Documente Academic
Documente Profesional
Documente Cultură
Ao 7 / N 18 / 2013
___________________________________________________________________________________
CET -
REVISTA PERUANA DE DERECHO TRIBUTARIO, UNIVERSIDAD DE SAN MARTN DE PORRES TAX LAW REVIEW
En este nmero:
DOCTRINA FISCAL
-
La Teora De La Argumentacin Jurdica Como Instrumento para la Solucin Justa de los casos
Eliane A. Dorico
Pecunia Non Olet (el dinero no huele) - Puede un acto ilcito generar renta imponible?
Oscar Sanchez Rojas
MONOGRAFAS E INVESTIGACIONES
-
Determinacin De La Afectacin De Los Mtodos Unilaterales Para Evitar La Doble Imposicin Tributaria
Internacional En La Competitividad De Las Empresas Exportadoras De Servicios
Cindy Salvador Mrquez
Ley que establece la aplicacin de los mtodos alternativos de Solucin de Conflictos a las Controversias
Internas en materia Tributaria.
Derguese la Norma XVI y Restityase el Texto de la Norma VIII del Cdigo Tributario.
Ao 7 / Nmero 18 / 2013
ISSN 2073-2902
Editada por:
CENTRO DE ESTUDIOS TRIBUTARIOS
Universidad de San Martn de Porres
Facultad de Derecho
Lima - Per
SUMARIO:
1.-El problema por analizar.- 2.- Medidas Cautelares.- 3.-La mediatizacin de las
medidas cautelares por el rgano Administrador del Tributo como parte de los
Procesos y la independencia de los Jueces como cuestin previa. 4.- Medida
Cautelar en los procesos judiciales: anlisis del Decreto Legislativo N 1121 que
incorpor el artculo 159 del Cdigo Tributario. 4.1.- Sustento del otorgamiento
de facultades para la modificacin del Cdigo Tributario. 4.2.- Desproteccin
sistemtica de los Derechos de los Contribuyentes. 4.3.- Derecho a la Tutela
Cautelar como argumento de inconstitucionalidad del Decreto Legislativo N
1121 al crear el artculo 159 del Cdigo Tributario. 4.4. Trasgresin al Derecho a
la Igualdad y principio de proporcionalidad. 5.- El Proceso de Amparo como
Garanta Constitucional de los Contribuyentes.- 6.- Las medidas cautelares como
una expresin del derecho constitucional al debido proceso y a la tutela
jurisdiccional efectiva. 7. Implicancias de las posibles medidas a tomar para
disuadir la solicitud de medidas cautelares.- 7.1 El aumento desproporcionado de
la tasa para acceder al trmite de la medida cautelar.- 7.1.1 Una afectacin al
principio constitucional a la tutela jurisdiccional efectiva.- 7.1.2 Violaran la
naturaleza jurdica de las tasas, la que implica que stas deben responder al costo
del servicio prestado.- 7.1.3 Se violara el pronunciamiento vinculante establecido
por el Tribunal Constitucional mediante Sentencia recada sobre el Expediente
No. 00053-2004-PI/TC, en el sentido que el "costo" de las tasas debe responder
exclusivamente al valor del servicio efectivamente prestado.- 7.1.4 Afectara el
principio tributario de no confiscatoriedad de los tributos.7.1.5 Una afectacin a la
igualdad ante la Ley.- 8. La exigencia de pagar una parte o toda la deuda materia
de impugnacin en el procedimiento contencioso tributario. 8.1. Afectacin a la
tutela judicial efectiva y al principio de la capacidad contributiva.- 8.2. Aplicacin
del principio solve et repete proscrito por el Tribunal Constitucional.- 9. Es
necesario tomar medidas adicionales para la regulacin de las medidas cautelares
a fin de evitar su uso abusivo y con ello una afectacin en la recaudacin de los
(*)
(**)
El presente trabajo es la segunda parte de mi estudio escrito con anterioridad al Decreto Legislativo
N 1121 que incorpor el artculo 159 del Cdigo Tributario, intitulado ZAVALETA, Michael.
Tutela cautelar y amparo ante la arbitrariedad de los rganos administradores de Tributos. En:
Gaceta Constitucional, N 49, Lima, Editorial Gaceta Jurdica, Enero 2012. Las opiniones y
comentarios del autor no comprometen ni representan las instituciones que preside o ha presidido, ya
que se emiten a ttulo personal, para cualquier comentario pueden escribir a bzavaletaa@usmp.pe
Abogado Miembro del Colegio de Abogados de Madrid y de Lima. Doctor en Derecho por la
Universidad de Castilla La Mancha, Espaa (UCLM). Profesor de Derecho Tributario USMP.
Master en Derecho Tributario y Fiscalidad Internacional por la UCLM. Diploma de Estudios
Avanzados en Derecho Tributario Europeo por la UCLM. Presidente del Centro de Estudios
Tributarios de la USMP. Past President del Comit Tributario de American Chamber of Commerce.
Actual Presidente de la Comisin de Tributaristas de la Asociacin de Bancos del Per. Miembro del
International Fiscal Association y del Instituto Peruano de Derecho Tributario. Responsable
Acadmico de la Maestra de Derecho Tributario y Fiscalidad Internacional en USMP
CET -
REVISTA PERUANA DE DERECHO TRIBUTARIO, UNIVERSIDAD DE SAN MARTN DE PORRES TAX LAW REVIEW
1.
ingresos fiscales y para ello ha previsto las siguientes Acciones Normativas:2 (i) Mayor
carga tributaria a la minera sin desalentar su competitividad internacional para seguir
atrayendo inversiones; y (ii) Ampliacin de la base tributaria reduciendo la elevada
evasin. Para dicho efecto se ha planificado las siguientes acciones normativas:
-
En la pgina web del MEF se puede encontrar la presentacin completa del Ministro de Economa,
Luis Miguel Castilla ante la Comisin de Economa del Congreso, Agosto 2011.
http://www.mef.gob.pe/contenidos/comun_notp/presentaci/2011/lmc_congreso_2011.pdf
CET -
REVISTA PERUANA DE DERECHO TRIBUTARIO, UNIVERSIDAD DE SAN MARTN DE PORRES TAX LAW REVIEW
rgimen derogado -criticado por el actual gobierno- existan mecanismos para detener
los ejercicios abusivos de las medidas cautelares.
2.
MEDIDAS CAUTELARES.-
De acuerdo con el Artculo 39 de la ley del Proceso Contencioso Administrativo, la medida cautelar
se dictar en la forma que fuera solicitada o en cualquier otra forma que se considere adecuada para lograr
la eficacia de la decisin definitiva, siempre que:
1. Se considere verosmil el derecho invocado. Para tal efecto, se deber ponderar la proporcionalidad
entre la eventual afectacin que causara al inters pblico o a terceros la medida cautelar y, el perjuicio
que causa al recurrente la eficacia inmediata de la actuacin impugnable.
2. Se considere necesaria la emisin de una decisin preventiva por constituir peligro la demora del
proceso, o por cualquier otra razn justificable. No es exigible este requisito cuando se trate de
pretensiones relacionadas con el contenido esencial del derecho a al pensin.
3. La medida cautelar solicitada resulte adecuada para garantizar la eficacia de la pretensin.
Para la ejecucin de la medida cautelar el demandante deber ofrecer contracautela atendiendo a la
naturaleza de la pretensin que se quiere asegurar.
Tratndose de pretensiones contra actuaciones administrativas con contenido pecuniario, el juez podr
requerir de una contracautela distinta a la caucin juratoria.
Si la resolucin final no reconoce el derecho reclamado por el demandante, a pedido de la parte
interesada se procede conforme a las reglas establecidas en el Cdigo Procesal Civil para la ejecucin de
la contracautela.
6
De acuerdo con el artculo 15 del Cdigo Procesal Constitucional, la Ley N 28237 publicada el 31
de mayo de 2004, establece que: Se pueden conceder medidas cautelares y de suspensin del acto
violatorio en los procesos de amparo, hbeas data y de cumplimiento.. Para su expedicin se exigir
apariencia del derecho, peligro en la demora y que el pedido cautelar sea adecuado o razonable para
garantizar la eficacia de la pretensin. Se dictan sin conocimiento de la contraparte y la apelacin slo
es concedida sin efecto suspensivo; salvo que se trate de resoluciones de medidas cautelares que
declaren la inaplicacin de normas legales autoaplicativas, en cuyo caso la apelacin es con efecto
suspensivo.
