CONTABILITATEA IMOBILIZARILOR

CONSIDERATII GENERALE ,

Imobilizarile reprezinta bunuri si valori destinate sa serveasca o perioada indelungata in

activitatea unitatii patrimoniale si care nu se consuma la prima utilizare. Structura activelor
imobilizate delimiteaza urmatoarele grupe: -imobilizari necorporale; -imobilizari corporale;
-imobilizari financiare. Dupa natura lor, imobilizarile pot fi de natura financiara (cazul
imobilizarilor financiare) si nefinanciare (imobilizari necorporale si corporale), iar dupa destinatia
lor pot fi imobilizari profesionale (acelea care concura la realizarea obiectului de activitate) sau
neprofesionale (servesc unor functii ale intreprinderii, cum ar fi constructiile de locuit pentru
realizarea functiei sociale a intreprinderii, dotarile sportive si culturale, etc.). Distinctia
imobilizarilor, dupa destinatie, in imobilizari profesionale si neprofesionale, este utila necesarului
de fond de rulment aferent activitatii de exploatare si in afara exploatarii. in contabilitate activele
imobilizate sunt delimitate, indiferent de felul lor, pe obiecte de evidenta. Astfel, pentru
imobilizarile necorporale distingem urmatoarele obiecte de evidenta: cheltuieli de constituire,
indiferent de marimea lor, fiecare categorie de lucrari sau obiective de cercetare, fiecare brevet,
licenta, concesiune, marca de fabrica sau de comert sau oricare alt drept similar, fondul comercial
in totalitatea sa, fiecare program informatic.
Imobilizarile corporale cuprind terenurile si mijloacele fixe. Terenurile includ terenurile
propriu zise si amenajarile de terenuri iar ca obiect de evidenta se considera fiecare teren incadrat
intr-o grupa cum ar fi: terenurile agricole si silvice, terenuri fara constructii, terenuri cu zacaminte,
terenuri cu constructii si altele sau fiecare amenajare de teren in parte.
Mijloacele fixe amortizabile sunt clasificate in trei grupe principale:
-grupa 1 Constructii;
-grupa 2 Instalatii tehnice, mijloace de transport, animale si plantatii;
-grupa 3 Mobilier, aparatura birotica, echipamente de protectie a valorilor umane si materiale si
alte active corporale.
In cazul imobilizarilor financiare constituie obiect de evidenta fiecare categorie de titluri
si creante imobilizate strict delimitate dupa valoarea de intrare in patrimoniu (pret de cumparare),
data achizitiei, emitentul titlurilor, etc. Prin categorie de titluri se inteleg titlurile detinute la un
moment dat care au acelasi emitent, chiar daca au fost cumparate la date diferite. in cazul
creantelor imobilizate, fiecare creanta constituie obiect distinct de evidenta in contabilitate
(indiferent ca este vorba de creante legate de participatii, imprumuturi acordate pe termen lung sau
alte creante imobilizate). in ceea ce priveste organizarea contabilitatii activelor imobilizate, trebuie
sa se tina seama de obiectivele si factorii de organizare a contabilitatii activelor imobilizate, de
organizare a documentatiei primare si a evidentei operative, de sistemul de conturi utilizat.

La organizarea contabilitatii activelor imobilizate trebuie avute in vedere urmatoarele

obiective:
-delimitarea fiecarei categorii, a fiecarui obiect de imobilizari si determinarea valorii lor;
-asigurarea controlului gestionar a imobilizarilor pe toata durata existentei urmarind
pastrarea integritatii prin reflectarea corecta, la timp, completa, a existentei si miscarii
imobilizarilor pe categorii si feluri, precum si deprecierea suferita;
-asigurarea informatiilor si a metodologiei de evaluare a deprecierii in timp a
imobilizarilor si a recuperarii valorii prin amortizare si provizioane;
-stabilirea aportului activelor imobilizate la venituri si la rezultate ca urmare a gestionarii
si a valorificarii prin cesiune, concesionare, etc.
La organizarea contabilitatii imobilizarilor, pe langa factorii generali, este necesar sa fie
luati in considerare si factorii specifici, cum sunt:
-particularitatile organizatorice ale agentilor economici influenteaza structura analitica
a imobilizarilor, in special a celor corporale, ceea ce presupune delimitarea pe verigi organizatorice
(filiale, sectii, fabrici) in cadrul acestora pe categorii si obiecte de imobilizari;
-caracteristicile diferitelor categorii de imobilizari (necorporale, corporale, financiare)
influenteaza tipul documentelor primare in care se consemneaza operatii privind intrarea si iesirea
din gestiune, precum si deprecierea valorii lor;
-modul de depreciere a valorii imobilizarilor influenteaza sistemul de amortizare a
imobilizarilor corporale si necorporale si a provizioanelor constituite in cazul deprecierii
reversibile;
-pozitia activelor imobilizate existente in intreprindere fata de patrimoniul acesteia
influenteaza modul de organizare a contabilitatii prin folosirea unor conturi distincte pentru
activele proprii care fac parte din patrimoniu iar cele provenite din concesiune, locatie de gestiune,
inchiriere se evidentiaza separat .
CONTABILITATEA IMOBILIZARILOR FINANCIARE
CARACTERIZAREA GENERALA A IMOBILIZARILOR FINANCIARE

