreciao do julgador.. Tal significa que, perante
uma divergncia entre o entendimento contido no parecer dos peritos e a deciso judicial,
aquela divergncia deve ser devidamente fundamentada: impe-se ao Juiz que fundamente a
sua divergncia em homenagem ao peso que o juzo oriundo da peritagem apresenta, por ter
origem em entidade devidamente qualificada.18
A jurisprudncia divide-se quanto natureza probatria daquele juzo tcnico,
cientfico ou artstico que a prova pericial compreende. H quem entenda que aquele juzo
tcnico, cientfico ou artstico, no tem um valor probatrio pleno, mas um valor
presumivelmente pleno19, tratando-se de uma presuno iuris tantum, a qual pode ser
afastada perante contraprova, em oposio s presunes iuris et de iure, que no admitem
prova em contrrio.
O artigo 349 do C.C. define as presunes legais como sendo ilaes que a lei ou o
julgador tira de um facto conhecido para firmar um facto desconhecido. 20 Esta teoria entende
que os peritos podem valorar os resultados dos meios de prova que examinarem, mas na
deciso no se podem substituir ao juiz, do qual so apenas meros auxiliares.21
Por outro lado, h quem entenda que a presuno consagrada no artigo 163 do C.P.P.
se trata, no de uma presuno legal, mas antes de uma presuno natural que cede perante
contraprova.22 J Germano Marques da Silva entende que, aquele artigo 163 do C.P.P. no
contm uma verdadeira presuno, como definida supra, no artigo 349 do C.C.. No seu
entendimento, o que a lei verdadeiramente dispe que, salvo com fundamento numa crtica
material da mesma natureza, isto , cientfica, tcnica ou artstica, o relatrio pericial se
impe ao julgador() Compreende-se que assim seja. Com efeito, se a lei prev a
interveno de pessoas dotadas de conhecimentos especiais para valorao da prova seria de
17
Ver artigo 127 C.P.P..

M. Simas Santos, M. Leal Henriques Op. cit. pg. 829.
19
20
Sobre as presunes legais: J. Baptista Machado Introduo ao Direito e ao discurso legitimador, Almedina, Coimbra, 1996, pg. 111.
21
O mesmo entendimento aparece vertido no ordenamento jurdico espanhol do qual se destaca a Ley de Enjuiciamento Civil articulo 632:
Los jueces y tribunales apreciarn la prueba pericial segn las reglas de la sana critica, sin estar obligados a sujetarse al dictamen de
peritos. E Ley de Enjuiciamento criminal, articulo 741: El Tribunal, apreciando segn su conscincia, las pruebas praticadas en el
juicio, las razones expuestas por la acusacin y lo manifestado por los mismos procesados, dictar sentencia dentro del trmino fijado en
esta ley..
22
Marques Ferreira, Jornadas de Direito Processual Penal 258 e 259 in C.P.P. Anotado M. Simas Santos, M. Leal Henriques, Op. cit., pg.
830.
18
10
todo incompreensvel que, depois admitisse que o pressuposto da prova pericial no tivesse
qualquer relevncia, mas j razovel que o juzo tcnico cientfico ou artstico possa ser
aplicado na base de argumentos da mesma natureza..23
No mbito do direito processual civil, o princpio da livre apreciao da prova, em
determinados casos, encontra-se limitado por exigncias legais que impem que a produo
de prova se faa apenas com recurso a determinados meios de prova. Esta imposio de
formalismos ad probationem visa, em ltima anlise, obter uma prova segura. A ttulo de
exemplo, veja-se o artigo 364 do C.C.: Quando a lei exigir, como forma de declarao
negocial, documento autntico, autenticado ou particular, no pode este ser substitudo por
outro meio de prova, ou por outro documento que no seja de fora probatria superior..
Porm, esta exigncia cessa perante a confisso das partes, caso resulte que o documento
apenas exigido para prova da declarao.
Em caso de confisso extra judicial, a mesma deve constar de documento de igual ou
superior valor probatrio; trata-se de obrigar as partes reflexo sobre a consequncia do
acto, assegurar a reconhecibilidade do acto por terceiros, ou o seu controlo no interesse da
comunidade.24
A jurisprudncia do T.C. tem recado, muitas vezes, sobre a interpretao das normas
que contemplam o princpio da livre apreciao da prova e as questes supra referidas a esta
inerentes, sobretudo no mbito do direito processual penal. Na verdade, as normas referidas
so muitas vezes acusadas de padecerem de inconstitucionalidade, pelo que, lhes so
apontadas vrias crticas, referidas de seguida.25
No Ac. n 1165/96 do T.C., de 19/11/1996, processo n 142/96, o artigo 127 do C.P.P.
foi criticado pela no imposio de limites convico do julgador. Segundo este
entendimento, aquela norma radicaria em critrios vagos, como sendo o da experincia
comum. A deciso do tribunal superior, agora em anlise, acaba por negar provimento ao
recurso, no sem antes, atravs de uma fundamentao exaustiva que passa pela evoluo
histrica do direito portugus afastar aquele entendimento do princpio da livre apreciao
da prova, como sendo discricionrio e subjectivo. A deciso em causa vem colocar aquele
princpio da livre apreciao da prova, como sendo o resultado das vrias reformas judicirias,
inspiradas nas revolues liberais que permitiram a libertao do princpio da prova legal.
Este Ac. afasta a inconstitucionalidade do artigo 127 do C.P.P., ao considerar que o mesmo
23

Mota Pinto, Teoria Geral do Direito Civil, 3 Ed, Coimbra Editora, Coimbra, 1999, pg. 436.
25
Outros exemplos jurisprudenciais: Ac. do T.C. n 223/2008, de 17/4/2008, Processo n867/07 e o Ac. do T.C. n 616/2009, de 2/12/2009,
Processo n 795/2009.
24
11
no contrrio s garantias constitucionalmente consagradas, por comparao a um sistema

que consagra a prova legal, sendo que, a verdade material no pode ser alcanada sem que
sejam tidas em conta as consideraes concretas do caso em apreciao. Por outro lado,
alerta-se para o facto de a valorao da prova segundo a livre convico do juiz no significar
uma valorao fora dos quadros de legalidade, sendo que, a esta apreciao subjaz um dever
acrescido de fundamentao dos actos decisrios.26
O princpio da livre apreciao da prova aparece tambm associado valorao dos
vrios tipos de prova e meios de obteno de prova. O T.C. pronunciou-se vrias vezes sobre
este assunto; no Ac. do T.C. n 248/2009, de 12/5/2009, processo n 78/09, foi suscitada a
questo da a violao dos artigos 2, 3, n 2 e 3, 8 n1, 20 n4, 32 e 202 n2 da
Constituio, do princpio do Estado de Direito, da garantia de processo justo e adequado
realizao do direito, do princpio da conformao do processo, segundo os direitos
fundamentais e do princpio da legalidade processual, na interpretao do princpio da livre
apreciao da prova, que admite a valorao de prova testemunhal destituda da indicao
concreta da respectiva razo de cincia.. Os recorrentes entendem que a procedncia da
aco se ficou a dever exclusivamente valorao de um depoimento prestado por uma
26
Neste mbito, destacam-se ainda e mais recentemente os Acs. do T.C. n 62/2009 de 5/2/2009, processo n 1002/08 e n63/2009 de
9/2/2009, processo n 996/08. No Ac. 62/2009 os recorrentes pretendem, mais uma vez, seja apreciada a constitucionalidade do disposto no
artigo 127 do C.P.P. por violao do disposto no artigo 32 n 2 da CRP, quando interpretado de um modo to lato () quer na 1 instncia
quer no Tribunal da Relao que permita darem-se por provados factos com base em prova meramente indiciria, no s infirmada (ou no
confirmada) pela prova directa (testemunhal), produzida em juzo, como tambm ela prpria (prova indiciria), no grave, nem precisa,
nem concordante com a acusao formulada e mais ainda, prova cujos respectivos indcios podem ter tido outras causas que no o facto
probando, causas essas que no foram excludas na actividade probatria., ou seja, o recorrente pretende, uma interpretao do artigo 127
do C.P.P., que permita o recurso a prova meramente indiciria, prova essa desmentida em tribunal, pela prova testemunhal ali produzida. A
deciso proferida pelo T.C. numa fundamentao exaustiva e com transcries de excertos de depoimentos das testemunhas refere que,
contrariamente pretenso dos recorrentes, a deciso em crise no admite prova indiciria, sobre a qual repousou a condenao que tenha
sido desmentida pela prova testemunhal, pelo que, considera impossvel conhecer do objecto de recurso com base naquela interpretao.
O Ac. 63/2009 ser objecto de anlise mais alargada, pois que, pela interposio deste recurso, os recorrentes alegam a inconstitucionalidade
da norma extrada do artigo 127 do C.P.P., quando interpretada no sentido de a livre apreciao da prova ser indissocivel do princpio da
oralidade e da imediao o que colocaria em causa o princpio da presuno de inocncia. O T.C., nos termos do disposto artigo 78 A, n1,
da Lei 28/82 de 15 de Novembro, na redaco que lhe foi dada pela Lei 13-A /98 de 26 de Fevereiro decide no conhecer do objecto de
recurso, porm sustenta o seu no conhecimento com fundamentos constantes da sentena proferida pelo tribunal a quo. Diz-se na deciso do
T.C. que a sentena proferida pela primeira instncia no nega que este princpio da presuno de inocncia deve funcionar como limite
livre apreciao da prova. Por outro lado, explica o Ac. que a deciso recorrida no se limita a destacar o princpio da oralidade e da
imediao da apreciao da prova, produzida perante a primeira instncia de tal forma que, o Tribunal da Relao se visse impedido de
apreciar a produo de prova em primeira instncia. O Ac. do T.C. vem explicar que, o Ac. recorrido claro ao afirmar que o Tribunal
criminal de primeira instncia deve sempre identificar os fundamentos da ponderao levada a cabo de forma a permitir a sua sindicncia
pelo tribunal superior. () isso torna necessrio e tambm imprescindvel que, no seu livre exerccio de convico, o tribunal de 1
instncia indique os fundamentos suficientes para que, atravs das regras da cincia, da lgica e da experincia, se possa controlar a
razoabilidade daquela convico sobre o julgamento do facto dado como provado ou no provado, pois o que, o Tribunal de recurso busca,
no uma nova convico, mas o indagar se a convico expressa e caracterizada por aquele Tribunal tem razovel suporte naquilo que
reputa de decisivo para a sua convico, quando como no caso em apreo, tem esta Relao acesso documentao da audincia,
concretamente da produzida pela acusao, ou seja, tal convico no pode ser arbitrria . Explica ainda, aquela deciso do T.C. que, a
deciso recorrida faz questo de realar que, tal livre apreciao fica sempre limitada pelo princpio da presuno de inocncia, pelo que, no
se pode afirmar que a interpretao normativa acolhida tenha interpretado o artigo 127 do C.P.P., no sentido de tal princpio no constituir
limite livre apreciao da prova. A deciso recorrida conclui que, no caso em apreo, a presuno de inocncia do arguido foi amplamente
afastada por fora da prova carreada para os autos, por parte da acusao () s se houvesse dvida razovel o que a deciso recorrida
afastou e este Tribunal no pode controlar, por no dispor de poderes para tal que o princpio da presuno de inocncia interviria em
favor do arguido. De seguida, aquele Ac. passa a transcrever as seguintes passagens da deciso recorrida que, no seu entender, demonstram
o respeito por aquele princpio de livre apreciao na fundamentao daquela deciso vejamos: Assim, a simples convico ntima do
julgador no s por si critrio de verdade, bem podendo sedimentar no seu esprito a dvida consentnea com a irrenuncivel presuno
de inocncia do arguido. () As provas de que o Tribunal a quo se serviu, valorando-as livremente e de acordo com a experincia comum
so bastantes para que, de forma lgica e coerente, se deva concluir que os factos ocorreram pela forma expressa na sentena, pelo que,
necessariamente improcede a deduzida impugnao, tal como se conclui da anlise da documentada e transcrita prova, por esta relao.
12
testemunha. Entendem que, nos sistemas da livre apreciao da prova, o julgador no fica
livre de indicar os fundamentos onde aquela prova assentou. Por outro lado, o depoimento
inexiste se for omitida a explicao da razo da sua cincia, acompanhada das circunstncias
que possam justificar o conhecimento dos factos. Ao apreciar o mrito do recurso, a deciso
proferida pelo T.C. comea por estabelecer que, nos termos do artigo 655 do C.P.C., o
depoimento testemunhal est sujeito livre apreciao do julgador. Posteriormente, depois de
analisar a evoluo do sistema probatrio no direito portugus, aquela deciso questiona a
possibilidade de a omisso da indicao das razes de cincia, pelo julgador, poder aferir da
credibilidade dos depoimentos, sendo que, a valorao de prova testemunhal produzida sem
essa indicao violaria algum princpio constitucional. Para responder a esta questo, aquela
deciso usa como parmetro constitucional o procedimento equitativo constante do artigo 20,
n 4 da C.R.P. e refere o domnio da proibio de valorao de prova, definindo-a como
aquela em que as provas sejam obtidas atravs de meios violadores de direitos fundamentais,
para concluir, no caso em apreo, estar apenas perante o incumprimento de uma regra
procedimental. A falta de indicao pela testemunha das suas fontes de conhecimento no
determina que o julgador no possa aperceber-se das razes de cincia documentadas, pois
que, no s essas razes podero ser retiradas de outros elementos do processo, como elas
podero estar implcitas nos prprios factos testemunhados ou resultarem da natureza da
relao existente entre as partes e a testemunha.. Logo, a preterio daquela regra
procedimental no prejudica o apuramento da verdade e o cumprimento do dever de
fundamentao das decises. O recurso foi julgado improcedente.
2.3 Concluses intermdias

As provas no valem por si s. o que retiramos da definio do princpio da livre
valorao da prova.
Este princpio transversal aos vrios ramos do direito e em todos estes encontra-se
limitado; Assim sucede no mbito do processo civil, como no mbito do processo penal.
O valor probatrio das provas apresentadas e a sua relevncia, atribuda ao caso
concreto, depende de carga valorativa que lhe conferida pela entidade que julga.
Pelo facto de o valor probatrio de cada uma das provas ser apreciado caso a caso e
estar dependente de tal carga valorativa poder-se-ia pensar que esta apreciao das provas
feita de forma subjectiva e discricionria, o que no acontece pois, como vimos, o risco de
decises arbitrrias e a consequente impossibilidade de recurso ficam sanados com o dever
13
acrescido de fundamentao das decises proferidas. A prpria falta de fundamentao seria

motivo de recurso da deciso com fundamento na sua nulidade.
No podemos deixar de referir que, no nosso entendimento, o princpio da livre
apreciao da prova, no obstante a necessidade de fundamentao acrescida, sobretudo no
mbito do direito processual civil, acaba por gerar muitas vezes um sentimento de injustia,
ao permitir que pretenses iguais possam importar decises diferentes resultantes da diferente
valorao que atribuda s provas pela entidade que julga.
Sublinhamos o facto de o princpio da livre apreciao da prova no vedar parte que
viu negada a sua pretenso ou, que viu a prova por si indicada valorada de forma prejudicial, a
possibilidade de recorrer da matria de facto, embora com as imposies constantes do nus
de alegao conforme consta das regras de recurso do C.P.C.27
2.4 O princpio da legalidade

Processualmente, o princpio da legalidade caracteriza-se pela imposio de uma
tramitao processual especfica, a qual tem como consequncia a nulidade dos actos cuja
prtica no seja admitida ou que possam influir no exame da boa deciso da causa.28
Este princpio da legalidade revela-se tambm atravs do princpio da adequao
formal, constante do artigo 265-A do C.P.C.. Nos termos daquela norma, quando a
tramitao processual prevista na lei no se adequar s especificidades da causa, deve o juiz,
oficiosamente e com o acordo das partes, adaptar o processado. Esta adaptao do processo
causa determina a prtica, pelo juiz, dos actos que melhor se adeqem ao apuramento da
verdade e a dispensa daqueles que se revelem inteis para o fim do processo.
Entendemos que este princpio da adequao formal indissocivel do princpio da
cooperao, previsto no artigo 266, n 1 do C.P.C., que visa a justa composio do litgio, de
forma clere, atravs do apuramento da verdade sobre a matria de facto e, com base nela, a
obteno da adequada deciso de direito;29
Ainda no mbito do direito processual civil, relacionado com o aqui estudado
princpio da legalidade da prova, surge o conceito de prova ilcita; recorremos novamente a
Isabel Alexandre (autora j citada) para alcanar a sua definio: Afigura-se, porm,
27
Ver artigo 685B do C.P.C..

Ver artigo 201 do C.P.C..
29
Isabel Alexandre, Op. cit. pg. 28.
28
14
prefervel optar por um conceito de prova ilcita mais restrito do que o de G.F. RICCI,
entendendo como tal apenas a prova cujo modo de obteno o direito material reprova, quer
essa ilicitude se verifique dentro ou fora da rbita processual. 30

No direito processual penal, o princpio da legalidade das provas surge no artigo 125
do C.P.P., no qual se refere que so admitidas as provas que no forem proibidas por lei.
ainda impossvel referir o princpio da legalidade sem mencionar a figura do Ministrio
Pblico31. Ao Ministrio Pblico, enquanto representante do Estado, compete exercer a aco
penal orientada pelo princpio da legalidade, tal como definido no artigo 219, n 1, da
C.R.P..32
O princpio da legalidade tem a sua expresso mxima, na obrigao da promoo do
processo, por parte do Ministrio Pblico. Perante a notcia do crime, no exerccio da aco
penal, a actividade do Ministrio Pblico deve cingir-se apenas e s lei e os seus actos
decisrios devero estar fundamentados de facto e de direito. Estes actos so, alm do mais,
objecto de controlo hierrquico e judicial e este controlo representativo do princpio da
legalidade no exerccio da aco penal.33

Antes de passarmos anlise do princpio da legalidade nos processos de impugnao
judicial e de execuo fiscal necessrio referirmos o princpio da legalidade enquanto limite
actuao da administrao estadual.
30
Isabel Alexandre, Op. cit. pg. 21.

Sobre o estatuto constitucional do Ministrio Pblico ver ainda, Paulo D Mesquita Direco do Inqurito Penal e Garantia Judiciria,
Coimbra Editora, Coimbra, 2003, pg. 33 a 57.
32
A atribuio constitucional de funes ao Ministrio Pblico no uma pura e simples questo organizacional, de mera escolha, de
entre vrias possibilidades, da entidade pblica a quem determinada funo adscrita. Ao contrrio, para ser compreendida no seu pleno
significado, ela tem de ser correlacionada com as exigncias constitucionais relativamente natureza do Ministrio Pblico e aos critrios
da sua actuao. Assim, a atribuio de uma funo ao Ministrio Pblico mostra-se carregada de significado material quanto aos critrios
que ho-de presidir ao respectivo exerccio. Ela no significa apenas que, no quadro orgnico do Estado, ao Ministrio Pblico que
compete o seu exerccio; significa ainda, e atravs disso, que esse exerccio se h-de processar de acordo com a notas que
constitucionalmente devem presidir actuao do Ministrio Pblico, a saber, da legalidade e da estrita objectividade (a incluir a
imparcialidade.)(). Jorge Miranda e Rui Medeiros, Constituio Portuguesa Anotada, Tomo III, Coimbra Editora, Coimbra, 2007, pg.
209;
33
Fernando Gonalves e Manuel Joo Alves, Op. cit. pg. 78 a 83; Tambm o direito penal tem como funo a proteco de bens jurdicos,
pelo que, apenas devem ser incriminadas as condutas que ponham em causa tais bens: As penas criminais constantes do direito ordinrio
consistem em compresses de direitos fundamentais, pelo que, indispensvel considerar a sua legitimidade ou fundamentao material
luz da ordem constitucional estabelecida, a saber, o catlogo de direitos fundamentais. Assim so materialmente inconstitucionais as
incriminaes que no tutelem um bem jurdico claramente definido. Jorge Alexandre Fernandes Godinho Do Crime de Branqueamento
de Capitais - Introduo e Tipicidade, Almedina, Coimbra, 2001, pg. 122.
31
15
A C.R.P., no seu artigo 266, estabelece o princpio da legalidade da administrao da

seguinte forma: A Administrao Pblica visa a prossecuo do interesse pblico, no
respeito pelos direitos e interesses legalmente protegidos dos cidados. Os rgos e agentes
administrativos esto subordinados Constituio e lei e devem actuar, no exerccio das
suas funes, com respeito pelos princpios da igualdade, da proporcionalidade, da justia,
da imparcialidade e da boa-f.. Este princpio submete a administrao pblica lei (e ao
Direito) e, deste modo, ao controlo dos tribunais, os quais tm por funo fiscalizar a correcta
interpretao e aplicao da lei ao caso concreto. Referimo-nos aqui ao processo de
fiscalizao concreta das normas jurdicas, segundo o qual, se atribui ao juiz que aplica a lei
ao caso concreto, a faculdade de declarar a mesma inconstitucional em caso de violao da
Lei Fundamental, a competncia para fiscalizar a constitucionalidade das normas
reconhecida a todos os Tribunais que, quer por impugnao das partes, quer ex officio pelo
juiz, apreciam a inconstitucionalidade das normas aplicveis ao caso concreto submetido a
deciso final. () este o regime geral de acesso ao Tribunal Constitucional, exigindo-se,
portanto, que o problema da constitucionalidade de uma norma surja no decurso de um
processo (penal, civil, administrativo). Das decises do juiz a quo (quer de acolhimento quer
de rejeio da inconstitucionalidade) cabe recurso por via incidental para o Tribunal
Constitucional..34 Ao abordar a questo do princpio da legalidade da administrao, Gomes
Canotilho refere o mesmo princpio, como sendo o cerne essencial do Estado de Direito,
que requer a sua conjugao com o princpio da supremacia e da prevalncia da lei e o
princpio de reserva da lei35, sendo que, tais princpios apontam para a vinculao
jurdico constitucional do poder executivo. Ao lado da fiscalizao concreta da
constitucionalidade das normas, a C.R.P. atribui, ainda, ao poder judicial a faculdade de
fiscalizar a actividade da administrao pblica: A Administrao, para levar a efeito a
tarefa da prossecuo do interesse pblico que lhe foi confiada pela ordem jurdica,
revestida de poderes exorbitantes que se traduzem, afinal, num domnio de autotutela
declarativa, acompanhada de prerrogativas de execuo, que a doutrina clssica denomina
de privilgio de execuo prvia. Caractersticas estas que, associadas referida finalidade
de prossecuo do interesse pblico, revelam particular aptido de conflitualidade com
posies subjectivas de vantagem, pretensivas ou opositivas, dos particulares. A fiscalizao
da actividade jurdica da Administrao , de acordo com a Constituio, e em ltima
J.J. Gomes Canotilho Direito Constitucional e Teoria da Constituio, Ed. Almedina, Coimbra, 1998, pg. 875.
Quanto reserva de lei ver ainda Manuel Afonso Vaz Lei e Reserva da Lei A causa da Lei na Constituio portuguesa de 1976
Edies Universidade Catlica, Porto, 1999.
34
35
16
instncia, uma incumbncia exclusiva do poder judicial, cuja organizao pela Lei
Fundamental contempla, desde a reviso constitucional de 1997, uma jurisdio privativa
obrigatria qual compete dirimir os litgios emergentes das relaes jurdicas
administrativas..36 Porque o presente trabalho versa sobre a anlise da prova, colocamos aqui
a questo do conflito entre o poder administrativo e o poder judicial e a questo da instruo
entre o procedimento e o processo administrativo, como faz Alexandra Lucas Coelho na obra
referida. Como sabemos, o procedimento administrativo traduz-se numa sucesso ordenada de
actos e formalidades tendentes formao e manifestao da vontade da Administrao
Pblica ou, sua execuo, sendo o processo administrativo o conjunto de documentos em
que se traduzem os actos e formalidades que integram o procedimento administrativo, (artigo
1 do C. P. A.). Contudo existe ainda o processo judicial administrativo, aquele que se
desenrola nos Tribunais Administrativos e Fiscais. A autora referida problematiza da seguinte
forma a questo: Deparamo-nos, deste modo, com um dilema. Por um lado, assegurar a
referida completude da funo jurisdicional, o que implica, designadamente, a possibilidade
de o tribunal rumar descoberta do quadro factolgico relevante. Por contraposio,
acautelar, em simultneo, um contedo mnimo ao princpio da separao de poderes, nsito
na matriz de Estado de Direito democrtico vertida na Lei Fundamental (CRP, artigos 3, 9,
111, 199 e 202). No estudo referido, a autora conclui que o C.P.T.A. consagra o princpio
do inquisitrio que ser analisado, ainda, neste captulo o qual atribui ao juiz a
disponibilidade e conduo da actividade destinada formao da convico do Tribunal.
Este princpio do inquisitrio rege a actividade do juiz, na fase de instruo, na qual so
carreados para os autos os elementos essenciais descoberta da verdade material. Esta autora
estabelece a diferena entre, os poderes de cognio do julgador, na fase de instruo
direccionados procura da verdade material e os poderes de deciso, sendo que estes ltimos
incidem sobre questes de direito. Em concluso, no obstante a actividade instrutria no
processo administrativo pertencer aos rgos administrativos, a participao do poder
jurisdicional justifica-se, pelo facto de esta consagrar o princpio da tutela jurisdicional
efectiva, na medida em que, as deficincias verificadas na fase instrutria podem inquinar os
direitos e interesses legtimos dos administrados.37
Alexandra Lucas Coelho, A Instruo entre o Procedimento e o Processo Judicial Administrativo, in Cincia e Tcnica Fiscal, n 418,
2006, Lisboa, pg. 39.
37
Ainda quanto ao princpio da legalidade: Le prncipe de la legalit de limpt est bien entndu nonc larticle 34 de la Constituition
qui attribue au lgislateur le soin de fixer lassiette, le taux et les modalites de recouvrement des impositions de toutes natures prncipe
reforc par celui de lannualitde lutorisation de lever limpt. Cette comptences legislative nen est pourtant ps moins parfois
malmene. On a beaucoup parl de pouvoir discrtionnaire de ladministration fiscale. On a frquemment, et juste titre, soulign
lentendue considerble de son pouvoir de dcision, de son influence determinante dans llaboration de la loi fiscale, dans sa mise en
oeuvre, dans son interpretation. Et on le souligne la place tnue par le pouvoir excutif, notamment en matire financire, au dtriment dun
36
17
O artigo 103, n 3 da C.R.P., refere que Ningum pode ser obrigado a pagar
impostos que no hajam sido criados nos termos da Constituio, que tenham natureza
retroactiva ou cuja liquidao e cobrana se no faam nos termos da lei. e o n 2 do
mesmo preceito legal determina que Os impostos so criados por lei, que determina a
incidncia, a taxa, os benefcios fiscais e as garantias dos contribuintes. Trata-se do
chamado princpio da auto-tributao. Esta a dimenso constitucional do princpio da
legalidade tributria, o qual ampliado pela L.G.T..
O princpio da legalidade tributria encerra em si uma vertente de garantia de autotributao, isto , visa garantir que a criao dos impostos e a sua incidncia sejam definidos
pelo rgo legislativo eleito pelo povo.38
O artigo 8 da L.G.T. determina estarem sujeitos a este princpio da legalidade
tributria, a incidncia, a taxa, os benefcios fiscais, as garantias dos contribuintes, a definio
dos crimes fiscais e o regime geral das contra-ordenaes fiscais. E ainda no seu nmero 2
a liquidao e cobrana dos tributos, incluindo os prazos de prescrio e caducidade.39
Na verdade, o sistema fiscal portugus rege-se por princpios fundamentais
constitucionalmente consagrados, como sendo, entre outros, o dever de solidariedade, o
princpio da igualdade, o princpio da capacidade contributiva, mas como explica Saldanha
Sanches, o princpio da legalidade desempenha um papel primordial nas relaes que se
estabelecem entre a Administrao Fiscal e os contribuintes. Este autor afirma que, neste
mbito, no se poder falar em partes processuais que litigam com interesses contrapostos,
isto porque, no estamos situados perante um interesse autnomo da administrao, na
medida em que esta tem o dever de actuar no sentido de concretizar o imperativo legal da
Parlement ayant vu ses competences limies, ses incursions dans le domaine rglementaire extralegislatif sanctiones. Jean Batiste
Geofry Grands problmes fiscaux contemporains Presses Universiataires de France, 1993 pg. 539 e Le principe de lgalit de limpot
cest un prncipe fondamental du droit publique que le droit detablir limpt: limpt est un attribut de l souverainet. Bodin disait dj:
imposer, cest lgifrer, et comme il dfinissait par ailleurs la souverainet comme le pouvoir de donner loit et commandement il
tablissait ainsi l correlation de limpt et de la loi sur ce fond commun souverainet. () Le rle du juge lgard de ladministration
fiscale est intressant prciser, parce que lactivit du fisc sexerce par le moyen du pouvoir fiscal qui est de nature discrtionnaire. Mais
pouvoir discrtionaire ne veut pas dire pouvoir arbitraire, et le juge fiscal, comme le juge administratif, contrle constamment lxercice du
pouvoir discrtionaire: le contribuable peut discuter devant lui non seulement les questions de forme , de competence, mais mme les raisons
et les motifs qui ont conduit le fisc dans lexercice de son pouvoir, sour la seul reserve de lappreciation dopportunit. Louis Trotabas,
Jean Marie Cotteret Droit Fiscal, 7 dition, Prcis Dalloz, 1992 pg. 69 e 267.
38
O que inilidvel que a Constituio da Repblica rodeou de particulares cautelas todas estas matrias incidncia, garantias dos
contribuintes, liquidao e cobrana. Essas cautelas, bem de ver, tm de reflectir-se no plano da interpretao das normas. Tal como
acontece, alis, quanto ao entendimento comum na doutrina quanto s implicaes do princpio da legalidade penal no plano da
interpretao das normas. A Constituio criou um regime de especial segurana no mbito destas matrias. Ricardo Gouva Pinto,
Princpio da Legalidade do Imposto e o Procedimento em Matria de Assistncia Mtua para cobrana de crditos entre os Estados
Membros da Comunidade Europeiain Separata da Revista Temas de Integrao, 2 Semestre de 2004, n 18, pg. 132.
39
No entanto, em algumas matrias previstas no n 2, ser exigvel lei em sentido formal, nos casos em que a matria a regular seja
tambm enquadrvel no n1. isso que pode suceder, por exemplo, com a regulamentao das figuras da substituio e responsabilidade
tributrias, na parte em que levarem definio de responsveis, pois, neste caso tratar-se- da definio da incidncia tributria
subjectiva, matria includa na competncia reservada da Assembleia da Repblica. Diogo Leite Campos, Benjamim Silva Rodrigues,
Jorge Lopes de Sousa, L.G.T. Comentada e Anotada, 3 Edio, VISLIS Editores, Lisboa, 2003, pg. 67.
18
cobrana de impostos, mas est obrigada, pelos princpios essenciais do Estado de direito, a
actuar, no como advocatus fisci, mas sim como rgo de aplicao do direito..40,41
Ao T.C. tem sido solicitada, por muitas vezes, a apreciao da inconstitucionalidade
de normas, por violao do princpio da legalidade tributria, expresso nos artigos 165, n 1,
alnea i) e 103, n 2 e 3 da C.R.P.. Este princpio da legalidade tributria indissocivel do
princpio do nus da prova que iremos estudar de seguida. A Administrao Tributria
encontra-se sujeita a este nus, no mbito da sua actividade de fiscalizao da conformidade
das declaraes dos contribuintes com a lei. Administrao Tributria que cabe provar em
que medida determinados custos devem ou no ser considerados nas declaraes
contabilsticas apresentadas pelo contribuinte, as quais gozam do princpio da veracidade, pois
Presumem-se verdadeiras e de boa f as declaraes dos contribuintes apresentadas nos
termos previstos na lei, bem como os dados e apuramentos inscritos na sua contabilidade ou
escrita, quando estas estiverem organizadas de acordo com a legislao comercial e
fiscal..42
So vrios os exemplos jurisprudenciais nos quais se debate o alcance do princpio da
legalidade tributria. O Ac. T.C.A Sul, de 18/12/2008, processo n 02692/0843 explica que
impende sobre a Administrao Tributria o nus da demonstrao da factualidade que a
levou a desconsiderar certos custos contabilizados em termos de abalar a presuno de
veracidade das operaes inscritas na contabilidade da recorrente e nos respectivos
documentos de suporte, de que aquela goza em homenagem ao princpio da declarao e da
escrita () passando a partir da, a competir ao contribuinte o nus da prova de que a
escrita merecedora de credibilidade.. No caso concreto, estamos perante a impugnao de
uma liquidao proveniente de aco de fiscalizao, na qual se constataram indcios fortes de
que a contabilidade no reflecte a exacta situao patrimonial da sociedade, sendo que, pela
presena destas inexactides, o juiz afastou o princpio da veracidade das declaraes do
J.L. Saldanha Sanches, O nus da prova no processo fiscal, Cincia e Tcnica Fiscal, n 340/342 (Abril/Junho de 1987);
No ordenamento jurdico italiano discute-se a problemtica dos poderes de instruo atribudos administrao tributria:Lesercizio dei
poteri instruttori soggeto al principio di legalit: all amministrazione finanziaria si possono cio riconoscere soltanto i poteri attribuitile
dalla legge, nei limiti da questa previsti, giacch la compressione degli interessi contrastanti com le esigenze delle indagini , anche se questi
non siano oggetto di autnoma considerazione normativa, deve comunque superate la resistenza opposta dalla generale liberta di fatto.
Lattribizione alla Finanza della fuzione di controllare ladempimento dei doveri tributari non comporta dunque implicitamente quella del
potere di comprimere la sfera giuridica di chi sai soggetto alla potest accertativa, per raccogliere gli elementi necessari ad esercitarla:
soltando attivit di indagine che non interferiscono com la liberta alturi possono trovare fondamento nella generale potest ispettiva
dellamministrazione finanziaria. Roberto Schiavolin, Poteri instrutori dellamministrazione finanziaria, Rivista di Diritto Tributrio, n9,
Settembre 1994, Guiffr Editore, pg. 914 e 945; Para uma viso generalizada sobre a prova no direito processual civil italiano, ver ainda,
Giorgio Grasselli, Listruzione probatria nel processo civile riformato., Enciclopdia Collana diretta da Paolo Cendon, Seconda Edizione,
Cedam, Casa Editrice dott. Antnio Milani, 2000;
42
Diogo Leite Campos, Benjamim Silva Rodrigues, Jorge Lopes Sousa, L.G.T. Comentada e Anotada Op. cit. pg. 364.
43
A Administrao Tributria no exerccio da sua competncia de fiscalizao da conformidade da actuao dos contribuintes com a lei,
actua no uso de poderes estritamente vinculados, submetida ao princpio da legalidade, cabendo-lhe o nus de prova da existncia de todos
os pressupostos do acto de liquidao adicional, designadamente a prova da verificao dos pressupostos que a determinaram aplicao
dos mtodos indicirios que suportam a liquidao. Sumrio do Ac. do T.C.A. Sul, de 18/12/2008, Processo n 02692/08.
40
41
19
contribuinte. Na verdade, a deciso da primeira instncia considerou que o facto de a

impugnante ter considerado como custo o valor correspondente construo de um pavilho,
por contrapartida da administrao da construo desse mesmo pavilho, significa que o
empreiteiro da obra efectuou a obra e aceitou como pagamento da mesma a gesto da
empreitada, com a necessria concluso de a mesma ter sido realizada gratuitamente. Diz-se
naquele Ac. que a anlise destes indcios suficiente para afastar o valor probatrio das
declaraes da impugnante: ao exposto acresce que, na contabilidade da impugnante, nenhum
elemento existe que identifique operaes concretas relacionadas com aquela obra. Por outro
lado, em face do afastamento do princpio da veracidade de que gozavam as suas declaraes,
cabia impugnante fazer prova da veracidade das operaes contabilsticas realizadas, por
oposio concluso de inexistncia das mesmas por parte da Administrao. Nesta deciso,
suscita-se outra questo: uma vez provada a inteno das partes de criar a aparncia de que a
operao titulada pelas facturas foi realizada pelo valor nelas declarado, quando na realidade
tal no sucedeu, estamos perante um exemplo de simulao. Esta deciso qualifica a
simulao como fraudulenta, realizada no intuito de enganar e prejudicar terceiros e explica
ainda no ser necessrio, Administrao Fiscal provar, de forma exaustiva, os pressupostos
da simulao, sendo suficiente a verificao de indcios srios e objectivos que traduzam
uma probabilidade elevada de que a factura no titula o negcio nos termos dela constantes,
que estes no correspondem realidade..
Com fundamento nos mesmos princpios, mas em sentido oposto, surge o Ac. do
T.C.A. Sul, de 13/1/2009, processo n 00118/04; neste afirma-se, novamente, que a
administrao tributria no exerccio da sua actividade de fiscalizao da actuao dos
contribuintes, em conformidade com a lei, actua no uso de poderes vinculados e submetida ao
princpio da legalidade, sendo que, sobre a Administrao Tributria que cabe o nus da
prova dos pressupostos da liquidao oficiosa. No caso em anlise, conclui-se que nestes
autos no existiu qualquer circunstncia que permitisse concluir que a recorrente tivesse
introduzido furtivamente azeite no mercado aduaneiro, pelo que, no podia a Administrao
Tributria ter procedido liquidao do imposto. Conclui aquela deciso: () o acto de
liquidao em causa, como conduta actuante positiva e agressiva por parte da Administrao
Fiscal, acarreta para ela o nus probatrio dos factos em que se ancora, no sentido de que,
na ausncia de tal prova, a dvida no pode deixar de lhe ser desfavorvel () que, no
caso se fica por saber, por indemonstrado, qual o destino que foi dado s aludidas 1.198,43
tons. de azeite lampante, e tornando ilegtimo, nessa medida, a concluso de que as mesmas
foram descarregadas no Porto S, por aco da recorrente.. Foi concedido provimento ao
20
recurso e revogada a deciso recorrida, tendo sido determinada a anulao do acto tributrio
impugnado.
O Ac. do T.C.A. Norte de 24/1/2008, processo n 01834/04, vem analisar o princpio
da legalidade administrativa no que respeita ao nus probatrio. No caso em apreo, estamos
perante uma liquidao adicional de IVA, a qual tem origem no no reconhecimento das
dedues apresentadas pelo contribuinte. Explica aquela deciso que Administrao
Tributria que cabe fazer prova da verificao dos pressupostos do n 1, do artigo 82, do
CIVA44, ou seja, Administrao Tributria apenas cabe fazer prova que, nas declaraes do
contribuinte, figura um imposto inferior ou uma deduo superior aos realmente devidos. Por
sua vez, ao contribuinte cabe provar a existncia de factos que determinem a deduo do
imposto, previstos no artigo 19 do CIVA45. Esta deciso tem relevncia por evidenciar que
neste caso no suficiente que, o contribuinte crie uma dvida sobre a existncia ou no
daqueles pressupostos da deduo. ao contribuinte que invoca o direito quela deduo do
imposto que cabe fazer prova do direito que alega, nos termos do artigo 243 do
C.C..46Ressalva-se a no aplicao ao caso do artigo 100 do C.P.P.T., pois aqui no a
Administrao Tributria que invoca a existncia de factos tributrios no declarados ou
diferentes dos declarados e feita esta prova compete ao contribuinte o nus da prova dos
factos que alegou como fundamento do seu direito de deduo do imposto no termos do
artigo 19 do CIVA, no lhe bastando criar dvida sobre a sua veracidade, ainda que
fundada, pois neste caso, o artigo 100 do CPPT no tem aplicao; na verdade, o nus
consagrado no artigo 100 n 1 do CPPT, contra a Administrao Tributria (de que a dvida
quanto existncia e quantificao do facto tributrio deve ser decidida contra a
Administrao Tributria): in dbio contra fisco 47
2.4.4 Concluses intermdias

Este princpio da legalidade tem como figura central o juiz.
Sem prejuzo do disposto no artigo 84,o chefe de repartio de finanas proceder rectificao das declaraes dos sujeitos passivos
quando fundamentadamente considere que nelas figura um imposto inferior ou uma deduo superior aos devidos, liquidando-se
adicionalmente a diferena. alterado pelo Decreto Lei n 102/2008 de 20 de Junho.
45
Para apuramento do imposto devido, os sujeitos passivos deduzem, nos termos dos artigos seguintes, ao imposto incidente sobre as
operaes tributveis que efectuaram: a) o imposto devido ou pago pela aquisio de bens e servios a outros sujeitos passivos; b) o
imposto devido pela importao de bens; c) o imposto pago pela aquisio dos bens ou servios indicados nas alneas i) e j) do n 1 do
artigo 2, no n8 na alnea a) do n 10 e nos ns 11, 13 e 16, na alnea b) do n 17 e nos ns 19 e 22 do artigo 16; d) o imposto pago como
destinatrio de operaes tributveis efectuadas por sujeitos passivos estabelecidos no estrangeiro, quando estes no tenham no territrio
nacional um representante legalmente acreditado e no tenham facturado o imposto; e) o imposto pago pelo sujeito passivo sada dos bens
de um regime de entreposto no aduaneiro, de acordo com o n6 do artigo 15 CIVA Cdigos Tributrios, Almedina 2009, pg. 339.
46
Quanto ao nus da prova vide Viera de Andrade, A justia administrativa (Lies) , 7 Edio, Editora Almedina, Coimbra, pg. 473 a
475 e J.L. Saldanha Sanches, Manual de Direito Fiscal, 2 Edio, Coimbra Editora, Coimbra, 2007, pg. 287.
47
Neste sentido Acs. do S.T.A., de 17/4/ 2002, Processo n 26.635 e n 1026/02 de 7/5/ 2003.
44
21
o juiz que, no exerccio da sua actividade, zela pelo cumprimento deste princpio.
o juiz que, quer no mbito da fiscalizao concreta da constitucionalidade das
normas, quer no mbito da fiscalizao da actividade da prossecuo do interesse pblico,
levada a cabo pela Administrao Pblica, quer ainda atravs do princpio do inquisitrio e do
princpio da adequao formal e da cooperao, adapta a tramitao processual, atravs da
prtica de actos e da dispensa de outros, tendo como objecto a busca pela verdade material e
como limite o respeito pelo princpio da separao dos poderes.
2.5 O nus da prova