Su procedencia, trmite y ejecucin dependern del contenido de la pretensin constitucional
intentada y del adecuado aseguramiento de la decisin final, a cuyos extremos deber limitarse. Por ello
mismo, el Juez al conceder en todo o en parte la medida solicitada deber atender a la irreversibilidad
de la misma y al perjuicio que por la misma se pueda ocasionar en armona con el orden pblico, la
finalidad de los procesos constitucionales y los postulados constitucionales.
Cuando la solicitud de medida cautelar tenga por objeto dejar sin efecto actos administrativos
dictados en el mbito de aplicacin de la legislacin municipal o regional, se correr traslado por el
trmino de tres das, acompaando copia certificada de la demanda y sus recaudos, as como la
resolucin que la da por admitida, tramitando el incidente por cuerda separada, con intervencin del
Ministerio Pblico. Con la contestacin expresa o ficta, el Juez resolver dentro del plazo de tres das,
bajo responsabilidad.
En todo lo no previsto expresamente en el presente Cdigo, ser de aplicacin supletoria lo dispuesto
en el Ttulo IV de la Seccin Quinta del Cdigo Procesal Civil, con excepcin de los artculos 618, 621,
630, 636 y 642 al 672.
CET -
REVISTA PERUANA DE DERECHO TRIBUTARIO, UNIVERSIDAD DE SAN MARTN DE PORRES TAX LAW REVIEW
CET -
REVISTA PERUANA DE DERECHO TRIBUTARIO, UNIVERSIDAD DE SAN MARTN DE PORRES TAX LAW REVIEW
provenientes del sistema social (relaciones de poder, juegos de intereses o sistemas de valores extraos
al derecho), mientras que la imparcialidad trata de controlar los mviles del juez frente a influencias
extraas al derecho provenientes del proceso. La imparcialidad -contina- "podra definirse como la
independencia frente a las partes y el objeto del proceso. Por su parte, citando a Rafael Jimnez
Asensio, segn MEROI, A la par que el principio procesal, la imparcialidad y sus realizaciones
constituyen, simultneamente, una garanta de los jueces, una garanta de los ciudadanos, un deber
judicial, un derecho de los justiciables. Huelga recordar que la garanta de un juez imparcial se
considera incluida en la ms genrica del debido proceso e inviolabilidad de la defensa en juicio.
MEROI, Andrea: Iura Novit Curia y Decisin Imparcial . Revista Ius Et Praxis [en lnea]. 2007. vol. 13,
no.2, p.348. [citado 20-12-2011]. Disponible en internet: www.scielo.cl/pdf/iusetp/v13n2/art15.pdf.
ISSN 0718-0012.
12
PRITZL, Rupert: La corrupcin pblica: una forma dinmica e ilegal de rent-seeking en la lucha
distributiva de los grupos de inters organizados. En: Revista Estudios Privados, Ao II, N 2, Lima
Per, Invierno 1997, (estudio cedido por Fundacin Konrad-Adenauer-Stiftung), pg. 191.
13
Expediente N. 0004-2006-PI/TC Tribunal Constitucional del Per. Jurisprudencia, [publicado en
lnea]. Disponible desde Internet en: www.tc.gob.pe/jurisprudencia/2006/00004-2006-AI.html
[Consultado el 20 de diciembre de 2011].
14
Expediente N 0004-2006-PI/TC Tribunal Constitucional del Per. Jurisprudencia, [publicado en
lnea]. Disponible desde Internet en: http://www.tc.gob.pe/jurisprudencia/2006/00004-2006-AI.html
[Consultado el 20 de diciembre de 2011].
15
Expediente N 04675-2007-PHC/TC Tribunal Constitucional del Per. Jurisprudencia, [publicado
en lnea]. Disponible desde Internet en: www.tc.gob.pe/jurisprudencia/2009/04675-2007-HC.pdf
[Consultado el 18 de diciembre de 2011].
16
Respecto de la dimensin objetiva de la imparcialidad judicial, el Tribunal Europeo de Derechos
Humanos ha sealado que resultan siendo relevantes incluso las apariencias (TDH: caso Piersack, parr
30), por lo que pueden tomarse en cuenta, aparte de la conducta de los propios jueces, hechos que
podrn suscitar dudas respecto de su imparcialidad (TDEH, caso Pabla Ky v Finlandia parr 27). (FJ 6.
El resaltado es agregado). Expediente N 04675-2007-PHC/TC Tribunal Constitucional del Per.
Jurisprudencia,
[publicado
en
lnea].
Disponible
desde
Internet
en:
www.tc.gob.pe/jurisprudencia/2009/04675-2007-HC.pdf [Consultado el 18 de diciembre de 2011].
CET -
REVISTA PERUANA DE DERECHO TRIBUTARIO, UNIVERSIDAD DE SAN MARTN DE PORRES TAX LAW REVIEW
17
19
CET -
REVISTA PERUANA DE DERECHO TRIBUTARIO, UNIVERSIDAD DE SAN MARTN DE PORRES TAX LAW REVIEW
medidas cautelares otorgadas por los rganos jurisdiccionales, entindase entonces, bajo
el contexto antes sealado, que las facultades no le permitan al Ejecutivo restringir
o transgredir derechos constitucionales de los contribuyentes en materia procesal,
como el derecho a la tutela jurisdiccional efectiva y a la tutela cautelar, tal y como ha
ocurrido.
Finalmente, si bien es justificado que el Estado reaccione ante las conductas
evasivas del pago de tributos de los contribuyentes que solicitan tutela cautelar al
rgano jurisdiccional, hecho que haca, de acuerdo con la exposicin de motivos de la
N 29884, necesario establecer reglas especiales para la concesin de medidas
cautelares que impidan el cobro de la deuda tributaria, ello no justifica ni permite en
forma alguna, la vulneracin de derechos constitucionales de los contribuyentes. Ms
an cuando la propia legislacin establece mecanismos de control vlidos al
otorgamiento de medida cautelares como son: i) la verificacin por parte del juez del
cumplimiento de determinados requisitos como probar que existe verosimilitud del
derecho, que no es otra cosa que determinar el grado de razonabilidad y amparo del
derecho invocado por el demandante y ii) la posibilidad que el rgano demandado apele
la medida otorgada por el juez.
Queda claro, entonces, que el texto del Artculo 159 del Cdigo Tributario
incorporado por el Decreto Legislativo 1121 no solo es inconstitucional por haber
excedido las facultades otorgadas por el Congreso de la Repblica, sino que adems por
ser abiertamente contrario a las disposiciones constitucionales al transgredir derechos
constitucionales de los contribuyentes.
4.2. DESPROTECCIN SISTEMTICA DE LOS DERECHOS DE LOS
CONTRIBUYENTES.La reforma tributaria autorizada por el Congreso de la Repblica a travs de la
Ley 29884 tena un objetivo vlido e incuestionable que era incrementar la presin
tributaria, pero no a costa de la contravencin de derechos fundamentales de los
contribuyentes. Existe consenso en el hecho que todos debemos contribuir al desarrollo
del Estado y al sostenimiento del mismo con el cumplimiento de nuestras obligaciones
tributarias, pero ello no debe justificar en ningn caso la contravencin de los derechos
de los contribuyentes establecidos por la Constitucin y legislacin en general.
El Estado peruano debe aspirar a contar con un Sistema Tributario rgido con los
actos de evasin tributaria, pero respetuoso de los derechos de los contribuyentes.
Sin embargo, de la revisin conjunta de las normas emitidas se hace evidente el
reforzamiento de las facultades de la Administracin en detrimento de los derechos de
los contribuyentes, lo cual menoscaba la seguridad jurdica y permite la arbitrariedad.
Entre las normas emitidas en el contexto antes sealado, se encuentra la norma
XVI que permite a los funcionarios de SUNAT determinar a libre criterio si una
operacin es impropia o no y, sobre esa base, determinar impuestos, reducir o
eliminar saldos, etc. Esta norma, por su falta de precisin permite la arbitrariedad en su
utilizacin por parte de los funcionarios de la Administracin, quebrantando con ello, el
principio de seguridad jurdica establecido en forma implcita en nuestra Constitucin,
segn lo ha sealado tambin su mximo intrprete, el Tribunal Constitucional.
CET -
REVISTA PERUANA DE DERECHO TRIBUTARIO, UNIVERSIDAD DE SAN MARTN DE PORRES TAX LAW REVIEW
Anexo III Factores de evaluacin curricular para el cargo de vocal del Decreto Supremo N 1522012-EF, que aprueba el procedimiento para el nombramiento y ratificacin de los Vocales del Tribunal
Fiscal.