Imobilizarile financiare constau in plasamente ale capitalului sau a altor resurse pe

timp indelungat in titluri sau actiuni pentru a obtine drepturi la formarea capitalului altor societati
si prin aceasta calitatea de a participa la luarea deciziilor privind strategia si gestiunea altor
societati, precum si / sau acordarea de imprumuturi, respectiv creante pe termen lung in scopul
obtinerii de venituri.
Ele prezinta urmatoarele caracteristici:
-nu reprezinta imobilizari materiale;
-imobilizarea unor surse banesti este facuta in afara unitatii;
-sunt de lunga durata;
-nu sunt supuse amortizarii pentru ca nu sufera deprecieri ireversibile;
-pot aparea deprecieri temporare reversibile motiv pentru care se pot constitui
provizioane.
La intrarea in patrimoniu, titlurile de participare si alte titluri imobilizate se
evalueaza la costul de achizitie prin care se intelege pretul de cumparare, sau la valoarea
determinata prin contractul de achizitie al acestora. Toate cheltuielile accesorii privind
achizitionarea lor se inregistreaza direct in cheltuielile de exploatare ale exercitiului.

La inventariere, titlurile imobilizate se evalueaza la valoarea de utilitate, pe care o

prezinta pentru unitatea patrimoniala. in functie de modalitatea organizarii contabilitatii,
imobilizarile financiare se pot clasifica astfel:
-titluri de participare; -titluri imobilizate ale activitatii de portofoliu;
-alte titluri;
-creante imobilizate.
Contabilitatea imobilizarilor financiare se realizeaza cu ajutorul conturilor care fac
parte din grupa 26 " Imobilizari financiare".
CONTABILITATEA TITLURILOR DE PARTICIPARE
Titlurile de participare reprezinta drepturile sub forma de actiuni, sau alte titluri de
valoare in capitalul altor unitati patrimoniale, intr-o cota care asigura unitatii detinatoare
exercitarea unui control, sau a unei influente notabile in decizia si gestiunea unitatii, respectiv
realizarea unui profit.
Pentru a fi considerate titluri de participare, actiunile sau alte titluri de valoare
cumparate trebuie sa asigure cumparatorului urmatoarele drepturi:
a) un control sau o influenta notabila asupra gestiunii emitatoare de titluri. Pozitia
de control apare atunci cand cumparatorul titlurilor, singur sau impreuna cu alti detinatori cu
interese convergente, detine cel putin o treime din totalul drepturilor de vot in adunarea generala a
emitentului. Influenta notabila apare atunci cand cumparatorul titlurilor, singur sau impreuna cu
alti detinatori cu interese convergente, detine un anumit procent din totalul titlurilor emise care ii
da dreptul prin vot exprimat in adunarea generala a emitentului sa influenteze intr-o masura
semnificativa luarea hotararilor privind gestionarea unitatii emitentului de titluri.
b) realizarea unui venit financiar, sub forma dividendelor incasate de la unitatea
detinatoare de capital social.
Contabilitatea sintetica a titlurilor de participare se realizeaza cu ajutorul contului
261 " Titluri de participare detinute la filiale din cadrul grupului ":
-dupa continutul economic este un cont de active imobilizate;
-dupa functia contabila este un cont de activ;
-se debiteaza cu valoarea nominala a titlurilor de participare intrate in patrimoniu in
urma achizitionarii prin creditul contului 269 "Varsaminte de efectuat pentru imobilizarile
financiare", cu titlurile achizitionate sau rascumparate de la terti prin creditul conturilor de
disponibilitati banesti (512 "Conturi la banci", 531 "Casa"), aduse ca aport in natura la capital in
corespondenta cu creditul conturilor 456 "Decontari cu asociatii privind capitalul", cu diferenta
favorabila din reevaluare prin creditul contului 105 " Rezerve din reevaluare "; -se crediteaza cu
valoarea nominala a titlurilor de participare cedate (vandute sau restituite) prin debitul contului
6583 " Cheltuieli privind cedarea activelor", cu diferenta din reevaluare prin debitul contului 105 "
Rezerve din reevaluare " si cu valoarea celor retrase prin debitul contului 456 " Decontari cu
asociatii privind capitalul "; -soldul debitor reprezinta valoarea titlurilor de participare imobilizate
existente; -se dezvolta pe analitice deschise pe feluri de titluri de participare si emitentii acestora.
inregistrarea in contabilitate a titlurilor de participare se prezinta astfel: 1.intrarea in gestiune: a)
achizitionarea cu plata ulterioara: 261 " Titluri de participare detinute la = 269 " Varsaminte de
efectuat pentru filiale din cadrul grupului " imobilizarile financiare " -achitarea imediata 269 "
Varsaminte de efectuat = 5121 " Conturi la banci in lei " pentru imobilizari financiare " b)
achizitionarea sau rascumpararea cu plata imediata: 261 " Titluri de participare detinute la "= %