No mbito do direito civil, o nus da prova aparece no artigo 342 do C.C., sob a
epgrafe nus da prova. Este princpio surge como imperativo para todos aqueles que
invoquem um direito, faam prova dos factos constitutivos do direito invocado. Em termos
processuais ao autor que compete fazer prova dos factos que alega e ao ru, aquele contra
quem o direito alegado, compete invocar excepes, ou seja, demonstrar os factos
impeditivos, modificativos ou extintivos daquele direito.48 Nestes termos, a palavra nus no
deixa de representar um dever ou uma obrigao, que recai sobre a parte que quer fazer valer
o seu direito mas que, uma vez cumprido, se traduzir na obteno de um benefcio novo ou
na preservao de um direito j adquirido.49
Aos factos assentes e dados por provados, subjaz a norma jurdica violada ou
invocada, Rui Rangel refere o nus da prova como sendo um problema de subsuno dos
factos norma: () a repartio do nus da prova condiciona a actividade probatria na
medida em que, de acordo com o nus de alegao, incumbe parte o nus da prova
referente aos factos cuja subsuno a uma norma jurdica lhe propicia uma situao
favorvel. verdade que, a distribuio do nus da prova realizada de acordo com a regra
acima exposta s ocorre quando nenhuma das partes beneficiada com uma presuno legal.
Da regra estatuda no artigo 342 do C. Civil sobre a repartio do nus da prova decorre
uma importante consequncia: no a parte que nega os factos invocados pela contraparte
que fica incumbida com a prova de que esses factos no so verdadeiros, pelo que, a falta ou
insuficincia dessa prova no pode acarretar para ela quaisquer desvantagens ou riscos de
48
49
Rui Rangel, O nus da prova no Processo Civil 3 Edio, Editora Almedina, Coimbra, 2006, pg. 155.
Ver ainda, Pedro Ferreira Mrias, Por uma distribuio fundamentada do nus da prova, Editora Lex Edies Jurdicas, Lisboa, 2000.
22
no ver satisfeita a sua pretenso. sem dvida, sempre sobre a parte que se encontra
onerada com a prova dos factos que recaem as consequncias da falta ou insuficincia de
prova.50

No mbito do direito processual penal, no se pode falar em nus da prova, tal como
definido anteriormente, sendo que, sob nenhuma das partes processuais recai a obrigao de
produzir prova. Na prtica, acusao que cabe afastar a presuno de inocncia do
arguido51, () dizer que o Ministrio Pblico tem o nus de provar os factos da acusao
afirmao que carece de esclarecimento. Na verdade, o Ministrio Pblico no tem o nus de
provar os factos constantes da acusao, porque ele no tem interesse na condenao. O que
tem o dever de se esforar por que se faa justia. Em vez de se falar de um nus do
Ministrio Pblico, de provar os factos que afirma terem ocorrido, dir-se- antes que o
arguido no ser condenado se a acusao no fizer prova da acusao..52, 53, 54

A doutrina divide-se, no que concerne s regras de repartio do nus da prova, no
procedimento e no processo judicial tributrio. Para os que entendem que os princpios
probatrios fundamentais do processo judicial tributrio so o princpio do inquisitrio e o da
verdade material, tais princpios no se compatibilizariam com a repartio formal do nus da
prova, idntico ao existente num sistema judicial, em que as partes esto em p de igualdade.
Rui Rangel O nus da prova no processo civil Op. cit. pg. 155.
O princpio da presuno de inocncia significa que toda a pessoa em relao qual no exista sentena transitada, declarando-a
culpada, deve ser considerada inocente. Henrique Eiras Processo Penal Elementar, 7 Edio, Editora Quid Iuris, Lisboa, 2008 pg. 63.
52
Rui Rangel O nus da prova no processo civil Op. cit. pg. 138.
53
Paulo Marques, Infraces Tributrias Vol I Investigao Criminal, Ministrio das Finanas e da Administrao Pblica, DGCI
Centro de Formao, Dezembro de 2007. Este mesmo autor, na sequncia da afirmao da proteco dos direitos do arguido, vem levantar a
questo do conflito entre o segredo de justia e o sigilo fiscal e questiona a possibilidade de os servios tributrios, sem atribuies
especficas na rea da investigao criminal, podero aceder aos dados com relevncia fiscal includos na base de dados SINQUER em
cumprimento do disposto no artigo 58 da L.G.T. e o princpio do inquisitrio nesta includa. De seguida, o mesmo autor explica que, o
segredo de justia (artigo 86 CPP) distingue-se do sigilo fiscal (artigo 64da LGT), sendo a violao do primeiro punida nos termos do
artigo 371 do Cdigo Penal () e no punido pelo artigo 9 do RGIT (Violao do Segredo)., sendo que, o sigilo judicial se estende a
testemunhas, peritos e arguidos. No que respeita ao processo penal tributrio, aquele autor faz a distino entre, sujeitos do processo e
participantes processuais, da seguinte forma: os sujeitos do processo so titulares de direitos autnomos no mbito do processo criminal na
sua globalidade (tribunal, Ministrio Pblico, arguido, assistente e defensor), enquanto que os segundos so autores de actos singulares,
cujo alcance ou contedo processual se esgota na actividade em si (testemunha, funcionrio judicial, agente policial, perito e outros
intervenientes ocasionais, nos termos do artigo 41, n 2 do RGIT, nas situaes em que vigora o segredo de justia, apenas os funcionrios
e titulares dos rgos com funes de investigao criminal podem tomar conhecimentos dos factos constantes do inqurito.
54
A jurisprudncia do T.C., no que respeita ao princpio do nus da prova tem proferido vrias decises que averiguam, a conjugao do
mesmo com o respeito pelo princpio in dbio pr reo. Destas decises destacam se, no ano de 2009, o Acrdo do T.C. n 37/2009, de
21/1/2009, processo n 1/2009 e o Acrdo do T.C. n 42/2009, de 27/1/2009, processo n 1000/2009 pelo facto de em ambas ser invocada a
violao do princpio in dbio pr reo na prpria deciso judicial, sem qualquer referncia interpretao legislativa dada a qualquer
norma aplicada em concreto, e que viole aquele principio. Ambas as decises explicam que, o sistema portugus de fiscalizao da
constitucionalidade apenas permite sindicar a aplicao e interpretao de normas jurdicas e no de decises judiciais.
50
51
23
Para o Conselheiro Jorge Lopes de Sousa, a ponderao de interesses que subjaz ao

procedimento e ao processo tributrio so as mesmas do processo judicial, pelo que, as
mesmas devem ser as regras de repartio daquele nus da prova. Vejamos: Pelo facto de o
impugnante no processo de impugnao judicial surgir processualmente numa posio em
que vem invocar vcios de um acto tributrio, no se lhe deve imputar o nus de prova de
factos que no tinha de provar no procedimento tributrio, designadamente o de provar que
no se verificam os factos constitutivos dos direitos da administrao tributria, factos estes
cuja verificao competia provar a esta no procedimento tributrio..55
Neste mesmo sentido, Vieira de Andrade entende que h-de caber, em princpio,
administrao o nus da prova da verificao dos pressupostos legais (vinculativos) da sua
actuao, designadamente se agressiva (positiva e desfavorvel); em contrapartida, caber
ao administrado apresentar prova bastante da ilegitimidade do acto, quando se mostrem
verificados esses pressupostos..56
Por outro lado, outros entendem que a repartio do nus da prova apenas se verificar
nos processos onde vigora o princpio do dispositivo; sendo o processo tributrio
caracterizado pelo princpio do inquisitrio e da verdade material, no haver lugar a qualquer
repartio do nus probatrio57.
2.5.3.1 O nus da prova no recurso a mtodos indirectos de avaliao da

matria colectvel
No mbito do direito processual tributrio, essencial referir o artigo 100 do C.P.P.T.
o qual determina que, em caso de dvidas sobre o facto tributrio e caso da prova produzida
resulte fundada dvida sobre a existncia e quantificao do facto tributrio, o acto
impugnado dever ser anulado.
O n 2, daquele artigo 100, determina que, em caso de quantificao da matria
tributvel por mtodos indirectos, no se considera existir a dvida fundada, referida
anteriormente, se a fundamentao da aplicao daqueles mtodos indirectos consistir na
inexistncia ou desconhecimento, por recusa da exibio, da contabilidade ou escrita e
demais documentos legalmente exigidos ou a sua falsificao, ocultao ou destruio, ainda
que os contribuintes invoquem razes acidentais..58 Tal significa que, com excepo dos
Jorge Lopes de Sousa, Cdigo de Procedimento e Processo Tributrio, 5 Edio, reas Editora, Vol I, Lisboa, 2006, pg. 719;
Vieira de Andrade, A Justia Administrativa (Lies) Op. cit. pg. 269.
57
Jos Lus Saldanha Sanches O nus da prova no processo fiscal Op. cit.
58
Jorge Lopes de Sousa, Op. cit. pg.. 718.
55
56
24
casos em que o contribuinte se recuse a exibir elementos de contabilidade ou tendo os

mesmos sido falsificados ou destrudos, qualquer fundada dvida sobre a existncia de um
facto tributrio dever ser decidida com a anulao do acto impugnado, contra a
Administrao Tributria e a favor do contribuinte.
Este artigo 100 vem afastar uma anterior presuno da legalidade dos actos tributrios
e fortalecer o princpio da presuno da veracidade das declaraes do contribuinte, a qual se
conjuga com a transposio da regra constante do artigo 74 da L.G.T., ao processo tributrio.
Esta norma estabelece que, o nus da prova dos factos constitutivos dos direitos da
administrao tributria ou dos contribuintes recai sobre quem os invoque () em caso de
determinao da matria tributvel por mtodos indirectos, compete administrao
tributria o nus da prova da verificao dos pressupostos da sua aplicao, cabendo ao
sujeito passivo o nus da prova do excesso da respectiva quantificao..59
Nos termos do artigo 81, n 1 e 82, n1 da L.G.T., ao sujeito passivo do imposto
que cabe realizar a sua prpria autoliquidao, da matria colectvel a pagar anualmente.
Vejamos, num sistema que se caracteriza pelo facto de o procedimento de autoliquidao
competir exclusivamente ao sujeito passivo, o sistema deixa ao acto tributrio um efeito
meramente declarativo, o qual surge para tornar a dvida fiscal certa e exigvel, uma vez que
() s aps ser notificado do acto de liquidao, o sujeito passivo tem a confirmao do
montante do imposto devido, bem como, do prazo de pagamento voluntrio. O presente
princpio aplica-se a impostos sobre o rendimento como IRS ou o IRC, embora no caso de
impostos como o IVA, seja a prpria lei a fixar o prazo de vencimento da dvida fiscal, a qual
se torna certa e exigvel por efeito da apresentao da declarao peridica..60
A Administrao Fiscal apenas poder recorrer ao sistema de avaliao indirecta da
matria tributvel quando os elementos apresentados pelo sujeito passivo no estejam
revestidos da credibilidade necessria que possibilite o recurso quantificao directa da
matria tributvel, atravs das suas prprias declaraes. A Administrao Fiscal apenas
O procedimento tributrio deve culminar com uma deciso da administrao tributria, que tem de assentar em pressupostos de facto.
Porm, pode suceder que, aps a produo de prova, a administrao tributria fique com dvidas sobre a situao factual que interessa
conhecer para tomar a sua deciso. Para possibilitar administrao tributria decidir nos caos em que, aps a produo de prova
possvel, ficar com uma dvida insanvel sobre qualquer ponto da matria de facto, estabeleceram-se as regras sobre o nus da prova. O
funcionamento destas regras, assim, ocorre apenas quando, aps a actividade da fixao da matria de facto, directamente a partir dos
meios de prova e indirectamente com base na formulao de juzos de facto, se chega a uma situao em que no se apurou algum ou
alguns dos factos que relevam para a deciso que deve ser proferida. Por fora das regras do nus da prova devem decidir-se os pontos em
que se verifique tal dvida contra a parte que tem o nus da prova. A produo de prova que seja susceptvel de convencer da veracidade de
um facto invocado, basta, em princpio, para considerar cumprido o nus da prova. Porm, se existirem no procedimento tributrio
elementos probatrios em sentido contrrio, poder voltar a gerar-se uma situao de dvida. Neste caso, no se estando perante um caso
de prova legal plena, voltar a prevalecer a regra do nus da prova, devendo a dvida ser valorada processualmente contra quem tem tal
nus da prova., Diogo Leite Campos, Benjamim Silva Rodrigues, Jorge Lopes de Sousa, L.G.T. Comentada e Anotada, Op. cit., pg. 360.
60
Elisabete Louro Martins, O nus da prova no direito fiscal Wolters Kluwer de Portugal sob a marca Coimbra Editora, Coimbra, 1
Edio, Julho de 2010, pg. 113 e 114.
59
25
poder recorrer a este sistema subsidirio de avaliao indirecta nas situaes descritas nos
artigos 87 e seguintes da L.G.T., ou seja, no caso do incumprimento dos deveres de
declarao e documentao, por parte do sujeito passivo, no caso do cumprimento daqueles
deveres de forma defeituosa e no caso de recusa de colaborao com a administrao em
prestar esclarecimentos quanto aos elementos apresentados. Quando tal suceder,
Administrao que cabe o nus da prova da verificao dos pressupostos de aplicao de
mtodos indirectos de avaliao da matria tributvel, por contraposio presuno de
veracidade de que gozam as declaraes do contribuinte.
A este propsito, destaca-se o Ac. do T.C.A. Norte, de 24/2/2005, processo n
00165/04,61 que resulta de recurso da Fazenda Pblica da sentena que julgou procedente a
impugnao judicial deduzida contra a liquidao adicional de IVA relativa ao ano de 1997 e
respectivos juros compensatrios e a deciso em causa vem dar-lhe razo. De facto comea
por explicar que, tal como vem sendo afirmado, de forma reiterada, pela jurisprudncia,
AF que compete o nus de provar os pressupostos da tributao por mtodos indicirios,
cumprindo-lhe por via disso, demonstrar que a liquidao no pode assentar nos elementos
fornecidos pelo contribuinte e que, o recurso quele mtodo se tornou a nica forma de
calcular o imposto, cabendo-lhe, por isso, especificar os motivos da impossibilidade da
comprovao e quantificao directa e exacta da matria colectvel e indicar os critrios
utilizados na sua determinao, fazendo assentar o volume da matria colectvel presumida
em dados objectivos racionais e fundamentados, aptos a inferir os factos tributrios, no em
meras suspeitas ou suposies. () A Administrao Fiscal tem, assim, de indicar e justificar
os critrios que utiliza na determinao da matria tributvel por mtodos indicirios, por
forma a que o contribuinte deles fique ciente e apto a discutir a valorimetria aplicada, isto ,
para que possa provar que os critrios utilizados so desadequados e/ou inadmissveis para a
sua actividade, que houve erro ou manifesto excesso na matria tributvel quantificada.. A
deciso em anlise, conclui que, a existncia de dvidas de quantificao criadas pelo
contribuinte no o podem favorecer, pois tal dvida insuficiente, sendo necessria a prova
cabal de uma errada quantificao e conclui que a liquidao impugnada no sofre de
qualquer ilegalidade.62
Sumrio do Ac: No basta para anular a liquidao efectuada na sequncia de quantificao da matria tributvel por mtodos
indicirios a dvida sobre o critrio usado pela A. Fiscal, designadamente a nvel de margem de quebras ou desperdcios, sendo necessria
a prova positiva da existncia de erro, j que as dvidas ou incertezas sobre quantificao so inerentes utilizao de mtodos indicirios,
onde o valor encontrado sempre um valor provvel e no um valor exacto e certo..
62
No caso de utilizao de mtodos indicirios, o prprio mtodo de quantificao, baseado em presunes e estimativas, nunca pode
garantir a correspondncia entre a matria tributvel quantificada e a realidade, pelo que, pela sua prpria natureza, no pode deixar de
conduzir a uma situao de dvida sobre aquela quantificao. No entanto aceitando a lei a utilizao de tais mtodos como uma forma
vlida de determinar a matria tributvel que deve servir de base a actos de liquidao, tem de concluir-se que as dvidas sobre a
61
26
O Ac. T.C.A Norte, de 28/2/2008, processo n 00330/01, versa sobre a mesma

questo, mas com a particularidade de o contribuinte vir alegar que os documentos
(facturas/recibos) que titulam pagamentos por prestaes de servios, por si no declaradas,
foram preenchidos abusivamente e a assinatura deles constante falsa. Vejamos, o
contribuinte impugnou a liquidao adicional de imposto e respectivos juros, junto do tribunal
tributrio de primeira instncia de Viana do Castelo, com base na omisso de rendimentos
provindos de actividade de prestao de servios para uma sociedade. Perante a extino do
tribunal tributrio identificado, o T.A.F. de Braga julgou aquela impugnao procedente e
anulou a liquidao impugnada. Para o efeito, considerou que, apesar de o contribuinte no ter
logrado demonstrar que tais facturas eram falsas, conseguiu criar dvida fundada sobre a
verificao do facto tributrio. A deciso proferida pelo tribunal superior no concorda com a
deciso da primeira instncia e d razo ao recorrente, Ministrio Pblico. Para o efeito,
remete a sua fundamentao para o Ac. do T.C.A. Norte, de 14/2/2008, processo n
00308/2009, para concluir que, sendo impugnada a liquidao de adicional de IRS efectuada
com base na declarao apresentada por uma sociedade relativamente aos pagamentos feitos
aos titulares de rendimentos sujeitos a IRS e ao imposto retido ( cf art 114 do CIRS, na
redaco vigente data) e na verificao da existncia de seis facturas/recibos assinados
pelo contribuinte e de que constam ter sido recebidos por ele a ttulo de pagamento por
prestaes de servios diversas quantias que no declarou para efeitos de IRS, recai sobre o
contribuinte o nus da prova de que a tais documentos, como alega na petio inicial por que
impugnou judicialmente aquela liquidao, apesar de por si assinados, foram abusivamente
preenchidos e que no prestou os servios nem recebeu os montantes neles referidos () No
pode considerar-se verificada qualquer dvida relativamente ao facto tributrio ou sua
quantificao se da prova produzida em juzo no resulta que os referidos documentos (
facturas/recibo) tenham sido assinados em branco pelo impugnante, nem que este no
prestou servios referida sociedade. Foi concedido provimento ao recurso.63
No mesmo sentido o Ac. do T.C.A. Norte, de 14/6/2006, processo n 00397/00, pode
ler-se o seguinte: Como sabido e a jurisprudncia dos tribunais tributrios superiores tem
salientado, quando a Administrao Tributria recolhe indcios srios e credveis de que
quantificao inerentes utilizao de mtodos indicirios no podem ser considerados bastantes para justificar a anulao, pois, se o
fossem, todos os actos de liquidao baseados em utilizao de tais mtodos seriam anulveis () no bastavam, para anular a liquidao
baseada em quantificao por mtodos indicirios as dvidas referidas, as que existem necessariamente, mesmo na falta de qualquer prova
positiva sobre a existncia de erro na quantificao da matria tributvel. Nestas condies, de concluir que, no caso de utilizao de
mtodos indicirios, s estar perante uma situao de fundada dvida, para efeitos daquele artigo 121 quando positivamente se prove que
tal quantificao errada, ou pelo menos quando haja indcios de que o seja. Ac. do STA de 24/4/2002, processo n 26679 in Ac. do
T.C.A. Norte de 24/2/2005, processo n 00165/04 pg. 5.
63
Ver ainda Ac. do T.C.A. Norte, de 5/5/2005, processo n 00425/04; E ainda os Acs. do T.C.A Norte, de 6/3/2008, processo n 00104/01, de
9/3/2006, processo n 00870/04 e de 16/6/2005, processo n 01142/04.
27
determinadas facturas no titulam operaes reais cabe ao contribuinte o nus da prova da

veracidade da realizao das transaces ou da prestao do servio. No caso dos autos e de
acordo com a experincia comum, facturar servios de mo-de-obra quando no se possuem
trabalhadores, no pode deixar de considerar-se como suspeita sria de que a factura no
traduz um facto verdico () perante estas suspeitas de falsidade, cabia recorrente o nus
da prova da veracidade das transaces tituladas pelas facturas - prestao de servios com
indicao da sua localizao, quantidade, tempo de durao, pessoas que os realizaram etc.
Acontece, porm, que a recorrente se limitou a apresentar algumas testemunhas que
produziram depoimentos vagos, genricos e imprecisos que se limitaram a confirmar servios
prestados impugnante por outras empresas e pagamentos efectuados por cheques emitidos
e com dinheiro posteriormente levantado e introduzido em envelopes individuais. ()
Naturalmente que no se pode aceitar que este tipo de prova possa sobrelevar a que consta
de documentos de contabilidade e colhidos da prpria escrita do contribuinte..
Destaca-se ainda o Ac. T.C.A. Norte, de 18/9/2008, processo n 00195/06, resultante
de recurso interposto pela Fazenda Pblica da deciso que julgou procedente a impugnao
judicial apresentada pelo impugnante, relativamente a liquidao adicional de IRS. A deciso
deste tribunal superior, vem anular a sentena proferida em primeira instncia e ordenar a
baixa dos autos para que seja ampliada e modificada a matria de facto: decorre do processo
administrativo apenso que o impugnante foi objecto de uma aco inspectiva referente ao
exerccio de 2001 e relativa a IRS. No decorrer dessa inspeco a AT verificou constarem da
contabilidade do impugnante as facturas 165, 194 e 242 emitidas pela Sociedade Dois
Blocos. Relativamente a estas facturas a Administrao Tributria constatou que as mesmas
foram impressas na Tipografia Eval localizada em Ermesinde sem que tenha havido qualquer
requisio do livro de facturas. Constatou ainda que esta sociedade nunca teve pessoal
produtivo sendo que as folhas de remunerao relativas sua actividade indiciam integrar
todo um processo simulatrio servindo essas folhas como elemento credibilizador das
facturas ditas falsas. Efectivamente esta sociedade afirma ter 10 trabalhadores sendo que 7
destes apenas so mencionados uma nica vez com dias de trabalho entre os 5 e os 15 dias
() A emisso de facturas no tem ordem sequencial com datas anteriores sua impresso
na tipografia. Os recibos esto preenchidos com vrias caligrafias. () Perante todos estes
elementos e outros a AF entende ter cumprido com o nus da prova dos pressupostos que
legitimam o uso do seu poder de correco ao abrigo do artigo 74 da LGT e 23 do CIRC e
32 do CIRS do seu poder de correco no aceitando que o impugnante tenha cumprido com
o seu nos termos do artigo 74 da LGT. Sucede que, todos os factos supra descritos,
28
constantes do relatrio da AF e da deciso em anlise, no foram dados como provados pela

sentena proferida pelo Tribunal a quo, sendo que, daquela deciso no constam as razes
pelas quais o juiz a quo desconsiderou aqueles fundamentos e nem as razes pelas quais
atendeu prova testemunhal e documental..
Quanto ao assunto exposto, destaca-se ainda o Ac do T.C.A. Norte, de 5/6/2008,
processo n 00077/03, que julgou improcedente o recurso interposto pela Fazenda Nacional,
em consequncia da procedncia de impugnao de liquidao proferida pelo T.A.F. do Porto.
Se o contribuinte conseguiu demonstrar a veracidade das facturas, isto , as operaes reais
inerentes s mesmas, no pode a Administrao Fiscal que fundamentou a liquidao
adicional na falsidade das mesmas vir alegar, apenas e s, em sede de recurso, que tais
facturas no obedecem aos formalismos do disposto no artigo 35 do CIVA.
E ainda o Ac. do T.C.A. Norte, de 9/11/2006, processo n00296/04, o qual inova pelo
facto de considerar que, apesar do princpio da livre admissibilidade dos meios de prova e da
livre apreciao da prova (referido no ponto 2.1 deste trabalho) para que o contribuinte prove
que as facturas correspondem a determinadas operaes, no bastar por si s a prova
testemunhal.64 Aps uma anlise exaustiva dos depoimentos prestados a deciso em causa
acaba por concluir que os mesmos no permitem aferir com segurana a prestao de servios
e a dimenso dos mesmos, alis sugere, outros meios de prova que devem suportar a prova
testemunhal, como sendo, contratos, autos de medio, elementos relativos inscrio na
segurana social quer quanto ao empreiteiro quer quanto aos trabalhadores. Com base na
insuficincia da prova testemunhal apresentada pelo contribuinte, aquela deciso concede
provimento ao recurso e revoga a sentena recorrida, proferida pela primeira instncia de Vila
Real, na parte em que julgou extinta a instncia dada a revogao do acto tributrio pela
Meritssima Juiz a quo, nos termos do disposto do artigo 130 do C.P.P.T..
Se Administrao Tributria, quando procede a correces tcnicas/liquidaes
oficiosas das declaraes apresentadas, que cabe provar a inexistncia de fortes indcios de
que as operaes inerentes aos documentos contabilsticos no existem na realidade, ao
Diz-se naquela deciso que, porque a liquidao adicional de IRC tem por fundamento a no aceitao de custos declarados pelo
contribuinte, compete AT fazer prova de que esto verificados os pressupostos legais que legitimam a sua actuao, ou seja, tendo o juzo
da AT assentado na considerao de que s facturas que suportam aqueles custos no correspondem operaes realmente efectuadas,
haver de demonstrar a existncia de indcios srios de que as operaes referidas nas facturas so simuladas; feita essa prova, compete ao
contribuinte demonstrar a existncia dos factos tributrios que alegou como fundamento do seu direito de que os montantes referidos
naquelas facturas sejam tidos como custos, ou seja, compete-lhe demonstrar a realidade das operaes tituladas por aquelas facturas, no
lhe bastando criar dvida sobre a sua veracidade ainda que fundada, pois neste caso o artigo 121 do CPT no tem aplicao, na verdade, o
nus consagrado no art.121, n1 do CPT, contra a AT (de que a dvida quanto existncia e quantificao do facto tributrio deve ser
decidida contra a AT: in dbio contra fisco) apenas existe quando seja esta a afirmar a existncia dos factos tributrios e respectiva
quantificao e no quando, como in casu, ao contribuinte que compete demonstrar a existncia dos factos tributrios em que se funda o
seu direito..
64
29
contribuinte cabe o nus da prova de que tais operaes econmicas se realizaram

efectivamente.
Como exemplo desta concluso, refere-se o Ac. do T.C.A. Norte, de 17/3/2005,
processo n 00389/04, que resulta da interposio de recurso da deciso proferida pelo T.A.F.
de Viseu que julgou improcedente a impugnao da liquidao de IRC de 1995. Neste caso, a
deciso do tribunal superior entende que no se verifica sequer a existncia de indcios srios
de que as facturas emitidas no correspondem a operaes reais, pois que, o nico indcio
apontado pela Administrao Tributria foi a falta de sequncia numrica de trs facturas, o
que, s por si, no representa um indcio srio nem pode conduzir concluso que as
facturas em causa no correspondam aos servios prestados. Por outro lado, esta deciso
considerou que a recorrente provou a realizao das operaes comerciais em causa, atravs
de vrios documentos e produo de prova testemunhal. Foi concedido provimento ao
recurso, revogou-se a deciso recorrida, julgando-se procedente a impugnao com a
consequente anulao da liquidao impugnada.65
Ainda quanto ao exposto, destaca-se o Ac. T.C.A. Sul, de 25 /11/2009, processo
n03163/09: a repartio do nus da prova em sede de impugnao judicial, aps a entrada
em vigor do CPT, em que se situa a presente liquidao adicional, ao vir introduzir um novo
preceito o do artigo 121 e hoje do artigo 100 do CPPT afigura-se -nos como exprimindo
um princpio estruturante do processo contencioso tributrio, como do processo
administrativo tributrio, em que a fundada dvida da existncia do facto tributrio deve
implicar que, a administrao fiscal se abstenha, quer da respectiva quantificao, quer da
subsequente liquidao do imposto mas a dvida fundada a que alude o referido artigo
100 do CPPT, que implica a anulao do acto impugnado, no pode assentar na ausncia ou
inrcia probatria das partes, sobretudo do impugnante. Este no deve limitar-se a alegar
factos que ponham em dvida a existncia e quantificao do facto tributrio. Cabe-lhe o
nus da prova de tais factos, sem embargo de o juiz, no mbito do seu poder dever
inquisitrio, diligenciar tambm comprov-los. S mediante a prova concludente de tais
factos que possvel pelo fundamento daquela dvida.66. Conclui-se pelo exposto que, a
65
No mesmo sentido surge ainda o Ac. do T.C.A. Norte, de 2/6/2005, processo n 00394/04 o qual, interposto com os mesmos fundamentos
da deciso anteriormente analisada de sentena que julgou improcedente a impugnao judicial de liquidaes adicionais de IRC proferida
pelo T. A. F. de Viseu, obteve provimento com o mesmo fundamento.
66
Perante a sentena proferida pelo M. Juiz do T.A.F. de Leiria que julgou improcedente a impugnao judicial da liquidao adicional de
IRC de 1995 e nestes autos de recurso entende a deciso em anlise que, cabia impugnante, ter alegado e provado factos certos e
concludentes que infirmassem os concretos indcios recolhidos pela A.T. ou que tivesse vindo fazer a prova da existncia daquelas
operaes subjacentes aos referidos documentos, ou que no caso, haviam ocorrido circunstncias especiais que levaram a que os mesmos
tivessem sido emitidos nos termos em que o foram, mas que os seus montantes consistiam exactamente nos montantes pagos pela mesma na
aquisio de tais prestaes de servios. Situao que colocava a impugnante nas melhores condies para o esclarecer e provar, como
antes se disse, e que nos termos supra no logrou fazer, e nem sequer colocar em dvida sria, fundada, mediante a prova testemunhal
30
impugnante no conseguiu fazer prova da correspondncia das facturas emitidas com a

realidade a estas subjacente, sendo que, nem sequer conseguiu criar dvida sria que tais
prestaes de servios no tenham acontecido. O recurso foi julgado improcedente.67
No Ac. do T.C.A. Norte, 1/3/2007, processo n 00027/00, foi concedido provimento
ao recurso e julgada improcedente a impugnao judicial, anteriormente julgada procedente
em primeira instncia pelo T.A.F. de Coimbra deciso esta, da qual se passa a transcrever
parte relevante do seu sumrio: em situaes onde a AT produz correco da matria
colectvel declarada por motivo de considerar que facturas documentam custos, em IRC, no
correspondentes a operaes reais, competindo-lhe reunir e demonstrar factos que,
interpretados e apreciados com recurso regra da experincia, permitam concluir que s
facturas visadas no correspondem operaes reais, efectivas, uma vez satisfeito este
desempenho, passa a impender sobre o contribuinte o nus de demonstrar que tais facturas
consubstanciam operaes realmente efectuadas pela entidade emitente desses documentos e
pelos valores nos mesmos inscritos, comprovando desse modo, o sujeito passivo, os custos
que contabilizou, no lhe aproveitando a mera criao de dvida, ainda que fundada a esse
propsito. e termina com a seguinte concluso: totalmente contrrio a uma boa,
recomendvel, segura e habitual prtica comercial efectuar pagamentos de fornecimentos
e/ou servios na ordem da dezena de milhar de contos e num total superior a uma centena de
milhar de milhes de escudos com exclusivo recurso a dinheiro. Integra actuao tpica,
recorrente, dos casos em que se concluiu pela utilizao de facturas falsas, que os
pagamentos relativos aos valores do IVA inscrito nestas se faa com recurso a meio de
pagamento (cheque) capaz de documentar cabalmente e sem margem para recusa das
autoridades, ulteriores pedidos de deduo ou reembolso do imposto (IVA) fingidamente
liquidado nas facturas..
O Ac. do T.C.A. Norte, 3/4/2008, processo n 00789/04 , que resulta do recurso
interposto da sentena do T.A.F. de Viseu que julgou improcedente a impugnao judicial
deduzida contra a liquidao de IRC de 1996, bem como, derrama e juros compensatrios,
leva procedncia daquela impugnao, por constar do relatrio de fiscalizao que no
resultam factos indiciadores de simulao de vendas, pelo que, a Administrao no
conseguiu provar os pressupostos que a legitimam correco do IRC, da ento impugnante,
tendo at em face da correco operada apelidado a actuao da Administrao Fiscal de
arrolada e prestada e perante a existncia de fortes e vastos indcios aportados pela fiscalizao tributria no sentido da desconsiderao de
tais facturas/recibos.
67
Ver ainda, Helena Moniz, O crime de falsificao de documentos, da falsificao intelectual e da falsidade em documento, Coimbra
Editora, Coimbra, 2004.
31
ilegal. A deciso proferida pelo tribunal a quo deu como provado que, as facturas emitidas
eram falsas pois no titulavam, no seu entender, transaces comerciais, porm dos autos no
constava qualquer elemento do qual se pudesse retirar tal concluso.
2.5.3.2 O nus da prova da culpa em sede de reverso da execuo fiscal

Centremo-nos, agora, no caso da responsabilidade por dvidas de outrem e
consequentemente, nos artigos 20, 22 e 23 da L.G.T..
Se no mbito de uma execuo fiscal existir fundada insuficincia de bens
penhorveis, opera contra o responsvel subsidirio a reverso. Isto , nos termos do artigo
23, n 2 da L.G.T., perante a insuficincia de bens do devedor originrio, o processo
executivo reverte a favor de outro devedor, o devedor subsidirio.
Pelo exposto, conclui-se desde j, o carcter subsidirio, deste tipo de
responsabilidade, a qual tem como pressuposto essencial a insuficincia de bens do devedor
originrio.
O responsvel solidrio goza do benefcio da excusso prvia, sendo que, a reverso
no processo de execuo fiscal s pode operar depois de esgotados os bens do devedor
originrio.68
Atente-se ainda previso do j referido artigo 23, n 3 da L.G.T. que estabelece que,
perante a impossibilidade de determinar a suficincia dos bens penhorveis por no estar
definido o montante a pagar pelo responsvel subsidirio o processo de execuo fique
suspenso, at completa excusso dos bens do executado.
A reverso, no opera sem mais. Uma vez verificados tais requisitos, a reverso
depende de despacho proferido pelo rgo da Administrao Tributria que dirige a fase
administrativa do processo de execuo fiscal e que a ordena. Trata-se de um verdadeiro acto
administrativo, do qual deve ser citado o responsvel subsidirio, com indicao dos meios e
respectivos prazos de defesa.
O artigo 24 da L.G.T. prev a responsabilidade dos membros de corpos sociais e
responsveis tcnicos incluindo nos mesmos os administradores directores e gerentes e
outras pessoas que exeram ainda que somente de facto, funes de administrao ou gesto
em pessoas colectivas.
Ver ainda, Vnia Patrcia Filipe Magalhes, O (Des)privilgio do Beneficum Excussionis do Responsvel Tributrio Subsidirio.,
Revista da Ordem dos Advogados, ano 67, Dezembro de 2007, pg. 1217.
68
32
O regime anterior, constante do artigo 13 do C. P. T., na redaco que lhe foi dada
pelo Decreto-lei 154/91 de 23 de Abril dispunha que, Os administradores, Gerentes e outras
pessoas, que exeram funes de administrao nas empresas e sociedades de
responsabilidade limitada so subsidiariamente responsveis em relao quelas e
solidariamente entre si por todas as contribuies e impostos relativos ao perodo de
gerncia a seu cargo, salvo se provarem que no foi por culpa sua que o patrimnio da
empresa ou sociedade limitada se tornou insuficiente para a satisfao dos crditos fiscais..
A prova da culpa no cabia Administrao Fiscal, mas sim ao revertido, o qual teria que
demonstrar a inexistncia de culpa, na insuficincia patrimonial que impediu o pagamento por
parte da pessoa colectiva dos tributos a que estava obrigada e no a culpa na falta de
pagamento.69
Sobre os gerentes/administradores recaa uma presuno de culpa na diminuio do
patrimnio da sociedade artigo 13 do C.P.T. pelo que, a estes cabia ilidir tal presuno.
Esta presuno de culpa constante do artigo citado foi alvo de vrias crticas no que respeita
sua conformidade com a C.R.P., mais concretamente com os princpios da proporcionalidade
e proibio do excesso, basilares do sistema fiscal. Com efeito, tais vozes crticas entendem
que: a inverso do nus da prova da culpa do gestor seria uma regra injusta porque feriria
gravemente os valores subjacentes ordem jurdica sem que houvesse suficientes interesses
dignos de tutela que o justificassem, violando os artigos 2 e 266, n 2 da CRP.70 Esta a
opinio de Diogo Leite Campos que alarga ainda a crtica a esta norma ao entender que a
mesma viola ainda o princpio constitucional da capacidade contributiva, pois a inverso do
nus da prova, quanto inexistncia de culpa na diminuio do patrimnio da sociedade,
representa um encargo excessivo () transmutando o responsvel subsidirio num
verdadeiro sujeito passivo subsidirio, violando tambm o princpio da capacidade
contributiva uma vez que os gestores j pagaram o imposto correspondente aos rendimentos
auferidos nessa qualidade, pela liquidao de IRS..71, 72
Tambm no direito fiscal francs, existem casos de presuno de culpa: Lorseque ce mode de preuve est utilis, il constitue une
prsomption lgale qui, conforment larticle 1352, alnea 2, du Code Civil dispense de toute preuve celui au profit duquel elle existe.
Ladminitration disposent de cette prsomption lgale, est donc dispense de prouver que la dclaration est effectivement inexacte. Marc
Baltus et Franoise Baltus, Quelques anomalies et curiosits das de regime de la preuve en matire fiscale , Ed. Liber Amicorum,
Bruylant, Bruxelas 2002, pg. 16.
70
Sofia de Vasconcelos Casimiro, Responsabilidade dos gerentes, administradores e directores pelas dvidas tributrias das sociedades
comerciais, Almedina, Coimbra, 2000, pg. 91.
71
Sofia de Vasconcelos Casimiro, Responsabilidade dos gerentes, administradores e directores pelas dvidas tributrias das sociedades
comerciais, Op. cit. pg. 95
72
() no tocante a administradores ou gerentes de sociedades em situao deficitria, o nus de alegao e prova da culpa para a
satisfao dos crditos do Estado ou da Segurana Social, passou a caber Fazenda Nacional e no ao revertido. J.A. Seabra de
Figueiredo, A responsabilidade subsidiria dos gerentes ou administradores na Lei Fiscal., Ed. Vida Econmica, Lisboa, 1997, pg. 56.
69
33
Actualmente, o artigo 24 da L.G.T., com a redaco do Decreto Lei n 398/98 de 17

de Dezembro, Lei n 30-G/2000 de 29 de Dezembro e Lei n 60-A/2005, de 30 de Dezembro
determina que: Os administradores, directores e gerentes e outras pessoas que exeram,
ainda que somente de facto, funes de administrao ou gesto em pessoas colectivas e
entes fiscalmente equiparados so subsidiariamente responsveis em relao a estes e
solidariamente entre si. a) Pelas dvidas tributrias cujo facto constitutivo se tenha verificado
no perodo de exerccio do seu cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha
terminado depois deste, quando, em qualquer dos casos, tiver sido culpa sua que o
patrimnio da pessoa colectiva ou ente fiscalmente equiparado se tornou insuficiente para a
sua satisfao. b) Pelas dvidas tributrias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha
terminado no perodo do exerccio do seu cargo, quando no provem que no lhes foi
imputvel falta de pagamento ().. Do exposto resulta que, no caso previsto na alnea a) da
norma transcrita a Administrao Fiscal que tem o nus de provar que o revertido teve culpa
na insuficincia do seu patrimnio, por outro lado, no caso previsto na alnea b), da referida
norma ao revertido que compete provar que a falta de pagamento no lhe foi imputvel.
O j citado Ac. do T.C.A. Sul, de 29/9/2009, n 03071/09, esclarece que,
Administrao Tributria que cabe fazer prova da culpa do revertido na insuficincia do
patrimnio da sociedade, sendo que, quando no o faa a causa ser improcedente. No se
conformando com a deciso que julgou improcedente a oposio execuo fiscal, proferida
pelo T.A.F. de Loul, a recorrente veio alegar que: Para que a reverso pudesse ocorrer
contra o oponente, necessrio se tornava que o despacho que a determinou se mostrasse,
devidamente, fundamentado, isto , plasmado a matria de facto que o determinou quanto a
todos os seus pressupostos legais, revelando quais os elementos em que a Administrao
Fiscal se baseara para concluir, no s pela inexistncia de bens penhorveis primitiva
executada, mas, tambm, uma vez que a si lhe cabia tal nus, demonstrativos de que o
oponente, para alm de gerente de direito, tambm o fora de facto e que fora por culpa sua
que se verificara a inexistncia desses bens, para que este, confrontado com tais elementos,
os pudesse contraditar.. A deciso em anlise vem explicar que, face ao exposto, o oponente
sempre poderia alegar e provar a existncia de bens da executada originria, suficientes para
solver a dvida exequenda, cujo nus da prova assim lhe pertencia nos termos do disposto no
n1 do artigo 74 da LGT, tendo em vista infirmar factualidade contrria apurada em sede
do mesmo despacho de reverso, e se o conseguisse, ento seria a oposio de julgar
procedente, por erro nos pressupostos de facto de tal despacho.. O recurso do oponente foi
julgado improcedente. Quanto ao recurso da Fazenda Pblica, veio este recair sobre a deciso
34
do tribunal a quo, que deu como provado o exerccio da gerncia de facto at data de
destituio do gerente e no posteriormente. A Fazenda Pblica pretende que o oponente seja
responsabilizado pelo IRC exequendo durante todo o perodo de tempo em que o mesmo foi
gerente, desde 1/1/2003 a 3/7/2003. A deciso deste tribunal superior vem afirmar que a
recorrente nenhuma prova veio trazer quanto a esta matria, antes imputou tal nus
probatrio ao prprio oponente, no cumpriu com o nus probatrio que sobre si impendia
() quanto dvida cujo facto tributrio ocorreu no perodo da gerncia do oponente, pelo
que, a causa no pode ser julgada contra si, com o improvimento do recurso e a manuteno
da sentena recorrida () hoje para as dvidas abrangidas pela alnea a) do artigo 24
(CIRS) se a AT no cumpre com o nus probatrio que sobre si recai de demonstrar que foi
por culpa do revertido que o patrimnio da sociedade se tornou insuficiente para a sua
satisfao, no responde por tal pagamento e a oposio no pode deixar de proceder por o
mesmo no ser responsvel pelo pagamento de tal dvida. Pelo que, improcede tambm este
recurso.

