Explorați Cărți electronice
Categorii
Explorați Cărți audio
Categorii
Explorați Reviste
Categorii
Explorați Documente
Categorii
IOAN
OPREAN
AUDITAREA
SITUAIILOR
FINANCIARE
AUDITAREA
SITUAIILOR
FINANCIARE
- suport de curs pentru
masterat -
C L U J - N A P O C A
2 0 1
0
3
CUPRINS
MODULUL I
MODULUL II
OBIECTIVELE I RISCURILE AUDITULUI STATUTAR
..................................43
C U R S U L 3 - Obiectivele auditului statutar
..........................................43
2.1. Afirmaiile conducerii referitoare la coninutul situaiilor
fnanciare
anuale......................................................................................
43
2.2. Obiectivele auditului fnanciar
..............................................................47
5
MODULUL III
PROBELE DE AUDIT I PROCEDURILE UTILIZATE PENTRU
COLECTAREA LOR
................................................................................................
....77
C U R S U L 6 - Probele de audit i procedurile auditului
......................77
3.1. Conceptul de probe de audit i proceduri de audit
...........................77
3.2. Concludena probelor de
audit..............................................................78
3.3. Natura procedurilor de audit
................................................................81
3.4. ntrebri recapitulative i bibliografie
..................................................90
MODULUL IV
STABILIREA NATURII, MOMENTULUI I A ARIEI DE CUPRINDERE
A PROCEDURILOR DE AUDIT
....................................................................................93
CURSUL
CURSUL
CURSUL
MODULUL V
RAPORTUL DE
AUDIT........................................................................................
.....139
MODULUL VI
AUDITAREA SOLDURILOR INIIALE A ESTIMRILOR CONTABILE I
A EVENIMENTELOR ULTERIOARE DATEI BILANULUI
.......................... 159
C U R S U L 1 2 - Auditarea soldurilor iniiale, a
estimrilor contabile
i a evenimentelor ulterioare datei
bilanului ........159
6.1. Auditarea soldurilor de deschidere
....................................................160
6.2. Corectarea erorilor din perioadele contabile precedente
.................165
MODULUL VIII
DOCUMENTAREA I CONTROLUL CALITII ANGAJAMENTELOR
DE AUDIT STATUTAR
................................................................................................
....195
C U R S U L 1 3 - Documentarea angajamentelor de audit
...................195
7.1. Rolul i cerinele documentrii
............................................................196
8.2. Coninutul i organizarea
documentaiei...........................................198
C U R S U L 1 4 - Controlul calitii misiunilor de audit
......................206
8.3. Sistemul propriu de control al calitii misiunilor de audit
...........207
8.4. Supravegherea public a activitilor de audit statutar
..................215
8.5. ntrebri recapitulative i bibliografie
................................................219
BIBLIOGRAFIE ...........................................................................
................................221
M O D U LU L I
CADRUL GENERAL AL
MISIUNILOR
DE AUDIT
CUR S UL NR .
1
Defnirea, evoluia i
coninutul conceptului de
audit
OBIE CT I V E
NO IUNI
CHEIE
10
1.4. REGLEMENTRILE
INTERNAIONALE ALE AUDITULUI
FINANCIAR (STATUTAR)
Rolul de liber internaional a profesiei contabile este
asigurat
de
ctre
Federaia
Internaional
a
Contabililor (IFAC). Acest organism a fost fondat n anul
1977 i este compus din 157 de membrii
i asociaii
din 123 de ri din ntreaga lume, reprezentnd
peste 2,5 milioane de contabili.
Ordinul MFP nr. 3055/2005, pentru aprobarea reglementrilor
contabile conform cu directivele europene.
Legea pieii de capital, nr. 297/2004, OMFP nr. 970/2005 privind
aprobarea categoriilor de persoane juridice care aplic reglementri
contabile conforme cu IFRS, respectiv cu directivele europene.
Legea 31/1990, privind societile comerciale, republicat n 2004,
modifcat.
8
procedurile
de
fond
(controalele
substantive,
12
controale substaniale) reprezint teste efectuate de
ctre auditori pentru descoperirea denaturrilor
semnifcative din situaiile fnanciare.
neleg
c
profesionistul
responsabilitate.
nu-i
asum
nici
CUR S UL NR .
2
NO IUNI
CHEIE
1.6.
Profesionitii
contabili
trebuie
s
i
asume
responsabilitatea de a aciona n interes public.
Responsabilitatea lor nu const exclusiv n satisfacerea
nevoilor unui client sau ale unui angajator individual.
Acionnd n interes public, profesionitii contabili n
practica public i profesionitii contabili angajai trebuie
s se conformeaz prevederilor Codului etic al
profesionitilor contabili.
Profesionitii contabili sunt membrii ai CECCAR sau ai
CAFR.
Ei ofer servicii profesionale diverse, cum sunt:
organizeaz i conduc contabilitatea, presteaz servicii
de audit, fscalitate, evaluarea
economic,
consultan, expertiz contabil i fscal etc., aa
cum am vzut.
Profesionitii contabili angajai sunt salariai,
conform
prevederilor din Codul Muncii, de ctre entitatea
pentru care presteaz servicii profesionale.
1.6. PRINCIPIILE
FUNDAMENTALE ALE
PROFESIEI CONTABILE
Un profesionist contabil i frmele care ofer servicii
profesionale trebuie s respecte urmtoarele cinci principii
fundamentale:
a) Integritatea;
b) Obiectivitatea;
c) Competena profesional i atenia cuvenit;
d) Confdenialitatea;
e) Comportamentul profesional.
a) Integritatea. Acest principiu fundamental impune
tuturor profesionitilor contabili:
s fe oneti i direci n relaiile profesionale i de
afaceri;
s evite asocierea cu evidene, rapoarte sau
comunicate atunci
cererea organelor de
justiie,
de
control,
de
supraveghere
i reglementare sau atunci cnd se
constat infraciuni sau alte fapte ilicite);
c) Ameninri
de
reprezentare.
Astfel
de
ameninri pot interveni atunci cnd auditorii sau ali
profesioniti contabili care presteaz servicii de asigurare:
au reprezentat sau au aprut entitatea respectiv ntrun litigiu;
au promovat pe piaa de capital aciunile sau
obligaiunile
entitii respective etc.
d)
Ameninrile
de
familiaritate.
Aceste
ameninri intervin atunci cnd:
un membru al echipei de asigurare sau o rudenie ori
afn al acestuia ocup funcii de conducere sau de
execuie n entitatea pentru care se presteaz servicii
de asigurare, funcie care i permite s influeneze
coninutul informaiilor care vor f auditate sau
revizuite;
un fost partener al frmei de audit ocup n entitatea
auditat
funcii care i permit s influeneze informaiile care
vor fi auditate sau revizuite;
un membru al echipei de asigurare urmeaz s fe
angajat de ctre entitatea pentru care se presteaz
servicii profesionale;
aceeai echip de asigurare sau aceeai persoan
exercit misiunea o perioad ndelungat, fr s se
asigure rotaia acestora.
e) Ameninri de intimidare. Clienii misiunilor de
asigurare pot face presiuni care duc la neconformitatea cu
principiile fundamentale. Astfel de presiuni constau n:
ameninri
cu
nlocuirea
sau
concedierea
profesionitilor contabili, fcute de ctre client;
exercitarea de presiuni n vederea reducerii
ariei
de cuprindere a misiunii de asigurare i a
onorariilor cuvenite;
ameninri cu litigii etc.