filiale din cadrul grupului " 531 "Casa" 5121 "Conturi la banci in lei" c) aport la capital: 261
"Titluri de participare detinute la = 456 " Decontari cu asociatii privind filiale din cadrul grupului"
capitalul " diferente favorabile de reevaluare 10 % din valoarea de intrare: 261 " Titluri de
participare detinute la" = 105 " Rezerve de reevaluare " filiale din cadrul grupului " 2.Iesirea din
gestiune: a) cedarea: -inregistrarea facturii cu valoarea negociata: 461 "Debitori diversi"=
7583"Venituri din vanzarea activelor si alte operatii de capital " -scaderea din gestiune a titlurilor
vandute cu valoarea de intrare: 6583 " Cheltuieli privind activele cedate " = 261 " Titluri de
participare detinute la filialele din cadrul grupului " b) diferente nefavorabile de reevaluare 5% din
valoarea de intrare: 105 " Rezerve din reevaluare " = 261 " Titluri de participare detinute la filiale
din cadrul grupului "
CONTABILITATEA TITLURILOR DE PARTICIPARE DETINUTE LA
SOCIETATI DIN AFARA GRUPULUI
Titlurile de valoare pe care o unitate patrimoniala le dobandeste in vederea
realizarii de venituri financiare, fara a putea interveni in gestiunea societatii care le-a emis sunt
considerate titluri imobilizate ale activitatii de portofoliu. Procurarea lor se face pe termen lung sau
mediu, iar veniturile financiare se obtin la termenele stabilite sau convenite. La intrarea in
patrimoniu, titlurile imobilizate se evalueaza la costul de achizitie, prin care se intelege pretul de
cumparare sau valoarea determinata prin contractul de achizitie a acestora. Contabilitatea sintetica
a titlurilor respective se realizeaza cu ajutorul contului 262 "Titluri de participare detinute la
societati din afara grupului ": -dupa continutul economic este un cont de active imobilizate; -dupa
functia contabila este un cont de activ; -se debiteaza cu titlurile imobilizate achizitionate prin
creditul conturilor de disponibilitati banesti (daca plata se face imediat) sau a contului 269
"Varsaminte de efectuat pentru imobilizari financiare" (daca se platesc ulterior) aduse ca aport la
capital prin creditul contului 456 "Decontari cu asociatii privind capitalul "; -se crediteaza cu
valoarea cheltuielilor privind titlurile de participare detinute la societati din afara grupului, cedate
(664); diferenta dintre valoarea titlurilor cedate sau retrase si valoarea neamortizata a
imobilizarilor necorporale sau mijloacelor fixe respectiv valoarea terenurilor aportate (106).
-soldul debitor reprezinta valoarea titlurilor imobilizat ale activitatii de portofoliu existente; -se
dezvolta pe analitice deschise pe feluri de titluri imobilizate ale activitatii de portofoliu si emitentii
acestora;
CONTABILITATEA ALTOR TITLURI IMOBILIZATE in categoria altor
titluri imobilizate sunt incluse alte titluri emise de banci sau alte institutii pentru plasamentele
banesti efectuate pe termen mediu si lung si pe urma carora se obtin venituri financiare.
Contabilitatea sintetica a altor titluri imobilizate se realizeaza cu ajutorul contului 265 " Alte titluri
imobilizate ": -dupa continutul economic este un cont de active imobilizate; -dupa functia
contabila este un cont de activ; -se debiteaza cu titlurile imobilizate achizitionate cu plata imediata
prin conturile bancare sau casieria unitatii (5121, 531), cu cele achizitionate cu plata in rate prin
creditului contului 269 "Varsaminte de efectuat pentru imobilizarile financiare", cu titlurile
imobilizate aduse ca aport prin creditul contului 456 "Decontari cu asociatii privind capitalul"; -se
crediteaza cu valoarea contabila a altor titluri imobilizate vandute prin debitul contului 6583
"Cheltuieli privind activele cedate ", cu valoarea altor titluri retrase prin debitul contului 456 "
Deconturi cu asociatii privind capitalul "; -soldul debitor reprezinta alte titluri imobilizate
existente; -se dezvolta pe analitice deschise pe feluri de alte titluri si pe emitentii acestora.
CONTABILITATEA CREANTELOR IMOBILIZATE
Creantele imobilizate sunt reprezentate de sume ce apartin unitatii economice
dar se afla la terte persoane fizice sau juridice pentru scopuri diferite.