A definio do princpio do nus da prova difere, no que respeita ao direito processual
civil e ao direito processual penal, mas semelhante no que respeita ao direito processual
civil e ao direito tributrio.
Esta diferena na definio do princpio advm da diferena da natureza dos
processos.
O princpio do nus da prova impe-se aos processos de partes (nos quais vigora o
princpio do dispositivo), ou seja, aos processos em que as partes estejam em p de igualdade,
em que as partes tenham acesso aos mesmos meios probatrios e estabelece a regra basilar do
direito probatrio, a qual impe quele que alegue um direito, a necessidade de provar os
factos por si alegados.
Esta obrigao de fazer prova dos factos alegados desaparece, caso exista uma
presuno legal a favor daquele que invoca o direito. Esta definio do princpio do nus da
prova, no se coaduna com o direito processual penal, no qual este no aparece definido de
forma expressa nem imposto a nenhum sujeito processual.
Sobre o Arguido recai o princpio da presuno da inocncia; o nus probatrio, a
existir no mbito do direito processual penal poder ser entendido como a necessidade da
35
prova dos factos constantes da acusao (pelo Ministrio Pblico) para que exista
condenao.
No direito processual tributrio (de natureza e tramitao) semelhante ao processo
civil, contribuinte e Administrao tributria encontram-se em p de igualdade. O princpio
do nus da prova recai sobre aquele que invoca o direito, mas h excepes nos casos em que
sobre o sujeito processual recai uma presuno legal, como por exemplo da Administrao a
quem cabe o nus da prova da verificao dos pressupostos de aplicao de mtodos
indirectos de avaliao da matria tributvel, por contraposio presuno de veracidade de
que gozam as declaraes do contribuinte. E tambm o caso do nus da prova da culpa em
sede de reverso, o qual cabe Administrao no que respeita prova da insuficincia de
bens e ao contribuinte, no que respeita inexistncia de culpa pela falta de pagamento dos
tributos.
2.6 O princpio do contraditrio

O artigo 3 do C.P.C. sobre a epgrafe Necessidade do Pedido de Contradio
determina que o tribunal no pode resolver o conflito de interesses que a aco pressupe
sem que a resoluo lhe seja pedida por uma das partes e a outra seja devidamente chamada
a deduzir oposio () o Juiz deve observar e fazer cumprir, ao longo de todo o processo o
princpio do contraditrio, no lhe sendo lcito, salvo em casos de manifesta desnecessidade,
decidir questes de direito ou de facto, mesmo que, de conhecimento oficioso, sem que as
partes tenham tido o direito de sobre elas se pronunciarem.73
Este princpio traduz-se numa imposio de proibio de deciso dirigida ao juiz,
perante a qual nenhuma prova pode ser valorada ou nenhuma deciso pode ser tomada sem
que as partes tenham tido a oportunidade de sobre estas se pronunciarem.74
O princpio do contraditrio indissocivel do princpio da igualdade das partes,
previsto no artigo 3 - A deste C.P.C.75. Na verdade, para que ambas as partes possam litigar
Ablio Neto, C.P.C. Anotado, 18 Edio, Ediforum, Lisboa, 2004, pg. 37.
O direito a ser ouvido, inequivocamente consagrado no n 3 do artigo 3 deste Cdigo, no pode ser interpretado nem aplicado, no
sentido de permitir ou justificar que a controvrsia entre as partes se prolongue indefinidamente at exausto: o direito de resposta tem
como limite natural a pronuncia sobre uma questo nova, inconfigurvel como um mero ensejo de repetir o j alegado anteriormente.
Ablio Neto, Op. cit. pg. 39.
75
O direito ao contraditrio que em si mesmo uma decorrncia do princpio da igualdade das partes estabelecido no artigo 3 A possui
um contedo multifacetado: ele atribui parte no s o direito ao conhecimento de que contra ela foi proposta uma aco ou requerida uma
providncia e, portanto, um direito de audio antes de ser tomada qualquer deciso, mas tambm um direito a conhecer todas as condutas
73
74
36
com igualdade, torna-se essencial o conhecimento por ambas de todas as provas indicadas e
de todos os argumentos suscitados, com a consequente possibilidade de contra prova e contra
argumentao.

Tambm no mbito do direito Processual Penal, o princpio do contraditrio tem
extrema relevncia. Embora no sendo um processo de partes, este princpio revela-se
fundamental na valorao das provas produzidas e encontra-se especificamente previsto no n
5, do artigo 32 da C.R.P. que, para alm de estabelecer a estrutura acusatria do direito
processual penal, submete ao princpio do contraditrio todos os actos instrutrios e a
audincia e julgamento.
O princpio do contraditrio, alm de estabelecer ainda que de forma indirecta a
igualdade entre as partes (no mbito do processo penal, a igualdade entre a acusao e defesa
no que respeita prova, sendo esta apreciada em audincia) impossibilita, ainda, a
condenao do arguido com base em elementos de prova que no tenham sido discutidos.76
So vrios os pedidos de apreciao da conformidade de interpretao de normas
legais com este princpio do contraditrio dirigidos ao T.C.. Porm, no foi possvel encontrar
nenhum exemplo jurisprudencial no qual fosse dado provimento ao recurso, sendo que, todos
os exemplos que se passam a citar, no obtiveram provimento.
No Ac. do T.C., de 12/3/2009, n 127/2009, processo n 987/08, tambm j referido, os
recorrentes alegam a inconstitucionalidade da interpretao dada aos artigos 322, 343, n1, e
345 do C.P.P., quando interpretados no sentido de que: ao arguido assistiria o direito a ser
ouvido mas nunca a interromper uma qualquer testemunha e nem por isso o seu direito de
contraditrio fica prejudicado, pois que, findo o depoimento, o Juiz presidente constatada a
utilidade da sua audio, se esta for manifestada por aquele ou mais e essencialmente
manifestada pelo seu defensor, pode e deve confronta-lo com tal verso.. Esta interpretao
violaria o princpio do contraditrio e as garantias de defesa a este inerentes,
constitucionalmente consagradas no artigo 32, n 1 e 5 da C.R.P.. A deciso em causa vem
afastar a violao do princpio do contraditrio, ao afirmar que a deciso recorrida invoca
aquele direito de audio dos arguidos, ainda que terminado o depoimento da testemunha.
Posteriormente, aquela deciso vem explicar o que entende significar o invocado princpio do
assumidas pela contraparte e a tomar posio sobre elas, um direito de resposta. M. Teixeira de Sousa: Estudos Sobre o Novo Processo
Civil, Lex Editora, Lisboa, 1999, pg.46.
76
Fernando Gonalves e Manuel Joo Alves Prova do Crime - Meios legais para a sua obteno Op. cit. pg.149.
37
contraditrio, da seguinte forma: Conforme unanimemente notado pela doutrina (por todos,
ver JORGE MIRANDA/RUI MEDEIROS Constituio Portuguesa Anotada, Tomo I, pg.
360; JJ GOMES CANOTILHO/VITAL MOREIRA Constituio da Repblica Anotada Vol
I, pp 522 e 523) e pela jurisprudncia consolidada do T.C., a garantia constitucional do
direito ao contraditrio visa assegurar que o arguido no possa ser julgado e condenado sem
que possa ter tido a oportunidade de se pronunciar sobre a plenitude da prova carreada para
os autos e produzida em audincia de julgamento. () Este princpio abrange () a) o dever
e direito de o juiz ouvir as razes das partes (da acusao e a defesa) em relao a assuntos
sobre os quais tenha de proferir uma deciso; b) o direito de audincia de todos os sujeitos
processuais que possam vir a ser afectados pela deciso, de forma a garantir-lhes uma
influncia efectiva no desenvolvimento do processo; c) em particular, o direito do arguido de
intervir no processo e de se pronunciar e contraditar todos os testemunhos, depoimentos ou
outros elementos de prova ou argumentos jurdicos trazidos ao processo, o que impe
designadamente que ele seja o ltimo a intervir no processo; d) a proibio de ser condenado
por crime diferente da acusao, sem o arguido ter podido contraditar os respectivos
fundamentos.. A deciso em causa afirma no se vislumbrar, da interpretao dada queles
artigos, qualquer violao do princpio do contraditrio, sendo que, ao conduzir a audincia, o
juiz presidente entendeu dar a palavra aos arguidos no final do depoimento das testemunhas, o
que veio a suceder em claro respeito por aquele princpio do contraditrio.

No processo judicial tributrio, este princpio do contraditrio assume relevncia no
artigo 98 da L.G.T., pois o mesmo confere s partes, iguais faculdades e meios de defesa.
No mbito do processo de impugnao judicial, o artigo 121, n 2 do C.P.P.T. impe
a obrigao de audio do impugnante e do representante da Fazenda Pblica. A preterio
desta formalidade implica uma nulidade secundria, que deve ser arguida nos termos do artigo
205 do C.P.C..77 Na verdade, nulidades so quaisquer desvios do formalismo processual
seguido em relao ao formalismo processual prescrito na lei, e a que esta faa corresponder
embora no de modo expresso uma invalidao mais ou menos extensa de actos
processuais..78
77
78
Jorge Lopes de Sousa, C.P.P.T. Anotado e Comentado Op. cit., pg. 113
Manuel de Andrade, Noes Elementares de Processo Civil, Coimbra Editora, Coimbra, 1979, pgina 176 in Op cit. pg. 684.
38
No Ac. do S.T.A., de 11/3/2009, processo n 01032/08, segundo o qual a juno aos

autos do processo administrativo impe a sua notificao s partes, sob pena de violao do
princpio de contraditrio, pelo que est vedado ao juiz o conhecimento imediato do pedido,
antes que o recorrente pudesse pronunciar-se sobre as provas constantes daquele processo
administrativo. Caso contrrio, estaremos perante uma nulidade secundria. Este Ac. vem
ainda identificar o recurso jurisdicional, como o sendo, o momento tempestivo para aquela
arguio, uma vez que os recorrentes desconheciam at prolao da sentena aquela
omisso de notificao.
No Ac. do T.C.A. Sul, de 28/4/2009, processo n02774/08, os recorrentes entendem
que, a deciso recorrida violou o princpio do contraditrio, pelo facto de no lhes ter sido
dada a possibilidade de se pronunciarem sobre documentos e pareceres junto aos autos, assim
como sobre a deciso de extino da instncia e inutilidade superveniente da lide que recaiu
sobre os mesmos. A deciso do tribunal superior, ora em anlise, tem o mesmo entendimento
sobre a questo e vem explicar que, a violao do princpio do contraditrio se enquadra no
artigo 201, n 1 do C.P.C., sendo evidente a sua influncia no exame e deciso da causa. Por
outro lado, explica ainda que, por se tratar de uma nulidade secundria, a mesma ser sanada,
caso no seja arguida atempadamente nos termos do disposto nos artigos 201 e 205 do
C.P.C.. Porm, aquela deciso entende que, o recorrente no arguiu o vcio em causa,
atempadamente, tendo-o feito simultaneamente com o requerimento de interposio de
recurso e no prazo para aquele efeito. Ora, o artigo 205 n 1 do C.P.C. conjugado com este
n 1, do artigo 153, do mesmo Cdigo estabelece a regra de que, as nulidades secundrias
no praticadas na presena dos interessados devem ser arguidas no prazo de 10 dias, a
contar do seu conhecimento ou do momento em que aqueles poderiam delas conhecer se
actuassem com a devida diligncia () tratando-se de uma nulidade resultante da omisso
de uma notificao que deveria ter sido efectuada antes da sentena e no uma nulidade
prpria da sentena, ela deveria ser arguida no prazo de 10 dias a contar da notificao da
deciso, perante o Tribunal que proferiu a deciso, s podendo ser feita perante o tribunal de
recurso se o processo tiver sido expedido ao Tribunal Superior antes de ter expirado o prazo
de arguio perante o Tribunal recorrido.. Com base neste entendimento, a deciso em
causa no conhece a arguida nulidade.
39

A definio e aplicao do princpio do contraditrio ao direito processual civil, penal
e tributrio idntica e tem como funo a colocao das partes em situao igualdade. Esta
situao de igualdade diz respeito ao conhecimento do processo e oportunidade de
pronncia, pelas partes quanto s questes suscitadas.
No que respeita ao princpio do contraditrio, chamamos a ateno para o facto de o
mesmo no representar uma excepo s regras de tramitao impostas ao processo pelo
princpio da precluso, pois muitas vezes as partes praticam actos que a lei no prev sob a
gide deste princpio do contraditrio, actos estes feridos de nulidade nos termos do artigo
201 do C.P.C.. No mbito do processo civil e tributrio (por aplicao subsidiria) o facto de
a tramitao processual de alguns processos especiais no prever mais do que dois
articulados, no impede as partes de exercerem de forma cabal o princpio do contraditrio no
incio da audincia, como acontece nas aces especiais para cumprimento de obrigaes
pecunirias, no processo sumarssimo ou, na oposio execuo.
2.8 O princpio da oficiosidade e o princpio do inquisitrio

No direito processual civil, o princpio da oficiosidade e do inquisitrio ganharam
relevncia com a reforma de 1996 do C.P.C.. Esta reforma reforou os poderes de direco do
processo pelo juiz, ao ampliar os seus poderes de iniciativa na descoberta da verdade e no
suprimento da falta de pressupostos processuais.79
A letra do artigo 265 do C.P.C., sob a epgrafe, Poderes de Direco do Processo e
Princpio do Inquisitrio, estabelece, no seu n1 que, iniciada a instncia cumpre ao Juiz
providenciar pelo andamento regular e clere do processo promovendo oficiosamente as
diligncias necessrias ao normal prosseguimento da aco e recusando o que for
impertinente ou meramente dilatrio..
A referida reforma de 1996 criou mecanismos que permitem ao juiz sanar
irregularidades processuais, por exemplo, excepes dilatrias. Do elenco de excepes
dilatrias susceptveis de sanao destacam-se as seguintes: a) a falta de personalidade
judiciria das sucursais, agncias, filiais ou delegaes, que pode ser sanada mediante a
Ver ainda, Antnio Montalvo Machado O Dispositivo e os Poderes do Tribunal luz do Novo Cdigo de Processo Civil, 2 Ed.,
Almedina Coimbra, Coimbra, 2001.
79
40
interveno da administrao principal e a ratificao ou repetio do processado - artigo

8, b) o suprimento da coligao ilegal, atravs da oportunidade dada aos Autores de
indicarem qual a pretenso que pretendem ver apreciada, quando se constate inexistir
conexo objectiva entre os pedidos cumulados artigo 31 A ou quando o Juiz determine
separao de causas inicialmente cumuladas artigo 31 4; sanao em algumas
circunstncias da prpria legitimidade singular passiva, atravs do recurso figura do
litisconsrcio eventual ou subsidirio artigo 31 B80.
Este princpio no se resume a uma mera possibilidade de sanar irregularidades, antes
cria um poder dever para o juiz de passar a providenciar oficiosamente, isto ,
independentemente da vontade das partes, pelo suprimento das excepes dilatrias
susceptveis de sanao. Veja-se, neste sentido, o artigo 265, n 2 do C.P.C., O Juiz
providenciar mesmo oficiosamente pelo suprimento das excepes dilatrias susceptveis de
sanao..81
Todavia, este poder dever no se esgota no suprimento das insuficincias
processuais: o seu cariz inovador assenta sobretudo na prova e estende-se a outros preceitos
do C.P.C. para alm do n 3, daquele artigo 265 de que exemplo o artigo 552, n 1
(tambm do C.P.C.) e que prev a prestao de depoimento de parte por determinao do juiz.
Segundo o entendimento vertido no Ac. do S. T. J., de 20/4/ 2004, no Processo n
033474, apesar de o depoimento de parte ser o meio processual destinado obteno de
confisso, o juiz no ficar limitado aos factos constantes de depoimento e objecto da
confisso, mas antes a todos os elementos resultantes de tal depoimento, valorando-os
segundo o princpio da livre apreciao da prova.
Tambm o artigo 645 do C.P.C. sob a epgrafe, inquirio por iniciativa do
Tribunal, determina que: Quando no decurso da aco haja razes para presumir que
determinada pessoa no oferecida como testemunha, tenha conhecimento de factos
importantes para a boa deciso da causa, deve o Juiz ordenar que seja notificada para
depor.. Em contraposio com a anterior redaco, tnhamos que: Quando se reconhea,
pela inquirio, que determinada pessoa, no oferecida como testemunha tem conhecimentos
importantes para a deciso da causa, pode o Tribunal notifica-la para depor; a substituio
da palavra poder pela palavra dever no que concerne actuao do juiz tem como
Ablio Neto in C.P.C. Anotado pg. 265.

Veja-se ainda que: O despacho do Juiz no sentido de convidar as partes ao aperfeioamento dos articulados um despacho obrigatrio
nos termos do n 2 do artigo 508 do CPC o juiz convidar as partes. Assim, a omisso de um acto ou de uma formalidade que a lei
prescreve gera nulidade do despacho saneador proferido pelo juiz pois a inactividade do juiz vai influir no exame ou na deciso da causa
(artigo 201 CPC). Elizabeth Fernandez e Marco Carvalho Gonalves Direito Processual Civil Declarativo Casos Prticos (Sugestes de
Resoluo), Associao de Estudantes de Direito da Universidade do Minho, 2005, pg. 187.
80
81
41
consequncia o facto de, presentemente, aquela inquirio ser considerada um poder dever
e no um mero reflexo do poder discricionrio.
o pedido da parte, que impulsiona e d origem ao processo, contudo a introduo
destes novos preceitos processuais faz com que sejam as partes a dominar o processo e que,
por outro lado, o tribunal passe a assumir um papel mais activo e direccionado ao alcance da
verdade material82, ou seja, alcanar a justa composio do litgio, que , em derradeira
anlise o fim ltimo de todo o processo..83
O artigo 264, n 3, sob a epgrafe Princpio do Dispositivo estipula que sero
considerados na deciso os factos essenciais procedncia das pretenses formuladas ou, das
excepes deduzidas que sejam complemento ou concretizao de outros que as partes hajam
oportunamente alegado e resultem da instruo e discusso da causa, desde que a parte
interessada manifeste vontade de deles se aproveitar e parte contrria tenha sido facultado o
exerccio do contraditrio.
Somos da opinio que o juiz pode substituir-se s partes e introduzir na causa factos
novos e essenciais que, completando ou concretizando os alegados pelas partes nos
articulados, se tornem patentes na instruo e discusso. Para que esses factos possam ser
considerados, necessrio que se verifique o circunstancialismo de a parte interessada
manifestar vontade de deles se aproveitar e que seja facultado o exerccio do contraditrio
outra parte.
Mais uma vez, perante o que foi dito, resta relembrar que o processo civil e ser um
processo de partes, como se l no Prembulo do DL 329-A/95, procedeu-se (...) a uma
ponderao dos princpios do dispositivo e da oficiosidade, em termos que se consideram
razoveis e adequados. Assim, no deixou de se considerar o princpio dispositivo como um
dos princpios basilares do processo civil, no se consagrando o princpio inquisitrio de
forma pura, ou seja, na livre investigao judicial dos factos em busca da verdade material.84
Em comentrio ao artigo 2404 do Cdigo Civil de 1967: O juiz deve apoiar a deciso na prova feita pelas partes. S s partes incumbe
trazer ao processo os factos que fundamentam ou baseiam a sua pretenso, lgico que a elas tambm incumba fazer a prova dos factos,
sabido como que facto que no est provado facto sem valor para quem o invocou, e que a prova ou tem por funo a demonstrao da
verdade ou da realidade dos factos alegados em juzo., Luiz Lopes Dos poderes de instruo do juiz em Processo Civil, Coleco
Scientia Iuridica, Livraria Cruz Braga, 1968, pg. 17.
83
84
Ver ainda Jos Joo Baptista, Processo Civil I Parte Geral e Processo Declarativo, 8 Edio, Coimbra Editora, Coimbra, 2006, pg. 74
a 81.
82
42

No que respeita ao direito processual penal, no se pode falar do princpio do
inquisitrio, tal como anteriormente definido, mas antes do princpio da investigao ou da
descoberta da verdade material. Tal significa que, o tribunal, na busca para encontrar a
verdade material, no se deve limitar aos elementos que lhe so fornecidos pela acusao, ou
por outros sujeitos processuais. Note-se que este princpio da investigao no incompatvel
com um processo de estrutura acusatria: o princpio da investigao vale no direito
processual penal portugus vigente sem excepes ou mesmo limitaes de tomo; e vale,
anote-se, tanto para o juiz na instruo contraditria e no julgamento, como para o MP ou
quaisquer entidades encarregadas da instruo preparatria. No entendimento de certos
autores, porm, dever apontar-se ao princpio uma tripla limitao, derivada: a) da
concorrncia do princpio da acusao; b) do princpio da legalidade dos meios de prova; c)
da excluso do conhecimento privado do juiz..85 Como exemplos concretizadores do
princpio da investigao temos, entre outros, a alnea b) do artigo 119 do C.P.P., que comina
com nulidade a falta de promoo do processo pelo Ministrio Pblico e o artigo 340 do
C.P.P., segundo o qual o tribunal deve ordenar oficiosamente, ou a requerimento, a produo
de prova cujo conhecimento se reporte essencial descoberta da verdade, sendo que caso no
o faa, mais uma vez a referida cominao a nulidade, nos termos da alnea d), do n 2, do
artigo 120 do C.P.P., a omisso posterior de diligncias que pudessem reputar-se essenciais
para a descoberta da verdade..
2.8.3 O processo de impugnao judicial e o processo e execuo fiscal

No mbito do processo tributrio, o princpio do inquisitrio tem as mesmas
implicaes supra referidas. Alm da prova arrolada ou requerida pelas partes, o juiz dever,
motu prprio, dentro dos limites da matria alegada pelas mesmas, ordenar a realizao das
diligncias necessrias descoberta da verdade material.86
Este princpio aparece igualmente no artigo 99 da L.G.T.: O tribunal deve realizar
ou ordenar oficiosamente todas as diligncias que se lhe afigurem teis para conhecer a
verdade relativamente aos factos alegados ou de que oficiosamente pode conhecer. Os
J. Figueiredo Dias, Direito Processual Penal, 1 Ed., Reimpresso, Coimbra Editora, Coimbra, 2004, pg. 148.
Criaram-se tribunais fiscais ou independentes com competncia plena para julgar actos tributrios, mesmo a constitucionalidade das leis
de impostos. E comeou-se a exigir aos juzes que fossem um pouco mais do que simples aplicadores da lei (como, apesar de tudo, ainda
continuam a querer ver-se); mas algum que descobre a justia dentro da lei. Diogo Leite de Campos, As trs fases de princpios
fundamentantes do Direito Tributrio, Op. cit. pg. 65.
85
86
43
particulares esto obrigados a prestar colaborao nos termos da lei de processo civil. Todas
as autoridades ou reparties pblicas so obrigadas a prestar as informaes ou remeter
cpia dos documentos que o juiz entender necessrios ao conhecimento do objecto do
processo..
Tambm o artigo 13 do C.P.P.T., sob a epgrafe Poderes do Juiz, enquadra nestes
poderes a realizao de diligncias que o mesmo considere necessrias descoberta da
verdade, seno vejamos: Aos juzes dos tribunais tributrios incumbe a direco e
julgamento dos processos da sua jurisdio, devendo realizar ou ordenar todas as diligncias
que considerem teis ao apuramento da verdade relativamente aos factos que lhe seja lcito
conhecer () As autoridades e reparties pblicas so obrigadas a prestar as informaes
que o juiz entender necessrias ao bom andamento dos processos..
O Ac. S.T.A. de 30/9/2009, processo n 0350/09, entendeu que o Meritssimo Juiz, a
quo, desrespeitou os princpios da oficialidade e do inquisitrio, princpios estruturantes do
processo judicial tributrio. Neste caso, no foi junto aos autos o documento comprovativo da
existncia de outro processo, onde se discutia a mesma situao tributria; apenas com a
notificao da sentena, teve o recorrente conhecimento daquele lapso. O Ac. em anlise
entende que, perante aquela omisso, deveria o Meritssimo Juiz a quo ter notificado o
recorrente para juntar aos autos o documento em falta. Esta falta de notificao representa
uma nulidade insanvel, com influncia no exame e deciso da causa, nos termos do disposto
no artigo 201 do C.P.C.. Foi acordado conceder provimento ao recurso e, perante a nulidade
identificada, anular toda a tramitao processual posterior aos articulados, baixando os autos
ao tribunal recorrido para se proceder realizao de diligncias de prova necessrias
descoberta da verdade.
O Ac. do S.T.A. de 4/3/2009, processo n 0111/09, explica que, da conjugao do
disposto nos artigos 13 e 14 do C.P.P.T., no decorre que o juiz esteja obrigado realizao
de todas as diligncias que as partes tenham requerido. O critrio aferidor da realizao de tais
diligncias cabe ao tribunal que, no seu livre arbtrio, deve determinar as que se reportam
necessrias ao apuramento da verdade.
O Ac. do S.T.A. de 19/11/2008, processo n 0473/08, vai tambm no sentido de afastar
o carcter peremptrio da realizao de diligncias probatrias pelo tribunal. No caso em
apreo, ficou decidido que, no mbito de providncia cautelar de suspenso de eficcia do
acto administrativo, fica afastado o dever de realizao das provas requeridas, se a prpria
requerida (parte na providncia cautelar identificada) a afirmar que as mesmas se destinam a
afastar o alegado periculum in mora. Tal dever acontecer quando o Tribunal entender,
44
com base num juzo de facto baseado em regras de experincia comum que, mesmo que se
provem os factos que se visam demonstrar com tais diligncias, tal periculum in mora
nunca ser afastado.

Centramo-nos agora no direito processual civil para concluir que, o supra referido
poder dever do juiz em sanar irregularidades ou excepes dilatrias, ou at em determinar
a inquirio oficiosa de uma testemunha no indicada pelas partes, resultante deste principio
do inquisitrio e da oficiosidade, apesar de definido como um poder dever, continua a ser
apenas um poder e muito pouco um dever. Infelizmente, so escassas as decises judiciais que
testemunham o cumprimento pleno do princpio da oficiosidade e do inquisitrio.
Entendemos que, o cumprimento de tais princpios por um juiz activo, no processo, poderia
por fim a querelas processuais e dar relevncia ao direito substantivo, em detrimento da
resoluo de questes processuais pouco relevantes, o que importaria a resoluo clere dos
litgios.
2.9 O princpio da aquisio processual

No C.P.C. aparece sob a epgrafe provas atendveis, no seu artigo 515. Segundo
esta norma, O Tribunal deve tomar em considerao todas as provas produzidas, tenham ou
no emanado da parte que devia produzi-las, sem prejuzo das disposies que declarem
irrelevante a alegao de um facto quando no seja feita por certo interessado.87
Este princpio determina que todos os elementos que cheguem aos autos, por qualquer
meio, passem a fazer parte integrante dos mesmos e possam ser valorados, ainda que contra os
interesses dos autores da juno: Os materiais (afirmaes e provas) aduzidos por uma das
partes ficam adquiridos para o processo. So atendveis mesmo que favorveis parte
contrria. Quanto ao seu outro aspecto o princpio traduz-se na comunidade das provas.
Desta comunidade deriva que a parte no pode renunciar s suas provas uma vez produzidas
embora delas possa desistir antes disso..88
87

Noes Elementares de Processo Civil, Manuel de Andrade, pg. 357 in C.P.C. Anotado, Ablio Neto, pg. 737, Ediforum 18 Edio,
2004.
88
45

No direito processual penal, este princpio relacionado com a prova tem a mesma
definio referida supra, pelo que, no que respeita jurisprudncia proferida no ano de 2009,
destaca-se o Ac. do T.C., de 28/4/2009, n194/2009, Processo n162/09, no qual se suscita a
inconstitucionalidade do artigo 188, ns 1,3,e 4 do C.P.P., segundo a interpretao do
recorrente, dever sempre o juiz ouvir a escutas pessoalmente, mesmo as sugeridas pelos
OPC, ou ler as passagens ou resumos feitas pelos mesmos, por forma a fazer depender a
aquisio processual da prova assim obtida (de) um crivo judicial quanto ao seu carcter
no proibido e sua relevncia. O que no deve autorizar a transcrio das sesses
sugeridas pelos OPC, sem as ouvir, pessoalmente, ou de outra forma, espelhada nos autos,
tenha tido conhecimento do contedo das sesses que mandou transcrever e destruir.. Numa
primeira fase, o tribunal decide no conhecer a questo da inconstitucionalidade invocada,
pois entende que a mesma carece de natureza normativa, uma vez que entende no aparecer
identificada, com preciso, uma interpretao normativa dotada de generalidade e
abstraco que se considere desconforme com normas ou princpios constitucionais,
limitando-se o recorrente a questionar () o comportamento processual dos intervenientes
processuais, designadamente dos juzes de instruo, no mbito da intercepo das
conversaes telefnicas; e depois porque o critrio normativo indicado no requerimento de
interposio de recurso, como integrando o objecto desta primeira questo, no coincide com
o critrio normativo efectivamente aplicado, como ratio decidendi, no Ac. recorrido.. Aps
reclamao dos recorrentes, o tribunal superior manteve a posio adoptada e considerou que
o artigo 188 n1,3 e 4 no foi interpretado da forma invocada pelo recorrente, pelo que,
inexistindo tal interpretao, no haver que apreciar a conformidade dessa interpretao com
a lei fundamental.

Tambm neste tipo de processos, o princpio de aquisio processual implica a
utilizao, na tomada de deciso, de todo o material probatrio que chegue aos autos,
independentemente da parte que indicou e mesmo contra os interesses desta.
46
A ttulo de exemplo, refere-se o Ac. do T.C.A. Sul, de 12/1/ 2010, processo n

03687/09; neste discute-se se o oponente desempenhou de facto as funes de gerente, para
que, como responsvel subsidirio pelos tributos, possam os seus bens ser arrestados. Conclui
aquela deciso que o processo contm os elementos necessrios que legitimam o chamamento
de oponente/recorrido como responsvel subsidirio aos autos de execuo; por um lado,
verifica-se a insuficincia do patrimnio da sociedade e, por outro, este oponente admite ter
efectivamente exercido o cargo de gerente da mesma nos perodos de constituio da dvida.
Decide-se assim, com base no princpio da aquisio processual e nos elementos carreados
para os autos, independentemente de a Administrao Tributria no ter conseguido fazer
prova dos elementos constantes do artigo 24 da L.G.T.. Diz-se para o efeito que: Trata-se
do princpio da aquisio processual, segundo o qual, s interessa saber o que est provado,
e no quem o provou.. Esta deciso tem ainda a particularidade de conter um voto vencido
cuja discordncia reside, precisamente, no alcance deste princpio da aquisio processual.
Segundo o entendimento exposto naquela declarao de voto, o princpio da aquisio
processual no suficiente para dar como provada a gerncia de facto daquele
oponente/recorrente, o qual at admitiu aquela gerncia situada temporalmente e de acordo
com a sentena recorrida aps meados de 2004, contrariamente falta de qualquer indicao
temporal, constante desta deciso superior.

Este princpio da aquisio processual de extrema importncia no que respeita ao
direito probatrio. Ao incorporar no processo todas as provas relevantes e ao valorar as
mesmas, ainda que de forma desfavorvel parte que as indicou, este princpio contribui de
forma isenta para a descoberta da verdade material e concretiza de forma isenta o princpio da
igualdade.
Vejamos ainda que tal principio exige s partes uma reflexo acrescida no que respeita
escolha das provas que pretendem ver produzidas e as quais sero valoradas segundo o
princpio da livre apreciao da prova.
47
48
Captulo 3 Os Meios Admissveis de Prova
Os Meios Admissveis de Prova
3.1 O procedimento e o processo tributrio

O Procedimento Tributrio desenvolve-se atravs da actividade dos rgos
administrativos tributrios. O artigo 71 da L.G.T. determina que a direco da instruo
cabe, salvo disposio legal em sentido diferente, ao rgo da administrao tributria
competente para a deciso.. Nesta fase instrutria do procedimento, aqueles rgos
administrativos tributrios renem nos autos os elementos probatrios relevantes tomada de
deciso.
No que respeita aos meios admissveis de prova tambm a L.G.T., no seu artigo 72
que estabelece que o rgo instrutor pode utilizar para o conhecimento dos factos
necessrios deciso do procedimento todos os meios de prova admitidos em direito.. A
livre admissibilidade dos meios de prova surge ainda, no artigo 50 do C.P.P.T., da seguinte
forma: No procedimento, o rgo instrutor utilizar todos os meios de prova legalmente
previstos que sejam necessrios ao correcto apuramento dos factos, podendo designadamente
juntar actas e documentos, tomar declaraes de qualquer natureza do contribuinte ou outras
pessoas e promover a realizao de percias ou inspeces oculares.. Embora a redaco
deste artigo, pelos exemplos de diligncias de prova que contm, possa sugerir uma total
abrangncia dos meios de prova em todos os procedimentos tributrios, tal no acontece na
realidade. Como veremos, em certos procedimentos apenas se admite a produo de prova
documental. Um desses procedimentos o procedimento de reclamao graciosa, definido no
artigo 68 do C.P.P.T., como aquele que visa a anulao total ou parcial de actos tributrios. A
limitao da produo de prova via documental aparece no artigo 69, alnea e), do C.P.P.T..
Todavia, esta norma ressalva a possibilidade de o rgo instrutor ordenar outras diligncias
complementares manifestamente indispensveis descoberta da verdade material.. Esta
possibilidade conferida ao rgo instrutor de realizar, oficiosamente, as diligncias de prova
que considere indispensveis descoberta da verdade material um exemplo expressivo do
princpio do inquisitrio e da oficiosidade j estudado.89
() o rgo instrutor poder no realizar as diligncias requeridas se as considerar desnecessrias para apuramento dos factos que
interessam para a deciso, sem prejuzo de a legalidade da sua deciso ser contenciosamente controlvel e, por isso, poder em impugnao
contenciosa anular-se a deciso procedimental se se entender que deixaram de ser realizadas diligncias necessrias para o apuramento de
factos que interessam deciso. Op. cit. C.P.P.T. Jorge Lopes de Sousa, pg. 415.
89
49
No que respeita ao processo judicial tributrio, nomeadamente de impugnao90, os

artigos 115 a 119 do C.P.P.T. estabelecem a admisso dos meios gerais de prova com a
exposio das regras subjacentes a cada um daqueles meios. O artigo 115, n 4, adianta o
regime da impugnao da genuinidade dos documentos; o artigo 116 refere-se a pareceres
tcnicos e prova pericial; os artigos 118 e 119 referem-se prova testemunhal.
As normas respeitantes prova testemunhal, reguladas nos artigos referidos e a
propsito do processo judicial de impugnao, so subsidiariamente aplicveis ao processo de
oposio fiscal nos termos do disposto no artigo 211, n1 do C.P.P.T. e que determina a sua
aplicao aps a contestao, como se ver no captulo dedicado ao estudo da prova
testemunhal.
Quanto aos meios de prova documental e pericial, constantes do artigo 115, n 4 e
116 do C.P.P.T., o seu regime tem como aplicao subsidiria o regime de prova constante
do C.P.C., nos termos do artigo 2 do C.P.P.T. e, em consequncia, as suas limitaes so as
mesmas que constam daquele regime, como se ver no captulo seguinte e nos ltimos
captulos deste trabalho, respeitantes a cada um dos meios de prova referidos: testemunhal,
documental e pericial, no processo civil, penal e tributrio.91, 92
O artigo 115 do C.P.P.T. estabelece a admissibilidade dos meios gerais de prova93 no
processo tributrio. Nestes meios gerais de prova inclui-se a prova documental, a prova
testemunhal, a prova por confisso e a prova pericial.
Apesar de o artigo 50 do C.P.P.T. determinar que, na fase instrutria, o rgo
instrutor utilizar todos os meios de prova legalmente previstos e necessrios ao correcto
apuramento dos factos, o certo que (como referido) existem certos procedimentos que
No direito portugus obedecendo a um esqueleto formal e substancial diferente de outras legislaes, a instruo do processo tem um
sentido tcnico restrito, que a confina instruo probatria. () Esta funo tpica da prova demonstrao da realidade dos factos tanto pode reportar-se, na terminologia legal, no conceito da doutrina e at na linguagem corrente, actividade das partes, do tribunal ou
de terceiros, como referir-se aos elementos objectivos capazes de proporcionarem tal demonstrao. () A demonstrao da realidade de
factos desta natureza, com a finalidade do seu tratamento jurdico, no pode visar um estado de certeza lgica, absoluta, sob pena de o
direito falhar clamorosamente na sua funo essencial de instrumento de paz social e de realizao de justia entre os homens. A prova visa
apenas, de acordo com critrios de razoabilidade essenciais aplicao prtica do Direito, criar no esprito do julgador um estado de
convico, assente na certeza relativa do facto. No processo de impugnao judicial so admitidos os meios gerais de prova. Hlder
Martins Leito, Da impugnao judicial de acordo com o novo cdigo de processo tributrio, 2 Edio, Ecla Editora, Porto, 1991. pg.
126.
91
No que respeita prova no procedimento tributrio, no ordenamento jurdico espanhol, Palao Taboada afirma que: () la actividad de la
Administracin en el procedimento de liquidacin es una actividade de comprobacin y no de prueba en sentido tcnico. () lo cierto es
que la Administracin cuando aplica da ley impositiva, no prueba en sentido estricto los hechos que jusrificam la emanacin del acto de
liquidacion, sino que comprueba (acerta!) que se han dado los pressupuestos que la legitiman. Palao Tabuada, in La naturaleza de la
actividad probatria desarrollada en los procedimentos tributrios, Diego Marn Barnuevo Fabo, FISCO, n 74/75, Jan e Fev de 1996, Ed
Lex, Ano VIII, pg. 57.
92
Ver ainda, Parte III, Il diritto di difesa nel processo tributrio Carmine Pepe La tutela costituzionle del diritto di defesa ( Nei giudizi
contro la P.A.), Casa Editrice dott. Antnio Milani, 2006, pg 215 a 255.
93
O mesmo sucede no direito tributrio francs: Pour tablir lexistence et le montant de la dette dimpt, la adminitration peut avoir
recours tous les moyens de preuve admis par le droit comum Marc Baltus et Franoise Baltus Quelques anomalies et curiosits das
de regime de la preuve en matire fiscale Op. cit. pg. 9.
90
50
admitem apenas o recurso prova documental, como o caso do procedimento da reclamao

graciosa.
Apesar da grande abrangncia dos meios de prova que se encontram disposio dos
contribuintes e no obstante o j estudado princpio do inquisitrio que impe um dever da
prtica de actos processuais essncias descoberta da verdade, o certo que, esta livre
admissibilidade dos meios de prova encontra-se limitada, tal como sucede no C.C., aos casos
em que o prprio legislador estabelece a necessidade de produo de prova atravs de
determinados meios, em relao a factos determinados.94
Referimo-nos, a ttulo de exemplo, ao artigo 392 do Cdigo Civil que estabelece, por
um lado, a admissibilidade geral da produo de prova testemunhal e por outro, limita-a aos
casos em que a lei no a probe
Nos artigos seguintes, designadamente no artigo 393 e 394 do C.C., so estabelecidas
mais algumas limitaes ao princpio da admissibilidade dos meios gerais de prova, como
sendo, o caso de a declarao negocial ser reduzida a escrito ou necessitar de ser provada por
escrito, pelo que, para prova dos factos constates daquela declarao, no admitida a prova
testemunhal. O recurso prova testemunhal tambm no admitido quando o facto estiver
plenamente provado por documento ou, por outro meio com fora probatria plena. tambm
inadmissvel a prova testemunhal se a mesma tiver como objecto a prova de convenes
contrrias ou adicionais ao contedo de documentos autnticos ou particulares mencionados
nos artigos 373 a 379 do C.C..

