PUNCTE DE VEDERE

CONSIDERAII REFERITOARE LA NCADRAREA FAPTEI

DE NEDEPUNERE A DECLARAIILOR FISCALE LA TERMEN
N CONTRAVENIE SIMPL
SAU CONTRAVENIE CONTINU
Mihaela IORDACHE Consilier superior
Anca RAICIU Expert superior
Ministerul Finanelor Publice

Dispoziiile Codului de procedur fiscal aprobat prin Legea nr. 207/20151, cu modificrile
i completrile ulterioare, prevd n cadrul Titlului XI Sanciuni - faptele ce constituie contravenii, preciznd la art. 336 alin. (1) lit. b) c nendeplinirea la termen a obligaiilor de declarare
prevzute de lege, a bunurilor i veniturilor impozabile sau, dup caz, a impozitelor, taxelor,
contribuiilor i a altor sume, precum i orice informaii n legtur cu impozitele, taxele, contribuiile, bunurile i veniturile impozabile, dac legea prevede declararea acestora constituie contravenie.
De asemenea, conform art. 339 din Codul de procedur fiscal, dispoziiile titlului menionat anterior se completeaz cu prevederile legale referitoare la regimul juridic al contraveniilor,
respectiv cu dispoziiile Ordonanei Guvernului nr. 2/20012 privind regimul juridic al contraveniilor, cu modificrile i completrile ulterioare, aprobate prin Legea nr. 180/20023, act normativ
care constituie cadrul general n materia dreptului contravenional i cuprinde norme juridice cu
caracter de drept comun n legtur cu regimul general al sanciunilor contravenionale, al aplicrii i al executrii acestora.
Prezentul demers este determinat de raportarea prevederilor art. 13 alin. (1) i (2) din Ordonana Guvernului nr. 2/2001 la cele ale art. 336 alin. (1) lit. b) din Codul de procedur fiscal.
Avem n vedere faptul c, potrivit acestor prevederi, aplicarea amenzii contravenionale se prescrie n termen de 6 luni de la data svririi faptei, iar n cazul contraveniilor continue, n termen de 6 luni de la data ncetrii svririi faptei, precizndu-se faptul c ne aflm n situaia
unei contravenii continue n situaia n care nclcarea obligaiei legale dureaz n timp.
Din perspectiva problemei care face obiectul prezentului demers, un prim aspect care se
cere a fi lmurit const n faptul c pentru stabilirea de ctre organele fiscale, cu corectitudine, a
termenului de prescripie, n cazul aplicrii amenzilor contravenionale pentru faptele prevzute
la art. 336 alin. (1) lit. b) din Codul de procedur fiscal, este necesar o delimitare clar a contraveniilor simple fa de cele continue.
Pentru o nelegere ct mai corect a acestor noiuni i o aprofundare a noiunii de contravenie continu, ne putem raporta la analiza prin analogie a infraciunii continue, ntruct dreptul contravenional mprumut anumite trsturi din dreptul penal, avnd n vedere natura comun a celor dou forme de ilicit (contravenia i infraciunea)4.
Astfel, avnd n vedere faptul c art. 13 alin. (2) din Ordonana Guvernului nr. 2/2001 ne
ofer un singur element de difereniere a contraveniei continue fa de contravenia simpl, i
anume contravenia este continu n situaia n care nclcarea obligaiei legale dureaz n
1

Legea nr. 207/20.07.2015 privind Codul de procedur fiscal (M.O. nr. 547/23.07.2015), cu modificrile i
completrile ulterioare
2
Ordonana Guvernului nr. 2/12.07.2001 privind regimul juridic al contraveniilor (M.O. nr. 410/25.07.2001),
cu modificrile i completrile ulterioare
3
Legea nr. 180/11.04.2002 pentru aprobarea Ordonanei Guvernului nr. 2/2001 privind regimul juridic al
contraveniilor (M.O. nr. 268/22.04.2002)
4
Hotca, M., A. Regimul juridic al contraveniilor, ediia 3, Ed. C.H. Beck, Bucureti, 2008, p. 5