De acuerdo con el artculo 45 y 46 del Cdigo Tributario, cuyo texto transcribimos en las partes
pertinentes:
Artculo 45.- INTERRUPCION DE LA PRESCRIPCION
1. El plazo de prescripcin de la facultad de la Administracin Tributaria para determinar la
obligacin tributaria se interrumpe:
c) Por la notificacin de cualquier acto de la Administracin Tributaria dirigido al
reconocimiento o regularizacin de la obligacin tributaria o al ejercicio de la facultad de
fiscalizacin de la Administracin Tributaria para la determinacin de la obligacin tributaria, con
excepcin de aquellos actos que se notifiquen cuando la SUNAT, en el ejercicio de la citada facultad,
realice un procedimiento de fiscalizacin parcial.
2. El plazo de prescripcin de la accin para exigir el pago de la obligacin tributaria se
interrumpe:
a) Por la notificacin de la orden de pago.
CET -
REVISTA PERUANA DE DERECHO TRIBUTARIO, UNIVERSIDAD DE SAN MARTN DE PORRES TAX LAW REVIEW
CET -
REVISTA PERUANA DE DERECHO TRIBUTARIO, UNIVERSIDAD DE SAN MARTN DE PORRES TAX LAW REVIEW
contribuyente frente a la SUNAT con un juez, ahora muy limitado, al juez lo han
castrado en sus poderes jurisdiccionales para poder impartir justicia en ese tipo de
casos. Est absolutamente limitado a lo que diga la SUNAT, si por ejemplo, yo quiero
pedir una medida cautelar para evitar que esa decisin del tribunal fiscal no se me
ejecute todava yo tengo que afianzar por el mismo monto de la deuda tributaria; es
decir, estamos retrocediendo por lo menos unos 60 aos, en este concepto de pague
primero, reclame despus. Y aqu estamos retrocediendo, estamos involucionando.
Lo que creo es que debemos fortalecer el sistema de justicia: tener mejores
jueces, pagarles mejor, hacer atractiva para los buenos estudiantes de derecho. (pero)
Cmo la vamos hacer atractiva si el mismo seor Presidente est reconociendo que les
estn debiendo el aumento que demanda la ley desde el ao 91, el propio aumento que
manda la ley a los jueces superiores y a los de primera instancia.
Frente a ese escenario de discriminacin judicial, porque es una verdadera
discriminacin judicial, porque el poder ejecutivo le dice al poder judicial no te voy a
dar el aumento que manda la ley o la sentencia del tribunal constitucional que es
obligatoria; pero s te voy a dar una partida presupuestaria para que crees los
juzgados tributarios, para que solamente a travs de esos juzgados se discutan los
temas o reclamaciones tributarias. Y quien le otorga esa partida al poder judicial? La
propia SUNAT, la parte involucrada en el cobro del tributo. Entonces Cul es balance
que tiene finalmente tiene el ciudadano? Muy poco.
Entonces, cada vez nos estn quitando espacios para reclamar, pero tambin
estamos perdiendo capacidad de reaccin frente a estos ataques al sistema
judicial.22
4.3. DERECHO A LA TUTELA CAUTELAR COMO ARGUMENTO DE
INCONSTITUCIONALIDAD DEL DECRETO LEGISLATIVO N 1121
AL CREAR EL ARTCULO 159 DEL CDIGO TRIBUTARIO.La medida cautelar es el instituto procesal que permite adoptar las medidas
necesarias a fin de asegurar la eficacia prctica de la decisin definitiva en el proceso.
De esta manera, la tutela cautelar se constituye como parte del derecho a la tutela
jurisdiccional efectiva, reconocido en el inciso 3 del artculo 139 de la Constitucin. En
este se sostiene que [e]l derecho a la medida cautelar forma parte necesariamente del
derecho a la tutela judicial a travs de la efectividad constitucionalmente exigible a
esta, porque ese derecho ha de poder asegurar el cumplimiento futuro de la sentencia a
dictar y si es incapaz de ello, no se trata de una verdadera tutela23.
Sobre las medidas cautelares o derecho a la tutela cautelar, el Tribunal
Constitucional ha sealado que Al igual que el derecho al libre acceso a la
22
CET -
REVISTA PERUANA DE DERECHO TRIBUTARIO, UNIVERSIDAD DE SAN MARTN DE PORRES TAX LAW REVIEW
aunque tramitados dentro de los respectivos plazos, pueden constituir un serio peligro
para eficacia del derecho.26
Lo indicado deja claro que las medidas cautelares buscan que el litigante que
pretende el amparo de sus derechos ante el Poder Judicial no vea afectado su derecho
por la dilacin del proceso, de all su naturaleza instrumental.
Tal como seala PRIORI: Si el derecho a la tutela cautelar es un derecho
fundamental, cualquier situacin que la lesione o amenace es pasible de ser removida
jurisdiccionalmente por cualquiera de estos dos medios: (i) por los procesos
constitucionales adecuados en funcin de la naturaleza de la lesin o amenaza que
sufra el derecho fundamental a la tutela cautelar, o (ii) a travs de medios de defensa al
interior del proceso en el que especficamente se est produciendo la lesin o amenaza;
pues es inadmisible dentro de un Estado constitucional que se reconozca un derecho
como fundamental y que no se pueda solicitar proteccin jurisdiccional ante cualquier
situacin que le genere lesin o amenaza de lesin. 27
Adems, conforme seala PRIETO SANCHS: () de aquellas medidas
cautelares que, buscando garantizar la tutela jurisdiccional efectiva, establecen algn
tipo de limitacin sobre la esfera de actuacin de una persona antes de que se haya
iniciado o concluido el proceso correspondiente. Tales medidas sern vlidas si es que
persiguen un fin constitucionalmente legtimo y resultan necesarias, adecuadas y
ponderadas en sentido estricto, correspondindole a los rganos competentes el velar
porque se cumplan estas exigencias28.
El artculo 159 del Cdigo Tributario incorpora un nuevo rgimen cautelar que
exige un contradictorio previo obligatorio, y una contracautela personal o real, cuyo
importe sea igual al monto por el que se concede la cautelar; sin admitir ninguna
excepcin. De esta manera, limita prima facie el derecho a la tutela jurisdiccional
efectiva. En este sentido, los ms importantes Tribunales Constitucionales europeos
han sostenido unnimemente que la exclusin o an la limitacin- de medidas
cautelares es contraria a los derechos fundamentales y, especficamente, al derecho a
la tutela judicial efectiva o a los derechos de defensa29.
4.4. TRASGRESIN AL DERECHO A LA IGUALDAD Y PRINCIPIO
DE PROPORCIONALIDAD.-
26
CET -
REVISTA PERUANA DE DERECHO TRIBUTARIO, UNIVERSIDAD DE SAN MARTN DE PORRES TAX LAW REVIEW
Urgencia N. 122-2001 ) que tendra como efecto limitar la tutela constitucional a las
personas jurdicas en el proceso de Amparo, lo cual tiene directa relacin a la proteccin
de los derechos fundamentales de dichas entidades en asuntos tributarios, en el cual el
TC resolvi declarar infundada dicha pretensin. 33
Asimismo, en Octubre de 2011 el TC public la sentencia recada en el
Expediente N 03417-2011-AA, correspondiente al proceso de amparo seguido por un
contribuyente (persona natural) contra el Ejecutor Coactivo y la Intendencia Regional
de Lima de la SUNAT y el Tribunal Fiscal, el objeto de la demanda era dejar sin efecto
el procedimiento de ejecucin coactiva iniciado respecto de las rdenes de pago giradas,
a pesar de haberse presentado el recurso de reclamacin. El TC declar la demanda
improcedente pues consider que la revisin judicial establecida en la Ley del
Procedimiento de Ejecucin Coactiva es una va igualmente satisfactoria para este tipo
de casos.
Esta Sentencia ha sido criticada por ESCOBAR (2011), quien considera que la
revisin judicial es solo aplicable para aquellos procesos de ejecucin coactiva seguidos
por rganos del Estado distintos a la SUNAT, por lo que concluye que el TC incurre
en error esta sentencia, pues delega un amparo al considerar indebidamente que en el
caso de autos resulta de aplicacin el proceso de revisin judicial previsto en el
artculo 23 de la Ley N 26979.34
Por lo tanto, en este contexto, resulta valido analizar si es posible limitar la tutela
constitucional va el proceso de amparo de las personas jurdicas as como los efectos de
la sentencia del Expediente N 0005-2006-PI/TC del TC sobre el amparo en lo
tributario.