Se clasifica in:
-creante legate de participatii;
-imprumuturi acordate pe termen lung;
-alte creante imobilizate;
-dobanzi aferente creantelor imobilizate.
Contabilitatea sintetica a creantelor imobilizate se realizeaza astfel:
-la unitatile mici si mijlocii cu ajutorul contului 267 "Creante imobilizate",
-la unitatile mari cu ajutorul conturilor 2671, 2672, 2678, 2679.
Contul 267 " Creante imobilizate ":
-dupa continutul economic este un cont de active imobilizate;
-dupa functia contabila este un cont de activ;
-se debiteaza cu valoarea imprumuturilor acordate si a garantiilor platite din
conturile de disponibilitati banesti 512 "Conturi curente la banci", 531 "Casa", a veniturilor
realizate din imprumuturi si dobanzi prin creditul contului 763 "Venituri din creante imobilizate"
cu diferentele favorabile de curs valutar aferente imprumuturilor acordate in valuta la incheierea
exercitiului si cu diferentele favorabile de curs valutar rezultate in urma lichidarii creantelor prin
creditul contului 765 " Venituri din diferente de curs valutar ";
-se crediteaza cu valoarea imprumutului rambursat si a dobanzii incasate 512
"Conturi curente la banci", 531 "Casa", cu diferentele nefavorabile de curs valutar aferente
imprumuturilor acordate in valuta , cu valoarea pierderilor privind creantelor legate de participatii
trecute pe cheltuieli 665 "Cheltuieli din diferente de curs valutar".
-soldul contului reprezinta valoarea imprumuturilor acordate si altor creante
imobilizate.
Contul 2671 " Sume datorate de filiale ":
-reflecta ajutoarele financiare pentru completarea temporara a activelor banesti
acordate de o unitate patrimoniala unei alte unitati, unde prima detine parti ale capitalului social al
ultimei.
-dupa continutul economic este un cont de active imobilizate;
-dupa functia contabila este un cont de activ;
-se debiteaza cu ajutoarele acordate altei unitati in lei prin creditul contului 5121
"Conturi la banci in lei", in devize prin creditul contului 5124 "Conturi la banci in devize", cu
diferentele favorabile de curs valutar rezultate in urma cresterii cursului valutar al ajutorului,
exprimat in devize.
La inceputul exercitiului financiar are loc aceeasi inregistrare in "rosu";
-se crediteaza cu valoarea ajutoarelor financiare rambursate in lei de unitatea cu
participatie prin debitul contului 5121 "Conturi la banci in lei", respectiv 5124 "Conturi la banci in
devize" pentru restituirea in valuta, cu diferentele nefavorabile de curs valutar rezultate in urma
restituirii ajutorului financiar, in valuta prin debitul contului 665 "Cheltuieli din diferente de curs
valutar", diferentele nefavorabile de curs valutar rezultate la incheierea exercitiului financiar
aferente creantelor exprimate in devize. La inceputul exercitiului financiar are loc aceeasi
inregistrare in "rosu";
-soldul debitor reprezinta creantele provenite din participatii neincasate;
-se dezvolta pe analitice pe unitati generatoare de creante legate de participatii.
2675 " Creante legate de interesele de participare ":
-reflecta plasamentele banesti acordate sub forma de imprumut pe termen lung
altor unitati, in scopul obtinerii de venituri financiare sub forma de dobanzi.