3
5
3
6
1)
3
6
38
Misiuni
de
asigurare
Asigurare rezonabil
(audit)
Asigurare limitat
(revizuire)
Misiunile
profesionistul
ui contabil
Alte misiuni
Proceduri convenite
Compilrile etc.
Ameninri la
adresa
conformitii cu
principiile
Independena
i alte msuri
de protecie
9)
BIBLIOGRAFIE
IFAC
i
CAFR,
Reglementri
Internaionale
de
Audit, Asigurare i Etic, Editura Irecson,
2009, p. 13-131, Codul etic al profesionitilor
contabili
i
p.
200-223,
Cadrul
general
internaional pentru misiunile de asigurare.
ISA nr. 200, Obiective i principii generale care
guverneaz un audit al situaiilor fnanciare.
ISRE nr. 2400, Misiuni de revizuire a situaiilor
fnanciare.
ISRE nr. 4400, Misiuni bazate pe proceduri
convenite privind informaiile fnanciare.
M O D U LU L I I OBIECTIVELE I
CUR S UL NR .
3
Obiectivele auditului
statutar
OBIE CT I V E
NO IUNI
CHEIE
Managerii declar c
tranzaciile i operaiunile (evenimentele) au fost
nregistrate n perioada
contabil
corect,
cu
respectarea cerinelor unei
contabiliti de angajament i ale principiului
independenei exerciiului.
CLASIFICAREA. Prin aceast afrmaie managerii declar
c tranzaciile i operaiunile au fost nregistrate
(imputate) n grupele de conturi corespunztoare (active
imobilizate, active circulante; datorii pe termen scurt,
datorii pe termen lung).
b) Afrmaii cu privire la soldurile conturilor la
sfritul perioadei
EXISTENA. Conducerea entitii declar c toate
elementele de
activ, de datorii i de capitaluri proprii reflectate n
conturile contabile au existat la data bilanului;
DREPTURI i OBLIGAII. Managerii afrm c entitatea
controleaz benefciile economice viitoare aferente
resurselor din activul bilanului i c datoriile sunt obligaii
actuale ale entitii. Toate activele reprezint drepturi ale
entitii, sunt controlate de entitate ca urmare a unui
drept de proprietate sau drept de crean. Toate
datoriile sunt ale entitii, nu ale acionarilor, managerilor,
entitilor afliate etc.
EXHAUSTIVITATEA. Prin aceast declaraie se afrm c
toate sumele au fost incluse n soldul conturilor, c toate
activele, datoriile i capitalurile proprii care ar f trebuit
nregistrate sunt evideniate;
EVALUAREA i ALOCAREA. Managerii declar c soldurile
conturilor au fost corect calculate, inndu-se seama i de
ajustrile pentru deprecieri sau pentru pierderile de
valoare. Gruparea (alocarea sau clasifcarea) pe conturi s-a
fcut n funcie de coninutul economic i forma juridic a
elementelor aferente fecrui cont.
SOLDURILE CONTURILOR
DE LA SFRITUL ANULUI
PREZENTAREA I
DESCRIEREA
ELEMENTELOR DIN
SITUAIILE FINANCIARE
1. Apariia i drepturi
i obligaii
2. Drepturi i obligaii
2. 2. Exhaustivitatea
(integralitatea)
3. Exhaustivitatea
3. 3. Acurateea sau
4. Evaluarea i
exactitatea evalurilor
alocarea
comensurrilor i
nregistrrilor
(clasifcrilor)
4. 4. Separarea exerciiului
(cronologie)
2. Exhaustivitatea
3. Acurateea
i evaluarea
4. Clasifcarea
i
inteligibitatea
5. Clasifcarea sau
imputarea
soldurile
conturilor
sunt
corect
evaluate,
calculele
sunt corecte, sunt n concordan cu
inventarierile, cu confrmrile primite de la teri, cu
evidenele operative i cu contabilitatea analitic.
Alocarea (clasifcarea, imputarea) pe conturi este
corect (creane-clieni, creane pri afliate; credite
bancare, credite obligatare; leasing operaional,
leasing fnanciar etc,).
dac
veniturile
i
cheltuielile
provin
din
tranzacii i evenimente care au avut loc (au aprut)
n perioada auditat i privesc entitatea;
nu s-au omis din situaiile fnanciare, n special din
Notele
explicative, unele informaii care trebuiau
incluse;
nu s-au nclcat principiile contabilitii cu ocazia
ntocmirii
situaiilor
fnanciare
(permanena
metodei,
intangibilitatea bilanului, prudena, necompensarea,
independena
exerciiului
etc.).
Evaluarea
elementelor din situaiile fnanciare (cost istoric,
valoarea realizabil, valoarea recuperabil, valoarea
just) s-a fcut conform referenialului contabil
identifcat
(reglementrile
naionale
sau
cele
internaionale, dup caz).
Astfel,
valorile
mobiliare
pe
termen
scurt
admise la
CUR S UL NR .
4
Riscurile auditului
statutar
OBIE CT I V E
NO IUNI
CHEIE
la
ar.
Cei
nsrcinai
responsabilitatea s
cu
guvernanta
au
toate
cazurile
Supraevaluar
ea activelor
Creterea
situaiei
nete
Subevaluar
ea datoriilor
Supraevaluarea veniturilor
Subevaluarea cheltuielilor
Creterea rezultatelor
semnifcati
v;
- ISA nr. 330, Procedurile auditorului ca rspuns la
riscurile evaluate.
23 Standardul Internaional de Audit (ISA) nr.
315.
Riscul ca
situaiile
fnanciare s fe
denaturate
semnifcativ
(RDS)
Riscul ca o afrmaie a
conducerii s fe
denaturat semnifcativ,
presupunnd c nu
exist un control intern
aferent
(Riscul inerentRI)
Riscul ca procedurile
aplicate de auditor s nu
conduc la detectarea unei
denaturri semnifcative
dintr-o informaie (Riscul
de nedetectare-RN)
Riscul ca o denaturare a
informaiilor s nu fe prevenit
sau detectat i corectat n
timp util de sistemul de control
intern al entitii (Riscul de
control-RC)
RA- riscul de
audit; R riscul
inerent;
RC- riscul de control;
RN- riscul de nedetectare.
26
63
RDS RI RC
CUR S UL NR .
5
NO IUNI
CHEIE
28
67
Total activ
Cifra de
afaceri
Proftul
brut
Pragul de semnifcaie
Mrime
Minim
Maxim
a bazei
de
Relati Abolut Relativ Absolut
referin
v
200.00
1%
2%
4.00
2.00
0
0,5
1%
0
0
600.00
%
3.00
10%
6.00
0
5%
0
0
global
repartizat
pe
Soldu
l la
31.12.
N
1
A) Active imobilizate
80.00
- Imobilizri
0
necorporale
4.00
- Imobilizri corporale
0
- Imobilizri fnanciare 70.00
B) Active circulante
116.00
- Stocuri
0
- Creane
20.00
- Active de trezorerie
0
60.00
C) Cheltuieli n avans
4.00
0
TOTAL ACTIV
200.0
00
Ponder Repartizar
Eroarea
Coefcient
ea n
ea
tolerabi
ul de
total
pragului
l (col 3
ajustare
activ
de
*
(k)
(%) semnifica
col
2
3
4
5
40
2
35
3
800
40
700
60
58
10
30
18
1 .1 6 0
200
600
360
40
10
0
2.00
0
0 ,6 7
5
0,80
0
0,70
1 ,2 5
0
1,40
0
1,50
0,25
0
-
540
32
490
18
1 .4 5
0
280
90
0
10
2.00
0
identifcate
la
nivelul
Valoarea erorilor
extrapolate
la nivelul ntregii populaii
(VEE)
Mrimea total a
Valoarea
populaiei
denaturrilor
identificate n urma
Mrimea eantionului
testelor efectuate
4.800
80 640 lei
600
Valoarea erorilor
extrapolate la
nivelul ntregii populaii
auditate
(VEE)
640
717 lei
100 12
100
640 1, 12
lipsa
procedurilor
adecvate
sau
32
procedurilor.