RFPC nr. 5/2016

35

PUNCTE DE VEDERE
timp, pentru a identifica i alte elemente distinctive este necesar s ne ndreptm atenia asupra infraciunii continue.
Infraciunea continu este definit prin faptul c reprezint o form a unitii naturale de infraciune ce se caracterizeaz prin aceea c elementul su material, constnd ntr-o aciune
sau inaciune, se prelungete (continu, dureaz) n timp, n mod natural dup momentul consumrii pn la ncetarea activitii infracionale, care se poate datora interveniei fptuitorului,
altor persoane, ori organelor competente5.
Din definiia prezentat, rezult c la infraciunile continue elementul material const, ntotdeauna, ntr-o aciune sau inaciune care, n raport cu natura sa intrinsec, este susceptibil de
a se prelungi n timp, n mod natural i dup producerea rezultatului, adic dup ce infraciunea
a ajuns la momentul consumativ.
Ca regul general, n cazul infraciunilor cu durat de executare, raportarea altor instituii
de drept penal incidente se face la momentul epuizrii infraciunilor6, aceast regul fiind statuat n mod expres i de ctre art. 13 alin. (2) al Ordonanei Guvernului nr. 2/2001 potrivit cruia
n cazul contraveniilor continue, termenul prevzut la alin. (1) curge de la data ncetrii svririi faptei.
O alt caracteristic a infraciunilor continue const n faptul c este necesar ca nclcarea
obligaiei legale, i anume aciunea/inaciunea, s aib izvorul n baza aceleiai rezoluiuni infracionale. Potrivit acestei interpretri, infraciunea continu poate fi comis n form succesiv,
n sensul c actul de executare ce se prelungete n timp poate suferi ntreruperi care ns sunt
fireti, date de natura faptei svrite, fr ns ca aceste ntreruperi s sisteze unitatea faptei
care constituie infraciune.
n acest context, raportat la cele prezentate anterior, n situaia n care contribuabilul nu
depune declaraiile fiscale la termenele prevzute de lege, pe parcursul a mai multe luni de zile,
se pune problema ncadrrii acestei fapte n contravenie simpl sau contravenie continu.
Or, raportnd aceast caracteristic a infraciunilor continue la contravenia de nedepunere a declaraiilor fiscale, observm faptul c nu ne aflm ntr-o astfel de situaie n ceea ce privete fapta de nedepunere a declaraiilor fiscale, ntruct ea este sancionat de lege ca infraciune simpl, avnd astfel unitate contravenional.
ntr-o prim interpretare7, faptele prevzute la art. 336 alin. (1) lit. b) din Codul de procedur fiscal constituie contravenie continu, ntruct se apreciaz c acest tip de contravenii reprezint situaii n care nclcarea obligaiei legale dureaz n timp, i anume, actul de executare se prelungete n timp, n baza aceleiai rezoluiuni contravenionale. Potrivit acestei interpretri, contravenia continu poate fi comis n form succesiv, n sensul c, actul de executare ce se prelungete n timp poate suferi ntreruperi, care ns sunt fireti, date de natura faptei svrite, fr ns ca aceste ntreruperi s sisteze unitatea de contravenie.
ntr-o alt interpretare8, se apreciaz c faptele contravenionale care presupun cerina
esenial a depirii unui termen se consum i se epuizeaz instantaneu, n momentul expirrii termenului, astfel c termenul de prescripie curge de la data n care trebuia executat obligaia fptuitorului.
Din punctul nostru de vedere, pentru o nelegere ct mai corect a diferenei dintre noiunea de contravenie simpl i noiunea de contravenie continu este necesar analiza elementului material al laturei obiective a contraveniei, adic acea parte a contraveniei care const n aciunea sau inaciunea descris i interzis de norma prin care este stabilit contravenia,
n sensul identificrii situaiilor n care elementul material cunoate o evoluie temporal.
5