O estudo dos meios de prova no procedimento tributrio permitiu concluir que o
princpio do inquisitrio, estudado no captulo anterior, funciona como um limite ao prprio
limite dos meios gerais de prova, na medida em que, no obstante determinados
procedimentos limitarem a prova a produzir prova documental, a tutela efectiva dos direitos
dos contribuintes fica protegida com a possibilidade daquele rgo instrutor providenciar a
realizao das diligncias que repute necessrias descoberta da verdade, sendo a sua deciso
de aco ou omisso, quanto realizao de tais diligncias, passvel de ser sindicada.
No que respeita aos procedimentos cautelares comuns: Nada obsta a que os procedimentos possam ser decididos apenas com base na
prova documental, se esta, por vontade das partes ou por entendimento do Juiz, se mostrar suficiente para aferio dos requisitos legais
necessrios ao decretamento da medida cautelar. Se outras circunstncias ocorrerem, cabe ao juiz agendar a produo de outras provas,
dentro das seguintes balizas colocadas pelo legislador: a) Admissibilidade, em abstracto, de todos os meios de prova legtimos; b) Limitao
dos meios de prova s necessidades do caso concreto e ao objectivo da celeridade, c) Liberdade de investigao por parte do juiz. Antnio
Santos Abrantes Geraldes, Temas da Reforma do Processo Civil, III Volume, 3 Edio, Editora Almedina, Coimbra, 1994, pg. 223 e 224.
94
51
O objectivo do presente captulo, no que concerne prova no processo tributrio, foi

tentar sistematizar o tratamento e localizao dos meios admissveis de prova constantes do
C.P.P.T, o que nos levou a concluir que o regime probatrio judicial tributrio, no que
concerne prova pericial, testemunhal e documental idntico ao regime probatrio
processual civil, para o qual aquele C.P.P.T remete expressamente atravs do artigo 2 do
C.P.P.T..
52
Captulo 4 O Processo de Impugnao Judicial e o Processo de Execuo Fiscal
O Processo de Impugnao Judicial e o Processo de Execuo Fiscal
4.1 Alguns limites ao princpio da admissibilidade geral dos meios de

prova
No mbito do processo tributrio, existem presunes legais que representam
verdadeiros limites admissibilidade geral dos meios de prova. Antes de passarmos anlise
de decises judiciais, que de uma maneira geral versam sobre a inconstitucionalidade destas
limitaes ao recurso aos meios gerais de prova, inevitvel definirmos no s o conceito de
capacidade contributiva, mas tambm a articulao deste princpio com as j referidas
presunes legais em matria tributria, estas tambm um limite aos meios de prova quando,
por si s, no so ilidveis, isto , quando no admitem prova em contrrio.
Curiosamente, o conceito de capacidade contributiva no aparece expressamente
consagrado na lei fundamental, sendo indissocivel do princpio da igualdade fiscal, 95, 96 que
se encontra reflectido nos artigos 103 e 104 da C.R.P., os quais consagram os princpios
estruturantes do sistema fiscal portugus.97
O princpio da capacidade contributiva foi, recentemente, referido por Saldanha
Sanches na sua ltima obra Justia Fiscal, da seguinte forma: o princpio do benefcio ou
da equivalncia, como critrio da justia na distribuio da carga fiscal, no pode por isso
ser abandonado por conduzir situao ilgica de fazer recair a maior tributao sobre
aqueles que devem ser beneficiados pela despesa do estado. Ele vai ser abandonado, criando
um consenso constitucional sobre o princpio da capacidade contributiva como critrio da
repartio justa da carga fiscal, porque a natureza rigorosamente unilateral do imposto no
apenas apela ao princpio da capacidade contributiva, como repele o prprio princpio da
equivalncia.98. Este autor vem explicar que tributar, de acordo com a capacidade
contributiva, significa tributar de acordo com o rendimento auferido por cada um dos
cidados/contribuintes, pelo que, concretiza da seguinte forma este princpio: uma possvel
concretizao do princpio da capacidade contributiva pode ser a igualdade do sacrifcio na
repartio dos encargos tributrios: perante um certo quantum que dever ser coberto pelas
95
Quanto ao princpio da igualdade ver ainda Ac. do T.C., de 16/4/96, n 574/ 96, processo n 358/95 in Eduardo Paz Ferreira
Jurisprudncia Fiscal Constitucional, Volume I, Tomo II, Associao Acadmica da Faculdade de Direito de Lisboa, 1997, pg. 1369.
96
Quanto ao princpio da capacidade contributiva ver ainda Amrico Fernando Brs Carlos Impostos Teoria Geral, 2 Edio, Almedina,
Coimbra, 2008, pg. 134.
97
Sobre a tributao do rendimento ver ainda, Glria Teixeira Tributao do Rendimento, Perspectiva Nacional e Internacional Livraria
Almedina, Coimbra, Novembro de 2000.
98
J.L. Saldanha Sanches, Justia Fiscal, Ed. Fundao Francisco Manuel dos Santos, Setembro de 2010, pg. 25.
53
prestaes coactivas dos sujeitos passivos, o sacrifcio sentido por cada um dos contribuintes
dever ser tendencialmente o mesmo..99
Na conformidade do que aqui se exps, conclumos que a referida igualdade de
sacrifcio, no que respeita ao pagamento dos encargos tributrios, deixa de existir quando se
impe ao contribuinte uma obrigao de pagamento de tributos, calculada com base no em
rendimentos, efectivamente, auferidos mas antes atravs de uma presuno legal.
Destacamos o Ac. do T.C., de 14/10/2003, n 452/2003, processo n 273/03, como
exemplo de deciso na qual se discutiu a possibilidade de as presunes legais que no
admitem o recurso a determinados meios de prova, poderem ser declaradas inconstitucionais,
por violao do artigo 20 da C.R.P.. Vejamos, perante a procedncia de impugnao judicial
por parte do sujeito passivo, veio o representante da Fazenda Pblica interpor recurso para o
S.T.A., alegando que a presuno a que se refere o artigo 7, n4 do Cdigo do Imposto Sobre
o Rendimento das Pessoas Singulares100 uma presuno ilidvel, iuris tantum e no iuris et
de iure, sendo que, a no admisso dos meios de prova para alm dos que se referem no n5,
do mesmo artigo 7, ou seja, a no admisso de prova documental ou testemunhal traduz-se
numa violao do artigo 20 da C.R.P. e, por conseguinte uma restrio do direito de acesso
aos tribunais. A deciso do S.T.A. entendeu que As presunes iuris tantum admitem prova
em contrrio. Todavia no pode da inferir-se que tal prova poder ser feita de qualquer
meio quando a lei especifica ao caso aplicvel explicita quais os meios de prova que podero
ser usados para afastar tal presuno. A ser assim teria de considerar-se como no escrito o
n 5 do artigo 7 do CIRS, cabendo perguntar quais os motivos pelos quais o legislador o
elaborou. Se o legislador elaborou uma norma especfica para o efeito tal no pode deixar de
ser entendido no sentido de no pretender que a iliso se fizesse por qualquer meio de
prova.. Aps sucessivas confirmaes da procedncia da impugnao judicial, o processo
identificado chega ao T.C. com fundamento na inconstitucionalidade do artigo 7, n 4 e 5 do
Cdigo de IRS, por violao do artigo 20 e 18, n 2 e 3 da C.R.P., quando interpretado no
sentido de vedar a produo de prova testemunhal e documental no processo de impugnao
judicial. A recorrente pretende ainda que o T.C. aprecie a inconstitucionalidade do sentido
J.L. Saldanha Sanches, Justia Fiscal Op. cit. pg. 32 e 33.
Ver Ac. referido: o artigo 7, n 4 do Cdigo do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares, que, na Redaco anterior lei n
30-G/2000 de 29 de Dezembro, dispunha que os lanamentos em quaisquer contas correntes dos scios, escrituradas nas sociedades
comerciais ou civis sob a forma comercial, quando no resultem de mtuos, de prestao de trabalho ou do exerccio de cargos sociais, se
presumem feitos a ttulo de lucros ou adiantamentos. Tal presuno s poderia ser ilidida, nos termos do n 5, do citado artigo 7 do Cdigo
de IRS, com base em deciso judicial, acto administrativo, declarao do Banco de Portugal ou reconhecimento da Direco Geral dos
Impostos, no sendo admissveis outros meios de prova, como a prova documental ou testemunhal () tendo em conta estas normas
concluiu-se: se aquela eliso pudesse ser feita por qualquer meio de prova admissvel em direito, ento no fazia sentido aquele normativo,
j que no teria qualquer utilidade porque bastaria aplicar os princpios sobre a prova constantes do Cdigo Civil. O que acontece que o
legislador quis estabelecer taxativamente meios de prova especiais e mais rigorosos tendo em vista acautelar o cumprimento das normas
fiscais e evitar a fuga ao fisco o que, atravs da simples prova testemunhal ou documental, seria mais fcil..
99
100
54
interpretativo dado por aquele tribunal ao artigo 7, n 4 e 5 do CIRS enquanto ao no

admitir a produo de prova testemunhal dentro dos meios processuais indicados no n 5 do
mesmo artigo e entre os quais cabe o processo de impugnao judicial (artigos 120 do
Cdigo de Processo Tributrio e 102 do C.P.P.T.), converte a presuno iuris tantum
estabelecida no n 4 numa presuno juris et de iure, e viola o princpio da capacidade
contributiva101 com assento nos artigos 104, n 12 e n 13 da CRP.. No que concerne
ltima inconstitucionalidade invocada, vem a deciso do T.C. afirmar que, j por vrias vezes,
foi chamado a debater a questo, da conjugao da articulao entre as presunes
estabelecidas em matria tributria e o princpio da capacidade contributiva; com efeito,
identifica o Ac. 26/92 in Ac do TC , 21 Vol, pg. 151, n 620/99, n 621/99 in Ac do TC, Vol
45 pg. 345 e 353 respectivamente, os quais sem embargo de considerarem a fixao da
matria colectvel um elemento estruturante da obrigao tributria, integrando nessa
medida, o ncleo fundamental do conjunto de matrias cobertas pelas normas constitucionais
de mbito fiscal, no constitucionalmente vedado tributar rendimentos presumidos.. Na
fundamentao que apresenta, a deciso em causa comea por explicar que a presuno
estabelecida no n 4, do artigo 7, do CIRS na redaco anterior Lei n 30G/ 2000, no
uma presuno inilidvel. A comprov-lo est o facto de ser o prprio n 5 do mesmo artigo a
estabelecer o diversificado conjunto de meios atravs dos quais se pode ilidir aquela
presuno; entende aquela deciso que os meios identificados so suficientes para que se no
possa falar numa restrio desproporcionada ou irrazovel de meios de prova susceptveis
de converter aquela presuno. Desta forma, conclui que as normas em causa no restringem
o direito de acesso aos tribunais, previsto no artigo 20 da Constituio.102, 103, 104
Vejamos agora uma deciso em sentido inverso, o Ac. do T.C., de 22/1/2008, n
24/2008, processo n 813/07; nos autos de derrogao de sigilo bancrio105 identificados, o
Magistrado do Ministrio Pblico junto do T.A.F. de Coimbra vem interpor recurso da
deciso daquele tribunal, proferida a 26 de Junho de 2007 e que decidiu julgar materialmente
A incidncia e a repartio dos impostos fiscais dever fazer-se segundo a capacidade econmica ou capacidade de gastar (na
formulao clssica de Teixeira Ribeiro, A justia na tributao in Boletim de Cincias Econmicas vol XXX, Coimbra 1987, n 6 in Ac.
452/2003 do T.C. in http://tribunalconstitucional.pt.
102
No que respeita discusso da conjugao, entre as presunes inilidveis e o princpio da capacidade contributiva destacamos, ainda, o
Ac. do T.C., de 29/4/1997, n 348/97, processo n 63/96. Nesta deciso o T.C. julgou inconstitucional, por violao do princpio da
igualdade, consagrado pelo artigo 13 da C.R.P. o j extinto imposto de capitais, que presumia de forma inilidvel que perante a presena de
um contrato de mtuo, o mesmo seria oneroso e produtor de determinado montante de rendimentos O T.C. considerou que, a
impossibilidade de ilidir estas presunes de rendimentos originava uma discriminao infundada dos seus titulares.
103
Ver ainda Jos Casalta Nabais, Presunes Inilidveis e Princpio da Capacidade Contributiva Anotao ao Ac. n 348/97, Processo n
63/96, Fisco, n 84/85, Setembro/ Outubro de 1998, Ano IX.
104
Na anotao ao Ac., em anlise, defende-se ainda a inconstitucionalidade de tal norma por violao do princpio da capacidade
contributiva, pois permite a tributao sem qualquer base que justifique a sua incidncia, sendo que, ao estabelecer uma presuno inilidvel
da existncia de rendimentos, impede a prova por parte do contribuinte, da sua insuficincia econmica.
105
Ver ainda Penhora de Depsitos Vs Sigilo Bancrio (ou de como os Credores poderiam ficar a ver navios) Anotao ao Acrdo do
Supremo Tribunal de Justia de 8 de Abril de 1997, Elizabeth Fernandez, Scientia Iuridica, Revista de Direito Comparado Portugus e
Brasileiro, Tomo XLVI, nmeros 268/270, Julho a Dezembro de 1997, pg. 350 a 364.
101
55
inconstitucional, por violao do artigo 20 da C.R.P., a norma do artigo 146 B, n 3 do

C.P.P.T., na parte em que estatui que os meios de prova devem revestir natureza
exclusivamente documental, o que impede o recurso prova testemunhal, tendo sido
admitida a inquirio da testemunha arrolada.
Para fundamentar a no aplicao do artigo 146 B, n 3, do C.P.P.T., aquela deciso
vem explicar que, nestes autos de recurso interpostos nos termos do artigo 89 A, da L.G.T, o
contribuinte alega factos que, alm de prova documental, carecem de outro tipo de prova, pois
este pretende provar que a 17 de Maro de 2003, adquiriu um veculo automvel na
Alemanha, sendo que, para o efeito, o seu pai transferiu para a referida conta bancria a
quantia referente ao preo de tal veculo e esta transferncia gerou uma presuno de
rendimentos superiores aos auferidos. Aquela deciso entende que a efectiva garantia de
acesso ao direito e aos Tribunais importa a consagrao de um verdadeiro direito de
prova e a eliminao de disposies especiais que () limitassem o tipo de meios
probatrios admissveis.. Porm, esta deciso chama a ateno para o facto de esta garantia
efectiva de acesso ao direito no significar a consagrao constitucional de um sistema de
prova livre, pois que, como refere a lei ordinria, consagra vrias limitaes ao exerccio do
direito de defesa, no que concerne ao limite dos meios probatrios, tendo por vezes
fundamento em razes adjectivas, como o caso do artigo 364 e 393 do C.C..
A deciso da primeira instncia afasta estas razes de celeridade, ao explicar que a
deciso daquele recurso deve ser proferida no prazo de 90 dias, o que significa que a
inquirio de uma testemunha no incompatvel com aquele prazo; por outro lado, oferece
como exemplo, os inmeros processos urgentes (recurso de deciso de rgo de execuo
fiscal, arrolamento e arresto), nos quais admitida a inquirio de testemunhas. Explica ainda
que, no direito processual tributrio, a oportunidade da admisso deste meio de prova
(testemunhal) dever ser concretamente ponderada pelo juiz, o qual atravs de um juzo de
prognose sobre a necessidade da mesma poder ou no dispensar a sua produo e conclui
com a seguinte afirmao: a prpria administrao fiscal, no est, neste tipo de
procedimento condicionada por tais limites j que o seu instrutor poder utilizar todos os
meios de prova legalmente previstos e que sejam necessrios deciso, tal como ouvir o
contribuinte ou outras pessoas envolvidas e juntar as respectivas declaraes reduzidas a
escrito ao processo instrutor fundamentando assim a deciso a proferir a final (artigo 72 da
LGT, 50 do CPPT e 55 do Regulamento Complementar do Procedimento de Inspeco
Tributria).. A deciso do T.C., em anlise, refere que o Ac. n 646/2006, publicado no
Dirio da Repblica, II Srie, de 8 de Janeiro de 2007 e o Ac. n 681/2006, de 12 de
56
Dezembro de 2006, processo n 372/2006, apreciaram j a questo idntica discutida no

caso em apreo, de acordo com o n 3 do artigo 89-A, verificadas as situaes que
conduzam avaliao indirecta da matria colectvel, cabe ao sujeito passivo a prova de
que correspondem realidade os rendimentos declarados e de que outra a fonte das
manifestaes de fortuna evidenciadas, nomeadamente herana ou doao, rendimentos que
no esteja obrigado a declarar, utilizao do seu capital ou recurso ao crdito, sendo que (
n 4 desse artigo), se no efectuar essa prova, considera-se como rendimento tributvel em
sede de IRS, a enquadrar na categoria G, quando no existam indcios fundados, de acordo
com os critrios previstos no artigo 90 ( que cura da determinao da matria tributvel por
mtodos indirectos) que permitem administrao tributria fixar rendimento superior ()
da deciso de avaliao da matria colectvel por mtodos indirectos constante deste artigo
cabe recurso para o Tribunal Tributrio, com efeito suspensivo, a tramitar como processo
urgente.. Posteriormente, aquela deciso apresenta o seguinte paradoxo: no possvel ao
contribuinte apresentar prova testemunhal destinada comprovao de factos que afastam a
aplicao da avaliao indirecta, mas sobre o contribuinte que recai o nus de demonstrar
que a declarao de rendimentos que apresentou corresponde realidade ou que outra foi a
fonte das manifestaes de fortuna evidenciadas no obstante entendeu o legislador,
com a norma em apreo, que os elementos de prova a carrear pelo contribuinte no sentido de
infirmar a presuno decorrente de tais manifestaes somente poderiam ser
apresentadas desde que revestissem a natureza documental.. De seguida, aquela deciso
vem indagar sobre os motivos que estiveram na escolha do legislador, no que respeita
proibio da prova testemunhal constante daquele normativo, e conclui que, no s as
declaraes dos contribuintes so apresentadas em suporte papel, como tambm os prprios
documentos, em comparao com o depoimento prestado por uma testemunha, apresentam
uma maior fiabilidade, sendo que, perante um processo com tramitao de processo urgente, o
mesmo no se compadeceria com as delongas inevitveis e inerentes recolha de
depoimentos das testemunhas. A deciso do T.C. no nega que o legislador fiscal dispe de
discricionariedade no que respeita determinao de factos que condicionam a
invocabilidade de determinados factos sujeitos a tributao ou das causas de abatimento ou
deduo matria colectvel, quer dos meios de prova ainda que tarifada das
circunstncias que atestam a seriedade de plausibilidade das declaraes.. Para justificar
este poder discricionrio, esta deciso vem citar Miguel Teixeira de Sousa, da seguinte forma
o direito de acesso justia comporta indiscutivelmente o direito produo de prova o
que, no significa, porm, que o direito subjectivo prova implique a admisso de todos os
57
meios de prova permitidos em direito, em qualquer tipo de processo e relativamente a

qualquer objecto do litgio ou que no sejam possveis limitaes quantitativas na produo
de certos meios de prova (por exemplo, limitao a um nmero mximo de testemunhas
arroladas por cada parte). Bastar percorrer as normas de direito probatrio constantes do
Cdigo Civil ou do C.P.C. para verificar que h diversas proibies de utilizao de certos
meios de prova cuja constitucionalidade nunca foi posta em causa. Em muitos casos a
inadmissibilidade, estabelecida pela lei, de prova testemunhal tem como fundamento o juzo
do legislador sobre as graves consequncias de um testemunho inverdico, dada a especial
fiabilidade desse meio probatrio. Tais casos de inadmissibilidade tm, porm, natureza
excepcional e ho-de ter uma justificao racional. 106. No obstante o entendimento vertido,
a deciso em causa vem defender que o direito de acesso justia, integra o direito de o
interessado produzir a demonstrao dos factos que, na sua ptica, suportam o direito ou
o interesse que visa defender pelo recurso aos Tribunais, o problema que se pe h-de residir
na formulao de um juzo que pondere se o legislador, ao editar a norma em anlise,
respeitou proporcionada e racionalmente, aquele direito na vertente em questo, em termos
de conduzir a que, para a generalidade de situaes, o interessado se no veja constrito
impossibilidade de uma real defesa dos seus direitos ou interesses em conflito.. A resposta a
esta questo, dada pela deciso em apreo negativa e justificada com a seguinte transcrio:
O direito tutela judicial efectiva, () sob o ponto de vista da limitao do direito de
defesa, verificar-se-, sobretudo, quando a no observncia de princpios gerais de
processo acarreta a impossibilidade de o particular exercer o seu direito de alegar (e,
acrescentar-se- agora, de provar), da resultando prejuzos efectivos para os seus
interesses.107 e conclui que, () perante as situaes em que, face ao normativamente
consagrado, a demonstrao dos factos que no entendimento da parte, conduzam
defesa do seu direito ou interesse legalmente protegido no possvel, de todo, deixar de
fazer-se atravs de prova testemunhal, desde que, repete-se, essa seja, nos termos gerais
legalmente admissvel, claramente que vai ficar afectada aquela defesa, porventura tornando
invivel ou inexequvel o direito de acesso aos tribunais. E, nesse contexto, a soluo
legislativa que isso consagre no pode deixar de considerar-se como desproporcionada e
afectadora do direito consagrado no n1 do artigo 20 da Lei Fundamental, pois que
106
107
No mesmo sentido Ac. do T.C. n 86/88 em Dirio da Repblica II Srie de 22 de Agosto de 1988.
C.R.P. Anotada, Gomes Canotilho e Vital Moreira, 3 Ed, Coimbra Editora, Coimbra, 1993, pg. 163.
58
totalmente
preclude
uma
apreciao
valorao
dos
factos
invocados
como
consubstanciadores da pretenso deduzida em juzo..108

O Ac. n 646/2006, Processo n 748/2006, do T.C., (j referido) surge em virtude da
interposio de recurso obrigatrio pelo Ministrio Pblico, junto do T.A.F. de Coimbra, e em
virtude de a sentena proferida, pela Meritssima Juiz a quo, ter considerado inconstitucional,
o artigo 146 B, n 3, do C.P.P.T., por violao do artigo 20 da C.R.P. e na medida em que
impe que a prova a produzir tenha natureza exclusivamente documental. A deciso deste
tribunal vem dar razo Meritssima Juiz a quo e apoiar a sentena proferida em primeira
instncia, na medida em que julgou inconstitucional, por violao dos artigos 20, n1, em
conjugao com o artigo 18 n1 da Lei Fundamental, a norma constante da parte final do
artigo 146 B, n 3, do C. P. P. T. aprovado pelo Decreto-Lei n 433/99 de 26 de Outubro,
quando aplicvel por fora do disposto artigo 89-A, n 8, da L.G.T., na medida em que exclui
em absoluto a produo de prova testemunhal, nos casos em que esta , em geral, admissvel.
Para fundamentar a deciso proferida, cita o Ac. n 187/2001, publicado na II Srie do Dirio
da Repblica, a 26 de Junho de 2001, nestes termos: a prpria verificao jurisdicional da
existncia de uma inconstitucionalidade, por violao do princpio da proporcionalidade por
uma determinada norma, depende justamente de se poder detectar um erro manifesto de
apreciao da relao entre a medida e os seus efeitos, pois aqum desse erro deve deixar-se
na competncia do legislador a avaliao de tal relao, social e economicamente
complexa.. No caso em anlise, considera ser necessria a produo de prova testemunhal,
sendo que, a limitao em causa redunda numa absoluta constrio de quanto utilizao
desse especfico meio de prova, no se revela ponderada e adequada em face do direito
fundamental que deflui do n1 do artigo 20 da Constituio..109
Tambm o S.T.A. se pronunciou vrias vezes sobre esta questo110. Muito
recentemente, pelo Ac. do S.T.A. de 14/7/2010, processo n 0549/10, na sequncia de um
recurso interposto por dois contribuintes, do despacho da Direco de Finanas do Porto que
108
No mesmo sentido e no que respeita inconstitucionalidade da mesma norma, refere-se o Ac. do T.C., de 12/12/2006, n 681/2006 ,
Processo n 372/06;
109
Ver Ac. referido: Como refere Miguel Teixeira de Sousa (As partes, o objecto e a prova na aco declarativa, 1995, 228) o direito de
acesso justia comporta indiscutivelmente o direito produo de prova. E, ainda segundo esse mesmo autor, tal no significa, porm,
que o direito subjectivo prova implique a admisso de todos os meios de prova permitidos em direito, em qualquer tipo de processo e
relativamente a qualquer objecto de litgio ou que no sejam possveis limitaes quantitativas na produo de certos meios de prova (por
exemplo, limitao a um nmero mximo de testemunhas arroladas por cada parte). Bastar percorrer as normas de direito probatrio
constantes do Cdigo Civil ou do C.P.C. para verificar que h diversas proibies de utilizao de certos meios de prova cuja
constitucionalidade nunca foi posta em causa.Em muitos casos, a inadmissibilidade, estabelecida pela lei, de prova testemunhal tem como
fundamento o juzo do legislador sobre as graves consequncias de um testemunho inverdico, dada a especial fiabilidade desse meio
probatrio. Tais casos de inadmissibilidade tm, porm, natureza excepcional e ho-de ter uma justificao racional..
110
No que respeita ao ano de 2008, destaca-se o Ac. n 0433/08 de 9 de Outubro de 2008, o qual determinou que, Em processo de oposio
execuo fiscal, o juiz, ao abrigo do disposto no artigo 114 do C.P.P.T., pode proferir despacho a dispensar, por desnecessria, a
inquirio de testemunhas arroladas, no mbito dos seus poderes de livre apreciao. e o Ac. n 0436/08 de 6 de Novembro de 2008 no
mesmo sentido do Ac. anteriormente citado.
59
fixou, atravs de mtodos indirectos, o rendimento tributvel, decidiu aquele Supremo

Tribunal que o art. 146. B, n. 3, do C.P.P.T. ao restringir os meios de prova (a apresentar
nesse tipo de recurso) prova documental est ferido de inconstitucionalidade material por
ofensa ao princpio do direito a um processo equitativo (artigo 20., n. 4 da C.R.P.).. Na
sequncia do que atrs se exps, este tribunal decidiu que, perante situaes em que, face ao
normativamente consagrado, a demonstrao dos factos que, no entendimento da parte,
conduzam defesa do seu direito ou interesse legalmente protegido no possvel, de
todo, deixar de fazer-se atravs de prova testemunhal, desde que, repete-se, essa seja, nos
termos gerais legalmente admissvel, claramente que vai ficar afectada aquela defesa,
porventura tomando invivel ou inexequvel o direito de acesso aos tribunais..
ainda necessrio destacar, o Ac. do S.T.A., de 19/3/2009, n 0135/09, o qual tambm
considerou inconstitucional o artigo 146 B, n 3 do C.P.P.T., na parte em que determina que
os elementos de prova que acompanham a petio inicial devem revestir natureza documental.
Nestes autos de derrogao do sigilo bancrio, a recorrente interps recurso da deciso
proferida pelo T.A.F. de Braga, que julgou improcedente o recurso interposto da deciso do
Director-Geral dos Impostos e que autorizou o acesso directo s suas contas e documentos
bancrios. Na verdade, vem a recorrente arguir a nulidade da deciso proferida, pelo facto de
a Meritssima Juiz a quo ter proferido a sentena sem inquirir as testemunhas arroladas pela
recorrente e sem proferir despacho interlocutrio no qual se encontre a justificao de tal
deciso, no tendo, sequer, aguardado pelos documentos que a mesma protestou juntar. A
deciso deste tribunal superior, ora em anlise, vem explicar que o artigo 114 do C.P.P.T.
no impe ao juiz a realizao de todas as diligncias de prova requeridas, mas antes aquelas
que se reportem essenciais ao apuramento da verdade; a omisso de pronncia ocorrida no
constitui qualquer nulidade susceptvel de influir no exame ou deciso da causa e constitui
antes, erro de julgamento. Para justificar a inconstitucionalidade daquela norma legal, a
deciso em anlise remete para a deciso do T.C. no Ac. n 646/06 de 28/11/2006 ( j aqui
citado por duas vezes) no caso dos autos a recorrente alega que no dispe de outro meio de
prova que no a testemunhal e, mesmo, documental, para tentar demonstrar o que invoca na
sua petio de recurso. Ou seja, que no utilizou facturas falsas, no incorrendo assim, na
prtica do crime em matria tributria () e que o por si declarado corresponde verdade
() constata-se que se revela manifesta a necessidade de produo de prova testemunhal e
documental requerida, j que constituem meios de prova idneos e bastantes para a prova
60
dos factos alegados. Deste modo, a realizao de tais meios de prova no configuraria um
acto intil..111
Veja-se, ainda, o Ac. do T.C.A. Norte, de 7/7/2005, processo n 00023/03, o qual
surge em consequncia da interposio de recurso de despacho interlocutrio, em processo de
execuo fiscal, que indeferiu a produo de prova testemunhal oferecida pelo recorrente. A
deciso, em causa, vem confirmar esta deciso de indeferimento com o seguinte argumento:
Embora o Tribunal tenha, em princpio, de admitir todos os meios de prova que as partes
ofeream, posto que em processo tributrio so admitidos todos os meios gerais de prova
(artigo 134 CPT ou artigo 115 do CPPT, pode recusar-se a sua produo caso exista
determinada norma legal que limite ou proba determinado meio de prova ou caso julgue que
tais provas so manifestamente impertinentes, inteis ou desnecessrias em face da causa de
pedir delineada na petio. Portanto o direito prova no procedimento e no processo
tributrio existe e objecto de uma tutela muito forte, mas no constitui um direito absoluto,
pois que, o legislador ordinrio estabeleceu limites e indicou critrios precisos de restrio
do uso de meios de prova em relao a factos determinados, como acontece com o artigo
392 do Cdigo Civil. A prova do pagamento de contribuies ou impostos apenas se pode
efectuar atravs da via documental, no podendo essa prova ser feita por testemunhas face
ao preceituado nos artigos 395 e 393 do Cdigo Civil entre si conjugados, sabido que as
obrigaes tributrias se constituem pelo acto tributrio da liquidao, o qual
obrigatoriamente reduzido a escrito por fora do disposto no artigo 122 do CPA e que, por
isso, tanto ele como os respectivos actos extintivos (como o pagamento) necessitam de ser
provados atravs do respectivo documento escrito, razo por que a prova tem que ser feita
atravs de um dos documentos referidos no artigo 94 do CPPT..
Em sentido contrrio surgiu o Ac. do STA de 15/11/2000, recurso n 25481 que
considerou serem admissveis como prova de ajudas de custo efectuadas a trabalhadores por
conta de outrem qualquer meio admissvel de prova.112
Com referncia ao princpio do inquisitrio, supra mencionado cita-se o Ac. do S.T.A. de 21/10/2009, processo n0583/09: Apresentando
o contribuinte como prova de pagamentos feitos a um empreiteiro por trabalhos por este realizados num imvel apenas o comprovativo de
cheques (nicos documentos na sua posse) legtimo que a AF no aceite, como comprovativo daquele pagamento, os referidos cheques. As
despesas devem ser documentadas atravs de factura/ recibo. Porm, e na decorrncia do princpio do inquisitrio, a AF pode exigir ao
contribuinte outras provas e efectuar, face a tal princpio, as diligncias tendentes a demonstrar a afectao de tais pagamentos quela
finalidade. No limite, pode efectuar uma inspeco escrita do empreiteiro, diligncia que est vedada ao contribuinte. O princpio do
inquisitrio situa-se a montante do nus da prova..
112
() no sendo imprescindvel que sejam emitidos boletins de itinerrios com contedo semelhante aos previstos para os funcionrios
pblicos,C.P.P.T. Anotado e Comentado Jorge Lopes de Sousa, Op. cit., pg. 823.
111
61
4.1.1 A Prova testemunhal e o artigo 114 do Cdigo de Procedimento e

Processo Tributrio
A jurisprudncia dos Tribunais Centrais Administrativos, quer do Norte quer do Sul,
tem versado sobre a impossibilidade da produo de prova testemunhal, nos casos em que
exista uma norma legal que proba o recurso quele determinado meio de prova. A este
propsito, referimos o Ac. do T.C.A. Norte, de 14/7/2005, processo n00019/03, que resulta
de recurso interposto da sentena, que julgou improcedente a oposio execuo fiscal para
cobrana coerciva de dvida de contribuies Segurana Social, por si apresentada, e do
despacho interlocutrio proferido pelo T.A.F. do Porto que indeferiu a produo de prova
testemunhal arrolada. A Meritssima Juiz a quo decidiu que, em face da natureza da matria
invocada (pagamento), no havia necessidade de produo de prova testemunhal, pelo que,
sem mais delongas, conheceu imediatamente do pedido. A deciso do tribunal superior, ora
em anlise, no censura esta deciso da primeira instncia essa deciso no merece qualquer
censura, j que, por um lado, o Juiz pode e deve aferir da necessidade de produzir prova em
face da materialidade fctica alegada e, por outro lado, as questes colocadas na oposio
no so, efectivamente susceptveis de prova testemunhal () a prova do pagamento de
contribuies ou impostos apenas se pode efectuar atravs da exibio do documento
comprovativo ou por um ttulo de anulao, conforme tem sido reiteradamente afirmado pela
jurisprudncia113 () a prova do pagamento das contribuies Segurana Social s podia
ser feita pela exibio do correspondente documento comprovativo da entrega nos Cofres do
Estado da importncia em questo, designadamente pela fotocpia do conhecimento da
dvida do imposto e do recibo nele aposto pelo respectivo servio da Segurana Social,
sabido que a prova de quitao no pode ser negada ao devedor que efectua o pagamento de
seu dbito, pois sem ele o devedor poder ficar sujeito a exigncia de novo pagamento ()
Tal prova, exigidamente documental, no pode, pois, ser substituda pela testemunhal, dado o
disposto nos artigos 392 e 393, n 1 e 395 do Cdigo Civil, sabido que os crditos
tributrios se constituem pelo acto de liquidao, o qual obrigatoriamente reduzido a
escrito (isto , documental) e que, por isso, tanto ele como os respectivos actos extintivos
(como o pagamento) necessitam de ser provados por via documental, no podendo a
respectiva prova ser feita por testemunhas..114, 115, 116
113
Acs. do TCA de 6/7/99, Processo n 904/98 de 19/11/02, Processo 6651/02 de 1/7/03 e Processo n 321/03 e de 31/5/05, Processo 590/05
in Ac. do T.C.A. Norte, de 14/7/2005, n00019/03, pg. 5.
114
No mesmo sentido, surge o Ac. do T.C.A. Sul, de 20/10/2009, processo n 03012/09, o qual vem determinar que, em sede de IVA para
provar o direito deduo do imposto apurado em certo perodo, ou para provar que certas operaes (vendas) beneficiam do imposto
62
Por outro lado, surgem outros acrdos que, apesar de no imporem a produo de
prova com recurso a prova documental, vm considerar que a prova testemunhal arrolada
depende da sua necessidade para a deciso da causa, sendo a mesma apreciada segundo juzos
de aferio do julgador.
Vejamos, o Ac. do T.C.A. Sul, de 29/7/2009, processo n 03077/09, cujo sumrio
explica que a produo de prova testemunhal arrolada est dependente da sua necessidade
para a deciso da causa, segundo o juzo de aferio do julgador, pelo que no constitui uma
formalidade legal vinculadamente imposta; Assim, a no produo de prova testemunhal, ao
abrigo do disposto nos artigos 113 e 114 do CPPT, no integra qualquer nulidade
secundria, antes susceptvel de consubstanciar erro de julgamento, na medida da
deficincia do juzo valorativo que a dispensou.. Nestes termos, caso a deciso no
fundamente os motivos pelos quais prescinde da inquirio, poder ocorrer, no entendimento
daquela deciso, um vcio de fundo (e no de forma como pretende a recorrente ao invocar a
nulidade), pelo que, a forma de reagir no dever versar sobre o despacho que se limite a
prescindir da prova testemunhal, mas antes da deciso final, que se mostre inquinada, na
sequncia daquela de no inquirio de testemunhas, por erro de julgamento quanto
matria de facto..
De facto, a jurisprudncia tem entendido que, a deciso que dispense a produo de
prova testemunhal, na medida em que a mesma se afigure imprescindvel deciso a proferir,
configura erro de julgamento e no qualquer vcio de forma. Nesse sentido, destacam-se dois
Acs. do T.C.A. Sul, 28/10/2009, processo n 02799/08, e o de 19/5/2009, processo n
03003/09. O Ac. n 03003/09 vem explicar que: A falta de inquirio de testemunhas
arroladas no consubstancia vcio de forma, seja por omisso de pronncia, na medida em
taxa zero, a mesma s pode ser efectuada pelas pertinentes facturas ou documentos equivalentes, passadas na forma legal, emitidas pelos
vendedores dos bens ou prestadores de servios; E tal nus probatrio cabe ao sujeito passivo do imposto quando este que invoca os
factos neles evidenciados como constitutivos do seu direito anulao da liquidao, atendo o critrio da disponibilidade e da facilidade
probatria em que tal nus assenta.. No recurso interposto da sentena proferida pelo T.A.F. de Lisboa que julgou improcedente a
impugnao judicial deduzida, veio, a recorrente alegar a realizao de vendas com pases em que a taxa de IVA era a zero, no ms de
Dezembro de 2000 e que a sua contabilidade no reflectia aquelas vendas em virtude de o bug do ano 2000 que ter avariado o seu sistema
informtico. No obstante afirmar que tais vendas constam das facturas passadas, a recorrente nunca juntou aos autos tais documentos, sendo
que, os mesmos nem sequer constam do Anexo L relativo a tal perodo, tendo a recorrente no quadro das operaes com o exterior apenas
indicado compras. Perante a falta de juno destes documentos e sendo que, os mesmos no constam dos autos, no pode a recorrente ver
deduzido no imposto a pagar o imposto nelas suportado, ou o imposto que nas vendas a pases africanos fosse zero desconsiderado na base
tributria do mesmo e como tal constarem das facturas emitidas nos termos do artigo 35. n 5 do CIVA. A recorrente no efectuou tal prova
que era sua, nos termos do artigo 74, n1 da L.G.T.. Foi negado provimento ao recurso e confirmada a sentena proferida.
115
Ainda no que respeita falta de inquirio de testemunhas temos o Ac. do T.C.A. Sul, de15/4/ 2008, processo n 01599/07 do qual se
transcreve parte do sumrio: No assiste razo ao recorrente quando afirma que lhe foi coarctado o direito da inquirio das testemunhas,
pois que o tribunal considerou desnecessria a inquirio das testemunhas e ele no reagiu a isso, quando foi notificado, sendo que, tal
inquirio se mostrava desnecessria, pois que os autos continham prova documental suficiente, para a deciso da causa, no se
descortinando que prova pretendia fazer com a audio das testemunhas sendo que, para a prova dos suprimentos a mesma devia ser feita,
atravs de documentao escrita , e que constasse da contabilidade..
116
Ainda no mesmo sentido surge o Ac. do T.C.A. Sul, de 6/2/2007, processo n01597/07, o qual vem referir o conceito de documentos
fiscalmente relevantes, tendo a impugnante alegado que reinvestiu as verbas resultantes da alienao de um imvel, a prova testemunhal
no apta a demonstrar tais factos, pois a prova do reinvestimento e a sua quantificao s podero ser provados atravs de documentos
fiscalmente relevantes.
63
que se no est perante qualquer questo nos termos e para os efeitos do artigo 660 n 2
do CPC, seja enquanto nulidade secundria, de acordo com o artigo 201 do mesmo diploma
legal e acaba por concluir que a deciso recorrida, ao optar por no atender produo de
prova testemunhal indicada na petio inicial para aferir da veracidade dos factos invocados
na petio inicial, padece no de nulidade, mas antes de erro de julgamento. Com efeito,
apesar de a recorrente ter invocado o vcio de forma de omisso de pronncia, pelo facto de a
Meritssima Juiz a quo por um lado no ter inquirido aquelas testemunhas e por outro no ter
proferido deciso na qual fundamente os motivos daquela no inquirio, a mesma deciso
entende que no estamos perante um vcio de forma pois no estamos perante uma questo
de acordo com o estatudo no n 2 do artigo 660 do C.P.C. Questes seriam todas as
pretenses formuladas pela parte e submetidas apreciao do tribunal. Aquela deciso vem
ainda explicar que, quando muito, poderamos estar perante uma nulidade secundria, cuja
arguio seria j extempornea pelo facto de no ter sido arguida no prazo de 10 (dez) dias
aps o seu conhecimento. Na verdade, o artigo 114 do C.P.P.T. determina que o juiz que
tem a faculdade de, segundo juzos de oportunidade pessoais, poder dispensar a produo
de prova testemunhal arrolada, pelo que, a no inquirio de testemunhas uma vez que a
prpria lei que permite ao juiz dela prescindir no constitui qualquer nulidade, pelo que
conclui que o que ocorrer, a nosso modo de ver, no ser nenhum vcio de forma mas de
fundo consubstanciado em erro de julgamento que inquinar o valor doutrinal da deciso
proferida sem que tenha o apoio da prova prescindida; Por isso que, a nosso modo de ver,
por norma, o recurso a interpor pela parte que se sinta prejudicada, no ser do despacho
(ou ausncia dele) judicial que se limite a prescindir da produo de prova testemunhal, mas
antes da deciso subsequente que se mostre inquinada, na sequncia daquela de no
inquirio de testemunhas por erro de julgamento quanto matria de facto..
No primeiro dos Acs. proferidos, a recorrente, no se conformando com o douto
despacho proferido pelo T.A.F. de Lisboa, que julgou improcedente a impugnao judicial
por si apresentada contra liquidao adicional de IRC referente a 1990, desta vem interpor
recurso, aps ter requerido a nulidade do despacho que prescindiu da inquirio das
testemunhas por si arroladas, e tendo tal nulidade sido indeferida e a deciso proferida, por
este tribunal superior foi decidido negar provimento ao recurso interlocutrio (quanto
nulidade com os fundamentos do Ac. anteriormente referido) e anular a deciso recorrida,
baixando os autos ao tribunal a quo para que proceda s diligncia pertinentes, ou melhor,
inquirio das testemunhas arroladas.
64
O Ac. do T.C.A. Sul, de 26/5/2009, processo n 02999/09 do mesmo entendimento

da corrente citada, isto , entende que: a falta de inquirio das testemunhas, no caso sub
jdice, no constitui nulidade porquanto cumpre ao juiz avaliar se a questo a dirimir no
processo meramente de direito ou, sendo tambm de facto, se constam j do processo todos
os elementos pertinentes para a deciso e, neste caso, decidir-se pelo imediato conhecimento
do pedido, sem que haja produo de prova. Quanto instruo do processo de impugnao
judicial, vale plenamente o princpio do inquisitrio, podendo o relator ordenar as
diligncias de prova que considere necessrias ao apuramento da verdade, bem como,
indeferir as diligncias requeridas que considere claramente desnecessrias. Assim, porque
compete ao juiz aferir da necessidade ou no de produzir prova, quando aps a fase dos
articulados aquele profere despacho prescindindo da inquirio de testemunhas e ordenando
as partes para alegaes, porque entendeu dispensvel a produo de prova, sendo que,
esta a deciso que vem adiantar a razo de ser desta desnecessidade de produo de prova,
como sendo, a de obviar o risco de, em processos em que domina a prova documental, o
requerimento de outro tipo de prova, em especial a prova testemunhal, vir a ser utilizado
como expediente dilatrio, sendo essa soluo plenamente justificvel, em ordem aos
elementares princpios da economia e celeridade processual () alerta ainda para o facto de
a desnecessidade da inquirio das testemunhas arroladas no significa que o juzo sobre a
necessidade ou no da produo da prova no esteja sujeito a controlo j que sempre esse
juzo poder ser sindicada em sede do recurso interposto da sentena, como sucedeu. A ()
o prprio tribunal ad quem pode e deve, se considerar que a sentena no contm os factos
pertinentes deciso da causa e que os autos no contm os factos pertinentes
reapreciao da matria de facto, anular a sentena oficiosamente (cfr. art. 712, n4 do CPC
por fora dos artigos 792 e 749 do mesmo cdigo e 1 do CPPT).