De asemenea, auditorii
entitii s corecteze aceste erori.
nerespectarea
cer conducerii
4.800
60
0
96 1, 12
860 lei
4.800
96 30 1, 1
832 lei
600 200
urmtoare,
1)
Care
sunt
afrmaiile
conducerii
referitoare la categoriile de
tranzacii,
referitoare
la
soldurile conturilor i
referitoare
la
prezentrile
din
situaiile
fnanciare?
2)
BIBLIOGRAFIE
Ioan Oprean, Irimie Emil Popa i Radu Dorin
Lenghel, Procedurile auditului i ale controlului
fnanciar, Editura Risoprint, Cluj-Napoca, 2007, pp.
140-148 i 182-191.
ISA nr. 200, Responsabilitile auditului de
a lua n
considerare frauda ntr-un audit al situaiilor
fnanciare.
ISA nr. 315, nelegerea entitii i a mediului su
i evaluarea riscurilor de denaturare semnifcativ.
ISA nr. 320, Pragul de semnifcaie n audit.
M O D U LU L I I I
PROBELE DE AUDIT I
PROCEDURILE
UTILIZATE PENTRU COLECTAREA
LOR
CUR S UL NR .
6
3.1.
3.2.
3.3.
3.4.
NO IUNI
CHEIE
prin
3.2. CONCLUDENA
AUDIT
PROBELOR
DE
ISA nr. 330, Procedurile auditorului ca rspuns la riscurile evaluate. ISA nr.
315, nelegerea entitii
i
a mediului su i evaluarea riscurilor de denaturare semnifcativ.
33
CARACTERUL
JUST
sau
gradul
de
adecvare
a
elementelor probante colectate exprim calitatea lor, care
s aib n vedere
asupra modului
efcacitatea
controlului
intern
3.3. NATURA
AUDIT
PROCEDURILOR
DE
2. Inspecia activelor
corporale
Inspecia activelor corporale const n examinarea
fzic a
stocurilor
i
imobilizrilor
corporale.
Examinarea
existenei i strii activelor corporale este asigurat n
primul rnd de inventariere. Inventarierea furnizeaz
probe de audit credibile referitoare la existena activelor,
dar nu n mod necesar i referitoare la proprietatea
bunurilor i evaluarea acestora. Instruciunile date
auditorilor referitoare la inspecia activelor corporale se
pot formula astfel: inventariai numerarul din casierie la
nchiderea exerciiului i observai modul n care entitatea
respect procedurile de inventariere.
Dup cum s-a artat, inventarierea testeaz
credibilitatea soldurilor contabile i, dac este cazul, le
corecteaz n funcie de diferenele constatate sau le
ajusteaz n funcie de valoarea de inventar, stabilit n
funcie de utilitatea bunurilor, starea acestora i preul
pieei.
Conductorii
entitilor
trebuie
s
stabileasc
procedurile de inventariere a elementelor patrimoniale, cel
puin o dat pe an, nainte de nchiderea exerciiului. Dac
inventarierea este fcut la o alt dat dect sfritul
exerciiului, trebuie avute n vedere
ocazia vnzrii;
ISA nr. 505, Confrmri
externe.
36
6. Recalcularea
Recalcularea const n verifcarea acurateei
(exactitii)
aritmetice a datelor din documentele sau registrele
contabile sau n efectuarea de ctre auditor a unor alte
calcule.
7. Reefectuarea
Reefectuarea sau reconstituirea const n executarea
de ctre
auditor, n mod independent, a unor proceduri sau a unor
controale interne care au fost efectuate iniial de ctre cei
auditai.
8. Procedurile analitice
Procedurile analitice constau n evaluri ale
informaiilor
fnanciare realizate prin intermediul unui stadiu al
relaiilor de plauzabilitate dintre datele fnanciare i
nefnanciare. Procedurile analitice cuprind, de asemenea,
investigarea fluctuaiilor care nu sunt consecvente cu
alte informaii relevante sau care se abat de la valorile
ateptate. Procedurile analitice constau n analiza
indicatorilor i a tendinelor semnifcative.
Procedurile analitice nu depisteaz fraudele i erorile,
ci doar scot n eviden categoriile de operaiuni i
soldurile de conturi care trebuie investigate mai detaliat.
Dup cum vom vedea mai jos, utilizarea procedurilor
analitice este obligatorie att n faza de planifcare ct i n
faza de realizare a misiunilor de audit.
de
audit
se
face
cu
1)
Ce sunt probele de audit?
2)
Ce sunt procedurile de audit?
3)
Cum se apreciaz caracterul suficient al
probelor de audit?
4)
Cum se apreciaz caracterul just i credibil al
probelor de audit?
5)
Ce se nelege prin natura procedurilor de audit?
6)
Care sunt procedurile de audit, dup scopul lor?
7)
Care sunt tipurile de proceduri de audit?
8) n ce const inspecia registrelor
contabile, a documentelor justifcative i a
activelor corporale?
9) Care este concludena probelor de audit
obinute cu ajutorul observaiei i a
investigaiei?
10) Cum se procedeaz pentru obinerea
confrmrilor de la teri?
BIBLIOGRAFIE
Ioan Oprean i colab., op. cit., p. 148-181.
ISA nr. 500, Probele de audit.
ISA nr. 330, Procedurile auditului ca rspuns la
riscurile
evaluate.
92
M O D U LU L I V
Procedurile de evaluare a
riscurilor ca situaiile
fnanciare s fe denaturate
semnifcativ
OBIE CT I V E
4.1.
audit;
NO IUNI
CHEIE
9
3
94
95
control
intern
compensatorii cuprinse n alte
componente ale controlului intern, care pot contribui la
prevenirea sau detectarea i corectarea denaturrilor de
informaii. Aceast estimare iniial a RDS se modifc pe
parcursul misiunii, n funcie de noile informaii colectate.
Estimarea
iniial
a
riscului
de
denaturare
semnifcativ (RDS) se face la un nivel mai nalt, cu
excepia situaiilor n care auditorul a ajuns la concluzia
c procedurile i activitile de control intern sunt bine
concepute i implementate. n acest caz, pentru
susinerea acestei evaluri se culeg probe de audit
suplimentare cu ajutorul testelor asupra controalelor (TC).
Informaiile obinute cu ajutorul procedurilor de
evaluare a
riscurilor (PER) pot f utilizate ca probe de audit, nu numai
pentru evaluarea preliminar a riscurilor de denaturare
semnifcativ (RDS), ci i pentru estimarea efcienei
operative a controlului intern (influennd testele asupra
controalelor), ori pentru detectarea erorilor sau fraudelor
(influennd procedurile de fond).
n continuare ne limitm la prezentarea sintetic a
activitilor de nelegere de ctre auditori:
A) a entitii i mediului
su; B) a controlului
intern.
A) nelegerea de ctre auditor a entitii i a
mediului su
nelegerea de ctre auditori a entitii i a
mediului su const n cunoaterea urmtoarelor aspecte
eseniale:
a- Sectorul de activitate, factorii de reglementare i ali
factori externi, inclusiv cadrul de raportate aplicabil.