De acuerdo a nuestras normas procesales en materia constitucional los procesos
constitucionales de Habeas Corpus, Amparo, Habeas Data y Cumplimiento, tienen por
finalidad proteger los derechos constitucionales, reponiendo las cosas al estado
anterior a la violacin o amenaza de violacin de un derecho constitucional, o
disponiendo el cumplimiento de un mandato legal o de un acto administrativo35. En
este sentido, de acuerdo, a nuestro Cdigo Procesal Constitucional, el amparo procede
en defensa, entre otros derechos, del derecho a la tutela procesal efectiva.
Respecto al lmite de la tutela jurisdiccional de las personas jurdicas y los
derechos fundamentales de estas, es importante mencionar, la Sentencia del TC recada
en el Expediente N 4972-2006-PA/TC, el Tribunal concluy que es
constitucionalmente legtimo el reconocimiento de los derechos fundamentales sobre
las personas jurdicas, sin embargo, seala que esta consideracin no significa ni debe
interpretarse como que todos los atributos, facultades y libertades reconocidas sobre la
persona natural sean los mismos que corresponden a la persona jurdica,36 bajo este
contexto, el TC de manera enunciativa incluyo en la sentencia una relacin de los
33
CET -
REVISTA PERUANA DE DERECHO TRIBUTARIO, UNIVERSIDAD DE SAN MARTN DE PORRES TAX LAW REVIEW
derechos que pueden resultar compatibles con la naturaleza o estatus de las personas
jurdicas, entre ellos, el derecho al debido proceso y a la tutela jurisdiccional consagrado
en el inciso 3 del artculo 139, de la Constitucin Poltica del Per.
El reconocimiento de los derechos fundamentales de las personas jurdicas, ha
sido desarrollado no slo por la jurisprudencia nacional, sino que, encontramos tambin
su desarrollo en la jurisprudencia de rganos de jurisdiccin supranacional, como es el
caso de la Corte Interamericana de Derechos Humanos as como en ciertos Informes de
la Comisin Interamericana de Derechos Humanos37.
Por estas razones, resulta cuestionable que se busque limitar la tutela
constitucional de las personas jurdicas pues los nicos lmites que se pueden interponer
al inicio de un proceso constitucional de amparo son los lmites establecidos en el
Cdigo Procesal Constitucional, es decir, los requisitos de admisibilidad, y procedencia.
Por otro lado, resulta cuestionable que nuestro mximo rgano de interpretacin
de la Constitucin al resolver una demanda de amparo contra la SUNAT y el Tribunal
Fiscal limite el amparo en materia tributaria bajo el argumento que existe una va
igualmente satisfactoria tales como la revisin judicial prevista en el artculo 23 de la
Ley N 26979 Ley del Procedimiento de Ejecucin Coactiva. De acuerdo a lo
expuesto por ESCOBAR debemos tener en cuenta que la revisin judicial dispuesta
por esta Ley es solo aplicable para aquellos procesos de ejecucin coactiva seguidos
por rganos del Estado distintos a SUNAT pues el procedimiento de ejecucin
coactiva que debe seguir SUNAT se encuentra regulado en el Cdigo Tributario, el
cual regula el proceso de revisin bajo la denominacin de Recurso de Apelacin38.
Respecto al Proceso de Amparo es importante recordar que este proceso tambin
resulta siendo el mecanismo idneo para proteger los derechos fundamentales de los
contribuyentes en casos en que una norma de naturaleza autoaplicativa vulnere estos
derechos, tales como el negar una tutela jurisdiccional efectiva de los derechos a travs
del proceso.
Sobre lo expuesto, la incorporacin del Art. 159 al TUO del CT establece que
antes de que se dicte la medida cautelar se deba correr traslado con la solicitud por cinco
das hbiles al Procurador del Ministerio de Economa (a cargo de la defensa del
Tribunal Fiscal) y/o al Procurador de la Sunat y, luego de absuelto el traslado o en su
rebelda, el Juez resolver lo pertinente, ello si bien resulta a nuestro parecer
inconstitucional al vulnerar como se seal la tutela jurisdiccional efectiva, ya que se
impone un trmite muy engorroso para la tramitacin de la solicitud cautelar, lo cierto
es que este procedimiento de correr traslado no aplica en el proceso cautelar en el
contexto de un proceso constitucional de amparo; as como tampoco procede que un
contribuyente afiance o pague el tributo como contracautela, conforme exige el artculo
159 del Cdigo Tributario. Siendo la razn, el hecho que el proceso cautelar en el
37
Para mayores detalles consultar la pgina del Centro de Estudios de Derecho Tributario de la
Facultad
de
Derecho
de
la
Universidad
de
San
Martn
de
Porres:
http://www.derecho.usmp.edu.pe/CET_ediciones_anteriores
/edicion_04/frame_juris_internacional.php [Consultado el 27 de diciembre de 2011]
38
ESCOBAR AGREDA, Hugo. Definen procedencia del amparo en lo tributario. Publicado en el
Diario El Peruano el 07 de Diciembre de 2011, [publicado en lnea]. Disponible desde Internet en :
http://www.elperuano.com.pe/edicion /noticia-definen-procedencia-del-amparo-lo-tributario-33378.aspx
CET -
REVISTA PERUANA DE DERECHO TRIBUTARIO, UNIVERSIDAD DE SAN MARTN DE PORRES TAX LAW REVIEW
42
CET -
REVISTA PERUANA DE DERECHO TRIBUTARIO, UNIVERSIDAD DE SAN MARTN DE PORRES TAX LAW REVIEW
46
CET -
REVISTA PERUANA DE DERECHO TRIBUTARIO, UNIVERSIDAD DE SAN MARTN DE PORRES TAX LAW REVIEW
Sobre estos temas puede consultarse: PRIETO SANCHS, L. Justicia constitucional y derechos
fundamentales. Trotta, Madrid, 2003, pp. 190 y ss.; BERNAL PULIDO, C. El principio de
proporcionalidad y los derechos fundamentales. Centro de Estudios Polticos y Constitucionales, Madrid,
2003, todo el libro; CARRASCO PERERA, A. El juicio de razonabilidad en la justicia constitucional. En:
"Revista Espaola de Derecho Constitucional", No. 11, pg.. 39 y ss.; BUSTAMANTE ALARCN, R.
Derechos fundamentales y proceso justo. Ara Editores, Lima, 2001, pg.162 y ss.
50
FLUCK, Anna Ins. La medida cautelar trabada abusivamente y los daos y perjuicios. Preclusin
o prescripcin? En: Abuso Procesal. Directores: Jorge W. Peyrano y Juan Alberto Rambaldo. Buenos
Aires, Rubinzal-Culzoni Editores, 2001, pg.385.
51
Sentencia del Tribunal Constitucional recada sobre el Expediente No. 0023-2005-PI/TC. .
Disponible
desde
internet
desde:
http://www.tc.gob.pe/jurisprudencia/2006/00023-2005AI.html(Consultado el 19 de diciembre de 2011)
7.1
52
CET -
REVISTA PERUANA DE DERECHO TRIBUTARIO, UNIVERSIDAD DE SAN MARTN DE PORRES TAX LAW REVIEW
53
Criterio sealado en el fundamento 5 de la parte A del acpite VIII de la Sentencia recada sobre el
Expediente No. 00053-2004-PI/TC.
En efecto mediante las Sentencia recada sobre los Expediente Nos. 00053-2004PI/TC y 0041-2004-AI/TC el Tribunal Constitucional seal expresamente en los casos
de cobros excesivos y no justificados por concepto de arbitrios municipales:
Las tasas por servicios municipales, () son tributos en los cuales resulta difcil
entender la base imponible como un concepto pensado para la medicin
individualizada de riqueza exteriorizada por la realizacin del hecho imponible,
como si se tratara de impuestos. En estos casos, resulta mejor, para efectos de
equidad, hablar de criterio de reparto en base a una cuota global.
A fin de fijar esos criterios de reparto es necesario que exista una conexin lgica
entre el servicio prestado y la intensidad del uso, lo que determinar que la
distribucin de costos sea razonable.
Por tanto, un eventual aumento en la tasa de solicitud de la medida cautelar
debera estar plenamente sustentado en un informe tcnico que determine que el costo
de la tasa es el costo real del servicio a prestarse para que as el litigante pague
exclusivamente por el servicio recibido.
