FORMELE EVAZIUNII FISCALE

2.1 . Evaziunea fiscal licit:

2.2. Evaziunea fiscal ilicit ( frauda fiscala) :

Din punct de vedere al modului cum poate fi svrit, al raportului care exist ntre
fenomenul n cauz i legislaia n vigoare, evaziunea fiscal cunoate dou forme de
manifestare:
evaziune fiscal licit (realizat la adpostul legii);
evaziune fiscal ilicit (frauduloas) sau fraud fiscal.

Figura 2. Forme de manifestare a evaziuni fiscale

Din punct de vedere spaial se pot identifica:
evaziunea fiscal la nivel naional;
evaziunea fiscal internaional.
2.1 . Evaziunea fiscal licit:
Evaziunea fiscal licit reprezint sustragerea unei prti din materia impozabil, fr
ca acest lucru s fie considerat contraventie sau infractiune. Ea presupune exploatarea
cadrului normativ existent, n sensul valorificrii inteligente a inconsecvenelor,
contradiciilor sau echivocitii unor prevederi legale, n scopul evitrii obligaiilor legale
ctre stat.
Exista cazuri in care evitarea plii obligaiilor fiscale poate conduce la concluzia c i
aceast form a evaziunii fiscale atrage culpa subiectului economic implicat. Cu toate
acestea, acestuia nu i se aplic sistemul de penaliti care nsoete frauda fiscal, avnd n
vedere faptul c acesta nu a nclcat nici o lege, ci practic a profitat de legislaia existent
(sau de lipsa ei), recurgnd la o combinaie neprevzut de legiuitor i, n consecin,
tolerat prin scpare din vedere. Singurul vinovat de producerea evaziunii fiscale legale
fiind, deci, legiuitorul.
Evitarea obligaiilor fiscale, n limitele legii, necesit, de obicei, asisten din partea
unor contabili sau avocai specializai n domeniul fiscal. Aceste costuri de evitare sunt
suportate i justificabile doar pentru contribuabilii cu venituri mari, n timp ce contribuabilii
cu venituri modeste apeleaz, atunci cnd se sustrag impozitului, la frauda fiscal, deoarece
nu presupune costurile unei consultane specializate. Frecvena acesteia este mai
accentuat n perioadele cnd se modific sau se introduc legi noi, precum i atunci cnd
statul utilizeaz, n mod intenionat, impozitul n scopul promovrii unor politici stimulatoare
fa de anumite categorii socio-profesionale sau n anumite domenii de activitate.
n practic, faptele de evaziune fiscal licit, bazate pe interpretarea favorabil a legii,
sunt foarte diversificate, n funcie de inventivitatea contribuabilului i largheea legii.
Evaziunea fiscal licit este favorizat de:
- acordarea unor faciliti fiscale sub forma unor exonerri, scutiri pariale, reduceri,
deduceri, etc.;
- acordarea unor scutiri delimitate temporar, n cazul nfiinrii de noi societi
comerciale;

- scoaterea de sub incidena impozitului a veniturilor aferente depozitelor bancare i a