Sectorul din care face parte entitatea, natura afacerilor i
gradul de reglementare pot genera anumite riscuri specifce
de denaturare a situaiilor fnanciare, astfel:
dac produsele au ciclu lung de fabricaie
sau
dac producia i desfacerea au un caracter
sezonier, pot s apar riscuri legate de evaluarea
produciei n curs de execuie sau legate de
delimitarea veniturilor, cheltuielilor pe perioade de
gestiune;
cunoaterea
structurii,
competenei
i
comportamentului celor din guvernan i a
managerilor permite auditorilor s fac o evaluare a
mediului de control intern. Mediul de control include
atitudinea,
contientizarea
i
aciunile
ntreprinse de ctre cei din guvernana i
conducerea entitii pentru asigurarea unui control
intern efcient i derularea ordonat a afacerilor;
B) nelegerea controlului
intern
etc.
Pentru activitatea de aprovizionare, descrierea
narativ poate f fcut astfel: pe baza comenzilor
primite de la clieni compartimentul
elaboreaz PROGRAMUL DE FABRICAIE care este avizat de
ctre i aprobat de ctre . Pe baza
Programului de fabricaie i a Fiierului norme de
consum pe produs compartimentul
elaboreaz NECESARUL PENTRU PRODUCIE care
este avizat de ctre Necesarul pentru
producie (fele limit de consum) este verifcat de
ctre i este transmis compartimentului de
aprovizionare. Tehnicianul
compar acest necesar cu stocurile
aflate n depozite i cu comenzile de aprovizionare
lansate anterior i nc neexecutate i determin
NECESARUL DE APROVIZIONAT, care
este verificat de
ctre i aprobat de
.............................. Economistul pe baza
Necesarului de aprovizionat i a Fiierului furnizorilor
agreai solicit OFERTELE de la furnizori, care sunt
analizate i acceptate de ctre . Pe baza
Ofertei acceptate emite Comanda de
aprovizionare, care este verifcat de i
aprobat de .
RSPUNS
DA/NU
OBSERVAII
facturarea
i
nregistrarea
tuturor
livrrilor
(exhaustivitatea);
ntocmirea corect a facturilor (cantiti,
preuri, calcule) i reflectarea lor corect
n jurnale i cartea-mare (acurateea);
separarea corect a exerciiilor prin
evitarea
reportrii facturilor ntre perioadele
contabile;
imputarea corect a vnzrilor (clasifcarea).
AUDITABIL
ENTITATEA ESTE
RC <
100%
a
auditului bazat pe:
- teste ale
controalelor
interne;
- teste ale detaliilor
(proceduri de fond)
ABORDAREA MIXT
RC = 100%
ABORDAREA DE FOND a
aplic
nainte
de
CUR S UL NR .
8
4.3.
Teste ale
controalelor;
NO IUNI
CHEIE
4.4.
4.5.
teste
teste
fond.
Proceduri de fond.
ntrebri recapitulative i bibliografie
ale controalelor, proceduri de fond,
ale detaliilor, proceduri analitice de
Observarea activitilor de
control;
113
Directiva nr.
56.
114
115
c)
Compararea
informaiilor
din
situaiile
fnanciare cu
PROGNOZELE
fcute
de
entitate.
Cu ocazia acestei comparri auditorul trebuie s
aib n
vedere faptul c aceste comparri pot s nu pun n
eviden anumite denaturri ale informaiilor deoarece
previziunile pot s nu fe realiste, iar informaiile din
situaiile fnanciare pot s fe
ajustate n funcie de prevederile din bugetele
aprobate,
d) Compararea informaiilor din situaiile fnanciare cu
ESTIMRILE FCUTE DE AUDITOR, dac se pot face estimri
rezonabile.
Auditorul
poate
estima
anumite
solduri
sau
rulaje ale
conturilor prin raportarea acestora la alte conturi sau prin
efectuarea unor extrapolri n funcie de evoluia lor
n timp. Astfel de estimri se pot referi la:
cheltuielile cu comisioanele pltite
distribuitorilor se
estimeaz n funcie de volumul vnzrilor i
cota (rata)
medie
a
comisioanelor
aprobate;
cheltuielile cu dobnzile se estimeaz n funcie de
soldul
lunar al mprumuturilor contractate i rata medie a
dobnzilor din luna respectiv;
45
3)
CUR S UL NR .
9
4.5. STABILIREA ARIEI DE
CUPRINDERE A PROCEDURILOR DE
AUDIT
Pn aici am vzut care sunt riscurile auditului
statutar i cum aceste riscuri influeneaz natura
procedurilor de audit.
Auditorii dup ce stabilesc natura procedurilor
pe care
trebuie s le utilizeze i pun ntrebarea care trebuie s fie
mrimea testelor pe care le vor efectua pentru obinerea
unei asigurri rezonabile asupra existenei sau a
neexistenei unor denaturri semnifcative de informaii
din coninutul situaiilor fnanciare?
Aria de cuprindere a procedurilor de fond este
influenat, aa cum am vzut de:
A-nivelul riscurilor inerente evaluate de ctre
auditori
- riscurile inerente generale
- riscurile inerente specifce
B-nivelul riscurilor pe care-l prezint controlul
intern de a nu preveni sau descoperi i elimina
denaturrile de informaii datorate erorilor sau fraudelor;
C-mrimea riscurilor de nedetectare acceptate
de ctre
auditori
.
A. Riscurile inerente (RI)
Sunt influenate de mediul extern i intern n care
entitatea auditat i desfoar activitatea. Auditorii,
cunoscnd acest mediu de afaceri, i ndreapt atenia
1
NTREBRI
DA
A. Managementul
1. Le lipsesc managerilor cunotinele i
experiena necear pentru a conduce
societatea?
2. Au managerii tendina de a angaja societatea
n asocieri sau proiecte cu grad de risc ridicat?
3. Au avut loc schimbri ale managerilor din
funcii-cheie n cursul exerciiului fnanciar?
4. Exist anumite cerine sau presiuni privind
meninerea unui nivel al rentabilitii sau pentru
ndeplinirea unor obiective (de exemplu, pentru
ndeplinirea unor cerine din parte creditorilor)?
Da
Da
Da
Da
NU
NTREBRI
DA
Da
NU
Da
Tabelul nr. 2
NATURA NTREBRILOR
NR. DE
NTREB
RI
A. Referitoare la managementul
entitii
B. Referitoare la credibilitatea
contabililor C. Referitoare la ali
factori care influeneaz activitatea
entitii
Riscul inerent general
RISCUL INERENT
GENERAI,
Nu
8
4
6
3
1
1
5
3
5
Mediu
Sczut
Sczut
Sczut
Sczut
Tabelul
DA
Da
Da
Da
NU
Tabelul nr.4
pn la 2
riscuri ntre 3 si
4 riscuri ntre 5
i 5
23
%
50
%
50
%
70
%
70
%
100
%
100%
100%
100%
GRADUL DE
Semnifcativ
Moderat
Limitat
Zero
RATA DE EROARE
<2
%
2-5%
510%
Tabelul nr.