Dane, . Drept penal - Partea general, Ed. Sylvi, Bucureti, 2000, p. 155
Dane, . Op. cit., p. 157
7
Lcria-Grigorie, N. Data svririi faptei i data constatrii faptei, elemente n funcie de care se
stabilete termenul de prescripie i se aplic amenzi, www.legestart.ro
8
Hotca, M., A. Op. cit., p. 234
6

36

RFPC nr. 5/2016

PUNCTE DE VEDERE
Astfel, potrivit unei aprecieri oficiale, contravenia continu poate fi definit ca fiind acea
form a unitii naturale contravenionale care const n prelungirea n timp a elementului material (aciunii sau inaciunii) i a procesului de producere a rezultatului, pn la un moment viitor
consumrii, cnd activitatea contravenional este oprit datorit unei energii care a declanat
activitatea.9
Identificarea acestui tip de contravenie trebuie s porneasc de la modul de exprimare al
legiuitorului care, n momentul n care stabilete elementul material n cadrul normei de reglementare a contraveniei, trebuie s exprime verbum regens o aciune sau inaciune durabil n
timp. n cazul contraveniei continue, procesul de nclcare a dispoziiei legale reprezint o extensie n timp a actelor materiale care prelungesc elementul material, acte materiale ce nu pot
avea independen juridic, ci numai mpreun pot forma unitatea de contravenie.
De asemenea, momentul consumativ al contraveniei continue are loc la data la care este
realizat latura obiectiv a faptei, dar epuizarea acesteia va avea loc la o alt dat, respectiv
cnd dinamica contravenional s-a sfrit.
n acest sens, cu titlu de exemplu, menionm faptul c jurisprudena naional a reinut ca
fiind contravenii continue: inserarea unei clauze de neconcuren n cadrul unui contract de societate ncheiat ntre ntreprinderi, clauz ce are ca obiect sau ca efect mpiedicarea, restrngerea ori denaturarea concurenei pe piaa romneasc sau pe o parte a acesteia10, ori nerespectarea normelor privind activitile de colectare i evacuare a deeurilor menajere11.
n ceea ce privete contravenia simpl, raportndu-ne la considerentele prezentate anterior i folosind argumentul logic de interpretare a normelor juridice per a contrario, reiese faptul
c elementul material al contraveniei simple, reprezentat de aciunea sau inaciunea interzis
de norma ce prevede contravenia, se consum instant, iar acest moment coincide cu momentul epuizrii acesteia.
Avnd n vedere cele prezentate anterior, concluzionm prin a susine c fapta de nedepunere n termen a declaraiilor fiscale, ntruct presupune cerina esenial a depirii unui termen, reprezint contravenii ce se consum i se epuizeaz instantaneu, aciunea sau inaciunea ce reprezint elementul material al contraveniei, nefiind de natur s dureze n timp, avnd
astfel caracteristica unei contravenii simple.
Mai mult de att, n soluionarea problemei n discuie, apreciem c i gsete aplicabilitatea i argumentul logico-juridic de interpretare ad absurdum. Avem n vedere c a accepta c
fapta de nedepunere a declaraiilor fiscale, pe parcursul a mai multor luni de zile, ar reprezenta
o extensie n timp a aceluiai act material nscut n baza aceleiai rezoluiuni contravenionale,
ar conduce la concluzia c, pentru a putea aplica sanciunea amenzii contravenionale, este necesar s nceteze aciunea de svrire a faptei, ntruct contravenia continu este descris ca
o succesiune de fapte contravenionale care dinuie un timp pn la intrarea n legalitate a
contravenientului, neexistnd posibilitatea aplicrii amenzii contravenionale imediat dup expirarea termenului stabilit de norma legal, dei fapta de nedepunere a declaraiilor se consum
instant, or, un astfel de raionament ar fi contrar raiunilor avute de legiuitor la instituirea prescripiei, nemaiputnd fi astfel aplicabil principiul inevitabilitii rspunderii contravenionale.
De asemenea, mergnd pe considerentele potrivit crora fapta contribuabilului de nedepunere a declaraiilor fiscale pe parcursul mai multor luni succesive constituie contravenie conti9