A admissibilidade dos meios gerais de prova, no que respeita ao processo tributrio,
uma regra com excepes e limites. A conformidade de tais excepes e limites com a Lei
Fundamental, mais concretamente com o princpio da tutela jurisdicional efectiva, constante
do artigo 20 da C.R.P., apreciada caso a caso, pelo juiz, no mbito dos poderes de
fiscalizao concreta da constitucionalidade que lhe foram atribudos.
Conclumos, com a elaborao deste captulo, que o juiz dispe de amplos poderes no
que concerne admisso de meios de prova no previstos na lei. Por um lado, pode deixar de
65
aplicar a norma que impede o recurso a tais meios (caso a julgue inconstitucional) e por outro,
pode ordenar (apenas e s) a realizao das diligncias de prova que repute necessrias e que
considere teis ao apuramento da verdade, pois no est obrigado prtica de todas as
diligncias requeridas pelas partes.
Ora, parece-nos que se o juiz pretende respeitar a j referida tutela jurisdicional
efectiva, apenas no ordenar a realizao de diligncias probatrias consideradas inteis
descoberta da verdade ou dilatrias resoluo do litgio.
Mas se assim , qual o efeito til das normas legais que consagram ou impe a prova
atravs de determinados meios? Qual a inteno do legislador inerente a esta limitao? Alm
de questes de celeridade processual inerentes a esta imposio, ou limitao aos meios de
prova, entendemos que com a consagrao legal destas limitaes se pretende conferir s
partes uma certa segurana e garantia dos meios de prova que se encontram sua disposio e
disposio da outra parte. Isto , aquele que deseja ver determinada pretenso apreciada em
juzo tem sua disposio dois tipos de aces ou procedimentos que levaro ao mesmo fim,
mas no caso de um deles apenas admitir, por exemplo, a prova testemunhal, poder optar
entre um e outro, tendo em conta o tipo de prova que pretende produzir.
66
Captulo 5 A Prova Testemunhal
A Prova Testemunhal
5.1 O direito processual civil

No C.P.C., a prova testemunhal introduzida pelo artigo 616, na seco VI, do
Captulo III, do Ttulo II, o qual se refere ao processo declarativo ordinrio e sua fase de
instruo.
excepo do limite numrico das testemunhas a inquirir, o juiz s pode rejeitar a
inquirio de testemunhas quando a mesma seja legalmente inadmissvel.
O tema da prova testemunhal surge acompanhado da definio da capacidade para
depor como testemunha. Segundo a norma legal j referida, tm capacidade para depor como
testemunha todos aqueles que, no estando interditos por anomalia psquica, tiverem
aptido fsica e mental para depor sobre os factos que constituam objecto da prova.. Esta
definio impe, como requisito essencial capacidade para depor, a aptido fsica e mental
para o efeito. No que respeita aptido mental, apenas exclui aqueles que desta carecem de
forma mais grave, como sendo, os interditos por anomalia psquica, admitindo o depoimento
por parte de outros incapazes, tais como os menores ou inabilitados. A capacidade para depor
como testemunha pertence, como se viu, generalidade dos cidados e, contrrio, a
inabilidade para depor afecta apenas uma minoria.
A capacidade geral para depor , ainda, limitada pelos impedimentos para depor como
testemunha. Contrariamente ao que sucedia com a inabilidade para depor que se relacionava
com as j referidas aptides fsicas ou mentais da testemunha, os impedimentos relacionam-se
com a posio processual do sujeito que ir depor, pelo que, esto impedidos de depor como
testemunhas os que na causa possam depor como partes., como consta do artigo 617 do
C.P.C., ou melhor, esto impedidos de depor como testemunhas, o autor e o ru, ou melhor
ainda, apenas no pode depor como testemunha quem dispuser de poderes para confessar a
aco.117 Esta definio permite afastar casos dbios em que, apesar de no ser parte, a
testemunha acaba por ter um interesse relevante na procedncia da aco, como o caso da
aco de indemnizao por acidente de viao, proposta contra a seguradora da viatura
causadora do sinistro, o condutor do veculo seguro na r, dado que no parte no processo,
no se encontra ferido de inabilidade para depor como testemunha. Todavia, o seu
depoimento deve ser valorado pelo julgador, tendo em considerao tal circunstncia. O
facto de ser conferido maior ou menor valor a tal depoimento testemunhal no viola o
117
Ac. do STJ de 23 de Julho de 1980: BMJ, 299-262 in Ablio Neto, C.P.C. Anotado Op. cit. pg.. 790.
67
princpio da igualdade das partes. O princpio da igualdade processual das partes significa
que so iguais em direitos, deveres, poderes e nus, estando colocadas em perfeita paridade
de condies e gozando de idnticas possibilidades de obter a justia que lhes seja
devida.118.
Alm das limitaes capacidade para depor como testemunha, em virtude da
inabilidade ou do impedimento para o efeito, existem ainda limitaes que partem da prpria
vontade da testemunha e que lhe permitem recusar-se a depor caso sejam ascendentes ou
descendentes, sogro ou sogra, cnjuge ou ex-cnjuge, ou quem tenha convivido em unio de
facto com alguma das partes em causa.
Em contraposio a esta possibilidade da recusa em depor constante do artigo 618,
n 1 alneas a) a d), surge no n 3 daquela norma um dever da recusa em depor de todos
aqueles sujeitos a sigilo profissional. Se as duas primeiras limitaes se relacionavam com
caractersticas da testemunha que, por incapacidade fsica ou mental ou por especial interesse
na aco poderiam inquinar o testemunho e falsear o caminho da descoberta da verdade
material, esta ltima limitao pretende proteger a reserva da intimidade da vida privada e das
relaes familiares a esta inerentes e deixa ao critrio da potencial testemunha, a opo entre
preservar tal intimidade e prestar o testemunho. Ao juiz apenas cabe advertir a testemunha
sobre a possibilidade da recusa em testemunhar. Perante a omisso de tal advertncia
estaremos perante uma nulidade tal como definida no artigo 201 do Cdigo de Processo
Civil.
No que respeita recusa legtima a depor dos obrigados ao sigilo, como o caso dos
advogados, destaca-se (por conter uma anlise completa do conflito de interesses entre a
realizao da justia, a descoberta da verdade material e a reserva das comunicaes entre
advogado e cliente) o Ac. proferido pelo Tribunal da Relao de Lisboa, a 23/10/ 2010, no
Processo n 458/08.0TVLSB.L1-1.119
118
Ac. do S.T. J., de 18/5/2004, processo n 6181/03.

() relativamente aos advogados, dispe o n 1 do art. 87 do E.O.A. que o advogado obrigado a guardar segredo profissional no que
respeita a todos os factos cujo conhecimento lhe advenha do exerccio das suas funes ou da prestao dos seus servios. O eventual
conhecimento das questes sobre que deveria depor as levadas Base Instrutria adveio-lhe do exerccio da respectiva funo como
advogada de ambas as partes. Por isso, o fundamento para se levantar a questo da quebra do dever de sigilo profissional como
fundamento da escusa a depor mostra-se legtimo, tanto mais quanto a prpria Requerida declarou que no requereu o levantamento do
sigilo profissional nem pretendeu faz-lo, quando a questo se colocou em sede de audincia de discusso e julgamento. Na verdade, quanto
a esta matria, dispe o n 1 do art. 519 do C.P.C. que todas as pessoas tm o dever de prestar a sua colaborao para a descoberta da
verdade, respondendo ao que lhes for perguntado. E se no prestarem essa colaborao sero condenadas em multa e sujeitas aos meios
coercitivos possveis, sujeitando-se ainda as partes a outras sanes, tudo nos termos do n 2 seguinte. Porm, logo o n 3 desse artigo
confere legitimidade recusa se a obedincia ao comando do n 1 importar violao do sigilo profissional. De tudo o exposto resulta que a
recusa implcita da Requerida a depor, ao declarar que no requereu o levantamento do sigilo profissional, legtima e no lhe so
aplicveis as sanes referidas no n 2. () Exercitando o princpio do inquisitrio, incumbe ao juiz realizar ou ordenar todas as
diligncias necessrias ao apuramento da verdade e justa composio do litgio, conforme dispe o art. 265 do C.P.P. No fundo, cabe ao
juiz, no propsito de assegurar o direito dos cidados, realizar a justia. Porm, para tanto, carece de apurar a verdade, pois sendo esta a
conformidade entre a realidade e o modo como ela descrita, s alcanando aquela, poder ser feita uma real justia. Doutro modo, a
justia produzida s o ser relativamente a uma aparncia de realidade, o que, para o caso que se estiver a apreciar, tudo redunda numa
119
68
Outra limitao de carcter no processual, mas substancial produo de prova e

directamente relacionada com o objecto da prova testemunhal, surge no artigo 394 do
C.C..Como j referido no captulo respeitante aos meios admissveis de prova no
procedimento e processo tributrio, o artigo 392 do C.C. estabelece a admissibilidade da
prova testemunhal em todos os casos em que esta no seja directamente afastada. Os casos em
que esta directamente afastada surgem no artigo 394 do C.C., sob a epgrafe Convenes
contra o contedo de documentos ou alm dele esta norma vem esclarecer que
inadmissvel a prova por testemunhas, se tiver por objecto quaisquer convenes contrrias
ou adicionais ao contedo de documento autntico ou dos documentos particulares
mencionados nos artigos 373 a 379 quer as convenes sejam anteriores formao do
documento ou contemporneas dele, quer sejam posteriores.. Esta proibio de produo de
prova testemunhal destina-se a proteger a autoridade, credibilidade e estabilidade dos
documentos autnticos e de alguns documentos particulares contra a falvel prova
testemunhal, por isso tal preceito exclui em termos absolutos a admissibilidade da prova,
por meio de testemunhas, de convenes contrrias ou adicionais ao contedo de documentos
autnticos ou autenticados, bem como, de documentos particulares cuja autoria esteja ou
venha a ser reconhecida. Esta inadmissibilidade de prova testemunhal respeita tanto aos
pactos anteriores formao do documento ou contemporneos dele, como aos
posteriores..120, 121
A ltima limitao produo da prova testemunhal uma limitao ao nmero de
testemunhas a indicar e a inquirir por cada facto alegado. O limite de 20 testemunhas
imposto pelo artigo 632, n 1, do C. P. C. e o nmero de 5 testemunhas a inquirir sobre cada
facto que se prope provar determinado pelo artigo 633 do C.P.C.. Este limite de 5
testemunhas por cada facto poder ser aumentado, isto , podero ser ouvidas mais de 5
testemunhas, por cada facto, caso alguma das testemunhas indicadas nada souber sobre o
facto que se pretende provar. Este facto ter que constar de acta e, caso o limite legal de
inquirio de testemunhas, por cada facto, seja desrespeitado, tal vcio poder ser arguido
aps a prtica do acto, caso no seja de imediato detectado e com fundamento em violao
do princpio da igualdade de armas, dando-se por no provados ou por no escritos (na
injustia. E que verdade essa que serve de meio realizao da justia? , manifestamente, a verdade material, a nica que, em toda a
sua extenso, tem direito ao seu prprio nome..
120
Pires de Lima e Antunes Varela, Cdigo Civil Anotado I, 4 Ed., Coimbra Editora, Coimbra, 1997 pgs. 343 e 344; Antunes Varela,
Miguel Bezerra e Sampaio e Nora, Manual de Processo Civil, 1984, pgs. 601; Mrio de Brito, Cdigo Civil Anotado I, 1967, pgs. 534 e
sgs; Mota Pinto, Teoria Geral do Direito Civil, 1976 pgs. 343 e 344; Anselmo de Castro, Direito Processual Civil Declaratrio, III, 1982
pgs. 339 in Ablio Neto Cdigo Civil Anotado 16 Edio, Janeiro de 2009, Ediforum, Edies Jurdicas Lda., pg. 329.
121
Vaz Serra defende a admissibilidade da prova testemunhal em determinadas situaes excepcionais: a) quando exista um comeo ou
princpio de prova por escrito; b) quando se demonstre ter sido impossvel quele que invoca a prova testemunhal obter uma prova escrita;
c) e ainda em caso de perda no culposa do documento que fornecia a prova (cfr. RLJ, 103 13 e ss e 107 311 e sg) Op. cit. pg. 394.
69
prova gravada) os depoimentos que excedam aquele limite..122 Esta limitao tem como fim
impedir que a produo de prova testemunhal possa constituir um expediente dilatrio, pelo
que este limite imposto a ambas as partes em litgio, autores e rus. Caso o limite de 20
testemunhas seja desrespeitado, ficam excludas, sem mais, as testemunhas excedentes, sem
que a parte seja convidada a pronunciar-se sobre as testemunhas que pretende ou no ouvir,
visto destas poder prescindir a todo o tempo.
Outra espcie de limite produo da prova testemunhal, e que tem origem na parte
contrria, o incidente de impugnao que consta do artigo 636 e 637 do C.P.C..
A impugnao apenas pode ser deduzida quando terminar o interrogatrio, podendo a
testemunha responder matria da impugnao e confessar a mesma e, caso no faa, poder
esta matria ser comprovada por documentos e testemunhas que sejam apresentadas nesse
acto e que provem o fundamento da impugnao.123 Diz o Ac. do T. R. L., de 26/10/2006,
processo n 2488/2006-6 que a impugnao da admisso da testemunha visa impedir que esta
seja admitida a depor e constitui um direito da parte contra quem for produzida a prova
testemunhal, pelo que, ao ru se reconhece o direito de impugnar as testemunhas oferecidas
pelo autor e a este o de impugnar as testemunhas oferecidas pelo ru. Este incidente ser
deduzido quando terminar o interrogatrio preliminar da testemunha visada e baseia-se nos
mesmos fundamentos com os quais o juiz deve obstar ao depoimento (artigo 636 C.P.C.).
Em concluso, oficiosamente ou por iniciativa da parte contrria quela que ofereceu a
testemunha, no admitida a depor como testemunha quem no tiver sido oferecida ou quem
seja para tanto inbil (artigo 635 n 2 C.P.C.).
Nos termos do disposto no artigo 640 e 641 do C.P.C., a parte contra a qual for
produzida prova testemunhal pode contradit-la, pode atacar as razes de cincia inerentes ao
depoimento prestado e diminuir a sua credibilidade. A figura da contradita visa abalar a
credibilidade da testemunha por algum interesse que esta possa ter no desfecho da aco, em
sentido favorvel parte que a indicou. No est em causa a averiguao da veracidade dos
factos que esta descreve, nem o teor do depoimento da testemunha, mas sim a credibilidade
C.P.C. Anotado, Ablio Neto, Op. cit. pg. 800.

Admitido o incidente, sobre eles imediatamente ouvida a testemunha. Tal como o n 1 se apresenta redigido, parece que, reconhecidos
pela testemunha os factos alegados, resta to s ao juiz, que decidiu sobre a respectiva concludncia, julgar inadmissvel o depoimento, por
via da fora probatria plena da confisso assim produzida () a testemunha no est legitimada para fazer confisses: os factos que
fundam a impugnao, visando a rejeio do depoimento testemunhal, desfavorveis parte que ofereceu a testemunha (por afectarem o seu
direito prova) e no a esta. () Por outro lado, pressupondo a confisso a capacidade do autor da declarao de cincia para confessar
(artigo 353 1 cc) caber ao juiz apreciar livremente se a testemunha tem capacidade natural para depor (616 -2), no se v como que o
reconhecimento pela testemunha de factos de que decorra a sua incapacidade para depor pode constituir confisso dotada de fora
probatria plena. A confisso a que o n 1 se refere , afinal, uma declarao da testemunha expressamente confirmada, ou admitida por
no impugnao, pela parte que a ofereceu, s assim sendo dispensvel a produo de outras provas., Jos Lebre de Freitas, Montalvo A.
Machado, Rui Pinto, Cdigo de Processo Civil Anotado, Vol. II, 2 Ed., Coimbra Editora, Coimbra, 2008, pg. 574.
122
123
70
desta,124 tal como se pode ler no Ac. do T.R.P. de 8/3/2004, processo n 0316725, a
contradita destina-se a abalar a f e a credibilidade do depoimento prestado pela
testemunha, alegando factos susceptveis de afectar a razo de cincia invocada pela
testemunha ou a prpria credibilidade da testemunha. Como muito bem diz a Mma. Juza no
despacho recorrido, a contradita um ataque pessoa que deps e no ao depoimento
propriamente dito. A tal respeito escreveu A. Reis (CPC anotado, IV, pg. 459): Quando se
contradita a testemunha, faz-se um ataque, no ao depoimento propriamente dito, mas
pessoa do depoente; no se alega que o depoimento falso, que a testemunha mentiu; alegase que, por tais e tais circunstncias, exteriores ao depoimento, a testemunha no merece
crdito. S quando a contradita se dirige contra a razo de cincia invocada pela testemunha
que as declaraes desta so postas em causa; mas ainda aqui no se atacam directamente
os factos narrados pelo depoente, s se ataca a fonte de conhecimento que ele aponta.. O
sistema da livre apreciao da prova entrega parte contra a qual a prova produzida a
responsabilidade de alegar qualquer facto (ainda que injurioso ou difamatrio) que possa
abalar a sua credibilidade. Tais factos no se encontram pr definidos como aconteceria num
sistema de prova legal no antigo direito e ainda no CC de 1867 (artigo 2514) eram
enunciados os elementos que podiam abalar a credibilidade da testemunha. Essa enunciao
legal dos fundamentos da suspeio da testemunha harmonizava-se com um sistema em que
prova testemunhal fosse atribudo valor de prova legal, se destrutvel nos casos indicados;
mas coaduna-se mal com os sistemas em que o depoimento testemunhal livremente
valorado pelo julgador..125
Estas limitaes produo da prova testemunhal, que se prendem com razes de
celeridade e busca da verdade material, no afastam, pela sua pouca aplicao, a regra da sua
admisso geral da prova testemunhal, que continua a ser, no mbito do direito processual civil
e penal, o meio primordial de prova.
No que respeita jurisprudncia do T.C., destaca-se o Ac. n497/96, de 20/3/ 1996,
proferido no mbito do processo n 231/95; Neste, a recorrente interps recurso de agravo
para o T.R.P., do despacho proferido pelo Juiz Presidente do Tribunal de Crculo de Chaves,
durante a audincia, pelo facto de o mesmo ter recusado a suspenso da instncia, a
requerimento da aqui recorrente, por no se encontrar junto aos autos, carta rogatria,
expedida para inquirio, em Frana, de testemunhas por si indicadas. A pretenso da
Quanto inquirio de testemunhas ver ainda Francisco da Costa Oliveira, O Interrogatrio de Testemunhas sua prtica na advocacia.,
Editora Almedina, Coimbra, Abril de 2006.
125
C.P.C. Anotado Jos Lebre de Freitas, Montalvo A. Machado, Rui Pinto, Op. cit. pg.. 574.
124
71
recorrente s obteve provimento com a deciso proferida pelo S.T.J. tendo o mesmo
desaplicado as normas constantes dos artigos 181, n 3 e 647, n1 do C.P.C., com
fundamento na sua inconstitucionalidade, por violao do artigo 13 da C.R.P. Para
fundamentar aquela deciso, este Tribunal superior explica que, o regime constante das
normas citadas, segundo o qual, expirado o prazo marcado nas cartas, o juiz dever designar
dia para julgamento (artigo 647, n 1 do C.P.C.), sendo que, a discusso e julgamento da
causa no podem ter lugar seno depois de apresentada a carta, ou depois de findo o prazo
para o seu cumprimento (artigo 183 do C.P.C.) inconstitucional por violao do artigo 20,
n1 e 13, n 1 da C.R.P pois condicionam a prorrogao judicial do prazo para cumprimento
da carta expedida, para produo de prova comunicao oficial de que a mesma no pode
ser cumprida no prazo estabelecido. Entende aquela deciso ser incompreensvel que, fixando
o juiz da causa um prazo para o cumprimento da carta, e no sendo esta cumprida dentro do
mesmo por razes de ordem meramente burocrtica, seja a parte que a requereu penalizada,
apenas por a entidade rogada ou deprecada a no cumprir atempadamente. E penalizada em
termos de no ter possibilidades de produzir qualquer prova, ou de apenas poder produzir
parte dela, caso se realize a audincia de julgamento, em cumprimento do disposto no artigo
647 n 1 do C.P.C.. E se certo que, n 3 do artigo 181 do mesmo diploma legal permite a
prorrogao do prazo, s o permite, contudo, nos estritos termos de , quando antes de
findar o prazo designado se mostre, por certido ou comunicao oficial, que a carta no
pode ser cumprida dentro dele disposio esta manifestamente insuficiente e totalmente fora
de controlo ou disposio da parte, ou mesmo do prprio julgador, que, afinal, no dispe de
qualquer iniciativa para apurar do destino ou andamento do procedimento requerido..
72
5.2 O direito processual penal126

No direito processual penal, a prova testemunhal surge no artigo 128 do C.P.P., no
Captulo I, Ttulo II Dos meios de prova. O artigo 128, no seu n 1, estabelece que a
testemunha s pode ser inquirida sobre factos dos quais tenha conhecimento directo. Esta a
primeira limitao prova testemunhal, no mbito do processo penal.
O artigo 128 completado, posteriormente, com o artigo seguinte, o artigo 129, com
a seguinte redaco: Se o depoimento resultar do que se ouviu dizer a pessoas determinadas,
o Juiz pode chamar estas a depor e caso no o faa, o depoimento em causa, no poder,
naquela parte ser valorado como prova. Quer isto dizer que se uma testemunha no
presencial ouviu o relato dos factos da boca do ofendido quase de seguida aos factos, esse
depoimento ainda um depoimento indirecto, submetido ao regime do artigo 129, pelo que,
s pode ser valorado se o ofendido depuser em audincia () se houver contradio entre o
depoimento indirecto e o depoimento da pessoa chamada, somente este vale, tambm por
fora do principio da imediao..127 A ratio legis desta norma legal assenta no princpio do
contraditrio. Caso fosse admitido, sem mais, o depoimento indirecto, a testemunha que se
limita a transmitir os factos relatadas por outrem, a potencial testemunha, no poder ter o
seu depoimento contraditado, examinado, tanto mais que a sua razo de cincia finda no
conhecimento de outrem. Desta forma, entende-se que no vale como prova o depoimento
indirecto de uma testemunha sobre o que ouviu dizer ao arguido, ao assistente ou s partes
civis, porque as pessoas a que a ressalva do n 1 do artigo 129 se refere so apenas as
testemunhas. E sendo o artigo 129 uma norma excepcional, ela no pode, em prejuzo do
princpio constitucional da imediao, ser aplicada analogicamente ao depoimento de uma
testemunha sobre o que ouviu dizer ao arguido ao assistente e s partes civis..128 A este
propsito, destaca-se o Ac. do T.R.P., de 5/5/2010, n 219/08.6GAMDB.P1, que valora como
126
No ordenamento jurdico italiano, discute-se a problemtica da intersindicabilidade da prova tributria em sede penal, a sua falta de
regulamentao e conformidade com os princpios constitucionais, vejamos La legge n. 516 del 1982 non contiene specifiche indicazioni in
ordine alla problemtica concernente ltilizzabilit della prova tributaria in sede penale e viceversa () Come stato rivelato, il regime di
comunanza e di interscambiabilit della prova fra procedimenti diversi appare fra i meno studati e fra e peggio disciplinati del
nostro ordinamento. () Sempre nella prospettiva dellutilizzabilit in sede penale di prove tributarie va considerata la problemtica
concernente gli atti c.d. a finalit mista Essa riguarda quei frequenti casi in cui non preesistono gli estremi oggettivi e soggettivi di indizi
di reit, ma le prove raccolte in una fase ancora formalmente e sostanzialmente amministrativa presentano natura ancipete in quanto
sono suscettibili di impiego anche in uneventuale futura sede penale. In ipotese del genere viene a sfumarsi in pratica la terica distinzione
tra atti di polizia amministrativa e atti di polizia giudiziaria e ci sopratutto in matria tributria, dove la Guardi di finanza compendia in
s la dplice qualifica di organo di polizia tributaria e di organo di polizia giudiziaria. Facendo perno sul princpio del libero
convincimento, la dottrina e la stessa Corte costituzionale si sono pronunciate per lutilizzabilit nel processo penale di quelqui elementi, ch
espesso consistono in atti non ripetibili. Tuttavia, recuperando il carattere amministrativo dellaccertamento, avevano per un certo tempo
escluso lapplicabilit agli stessi delle garanzie difensive, riconoscendone loperativit solo dopo lemerge di indizi di reit: una soluzione
palesemente inqua, fondata su principi tra loro inconciliabili, almeno per chi ritenga ch ela lgica della formazione della prova risponda
ad una dialettica di tipo garantistico., I. Caraccioli, A. Giarda, A. Lanzi, R. E. Costoris, Diritto e Procedura Penale Tributaria Commentario
alle lege 7/8/1982, n 516 pg 575 a 590.
127
Paulo Pinto de Albuquerque Op cit pg. 344.
128
Paulo Pinto de Albuquerque - Op cit pg. 344.
73
prova os factos relatados a outrem pelo arguido, quando este escolhe remeter-se ao silncio,
em contraposio com o entendimento exposto supra, no que concerne identificao das
pessoas a que se refere o artigo 129 do C.P.P. refere este Ac.: O depoimento indirecto
uma comunicao, com funo informativa, de um facto de que o sujeito teve conhecimento
por um terceiro, potencial testemunha. Sendo impossvel a inquirio da testemunha
originria por morte, anomalia psquica superveniente ou impossibilidade de ser
encontrada o depoimento indirecto vale como meio de prova. Sendo possvel a inquirio
da testemunha originria, j o depoimento indirecto no pode ser valorado se aquela no
deps porque no foi chamada a tribunal ou porque se recusou a depor. No constitui
depoimento indirecto o depoimento de uma testemunha que relata o que ouviu o arguido
dizer, isto mesmo que o arguido no preste declaraes na audincia, no exerccio do seu
direito ao silncio."() o depoimento de uma testemunha que em audincia relata factos que
a arguida lhe confessou, no um depoimento indirecto, pois versa sobre factos de que
directamente teve conhecimento na conversa que estabeleceu com a arguida.; e para
rematar, este Ac. vem referir que, estando o arguido presente, sempre poder contraditar a
testemunha. A letra da lei clara e apenas permite que a testemunha seja inquirida sobre
factos de que tenha conhecimento directo, ora, todos os depoimentos que resultem de relatos
de outrem so depoimentos indirectos, apenas a testemunha que presenciou o facto poder
depor sobre o mesmo, da o artigo 129 do C.P.P. exigir o seu chamamento a depor, pelo que,
temos que considerar que os factos transmitidos pelo arguido e relatados pela testemunha so
factos de conhecimento indirecto dessa testemunha, que no os presenciou. Por outro lado, a
letra da lei, no seu artigo 129, no se quis referir s partes processuais, mas sim s potenciais
testemunhas, pelo que, tambm no parece vivel que o arguido caso esteja presente em
audincia se veja obrigado a quebrar o silncio, pelo qual tinha optado, para contraditar uma
testemunha que em audincia faz o papel de arguido e presta declaraes em vez deste. De
notar ainda que o Ac. em anlise no apresenta solues para os casos em que o arguido no
se encontra presente em audincia.129
Tal como sucedia no direito processual civil, o direito processual penal vem, de igual
forma, excluir os interditos por anomalia psquica do papel de testemunhas, no artigo 131, n
1, no qual se pode ler: Qualquer pessoa que se no encontrar interdita por anomalia
O Ac. n 00004753 do T.C. de 23/8/1994 Julga inconstitucional a norma do n. 1, parte final, do artigo 129 do Cdigo de Processo Penal
de 1987, enquanto interpretada no sentido de admitir que possa servir como meio de prova o depoimento que resultar do que se ouviu dizer
a pessoa determinada, quando a inquirio desta pessoa no for possvel por impossibilidade de ser encontrada, mesmo que esta pessoa
seja um co-arguido e o depoente seja um agente de polcia judiciria que com ela contactou quando, na situao de detida, aguardava o
primeiro interrogatrio judicial..
129
74
psquica tem capacidade para ser testemunha e s pode recusar-se nos casos previstos na
lei.
No direito processual penal, a capacidade para ser testemunha surge associada ao
dever geral de testemunhar. Um dos casos em que se admite a recusa a depor surge no artigo
132 do C.P.P., que admite a possibilidade da testemunha no ser obrigada a responder a
determinadas perguntas quando alegue que das respostas a estas resulte a sua
responsabilizao penal. Com efeito, o dever de responder, com verdade, no processo cessa
perante a possibilidade de essa verdade poder implicar responsabilidade criminal para a
prpria testemunha. Aliado a esta prerrogativa da no obrigatoriedade de resposta das
testemunhas, surge ainda a possibilidade de estas poderem ser acompanhadas por advogado
em qualquer diligncia processual, introduzida recentemente no nosso ordenamento jurdico
pela Lei 48/2007 de 29 de Agosto, e que proporciona um depoimento mais esclarecido e
consciente das suas implicaes jurdicas para quem o presta.
De igual forma ao contemplado na lei civil, tambm a lei processual penal impede de
depor como testemunhas, no seu artigo 133, o arguido e co-arguido, as partes civis e os
peritos, em relao s percias que tiverem realizado. Se no causa qualquer estranheza o
facto de o co-arguido no poder depor como testemunha, a problemtica da valorao do
depoimento dos co-arguidos objecto de discusso na doutrina e jurisprudncia. Por um lado,
h doutrina que admite a sua valorao, desde que acompanhada por outros meios de prova.
Refere-se a este propsito que o depoimento do co-arguido, no sendo, em abstracto, uma
prova proibida em Direito Portugus, no entanto um meio de prova particularmente frgil,
que no deve ser considerado suficiente para basear uma pronncia; muito menos para
sustentar uma condenao130. Na mesma linha de pensamento, surgem os autores que
sustentam a necessidade de corroborar as declaraes dos co-arguidos com outros meios de
prova, a fim de estes poderem ser valorados131. Como exemplo de jurisprudncia destaca-se o
Ac. do T.R.L., de 26/4/2007, processo n 3318/07-9: A jurisprudncia vem aceitando nada
proibir a valorao como meio de prova das declaraes de co-arguido, sobre factos
desfavorveis a outro. Na verdade, a lei no s no probe essa valorao como indica em
vrios preceitos que ela deve ocorrer (art.146. e 343. n.4 do CPP). Note-se, ainda, que da
norma consagradora do impedimento dos co-arguidos testemunharem [art.133. n.1, alin. a)
do CPP] no resulta a proibio de valorao, mas a proibio de aquisio do
130
Teresa Beleza, Rev. Min. Publico, n74, Pg.58 in Ac. do Supremo Tribunal de Justia de n 08P694 de 12 de Maro de 2008.
Ver Antnio Alberto Medina Seia O Conhecimento probatrio do co- arguido em Studia Iuridica, n 42 Boletim da Faculdade de
Direito, Universidade de Coimbra, Coimbra Editora, 1999;
131
75
conhecimento probatrio do co-arguido, salvo no caso previsto no n.2, na forma do

testemunho. Apesar de ao arguido ser reservado, sem prejuzo individual, o direito ao
silncio, de no ser ajuramentado e de no ser obrigado a responder s perguntas que lhe
so feitas, nos termos do art. 343. do CPP, pode querer concorrer para a descoberta da
verdade, como manifestao de um sentimento de dignidade, auto-incriminando-se ou
incriminado terceiros, no vedando a lei esta postura. Ainda que o art. 344. n. 3 do CPP
no preveja qualquer limitao ao exerccio do direito de livre apreciao da prova,
resultante das declaraes do arguido, tem-se vindo a entender que as declaraes do coarguido s podem fundamentar a prova de um facto criminalmente relevante quando existe
alguma prova adicional a tornar provvel que a histria do co-arguido verdadeira e que
razoavelmente seguro decidir com base nas suas declaraes. Em sentido oposto, surge o
Ac. do S.T.J. de 12/3/2008, processo n 08P694, onde pode ler-se no seu sumrio: Dizer em
abstracto e genericamente que o depoimento do co-arguido s vlido se for acompanhado
de outro meio de prova uma subverso das regras da produo de prova, sem qualquer
apoio na letra ou esprito da lei. A admissibilidade como meio de prova do depoimento de coarguido, em relao aos demais co-arguidos, no colide minimamente com o catlogo de
direitos que integram o estatuto inerente quela situao, mostrando-se adequada
prossecuo de legtimos e relevantes objectivos de poltica criminal, nomeadamente no que
toca luta contra a criminalidade organizada. O direito ao silncio no pode ser valorado
contra o arguido. Porm, a proibio de valorao incide apenas sobre o silncio que o
arguido adoptou como estratgia processual, no podendo repercutir-se na prova produzida
por qualquer meio legal, designadamente a que venha a precisar e demonstrar a
responsabilidade criminal do arguido, revelando a falncia daquela estratgia. Ora, se
certo que o silncio do arguido no anula a produo da restante prova, como defende o Ac.
em anlise, certo que o depoimento do co-arguido nunca ser um depoimento
desinteressado; no Ac. n 524/97 de 14/7/1997, o T.C. considerou inconstitucional, por
violao do artigo 32, n 5, da C.R.P, a interpretao dos artigos 133, 343 e 345 do C.P.P.
quando so valoradas as declaraes de um co-arguido incriminatrias de outro co-arguido
em que o primeiro se recusou a prestar declaraes remetendo-se ao silncio.132 A
jurisprudncia proferida pelo T.C. tem-se debruado, muitas vezes, sobre a admissibilidade da
limitao da produo de prova testemunhal, quando a lei o preveja; o Ac. n 304/2004, de
132
Tambm no Ac. do T. C. n 523/2008, de 29/10/2008, processo n 261/08, os Recorrentes entendem que as declaraes dos co-arguidos quando desacompanhadas de outros meios de prova - no podem ser suficientes para fundamentar uma deciso de condenao de outro coarguido afectado por essas declaraes, desde logo pelo facto de o princpio da livre convico do julgador no se poder basear em meios de
prova, no susceptveis de contraditrio.
76
5/5/2004, proferido no mbito do Processo n 957/03, disso exemplo: o arguido no se

conformando com o facto de ter sido condenado como autor material de um crime de
corrupo passiva para acto ilcito, previsto e punido pelo artigo 372, n 1 do Cdigo Penal,
na pena de 3 anos de priso efectiva, por Ac. de 20/5/2003 proferido pela 1 Vara Criminal de
Lisboa, deciso esta confirmada pelo S. T. J., veio solicitar a apreciao da desconformidade
da norma constante do artigo 133, n 2, do C.P.P., com o artigo 32 ns 1 e 8 da C.R.P.,
interpretada no sentido de validar o depoimento prestado por co-arguido de um mesmo crime
ou crime conexo em processo separado, sem afirmao do seu consentimento expresso,
limitando-se a proibio de valorao do depoimento apenas em relao ao depoente. Nos
termos da norma legal em apreciao, temos que arguido e co-arguidos esto impedidos de
depor como testemunhas no mesmo processo ou em processos conexos, enquanto mantiveram
aquela qualidade, sendo que, em caso de separao de processos, os arguidos de um mesmo
crime ou de um crime conexo podem depor como testemunhas se nisso expressamente
consentirem. O arguido/recorrente no concorda com esta interpretao legal e entende,
conforme expressa nas suas alegaes de recurso, que Se o Arguido/ Testemunha goza, no
seu processo do direito de no responder s perguntas que lhe forem feitas, constitui
enorme incongruncia, enquanto arguido, e ofensiva da moral enquanto pessoa (artigo 32,
n 8 da lei Fundamental), exigir que, noutro processo, a correr termos simultaneamente com
aquele, em que se discutem os mesmos factos ou factos conexos, ele fosse forado a depor
como testemunha e, obrigado, necessariamente, a responder com verdade (artigo 132, n 1
b) e d) do CPP) ainda que admitamos nos termos do disposto acima indicado esse
depoimento no pudesse fazer prova contra si..133 O recorrente entende ainda que, ao
interpretar-se o artigo 133n 2 do CPP como vlido o consentimento tcito de um coarguido em processo conexo inconstitucional nos termos do artigo 32, n1 e n8 da Lei
Fundamental, na medida em que colide com os direitos de defesa do Arguido e com a
integridade moral do mesmo e dos co-arguidos enquanto pessoas.. A deciso proferida
afasta este argumento, afirmando que: () das actas de julgamento no consta que tais
testemunhas ainda mantivessem o estatuto de arguidos (nica situao em que se exigiria
que, para intervirem como testemunhas a tanto anussem expressamente). Nem que,
mantendo-o, tivessem dado para depor como testemunhas, o seu consentimento expresso.
() Em caso de separao de processos, o depoimento como testemunha de arguido de um
No que respeita ao consentimento previsto no n2 do artigo 133 do C.P.P. () no pode ser tcito; tem que constar expressamente de
acto avulso ou da prpria acta de audincia e julgamento. Ac. do Tribunal da Relao de Coimbra e 1998 in BMJ, n 480, pg. 552 in Ac.
n 304/2004, Processo n 957/03, em http://tribunalconstitucional.com.
133
77
mesmo crime ou de crime conexo, sem prvia expresso do seu consentimento, apenas
proibir (no seu processo) a sua valorao/ utilizao contra ele..134 O Tribunal entende
que o impedimento para depor se destina exclusivamente a proteco dos direitos do coarguido, de forma a que deste depoimento no resulte a sua auto incriminao, logo, este
impedimento deixa de existir quando o co-arguido, por algum motivo, perder essa qualidade.
Como explica a deciso do T.C. () o arguido, no processo onde o depoimento prestado
nada pode opor, no estrito plano do direito infraconstitucional e verificado o consentimento
expresso do depoente, inquirio do co-arguido como testemunha. Mas sendo assim como
no pode, desde logo conceber-se que a eventual ofensa do disposto no artigo 133 n 2 do
CPP, por o co-arguido no ter expressado o seu consentimento implique a violao das
garantias de defesa, constitucionalmente asseguradas, do arguido que est a ser julgado no
processo onde o depoimento prestado. Se a violao dessas garantias de defesa ocorre, ela
s pode operar relativamente ao co-arguido/depoente no processo separado, no ponto em
que o depoimento funcione como prova da sua auto incriminao; foi negado provimento ao
recurso.
Tambm como sucede no direito processual civil, o artigo 134do C.P.P. prev a
possibilidade de recusa por parte da testemunha em prestar depoimento, quando seja familiar
ou afim do arguido, devidamente identificados naquele artigo. O Tribunal deve advertir as
testemunhas desta possibilidade, sendo que, a omisso desta advertncia constitui uma
nulidade que se traduz numa proibio de prova resultante da intromisso na vida
privada..135 No que respeita recusa em depor, destaca-se o Ac. do S.T.J., de 17/1/1996,
processo n 048699, perante a recusa do av de um dos arguidos em depor, enquanto
testemunha e, perante a aceitao dessa recusa pelo Tribunal Colectivo, veio o Ministrio
Pblico interpor recurso, por entender que antes de admitir o recurso se deveria ter averiguado
se o depoimento desta se estenderia a factos imputados ao outro arguido, no familiar da
testemunha. F-lo com a seguinte motivao: obrigao/regra, de carcter pblico, de
depor com verdade, contrapem-se limites derivados da incapacidade (psquica, declarada),
do protagonismo processual e da relao afectiva/consangunea (artigos 131, 133 e 134 do
C.P.P.). () A excepo emergente do grau de parentesco s atinge impedindo o depoimento
- se recusado - enquanto direccionado contra o"arguido/parente", que no contem os demais
s proibies de prova cabe a importante tarefa de prevenir que o imperativo da realizao da justia material que dimana do Estado
de Direito redunde precisamente no seu contrrio () que, precisa Gossel do princpio do Estado de Direito decorre o dever de
averiguar a verdade e, ao mesmo tempo, a delimitao dessa averiguao. () o que est em jogo e garantir que qualquer contributo do
arguido, que resulte em desfavor da sua posio, seja uma afirmao esclarecida e livre de auto responsabilidade.. Sobre as proibies de
prova em Processo Penal, Coimbra Editora, 1992, pgs. 117 a 119 e 121 in Ac. n 304/2004, Processo n 957/03, em
http://tribunalconstitucional.com pg. 5.
135
Paulo Pinto de Albuquerque - Op cit. pg. 359
134
78
arguidos, posto que no haja co-autoria, entre estes ltimos e aquele. Na hiptese apreada,
constata-se, da acusao e da pronncia (peas que delimitam o objecto do processo artigos 124, 358 e 359, todos do C.P.P.) que a um dos arguidos, e s a ele, diverso do
arguido presente" atribuda a prtica de dois crimes, em autoria material, "zona
autnoma", assim, do "ncleo criminal comum" esse sim insusceptvel de ser alvo de
inquirio, j que desta poderia resultar prova contra o veto das testemunhas, obtida, ento,
ilegalmente e sem valor jurdico-processual (artigo 134, n. 2 do C.P.P.). Porque o
depoimento, pretendido e recusado, era legalmente possvel, mal agiu o Tribunal Colectivo
ao homologar a vontade expressa das testemunhas. Ao menos, afigura-se-nos que se deveria
ter advertido os depoentes de que s se poderiam recusar a depor a respeito de factos que
afectassem a posio do seu parente, arguido, impendendo sobre eles o dever de testemunhar
quanto ao mais, ou seja, quanto aos delitos em que aquele no teve qualquer
comparticipao.. O Tribunal Colectivo no acolheu a motivao do Ministrio Pblico e
decidiu que: A testemunha ascendente do arguido pode, em processo penal, recusar-se a
depor e, pode faz-lo porque o princpio da verdade material sofre limites e um desses limites
precisamente o de exigir a contribuio para a prova dos factos dos parentes do arguido.
Ainda no que respeita inquirio de testemunhas, surge o Ac. do T.C. de 25/3/2009,
n 154/2009, processo n 1063/2007, tendo sido condenado, pela prtica de um crime de
injria, na pena de 50 dias de multa taxa diria de 10,00; veio o arguido recorrer da deciso
de primeira instncia para o T.R.L., perante o qual alegou a inconstitucionalidade da norma
constante do n 1, do artigo 134, do C.P.P., por violao do n 1, do artigo 32 da C.R.P.,
quando interpretado no sentido de que a testemunha pode recusar-se a depor apesar de ter sido
o arguido quem a arrolou. Para justificar a alegada inconstitucionalidade, o arguido apresenta
a testemunha no meio de um dilema: o dever de verdade - a que est obrigada enquanto
testemunha - e o dever dos afectos. O arguido vem sugerir que, o caso em apreo,
especificamente, deve ser solucionado de forma diferente. Entende o arguido que, se a
faculdade de recusa a depor por parte da testemunha se relaciona com a possibilidade de
evitar a falta do dever verdade, por parte da mesma, no intuito de no trair o arguido, no
faz sentido, no entender deste, que tal possibilidade de recusa se mantenha quando a
testemunha arrolada pelo prprio arguido, sendo que, neste caso, as declaraes da
testemunha apenas podero benefici-lo, com a agravante de a permisso da recusa a depor
implicar a autorizao da testemunha a furtar-se obrigao geral de depor. Perante a questo
colocada pelo arguido, a deciso do T.C. vem explicar que entendeu a lei que o interesse
pblico da descoberta da verdade no processo penal deveria ceder face ao interesse da
79
testemunha em no ser constrangida a prestar declaraes. Mas, alm de pretender poupar a

testemunha ao conflito de conscincia que resultaria e ter de responder com verdade sobre os
factos imputados a um arguido com quem tem parentesco ou afinidade prximos, o legislador
quer proteger as relaes de confiana, essenciais instituio familiar. () Aceite a ideia
de que a razo de ser da norma , no s a de obstar ao conflito de conscincia que
resultaria para a testemunha de ter de responder com verdade sobre os factos imputados a
um seu familiar ou afim, mas tambm e sobretudo proteger as relaes de confiana e
solidariedade, essenciais instituio familiar verdadeiramente essa a sua raiz ltima importa agora perguntar se este direito ao silncio concedido testemunha compatvel
com as garantias de defesa do arguido em processo criminal quando ele quem requer o
depoimento da testemunha.. Aquela deciso, conclui de seguida que, tem de reconhecer-se
que o direito de a testemunha recusar a prestao de declaraes mesmo quando indicada
pelo arguido esta extenso do que podemos designar como segredo familiar se materializa,
em ltimo termo, numa restrio de uma das dimenses ou desdobramentos da garantia de
defesa em processo criminal, conferida pelo n 1 do artigo 32 da Constituio que o direito
prova, entendido como o poder de um sujeito processual representar ao juiz a realidade dos
factos que lhe favorvel e de exibir os meios representativos dessa realidade.. E coloca a
seguinte questo: Ser essa limitao constitucionalmente suportvel, em homenagem `a
proteco da dignidade ou da liberdade da conformao da personalidade da testemunha e
da tutela da instituio familiar?. A resposta dada a esta questo, pela deciso em causa,
negativa, pois que, independentemente de quem arrola a testemunha a depor, o referido
conflito de conscincia no deixa de existir, assim como no deixa de existir esta justificao
que legitima a recusa a depor. A deciso em causa explica ainda que sob o arguido no
impende qualquer nus probatrio, presumindo-se o mesmo inocente at ao trnsito em
julgado da sentena, como j estudado no 1 captulo deste trabalho, sendo a incerteza dos
factos sempre valorada em seu favor. No caso em apreo, no estamos perante uma situao
extrema, em que o testemunho a prestar se revele de extrema importncia para a atenuao da
pena, sendo que, a testemunha arrolada uma entre vrias, pelo que se conclui que a norma
do artigo 134, n 1, alnea a), do C.P.P., interpretado no sentido do permitir a recusa a depor
por parte da irm do arguido, arrolada por este como testemunha, tem fundamento e no
atinge o direito de defesa do arguido, nem viola as garantias de defesa constantes do n 1, do
artigo 32, da C.R.P..
Em paralelo com o que sucede no direito processual civil, tambm o direito processual
penal contempla a possibilidade/dever de recusa em depor dos advogados mdicos ou
80
jornalistas e demais pessoas a quem a lei pedir ou impuser que guardem sigilo profissional, tal
como consta do artigo 135 do C.P.P..
5.3 O processo de impugnao judicial e o processo de execuo fiscal