7.1.4. AFECTARA
EL
PRINCIPIO
TRIBUTARIO
CONFISCATORIEDAD DE LOS TRIBUTOS.-
DE
NO
CET -
REVISTA PERUANA DE DERECHO TRIBUTARIO, UNIVERSIDAD DE SAN MARTN DE PORRES TAX LAW REVIEW
Criterio reconocido por diversas sentencias del Tribunal Constitucional como la recada sobre el
Expediente No. 0004-2004- AI/TC.
efecto dicho dispositivo reconoce nuestra igualdad ante la ley, lo que significa que ante
situaciones iguales o similares los sujetos deben recibir un tratamiento igual o similar.
8.
Actualmente los requisitos para solicitar una medida cautelar son los siguientes: (i) exponer los
fundamentos de su pretensin cautelar; (ii) sealar la forma de sta; (iii) indicar, si fuera el caso, los
bienes sobre los que debe recaer la medida y el monto de su afectacin; (iv) ofrecer contracautela; y, (v)
designar el rgano de auxilio judicial correspondiente, si fuera el caso.
CET -
REVISTA PERUANA DE DERECHO TRIBUTARIO, UNIVERSIDAD DE SAN MARTN DE PORRES TAX LAW REVIEW
El principio solve et repete el que puede ser traducido como paga y luego
reclama, establece el criterio que para poder recurrir o reclamar una obligacin de pago
contenido en un valor emitido por la Administracin Tributaria sea requisito
imprescindible el pago de la deuda a impugnar (o afianzar el pago).
Como venimos sealando el derecho al acceso a la justicia tiene una base
constitucional, puesto que se trata de un derecho implcitamente reconocido en el
derecho a la tutela jurisdiccional efectiva, introducir una norma que implique el pago de
la deuda por la cual se pretende solicitar una medida cautelar obstaculizara
irrazonablemente el acceso a la misma, y por tanto violara el derecho a la tutela
jurisdiccional efectiva.
Ms an si se tiene en cuenta que uno de los requisitos para solicitar la medida
cautelar es ofrecer contracautela57 y de esta manera en caso que la ejecucin de la
medida cautelar generara daos pueda asegurarse el resarcimiento al afectado. De ah
que cualquier dao que recibiera la Administracin Tributaria por una indebida
ejecucin de la medida cautelar, dicho dao sera compensado con la contracautela; as
pues, muchos jueces exigen por ejemplo cartas fianzas por concepto de contracautela en
temas tributarios.
Que se condicione el pago de la obligacin tributaria para admitir a trmite la
solicitud de la medida cautelar en el que se cuestione precisamente la validez del cobro
de un tributo es un obstculo desproporcionado cuando inclusive existen en nuestra
legislacin normas que exigen la ejecutoriedad de los actos administrativos tributarios
inclusive una vez presentada la demanda contenciosa administrativa, tal como la regla
establecida en el artculo 15758 del Cdigo Tributario.
En efecto, si bien el derecho a la tutela cautelar puede ser limitado por otros
derechos constitucionalmente reconocidos, debe existir una razonabilidad y
proporcionalidad en la afectacin, por ello, si se introduce una medida que limita este
derecho debe hacerse la evaluacin respecto a la razonabilidad y proporcionalidad; de
no demostrarse dicha razonabilidad, se considerara inconstitucional una medida de este
tipo, porque sera incompatible con el derecho a la tutela judicial efectiva.
Es pertinente recordar que el Tribunal Constitucional ya ha realizado algunas
precisiones sobre el principio solve et repete. En la STC 3548-2003-AA/TC (FJ 6-7) se
consider que la exigencia establecida en el artculo 158 del Cdigo Tributario, esto es,
la condicin del pago previo de la obligacin tributaria a la interposicin de una
demanda contencioso-administrativa tributaria es una exigencia desproporcionada que
vulneraba el derecho a la tutela procesal efectiva y el principio de igualdad.
57
De acuerdo a lo establecido por el artculo 613 del Cdigo Procesal Civil, la contracautela tiene por
objeto asegurar al afectado el resarcimiento de los daos y perjuicios que pueda causar su ejecucin. La
admisin de la contracautela, en cuanto a su naturaleza y monto, es decidida por el Juez, quien puede
aceptar la contracautela propuesta por el solicitante, graduarla, modificarla o, incluso cambiarla por la que
sea necesaria para garantizar los eventuales daos que pueda causar las ejecucin de la medida cautelar.
58
El tercer prrafo del artculo 157 del Cdigo Tributario, seala: La presentacin de la demanda no
interrumpe la ejecucin de los actos o resoluciones de la Administracin Tributaria.
9.
CET -
REVISTA PERUANA DE DERECHO TRIBUTARIO, UNIVERSIDAD DE SAN MARTN DE PORRES TAX LAW REVIEW
A fin de dar una respuesta a nuestra interrogante, es importante tener en claro que:
(i) existen limitaciones propias de las medidas cautelares que impiden que estas sean
otorgadas cuando no se acredita los presupuestos para su configuracin; y (ii) nuestra
legislacin ha establecido normas que limitan y sancionan el abuso del derecho.
9.1. LIMITACIONES
CAUTELARES.-
INTRNSECAS
DE
LAS
MEDIDAS
demostrado que existe un peligro en la demora del proceso; y que la medida cautelar
solicitada es aquella adecuada para garantizar la efectividad de la sentencia que se va
a dictar en el futuro, el Juez decide no dictar la medida cautelar, se estara lesionando
gravemente el derecho a la tutela cautelar, salvo que exista una causa justificada,
basada en la restriccin de derechos fundamentales o principios del Estado
constitucional de derecho que justifiquen el rechazo de una medida cautelar59. As
mismo, el procesalista Priori Posada contina sealando que en algunas situaciones la
denegatoria de una medida cautelar produce situaciones irreversibles, de manera que al
dictarse la sentencia sta se convierte en intil.60
9.2. ABUSO DE LAS MEDIDAS CAUTELARES.Entendemos que si el MEF pretende limitar el acceso a las medidas cautelares, lo
hace guiado por la preocupacin que le genera el uso abusivo del derecho a la tutela
cautelar, cuando, como hemos demostrado, la tutela cautelar viene precedida del
cumplimiento de requisitos de procedibilidad y sobre todo de la generacin de ese
humo en la apariencia del derecho invocado.
Ahora bien, el MEF debe tomar en cuenta que ya existen medidas legales para
evitar el abuso del derecho a la tutela cautelar; en ese sentido, consideramos ms
oportuno que se mejoren las medidas existentes, o se implementen sistemas que
permitan que estas sean ms efectivas, antes de crear normas que inserten nuevos
requisitos o limitaciones a la solicitud de la tutela cautelar, porque como hemos visto,
dichas nuevas medidas implicaran una afectacin al derecho a la tutela jurisdiccional
efectiva entre otros derechos constitucionalmente protegidos, ms an si conforme a lo
dispuesto en el artculo 37 del TUO de la Ley que regula el proceso contencioso
administrativo, son especialmente procedentes () las medidas cautelares de innovar
y de no innovar.
En efecto, la legislacin peruana ha proscrito el abuso del derecho y ha
establecido diversas sanciones para el mismo, as tenemos las siguientes:
- La prohibicin constitucional del abuso del derecho; en efecto, el artculo 103
de la Constitucin seala que no se ampara el abuso del derecho.
- La norma dispuesta por el artculo 4 del Cdigo Procesal Civil, que seala:
concluido un proceso por resolucin que desestima la demanda, si el
demandado considera que el ejercicio del derecho de accin fue irregular o
arbitrario, puede demandar el resarcimiento por los daos y perjuicios que haya
59
CET -
REVISTA PERUANA DE DERECHO TRIBUTARIO, UNIVERSIDAD DE SAN MARTN DE PORRES TAX LAW REVIEW
sufrido, sin perjuicio del pago por el litigante malicioso de las costas, costos y
multas establecidos en el proceso terminado.
- El artculo IV del Ttulo Preliminar del Cdigo Procesal Civil, segn el cual se
exige a todos los que intervienen en el proceso a adecuar su conducta a la
buena fe procesal, facultando al Juez sancionar a cualquier conducta ilcita o
maliciosa e, incluso a impedir que se realice; pudiendo el Juez, de acuerdo a
algunos especialistas en materia procesal, dejar sin efecto una resolucin
cautelar expedida como consecuencia del ejercicio abusivo del derecho.
- En el artculo 621 de Cdigo Procesal Civil, se prevn sanciones para los casos
en los que la medida cautelar haya sido obtenida maliciosamente, previendo
como consecuencia: el pago de una indemnizacin, la condena al pago de
costos y costas, asimismo le impone una multa.