RISCUL DE CONTROL
13,
5
23
56
100
RAA
RI xRC
Cercetrile
efectuate
n
domeniul
auditului
fnanciar au stabilit c aplicarea acestui algoritm pentru
evaluarea riscului de nedetectare
nu
este
recomandabil. Auditorii trebuie s evalueze riscurile
Ta b e l n r . 6
Pragul de semnificaie
Nesemnificati
Semnificativ
ve
A) Situaii care impun o opinie fr rezerve i
introducerea unui paragraf explicativ sau o formulare
modifcat
a) nu se respect permanena
Fr rezerve
metodei (Notele explicative
Fr rezerve
i
sunt adecvate)
un paragraf
b) ndoieli privind
Fr rezerve
Fr rezerve
i
continuitatea activitii,
un paragraf
descrise n Note
c) Abateri justifcate de
Fr rezerve
la principiile i
Fr rezerve
i
standardele contabile,
un paragraf
descrise n Note
d) Dorina auditorului de a
Fr rezerve
Fr rezerve
explica unele aspecte sau
i
ndoieli
un paragraf
e) Utilizarea unui alt auditor
Fr rezerve
Fr rezerve
i
o formulare
B) Situaii care impun exprimarea altor opinii dect fr rezerve
a) Limitarea ariei de
cuprindere a
angajamentului de audit
b) Dezacorduri cu conducerea
c) Auditorul nu este
independent
- Descrierea
limitrii ntr-un
paragraf
Fr rezerve adiional
- Opinie cu rezerve
sau Imposibilitatea
exprimrii opiniei
- Descrierea
dezacordului ntr-un
paragraf adiional
Fr rezerve - Opinia cu rezerve
sau Opinia contrar
(nefavorabil)
Refuzul de a exprima o opinie
indiferent de pragul de
semnifcaie
12
9
Riscul
de
nedetectare
planifcat
este
direct
proporional cu mrimea riscului de audit acceptabil (RAA)
de ctre auditor i invers proporional cu riscul inerent (RI)
i riscul de control (RC).
Cu ct auditorul i fxeaz un risc de nedetectare
planificat (RNP) mai mic cu att el trebuie s colecteze
mai multe probe de audit. Din relaia de mai sus se pot
desprinde dou concluzii:
a) Riscul de nedetectare planifcat (RNP) este n
RELAIE DIRECT cu riscul de audit planifcat (RAP) sau
acceptat de auditor i n relaie invers cu
cantitatea de probe de audit planifcat a fi
colectat. Dac auditorul estimeaz c este necesar
s ofere un grad de asigurare mai nalt asupra
imaginii fdele reflectate prin intermediul situaiilor
financiare, se stabilete un risc de audit planifcat
(RAP) mai redus i se extind testele asupra
detaliilor categoriilor de tranzacii (TDO) i asupra
soldurilor conturilor (TDS), prin aceasta se reduce
riscul de nedetectare planifcat (RNP) dar crete
cantitatea de probe de colectat i costul auditului.
b) Riscul de nedetectare planifcat (RNP) este n
RELAIE INVERS cu riscul inerent (RI) i riscul legat de
controlul intern (RC). Dac auditorul estimeaz c
exist un risc inerent general (RIG) i un risc inerent
specifc (RIS) mare (datorit factorilor inclui n
tabelele nr. l i 3 de mai sus), atunci el va extinde
procedurile de fond i prin aceasta va colecta o
cantitate mai mare de probe de audit adecvate i ca
urmare va reduce riscul de audit la un nivel
acceptabil, inclusiv a riscului de nedetectare. De
asemenea, dac auditorul, n urma nelegerii
mediului de control i a activitilor (procedurilor)
de control intern din entitate, pe baza testelor de
evaluare a riscurilor (TER), ajunge la concluzia c
se poate baza pe efcacitatea operaional a
controlului internn
prevenirea
sau
detectarea
i
corectarea denaturrilor de informaii, atunci el
va urmri, cu ajutorul testelor de control (TC) dac
procedurile controlului intern funcioneaz efcient i
130
131
Riscul de
audit
acceptabil
Relaie
inversa
ntinderea
procedurilor de
colectare a
probelor de audit
Relaie
direct
Riscul de
nedetecta
re
b)
R I S C U L I NE RE N T (R I ) i R IS C U L D E C O N T
RO L ( R C ) . C u c t R I l R C s u n t mai mari cu att
auditorul trebuie s colecteze mai multe probe de audit
adecvate, ceea ce va duce la reducerea riscului de
nedetectare (RN).
Riscul inerent
Relaie
Riscul de control
direct
c)
ntinderea
procedurilor de
audit
Relaie
inversa
Riscul de
nedetecta
re
Dac
auditorul
decide
s
aplice
procedurile
analitice ca
proceduri de fond, Normele minime de audit
recomand ca
EANTIONAREA
RNNE
31%
56%
100%
moderat,
rata
RA
RI x RC x RNNE
Riscul de nedetectare prin eantionare (RNE) trebuie
redus
pn la nivelul la care riscul de audit atinge un nivel
acceptabil.
Aa cum am vzut mai sus, gradul de ncredere n
coninutul situaiilor financiare trebuie s fe mai mare
de 95% (riscul de audit acceptabil - RAA - nu trebuie s
depeasc nivelul de 5%).
Normele minime de audit recomand ca
dimensiunile
eantionului asupra cruia se aplic testele de detaliu,
care sunt costisitoare, s se stabileasc n funcie de:
MRIMEA
53
48
43
38
33
28
23
18
13
8
3
Proceduri de evaluare a
riscurilor
Teste asupra
Proceduri de fond
1)
Care sunt procedurile auditului, dup scopul lor?
2)
Care este scopul PER?
3)
Care sunt tipurile de proceduri folosite n cadrul
PER?
4) Cum se face estimarea iniial a RDS i
implicaiile ei asupra modului de abordare a
misiunilor de audit?
5) Cum
se
procedeaz
pentru
nelegerea
entitii i a mediului su?
6) n ce const descrierea narativ a controlului
intern, dai alte exemple posibile?
7)
Explicai chestionarele de controlul intern.
8) Care sunt cele trei componente ale estimrii
iniiale a riscurilor legate de controlul intern?
9) n ce const testele asupra controalelor (TC) i
care este scopul lor?
10) n ce situaii se apeleaz la TC?
11) Care este scopul procedurile de fond (PF)?
12) Explicai i exemplificai TDO.
13) Explicai i exemplificai PAF.
14) Explicai i exemplificai TDS.
15) S se determine: 1. riscul inerent total (RIT), 2.
riscul de control (RC), 3. riscul care aparine
entitii auditate, 4. riscul de
nedectectare
neasociat cu eantionarea (RNNE), 5. banda
de risc (riscul global), 6. mrimea eantionului ,
pe baza urmtoarelor date:
- cu ocazia evalurii riscului inerent general (tabelul
nr. 1) s- au obinut rspunsuri afrmative la 3
ntrebri;
- rata de eroare descoperit cu ajutorul testelor de
control
(tabelul nr. 5) este de 8%;
M O D U LU L V
RAPORTUL DE
AUDIT
CUR S UL NR . 1
0
OBIE CT I V E
(nemodifcat)
NO IUNI
CHEIE
4. RESPONSABILITATEA CONDUCERII
Raportul auditorului trebuie s menioneze c
responsabilitatea pentru ntocmirea i prezentarea fdel a
situaiilor fnanciare revine conducerii entitii auditate.
Aceast responsabilitate
implic:
conceperea
i
implementarea unui control intern adecvat, selectarea i
aplicarea politicilor contabile corespunztoare; realizarea
unor estimri contabile rezonabile etc.
Conform art. 30 din Legea contabilitii nr. 82/1991 (M)
situaiile fnanciare anuale sunt nsoite de o declaraie
scris a conducerii (Consiliului de Administraie sau
Directoratului) prin care i asum rspunderea pentru
ntocmirea situaiilor fnanciare anuale.