No processo de impugnao judicial, a prova testemunhal aparece no artigo 118 do
C.P.P.T.. Caso no conhea imediatamente do pedido, o juiz ordena a realizao das
diligncias probatrias necessrias para o alcance da verdade; entre tais diligncias encontrase a inquirio de testemunhas.
Tal como sucedia no direito processual civil, o nmero de testemunhas a inquirir no
poder exceder as 3 (trs)136 testemunhas por cada facto, nem o total de 10 (dez) por cada acto
impugnado.137
O C.P.P.T., nos seus artigos 118 e 119, encerra em si as normas respeitantes
produo de prova testemunhal. No mbito do processo de impugnao, tais normas
resumem-se a regras e questes relacionadas com o local de produo de prova testemunhal, a
gravao de depoimentos e a marcao de audincia.
Ao regime de produo da prova testemunhal em processo de impugnao judicial
aplica-se subsidiariamente, nos termos do artigo 2, alnea e), deste cdigo, o regime geral da
produo de prova testemunhal prevista nos artigos 616 a 645 do C.P.C..
No que respeita ao processo de oposio execuo fiscal, nos termos do artigo 206
do C.P.P.T., com a petio sero arroladas as testemunhas e requeridas as demais diligncias
de prova. No demais, aplica-se, a este processo, o disposto nos artigos 118 e 119 deste
cdigo no processo de oposio execuo fiscal, s podem ocorrer situaes de
cumulao de impugnaes nos casos em que nele possvel impugnar actos tributrios, o
que sucede nas situaes em que so invocados fundamentos enquadrveis nas alneas a), g)
e h) do n1 do artigo 204 deste cdigo. () Assim s nestas situaes poder ser
ultrapassado o nmero global de 10 testemunhas, se se verificar cumulao de
impugnaes..138
No mbito do processo judicial tributrio e no que respeita prova testemunhal,
destacam-se os seguintes Acs., proferidos pelo S.T.A., de 3/6/2009, processo n 0672/06, no
No h qualquer obstculo a que o juiz proceda a inquirio de mais testemunhas, ao abrigo do poder genrico de realizar todas as
diligncias que se lhe afigurem teis para conhecer a verdade. (artigo 99 n1 da LGT e 13 n1 deste Cdigo), Jorge Lopes de Sousa,
C.P.P.T. Op. cit. pg. 118.
137
Naquele art. 118 estabelece que o nmero mximo de 10 se reporta a cada acto tributrio impugnado, pelo que, se conclui que, quando
no h cumulao de impugnaes, ser de 10 o nmero mximo de testemunhas que podem ser inquiridas. Jorge Lopes de Sousa,
C.P.P.T. Op. cit. pg. 206.
138
Cdigo de Procedimento e de Processo Tributrio, Jorge Lopes de Sousa, Op cit. pg. 407.
136
81
qual a recorrente, no se conformando com a sentena proferida pelo T.A.F. de Lisboa, o qual
julgou improcedente a impugnao judicial que deduziu contra o acto de liquidao aduaneira
efectuada no mbito do processo de cobrana n 195/03 da Direco Regional de Contencioso
e Controlo Aduaneiro de Lisboa, dele veio interpor recurso, com o fundamento do despacho
recorrido, que deu sem efeito o rol de testemunhas, apresentado com fundamento na sua falta
de identificao ser ilegal por violar os artigos 108, n 3 e 119, n 2 do C.P.P.T. Porm, a
deciso proferida por este tribunal superior vem considerar que, tendo o juiz proferido
despacho no qual julgou sem efeito o rol de testemunhas e posteriormente, aps ter proferido
aquele despacho, ter admitido recurso quanto ao mesmo e antes do seu trnsito ter proferido
despacho para que os autos aguardem 180 dias antes da marcao da inquirio de
testemunhas, implica inevitavelmente a extino da instncia por inutilidade superveniente da
lide, no que respeita ao recurso interposto em primeiro lugar, ao contrrio da nulidade
invocada pelo recorrente.
No Ac. do T.C.A. Sul, de 2/2/2010, processo n 03343/09, o recorrente, no se
conformando com a deciso proferida pela Meritssima Juiz a quo do T.A.F. de Almada, na
medida em que julgou improcedente a oposio execuo fiscal, referente a IRC de 1997,
vem alegar que a douta sentena apenas refere a produo de prova testemunhal, sem no
entanto valorar os depoimentos ou referir quais os factos considerados provados ou no e
que, a serem valorados, teriam levado prolao de sentena com teor diverso.. Sucede
que, na motivao do recurso que apresenta, a recorrente vem requerer a inquirio de uma
testemunha, pela primeira vez indicada nos autos. No que respeita prova testemunhal, diz
aquela deciso que: em sede de oposio fiscal a oportunidade para o oferecimento da prova
testemunhal reconduz-se apresentao do articulado inicial nos termos do artigo 206 do
C.P.T, por outro lado e ainda quanto prova testemunhal, explica que: h que ter presente
que sendo ela livremente apreciada pelo Tribunal, nos termos do artigo 396 do C.C., a
credibilidade e autenticidade dos depoimentos que sejam prestados est dependente, por um
lado, do grau de conhecimento e preciso revelado e, por outro e particularmente, da razo
de cincia invocada em suporte desse mesmo conhecimento.139. De seguida, aquele Ac.
analisa a matria de facto dada como provada e os vrios depoimentos prestados pelas
Na medida em que a prova testemunhal segue o regime probatrio da livre apreciao pelo Tribunal, artigo 396 do Cdigo Civil, a
fiabilidade desta prova afere-se pela razo de cincia exarada na acta dos depoimentos, correlacionando-a com as circunstncias de tempo,
lugar e modo de ocorrncia dos factos das causa sobre que depe cada testemunha de per si. De facto dispe o artigo 638 n 1 do C.P.C.
aplicvel nesta sede ex vi artigo 2 F) CPT Hoje artigo 2 do CPPT que: A testemunha interrogada sobre os factos que tenham sido
articulados ou impugnados pela parte que a ofereceu e depor com preciso, indicando a razo de cincia e quaisquer circunstncias que
possam justificar o conhecimento dos factos; a razo de cincia e quaisquer circunstncias que possam justificar o conhecimento dos factos;
a razo de cincia invocada ser quanto possvel especificada e fundamentada. Ac. do T.C.A. Sul, de 1/2/2000, Processo n 752/98 in Ac.
do T.C.A. Sul de 2/2/2010, processo n n 03343/09.
139
82
diferentes testemunhas e conclui que, a recorrente no pode deixar de ser havida como
subsidiariamente responsvel pela referida quantia exequenda de IRC, relativa ao exerccio de
1997 e aqui em causa, pelo que, julga que a oposio no pode ser improcedente.
Tambm no que respeita ao exerccio da gerncia, surge o Ac. do T.C.A. Sul, de
11/6/2007, processo n01735/07, em que o recorrente, no se conformando com a sentena
proferida pela Meritssima Juiz do T.A.F. de Leiria, que julgou improcedente a oposio
execuo fiscal por si deduzida, recorreu da mesma para o T.C.A. Sul, no qual solicitou a
alterao da matria de facto, com o fundamento em que no era o recorrente que assinava as
declaraes fiscais da devedora principal, nem era o oponente que lidava com bancos, pelo
que, deve o mesmo ser considerado parte ilegtima na execuo. Sucede que, aps ter ouvido
a cassete udio na qual se encontram registados os depoimentos prestados, o tribunal superior,
constata no ter sido produzida qualquer prova no sentido indicado pelo recorrente, antes pelo
contrrio, considera que, as testemunhas inquiridas, entre elas, o Tcnico Oficial de Contas da
Sociedade, devedora original, afirmou que, na ausncia do outro gerente, seu pai, era o
prprio recorrente quem assinava os documentos relativos sociedade, sendo que, ainda na
ausncia do outro gerente da sociedade, caso fosse necessrio resolver qualquer problema da
mesma, era contactado o aqui recorrente. Por outro lado, duas outras testemunhas foram
igualmente peremptrias a afirmar que, era tambm o recorrente que contactava os bancos em
nome da sociedade. Desta forma, aquela deciso conclui que, a matria em causa no pode ser
alterada no sentido de dar resposta negativa matria de facto, na qual se integram os
depoimentos prestados. Alm do mais, esclarece aquela deciso que, a doutrina sempre
entendeu que, a responsabilidade dos gerentes recai sobre aqueles que efectivamente
exerceram as funes de gerente, sendo que, uma vez nomeados para o exerccio de tais
cargos, o exerccio das correspondentes funes igualmente de presumir140. Explica aquela
deciso: a presuno de que a gerncia de facto se infere da gerncia de direito, no uma
presuno legal (estabelecida expressa e directamente na lei), mas uma presuno simples,
apenas natural ou judicial, que tem por base os dados da experincia comum e que, como
se sabe, admitida s nos casos e nos termos em que admitida a prova testemunhal, de
acordo com o disposto no artigo 351 do C. C. Por isso no vale a regra inserta no n 2 do
artigo 350 do C.C., prpria para as presunes legais as quais para serem destrudas (nos
casos em que a lei o permite) tm de ser ilididas mediante prova em contrrio.. No caso em
ao responsvel subsidirio que, em sede de oposio execuo fiscal, cabe o nus da prova de que no exerceu a gerncia de facto
ou efectiva.. A. Jos de Sousa e J. da Silva Paixo, Cdigo de Processo Tributrio, Comentado e Anotado, 1997, anotao 8 ao artigo 13 in
Ac. do T.C.A. Sul, de 11/7/ 2007, processo n01735/07.
140
83
anlise, os depoimentos das trs testemunhas, registados em cassete udio, com coincidncia
entre si, no esto de acordo com a tese defendida pelo recorrente; pelo contrrio, indicam que
aquele recorrente, no perodo em causa, exerceu funes de gerente da devedora originria,
pelo que, foi negado provimento ao recurso.
No que respeita presuno inerente nomeao de gerente, mas com desfecho
diferente, surge o Ac. do T.C.A. Sul, 2/12/2008, processo n 01954/07, e que resulta da
interposio de recurso por parte do representante da Fazenda Pblica que, no se
conformando com a deciso proferida pela Meritssima Juiz do T.A.F. de Almada, dele
interps recurso e alegou que a oponente praticou inmeros actos, na qualidade de gerente,
que vinculam a sociedade originria devedora, sendo que, no seu entendimento, a prova
testemunhal produzida no credvel, o bastante, para levar a decidir pela procedncia da
pretenso do contribuinte. Para fundamentar a improcedncia da oposio, o representante da
Fazenda Pblica descredibiliza os depoimentos prestados pelas testemunhas, mormente pela
primeira e ltima testemunha, um pelo facto de tambm ser scio gerente da sociedade e
outra, pelo facto de viver em unio de facto com o recorrente. Porm, a deciso em causa
entende que os depoimentos prestados so unnimes no sentido de confirmarem o no
exerccio da gerncia por parte do Executado. Quanto ao exposto, a deciso do tribunal
superior explica que o scio que deps como testemunha no tem qualquer interesse na
demanda, sendo que, o mesmo no responsvel subsidirio pelo pagamento da dvida
exequenda; quanto ao demais, entende que a gerncia efectiva tem que ser comprovada e
Fazenda Pblica que cabe fazer prova de tal gerncia, sendo que sob o gerente de facto
impende apenas uma presuno de gerncia. A deciso foi julgada improcedente.141
O Ac. do T.C.A. Sul, de 16/6/2009, processo n 03215/09, explica, no seu sumrio,
que consubstanciam actos de efectiva gerncia, a interveno em escrituras pblicas de
compra e venda em representao da sociedade na qualidade de scio gerente, sendo que, a
gerncia de facto no se presume da gerncia de direito embora se possa aferir da mesma
atravs de um conjunto de prova usando-se () as regras da experincia. O Ac. em causa
Ver Ac. referido: os nicos elementos, realmente carreados para os autos em que a FP pode ancorar-se na sustentao do exerccio
efectivo da gerncia, por parte da recorrida, so, apenas, a presuno meramente judicial, da sua qualidade jurdica de gerente e o facto de
se indicar ter sido ela a subscritora, em nome e no interesse da executada originria, do pedido de adeso aos benefcios consagrados pelo
DL 124/96 (); Ora tendo a gerncia efectiva de ser comprovada, sendo que a sua demonstrao cabe FP, conclusivo, que actos
isolados (ou mesmo espordicos) de assinatura de documentos, como o dito pedido de adeso ao DL 124/96 () mas abrangendo tambm
hipotticas declaraes de rendimentos em sede de IRC, como se sustenta no recurso, no so idneos, a por si s, sustentarem, com
segurana, o exerccio efectivo da aludida gerncia quando a prova testemunhal produzida se apresenta coerente e de atender, no sentido
de que a opoente apenas figurou como testa de fero dos verdadeiros scios e gerentes da M com o fim de lhes possibilitar
constitui-la e exercer a respectiva actividade () ainda que assim no tenha sucedido, temos por inexorvel a ilao de que, pelo menos,
fica uma dvida substancial e fundada sobre o efectivo exerccio da gerncia da M por parte da oponente; E sendo, como se referiu j,
FP que cabe o nus probatrio do exerccio efectivo da gerncia por parte do demandado, a tal ttulo, como responsvel subsidirio, e
sendo a presuno desse mesmo exerccio, decorrente da respectiva qualidade jurdica, meramente de facto ou judicial, ento foroso se
impe concluir que a referida dvida tem desfavorecer a FP e, por consequncia, que a razo lhe no assiste no presente recurso..
141
84
surge da interposio de recurso por parte do representante da fazenda pblica, o qual

recorreu da sentena proferida pelo Tribunal Tributrio de Lisboa, que julgou procedente a
oposio deduzida ao arresto decretado pela sentena, ora em crise e que visava os bens
prprios do responsvel subsidirio. Nas alegaes que apresenta, o representante da Fazenda
Pblica alega que o recorrido praticou actos de gesto e obrigou e responsabilizou a sociedade
perante terceiros, tanto no perodo da dvida como no prazo legal de pagamento. A deciso
deste tribunal superior, para dirimir a questo do nus da prova de gerncia de facto, seguiu
de perto o Ac. do Pleno da Seco do Contencioso Tributrio do S.T.A. 142, de 28/2/2007,
processo n 00132/06, e concluiu que dos elementos constantes dos autos, at data que
decretou o arresto, apenas figurava na Conservatria de Registo Comercial, como gerente, o
recorrido, sendo que, apenas nessa data foram promovidos e efectuados os registos de
renuncia do recorrido reportando-se a data anterior. A deciso em causa d assim como
provado que, nos exerccios de 2003, 2004, 2005 e 2006, o recorrente exerceu de facto a
gerncia da devedora originria e a renncia gerncia s foi levada a registo em 2008 e,
contrariamente ao que consta da sentena recorrida, durante este perodo no agiu com base
em poderes conferidos atravs de procurao; conclui-se que o mesmo exerceu a gerncia de
facto entre 2003 e 2006, no perodo de Abril a Maio de 2002 e a partir de 2007 a Fazenda
Pblica no fez prova da prtica de qualquer acto de gerncia por parte do recorrido e da
gerncia de direito no se presume a de facto nem esta resulta de qualquer factualidade
existente nos autos.. Conclui-se ainda a culpa do recorrido na insuficincia do patrimnio da
sociedade, tendo ficado provado nos autos que o mesmo alienou grande parte do patrimnio
daquela, pelo que, foi a oposio julgada improcedente com a manuteno do arresto
decretado.
No Ac. do T.C.A. Norte, de 16/3/2006, processo n 00245/04, perante a improcedncia
da impugnao judicial que deduziu contra actos de liquidao adicional, veio o recorrente
afirmar ter demonstrado, atravs de prova documental e testemunhal que as suas despesas de
No se pode afirmar, como se faz no Ac. recorrido que a Fazenda Pblica beneficia da presuno judicial de gerncia de facto e no
tem que fazer prova desta para poder reverter a execuo fiscal contra o gerente de direito. Ningum beneficia de uma presuno judicial,
porque ela no est, partida estabelecida, resultando s do raciocnio do Juiz, feito em cada caso que lhe submetido. As presunes
influenciam o regime do nus probatrio. Em regra, a quem invoca um direito que cabe provar os factos seus constitutivos. Mas, se o
onerado com a obrigao de prova beneficia de uma presuno legal, inverte-se o nus. o que decorre dos artigos 342, n1, 350, n 1 e
344 do Cdigo Civil () o nus da prova atribudo pela lei, o que no acontece com a presuno judicial. Quem est onerado com a
obrigao de fazer a prova fica desonerado se o facto se provar mediante presuno judicial; mas sem que caiba falar, aqui, de inverso do
nus. () Mas, no regime do artigo 24 n 1, alnea a) da LGT porque beneficia da presuno legal de que o agente agiu culposamente, no
tem que provar essa culpa () Ainda assim, nada a dispensa de provar os demais factos, designadamente, que o revertido geriu a sociedade
principal devedora. Deste modo, provada que seja a gerncia de direito, continua a caber-lhe provar que designao correspondeu o
efectivo exerccio da funo, posto que a lei se no basta, para responsabilizar o gerente, com a mera designao, desacompanhada de
qualquer concretizao. Esse efectivo exerccio pode o Juiz inferi-lo do conjunto da prova, usando as regras da experincia, fazendo juzos
de probabilidade, etc. Mas no pode retira-lo, mecanicamente, do facto de o revertido ter sido designado gerente, na falta de presuno
legal..
142
85
deslocao devem ser suportadas pela sua entidade patronal, pois foram efectuadas ao seu
servio e a favor da mesma, tratando-se de ajudas de custo, nos termos do artigo 2 do CIRS.
No que respeita prova testemunhal, a sentena recorrida afirma que: quer os documentos
juntos pelo impugnante, quer a prova testemunhal produzida no podem ser credveis, uma
vez que nos referidos documentos existem irregularidades j mencionadas e as testemunhas
so trabalhadores da mesma entidade patronal e todos eles so abrangidos pela mesma
situao patronal.. O Ac. do Tribunal Superior vem explicar que a prova no pode ser
totalmente desaproveitada e desprezada com a referida motivao; entende aquela
deciso, no existir qualquer fundamento legal para que os depoimentos no sejam tidos em
considerao, a sua iseno no foi posta em causa, os mesmos no foram impugnados e so
coincidentes entre si, tendo as testemunhas demonstrado razo de cincia no, conhecimento
dos factos, veja-se: a circunstncia de as testemunhas serem colegas de trabalho do
impugnante e estarem abrangidos pela mesma situao patronal deve ser ponderada na
avaliao do valor intrnseco de cada um desses depoimentos, mas no constitui,
naturalmente, motivo para afastar, partida, toda a sua credibilidade. A fora probatria do
depoimento das testemunhas apreciada livremente pelo Tribunal e o julgador pode,
obviamente, dar como provados os factos, exclusivamente com base no depoimento de
pessoas que, sendo colegas de trabalho da parte, tm at especial e particular conhecimento
dos factos por esta alegados alis, no caso, a Fazenda Pblica no apresentou quaisquer
testemunhas que contrariassem os depoimentos prestados, nem por qualquer forma ps em
causa a credibilidade das testemunhas apresentadas pelo impugnante.. Por outro lado, no
existem circunstncias objectivas que ponham em causa a credibilidade das mesmas. Com
base nestes depoimentos e nos boletins de itinerrio assinados pelo trabalhador, foram
aditados factos provados, ficando assente que eram os trabalhadores que suportavam as
despesas com deslocao e alimentao, sendo aquela quantia reembolsada no final de cada
ms, pelo que, foi concedido provimento ao recurso e anulada a liquidao adicional.
O Ac. do T.C.A. Sul, de 25/11/2008, processo n02630/08 surge pelo facto de a
recorrente no se conformar com a deciso do T.A.F. de Lisboa, que julgou improcedente a
impugnao por si deduzida contra a liquidao de IRC de 1996, pelo que, concluiu nas suas
alegaes que o tribunal a quo no procedeu inquirio das testemunhas arroladas pela
impugnante e cujo depoimento a mesma considera imprescindvel ao esclarecimento de todos
os aspectos relacionados com a organizao da sua contabilidade, bem como, nos que respeita
s circunstncias atinentes reunio da comisso de reviso, designadamente s
86
circunstncias de celebrao do respectivo acordo; nestes termos, entendem que a matria de

facto deve ser ampliada, atravs da baixa dos autos ao tribunal recorrido.
As questes em discusso giram volta da existncia e valor do acordo pretensamente
celebrado no mbito da comisso de reviso entre a A.T. e a contribuinte; nestes termos, ser
necessrio apurar a inexistncia do acordo, para que, as questes colocadas pela recorrente de
ampliao da matria de facto, em consequncia da insuficincia instrutria, permitam a
anulao da sentena. Veja-se que o n 3, do artigo 92, da L.G.T. dispe que, havendo acordo
entre os peritos, o tributo ser liquidado com base na matria tributvel acordada, sendo que,
nos termos do n 5 do mesmo artigo, em caso de acordo, a administrao tributria no pode
alterar a matria tributvel. Ainda nos termos do n4, do artigo 86, da L.G.T., explica-se que,
na impugnao do acto tributrio de liquidao em que a matria tributvel tenha sido
determinada com base em avaliao indirecta, pode ser invocada qualquer ilegalidade,
excepto se a liquidao tiver sido determinada com base em acordo obtido no processo de
reviso da matria tributvel. A deciso em causa conclui que, quanto aos actos de natureza
processual ou procedimental praticados pelo perito em nome do recorrente, haver que
proceder inquirio de testemunhas arroladas pela impugnante, cujo depoimento por ela
considerado imprescindvel ao esclarecimento de todos os aspectos relacionados com as
circunstncias atinentes reunio da comisso de reviso, mormente no que diz respeito
existncia do pretenso acordo, alm de outras diligncias que, na sequncia ou a par dessa se
mostrem pertinentes para aferir da violao dos poderes por parte do mandatrio, visando a
ampliao da matria de facto, atravs da baixa dos autos ao Tribunal recorrido, que se
pode determinar por invocao dos artigos 729 e 730 do C.P.C. Porque tal indagao se
nos afigura indispensvel boa deciso da causa, consideramos ocorrer motivo de anulao
oficiosa da sentena, a determinar a remessa do processo ao Tribunal recorrido, para melhor
investigao e nova deciso, de harmonia com os termos do disposto do artigo 712 n 4 do
CPC por fora dos artigos 792 e 749 do mesmo diploma e artigo 2 e) do CPPT..143
143
Numa perspectiva mais formalista, ou de carcter processual, surge o Ac. do T.C.A. Norte, de 31/1/ 2008, processo n 00065/03 no qual,
as motivaes elaboradas pelo recorrente no cumpriram o nus de impugnao constante do artigo 690-A do C.P.C., isto , a recorrente no
indicou os concretos pontos de factos que julgou incorrectamente julgados, nem quais os meios probatrios que imporiam deciso diversa da
recorrida, sendo que, em caso de gravao da audincia a referencia a tais meios probatrios sempre teria que ser realizada atravs de
referncia ao assinalado na acta, nos termos do disposto no n 2 do artigo 522 C. Esta deciso do tribunal superior vem afastar o
entendimento que defende o cumprimento do n2 do artigo 690 A do C.P.C. quando o recorrente indica o depoimento da testemunha X,
gravado na cassete n 1, lado A dos 0000 aos 1500 segundos/voltas. Na verdade, entende-se que, o tribunal superior sempre teria que
conhecer a localizao daquele depoimento, sendo que, a inteno do legislador ao impor aquela identificao foi a de obter uma meno
delimitadora e rigorosa das partes, dos depoimentos testemunhais eleitas, pelo recorrente, como capazes e adequadas ao estabelecimento de
uma convico, no julgamento da matria de facto, especificada e diversa da que suportou a deciso recorrida. A deciso em causa, abre
uma excepo para a no indicao dos concretos pontos da matria de facto nos casos em que a testemunha tenha deposto sobre apenas um
dos pontos da matria de facto in caso, a recorrente no cumpriu o nus da indicao, em conformidade com o exigido pelo artigo 690
A, n 2 do C.P.C., porque se limitou a fazer uma apelo genrico ao declarado por duas das trs testemunhas inquiridas no processo, cujos
depoimentos mereceram registo udio, sem que tenha acompanhado essa indicao de qualquer referncia e muito menos com os contornos
que acabmos de estabelecer, ao assinalado na acta quanto posio das cassetes utilizadas das partes dos depoimentos pretendidas
87
Ainda quanto ao depoimento testemunhal, desta vez tendo em conta um aspecto mais
formal, surge o Ac. do T.C.A. Norte, 24/5/2007, processo n 00458/04, em que foi decidido
ordenar a baixa do processo ao tribunal recorrido para fixao da matria de facto e prolao
de sentena. Nestes autos de impugnao judicial contra a liquidao de Sisa produzida
oficiosamente, no se conformando com a sentena proferida pelo T.A.F. de Viseu que julgou
a impugnao improcedente e manteve a liquidao impugnada, veio a recorrente alegar que a
sentena recorrida no teve em conta a prova testemunhal produzida, nem sequer os factos
constantes dos documentos juntos com a petio inicial, pelo que, entende que a mesma sofre
de erro de julgamento. A deciso proferida pelo tribunal superior, ora em anlise, vem
constatar que o registo escrito do deposto por cada uma das testemunhas se resume
expresso: Respondeu de forma a confirmar toda a factualidade vertida na petio inicial.
Os tribunais de segunda instncia, administrativos e fiscais, tm poderes para conhecer da
matria de facto e de direito, pelo que, a gravao de depoimentos essencial reapreciao
da matria de facto a ocorrer em segunda instncia. Os registos dos depoimentos constantes
dos autos so insuficientes o que no permite, a este tribunal de recurso, a reapreciao (e
possvel alterao) da matria de facto fixada na sentena recorrida, em resultado do reparo
que o julgamento desta, por parte do tribunal recorrido mereceu da recorrente, pelo que, a
coberto do disposto no artigo 712 n 4 do CPC, s resta decidir por forma a que se repita, em
1 instncia, a inquirio das testemunhas identificadas a fls 89/90, com recurso gravao
os respectivos depoimentos ou, se no for possvel, com a reduo a escrito respeitando os
parmetros supra enunciados, com a sequente prolao de nova sentena que atente e valore,
segundo as vrias solues possveis de mrito, todos os elementos probatrios disponveis
nos autos..
O Ac. do T.C.A. Sul, de 23/4/2008, n02093/07, versa sobre o depoimento de parte e
considera admissvel que o gerente, revertido e oponente, nos autos, possa indicar como
testemunha outro co-gerente, da mesma sociedade devedora, o qual tambm revertido pelas
dvidas da mesma em processo autnomo. Vejamos, o recorrente, no se conformando com o
despacho interlocutrio proferido pelo T.A.F. de Beja, que indeferiu a inquirio da
testemunha arrolada com a apresentao da petio de oposio, f-lo com o fundamento de
sujeitar reapreciao deste Tribunal. O recurso quanto matria de facto foi rejeitado e manteve-se, desta forma, a deciso da matria de
facto produzida em primeira instncia. Importa mencionar que esta rejeio assumida sem prvia actuao de qualquer convite Rte, no
sentido de poder eventualmente corrigir os termos da indicao que fez, na medida em que, no s as concluses, mas tambm e sobretudo,
as alegaes so neste aspecto totalmente omissas () no sendo legalmente possvel convidar a Rte a complet-las. Tenha-se presente que,
por exemplo, da jurisprudncia do T.C. no pode retirar-se () uma exigncia constitucional geral de convite para aperfeioamento,
sempre que o recorrente no tenha, por exemplo apresentado motivao, ou todos ou parte dos fundamentos possveis da motivao. E
ainda, por outro lado, que o legislador processual pode definir os requisitos adjectivos para o exerccio do direito ao recurso, incluindo o
cumprimento de certos nus ou formalidades que no sejam desproporcionados e visem uma finalidade processualmente adequada, sem que
tal definio viole o direito ao recurso constitucionalmente consagrado. Ac. do TCA Norte, de 31/1/2008, processo n 00065/03, pg. 8.
88
esta poder ser chamada a depor como parte e no poder intervir no processo como
testemunha. A deciso em causa concedeu provimento ao recurso, revogou o despacho
recorrido, para que o mesmo seja substitudo por outro que admita a inquirio da testemunha
arrolada. A fundamentao desta deciso segue de perto as alegaes de recurso da
recorrente; com efeito, este tribunal superior chama a ateno para o facto de, subjacente ao
depoimento de parte, estar a obteno de uma prova por confisso. Atentos ao processo de
oposio execuo em causa, temos que, as partes so, no a sociedade originalmente
executada, mas antes, o recorrente e a Fazenda Pblica, enquanto entidade exequente que
contra aquele, por via da reverso, dirigiu a execuo fiscal.. Nestes autos, a sociedade
devedora no parte, pelo que, nem esta nem qualquer um dos seus representantes podiam
prestar depoimento como tal. A deciso em causa entende ainda que, em matria tributria,
lidamos com direitos indisponveis, ao invs do disposto no artigo 353, n 1 do C.C. que
refere que a confisso apenas pode versar sobre direitos disponveis, pelo que, seria
inadmissvel o depoimento de parte nestes autos. No obstante, tendo em conta o princpio do
inquisitrio e da verdade material, o Meritssimo Juiz a quo, sempre deveria ter admitido a
inquirio daquela testemunha, ainda para mais, atenta a sua qualidade de co-gerente da
sociedade devedora.
Ainda no que respeita ao depoimento de parte e em sentido inverso, de referir o Ac.
do T.C.A. Sul, de 20/5/2003, processo n 07216/02; este, com apoio na sentena proferida que
indeferiu a inquirio dos scios gerentes da sociedade impugnante, veio manter tal deciso e
afirmar que, no que respeita ao exercido direito de deduo de IVA, no possvel produzirse depoimento de parte, pois sobre os mesmos no possvel obter-se a confisso dessa parte:
Assim, quer porque sobre tais factos serem insusceptveis de serem produzidos depoimentos
de parte por banda dos administradores da recorrente, como se fundamentou no despacho
recorrido, quer tambm porque formalmente no era susceptvel de a parte, ela prpria,
requerer o depoimento dos seus administradores, no poderiam os mesmos serem admitidos
a prest-los, sendo por isso de os indeferir, como aconteceu, e nenhuma censura merecendo o
despacho recorrido, que assim decidiu e que de confirmar..

A prova testemunhal , no mbito do direito processual civil e penal, o meio
primordial de prova.
89
No mbito do processo tributrio, mais concretamente no que respeita aos processos

de impugnao judicial e de oposio execuo fiscal, o regime da prova testemunhal tem
como regime subsidirio aquele que consta do direito processual civil, nos termos dos artigos
616 a 645 do C.P.C., por remisso do artigo 2 do C.P.P.T..
Atendendo admissibilidade geral dos meios de prova, optou-se, neste trabalho, por
focar as limitaes a tal generalidade, as quais, conclui-se, se mostram comuns ao direito
processual civil e penal e tambm ao processo tributrio, devido remisso para o primeiro
regime processual.
As especificidades da produo de prova testemunhal, no que respeita ao processo
tributrio encontram-se, como referido supra, nos artigos 118 e 119 e mais uma vez so
evidentes as semelhanas com as regras de produo de prova no processo civil, desde logo
referimos o facto de os depoimentos serem prestados no tribunal, em audincia contraditria,
podendo a testemunha ser interrogada, directamente, sem interveno do juiz, quer pelo
impugnante quer pelo representante da Fazenda Pblica, sendo ainda necessrio proceder
gravao da prova ou sua reduo a escrito caso o tribunal no disponha de meios
adequados gravao.
Destacamos tambm o disposto no n 3, do referido artigo 118, do C.P.P.T, o qual
remete para o artigo 155, do C.P.C., referente marcao de diligncias mediante acordo
prvio entre os mandatrios, para prevenir a possibilidade de sobreposio de datas, como
sucede com a marcao de todas as diligncias em processo civil.
90
Captulo 6 A Prova Documental
A Prova Documental

No C.P.C., a prova por documentos introduzida pelo artigo 523, na seco II, do
Captulo III, do Ttulo II, sobre a instruo do processo. No direito processual civil, este meio
de prova aparece associado ao momento de apresentao dos documentos em juzo, os
documentos destinados a fazer prova dos fundamentos da aco ou da defesa devem ser
apresentados com o articulado em que se aleguem os factos correspondentes. Se no forem
apresentados com o articulado respectivo, os documentos podem ser apresentados at ao
encerramento da discusso em 1 instncia, mas a parte ser condenada em multa, excepto se
provar que os no pde oferecer com o articulado.. de notar que a aplicao da multa se
destina a sancionar a juno tardia dos documentos e no a omisso da juno, com o
articulado respectivo, ou seja, com o articulado no qual so alegados os factos que se pretende
provar com a juno dos documentos. At ao encerramento da discusso em primeira
instncia, a parte pode juntar documentos aos autos; porm, no dever adiar tal juno
quando tais documentos se encontrem em seu poder data em que alega factos que pretende
provar. Para garantir a tempestividade da juno e dissuadir as partes de protelaram a mesma,
o legislador instituiu a aplicao desta sano a parte mantm a liberdade de observar o
nus que sobre ela impende at ao momento preclusivo do encerramento da discusso de
facto em primeira instncia (art. 652 n 3 e) tem, porm, o dever, quando o queira observar,
de o fazer no acto de alegao do facto probando..144 Mesmo aps o encerramento da
discusso em primeira instncia, e em caso de recurso, a parte poder juntar os documentos
cuja apresentao no tenha sido possvel at ento, nos termos do artigo 524 do C.P.C..
No que respeita jurisprudncia do T.C. proferida no ano de 2009, destaca-se o Ac. do
T.C., de 8/7/2009, n 351/2009, processo n 359/09. Neste, o recorrente entende no ter sido
admitido a prestar a prova que requereu, juntamente com a impugnao de documentos juntos
ao processo. A deciso proferida pelo T.C. vem esclarecer que, os documentos em causa no
deveriam sequer ter sido juntos aos autos, pois encontram-se desprovidos de qualquer
carcter probatrio; o documento em causa mais no do que o depoimento escrito de uma
testemunha que, s pode ser junto aos autos nos termos do artigo 639, n 1, do C.P.C., ou
seja, quando se verifique a impossibilidade ou grave dificuldade de comparncia no
Tribunal, pode o Juiz autorizar, havendo acordo das partes que o depoimento da testemunha
144
C.P.C. Anotado Jos Lebre de Freitas Op. cit. pg. 454
91
seja prestado atravs de documento escrito. Ora, no caso em apreo, no s no se verificam

os pressupostos da apresentao daquele depoimento escrito, como tambm, no caso da
verificao de tais pressupostos, o documento em causa no reuniu sequer os requisitos
formais da sua validade, ou seja, no estava datado e assinado pelo autor, nem dele constava
uma relao discriminada dos factos que verificou pessoalmente nem das razes de cincia
invocadas.
Destaca-se o artigo 528 do C.P.C. e a possibilidade, nele contida, de a parte poder
requerer a juno aos autos de documento em poder da parte contrria, documento este,
muitas vezes, contrrio aos interesses em litgio da parte obrigada juno.
ao juiz que cabe determinar a pertinncia da juno daqueles documentos, antes de
ordenar a mesma. Nos termos do artigo 531 do C.P.C., a parte pode, ainda, requerer a juno
aos autos de documentos em poder de terceiros. parte que requer a juno cabe, no s
alegar a importncia da mesma, como tambm indicar os motivos da impossibilidade da
juno. Quando no o fizer, poder ver a sua pretenso indeferida, como sucedeu na deciso
proferida pelo T.R.L. de Guimares a 20/04/2010, no mbito do processo n
3316/08.4TBBRG-B.G1.145
Mas esta questo no pacfica, pois existe jurisprudncia que afasta a necessidade de
alegao da dificuldade de juno de documentos, sendo certo que tal alegao tambm no
exigida pela letra da lei: Para solicitar a apresentao de documentos em poder de terceiro,
nos termos do artigo 531 do C.P.C., no se torna necessrio alegar ou provar a
impossibilidade ou dificuldade de acesso aos mesmos. Basta que, os documentos estejam na
posse do terceiro e no na do Requerente. (Ac. da T.R.P. do Porto de 22/11/2003).146
O incumprimento do disposto nos artigos anteriores implica a aplicao de uma
sano, parte contrria e ao terceiro, em poder do documento cuja juno foi requerida. Esta
sano aplicada nos termos do artigo 529, n 2, do C.P.C., como sano para todos aqueles
que em desrespeito pelo princpio da cooperao, recusem a colaborao necessria
descoberta da verdade. de notar, alis como sucede com a juno tardia de documentos, que
as normas citadas visam dar cumprimento ao princpio da cooperao: apesar de o vocbulo
cooperao significar auxlio, ajuda ou trabalho em conjunto, foi necessrio, ao legislador
estabelecer uma sano para o caso do seu incumprimento. Alm desta sano, verifica-se,
ainda, a inverso do nus da prova, nos termos do artigo 344 do C.C., pelo que, passa a ser
A requisio pelo tribunal de documentos em poder de terceiros, a pedido da parte onerada com nus da prova dos factos, a cuja
demonstrao aqueles documentos se destinam, est condicionada alegao e prova da impossibilidade ou da dificuldade sria em a parte
requerente os obter por si..
146
C.P.C. Anotado - Ablio Neto Op. cit. pg. 763 e 764.
145
92
ao notificado que se eximiu de proceder juno de documento que cabe demonstrar no ter
tido culpa no desaparecimento deste.
Perante a juno aos autos de um documento particular, as partes podero impugnar a
genuinidade deste documento, nos termos do disposto no artigo 544 do C.P.C., isto , pode a
parte alegar que desconhece a veracidade da letra e da assinatura de tal documento, no prazo
de 10 (dez) dias147. Perante a impugnao da genuinidade do documento, cabe parte que
juntou os documentos aos autos, e que v a sua veracidade impugnada, requerer a produo de
prova destinada a provar aquela veracidade. O artigo 362 (1 parte), do C.C. define a prova
documental como aquela que resulta de documento e na 2 parte daquele artigo diz-se que
documento qualquer objecto elaborado pelo homem com o fim de reproduzir ou
representar uma pessoa, coisa ou facto.
O artigo 363 do C.C. estabelece a distino entre documentos autnticos e
documentos particulares.148 Nos termos do artigo 546 do C.P.C. e igualmente no prazo de 10
(dez) dias aps a sua juno, pode a parte arguir a falta de autenticidade de documento
presumido por lei como autntico: a falsidade consiste, no documento autntico, em nele se
mostrar atestado um facto que na realidade no se verificou (artigo 372 2 CC) e, no
documento particular, em nele se mostrar exarada uma declarao que o seu autor no fez
(artigo 376 -1 CC). Pressupe a autenticidade (do documento autntico) ou a genuinidade
(do documento particular) e constitui meio de ilidir a respectiva fora probatria plena. Pode
ser ideolgica ou material, consoante, no momento da formao de documento autntico, o
seu autor nele ateste, como verificados na sua presena ou por ele praticados, factos que no
se verificaram, ou, em documento autntico ou particular j formado, se verifique, feita pelo
seu autor ou por outrem, uma alterao do respectivo contedo, ainda que por supresso ou
acrescentamento..149
Desta sntese retira-se que, em teoria pelo menos, as partes gozam de amplos poderes,
no que respeita ao requerimento de juno de documentos aos autos. Por um lado, podem
fazer tal juno, praticamente a todo o tempo (com a cominao de multa) e, por outro, podem
requerer a juno de documentos parte contrria ou a terceiros.
() a autoria do documento, isto , a sua feitura pela pessoa a quem o apresentante o atribua, ou a sua exactido, isto , a
correspondncia da representao nele contida realidade representada fica assente: se a parte contrria expressamente reconhecer ou
no impugnar a letra e a assinatura, ou s a assinatura, de documento particular assinado, bem como, se declarar que no sabe se lhe
pertencem C.P.C. Anotado, Jos Lebre de Freitas Op. cit. pg. 449.
148
() os documentos escritos podem ser autnticos ou particulares sendo autnticos os exarados, com as formalidades legais, pelas
autoridades pblicas nos limites da sua competncia ou, dentro do crculo de actividade que lhes atribudo, pelo notrio ou outro oficial
pblico promovido de f pblica; todos outros documentos so particulares. () Os documentos particulares so havidos por autenticados,
quando confirmados pelas partes, perante notrio, nos termos prescritos nas leis notariais..
149
C.P.C. Anotado, Jos Lebre de Freitas, Op. cit. pg. 545.
147
93
A jurisprudncia escassa no que respeita aplicao das sanes pelo no

cumprimento da juno, como seja, a condenao em multa, a aplicao de sano pecuniria
compulsria e a inverso do nus da prova.
A jurisprudncia igualmente escassa, no que concerne apreciao e arguio da
falsidade dos documentos, nos termos do artigo 544 e seguintes do C.P.C.. A este propsito
refere-se, apenas, o Ac. do T.R.G. de 23/3/2010, Processo n 3416/07.8TBBRG-B.G1 no qual
pode ler-se : Todas as pessoas, sejam ou no partes na causa, tm o dever de prestar a sua
colaborao para a descoberta da verdade, respondendo ao que lhes for perguntado,
submetendo-se s inspeces necessrias, facultando o que for requisitado e praticando os
actos que forem determinados (n. 1). Aqueles que recusem a colaborao devida sero
condenados em multa, sem prejuzo dos meios coercitivos que forem possveis; se o recusante
for parte, o tribunal apreciar livremente o valor da recusa para efeitos probatrios, sem
prejuzo da inverso do nus da prova decorrente do preceituado no n. 2, do artigo 344. do
Cdigo Civil (n. 2)..150
6.2 O direito processual penal