El procesalista PRIORI seala que de las normas antes descritas se puede obtener
como conclusin que existen las siguientes medidas antiabuso en la legislacin peruana:
- La obligacin de indemnizar por los daos y perjuicios que el abuso ha
generado.
- La imposicin de multas y sanciones por abusar de un derecho fundamental de
carcter procesal.
- La condena al pago de costos y costas.
- Impedir que se produzcan los actos de abuso, es decir evitarlos
As mismo consideramos que si se desea evitar el abuso del derecho a la tutela
cautelar, podra implementarse nuevas medidas que lejos de significar la exigencia de
mayores requisitos para la solicitud de la media cautelar pasen por un mayor control a
los jueces; en ese sentido, se podran implementar sanciones ms severas a los mismos
jueces que ejerzan de manera arbitraria y sus poderes cautelares.
Sobre el abuso del Derecho y las medidas cautelares CARBONE se cuestiona61:
Qu pasa cuando no solo se traba sin derecho, sino que se abusa de las medidas
cautelares? El sentido comn refiere que esa conducta debe ser sancionada. La
pregunta que sigue es: por qu va vamos a juzgar entonces la responsabilidad de
quien as acta? () Cules pueden ser los supuestos?: abusos cuantitativos del
embargo (art. 281 CPC), o cualitativos (bienes inembargables, art. 469 CPC),
embargos preventivos de cuentas corrientes bancarias, de fondos diarios de las
recaudaciones de caja sin acreditar que no se conocen otros bienes slidos para
embargar, o la irrazonabilidad temporal del mantenimiento de cualquier medida
cautelar sobre bienes registrables sin que se entere de hecho el propietario; si se
peticion una medida cautelar previa a la demanda y aqulla caduc, para algunos tal
extremo revela por s mismo que la medida fue pedida abusivamente, como tambin si
una entidad bancaria trab un embargo incorrecto por promover en forma errnea un
juicio ejecutivo, entre otros muchos supuestos.
61
CARBONE, Carlos A. Abuso del proceso en las medidas cautelares y en los procesos
diferenciados: sentencia anticipada y autosatisfactiva. En: Abuso Procesal. Directores: Jorge W. Peyrano
y Juan Alberto Rambaldo. Buenos aires, Rubinzal-Culzoni Editores, 2001, pgs. 353 y 354.
10.
Sin perjuicio de todo lo antes sealado debemos afirmar que nuestra preocupacin
por el tema viene acompaada del hecho que la medida cautelar en muchas ocasiones es
el nico mecanismo que tiene el contribuyente para oponerse a la feroz cobranza
coactiva que inicia la Administracin Tributaria de deudas que son materia de un
proceso contencioso administrativo y sobre el cual no existe una sentencia firme que
haya declarado la procedencia de su cobro.62
Ello, debido a que en virtud a lo establecido en el tercer prrafo del artculo 157
del Cdigo Tributario, la presentacin de la demanda no interrumpe la ejecucin de los
actos o resoluciones de la Administracin Tributaria. En ese sentido, en el supuesto que
el contribuyente vea afectado su derecho e interponga una demanda contenciosa
administrativa contra la Resolucin del Tribunal Fiscal, la Administracin Tributaria se
encontrar habilitada para ejercer las acciones de cobro, siendo que para limitar la
accin de cobro el contribuyente tendra que obtener una medida cautelar ante el juez
que admiti la demanda contenciosa administrativa.
Sin perjuicio de lo antes sealado, somos de la opinin que aun en el caso que no
se llegue a obtener una medida cautelar que limite la accin de cobro de la deuda
impugnada en un proceso contencioso administrativo, la Administracin Tributaria no
debera ejecutar la cobranza coactiva de la misma, ello debido a que la deuda tributaria
est siendo materia de cuestionamiento en un proceso judicial que se encontrara
pendiente de resolucin y en ese sentido, ninguna autoridad fuera de la organizacin
jerrquica del Poder Judicial podra avocarse al conocimiento de la mencionada causa.
Tratamiento distinto merece los intereses que se generan a favor del
Administracin Tributaria y en contra del contribuyente que impugn judicialmente la
deuda, por lo que es precisamente en estos casos donde la tutela cautelar debe evitar que
el ejercicio del derecho a la tutela judicial efectiva se traduzca en la afectacin de los
derechos de aquel contribuyente que impugn, quien despus de no pocos aos de
litigio, se enfrentar a una deuda que se ver acrecentada exponencialmente.
En efecto, el Artculo 4 de la Ley Orgnica del Poder Judicial, TUO de la Ley
Orgnica del Poder Judicial - Decreto Supremo No. 017-93-JUS, seala:
()
62
CET -
REVISTA PERUANA DE DERECHO TRIBUTARIO, UNIVERSIDAD DE SAN MARTN DE PORRES TAX LAW REVIEW
63
PRIORI, Giovanni. La Tutela Cautelar. Su configuracin como Derecho Fundamental. Pg. 193,
ao 2006, 1era Edicin, Ara Editores, Per.
11.
A MODO DE CONCLUSIONES.-
Como sabemos, en materia tributaria, las resoluciones del Tribunal Fiscal que
agoten la va administrativa pueden ser objeto de cuestionamiento por parte del
contribuyente mediante el Proceso Contencioso Administrativo, de acuerdo a lo
dispuesto en el artculo 157 del Cdigo Tributario, sin embargo, esta norma dispone
que la presentacin de la demanda no interrumpe la ejecucin de la Administracin
Tributaria, por lo que la SUNAT puede continuar con la cobranza coactiva de los
reparos cuestionados en la va judicial, lo cual genera una situacin de indefensin para
el contribuyente. En estos casos, la cobranza coactiva iniciada por SUNAT slo puede
ser suspendida si el demandante solicita una Medida Cautelar y esta es otorgada por el
Juez.
Sin embargo, vemos que en la prctica desde el 2012 que, los jueces se encuentran
reacios a otorgar las medidas cautelares solicitadas por el demandante, y preocupa an
ms el hecho de que desde las declaraciones del Ministerio de Economa y Finanzas
respecto a las Medidas Cautelares, las cuales hemos comentado en extenso y,
complementado, con el Decreto Legislativo N 1121, verificamos en el mundo
fenomnico que se exige una contracautela personal o real, cuyo importe sea igual al
monto por el que se concede la medida cautelar, lo cual limita el acceso a la tutela
judicial efectiva y al debido proceso de los contribuyentes.
Siendo que, el problema se agrava porque si esta carta fianza no se renueva con el
importe actualizado antes de su vencimiento, se ejecutar de manera inmediata y,
adems, uno debe contar ex ante al vencimiento de la primera carta fianza el doble de la
misma, por cuanto el banco emisor solicitar la garanta de las dos cartas, hasta que se le
devuelva la primera, siendo que hemos constatado que los ejecutores coactivos de la
SUNAT, inclusive, pierden o extravan las mismas, lo cual afecta ms todava a los
contribuyentes de medianos y bajos recursos.
Desde el 2012, cuando el jefe del MEF expuso ante la Comisin de Economa del
Congreso de la Repblica su Plan de Trabajo, en donde se present como objetivo de su
cartera aumentar sostenidamente los ingresos fiscales, hemos sido testigos de diversas
declaraciones de miembros del poder ejecutivo respecto a nuestro actual sistema
tributario, las cuales en el mayor de los casos, han sido arbitrariamente subjetivos y han
implicado una clara violacin a la independencia del Poder Judicial, adems, del hecho
de carecer -en muchos casos- de sustento tcnico; todo lo cual ha servido de sustento
para crear el actual artculo 159, el que conforme hemos explicado consideramos
abiertamente contrario a la Constitucin Peruana.
En el Plan de Trabajo expuesto por el titular del MEF, se incluan las siguientes
Acciones Normativas: 64
64
En la pgina web del MEF se puede encontrar la presentacin completa del Ministro de Economa,
Luis Miguel Castilla ante la Comisin de Economa del Congreso, Agosto 2011.
http://www.mef.gob.pe/contenidos/comun_notp/presentaci/2011/lmc_congreso_2011.pdf
CET -
REVISTA PERUANA DE DERECHO TRIBUTARIO, UNIVERSIDAD DE SAN MARTN DE PORRES TAX LAW REVIEW
65
66
contenciosa tributaria, contra los reparos efectuados por SUNAT, el contribuyente debe
garantizar la deuda con una carta fianza o una hipoteca.