-dupa continutul economic este un cont de active imobilizate;

-dupa functia contabila este un cont de activ;
-se debiteaza cu imprumuturile pe termen lung acordate in lei prin creditul
contului 5121 "Conturi la banci in lei", in devize prin creditul contului 5124 "Conturi la banci in
devize", cu diferentele favorabile de curs valutar rezultate in urma cresterii cursului valutar al
imprumutului, exprimat in devize.
La inceputul exercitiului financiar are loc aceeasi inregistrare in "rosu";
-se crediteaza cu imprumuturile pe termen lung rambursate in lei prin debitul
contului 5121 "Conturi la banci in lei", respectiv 5124 "Conturi la banci in devize" pentru
restituirea in valuta, cu diferentele nefavorabile de curs valutar rezultate in urma restituirii
imprumutului, in valuta prin debitul contului 665 "Cheltuieli din diferente de curs valutar",
diferentele nefavorabile de curs valutar rezultate la incheierea exercitiului aferente imprumutului
exprimat in devize.
La inceputul exercitiului financiar are loc aceeasi inregistrare in "rosu";
-soldul debitor reprezinta valoarea creantelor imobilizate;
-se dezvolta pe analitice deschise pe beneficiarii de imprumuturi. Contul 2678 "
Alte creante imobilizate ":
-reflecta garantiile acordate unor prestatori de servicii (telefoane, energie
electrica, gaze naturale) si alte sume aflate la terti pe o perioada mai indelungata. -dupa continutul
economic este un cont de active imobilizate;
-dupa functia contabila este un cont de activ;
-se debiteaza cu creantele de lunga durata aparute la unitatea patrimoniala ca
garantiile depuse la furnizorii de servicii, prin cont bancar, prin creditul contului 5121 "Conturi la
banci in lei" sau in numerar prin creditul contului 5311 "Casa in lei", cu alte creante aparute cu
decontarea lor ulterioara prin creditul 269 "Varsaminte de efectuat pentru imobilizari financiare";
-se crediteaza cu creante de lunga durata incasate sau lichidate prin cont bancar
de la furnizorii de servicii prin debitul contului 5311 "Casa in lei", cu valoarea pierderilor din
creante imobilizate prin debitul contului 663 "Pierderi din creante legate de participatii";
-soldul debitor reprezinta creantele unitatii fata de alte persoane juridice si
fizice existente;
-se dezvolta pe analitice deschise pe feluri de creante imobilizate si pe
beneficiarii lor. Contul 2679 " Dobanzi aferente creantelor imobilizate ":
-reflecta dobanzile aferente creantelor imobilizate care se vor incasa de
unitatea la care apar aceste creante, considerate venituri financiare.
In situatia in care dobanzile aferente unui exercitiu financiar vor fi incasate in
exercitiul financiar urmator folosirea acestui cont este obligatorie pentru reflectarea curenta a
rezultatului financiar aferent exercitiului "N".
In situatia in care dobanzile aferente unui exercitiu financiar vor fi incasate in
acelasi exercitiu financiar, folosirea acestui cont este facultativa. Acest cont poate fi caracterizat
astfel: -dupa continutul economic este un cont de active imobilizate;
-dupa functia contabila este un cont de activ;
-se debiteaza cu dobanda aferenta creantelor imobilizate care urmeaza a fi
incasate prin creditul contului 763 "Venituri din creante imobilizate";
-se crediteaza cu dobanda incasata aferenta pentru creantele imobilizate prin
cont bancar prin debitul contului 5121 "Conturi la banci in lei" sau in numerar prin debitul contului
5311 "Casa in lei".