No direito processual penal, a prova documental surge no Captulo VII, do Ttulo II,
Livro III, sob a epgrafe a prova. O artigo 164, n 1, do C.P.P. contm a sua prpria
definio de documento, como sendo, a declarao, sinal ou notao corporizada em escrito
ou qualquer outro meio tcnico, nos termos da lei penal; esta definio completada com a
definio de documento, do artigo 255 alneas a), c) e b) do C. P.. O artigo 164, n 2, admite
a juno aos autos de documentos, por requerimento ou oficiosamente, excepto se o
documento contiver declarao annima. A juno de documento que contenha declarao
annima , porm admitida, caso tal documento seja objecto ou elemento do crime. O
documento objecto do crime quando o crime incidiu sobre o prprio documento, como por
exemplo, uma carta de conduo falsa ou qualquer falsificao que incida sobre o
documento. O documento elemento do crime: quando o prprio documento constitui o
meio de realizao ou resultado do crime, v.g. uma carta annima que imputa actos de
corrupo ou de peculato a determinado funcionrio pblico ou carta annima que imputa
Serve isto para dizer que, independentemente da opinio que a apelante possa ter sobre a necessidade ou no da juno dos documentos
em causa, ter de juntar os originais aos autos, por uma dupla ordem de razes. Em primeiro lugar porque o tribunal o determinou e,
conforme se viu, tm legitimidade para o ordenar e a apelada tem a obrigao de satisfazer o ordenado e, em segundo lugar, porque tendo
sido impugnada a genuinidade do documento e sido requerida a realizao de percia, tal juno se impe, atento, designadamente, o
disposto nos artigos 544. n. 3 e 583. n. 1 do C.P.C., impe-se a juno aos autos do original dos mesmos.
150
94
actos de corrupo ou de peculato a determinado funcionrio pblico ou carta annima que

se obteve atravs de coao.151
De igual forma ao que sucede no C.P.C., tambm o C.P.P., estabelece a diferena entre
documentos autnticos e documentos autenticados, no atravs da remisso para as normas do
C.C., mas antes quanto ao seu valor probatrio. O artigo 169 do C.P.P. vem determinar que
Consideram-se provados os factos materiais constantes de documento autntico ou
autenticado enquanto a autenticidade do documento ou a veracidade do seu contedo no
forem fundadamente postas em causa.; daqui se retira, contrario, que apenas o valor
probatrio dos documentos particulares livremente apreciado pelo tribunal.
A prova por documentos indissocivel do argumento da falsidade dos mesmos. O
artigo 170 do C.P.P., sob a epgrafe Documento falso determina que, mesmo no mbito de
uma sentena absolutria, o tribunal pode declarar como falso determinado documento junto
aos autos, produzindo e admitindo a produo de prova necessria comprovao da sua
falsidade. A este propsito cita-se o Ac. do S.T.J. de 24/5/1995, proferido no processo n
47159: O actual C.P.P. no permite o incidente de falsidade, pelo que no lcito recorrer
s disposies do C.P.C., para pretender utiliz-lo. O ofendido que pretenda no Tribunal da
Relao, arguir de falsas as guias e cotas do processo respeitantes taxa de justia devida
por interposio de recurso, nos termos do artigo 187 do Cdigo das Custas Judiciais, deve,
uma vez notificado do despacho do Relator que julgou deserto o recurso por esse motivo,
requerer que a matria seja submetida Conferncia, para sobre ela ser proferido Ac. do
qual podia interpor recurso, onde devia alegar a falsidade que depois seria decidida no
dispositivo do Ac., nos termos do artigo 170 do C.P.P..
A ltima referncia prova por documentos encontra-se no artigo 167 do C.P.P. e
refere-se ao valor probatrio das reprodues mecnicas. Diz aquele artigo que as
reprodues fotogrficas, cinematogrficas, fonogrficas ou por meio de processo
electrnico e, de um modo geral, quaisquer reprodues mecnicas s valem como prova dos
factos ou coisas reproduzidas se no forem ilcitas, nos termos da lei penal. No se
consideram, nomeadamente, ilcitas para os efeitos previstos no nmero anterior, as
reprodues mecnicas que obedecem ao disposto no Ttulo III deste livro.152
A Prova do Crime Meios Legais para a sua obteno,Fernando Gonalves e Manuel Joo Alves, Op. cit. pg. 190.
Configurando valiosos meios de prova, as gravaes fonogrficas e fotogrficas constituem outro tpico de ostensivo relevo na
perspectiva das proibies de prova. Um relevo a que os mais recentes desenvolvimentos tecnolgicos e econmicos () vieram emprestar
uma acrescida valncia pragmtica. Dentre a pletora de dispositivos constitucionais e legais aplicveis deve comear por citar-se o regime
constante do artigo 167 do CPP (Valor probatrio das reprodues mecnicas). () Nele esto coenvolvidos trs princpios normativos
articulados e complementares, que constituem outros tantos e decisivos momentos de reduo da complexidade. Significativa, desde logo, a
prevalncia expressamente reconhecida ao critrio da ilicitude penal substantiva: ser inadmissvel e proibida a valorao de qualquer
registo fonogrfico ou fotogrfico (flmico, vdeo, etc.) que, pela sua produo ou utilizao, represente um qualquer ilcito penal material,
151
152
95
No referido Ttulo III, encontram-se os artigos 192 e 199, que estabelecem a

proibio de obteno de tais provas, nestes termos: No valem, pois, como prova, por
exemplo gravaes de conversas particulares de outrem ou fotografias ou filmes de pessoas
em privado, quando no autorizadas, j que a sua obteno no lcita () a excluso da
ilicitude poder ocorrer pelo facto de tais reprodues mecnicas terem sido produzidas com
o consentimento do titular do prprio interesse jurdico lesado ou no serem seno o natural
resultado de actos e de diligncias levadas a cabo no mbito do prprio C.P.P. com vista
perseguio da verdade material, portanto como verdadeiros actos de investigao criminal.
() Assim no so ilcitas, entre outras, as reprodues mecnicas feitas sombra do
disposto no Ttulo III deste Livro, ou seja, as que so abrangidas pelos artigos 171 a 190
(exames, revistas, buscas, apreenses e escutas telefnicas). Estas reprodues so
livremente valoradas pelo julgador, de harmonia com o preceituado no artigo 127..153, 154
6.3 O processo de impugnao judicial e o processo de execuo fiscal

No processo de impugnao judicial, a prova documental aparece no artigo 108, n 3,
do C.P.P.T. sob a epgrafe Requisitos da petio inicial. com a petio inicial que, o
impugnante oferecer os documentos de que dispuser. De igual forma ao que sucedia no
processo civil que como j se viu tem aplicao subsidiria a este processo de impugnao,
nos termos do artigo 2, aliena e) do C.P.P.T. os documentos podem ser juntos aos autos at
ao encerramento da discusso em primeira instncia que, neste processo, termina com o prazo
das alegaes, previsto no artigo 120, do C.P.P.T.. Porm, tambm neste caso e tambm
como j estudado no captulo anterior o impugnante alm de no ficar dispensado do
pagamento de multa, ter que provar a impossibilidade da juno de documentos at ao termo
do prazo.
luz do disposto no artigo 179 do Cdigo Penal. Manuel da Costa Andrade, Sobre as proibies de Prova em Processo Penal, Coimbra
Editora, Coimbra, 1992, pg. 237.
153
Op. cit., C.P.P. Anotado, M. Simas Santos e Leal Henriques pg. 167.
154
Pela frequncia da discusso e popularidade deste meio de prova, destaca-se quanto ao exposto, o Ac. do T. R. P., de 3/2/2010, n
RP20100203371/06.5GBVNF.P1 no qual pode ler-se Na prova documental, consubstanciada nas imagens registadas em suporte digital
(vide fls. 22) e papel (fls. 23 a 28), onde se pode observar a imagem do arguido a introduzir-se no estabelecimento que furtou no apontado
dia 18. Essa prova foi contestada pela verso trazida pelo arguido, que negou a autoria de qualquer um dos factos vertidos nas acusaes
em julgamento. No entanto, a similitude dessas imagens com a fisionomia do arguido e a circunstncia de ter sido observado nesse dia, pela
hora do evento, com a mesma roupa, nas imediaes, por agente da GNR (a testemunha E.) que o conhece h algum tempo, afasta
qualquer dvida relevante sobre essa identificao. Rejeitamos aqui a invocada proibio ou nulidade de tal prova, uma vez que no foi,
por qualquer forma, obtida em violao do preceituado no disposto no art. 126, do Cd. de Proc. Penal. No est em causa,
nomeadamente, qualquer violao da vida privada do arguido, quando o mesmo, de forma no autorizada, por arrombamento, violando por
vrias formas o patrimnio de outrem, se introduz num estabelecimento pblico, por sinal fechado naquela altura. Como bvio, a
proteco da vida privada deste cidado/arguido no to abrangente que lhe permita, impunemente, a coberto de normas que visam a
defesa desse direito fundamental, pr em causa outros direitos fundamentais de terceiros (v.g., o da propriedade afectada art. 32, n 1, da
C.R.P., e art. 1305, do Cdigo Civil), de forma criminosa. O art. 32, n 8, da C.R.P., que est na gnese do art. 126, n 3, do Cd. de Proc.
Penal, tem de ser interpretado de forma que previna a violao da substncia desse direito fundamental mas no ao ponto de o mesmo
constituir um abuso ou a descaracterizao de outros, sendo irrelevante, por um lado..
96
O Ac. do S.T.A., de 2/4/2009, processo n 0685/08 defende que, pelo disposto no n1

do artigo 523 do C.P.C., os documentos destinados a fazer prova da aco ou da defesa
devem ser juntos aos autos com os respectivos articulados, dos quais conste a alegao
daqueles factos, caso no tenham sido apresentados com o articulado respectivo, os
documentos podem ser apresentados at ao encerramento da discusso em 1 instncia, sendo
a parte condenada em multa, caso no prove a impossibilidade da juno at quele momento.
A juno tardia de documentos com base no disposto no n1, do artigo 524 do C.P.C. no
pode ser suprida com a invocao da existncia de mero lapso.
A questo da juno aos autos de documentos na fase de recurso tem sido objecto de
discusso na jurisprudncia. O Ac. do T.C.A. Sul, de 18/3/2009, processo n 02576/08, resulta
de recurso interposto de deciso proferida pela Meritssima Juiz do T.A.F. de Lisboa que
julgou improcedente a impugnao deduzida contra liquidao adicional de IRC. Nas
alegaes que apresenta, a recorrente vem alegar mostrar-se indispensvel em nome do
princpio da verdade material requerer a juno aos autos, nesta fase de recurso, de
documentos comprovativos de pagamentos por si realizados. Sucede que a deciso do tribunal
ad quem entende que a recorrente podia ter procedido juno dos referidos documentos logo
na sua primeira interveno processual, tendo em conta o princpio da cooperao. Uma vez
que a recorrente pretende a eliminao da ordem jurdica de acto tributrio de liquidao,
torna-se necessrio, para o efeito, a produo de todos os elementos de prova de que
dispusesse ab initio. Por outro lado, entende no se verificarem os restantes pressupostos,
constantes do artigo 524 e 706 do C.P.C., que legitimem a juno tardia de documentos aos
autos. Aquela deciso acaba por considerar os documentos em causa, relevantes para a
demonstrao de pagamentos de comisses pela recorrente, e vem invocar o princpio do
inquisitrio e da livre investigao para evidenciar a necessidade de o prprio tribunal a quo
providenciar pela sua juno, no obstante a condenao da recorrente em multa, pela juno
tardia dos mesmos.155, 156
155
Ver ainda Ac. do T.C.A. Sul , de 26/1/2010, processo n 03485/09.

Tambm o Ac. do T.C.A. Sul, de 18/3/2009, processo n 02567/08, a recorrente no se conformando com a deciso proferida pelo T.A.F.
de Lisboa que, julgou improcedente a impugnao judicial que deduzira contra liquidao de taxa urbanstica, dela veio interpor recurso e
nas suas concluses veio requerer a juno aos autos de documentos. Desta forma, a primeira das questes com que o tribunal a quo se
depara a de aferir sobre a admissibilidade da juno aos autos destes documentos, para o efeito, depois de enumerar todas as situaes
contempladas nos artigos 524 e 706 n 1 do C.P.C. refere que: como axiomtico a verificao das circunstncias que se acabam de
elencar tem, como no pode deixar de ser, como pressuposto necessrio que os factos documentados sejam relevantes/pertinentes deciso
a proferir, o que decorre desde logo directamente da circunstncia dos docs. terem de ter por desiderato a prova dos fundamentos da aco
e/ou defesa () e, indirectamente e como consequncia do que se vem de referir, do facto de o juiz se encontrar vinculado a mandar retirar
do processo os que sejam impertinentes ou desnecessrios, por fora do estipulado no artigo 543 do mesmo compndio legal. () a razo
de ser dos presentes autos radica, desde logo, no entendimento da recorrente que, no caso, se no verificam os pressupostos estipulados na
lei que legitimem a liquidao da TRIU em causa () luz das solues jurdicas possveis de serem dadas ao caso que aqui se controverte
() apenas revelam pertinncia os documentos que consubstanciam o contratualizado entre a recorrente e a Parque Expo 98,
particularmente no que concerne realizao de infra estruturas e o acordo celebrado entre o Municpio de Lisboa e a Parque Expo 98,
em 2005, razo porque, os demais, devero ser desentranhados e entregues ao seu apresentante, com custas do incidente a seu cargo ()
156
97
O Ac. do T.C.A. Sul, de 20/5/2003, processo n 00290/03, oferece uma explicao,

mais alargada, quanto razo de ser do artigo 524, do C.P.C.. Vejamos: aps o
encerramento da discusso em 1 instncia so admitidos, conforme dispe o n 1 do artigo
524 do mesmo diploma, no caso de recurso os documentos cuja apresentao no tenha sido
possvel at quele momento. O n 2 daquele artigo permite que os documentos destinados a
provar factos posteriores aos articulados, ou cuja apresentao se tenha tornado necessria
por virtude da ocorrncia posterior, podem ser oferecidos em qualquer fase do processo.
Mas, a frase em qualquer estado do processo significa, conforme diz Jos Alberto dos
Reis, que os documentos em referncia podem ser juntos mesmo depois de encerrada a
discusso em 1 instncia, mas, como evidente, na 1 instncia (vide C.P.C. Anotado, vol IV,
pg.18). No que diz respeito ao recurso de apelao, o artigo 706 do C.P.C. prescreve no
seu n 1 que as partes podem juntar documentos s alegaes, nos casos excepcionais a que
se refere o artigo 524 ou no caso de a juno se tornar necessria em virtude de o
julgamento proferido na 1 instncia Relativamente primeira parte daquele nmero,
necessrio, para que a juno seja lcita, que a parte demonstre que no lhe foi possvel
juntar os documentos at ao encerramento da discusso em 1 instncia. Relativamente
ltima parte do mesmo nmero, a lei no abrange, conforme dizem Antunes Varela J. Miguel
Bezerra e Sampaio Nora, a hiptese de a parte se afirmar surpreendida com o desfecho da
aco (ter perdido quando esperava obter ganho de causa) e pretender, com tal fundamento,
juntar alegao documento que j poderia e deveria ter apresentado na 1 instncia. O
legislador quis manifestamente cingir-se aos casos em que, pela fundamentao da sentena
ou pelo objecto da condenao, se tornou necessrio provar factos com cuja relevncia a
parte no podia contar () O advrbio apenas, usado na disposio legal significa que, a
juno s possvel se a necessidade do documento era imprevisvel antes de proferida a
deciso em 1 instncia. Assim a juno de documentos s alegaes da apelao s poder
ter lugar se a deciso da 1 instncia criar pela primeira vez a necessidade de juno de
determinado documento quer quando se baseie em meio probatrio no oferecido pelas
partes, quer quando se funde em regra de direito com cuja aplicao ou interpretao os
litigantes no contavam.. No caso dos autos, os documentos juntos pela recorrente Fazenda
Nacional, tendo em conta as datas a que se reportam os factos documentados, no so
Por outro lado, no que concerne queles dois documentos que se entendem pertinentes, face a possveis solues de direito, h que levar em
linha de conta que se aquele que se reporta ao acordo entre o Municpio de Lisboa e a Parque Expo 98, no podia ser junto com o seu
articulado e, por essa medida, de admitir a sua juno sem mais, j o outro, referente ao contratualizado entre a ltima e a recorrente
podia e devia ter sido junto aos autos com o articulado inicial; Por consequncia, no que a este diz respeito, admite-se a sua juno,
condenando-se, no entanto, a recorrente, em multa pela sua apresentao tardia.; Neste sentido o Ac. de 24/3/2009, processo n 02794/08
e Ac. de 17/2/2009, processo n 2484/08, ambos do T.C.A. Sul.
98
supervenientes e poderiam ter sido juntos aos autos com a contestao. Os documentos juntos
pela recorrida constam da fase instrutria dos autos, pelo que, a sua juno no se mostra
necessria. Contrariamente ao alegado pela recorrida em contra-alegaes, o recurso no se
fundamenta em factos e documentos novos, pelo que, no foi ordenado o seu
desentranhamento dos autos.
O artigo 110, n 4, deste C.P.P.T., determina que, com a contestao, o representante
da Fazenda Pblica remete ao Tribunal para todos os efeitos legais, o processo
administrativo que lhe tenha sido enviado pelos servios.. No Ac. do T.C.A. Sul, de
17/2/2009, processo n 02742/08, a recorrente no se conformando com a sentena proferida
pelo T.A.F. de Sintra que julgou improcedente esta oposio execuo, dela interps recurso
e alegou a nulidade da deciso, nos termos do artigo 125, do C.P.P.T., por erro de
julgamento, sendo que, a simples remisso para o processo administrativo apenso no
constitui a forma adequada de fixao de matria de facto. Pelo exposto, a deciso recorrida
no satisfaz as exigncias do disposto nos artigos 123, do C.P.P.T. e do artigo 659, n 2 e
n3, do C.P.C.. Entende a recorrente que a interpretao do artigo 123, n 2, do C.P.P.T., no
sentido de admitir como discriminada a matria de facto dada como provada na deciso,
atravs da remisso para documentos que constam dos autos, implica a nulidade da deciso. A
deciso deste tribunal superior, agora em anlise, explica que pacificamente aceite, quer
pela doutrina, quer pela jurisprudncia, particularmente do STA, que a simples remessa, quer
para documentos, quer para articulados das partes, no consubstancia o dever de
fundamentao da discriminao da matria de facto dada como provada e como no
provada, j que tal remessa apenas susceptvel de justificar a existncia do documento a
que se atm mas no do respectivo teor e, por consequncia, da factualidade (enquanto
relevante deciso a proferir) que esse mesmo teor consubstancia.. Porm, compulsados os
autos, verificou aquela deciso, que o tribunal a quo no se limitou a remeter os factos
provados para os documentos dos quais tais factos constam, antes fez o inverso, isto , depois
de fixar os factos, remete para os documentos que os suportam. Desta forma, conclui que
inexistem factos que no tenham sido, expressamente, levados ao probatrio apenas por
referncia ao processo administrativo de execuo fiscal apenso aos autos.
Tambm no que respeita impugnao da genuinidade de qualquer documento, tal
como acontece no processo civil, o artigo 115, n 4, do C.P.P.T. estabelece que, no prazo de
10 (dez) dias aps a sua juno ou apresentao, pode ser impugnada a genuinidade de
qualquer documento, com a especialidade de, no mesmo prazo, ser requerida a confrontao
deste documento com o original, ou certido da cpia extrada do original. Este regime de
99
impugnao da genuinidade de documentos tem a particularidade de impor parte que

impugna o documento, o dever de pedir confrontao com o original, contrariamente ao que
sucede no mbito do direito processual civil, no qual parte que junta o documento que vem
a ser impugnado, que cabe fazer prova da veracidade do mesmo. O Ac. do T.C.A. Sul, de
20/3/2007, processo n 00696/05 decidiu que, nos termos dos disposto no n 2 do artigo 19
do CIVA, s confere direito deduo do imposto identificado, factura ou documento
equivalente, sendo porm necessrio, para alm disso, que o servio tenha sido prestado ou
o bem transmitido; na verdade, explica-se ainda que, no obstante a factura que titula a
prestao de servio se encontrar na forma legal, o contribuinte que demonstra apenas ter
emitido cheques ao fornecedor no valor do IVA, no consegue provar o pagamento da
totalidade da factura, com a agravante de criar fundadas suspeitas sobre a veracidade da
prestao de servios. Nos autos identificados, no se conformando com a sentena do T.A.F
de Lisboa que julgou improcedente a impugnao deduzida, pela recorrente, contra a
liquidao adicional de IVA, pelo facto de esta no ter provado os servios prestados, sendo
que, o facto de esta ter efectuado pagamentos em moeda estrangeira, indicia fortemente serem
facturas e pagamentos fictcios157 e posteriormente a referida deciso conclui que, os factos
constantes do probatrio so suficientes para que os depoimentos das testemunhas no
tivessem sido considerados em contraprova obtida pela fiscalizao tributria, assim negou
provimento ao recurso, confirmou a deciso recorrida e julgou improcedente a
impugnao.158, 159
Tambm no que respeita formalidade que as facturas devem respeitar, surge o Ac. do
S.T.A., de 15/4/2009, processo n 0951/08; aquela deciso vem identificar a factura ou
Decide assim o Ac. referido: a prova testemunhal insuficiente para provar os pagamentos, sendo certo que a recorrente deveria
efectuar essa prova com documentos da sua contabilidade. certo que, em processo judicial tributrio so admitidos os meios gerais de
prova (artigo 50 do CPPT e 72 da LGT). Porm, nada impede que o julgador, usando o princpio da livre apreciao da prova possa no
aceitar como vlida e convincente a prova efectuada por determinados meios. o caso dos autos. Se a recorrente possui contabilidade
organizada, fcil seria a prova dos pagamentos em causa com os respectivos suportes contabilsticos. Porm, os documentos apresentados
so insuficientes para tal prova j que, por um lado os cheques que diz terem servido para pagamento, nem sequer se prova terem sido todos
descontados pelo pretenso fornecedor de servio. Por outro lado, algumas das verbas que diz terem sido afectas ao mesmo fim, esto
contabilizadas na rubrica estadas e deslocaes. Finalmente, no deixa de ser estranho que os nicos cheques emitidos pela recorrente
correspondam ao montante do IVA e que aquela no tenha tido o cuidado de documentar o pagamento do servio em causa nos autos do
mesmo modo..
158
Ainda no que respeita ao valor dos documentos autnticos, surge o Ac. do T.C.A. Sul, de 7/12/2004, processo n04994/01, no qual se
explica que o valor probatrio dos documentos autnticos restringe-se aos factos praticados pela autoridade que os emite, sendo que, no
fazem prova plena quanto declaraes dos outorgantes que deles constam. As declaraes prestadas perante aquela autoridade podem ser
verdadeiras ou falsas, no caso em apreo as declaraes prestadas pelos outorgantes foram infirmadas pela prova pericial efectuada.
159
Ainda quanto falsificao de facturas destaca-se o comentrio ao Ac. do Supremo Tribunal de Justia de 15/12/1993 se a falsificao de
facturas constitui um crime de burla ou de simulao fiscal: () quando estamos face a uma simulao realizada por meio de um
documento particular este acto no constitui um comportamento passvel de censura jurdico penal, a no ser que se trate de um meio
para a prtica de outros factos ilcitos. Ora, precisamente o caso que se verifica nos presentes autos: a facturao falsa foi realizada com
o intuito de obter um enriquecimento ilegtimo, pelo que poder considerar-se como um meio para a prtica de um crime de burla. Porm,
dado estarmos perante uma infraco fiscal que punida como tal, e uma vez que apenas interesses do Estado so lesados, conclumos, de
harmonia com o referido, que os agentes apenas pelo tipo legal de simulao fiscal (um verdadeiro crime patrimonial) podem ser punidos.
Helena Isabel Gonalves Moniz, Facturas Falsas Burla ou Simulao Fiscal?, Scientia Iuridica Revista de Direito Comparado
Portugus e Brasileiro, Janeiro e Junho de 1994, Tomo XLIII, nmero 274/249, pg. 142 a 159.
157
100
documento equivalente, para efeitos do n 2 do artigo 19 do CIVA, para efeitos de deduo

do imposto, a que respeite todas as exigncias do n 5 do artigo 35160 daquele cdigo.
Explica-se ainda que, no obstante o sujeito passivo estar isento de IVA, tais requisitos
constituem um formalismo ad substanticiam. Nestes autos em que a recorrente no se
conformou com a sentena proferida pelo T.A.F. de Loul que, julgou improcedente a
impugnao judicial deduzida contra o acto de liquidao adicional de IVA relativos aos
exerccios de 2001 e 2002, vem a mesma defender que as facturas por si emitidas renem os
requisitos do referido artigo 35 do CIVA, estando os mesmos devidamente identificados, no
seu entender. Depois de uma exaustiva anlise quanto iseno do pagamento de imposto
pelo recorrente, aquela deciso vem explicar que: o que o legislador pretendeu foi evitar a
fuga e a fraude fiscal, exigindo vrias formalidades aos documentos que atestam a existncia
de factos tributrios: nas transmisses de bens e prestao de servios as facturas tm que
obedecer a todos os requisitos do dito artigo 35. No caso dos autos, o facto tributrio a
prestao de servios, pelo que os documentos relevantes para efeito de liquidao de IVA
so as ditas facturas.. Foi negado provimento ao recurso e mantida a sentena recorrida. 161
O artigo 115 do C.P.P.T., nos seus nmeros 2 e 3, contm ainda uma particularidade
no que respeita aos meios de prova, pois admite como tal, as informaes oficiais e
confere-lhes valor probatrio, quando devidamente fundamentadas, de acordo com critrios
objectivos.. Estas informaes oficiais so fornecidas pela inspeco tributria e pelos
servios da administrao tributria e devem estar devidamente fundamentadas; caso falte esta
fundamentao, as informaes oficiais sero valoradas livremente pelo tribunal.
O artigo 204 do C.P.P.T. contm os fundamentos da oposio execuo fiscal.
Destes fundamentos destaca-se aquele que consta da alnea i) do referido artigo e que alarga o
rol dos fundamentos da oposio, mas restringe os mesmos queles cuja prova se resuma
prova documental, pelo que, cabero nesta alnea i), por exemplo, as seguintes situaes
retiradas do STA: quaisquer factos extintivos ou modificativos da obrigao exequenda no
160
A alnea b) do n5 do artigo 35 do CIVA determina que, as facturas devem conter a quantidade e denominao usual dos bens
transmitidos ou dos servios prestados, com especificao dos elementos necessrios determinao da taxa aplicvel ().
161
Tambm o Ac. do S.T.A., de 18 de Novembro de 2009, processo n 0712/09 estabelece que, o artigo 5 do DL 256/2003 impe que, as
facturas contenham os elementos constantes do artigo 35, n5 do CIVA. A recorrente, por sua vez debate-se com o facto de as menes ou
requisitos impostos s facturas no serem pertinentes para aferir da possibilidade de deduo do IVA, pois estes no esto contidos naquele
artigo 35 do CIVA o qual no permite uma interpretao extensiva, a deciso em causa discorda e explica que: o referido artigo 5 do DL
256/2003 submete, pois, as facturas e documentos equivalentes aos acrescidos requisitos formais ali previstos, com vista ao combate
evaso fiscal, e a partir de ento s podem ser consideradas como facturas passadas na forma legal as que observem os requisitos
enunciados tanto no n5 do artigo 35 do CIVA como nos ditos diplomas. E a factura ou documento equivalente que no respeite
integralmente os requisitos indicados no est passada em forma legal e consequentemente, no permite deduzir o respectivo imposto.
() no se trata de uma interpretao extensiva do artigo 35 do CIVA, mas antes de previso legal de que, a partir de ento, a factura deve
conter os requisitos indicados naquele DL. De seguida conclui que: a lei estabelece exigncias formais especiais para a emisso das
facturas ou documentos equivalentes como condio para a deduo do IVA, por forma a facilitar o controlo da fiscalizao e evitar a fuga
tributao. E a factura que no respeite a forma legal uma factura passada em forma no legal e que, por isso, independentemente da
efectiva realizao da operao que titula, no confere direito deduo do IVA nela mencionado..
101
abrangidos nas alneas anteriores; entre estes incluem-se, nas execues por coimas e
sanes pecunirias, a morte do infractor, a amnistia e a anulao da deciso condenatria
em processo de reviso, previstas no artigo 176, n 2 deste Cdigo, alm da prescrio,
enquadrvel na alnea d) do n1 deste artigo 204.162
Diferente da questo da falsidade do ttulo executivo constante do j referido artigo
204, n 1, alnea c) do C.P.P.T., a questo do cumprimento dos requisitos de forma, no que
respeita ao ttulo executivo enquanto documento, questo muito discutida pela jurisprudncia
e que nos termos do artigo 165, n 1, alnea b), do C.P.P.T. constitui nulidade insanvel
quando no puder ser suprida por prova documental.
163
No Ac. do T.C.A. Sul, de 8/7/2008,
processo n 02399/08, a recorrente, inconformada com a sentena do T.A.F. de Leiria que

julgou improcedente a oposio por si deduzida, dela vem recorrer com o fundamento da falta
de acompanhamento da nota de citao, do despacho de concesso das ajudas e do impresso a
que se refere o artigo 3 do Decreto lei 437/78 de 28 de Dezembro, pelo que, entende
verificar-se a nulidade prevista no artigo 198, n 1 do C.P.C., aplicvel por fora do disposto
no artigo 2, alnea e), do C. P. P. T. Estaremos perante uma nulidade que, por ter sido arguida
atempadamente, determinar a anulao dos termos subsequentes. O Meritssimo Juiz a quo
entendeu que a falta de requisitos essenciais do ttulo executivo s constitui nulidade
insanvel do processo de execuo fiscal, quando no puder ser suprida por prova
documental, sendo que, no seu entendimento, tais documentos encontram-se j juntos aos
autos (no processo de execuo fiscal). Nestes termos, a nulidade invocada no pode
proceder. Esta deciso foi apoiada e inteiramente confirmada pelo tribunal superior.
No mesmo sentido, surge o Ac. do S.T.A., de 29/10/2008, processo n 0272/08, em
que a recorrente, no se conformando com a sentena do T.A.F. de Penafiel que julgou
procedente a oposio apresentada, dela interps recurso e alegou que a douta sentena, ao
conhecer do pedido em sede de oposio, extravasa o contedo da alnea i), do artigo 204 do
C.P.P.T., configurando-se assim, a violao do preceituado nos artigos 97, n 2, da L.G.T. e
no artigo 98, n 1, alnea a) do C.P.P.T.. A recorrente fundamenta a sua oposio em erros
praticados na sua contabilidade, o que implicaria a apreciao da legalidade da liquidao. A
deciso do tribunal superior vem acordar com o alegado, pois entende que as questes
invocadas, os erros da contabilidade que originaram liquidaes adicionais de IVA, a nulidade
162
163
C.P.P.T.Jorge Lopes de Sousa Op. cit. pg. 369.

Quanto ao exposto ver ainda A Execuo Fiscal Rui Duarte Morais, Editora Almedina, Coimbra, Outubro de 2006.
102
do ttulo executivo e caducidade da liquidao, no se enquadram em nenhum dos

fundamentos do artigo 204 do C.P.P.T..164
A deciso em causa acrescenta que, contrariamente ao alegado pela recorrente, no
estamos perante uma verdadeira contradio entre o pedido e a causa de pedir, j que os
fundamentos invocados, apesar de no serem fundamento de oposio execuo fiscal, so
fundamentos de impugnao judicial. Foi concedido provimento ao recurso, revogada a
sentena recorrida e julgada improcedente a oposio.165
Nos termos do disposto no artigo 211 do C.P.P.T., aps a contestao por parte da
Fazenda Pblica, seguem-se os termos do processo de impugnao, com a consequncia da
admisso dos meios gerais de prova, apenas limitados, como j se viu, pela alnea i) do n1,
do artigo 204 do referido cdigo.
Pelo facto de os processos de execuo fiscal estarem demasiadas vezes ligados a
infraces tributrias, destaca-se o Ac. do T.C.A. Sul, de 3/11/2009, processo n 03316/09,
que resulta da no conformao do recorrente com a improcedncia da oposio execuo
por si apresentada perante o T.A.F. de Almada; veio o mesmo alegar, entre outro, que tendo
sido absolvido em processo crime de fraude fiscal, no se entende serem proferidas decises
diferentes para os mesmos factos, sendo provado que no processo crime agiu sem culpa,
no fiscal no conseguiu afastar a culpa, o recorrente invoca o artigo 674 - A do C.P.C. para
afirmar presuno ilidvel no que refere existncia de factos. Sucede que, uma vez analisada
a sentena junta aos autos proferida naquela aco penal, o tribunal superior chega
concluso que aqueles factos em nada se relacionam com os discutidos nos autos diz assim
aquela deciso: que nos termos do disposto no artigo 674 A do C.P.C. s constitui
presuno ilidvel em quaisquer aces civis em que se discutam relaes jurdicas
dependentes da pratica da infraco, o decidido em processo penal transitado em julgado,
relativamente aos factos que integram os pressupostos da punio e os elementos do tipo
legal, bem como dos que respeitem s formas do crime, sendo que no caso, tal oposio
execuo fiscal () em nada assenta nesses pressupostos da punio a conhecidos e nem
nos elementos desse tipo legal de crime, pelo que () nada que foi conhecido no citado
Com efeito a oposio o meio prprio do contencioso judicial tributrio destinado extino ou, em casos especficos, suspenso,
da execuo com base na invocao de factos extintivos ou modificativos da dvida exequenda posteriores liquidao, funcionando em
paralelo com o que dispe o artigo 813 do C.P.C. para a execuo comum baseada em sentena. Por isso, as vicissitudes processuais da
execuo que no levem quela extino ou suspenso no constituem fundamento da mesma. Ora a nulidade do ttulo executivo no
constitui facto modificativo ou extintivo posterior liquidao, antes configura nulidade que deve ser suscitada, como incidente, no prprio
processo de execuo no pressuposto de que a aludida falta no possa ser suprida por prova documental artigo 165, n1 b) do mesmo
cdigo.
165
No mesmo sentido surgem mais trs Acs. do S.T.A. de 19/11/2008, n 0430/08, de 17/12/ 2008, n 0364 e de 6 de Maio de 2009, n
0632/08 todos disponveis em www.dgsi.pt so do entendimento que, a falta de requisitos essenciais do ttulo executivo pode ser suprida
atravs de prova documental, sendo que, apenas no caso de tal suprimento ser impossvel que, aquela nulidade pode servir de fundamento
oposio.
164
103
processo penal pode ter relevo no conhecimento do objecto da presente oposio execuo
fiscal.. Conclui-se desta forma que, a deciso penal absolutria apenas constitui presuno
ilidvel da inexistncia dos factos imputados ao arguido em aces de natureza civil,
relativamente a factos discutidos na mesma deciso, sendo que, nenhuma relevncia podem
ter factos diversos e que constam da causa de pedir em oposio execuo fiscal que no
afastam qualquer presuno de culpa.