De acuerdo a la prensa, Castilla explic que la caucin juratoria o promesa de
pago, era usada indebidamente por los contribuyentes para interrumpir la cobranza
coactiva de la SUNAT y en la prctica equivala a la declaracin Lo juro por diosito
que te voy a pagar, de acuerdo al titular del MEF la exigencia de carta fianza o
hipoteca en las medidas cautelares no limita el acceso a la justicia, ya que el
contribuyente mantiene la posibilidad de demandar al estado67, como era de esperarse,
las crticas no se hicieron esperar, pues definitivamente esta medida vulnera el derecho
de defensa de los contribuyentes, a quien no debera limitarse el derecho de cuestionar
los reparos de la administracin tributaria en la va judicial, ms an si se toma en
consideracin que las dos instancias en la va administrativa Sunat y Tribunal Fiscal
pertenecen al MEF por lo que lo que no gozan de independencia e imparcialidad que es
lo que se busca cuando se recurre a la va judicial.
Es importante tener en cuenta que este tipo de medidas deberan ser analizadas de
una forma integral y no slo desde una perspectiva o con una finalidad recaudatoria o
pro fisco pues toda reforma al sistema tributario debera estar acorde a nuestra
Constitucin y no debera significar, en ningn caso, una vulneracin a los derechos
fundamentales de los contribuyentes.
Finalmente, el ordenamiento jurdico procesal siempre ha tenido herramientas
para evitar el abuso de las medidas cautelares, siendo que las mismas se pueden usar por
los magistrados en los casos concretos.
12.
67
CET -
REVISTA PERUANA DE DERECHO TRIBUTARIO, UNIVERSIDAD DE SAN MARTN DE PORRES TAX LAW REVIEW
Sumilla:
Ley que deroga el texto del artculo 159
del Cdigo Tributario modificado por
Decreto Legislativo N 1121
PROYECTO DE LEY
El
Congresista
de
la
Repblica
que
suscribe..................................................................., ejerciendo el derecho de iniciativa
legislativa que le confiere el artculo 107 de la Constitucin Poltica del Per,
presenta la siguiente iniciativa legislativa:
PROYECTO DE LEY
EXPOSICIN DE MOTIVOS
I. FUNDAMENTOS DE LA PROPUESTA
CET -
REVISTA PERUANA DE DERECHO TRIBUTARIO, UNIVERSIDAD DE SAN MARTN DE PORRES TAX LAW REVIEW
I.2 PROBLEMTICA
1. Sustento del otorgamiento de facultades para la modificacin del Cdigo
Tributario
En el desarrollo de la exposicin de motivos de la Ley N 29884 (Proyecto de Ley N
1091/2011-PE), con referencia al Cdigo Tributario, seala expresamente que dicha
norma debe observar los principios de equidad, eficiencia y simplicidad, manteniendo
un equilibrio en la relacin de los contribuyentes con la Administracin.
Asimismo, el numeral 13) del artculo 2 de la propuesta legislativa de otorgamiento de
facultades presentado por el Ejecutivo (Proyecto de Ley N 1091/2011-PE) sealaba
CET -
REVISTA PERUANA DE DERECHO TRIBUTARIO, UNIVERSIDAD DE SAN MARTN DE PORRES TAX LAW REVIEW
contribuyente (por las facultades otorgadas por la Norma XVI y la intencin de obtener
una bonificacin por su contribucin al incremento de la recaudacin)
Por otra parte, se ha dispuesto la creacin de juzgados especializados en materia
tributaria, lo cual es saludable, pues permite celeridad en la atencin de tutela
jurisdiccional por parte de los contribuyentes y la SUNAT misma. Sin embargo, se ha
dispuesto tambin que la inversin econmica para la instalacin y funcionamiento de
los citados juzgados se tomen fondos de la partida presupuestaria de la SUNAT, es
decir, se ha convertido a la Administracin Tributaria en la entidad que financia el
funcionamiento de los juzgados y salas en las que participa como parte demandante o
demandada, fomentando con ello una conducta parcializada por parte de los jueces y
vocales que tienen a su cargo procesos tributario, afectando con ello la imparcialidad de
los jueces en detrimento de los derechos de los contribuyentes.
En efecto, mediante la Res. N 056-2013/SUNAT, la Administracin Tributaria,
autoriz la transferencia financiera de la SUNAT a favor del pliego del Poder Judicial
por la suma de S/. 13716 022,00 Nuevos Soles para la creacin de Juzgados y Salas en
lo contencioso administrativo con sub especialidad en temas tributarios y aduaneros, as
como creacin de un Juzgado Especializado en lo Constitucional, dispuesta por la
Resolucin Administrativa N 206-2012-CE-PJ. Est transferencia se hizo en virtud a lo
dispuesto en la Ley N 29951, Ley de Presupuesto del Sector Pblico para el ao 2013.
Destacamos aqu, que consideramos que la financiacin de los Juzgados, salas y dems
dependencias creadas recientemente, debera ser por parte del Poder Judicial y no de la
SUNAT, siendo que stas dependencias pertenecen al Poder Judicial y pasan a ser
ajenas a la jurisdiccin de la SUNAT, a fin de generar confianza en la imparcialidad del
Poder Judicial en los contribuyentes en la atencin de las pretensiones que se ponen a su
conocimiento. En tal sentido, la propuesta debe entenderse orientada a la derogacin de
mecanismos de traslado de pago de gastos del Poder Judicial por SUNAT.
En adicin a lo antes sealado, se ha advertido en las recientes convocatorias para
ocupar puestos como vocal del Tribunal Fiscal el favorecimiento directo a postulantes
que provengan de instituciones pblicas vinculadas a la tributacin; siendo que el caso
de tributos internos y aduanas, no existe otra que la SUNAT. Esto se presenta bajo el
concepto: Experiencia en resolver, en instituciones pblicas, procedimientos
contenciosos en materia tributaria en la especialidad a la que postula (3 puntos por
cada ao).68 Esto demuestra tambin, una intencin de acaparamiento por parte del
fisco de todos los puestos estratgicos en un proceso tributario para asegurar la
recaudacin en perjuicio del desconocimiento de los derechos de los contribuyentes, lo
cual es arbitrario.
Por otra parte, es evidente el encarecimiento de la conservacin de la informacin
tributaria para afrontar las cada vez ms agresivas y sucesivas fiscalizaciones, pues por
las modificaciones en las reglas de prescripcin, el contribuyente ahora a partir del 2013
deber conservar su informacin cuando menos por el plazo de 15 aos (la tenedura y
debida diligencia de mantener ms tiempo y gastar ms en software, custodia y
depsitos de papeles y contratos, etc.). En efecto, de acuerdo con el Artculo 62 del
Cdigo Tributario, la Administracin Tributaria, en un procedimiento de fiscalizacin,
68
Anexo III Factores de evaluacin curricular para el cargo de vocal del Decreto Supremo N 1522012-EF, que aprueba el procedimiento para el nombramiento y ratificacin de los Vocales del Tribunal
Fiscal.
CET -
REVISTA PERUANA DE DERECHO TRIBUTARIO, UNIVERSIDAD DE SAN MARTN DE PORRES TAX LAW REVIEW
De acuerdo con el artculo 45 y 46 del Cdigo Tributario, cuyo texto transcribimos en las partes
pertinentes:
Artculo 45.- INTERRUPCION DE LA PRESCRIPCION
1.
El plazo de prescripcin de la facultad de la Administracin Tributaria para determinar la
obligacin tributaria se interrumpe:
c) Por la notificacin de cualquier acto de la Administracin Tributaria dirigido al reconocimiento o
regularizacin de la obligacin tributaria o al ejercicio de la facultad de fiscalizacin de la
Administracin Tributaria para la determinacin de la obligacin tributaria, con excepcin de
aquellos actos que se notifiquen cuando la SUNAT, en el ejercicio de la citada facultad, realice un
procedimiento de fiscalizacin parcial.
2.
El plazo de prescripcin de la accin para exigir el pago de la obligacin tributaria se
interrumpe:
a) Por la notificacin de la orden de pago.
f) Por la notificacin del requerimiento de pago de la deuda tributaria que se encuentre en cobranza
coactiva y por cualquier otro acto notificado al deudor, dentro del Procedimiento de Cobranza
Coactiva.
3.