IMOBILIZRI FINANCIARE
Din grupa 26 "Imobilizri financiare" fac parte:
Contul 261 "Aciuni deinute la entitile afiliate"
Cu ajutorul acestui cont se ine evidena aciunilor deinute la entitile
afiliate. Contul 261 "Aciuni deinute la entitile afiliate" este un cont de activ. n debitul
contului 261 "Aciuni deinute la entitile afiliate" se nregistreaz:
valoarea aciunilor dobndite prin achiziie (512, 531, 269);
valoarea aciunilor dobndite prin aport, potrivit legii, la capitalul social
al entitilor afiliate (205, 208, 211, 212, 213, 214, 371, 411);
diferena dintre valoarea aciunilor dobndite i valoarea neamortizat a
imobilizrilor care au constituit obiectul participrii n natur la capitalul entitilor afiliate (768);
diferena dintre valoarea aciunilor dobndite i valoarea creanelor care au
constituit obiectul participrii n natur la capitalul entitilor afiliate (768);
diferena dintre valoarea aciunilor dobndite i valoarea mrfurilor care
au constituit obiectul participrii n natur la capitalul entitilor afiliate (758);
valoarea aciunilor primite ca urmare a majorrii capitalului social al
entitilor afiliate la care se dein participaii, prin ncorporarea rezervelor (106);
valoarea aciunilor primite ca urmare a majorrii capitalului social al
entitilor afiliate la care se dein participaii, prin ncorporarea beneficiilor, precum i cele primite
fr plat, potrivit legii (768).
n creditul contului 261 "Aciuni deinute la entitile afiliate" se
nregistreaz: cheltuielile privind valoarea aciunilor deinute la entitile afiliate, cedate (664).
Soldul contului reprezint valoarea aciunilor deinute la entitile afiliate.
Contul 262 "Aciuni deinute la entiti asociate"
Cu ajutorul acestui cont se ine evidena titlurilor sub forma intereselor de
participare, pe care entitatea le deine n capitalul entitilor asociate.
Contul 262 "Ac iuni de inute la entit i asociate" este un cont de activ. n
debitul contului 262 "Aciuni deinute la entiti asociate" se nregistreaz:
valoarea participaiilor dobndite prin achiziie (512, 531, 269);
valoarea participaiilor dobndite prin aport, potrivit legii, la capitalul
social al entitilor asociate (205, 208, 211, 212, 213, 214, 371, 411);
diferena dintre valoarea participaiilor dobndite i valoarea
neamortizat a imobilizrilor care au constituit obiectul participrii n natur la capitalul entitilor
asociate (768);
diferena dintre valoarea aciunilor dobndite i valoarea creanelor care au
constituit obiectul participrii n natur la capitalul entitilor asociate (768);
diferena dintre valoarea aciunilor dobndite i valoarea mrfurilor care au
constituit obiectul participrii n natur la capitalul entitilor asociate (758);
valoarea participaiilor primite ca urmare a majorrii capitalului social al
entitilor asociate la care se dein participaii, prin ncorporarea rezervelor (106);
valoarea participaiilor primite ca urmare a majorrii capitalului social al
entitilor asociate la care se dein participaii, prin ncorporarea beneficiilor, precum i cele
primite fr plat, potrivit legii (768).

n creditul contului 262 "Ac iuni de inute la entit i asociate" se

nregistreaz:
- cheltuielile privind valoarea participaiilor deinute la entit ile asociate,
cedate (664);
costul de achiziie al participaiilor evaluate la consolidare prin metoda
punerii n echivalen (264).
Soldul contului reprezint imobilizrile financiare deinute la entiti
asociate.
Contul 263 "Aciuni deinute la entiti controlate n comun"
Cu ajutorul acestui cont se ine evidena titlurilor sub forma intereselor de
participare, pe care entitatea le deine n capitalul entitilor controlate n comun. Contul 263
"Aciuni deinute la entiti controlate n comun" este un cont de activ. n debitul contului 263
"Aciuni deinute la entiti controlate n comun" se nregistreaz:
valoarea participaiilor dobndite prin achiziie (512, 531, 269);
valoarea participaiilor dobndite prin aport, potrivit legii, la capitalul
social al entitilor controlate n comun (205, 208, 211, 212, 213, 214, 371, 411);
diferena dintre valoarea participaiilor dobndite i valoarea neamortizat a
imobilizrilor care au constituit obiectul participrii n natur la capitalul entitilor controlate n
comun (768);
diferena dintre valoarea aciunilor dobndite i valoarea creanelor care au
constituit obiectul participrii n natur la capitalul entitilor controlate n comun (768);
diferena dintre valoarea aciunilor dobndite i valoarea mrfurilor care au constituit obiectul
participrii n natur la capitalul entitilor controlate n comun (758);
valoarea participaiilor primite ca urmare a majorrii capitalului social al
entitilor controlate n comun la care se dein participaii, prin ncorporarea rezervelor (106);
valoarea participaiilor primite ca urmare a majorrii capitalului social al entitilor controlate n
comun la care se dein participaii, prin ncorporarea beneficiilor, precum i cele primite fr plat,
potrivit legii (768).
n creditul contului 263 "Aciuni deinute la entiti controlate n comun" se
nregistreaz:
cheltuielile privind valoarea participaiilor deinute la entitile controlate n
comun, cedate (664);
costul de achiziie al participaiilor evaluate la consolidare prin metoda punerii
n echivalen (264).
Soldul contului reprezint imobilizrile financiare deinute la entiti controlate
n comun.
Contul 264 "Titluri puse n echivalen"
Cu ajutorul acestui cont se ine evidena titlurilor de participare consolidate
prin metoda punerii n echivalen. Contul 264 "Titluri puse n echivalen" este un cont de
activ. n debitul contului 264 "Titluri puse n echivalen" se nregistreaz participaiile n
entitile asociate i entitile controlate n comun, prezentate n situaiile financiare anuale
consolidate la valoarea determinat prin metoda punerii n echivalen, astfel:

 costul de achiziie al titlurilor evaluate prin metoda punerii n

echivalen (263);
partea cuvenit investitorului din profitul nregistrat n exerciiul
financiar curent de entitile asociate i entitile controlate n comun (768);
partea cuvenit investitorului din rezervele nregistrate de entitile
asociate i entitile controlate n comun, cu ocazia consolidrii prin metoda punerii n
echivalen (106).
n creditul contului 264 "Titluri puse n echivalen" se nregistreaz:
partea cuvenit investitorului din pierderea nregistrat n exerciiul curent de entitile
asociate i entitile controlate n comun, cu ocazia consolidrii prin metoda punerii n
echivalen a participaiilor deinute de investitor n aceste entiti (668).
Contul 265 "Alte titluri imobilizate"
Cu ajutorul acestui cont se ine evidena altor titluri de valoare deinute
pe o perioad ndelungat, n capitalul social al entitilor, altele dect entitile afiliate, entitile
asociate i entitile controlate n comun. Contul 265 "Alte titluri imobilizate" este un cont de
activ. n debitul contului 265 "Alte titluri imobilizate" se nregistreaz:
valoarea altor titluri imobilizate dobndite prin achiziie (512, 531, 269);
valoarea altor titluri imobilizate dobndite prin aport, potrivit legii, la capitalul
social al altor entiti (205, 208, 211, 212, 213, 214, 371, 411);
diferena dintre valoarea altor titluri imobilizate dobndite i valoarea
neamortizat a imobilizrilor care au constituit obiectul participrii n natur la capitalul altor
entiti (768);
diferena dintre valoarea aciunilor dobndite i valoarea creanelor care au
constituit obiectul participrii n natur la capitalul entitilor afiliate (768);
diferena dintre valoarea aciunilor dobndite i valoarea mrfurilor care au
constituit obiectul participrii n natur la capitalul entitilor afiliate (758);
valoarea altor titluri imobilizate primite ca urmare a majorrii capitalului
social al altor entiti la care se dein participaii, prin ncorporarea rezervelor (106);
valoarea altor titluri imobilizate primite ca urmare a majorrii capitalului
social al altor entiti la care se dein participaii, prin ncorporarea beneficiilor, precum i cele
primite fr plat, potrivit legii (768).
n creditul contului 265 "Alte titluri imobilizate" se nregistreaz:
cheltuielile privind valoarea altor titluri imobilizate deinute n capitalul social al altor entiti la
care se dein participaii, cedate (664).
Soldul contului reprezint alte titluri imobilizate
existente.
Contul 266 "Certificate verzi amnate"
Cu ajutorul acestui cont se ine evidena certificatelor verzi a cror
tranzacionare este amnat, potrivit legii.Contul 266 "Certificate verzi amnate" este un cont de
activ. n debitul contului 266 "Certificate verzi amnate" se nregistreaz:
valoarea certificatelor verzi pentru care se constat dreptul de a le
primi, dar a cror tranzacionare este amnat, potrivit legii (472).
n creditul contului 266 "Certificate verzi amnate" se nregistreaz:
valoarea certificatelor verzi primite admise la tranzacionare (507).
Soldul contului
reprezint valoarea certificatelor verzi a cror tranzacionare este amnat, potrivit legii. Contul