Mais uma vez, como sucede com a prova testemunhal estudada no captulo anterior,
tambm o regime da prova documental, no processo de impugnao e de oposio execuo
fiscal, remetido para a lei processual civil.
O estudo da prova documental, tanto no direito processual civil como no direito
processual tributrio, indissocivel da questo do momento oportuno para juno dos
documentos aos autos e da correspondente cominao para a sua juno tardia.
No que concerne impugnao da genuinidade de documentos, destaca-se a
particularidade constante do artigo 115, n4 do C.P.P.T., segundo o qual parte que
impugna o documento que deve requerer a sua confrontao com o original, contrariamente
ao que sucede com o processo civil, no parte que v o documento impugnado que cabe o
nus da prova da sua veracidade.
Tambm a questo da discusso dos requisitos do ttulo executivo, enquanto
documento, no mbito do processo de oposio execuo fiscal, uma questo original
deste processo tributrio.
104
Captulo 7 A Prova Pericial
A Prova Pericial

No C.P.C., a prova pericial surge na seco IV, do Captulo III, Ttulo II, referente
fase de instruo do processo declarativo. A primeira abordagem a este tema feita na
subseco I, sob o ttulo Designao dos Peritos.
O artigo 568, do C.P.C. explica que a percia requisitada pelo Tribunal a
estabelecimento, laboratrio ou servio oficial apropriado ou, quando tal no seja possvel
ou conveniente, realizada por um nico perito, nomeado pelo juiz ().. Posteriormente,
naquele cdigo seguem-se consideraes quanto s percias mdico legais. A prova pericial
pode resultar de percia colegial, a realizar por um nmero mximo de trs peritos, (dois a
nomear pelas partes e um pelo tribunal).166 A percia colegial pode ter origem a requerimento
das partes, ou de deciso oficiosa do juiz, nos termos do disposto no artigo 569 do C.P.C..
Antes de analisarmos a realizao da percia, propriamente dita, essencial definir a
figura do perito, que mais no do que um intermedirio que torna a prova produzida
inteligvel ao tribunal e com vista deciso, em todos os casos, entre a fonte de prova
(pessoa ou coisa) e o juiz interpe-se a figura do perito, intermedirio necessrio em virtude
dos seus conhecimentos tcnicos: apreendendo ou apreciando factos, por serem necessrios
conhecimentos especiais que o julgador no tem, ou por factos, respeitando a pessoas, no
deverem ser objecto de inspeco judicial (artigo 388 do Cdigo Civil), o perito intervm no
processo de manifestao da fonte de prova e traduz ao juiz o resultado da sua observao
ou apreciao.. 167
Pelo disposto nos artigos 570 e 571 do C.P.C., o perito obrigado a desempenhar
com diligncia as funes para as quais foi nomeado, sob pena de condenao em multa,
destituio ou ser alvo de incidente de suspeio.168 Para o efeito, os peritos nomeados
prestam, no incio da diligncia e perante o juiz, um compromisso de honra, com vista ao
cumprimento consciencioso da funo que lhes confiada (artigo 581 do C.P.C.).
A realizao de prova pericial implica, para a parte que a requer, a indicao de
imediato, do objecto da percia, atravs da elaborao de questes de facto, que pretende ver
A pluralidade de autores ou rus no altera o nmero de peritos, cabendo ao grupo de sujeitos litisconsortes ou coligados escolher, por
maioria, o seu perito. No se formando maioria, cabe ao juiz a nomeao do perito (diferente dos indicados ou, preferencialmente,
escolhido entre eles). C.P.C. Anotado Jos Lebre de Freitas Op. cit. pg. 493.
167
C.P.C. Anotado- Jos Lebre de Freitas, Op. cit. pg. 490.
168
Los peritos que declaren falsamente en juicio sern condenados a la pena de falso testimonio en su grado mximo y, adems, a
inhabilitacin especial. Artculo 330 Cdigo Penal.
166
105
respondidas com a realizao da diligncia. A no indicao do objecto da percia determina,

sem mais, a rejeio da sua realizao. Para alm dos casos de no indicao do seu objecto, a
realizao de prova pericial pode ser indeferida, caso o juiz entenda que esta impertinente
ou dilatria, ou caso entenda que as questes suscitadas pelas partes so inadmissveis ou
irrelevantes.169
A diligncia fica concluda com a apresentao de um relatrio pericial, que
obrigatoriamente notificado s partes. Aquele relatrio pericial pode ser objecto de
reclamaes, em caso de deficincia, obscuridade ou contradio ou, ainda por falta de
fundamentao, pelo que, a possibilidade de reclamao quanto ao relatrio resume-se,
apenas, a estes casos.170
O relatrio pericial pode, ainda, ser objecto de um pedido de esclarecimentos, desta
vez solicitados, em audincia, aos peritos.
No que respeita valorao da prova pericial, destaca-se, pela clareza dos seus
fundamentos, o Ac. do T.R.L., de 11/3/2010, processo n 949/05.4TBOVR-A.L1-8 No nosso
direito predomina o princpio da livre apreciao das provas, consagrado no art 655, n 1,
do C.P.C.: o tribunal aprecia livremente as provas, decidindo os juzes segundo a sua
prudente convico acerca de cada facto. O que est na base do princpio a libertao do
juiz das regras severas e inexorveis da prova legal sem que entretanto se queira atribuir-lhe
o poder arbitrrio de julgar os factos sem prova ou contra a prova; o sistema da prova livre
no exclui, antes pressupe a observncia das regras de experincia e critrios da lgica. A
percia um meio de prova e a sua finalidade a percepo de factos ou a sua valorao de
modo a constituir prova atendvel. O perito um auxiliar do juiz, chamado a dilucidar uma
determinada questo com base na sua especial aptido tcnica e cientfica para essa
apreciao. O juzo tcnico e cientfico inerente prova pericial presume-se subtrado livre
apreciao do julgador; o julgador est amarrado ao juzo pericial, sendo que sempre que
dele divergir deve fundamentar esse afastamento, exigindo-se um acrescido dever de
fundamentao. Embora o relatrio pericial esteja fundamentado em conhecimentos
especiais que o juiz no possui, este que tem o nus de decidir sobre a realidade dos factos
Foi o que sucedeu no Ac. do T.R.P., de 24/11/ 2009, processo n JTRP00043218 ao fixar o objecto da percia, o juiz s dever indeferir
o proposto pelas partes nos respectivos quesitos, designadamente o que tenha sido apresentado pela parte contrria quela que requereu a
percia, se, as questes levantadas por esta na formulao dos quesitos que apresentou, se revelarem inadmissveis ou irrelevantes para o
apuramento da verdade, funcionando aqui, como elemento a considerar, o que foi levado base instrutria (cujo contedo, no caso,
desconhecemos). So esses os fundamentos a atender inadmissibilidade ou irrelevncia das questes -, para a recusa dos quesitos
apresentados pela parte contrria, e no aquele utilizado no despacho recorrido () que se resume ao facto de o Autor no ter requerido
tal prova, no tendo sido sequer apreciada a pertinncia das questes colocadas.
170
Como explica o Ac. do Tribunal da Relao de Lisboa, de 8 de Outubro de 2009,n 2035/08.6TBOER-A.L1-2, Admitida a realizao de
prova pericial colegial e fixado o objecto da percia com excluso de juzo pericial de facto oportunamente formulado em sede de petio
inicial, vedado se mostra parte, aquando da notificao do relatrio pericial, accionar o mecanismo da reclamao contra aquele
relatrio como forma de reagir apontada excluso de tal juzo valorativo do objecto da percia..
169
106
a que deve aplicar o direito. A fora probatria das respostas dos peritos fixada livremente
pelo tribunal art 389 do Cdigo Civil..
7.2 O direito processual penal

No C.P.P., a prova pericial, surge no Captulo VI, do seu Ttulo II, mais precisamente
no artigo 151, que define as situaes nas quais h lugar realizao da prova pericial.
Nestes termos, a prova pericial tem lugar quando a percepo ou a apreciao dos factos
exigirem especiais conhecimentos tcnicos, cientficos ou artsticos..
No mbito do direito processual penal, o perito obrigado a desempenhar as suas
funes, pelo que, pode ser substitudo pela autoridade judiciria que o tiver nomeado,
quando no apresentar o relatrio no prazo fixado ou quando desempenhar de forma
negligente o encargo que lhe foi cometido e, tal como sucedia no mbito do direito
processual civil, o perito substitudo em caso de violao grosseira dos seus deveres
poder ser condenado ao pagamento de multa, tal como dispe o artigo 153 do C.P.P..171
Mais uma vez, como acontece no direito processual civil, tambm no mbito do direito
processual penal e nos termos do artigo 156 do C.P.P., os peritos prestam compromisso de
honra172, sendo que, a autoridade judiciria, oficiosamente ou a requerimento destes, elabora
quesitos que contenham questes sobre matrias de facto que pretendem ver respondidas.
Tambm nos mesmos moldes do direito processual civil, a prova pericial finda com a
elaborao do relatrio pericial artigo 157 do C.P.P. sendo que, em qualquer altura do
processo, pode a autoridade judiciria competente decidir que os peritos prestem
esclarecimentos, ou que seja realizada nova percia.173
A grande inovao do regime da prova pericial, no direito processual penal, surge no
artigo 163 do C.P.P. como j estudado no ponto 2.2, do 2 Captulo deste trabalho e que
subtrai livre apreciao do julgador o juzo tcnico, cientfico ou artstico inerente
prova pericial. No obstante, lcito, ao juiz, mediante fundamentao, discordar do parecer
Ao perito que, devidamente notificado para o efeito, no comparecer ao acto para que foi nomeado nem justificar a falta ser aplicvel o
disposto no artigo 116 (sano para a falta injustificada de comparecimento), sem prejuzo de eventual responsabilidade criminal. De resto
, na altura da prestao do respectivo compromisso, aos peritos ser feita a advertncia das sanes que lhe podero ser aplicadas por
incumprimento das tarefas para que foram nomeados., C.P.P. Anotado, M. Simas Santos e M. Leal Henriques, Op. cit. pg. 805.
172
A recusa a prestar compromisso equivale recusa a exercer funes, integrando tais condutas o ilcito criminal previsto no artigo 348
do C.P.P.. CPP Anotado Op cit. pg. 806.
173
A este propsito, o Ac. do Tribunal da Relao de Lisboa, n 454/05.9GAMTA.L15, vem estabelecer a diferena entre relatrio pericial,
tal como definido no referido artigo 151 do C.P.P. e um relatrio elaborado com base em elementos probatrios, constantes dos autos: O
relatrio oriundo do Instituto de Engenharia Mecnica do Instituto Superior Tcnico (Ncleo de Investigao de Acidentes de Viao) que
elaborado a partir de elementos probatrios constantes dos autos (fotografias, auto de participao, relatrio de autpsia, declaraes do
arguido e do assistente, etc) analisou a dinmica do acidente de viao tendo em conta as leis fundamentais da dinmica e mediante o uso
de frmulas matemticas e simulaes computacionais seguramente um relatrio de valia tcnica mas no se traduz em verdadeira prova
pericial no sentido aportado pelos arts. 151 e ss CPP e, por conseguinte, no tem o valor preconizado no art. 163 CPP..
171
107
pericial. Contrariamente ao que sucede no direito processual civil, que fixa e regra da livre
apreciao da prova pericial, pelo julgador, no direito processual penal, este tipo de prova
presume-se afastada da regra da livre apreciao.174
7.3 O processo de impugnao judicial e o processo de oposio execuo

fiscal
No que respeita ao processo de impugnao judicial, o artigo 108 do C.P.P.T. explica,
no seu n 3, que com a petio inicial de impugnao, alm de arrolar testemunhas, o
impugnante, dever requerer as demais provas, entre as quais, surge a prova pericial, no artigo
116 do C.P.P.T.. Nos termos daquele artigo, Poder haver prova pericial no processo de
impugnao judicial sempre que, o juiz entenda necessrio o parecer de tcnicos
especializados. A realizao da percia ordenada pelo juiz oficiosamente ou a pedido do
impugnante ou do representante da Fazenda Pblica.. O n 4, daquele artigo 116 remete,
expressamente, para o direito processual civil, o regime da realizao da prova pericial, mas
quando estiver em causa a realizao de prova pericial, em processos de impugnao judicial
com fundamento na aplicao de mtodos indirectos, aplicar-se- o regime especfico do
artigo 117 deste C.P.P.T.. O artigo 83 da L.G.T. determina que, a avaliao indirecta da
matria tributvel visa a determinao do valor dos rendimentos a partir de indcios ou
presunes pr estabelecidas. O j referido artigo 117 do C.P.P.T. prev, a possibilidade de o
impugnante, na petio inicial, apresentar os seus pareceres periciais e solicitar diligncias e
de igual faculdade goza a Fazenda Pblica, nos termos do n 4 daquele artigo 117.
A jurisprudncia dos tribunais tributrios encontra-se repleta de decises que apreciam
a viabilidade da realizao de prova pericial, quando a impugnao em causa visa a
eliminao de actos de liquidao, apurados com base em mtodos indirectos. O Ac. do
T.C.A. Norte de 28/10/2004, processo n 00151/04, vem explicar que, se da prova pericial
A este propsito destaca-se o Ac. do T.R.P. de 17/6/2009, n 229/06.8TAMBRG: Este princpio da livre apreciao da prova vlido
em todas as fases processuais, mas no julgamento que assume particular relevo. No que se trate de prova arbitrria, no sentido de o juiz
decidir conforme assim o desejar, ultrapassando as provas produzidas, A convico do juiz no dever ser puramente subjectiva, emocional
e portanto imotivvel. Tal decorre do art. 374., n 2 do CPP, o qual determina que a sentena dever conter " uma exposio tanto
possvel completa, ainda que concisa, dos motivos de facto e de direito, que fundamentaram a deciso, com a indicao e exame crtico das
provas que serviram para fundamentar a deciso do tribunal". Mas a deciso do juiz h-de ser sempre uma "convico pessoal "- at
porque nela desempenham um papel de relevo no s a actividade cognitiva mas tambm elementos racionalmente no explicveis () Por
outro lado, a livre apreciao da prova indissocivel do princpio da oralidade. Como ensinava o Prof. Alberto dos Reis, "a oralidade,
entendida como imediao de relaes (contacto directo) entre o juiz que h-de julgar e os elementos de que tem de se extrair a sua
convico (pessoas, coisas, lugares), condio indispensvel para a actuao do princpio da livre convico do juiz, em oposio ao
sistema de prova legal" (..)". O art. 127. do CPP indica-nos um limite discricionaridade do julgador: as regras da experincia e da lgica
do homem mdio suposto pela ordem jurdica. Assim, a exposio tanto possvel completa sobre os critrios lgicos que constituram o
substracto racional da deciso- art. 374., n. 2 do CPP- no pode colidir com as regras da experincia. Se a deciso do julgador,
devidamente fundamentada, for uma das solues plausveis segundo as regras da experincia, ela ser inatacvel, j que foi proferida em
obedincia lei que impe que ele julgue de acordo com a sua livre convico.
174
108
produzida no processo de impugnao resultar que houve erro na quantificao da matria

tributvel, por mtodos presuntivos, deve a liquidao ser anulada, nos termos do artigo 121
do CPT ( data em vigor). O representante da Fazenda Pblica, no se conformando com a
sentena que julgou procedente a impugnao judicial deduzida, contra a liquidao adicional
de IVA, do exerccio de 1995 e respectivos juros compensatrios, desta vem recorrer e alegar
que a prova pericial foi a nica em que se baseou a Meritssima Juiz a quo na elaborao
da douta sentena recorrida. Sucede que, a sentena proferida pelo tribunal a quo julgou
procedente aquela liquidao, pelo facto de ter considerado que, atravs da prova pericial
produzida, se demonstrou erro na quantificao da matria tributvel determinada por
mtodos indirectos; a mesma considerao agora feita por este tribunal superior, aps uma
anlise aos mtodos e concluses retiradas pelos senhores peritos, no mbito da percia
efectuada. Esta deciso vem explicar que () no basta AF constatar algum ou alguns
dos factos que o legislador erigiu como pressuposto de legitimao do uso de mtodos
indicirios. Efectivamente os SFT apenas se limitaram a referir alguns factos que segundo
eles retirariam credibilidade escrita da impugnante () contudo a deciso da tributao
por tais mtodos no especifica os motivos da impossibilidade da comprovao e
quantificao directa e exacta da matria tributvel e no indica tambm os critrios da sua
determinao e a AF estava obrigada a faz-lo ex vi do preceituado no artigo 81 do
CPT. A deciso em causa considera que da resposta dada aos quesitos resulta uma dvida
fundada da impossibilidade daquela comprovao. sobre a necessidade de recurso a este
mtodo indirecto de avaliao e que, mais grave se torna, pelo facto de a AF no ter
especificado os motivos da impossibilidade de comprovao e quantificao pela forma
directa da matria tributvel.175
O Ac. do T.C.A. Norte, de 30/6/2005, processo n 00269, vem explicar que: A prova
pericial produzida em Tribunal constitui meio idneo para pr em causa a amostragem e a
sequente quantificao efectuada pela A. Fiscal na avaliao indirecta da matria tributvel,
quando demonstrativa da existncia de falhas graves na cadeia lgico - dedutiva, a inquinar
a validade do resultado obtido. A Fazenda Pblica, no se conformando com a sentena que
julgou totalmente procedente a impugnao judicial que a ora recorrente deduziu contra a
liquidao adicional de IRC relativa ao ano de 1993 e respectivos juros compensatrios
resultante de avaliao indirecta de matria tributvel, vem alegar em sntese, que a sentena
proferida pela primeira instncia fez uma aplicao errada dos artigos 81 e 121 do CPT e
175
No mesmo sentido os Ac. n 00152/04 de 14/10/2004, n 00176/04 de 21/10/2004 e n 00160/04 de 21/10/2004 todos do T.C.A. Norte e o
Ac. n06041/01 de 17/3/2004 do T.C.A. Sul
109
dos artigos 51 e 52 do CIRC, defendendo ainda que, se encontram reunidos os pressupostos

que levam aplicao de mtodos indicirios. O Ac. em anlise vem confirmar a deciso
proferida em primeira instncia, que considerou ter a recorrente logrado provar erro na
determinao da matria tributvel atravs de mtodos indirectos, ficando ainda provado ter a
Administrao Fiscal utilizado uma amostragem que no obedece aos procedimentos
cientficos recomendados em estatstica e que ter induzido em erro na quantificao.. Dizse neste Ac. que a prova pericial foi efectuada por um nico perito nomeado pelo Tribunal,
mostrando-se as suas respostas aos quesitos suficientemente fundamentadas, j que ()
respondeu aos quesitos que lhe foram postos de forma a permitir o controlo do raciocnio que
conduziu formulao do seu laudo, explicitando as razes que o levaram as responder da
forma que o fez. () o resultado desta percia constitui, pois, meio idneo para por em causa
a amostragem e a sequente quantificao efectuada pela A. Fiscal, j que demonstrativa da
existncia de falhas graves na cadeia lgico dedutiva, a inquinar a validade do resultado
obtido..
No que respeita admisso da prova pericial, surge o Ac. do T.C.A. Sul n, de
26/2/2001, processo n 1725/99, segundo o qual o despacho interlocutrio proferido em
primeira instncia que recusou a produo de prova pericial deve ser substitudo por outro que
admita a realizao daquele meio de prova. A deciso em causa considera que as liquidaes
impugnadas tm por suporte diversas correces levadas a cabo pela A.F., como sendo
reposio de IVA e acrscimo de proveitos relativos a obras executadas mas no facturadas; a
prova requerida seria tendente a demonstrar tal factualidade.176
Tambm o processo de oposio execuo fiscal prev, por remisso para as regras
do processo de impugnao, o qual admite a produo dos meios gerias de prova, a realizao
de prova pericial, nos termos dos artigos 115 e 116 do C.P.P.T..
No que concerne prova pericial e necessidade da sua realizao, surge o Ac. do
T.C.A. Sul, de 19/2/2002, processo n 4845/01, em que, perante a sentena que julgou
improcedente a impugnao judicial apresentada, veio a recorrente invocar a nulidade
processual, por falta de realizao de diligncias instrutrias por si requeridas; com efeito, a
recorrente alega ter requerido a realizao de diligncias tendente a demonstrar o infundado
Vejamos: Como refere a recorrente nas alegaes de recurso, a necessidade de realizao de exame pericial tendente a comprovar a
factualidade consubstanciadora da sua tese e requerer a obteno das informaes adequadas a suport-la, no podendo ser-lhe recusados
os meios de prova susceptveis de demonstrar os factos que se mostram relevantes segundo as diferentes teses ou solues que as questes
de direito podem alcanar.() Ao afirmar, de forma conclusiva, que essas diligncias probatrias no tm qualquer utilidade para a
descoberta da verdade, o M. Juiz a quo incorreu em vcio de prescincia (como lhe chama a recorrente) sobre o valor do resultado
probatrio que esses meios de prova podiam trazer aos autos, violando a lei ao recusar prova susceptvel de influenciar o exame e deciso
da causa (pese embora lhe assista o poder dever de restringir o objecto da percia, indeferindo as questes de facto quesitos que
considere inadmissveis ou irrelevantes, de harmonia com o disposto no artigo 578, n 2 do C.P.C, aplicvel por fora do n 3 do artigo 135
do CPT..
176
110
das afirmaes dos servios de fiscalizao, pedido que no mereceu qualquer pronncia da
Meritssima Juiz a quo.. Na apreciao deste pedido o Ac. em anlise vem averiguar quais as
diligncias de prova requeridas e quais os factos que as mesmas visam demonstrar, no
entender da recorrente, e constata que a nica prova por esta produzida a juno aos autos
de cpia da acta da reunio da Comisso de Reviso, sendo que, nenhum realizao de prova
solicitada expressamente. Esta deciso apercebe-se, porm, que, no artigo 18 da sua petio
inicial, a recorrente vem alegar que ao contrrio do que infundadamente supem os servios
de fiscalizao, no verdade que a reclamante tenha registado facturas no
correspondentes a transaces efectivas e/ou tenha efectuado vendas sem factura ou omitidas
aos respectivos registos, como pode ser demonstrado numa anlise isenta e ponderada dos
seus registos contabilsticos, o que se requer.. Acontece que, como vem explicar aquela
deciso, alm de o juiz no ter que ordenar a produo de toda a prova requerida, mas apenas
e s aquela que considere relevante descoberta da verdade, a prova pericial, nos termos do
artigo 388 do C.C., tem por fim a percepo ou a apreciao de factos por meio de peritos,
quando sejam necessrios conhecimentos especiais que os julgadores no possuem; esta
deciso vem concluir, com referncia ao excerto do artigo 18 da petio inicial de
impugnao da recorrente que a Impugnante no pretendia obter a percepo ou apreciao
de quaisquer factos mas pretendia antes a formulao de juzos ou concluses que s
competiam ao Tribunal () assim no aceitvel que se coloquem aos peritos questes como
as de saber se as facturas registadas na contabilidade correspondem ou no a transaces
realmente efectuadas e se efectuou vendas sem factura e que no levou contabilidade, sob
pena de transferir para estes tarefas que so da exclusiva competncia do tribunal. Aos
peritos podero, isso sim, colocar-se questes sobre a verificao ou apreciao de factos
concretos.. E desta forma conclui que, mesmo na hiptese de se considerar que foi omitida
uma diligncia de prova, tal omisso nunca seria considerada uma nulidade pois no influi no
exame e deciso da causa, pelo facto de a mesma ser inadmissvel nos termos em que foi
requerida.
O Ac. do T.C.A. Sul, de 1/4/2003, processo n 7539/2002, vem clarificar quais os
factos que admitem prova pericial e explica no seu sumrio que A prova pericial destina-se a
casos em que se exijam especiais conhecimentos, que o juiz no possui, de modo a auxiliar
este na deciso, o que no o caso de se pretender provar que o revertido sempre exerceu
uma boa gesto da executada, tendo em vista afastar a sua responsabilidade subsidiria, j
que esta prova pode ser efectuada com recurso a meios normais de prova como, documentos
da contabilidade ou prova testemunhal.
111
No ordenamento jurdico espanhol existe a figura do perito contable definido como

o experto en contabilidad llamado por el juzgador, por las partes o por ambos para
praticar la prueba pericial contable..177
Dentro da prova pericial realizada contabilidade, destaca-se, no ordenamento
jurdico espanhol, a auditoria s contas, que ganhou, com a Ley 19/1988 de 12 de Jlio, a
categoria de instrumento primordial na investigao de questes jurdicas de contedo
econmico. A realizao desta auditoria encontra-se regulada por um conjunto de normas as
quais estabelecem que, antes de emitir a sua opinio, o auditor deve obter prova suficiente,
prova esta que o mesmo ir conseguir mediante a aplicao e avaliao de provas selectivas
de auditoria. Neste ordenamento jurdico, como sucede no ordenamento jurdico portugus, a
prova pericial est sujeita livre apreciao, nos termos do artigo 632 da Ley de
Enjuiciamiento civil e artigo 741 da Ley Enjuiciamiento criminal, a prova pericial
contabilidade no vincula o juiz na adopo de uma posio sobre os factos, sendo que, o
parecer pericial um simples meio de prova. Porm, o seu resultado adquire grande
importncia no acto de proferir a sentena pois permite ao juiz aferir o que sucedeu na
realidade. Diz-se na obra citada que, se por um lado o juiz que considera determinados
factos incriminatrios, o perito que estabelece os ditames de tais factos que, posteriormente,
sero apreciados pelo tribunal, pelo que, importante alertar para a evidncia que o perito tem
de obter, antes da emisso do seu parecer.

Com o estudo efectuado supra, constatmos que no possvel referir a prova pericial,
sem referirmos o princpio da livre apreciao da prova.
Se, como estudado no ponto 1.1.2 do 1 Captulo deste trabalho, perante a lei
processual penal, aquele se presume subtrado da livre apreciao do julgador, verificmos
ainda que, no mbito da lei processual tributria, no que concerne ao processo de impugnao,
a tramitao processual relativa indicao dos peritos e do seu objecto igual do direito
civil.
Destacmos a particularidade constante do regime especfico do artigo 117 deste
C.P.P.T. que, em caso de avaliao indirecta da matria tributvel, prev a possibilidade de o
Jos C. Balagu Domnech La prueba pericial contable en las jurisdiciones civil y penal, Bosha, Cada Editorial 1989 pg. 10; Quanto
aos princpios legais do sistema tributrio espanhol ver Alfonso Mantero Senz e Enrique Gimnez Ley General Tributaria Antecedentes y
Comentrios Reyna Rodrguez Asociacin Espaola de Asesores Fiscales 2006;
177
112
impugnante, na petio inicial, ou a Fazenda Pblica apresentar, logo, os seus pareceres

periciais e solicitar diligncias.
113
114
Captulo 8 Concluses Finais
Concluses Finais
8.1 Principais concluses deste trabalho

Este trabalho tinha, como objectivo inicial, a realizao de um estudo sobre os meios
de prova admissveis em todos os processos tributrios porm, dada a escassez de estudos no
que refere ao processo tributrio e frequente complexidade associada ao mesmo, decidimos
recorrer anlise de jurisprudncia dos tribunais tributrios superiores. Uma vez finda tal
anlise, apercebemo-nos que, no que respeita ao direito probatrio as questes discutidas no
direito tributrio no diferem das discutidas, sobretudo, no direito processual civil.
Nestes termos e para desmistificar a j referida complexidade associada ao C.P.P.T e
L.G.T pensou-se fazer este estudo comparativo com o direito processual civil e penal com
base na referida anlise jurisprudencial.
Por limitaes formais relacionadas com a extenso deste trabalho, no que concerne ao
direito tributrio, analisamos apenas os processos de impugnao judicial e o processo de
execuo fiscal e deixmos de lado, o processo para reconhecimento de um direito ou
interesse em matria tributria, as providncias cautelares como o arresto e o arrolamento e as
providncias a favor do contribuinte, como sendo, a impugnao de providncias cautelares
adoptadas pela administrao tributria, a intimao para um comportamento, bem como, os
processos respeitantes derrogao do sigilo bancrio.
Com esta anlise comparativa da prova no processo tributrio, civil e penal e pelo
estudo de jurisprudncia conclumos que:
O regime da prova testemunhal, documental e pericial idntico no

processo civil, penal e tributrio;
A referida identidade , porm, mais acentuada no que respeita ao
direito processual civil e ao processo tributrio, j que, o primeiro tem aplicao
subsidiria ao segundo, nos termos do artigo 2 do C.P.P.T.;
Conclumos que, nos trs ramos de direito estudado, os sujeitos
processuais tm disposio vrios meios atravs dos quais podem fazer prova dos
factos que alegam;
Apesar de no processo tributrio no haver lugar audincia de
discusso e julgamento - como acontece no direito processual civil e penal - a
115
inquirio de testemunhas realiza-se perante o juiz e mediante audincia contraditria

(tal como sucede em audincia discusso e julgamento);
Tambm os princpios legais respeitantes prova so idnticos no
processo civil, penal e tributrio;
Os princpios legais respeitantes prova so de extrema importncia,
nos vrios ramos de direito estudados;
Verificou-se neste estudo que, os tribunais superiores, sobretudo o T.C.
so muitas vezes chamados a apreciar a conformidade das normas com tais princpios
consagrados na Lei Fundamental;
Neste trabalho, demos maior relevncia ao princpio da livre apreciao
da prova e ao nus da prova;
Conclumos que o princpio da livre apreciao da prova se define com
a mxima, as provas no valem s por si e o princpio do nus da prova com a
mxima a justia no se faz sozinha;
Conclumos ainda que, o princpio da livre apreciao da prova
aplicvel a todos os ramos do direito para dizermos que, alm de no valer s por si, a
prova no est pr determinada;
A prova valorada tendo em conta os diferentes aspectos do caso
concreto, e segundo a convico e experincia do juiz enquanto ser humano;
Conclumos ainda que este princpio - tantas vezes apontado de
inconstitucional por discricionrio, no que respeita valorao da prova segundo a j
referida livre convico do juiz - tem como reverso da medalha um dever de
fundamentao das decises proferidas e que s desta forma permite afastar qualquer
sentimento de injustia atravs da possibilidade de recurso;
Destacmos ainda o princpio do nus da prova e a relevncia que os
sujeitos processuais tm na escolha dos meios de prova adequados a fazerem valer o
seu direito;
Se o princpio da livre apreciao da prova tem como figura principal o
juiz, o princpio do nus da prova tem como figura principal a parte (na medida em
que a esta cabe, no s a escolha das provas, mas tambm os meios de obteno das
mesmas e que pretendem ver produzidas de forma a provarem os factos que alegam).
116
8.2 Desenvolvimentos futuros

Os princpios legais, respeitantes prova foram o ponto de partida desta dissertao e
uma vez a mesma concluda, so tambm o ponto de partida para desenvolvimentos futuros da
mesma:
Colocmos o acento tnico nos princpios da oficiosidade, do
inquisitrio e da adequao processual para referirmos a necessidade de atribuir ao
juiz um papel mais activo nos processos em que vigora o princpio do dispositivo;
Constatmos, pela anlise de vrias decises dos tribunais superiores
que, apesar de constantes do C.P.C., tais princpios so de rara aplicao, veja-se como
exemplo e na sequncia do j estudado no mbito da prova documental a escassa
aplicao da sano da inverso do nus da prova nos termos do artigo 519 do C. P.
C. para o terceiro ou, para a parte contrria que se exime da juno aos autos dos
documentos em seu poder;
Na verdade, a busca pela verdade material apenas se concretiza com a
atribuio de um papel mais activo ao juiz, que lhe permita convidar as partes a sanar
excepes, adequar a tramitao processual ao caso concreto e tomar em considerao
todos os factos de que tenha conhecimento, independentemente, da sua alegao pelas
partes;
Este papel activo do juiz permitir, ainda, sanar pequenas questes de
carcter processual ao atribuir uma maior relevncia ao direito substantivo, o que
levar necessariamente a uma resoluo mais clere dos litgios e que contribuir para
a realizao da justia, (veja-se a ttulo de exemplo e no que concerne ao princpio do
inquisitrio, a sua adopo expressa no artigo 11 do CIRE, no artigo 56 do C.PA. e
ainda o artigo 74 do Cdigo de Processo de Trabalho: Condenao extra vel ultra
petitum O juiz deve condenar em quantidade superior ao pedido ou em objecto
diverso dele quando isso resulte da aplicao matria provada, ou aos factos de que
possa servir-se, nos termos do artigo 514 do Cdigo de Processo Civil, de preceitos
inderrogveis de leis ou instrumentos de regulamentao colectiva de trabalho.);
Acreditamos estarmos no bom caminho para alcanarmos o que supra
se exps; o Decreto-Lei n. 108/2006, de 8 de Junho que instituiu o regime processual
civil experimental disso exemplo e confirma a necessidade de atribuir ao juiz uma
posio mais activa no processo. Vejamos o seu preambulo: Este regime confere ao
juiz um papel determinante, aprofundando a concepo sobre a actuao do
117
magistrado judicial no processo civil declarativo enquanto responsvel pela direco

do processo e como tal, pela sua agilizao. Mitiga-se o formalismo processual civil,
dirigindo o juiz para uma viso crtica das regras.;
Mas este regime processual civil experimental no inova apenas no que
respeita actividade do juiz, antes introduz conceitos completamente novos que
colocam as partes em colaborao, no que respeita elaborao de peas processuais e
inquirio de testemunhas;
Esta
colaborao
permite
obter
uma
maior
celeridade
consequentemente uma maior eficcia processual ao prever a possibilidade de as

partes acordarem at os factos a dar como provados:
De volta ao preambulo do referido Decreto-Lei, temos que: alm da
petio conjunta, onde indicam, desde logo, os factos admitidos por acordo e os
factos controvertidos, as partes requerem as respectivas provas e tomam posio
sobre as questes de direito relevantes, ficando dispensadas do pagamento da taxa de
justia subsequente. Se, no processo apresentado para saneamento, no houver lugar
produo de prova testemunhal ou, havendo, for apresentada a acta de inquirio
por acordo das testemunhas, nos termos previstos no artigo 638.-A do Cdigo de
Processo Civil, ser-lhe- aplicado o regime previsto no mesmo Cdigo para os
processos urgentes, alm de ser reduzida a metade a taxa de justia devida a final.;
Se com este trabalho conclumos a extrema importncia dos princpios
da oficiosidade, do inquisitrio no que respeita ao alcance da realizao da justia,
conclumos tambm que, tanto o direito processual civil, penal e tributrio tm
inerentes os mesmos princpios no que respeita prova;
Conclumos tambm que, o regime da prova testemunhal, civil e penal
idntica aos trs ramos de direito analisados neste trabalho;
Assim talvez no seja despiciendo focar a ideia da existncia de um
Cdigo Processual abrangente a todos os ramos do direito e o qual d relevncia ao
principio da oficiosidade e do inquisitrio, j focados;
Apoimos a doutrina do Professor Wladimir Brito constante da sua
obra, Teoria Geral do Processo e que considera o processo como uma sendo uma
relao jurdica estabelecida entre os particulares e os Tribunais: esta a natureza do
processo, de qualquer processo, seja ele civil, administrativo, fiscal, penal, comercial
118
ou de outro tipo, pois todo o processo verdadeiramente uma relao jurdica

pblica unitria e singular.178;
Acreditamos ser esse o caminho a seguir: simplificar a tramitao
processual atravs de um regime processual nico e clere, onde o juiz desempenhe
um papel activo e impea que o direito substantivo seja preterido ou protelado por
questes de carcter processual pouco relevantes. S assim ser alcanado o
sentimento de realizao de justia.
178
Apontamento das aulas da disciplina Teoria Geral do Processo leccionada no Mestrado de Direito Judicirio, pg. 115.
119
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Lista de Jurisprudncia
LISTA DE JURISPRUDNCIA
Apenas se indicam os acrdos consultados e especificamente referidos neste trabalho. Os

acrdos so indicados segundo a mesma ordem em que so mencionados no trabalho e esto
disponveis em www.tribunalconstitucional.pt e em www.dgsi.pt.
Acrdo do T. C. A. Sul, de 31/3/2009, processo n 02545/08;

Acrdo do S.T.A de 20/4/2005, processo n 33/05;
Acrdo do T.C.A. Sul de 10/5/2005, processo n 00516/05;
Acrdo do T.C.A Norte de 8/5/2008, processo n 02024/04;
Acrdo do T.C. n 1165/96 de 19/11/96, processo n 142/96;
Acrdo do T.C. n 223/2008, de 17/4/2008, processo n 867/07;
Acrdo do T.C. n 616/2009, de 2/12/2009, processo n795/09;
Acrdo do T.C. n 63/2009 de 9/2/2009, processo n996/08;
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Acrdo do T.C.A. Sul, de 13/1/2009, processo n 00118/04;
Acrdo do T.C.A. Norte de 24/1/2008, processo n 01834/04;
Acrdo do S.T.A., de 17/4/2002, processo n 26635;
Acrdo do S.T.A., de 7/5/2003, processo n 1026/02;
Acrdo do T.C.A. Norte, de 24/2/2005, processo n 00165/04;
Acrdo do T.C.A Norte, de 28/2/2008, processo n 00330/01;
Acrdo do STA, de 24/4/2002, processo n 26679;
Acrdo do T.C.A Norte, de 6/3/2008, processo n 00104/01;
Acrdo do T.C.A. Norte, de 9/11/2006, processo n00296/04;
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Acrdo do T.C.A. Norte, de 2 /6/2005, processo n 00394/04;
Acrdo do T.C.A Norte, de 1/3/ 2007, processo n 00027/00;
Acrdo do T.C., de 12/3/2009, n 127/2009, processo n 987/08;
Acrdo do T.C. de 13/1/2009, n 5/2009, processo n 827/098;
Acrdo do S.T.A. de 11/3/2009, processo n 01032/08;
Acrdo do T.C.A. Sul, de 28/4/2009, processo n02774/08;
Acrdo do S. T. J., de 20/1/2004, processo n 033474;
Acrdo do S.T.A., de 30 /9/2009, processo n 0350/09;
Acrdo do S.T.A., de 19 /11/ 2008, processo n 0473/08;
Acrdo do T.C., de 28/4/2009, n194/2009, processo n162/09;
Acrdo do T.C. A. Sul, de 12 /1/2010, processo n 03687/09;
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Acrdo do T.C., de 10/11/1999, n 621/99 do processo n 1142/98;
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Ac. n 646/2006, publicado no Dirio da Repblica, II Srie, de 8 de Janeiro de 2007;
Ac. do T.C. n 86/88 em Dirio da Repblica II Srie de 22 de Agosto de 1988;
Acrdo do T.C., de 1/7/2009, n0334/09, processo n 219/09;
Acrdo do S.T.A., de 19/3/2009, processo n0135/09;
Acrdo do T.C.A Norte, de 14/7/2005, processo n00019/03;
Acrdo do S.T.A de 15/11/2000 recurso n 25481;
Acrdo do T.C.A Sul, de 15/4/ 2008, processo n 01599/07;
Acrdo do T.C.A. Sul, 29/9/2009, processo n 03077/09;
Acrdo do S.T.J., de 18/5/2004, processo n 6181/03;
Acrdo do TRL, de 23/2/2010, processo n 458/08.0TVLSB.L1-1;
134
Acrdo do TRL, de 26/10/2006, processo n 2488/2006-6;

Acrdo do TRP, de 8/3/2004, processo n 0316725;
Acrdo do TRP, de 5/5/2010, processo n 219/08.6GAMDB.P1;
Acrdo do T.C., de 23/8/1994, processo n 00004753;
Acrdo do T.R.L., de 26/4/2007, processo n 3318/07-9;
Acrdo do S.T.J., de 12/3/2008, processo n 08P694;
Ac. n524/97 de 14 de Julho de 1997, publicado no Dirio da Repblica, II Srie de 27
de Novembro de 1997;
Acrdo do S.T.J., de 17 /1/1996, processo n 048699;
Acrdo do T.C.A. Sul, de 2 /2/2010, processo n 03343/09;
Acrdo do T.C.A Sul, de 2 /2/ 2010, processo n 03343/09;
Acrdo do T.C.A Sul, de 11/7/2007, processo n01735/07;
Acrdo do T.C.A Sul, 2 /12/2008,processo n 01954/07;
Acrdo do T.C.A. Sul, de 11/7/ 2007, processo n01735/07;
Acrdo do T.C.A Sul, de 28 /2/2007, processo n 00132/06;
135

Acrdo do T.C.A Sul, de 25/11/2008, processo n02630/08;
Acrdo do T.C.A. Norte, 24/5/2007, processo n 00458/04;
O Acrdo do T.C.A. Sul, de 23/4/2008, processo n02093/07;
Acrdo do T.C.A Sul, de 20/5/2003,processo n 07216/02;
Acrdo do S.T.J.,de 24/5/1995, processo n 47159;
Acrdo do T. R. G. a 20-04-2010, processo n 3316/08.4TBBRG-B.G1;
Acrdo do T.C.A. Sul, de 20/5/ 2003, processo n 00290/03;
O Acrdo do T.C.A Sul, de 20 /3/2007, processo n 00696/05;
Acrdo do T.C.A Sul, de 7 /12/2004, processo n04994/01;
Acrdo do S.T.A.,de 15/4/2009, processo n 0951/08;
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Acrdo do S.T.A, de 17 /12/2008, processo n 0364;
Acrdo do S.T.A, de 6/5/2009, processo n 0632/08;
Acrdo do T.C.A Sul, de 3 /11/2009, processo n 03316/09;
Acrdo do TRL, de 11/3/2010, processo n 949/05.4TBOVR-A.L1-8;
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Acrdo do T.R.L, de 8 /10/2009, processo n 2035/08.6TBOER-A.L1-2;
o Ac. do Tribunal da Relao de Lisboa, . n 454/05.9GAMTA.L15;
Acrdo do T.R.P., de 17/6/2009, processo n 229/06.8TAMBRG;
Acrdo do T. C. A. Norte, de 28 /10/ 2004, processo n 00151/04;
Acrdo do T.C.A. Norte, de 30/6/2005, processo n 00269;
Acrdo do T.C.A. Sul n, de 26/2/2001, processo n 1725/99;
Acrdo do T.C.A. Sul de 26/2/2001, processo n 1725/99;
137

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A Prova no Processo Tributrio

Berta Ceclia Borges de S Pinto

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A Prova no Processo Tributrio

Dissertao de Mestrado em Direito Judicirio

Trabalho realizado sob a orientao da

AUTORIZADA A REPRODUO INTEGRAL DESTA DISSERTAO APENAS PARA EFEITOS

Universidade do Minho, ___/___/______

Os meus agradecimentos so dirigidos, em

A PROVA NO PROCESSO TRIBUTRIO

THE PROOF IN THE PROCEDURAL LAW TAX

Boletim do Ministrio da Justia

Cdigo de Insolvncia e Recuperao de Empresa

Cdigo de Procedimento Administrativo

Cdigo de Processo Civil

Cdigo de Processo Penal

Constituio da Repblica Portuguesa

Supremo Tribunal Administrativo

Supremo Tribunal de Justia

Tribunal Administrativo e Fiscal

Tribunal Central Administrativo Norte

Tribunal Central Administrativo Sul

Tribunal da Relao de Guimares

Tribunal da Relao de Lisboa

Tribunal da Relao do Porto

Os Princpios Legais Respeitantes Prova......................................................................... 3

A livre apreciao da prova ......................................................................................... 3

O direito processual civil ...................................................................................... 3

O direito processual penal .................................................................................... 4

O processo de impugnao judicial e o processo de execuo fiscal ................... 5

Limitaes ao princpio da livre apreciao da prova ................................................. 9

Concluses intermdias ............................................................................................. 13

O princpio da legalidade ........................................................................................... 14

O direito processual civil .................................................................................... 14

O direito processual penal .................................................................................. 15

O processo de impugnao judicial e o processo de execuo fiscal ................. 15

Concluses intermdias ...................................................................................... 21

O nus da prova ......................................................................................................... 22

O direito processual civil .................................................................................... 22

O direito processual penal .................................................................................. 23

O processo de impugnao judicial e o processo de execuo fiscal ................. 23

O nus da prova no recurso a mtodos indirectos de avaliao da matria

O nus da prova da culpa em sede de reverso da execuo fiscal ............ 32

Concluses intermdias ...................................................................................... 35

O princpio do contraditrio ...................................................................................... 36

O direito processual civil .................................................................................... 36

O direito processual penal .................................................................................. 37

O processo de impugnao judicial e o processo de execuo fiscal ................. 38

Concluses intermdias ............................................................................................. 40

O direito processual civil ................................................................................... 40

O direito processual penal .................................................................................. 43

O processo de impugnao judicial e o processo e execuo fiscal .................. 43

O princpio da oficiosidade e o princpio do inquisitrio .......................................... 40

O princpio da aquisio processual .......................................................................... 45

O direito processual civil ................................................................................... 45

O direito processual penal .................................................................................. 46

O processo de impugnao judicial e o processo de execuo fiscal ................ 46

Os Meios Admissveis de Prova ...................................................................................... 49

O procedimento e o processo tributrio .................................................................... 49

Concluses intermdias ............................................................................................. 51

O Processo de Impugnao Judicial e o Processo de Execuo Fiscal ............................ 53

Alguns limites ao princpio da admissibilidade geral dos meios de prova ............... 53

Universidade do Minho, _/_/______