Raportul special privind sanciunile aplicate conductorilor de vehicule, n baza Ordonanei Guvernului
nr. 15/2002 privind aplicarea tarifului de utilizare i a tarifului de trecere pe reeaua de drumuri naionale din Romnia, cu modificrile i completrile ulterioare, ntocmit de Avocatul Poporului, p. 11
10
Decizia nr. 4167/2008 a ICCJ Secia de contencios administrativ i fiscal n dosarul nr. 4636/1/2008
i Decizia nr. 2673/2005 a ICCJ Secia de contencios administrativ i fiscal privind nclcarea prevederilor art. 5 din Legea concurenei nr. 21/1996
11
Decizia nr. R/2013 a Tribunalului Cluj Secia mixt de contencios administrativ i fiscal, de conflicte
de munc i asigurri de munc, privind nclcarea dispoziiilor prevzute de art. 1, pct. 10 din Hotrrea Consiliului Local nr. 191/2009

RFPC nr. 5/2016

37

PUNCTE DE VEDERE
nu i se aplic o singur amend contravenional pentru svrirea acestei fapte, raportat la
fapta contribuabilului de nedepunere a declaraiilor fiscale ntr-o singur lun, apreciem c se
creeaz o situaie de discriminare i ncurajare la neconformare a depunerii declaraiilor fiscale,
de ctre contribuabili, la termenele prevzute de lege.
n acest sens, precizm faptul c prin discriminare se nelege tratamentul diferit i nejustificat aplicat persoanelor aflate ntr-o situaie similar, or, potrivit argumentului logic de interpretare a normelor juridice per a contrario, persoanelor aflate n situaii diferite (n spe, contribuabilul care nu i ndeplinete obligaia de depunere a declaraiei fiscale ntr-o lun, raportat la
contribuabilul care nu i-a ndeplinit obligaia de depunere a declaraiei fiscale pe parcursul mai
multor luni succesive) este normal s li se aplice i un tratament diferit.
O alt problem ridicat de calificarea faptei de nedepunere a declaraiilor fiscale, ca fiind
o contravenie simpl sau continu, este momentul la care ncepe s curg termenul de prescripie de 6 luni, stabilit de art. 13 din Ordonana Guvernului nr. 2/2001.
n acest sens, dac acceptm ca idee corect raionamentul potrivit cruia fapta de nedepunere a declaraiilor fiscale este o contravenie continu i tratm aciunea de nedepunere lunar a declaraiilor fiscale ca fiind acte materiale ale svririi aceleiai contravenii, fiind condiionai, n aplicarea termenului de prescripie de 6 luni, de data ncetrii svririi faptei, dat care exist posibilitatea s nu poat fi determinat n timp, o astfel de interpretare ar duce la aprecierea c aceste contravenii sunt imprescriptibile, ceea ce ar fi contrar raiunilor avute n vedere
de legiuitor la instituirea sanciunii contravenionale i a termenului de prescripie a aplicrii
sanciunii.
O alt abordare ar putea consta n faptul c, pentru a putea califica fapta de nedepunere a
declaraiilor fiscale ca i contravenie continu, este necesar s ne raportm la reglementrile
privind dreptul organului fiscal de a stabili, din oficiu, obligaii fiscale. Astfel, art. 110 alin. (1) din
Codul de procedur fiscal prevede c dreptul organului fiscal de a stabili, din oficiu, obligaii
fiscale se prescrie n termen de 5 ani, cu excepia cazului n care legea dispune altfel, iar potrivit
alineatului urmtor al aceluiai articol, termenul de prescripie al dreptului prevzut anterior ncepe s curg de la data de 1 iulie a anului urmtor celui n care s-a nscut creana fiscal, dac legea nu dispune altfel. Ca urmare, n cazul n care dreptul de crean fiscal i obligaia corelativ se nasc, spre exemplu, n anul n curs, termenul de prescripie al dreptului organului fiscal de a stabili aceste obligaii se nate ncepnd cu data de 1 ianuarie a anului urmtor. Raportnd aceast situaie la dispoziiile art. 13 alin. (2) din Ordonana Guvernului nr. 2/2001 i presupunnd c fapta de nedepunere a declaraiilor fiscale este contravenie continu, reiese c pentru a putea aplica amenda contravenional prevzut de art. 336 alin. (1) lit. b) din Codul de
procedur fiscal este necesar s nceteze svrirea faptei de nedepunere a declaraiilor fiscale (n spe s nceteze inaciunea contravenientului/contribuabilului). Or, corobornd aceste
prevederi, respectiv cele privind termenul de prescripie de 5 ani al organului fiscal de a stabili
obligaii fiscale, cu cele care stabilesc un termen de prescripie a faptei, de 6 luni de la data ncetrii svririi acesteia, se desprinde urmtoarea ntrebare: Mai are posibilitatea organul
constatator s aplice o amend contravenional pentru fapta de nedepunere a declaraiilor fiscale, ce dureaz n timp, pe o perioad mai lung de 5 ani, n condiiile n care dreptul organului
fiscal de a stabili obligaiile fiscale s-a prescris? Sau termenul de prescripie, de 6 luni de la data
ncetrii svririi faptei, se aplic n cadrul termenului fiscal de 5 ani, limitnd astfel n timp
sancionarea faptei de nedepunere a declaraiilor fiscale?
Lund n considerare cele prezentate anterior, n opinia noastr, prin actuala formulare a
art. 13 alin. (2) din Ordonana Guvernului nr. 2/2001 nu se respect unul din principiile rspunderii contravenionale, i anume principiul inevitabilitii acesteia, potrivit cruia restabilirea ordinii sociale ca urmare a svririi unei contravenii este un efect de neevitat. Mai mult de att,
apreciem faptul c prin modificarea adus de Legea nr. 76/201212 pentru punerea n aplicare a
12