El plazo de prescripcin de la accin de aplicar sanciones se interrumpe:
a) Por la notificacin de cualquier acto de la Administracin Tributaria dirigido al reconocimiento o
regularizacin de la infraccin o al ejercicio de la facultad de fiscalizacin de la Administracin
Tributaria para la aplicacin de las sanciones, con excepcin de aquellos actos que se notifiquen
cuando la SUNAT, en el ejercicio de la citada facultad, realice un procedimiento de fiscalizacin
parcial.
Artculo 46.- SUSPENSIN DE LA PRESCRIPCIN
1. El plazo de prescripcin de las acciones para determinar la obligacin y aplicar sanciones se
suspende:
CET -
REVISTA PERUANA DE DERECHO TRIBUTARIO, UNIVERSIDAD DE SAN MARTN DE PORRES TAX LAW REVIEW
riesgo de tener que enfrentarse a un rgimen de tutela cautelar que en realidad no tutela
nada.
Un anlisis sistemtico de las normas antes indicadas permite advertir que un
funcionario de la Administracin tiene la facultad de considerar que una operacin
realizada por un contribuyente se encuentra gravada con el impuesto a la renta (aun
cuando la Ley de la materia diga todo lo contrario), ante dicha arbitrariedad, el
contribuyente acudir a buscar tutela judicial efectiva (en caso el Tribunal confirme la
posicin de SUNAT), pero para dicho efecto deber afianzar la deuda exigida
arbitrariamente por la SUNAT, reduciendo con ello su capacidad de endeudamiento
para realizar inversiones o incrementar sus activos. Advirtase que si este contribuyente
lograse obtener la citada carta fianza, deber contar con el doble de lnea de crdito a fin
de poder renovarla antes de su vencimiento, pues debe presentar el original de la carta
que pretende renovarse, de lo contrario la SUNAT podra solicitar la ejecucin de la
misma. Si ya con el otorgamiento de la lnea de crdito el contribuyente haba utilizado
una gran parte de su lnea de crdito con la renovacin, la habr utilizado, seguramente,
toda su lnea. Asimismo, que el requisito de la carta fianza es exigida a un contribuyente
que ha probado al fisco la verosimilitud de su derecho, es decir, las altas probabilidades
de obtener una resolucin favorable, es decir, que el juez falle a su favor.
Finalmente, este contribuyente habr acudido a un juez cuyo sueldo es cancelado por la
entidad que es parte demandada en el proceso que sigue.
Todo lo anteriormente indicado hace necesaria la derogacin del artculo 159 del
Cdigo Tributario.
Sobre este tema el profesor Adrin Simons en una entrevista televisiva ha sealado, con
acierto, que:Ese escenario de igualdad que tiene por ejemplo un contribuyente frente a
la SUNAT con un juez, ahora muy limitado, al juez lo han castrado en sus poderes
jurisdiccionales para poder impartir justicia en ese tipo de casos. Est absolutamente
limitado a lo que diga la SUNAT, si por ejemplo, yo quiero pedir una medida cautelar
para evitar que esa decisin del tribunal fiscal no se me ejecute todava yo tengo que
afianzar por el mismo monto de la deuda tributaria; es decir, estamos retrocediendo
por lo menos unos 60 aos, en este concepto de pague primero, reclame despus. Y
aqu estamos retrocediendo, estamos involucionando.
Lo que creo es que debemos fortalecer el sistema de justicia: tener mejores jueces,
pagarles mejor, hacer atractiva para los buenos estudiantes de derecho. (pero) Cmo
la vamos hacer atractiva si el mismo seor Presidente est reconociendo que les estn
debiendo el aumento que demanda la ley desde el ao 91, el propio aumento que
manda la ley a los jueces superiores y a los de primera instancia.
Frente a ese escenario de discriminacin judicial, porque es una verdadera
discriminacin judicial, porque el poder ejecutivo le dice al poder judicial no te voy a
dar el aumento que manda la ley o la sentencia del tribunal constitucional que es
obligatoria; pero s te voy a dar una partida presupuestaria para que crees los
juzgados tributarios, para que solamente a travs de esos juzgados se discutan los
temas o reclamaciones tributarias. Y quien le otorga esa partida al poder judicial? La
propia SUNAT, la parte involucrada en el cobro del tributo. Entonces Cul es balance
que tiene finalmente tiene el ciudadano? Muy poco.
Entonces, cada vez nos estn quitando espacios para reclamar, pero tambin estamos
perdiendo capacidad de reaccin frente a estos ataques al sistema judicial.70
3. Derecho a la Tutela Cautelar
La medida cautelar es el instituto procesal que permite adoptar las medidas necesarias a
fin de asegurar la eficacia prctica de la decisin definitiva en el proceso. De esta
manera, la tutela cautelar se constituye como parte del derecho a la tutela jurisdiccional
efectiva, reconocido en el inciso 3 del artculo 139 de la Constitucin. En este se
sostiene que [e]l derecho a la medida cautelar forma parte necesariamente del
derecho a la tutela judicial a travs de la efectividad constitucionalmente exigible a
esta, porque ese derecho ha de poder asegurar el cumplimiento futuro de la sentencia a
dictar y si es incapaz de ello, no se trata de una verdadera tutela71.
Sobre las medidas cautelares o derecho a la tutela cautelar, el Tribunal Constitucional
ha sealado que Al igual que el derecho al libre acceso a la jurisdiccin, la tutela
cautelar no se encuentra contemplada expresamente en la Constitucin. Sin embargo,
dada su trascendencia en el aseguramiento provisional de los efectos de la decisin
jurisdiccional definitiva y en la neutralizacin de los perjuicios irreparables que se
podran ocasionar por la duracin del proceso, se constituye en una manifestacin
implcita del derecho al debido proceso, consagrado en el artculo 139. inciso 3), de la
Constitucin. (FJ 49)72
Asimismo, ha sealado que Uno de los elementos que componen la tutela
jurisdiccional y que la definen es la efectividad. La tutela jurisdiccional que la
Constitucin reconoce debe revestir, entre otras exigencias, efectividad. La tutela no se
agota en la sola provisin de proteccin jurisdiccional, sino que sta debe estar
estructurada y dotada de mecanismos que posibiliten un cumplimiento pleno y rpido
de su finalidad, de modo que la proteccin jurisdiccional sea real, ntegra, oportuna y
rpida.
Orientadas a este cumplimiento pleno se hallan justamente las medidas cautelares. A
travs de ellas se garantiza el aseguramiento del cumplimiento de una sentencia
estimatoria, posibilitando que el tiempo que toma el decurso del proceso y las
incidencias de ste no comporten la inejecutabilidad de la sentencia o su ejecucin
incompleta o insuficiente. Dado que las medidas cautelares cumplen tan importante
funcin con respecto a la efectividad de la tutela jurisdiccional, ellas advienen en una
institucin que conforma este derecho, una institucin a travs de la cual se garantiza
la efectividad de la tutela jurisdiccional. En definitiva, conforme a esto, el derecho a la
70
CET -
REVISTA PERUANA DE DERECHO TRIBUTARIO, UNIVERSIDAD DE SAN MARTN DE PORRES TAX LAW REVIEW
76
Sobre estos temas puede consultarse: PRIETO SANCHS, L. Justicia constitucional y derechos
fundamentales. Trotta, Madrid, 2003, pp. 190 y ss.; BERNAL PULIDO, C. El principio de
proporcionalidad y los derechos fundamentales. Centro de Estudios Polticos y Constitucionales, Madrid,
2003, todo el libro; CARRASCO PERERA, A. El juicio de razonabilidad en la justicia constitucional. En:
"Revista Espaola de Derecho Constitucional", No. 11, pp. 39 y ss.; BUSTAMANTE ALARCN, R.
Derechos fundamentales y proceso justo. Ara Editores, Lima, 2001, pp. 162 y ss.
77
GARCA DE ENTERRA, Eduardo. La batalla por las medidas cautelares. Derecho Comunitario
Europeo y proceso contencioso administrativo espaol. Madrid: Civitas. 1992. p. 278.
78
Sentencia del Tribunal Constitucional N 00045-2004-AI/TC, de fecha 31 de marzo de 2006.
CET -
REVISTA PERUANA DE DERECHO TRIBUTARIO, UNIVERSIDAD DE SAN MARTN DE PORRES TAX LAW REVIEW
79
80
MONROY GLVEZ, Juan. Temas de proceso civil. Lima: Librera Studium. 1987. p. 15.
ZAVALETA, Michael. Tutela cautelar y amparo ante la arbitrariedad de los rganos
administradores de Tributos. En: Gaceta Constitucional, N 49, Ed. GJ, Enero 2012, Lima.
81