5. RESPONSABILITATEA AUDITORULUI
Raportul
auditorului
trebuie
s
menioneze
responsabilitatea auditorului de a exprima o opinie cu
privire la situaiile fnanciare.
Acest paragraf trebuie s prezinte amploarea
demersurilor puse n practic de ctre auditor (pe
parcursul anului noi am) i s confrme faptul c auditul
a fost realizat conform Normelor (Standardelor) de audit.
De asemenea, n acest paragraf se nscriu declaraii
ale auditorului prin care se confrm c auditul a fost
planifcat i exercitat astfel nct s se obin o asigurare
rezonabil asupra faptului c situaiile fnanciare nu
conine denaturri semnifcative i asupra faptului c
auditul efectuat asigur o baz rezonabil pentru
exprimarea unei opinii asupra situaiilor fnanciare. Acest
paragraf poate f redactat astfel:
Noi am efectuat auditul conform Standardelor de
audit
Aceste standarde cer ca auditul s fe planifcat i
realizat
astfel nct s se obin o asigurare raional asupra
faptului c situaiile fnanciare nu conin denaturri
semnifcative. Misiunea noastr de auditare const n:
Evaluarea sistemului contabil i a sistemului de control
intern;
Examinarea prin sondaj a elementelor probante care
justifc
datele coninute n situaiile fnanciare;
6. OPINIA AUDITORULUI
n acest paragraf auditorul trebuie s exprime clar
opinia sa cu privire la asigurarea imaginii fdele referitoare
la poziia fnanciar, performanele fnanciare i fluxurile
de trezorerie prezentate prin intermediul situaiilor
fnanciare auditate. Paragraful rezervat opiniei auditorului
se poate redacta astfel:
Dup opinia noastr situaiile fnanciare dau o
imagine fdel, clar i complet (sau prezint sincer, n
toate aspectele sale semnifcative) asupra poziiei
fnanciare, precum i asupra rezultatelor i fluxurilor de
trezorerie ale S.C. la data de 31 decembrie .
Aceste situaii fnanciare au fost ntocmite n conformitate
cu (se indic normele) i n conformitate cu (se indic alte
reglementri).
7. ALTE RESPONSABILITI DE RAPORTARE
Reglementrile contabile naionale (OMFP nr.
3055/2009) cer
auditorilor s se pronune i asupra gradului de
conformitate a
Raportului
administratorilor
cu
Situaiile
fnanciare
auditate.47
n Raportul administratorilor sau n alte documente
incluse n Raportul anual, pot f incluse i alte
informaiile fnanciare i nefnanciare referitoare la
volumul produciei fzice, fora de munc, rentabilitatea
unor sectoare sau activiti etc. n acest caz, auditorul
trebuie s se pronune asupra consecvenei sau
ISA nr. 720, Alte informaii din documentele cuprinznd situaiile fnanciare
audiate.
47
CUR S UL NR . 1 1
OBIE CT I V E
NO IUNI
CHEIE
48
INCERTITUDINI SEMNIFICATIVE:
AUDITOR
(perimetrul) auditului
celuilalt auditor.
se
fac
referiri
la
rspunderea
B. SITUAII
AUDITORULUI
CARE
AU
CONSECINE
ASUPRA
OPINIEI
Semnifcativ
PRAGUL DE SEMNIFICAIE
Nesemnif
- cative
Semnifcativ
Fr
Fr rezerve i o
e) utilizarea unui alt
rezerv formulare modifcat
auditor
e
B) Situaii care impun exprimarea altor opinii dect
fr rezerve
- Descrierea
limitrii ntr-un
a) limitarea ariei de
paragraf
Fr
cuprindere a
adiional
rezerv
angajamentului de
- Opinie cu rezerve
e
audit
sau Imposibilitatea
exprimrii opiniei
b) dezacorduri
cu
conducerea
c) auditorul nu
este
independent
- Descrierea
dezacordului ntr-un
paragraf adiional
Fr
rezerv - Opinia cu rezerve
sau Opinia
e
contrar
(nefavorabil)
Refuzul de a exprima o opinie
indiferent de pragul de
semnifcaie
sistemul
dual.
SISTEMUL
UNITAR
prevede
c
Adunarea
General a
Acionarilor (AGA) desemneaz un Consiliu de
Administraie (CA). Consiliul de Administraie poate
delega conducerea
societii
unuia
sau
mai
multor
directori, numind pe unul din ei director
general. Majoritatea membrilor Consiliului de
Administraie este format din administratori
neexecutivi (din alte persoane dect cele care dein
funcia de director).
Consiliul de Administraie reprezint societatea n
raport cu terii
i
n
justiie.
Administratorii
rspund
pentru prejudiciile cauzate prin actele
ndeplinite de directori sau de ceilali salariai, cnd
dauna nu s-ar f produs dac ei ar fi exercitat
supravegherea necesar. Principalele competene
ale Consiliului de Administraie sunt:
n
aplicarea
principiilor contabile sau n auditul
statutar.
Dintre multiplele funcii ale Comitetului de audit
amintim:
particip
la
selectarea
i
implementarea
politicilor contabile;
evalueaz impactul noilor reglementri legale
asupra entitii;
face aprecieri asupra efcacitii i efcienei
sistemului informaional-contabil i de control
intern din entitate;
monitorizeaz activitatea auditorilor statutari
i
a auditorilor interni. Soluioneaz eventualele
dezacorduri dintre manageri i auditori;
supravegheaz procesul de ntocmire a situaiilor
fnanciare i a altor categorii de raportri contabile
etc.
5)
BIBLIOGRAFIE
Arens Loebbecke, Audit, o abordare integrat,
Editura ARC, Chiinu, 2003, p. 51-85.
ISA nr. 700, Raportul auditorului independent cu
privire la un set complet de situaii fnanciare cu
scop general.
ISA nr. 701, Modifcri ale raportului auditorului
independent.
ISA nr. 260, Comunicarea aspectelor de audit
persoanelor nsrcinate cu guvernana.
158
M O D U LU L V I AUDITAREA
SOLDURILOR INIIALE A
ESTIMRILOR CONTABILE I A
EVENIMENTELOR ULTERIOARE
DATEI BILANULUI
CUR S UL NR . 1
2
NO IUNI
CHEIE
7.1.
7.2.
7.3.
7.4.
contabile i erori; OMFP nr. 907/2005 i nr. 1121/2006 privind aplicarea IFRSurilor.
DATORIE
CONTINGEN
este:
o obligaie potenial, aprut ca urmare a unor
evenimente trecute,
anterior datei bilanului i a cror existen va f
confrmat numai de apariia sau neapariia unuia sau
mai multor evenimente viitoare incerte, care nu pot f
n totalitate sub controlul entitii; sau
o obligaie curent aprut ca urmare a unor
evenimente trecute,
anterior datei bilanului, dar care nu este recunoscut
deoarece: nu este sigur c vor fi necesare ieiri de
resurse pentru stingerea acestei datorii; sau valoarea
datoriei nu poate fi stabilit sufcient de credibil.
Activele i datoriile contingente se prezint
numai n Notele explicative, nu se recunosc n
conturile bilaniere, ci n conturile de ordine i eviden
sau n afara bilanului (OMFP nr. 3055/2009 i IFRS/IAS nr.
37
Provizioane,
datorii
contingente
i
active
contingente).