celor provenite din plasamente n obligaiuni emise de stat;
- nereglementarea cheltuielilor generale ale societilor comerciale, aceasta crend
tentaia supra -evalurii, prin creterea, nejustificat economic, a acestora;
- impunerea veniturilor realizate de anumite categorii de persoane fizice, pe baza unor
norme medii de venit, creeaz condiii pentru contribuabilii care realizeaz venituri mai mari
dect media, s nu plteasc impozit pentru diferena respectiv;
- exploatarea unor lacune ale legii, etc.
n R. Moldova, evaziunea fiscal licit s-a realizat, adesea, pe baza:
- facilitilor fiscale acordate de guvern: ealonri, amnri sau scutiri la plata
impozitelor i taxelor, a majorrilor i penalitilor aferente acestora. Astfel, au fost
avantajai contribuabilii ru-platnici n defavoarea celor care au neles s-i onoreze
obligaiile fiscale n termenele legale.
- omisiuni n reglementarea unor impozite si taxe o surs important de
evaziune fiscal licit, la ndemna contribuabililor, a constituit-o neimpozitarea, a unor
venituri realizate de acetea (veniturile realizate din vnzrile imobiliare, ctigurile de
capital, veniturile ocazionale).
Prin urmare evaziunea fiscal licit va aciona ori de cte ori prin legile fiscale sunt
lsate posibiliti de opiune, de excepie de la regul, de omisiune, de interpretare n mai
multe modaliti a legii, acolo unde exist exprimate faciliti fiscale, n anumite cazuri
definite de lege, evaziunea licit fiind favorizat de existena unei legislaii paralele pentru o
firm, care i poate, astfel, reorganiza activitatea n aa fel nct s profite de pe urma
acesteia.
Aceast form a evaziunii fiscale poate fi evitat prin corectarea i mbuntirea
cadrului juridic prin care a devenit posibil, ns, de multe ori, existena unor interese
politice, economice i sociale, determin tolerarea tacit a unor situaii evazioniste.
2.2. Evaziunea fiscal ilicit ( frauda fiscala) :
Evaziunea fiscal frauduloas (frauda fiscal), constituie o forma de eludare agravant,
fiind studiat, analizat, legiferat i sancionat, prin msuri pecuniare i privative de
libertate, ori de cte ori este depistat. Aceasta const, deci, n ascunderea ilegal, total
sau parial, a materiei impozabile ce ctre contribuabili, n scopul reducerii sau eliminrii
obligaiilor fiscale ce le revin.
Evaziunea fiscal frauduloas se prezint sub urmtoarele forme:
a) evaziunea tradiional (prin disimulare), care const n sustragerea, parial sau
total, de la plata obligaiilor fiscale, fie prin ntocmirea i depunerea de documente
incorecte, fie prin nentocmirea documentelor cerute de legislaia n vigoare.
care:

Aceast form a evaziunii fiscale frauduloase presupune o serie de procedee, printre

- ntocmirea unor declaraii fiscale false sau nentocmirea acestora;

- reducerea intenionat a ncasrilor, n scopul reducerii T.V.A. i a profitului impozabil,
prin ncasri n numerar fr chitane i vnzri fr factur;
- creterea voit a cheltuielilor pentru a diminua profitul impozabil;
- producerea i comercializarea de bunuri i servicii n mod clandestin;
- desfurarea unor activiti profesionale recompensate n mod clandestin (la negru);
- diminuarea valorii motenirilor primite i a tranzaciilor cu bunuri imobiliare, etc.
b) evaziunea juridic, const n a ascunde adevrata natur a unui organism sau a
unui contract (de exemplu, cnd un contract de asociere este transformat, n mod ascuns,
ntr-un contract de munc, pentru ca beneficiarul acestuia s obin anumite avantaje din
calitatea de salariat sau invers) pentru a scpa de anumite consecine fiscale.
c) evaziunea contabil, greu de identificat n practic, const n a crea impresia unei
evidene contabile corecte, utiliznd documente false, n scopul creterii cheltuielilor,
diminurii veniturilor, reducerii profitului impozabil i, n consecin, a obligaiilor fiscale
datorate statului.

d) evaziunea prin evaluare, const n diminuarea valorii stocurilor, supraestimarea