Legea nr. 76/24.05.2012 pentru punerea n aplicare a Legii nr. 134/2010 privind Codul de procedur
civil (M.O. nr. 365/30.05.2012), cu modificrile i completrile ulterioare

38

RFPC nr. 5/2016

PUNCTE DE VEDERE
Legii nr. 134/2010 privind Codul de procedur civil, prin care la art. 41 pct. 2 se dispune modificarea textului art. 13 alin. (2) din Ordonana Guvernului nr. 2/2001, n sensul nlocuirii sintagmei de la data constatrii faptei cu sintagma de la data ncetrii svririi faptei, este de natur s confere normei (n.n. n forma modificat) un caracter cel puin discutabil/echivoc, care
poate conduce chiar la ineficacitatea aplicrii prescrierii amenzii contravenionale.
Pe cale de consecin, pentru evitarea evidentelor inconveniente n aplicarea amenzilor
contravenionale, de lege ferenda, apreciem necesar i oportun completarea legislaiei din
domeniul juridic al contraveniilor, n sensul stabilirii unor criterii exacte de delimitare a contraveniei simple fa de contravenia continu.
Completarea legislativ propus, dincolo de necesitatea reprezentat de clarificarea aspectelor la care ne-am referit anterior n procesul de aplicare a normei i, pe cale de consecin,
de diminuare a numrului litigiilor pe care le genereaz, ar reprezenta, n mod evident i un act
de restabilire a ordinii sociale ca urmare a svririi unei contravenii, respectndu-se astfel
scopul dreptului contravenional.

Stimai cititori,
v facem cunoscut apariia urmtorului act normativ:
Hotrrea Guvernului nr. 395/02.06.2016
pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare
a prevederilor referitoare la atribuirea contractului
de achiziie public/acordului-cadru din Legea nr. 98/2016
privind achiziiile publice
(M.O. nr. 423/06.06.2016)
Redacia

RFPC nr. 5/2016

39