Dac situaiile fnanciare ale exerciiului precedent au
fost auditate de un alt auditor, atunci auditorul poate
obine probe de audit adecvate privind soldurile iniiale
(soldurile de deschidere) analiznd dosarele (documentele
Soldul de la data
inventarierii
-
Intrrile n
+
exerciiul curent
Ieiri
din
exercii
ul
curent
6.2. CORECTAREA
ERORILOR
DIN PERIOADELE CONTABILE
PRECEDENTE
Standardul Internaional de Contabilitate nr. 8 Politici
contabile, modifcri n estimrile contabile i erori d
urmtoarea defniie:
ERORILE PERIOADEI ANTERIOARE reprezint omisiuni i
declaraii eronate cuprinse n situaiile financiare ale
entitii pentru una sau mai multe perioade anterioare
rezultnd din eecul de a utiliza, sau din utilizarea
greit a informaiilor credibile care:
a) erau disponibile la momentul la care situaiile
financiare pentru acele perioade au fost aprobate
spre a f emise; i
b)
N-l
PASIV
12.00
0
40
0
70
0
13.30
0
60 exerciiului
0 Datorii
14.50 Total
0
N-l
3.00
0
1.10
0
3.00
0
1.10
0
2.00
0
13.30
0
2.50
0
14.50
0
4111 Clieni
%
1174 Rezultatul
reportat
privind corectarea
erorilor contabile"
4411 Impozitul pe
proft
4427 TVA colectat
71
4
50
4
96
11
4
%
1174 Rezultatul reportat
privind
corectarea erorilor
contabile
4411 Impozitul pe proft
371 Mrfuri
500
420
80
%
1174 Rezultatul reportat
privind
corectarea erorilor
contabile
4411 Impozitul pe proft
4426 TVA deductibil
401 Furnizori
476
336
64
76
%
1174 Rezultatul reportat
privind
corectarea erorilor
contabile
4411 Impozitul pe proft
401 Furnizori
200
168
32
10
0
= 2808 Amortizarea
altor
necorporale
300
252
48
%
1174 Rezultatul reportat
privind corectarea
erorilor
contabile
4411 Impozitul pe
proft
90
0
75
6
144
=
4426 TVA
deductibil
4423 TVA de
plat
114
76
38
ACTIV
Active imobilizate
Creane
Stocuri
Disponibilit
i bneti
Total
N-l
PASIV
11.70
0
1.11
4
1.10
0
14.11
4
60 exerciiului
0 Datorii
14.50 Total
0
N-l
3.00
0
1.10
0
3.00
0
1.10
0
1.98
4
14.11
4
2.50
0
14.50
0
4111 Clieni
%
1174 Rezultatul
reportat
privind corectarea
erorilor contabile
4427 TVA colectat
= 371 Mrfuri
500
700
600
114
din
17
1
55
57 OMFP nr.
3055/2009.
17
1
17
2
58 OMFP nr.
3055/2009.
17
2
P.U.
CANTITATEA
intrate ieite
Sold iniial
6,0
15 mai
5,1
15
noiembrie
20
decembrie
4,0
40
0
60
0
-
CMP
CMP
70
0
5.640
/kg
1.20
0
173
VALOAREA
stoc
20
0
60
0
1.20
0
50
0
2.04
0
2.40
0
-
4, 7 lei
3.29
0
1.20
0
3.24
0
5.64
0
2,35
0
174
%
1171 Rezultatul reportat
reprezentnd
proftul nerepartizat sau
pierderea neacoperit
4411 Impozitul pe proft
56
SITUAIILE
ceea
ce impune
fscale
care au influene semnifcative asupra poziiei
fnanciare;
demararea unor litigii majore datorate unor
evenimente
survenite
dup
data
bilanului;
implicarea
ntreprinderii
n
datorii
sau
angajamente contingente
(cum
sunt
garaniile,
girurile,
ipotecile semnifcative) sau n contracte
cu instrumente financiare derivate (contracte
futures, forward, swap, de opiuni etc,). Auditorii
fnanciari trebuie s colecteze probe de audit
sufciente i adecvate referitoare la evenimentele
ulterioare
nchiderii exerciiului, evenimente care impun fe
ajustarea bilanului, contului de proft i pierdere i a
celorlalte componente ale situaiilor fnanciare, fe
prezentarea de informaii n notele explicative.
Standardul de audit nr. 560 Evenimente ulterioare
structureaz evenimentele care au loc dup data situaiilor
fnanciare n:
A. evenimente care au loc n intervalul dintre
nchiderea perioadei de raportare i data raportului de
audit;
O
estimare
contabil
este
o
evaluare
aproximativ a unei valori, a unui element, n
absena posibilitii de a avea o metod de
msurare
precis.
Conductorii
entitilor
sunt
responsabili pentru estimrile contabile incluse n situaiile
fnanciare. Aceste estimri se fac, de regul, n condiii
de incertitudine, n ceea ce privete rezultatele
evenimentelor care au avut loc sau este posibil s se
produc i, ca urmare, implic utilizarea raionamentului
profesional.
Estimrile contabile i modifcarea estimrilor
contabile se
refer la stabilirea valorii contabile sau la ajustarea
acesteia pentru activele i datoriile entitii. Revizuirea
estimrilor din perioadele precedente, pe baza celor mai
recente informaii credibile avute la dispoziie, nu
reprezint o corectare a erorilor contabile.
Cnd este difcil de fcut distincie dintre
modifcarea unei
politici contabile i modifcarea unei estimri contabile,
modifcarea respectiv este tratat ca o modifcare a
estimrilor.
Efectul modifcrii estimrilor contabile se recunoate
n bilan i n contul de proft i pierdere prospectiv, de la
data modifcrii:
n perioada cnd are loc modifcarea, dac estimarea
afecteaz numai perioada
respectiv
(curent),
cum
este
cazul ajustrilor pentru deprecieri,
ajustrilor pentru pierdere de valoare, provizioanelor
pentru riscuri i cheltuieli etc.
n perioada n care are loc modifcarea i n perioadele
urmtoare, dac modifcarea are efecte i asupra
acestor perioade. Astfel, modifcarea duratei utile
de via a unui activ amortizabil sau a modului
preconizat de consumare a benefciilor ncorporate
ntr-un activ amortizabil, afecteaz cheltuielile
cu
amortizarea att din perioada curent ct i de-a
lungul ntregii durate de via util rmas a activului
respectiv.60
n consecin, riscul unor erori semnifcative este mai
mare atunci
= 404 Furnizori
de
imobilizri
%
2131 Echipamente
tehnologice
4426 TVA deductibil
178.500
150.000
28.500
150.000
18.750
lei /an
8
Amortizarea pentru cei doi ani (N i N + 1): 18.750 x 2
= 37.500
6811 Cheltuieli de
exploatare privind
amortizarea
imobilizrilor
= 2813 Amortizarea
mijloacelor de transport,
animalelor i
plantaiilor
37.500
lei /an
Soldul
creanelor
la 31.12.N
0-30 zile
80.000
31-60 zile
40.000
61-90 zile
30.000
peste 90 zile
20.000
TOTAL
170.000
Cota de
ajustare a
creanelor
0,5
%
1,0
%
2,0
%
5,0
%
-
Ajustri
pentru
depreciere
a
creanelor
40
0
40
0
60
0
1.00
0
2.40
0
BIBLIOGRAFIE
Ioan Oprean i colab., op. cit., p. 251-272.
ISA nr. 410, Misiuni iniiale solduri iniiale.
ISA nr. 540, Auditul estimrilor contabile.
ISA nr. 560, Evenimente ulterioare.