amortismentelor i provizioanelor n scopul deplasrii profitului n viitor. Domeniile cele mai
propice fraudei fiscale sunt comune tuturor rilor, ele fiind reprezentate, n special, de
activitile teriare (comerul i serviciile) i de construcii. Comerul deine, ns, primul loc
n cadrul activitilor generatoare de economie subteran. Frauda este extrem de extins n
cazul veniturilor declarate de contribuabili, cum este cazul impozitului pe venitul global i a
impozitului pe societate (pe profit). n cazul impozitelor reinute la surs, precum i n cazul
impozitelor locale, cnd administraia stabilete bazele de impozitare, posibilitile de fraud
sunt mai reduse.
Pe categorii de contribuabili, se consider c cele mai mari posibiliti de fraudare le
au contribuabilii care desfoar activiti industriale i comerciale precum i cei care
desfoar activitii libere (avocai, medici, arhiteci, etc).
Actele de evaziune fiscal frauduloas prezinta numeroase aspecte dintre care,
principalele se refer la:
sustragerea de la plata impozitelor printr-o nregistrare incorect a operaiunilor
economice
n actele contabile;
nfiinarea companiilor fantom i conducerea de activiti evazioniste n numele
acestora;
distrugerea documentelor importante i a evidenelor contabile;
conducerea unor evidene contabile duble;
elaborarea i prezentarea unor date nereale, n balanele contabile;
nedeclararea anumitor activiti comerciale sau a unor surse de impozitare;
subzistena unor activiti economice fr declararea subsidiarilor, punctelor de lucru
i
antrepozitelor;
prezentarea de documente false privind operaiunile de import-export.
n continuare, sunt prezentate, unele din cele mai utilizate tehnici de fraudare
fiscal, constatate n urma aciunilor de control efectuate, n R. Moldova, grupate pe
categorii de obligaii fiscale:
a) n cazul impozitului pe profit:
- reducerea bazei de impozitare, prin includerea pe costuri a unor cheltuieli, fr
documente justificative sau baz legal (amenzi, penaliti, etc.);
- nregistrarea unor cheltuieli supradimensionate sau peste limita admis de lege
(amortizri, cheltuieli social-culturale cheltuieli de deplasare, cheltuieli de protocol, etc.);
- deducerea unor cheltuieli personale ale asociailor sau dobnzi la mprumuturi
acordate de patroni propriei societi;
- nenregistrarea integral a veniturilor realizate, fie prin nentocmirea documentelor
de eviden primar, fie prin nscrierea n documente a unor preuri de livrare sub cele
practicate n mod real;
- transferul veniturilor impozabile la societi nou create n cadrul aceluiai grup, aflate
n perioada de scutire de la plata impozitului pe profit, concomitent cu nregistrarea de
pierderi de ctre societatea-mam;
- determinarea impozitului pe profit prin aplicarea necorespunztoare a prevederilor
legale, n special n ceea ce privete reducerea impozitului afferent profitului reinvestit;
- necalcularea de ctre unele organizaii nonprofit a impozitului aferent veniturilor
rezultate din activiti economice;
- nenregistrarea n contabilitate a diferenelor stabilite prin actele de control sau chiar
a obligaiilor privind impozitul pe profit datorat.
b) n cazul taxei pe valoarea adugat
Inclinaia spre evaziune n materie de T.V.A. este determinat pe de o parte, de
tendina nsuirii unor sume deloc neglijabile, iar pe de alt parte, de impactul acestui
impozit asupra trezoreriei i lichiditilor agenilor economici.
Mecanismul principal prin care se realizeaz sustragerea de la plata taxei pe valoarea
adugat l constituie fie majorarea fictiv a T.V.A. deductibil, prin intrri scriptice de
bunuri, fie micorarea T.V.A. colectat, ca urmare a subevalurii valorii ieirilor de produse,
mrfuri i servicii.
Prin urmare:
- aplicarea eronat a regimului deducerilor (deducerea taxei pe valoarea adugat pe
baza unor documente care nu au nscris taxa sau chiar deduceri fr documente sau cu
documente nelegale, deduceri duble, ca urmare a nscrierii repetate a unor facturi n