M O D U LU L V I I DOCUMENTAREA I
CONTROLUL CALITII
ANGAJAMENTELOR DE AUDIT
STATUTAR
CUR S UL NR . 1
3
Documentarea angajamentelor
de audit
OBIE CT I V E
NO IUNI
CHEIE
7.2. CONINUTUL I
ORGANIZAREA
DOCUMENTAIEI
Fiecare societate de audit trebuie s i defneasc
propria metod de ntocmire, codifcare i arhivare a foilor
de lucru. Aceast metodologie este obligatorie de
respectat de ctre toate echipele de auditori.
Codifcarea foilor de lucru se face dup un sistem
zecimal sau
dup un sistem mixt: alfabetic i numeric. Astfel, tabelele
de baz care se refer la elementele din bilan codifcate
cu cifre romane se pot referenial dup cum urmeaz62:
A
imobilizri
necorporale;
B
imobilizri
corporale;
C
imobilizri fnanciare;
D stocuri;
E creane
etc.
Referina foii de
Iniialele auditorului:
Data
DENUMIREA
BV C T O
4092
Furnizori-debitori
pentru servicii
4111
Clieni
4118
413
20
25
410
435
10
15
Efecte de primit de la
clieni
30
20
418
491
Clieni facturi de
ntocmit
Ajustri pentru
deprecierea
20
30
30
40
CONTUL
SINTETIC
DENUMIREA
BV C T O
creanelor clieni (se
scade)
TOTAL
520
565
SIMBOLURILE DE VERIFICARE
BV
confruntat cu balana de verificare i
cartea mare; C
confrmri primite de la teri;
T
evalurile, calculele i
totalurile;
O
obiectivele auditului referitoare la operaiuni (5 obiective)
i referitoare la solduri (4 obiective). Aici se verifc numai
obiectivele referitoare la solduri.
CONCLUZII
soldurile creanelor comerciale par corecte;
conducerea entitii a evaluat ajustrile pentru deprecierea
creanelor n urma analizei probabilitii ncasrii acestor
creane.
Dup completarea celorlalte foi
de
lucru referitoare la
creanele comerciale (simbolizat de noi cu referina E1.1.- E1.n)
auditorii fac referiri la atingerea obiectivelor angajamentului
referitoare la aceste solduri.
REFEREN1AR
01
S.C. x E 121
02
S.C. y
03
S.C. z E 123
04-N Diveri
TOTAL
E 122
E 124
E
12
SOLD LA
NCEPUTUL
EXERCIIULUI
SOLD LA
SIMBOLUL DL
NCHIDEVERIFICARE
Rulaj
Ruulaj
REA
DEBITOR CREDITOR
EXERCIIULUI BV C T O etc.
20
0
15
0
50
4.01
0
2.02
0
85
0
10
15
41
0
6.89
5
4.00
0
2.10
0
840
20
6.87
0
210
160
60
5
435
SIMBOLURILE DE VERIFICARE
BV
confruntat cu balanele analitice i conturile
analitice; C
confrmri primite de la clieni;
T
verificarea evalurilor i calculelor;
O
verificat obiectivele auditului:
creanele aparin entitii;
creanele s-au nregistrat pe parcursul perioadei;
creanele exist;
toate creanele au fost nregistrate,
creanele au fost evaluate i nregistrate corect etc.
CONCLUZII
ntocmit
M.L.
Verificat P.I.
este
influenat
de
INFORMAII
DESPRE
REZULTATELE
PROCEDURILOR
ANALITICE
(referina P5):
situaiile fnanciare ale ultimilor trei ani precedeni;
situaia sintetic a indicatorilor calculai;
analiza fluctuaiilor i tendinelor.
Creane
comerciale
Entitatea auditat S.C. ARIEUL SA
Referine: E 1.x
Data bilanului:31.12.200N-1
Iniialele auditorului:
M.L.
ata ntocmirii: 10.01.N
Revizuit de: P.I.
PROCEDURI DE AUDIT
GRAD DE
ACOPERIRE
Toate
conturil
e
Toate
conturil
e
30 clieni
semnifcati
vi
REFERINA
INIIALE
AUDITOR
PROBL.
APRUTE
Et
E12..
E13..
.......................................................................................
20 facturi
E 18
.......................................................................................
15 facturi
E1.12
CUR S UL NR . 1
4
NO IUNI
CHEIE
Partenerii
de
misiune
trebuie
s
preia
responsabilitatea pentru conducerea, supravegherea i
desfurarea misiunii. Ei ndrum echipa de misiune, prin
informarea membrilor acesteia asupra:
65
211
BIBLIOGRAFIE
ISA nr. 320, Documentaie de audit.
ISA
nr.
220,
Controlul
calitii
pentru
auditul
informaiilor fnanciare
istorice.
ISQC nr. 1, Controlul calitii pentru frmele
care efectueaz audituri i revizuiri ale informaiilor
fnanciare istorice, precum i alte misiuni de
asigurare i servicii conexe.
Ordonana
BIBLIOGRAFI
E
1.
2002;
17.
Oprean, Ioan, Popa, Irimie-Emil, Bazele contabilitii agenilor
economici din
Romnia Aplicaii practice, Editura Intelcredo, Deva, 2001;
18.
Oprean Ioan, Popa Irimie Emil i Radu Dorin Lenghel,
Procedurile auditului i ale controlului fnanciar, Editura
Risoprint, Cluj-Napoca, 2007;
19.
Pere, Ion i Bunget Ovidiu, Control fnanciar i expertiz
contabil, Editura
Mirton, Timioara, 2004;
20.
Popescu, Gheorghe, Procedurile controlului intern i
auditul fnanciar,
Editura Gestiunea, Bucureti, 1997;
21. Porter Brenda, David Hatherly, Jon Simon- Principles of external
auditing (Paperback), 2002;
22.
Puncel Luis- Audit procedures (Paperback, with CD), 2007;
23. Raaum Ronell, Stephen L. Morgan- Performance auditing: a
measurement approach-2nd edition (Hardcover), 2009;
24.
Renard, Jacques, Teoria i practica auditului intern, ediia a 4a, Editat de
M.F.P., Bucureti, 2003;
25.
Richard L. Ratliff, Kurt F. Reding- Introduction to auditing:
logic, principles and techinques (Paperback), 2002;
26.
Rezaee Zabihollah, Richard Rilly- Financial statement fraud:
prevention and detection (Hardcover), 2009;
27.
Ricchinte David N. - Auditing, 8th edition, 2005;
28. Rittenberg Larry, Karla Johnstone, Audrey GramlingAuditing: a business risk approach (with ACL CD), 2009;
29.
Rusell J. P. - The process auditing techniques (Spiral-bound),
2003;
30.
Tom A., Marin, Iniiere n auditul situaiilor fnanciare ale
unei entiti,
Editura CECCAR, Bucureti, 2005;
31.
Ray Whittington, Kurt Pany- Principles of auditing and
other assurance services (with ACL CD), 2007;
32.
IFAC i IFRS, Reglementri internaionale de audit,
asigurare i etic, Editura Irecson, Bucureti, 2009.
33.
*** Norme minime de audit, adaptate i nsuite de ctre
CAFR, Editura
Economic, Bucureti, 2001.
34. *** Legea nr. 31/1990 privind societile comerciale,
republicat i modifcat n anul 2006.
35.
*** Legea nr. 82/1991, Legea contabilitii, republicat i
modificat.
36. *** OG nr. 65/1994 privind organizarea activitii de expertiz
contabil i a contabililor autorizai, modifcat.
37. *** OUG nr. 75/1999 privind activitatea de audit fnanciar,
modifcat i republicat.
38. *** OUG nr. 90/2008 privind auditul statutar al situaiilor
fnanciare anuale i al situaiilor fnanciare anuale consolidate.