jurnalele de cumprri, deduceri pe baza unor documente aparinnd altor societi

comerciale, deducerea taxei pe valoarea adugat aferent operaiunilor scutite fr drept
de deducere, etc);
- necuprinderea unor operaiuni ce intr n sfera taxei pe valoarea adugat n baza de
calcul a taxei sau necuprinderea n baza de calcul a taxei a tuturor facturilor;
- neevidenierea i nevirarea taxei pe valoarea adugat aferent avansurilor de la
clieni;
- nenregistrarea ca pltitor la depirea plafonului minim;
- sustragerea de la plata taxei pe valoarea adugat aferent importurilor de bunuri,
prin prezentarea n vam a unor acte fictive de donaie, de la parteneri externi, n loc de
acte de cumprare, precum i neincluderea n deconturi a taxei pe valoarea adugat de
plat n vam;
- emiterea de chitane fiscale i facturi cu tax pe valoarea adugat, fr ca agentul
economic s fie pltitor i fr s nregistreze i s vireze taxa pe valoarea adugat;
- neutilizarea sau utilizarea defectuoas a formularisticii tipizate, cu nregistrri
incomplete n jurnale sau nregistrri repetate n jurnalele de cumprare, facturi pierdute,
amnarea ntocmirii facturilor fiscale n scopul amnrii plii taxei pe valoarea adugat,
recuprinderea n baza de calcul a tuturor elementelor din factur (ambalaje, cheltuieli de
transport, etc.);
- sustragerea de la plata taxei pe valoarea adugat prin declararea unor importuri ca
fiind temporare;
- cereri de rambursare nejustificate;
- erori de calcul, etc., constituie doar cteva din metodele utilizate pentru fraudarea
taxei pe valoarea adugat.
c) n privina impozitului pe salarii:
- neimpozitarea tuturor sumelor pltite salariailor cu titlu de venituri salariale (diverse
ajutoare n bani sau n natur, alte drepturi acordate n natur, prime, sume reprezentnd
participri la beneficiu, stimulente, etc.);
- aplicarea incorect a tabelelor de impozitare a drepturilor salariale;
- nereinerea i nevirarea impozitului pe salariu datorat pentru persoanele angajate pe
baz de convenii civile sau pentru zilieri;
- necumularea , n vederea impozitrii, a tuturor veniturilor salariale;
- nenregistrarea obligaiilor de plat a impozitului pe salarii;
- nerespectarea legislaiei privind stabilirea bazei de impozitare, cumul, scutirile i
reducerile de impozit. Impozitului pe venitul global, care a funcionat n perioada 2000-2004,
a oferit, de asemenea, multiple posibiliti de practicare a evaziunii fiscale legale, printre
care:
- necuprinderea, n baza de impozitare, a tuturor veniturilor realizate, n special a celor
pentru care impunerea se realiza pe baza declaraiei subiectului impozabil (ex: venituri din
chirii, venituri din activiti independente);
- identificarea unor modaliti de generare de cheltuieli fictive cu salarizarea unor
persoane, reuindu-se pe aceast cale pli de natura dividendelor camuflate sub form de
drepturi salariale;
- crearea unor faciliti salariailor, care s nu intre n sfera de impunere a impozitului
pe venitul global, astfel nct s plteasc la bugetul de stat un impozit mai mic;
- obinerea de ctre salariai a unor statute ce le confer scutirea de la plata
impozitului pe venitul global, cum ar fi: certificate de revoluionari, certificate de
handicapai, etc.
d) n ceea ce priveste accizele:
- necuprinderea n baza de impozitare a tuturor sumelor impozabile;
- micorarea bazei de impozitare prin subevaluarea produselor importate, n vam, prin
folosirea de documente duble;
- necalcularea accizelor aferente modificrii concentraiei alcoolice;
- neincluderea accizelor n preul de vnzare al produselor pentru care se datoreaz
accize;
- neevidenierea n contabilitate a obligaiei de plat a accizelor;
- sustragerea de la plata accizelor prin schimbarea denumirii produselor accizate i
trecerea lor la produse neaccizate sau accizate cu cote reduse (pentru uleiuri minerale,
alcool, etc.).
e) n ceea ce priveste celelalte impozite si taxe datorate bugetului de stat
sau bugetelor locale:
- evidenierea n contabilitate a unor cldiri la valori inferioare celor reale;

- nedepunerea, la organele fiscale, a declaraiilor privind cldirile aflate n patrimoniu,

a mijloacelor de transport aflate n posesie i a terenurilor deinute sau aflate n
administrarea agenilor economici;
- declararea unor date eronate, neactualizate sau nesincere, n ce privete impozitul pe
cldiri, taxa asupra mijloacelor de transport, taxa pentru folosirea terenurilor proprietate de
stat, etc.;
- neconstituirea i nevirarea impozitului pe dividende, calcularea eronat a acestuia;
- nereinerea impozitului pe dividende aferent avansurilor acordate n cursul anului,
care dup realizarea profitului i aprobarea bilanului, au avut destinaia de dividende;
- nedeclararea veniturilor realizate, de ctre persoanele fizice, din diverse activiti
(meditaii, venituri din nchirieri, comercializarea de produse prin consignaii, etc.);
- nclcarea prevederilor legale privind modul de desfurare i impozitare a activitii
de taximetrie auto, de ctre persoanele autorizate s desfoare astfel de activiti, prin
neprezentarea, la organul fiscal, pentru citirea aparatelor de taxat sau alterarea informaiilor
furnizate de acestea, etc.
Potrivit oficialilor, cele mai noi i mai utilizate modaliti de fraudare a bugetului
statului sunt: simularea unor exporturi; trecerea scriptic a operaiunilor prin mai multe
firme; organizarea n asociere a aciunilor frauduloase, prin implicarea mai multor firme
dispersate n teritoriu, aparent fr legtur ntre ele; intocmirea de documente care
ndeplinesc doar formal cerinele legale, urmate de transferuri bancare prin care simuleaz
stingerea obligaiilor fictive ntre parteneri.
Datorit complexitii procesului de tranziie, a ritmului accelerat al globalizrii,
evaziunea fiscal din R.Moldova este la ora actual legat de infraciuni economice i
financiare, precum i de organizaiile de crim organizat.