267 "Creane imobilizate" Cu ajutorul acestui cont se ine evidena creanelor imobilizate sub
forma mprumuturilor acordate pe termen lung altor entiti, a altor creane imobilizate, cum sunt
depozite, garanii i cauiuni depuse de entitate la teri, precum i a obligaiunilor achiziionate cu
ocazia emisiunilor de obligaiuni efectuate de teri, care urmeaz a fi deinute pe o perioad mai
mare de un an.
Contul 267 "Creane imobilizate" este un cont de activ.
n debitul contului 267 "Creane imobilizate" se nregistreaz:
sume pltite reprezentnd valoarea mprumuturilor acordate altor entiti (512);
dobnzile aferente creanelor imobilizate (766); valoarea garaniilor
depuse la teri (411);
sume pltite sau de pltit, reprezentnd valoarea obligaiunilor
achiziionate cu ocazia emisiunilor de obligaiuni efectuate de teri, care urmeaz a fi deinute pe o
perioad mai mare de un an (512, 462
diferenele favorabile de curs valutar, aferente mprumuturilor acordate
n valut i depozitelor constituite n valut, rezultate din evaluarea acestora la finele lunii,
respectiv la nchiderea exerciiului financiar (765);
diferenele favorabile aferente creanelor exprimate n lei, a cror
decontare se face n funcie de cursul unei valute, rezultate din evaluarea acestora la finele lunii,
respectiv la nchiderea exerciiului financiar (768). n creditul contului 267 "Creane imobilizate"
se nregistreaz:
valoarea mprumuturilor restituite de teri (512);
dobnzile ncasate, aferente creanelor imobilizate (512);
valoarea garaniilor restituite de teri (512);
valoarea pierderilor din creane imobilizate (663);
diferenele nefavorabile de curs valutar, aferente mprumuturilor
acordate, rezultate n urma evalurii acestora la finele lunii, respectiv la nchiderea exerciiului
financiar, sau n urma ncasrii creanelor (665);
diferenele nefavorabile de curs valutar, aferente depozitelor constituite
n valut, rezultate n urma evalurii acestora la finele lunii, respectiv la nchiderea exerciiului
financiar, sau cu ocazia lichidrii lor (665);
diferenele nefavorabile aferente creanelor exprimate n lei, a cror
decontare se face n funcie de cursul unei valute, rezultate din evaluarea acestora, la finele lunii,
respectiv la nchiderea exerciiului financiar (668).
Soldul contului reprezint valoarea
mprumuturilor acordate i a altor creane imobilizate.
Contul 269 "Vrsminte de efectuat pentru imobilizri financiare"
Cu ajutorul acestui cont se ine evidena vrsmintelor de efectuat
cu ocazia achiziionrii imobilizrilor financiare. Contul 269 "Vrsminte de efectuat pentru
imobilizri financiare" este un cont de pasiv. n creditul contului 269 "Vrsminte de efectuat
pentru imobilizri financiare" se nregistreaz:
sumele datorate pentru achiziionarea de imobilizri financiare (261,
262, 263, 265);
diferenele nefavorabile de curs valutar, rezultate n urma evalurii la
finele lunii, respectiv la nchiderea exerciiului financiar, a datoriilor n valut reprezentnd

vrsminte de efectuat pentru imobilizrile financiare (665).

n debitul contului 269
"Vrsminte de efectuat pentru imobilizri financiare" se nregistreaz:
sumele pltite pentru imobilizri financiare (512, 531);
diferenele favorabile de curs valutar, rezultate n urma evalurii
datoriilor n valut, reprezentnd vrsminte de efectuat pentru imobilizrile financiare, la finele
lunii, respectiv la nchiderea exerciiului financiar, sau n urma achitrii acestora (765). Soldul
contului reprezint sumele datorate pentru imobilizrile financiare.
VENITURI FINANCIARE
Din grupa 76 "Venituri financiare" fac parte:
Contul 761 "Venituri din imobilizri financiare"
Cu ajutorul acestui cont se ine evidena veniturilor din dividende aferente
imobilizrilor financiare.
n creditul contului 761 "Venituri din imobilizri financiare" se
nregistreaz: dividendele de ncasat/ncasate, aferente titlurilor imobilizate (451, 453, 461, 512).
Contul 762 "Venituri din investiii financiare pe termen scurt" Cu ajutorul acestui cont se ine
evidena veniturilor din investiii financiare pe termen scurt. n creditul contului 762 "Venituri
din investiii financiare pe termen scurt" se nregistreaz:
dividendele de ncasat/ncasate, aferente investiiilor financiare pe termen
scurt (451, 461, 512).
Contul 764 "Venituri din investiii financiare cedate"
Cu ajutorul acestui cont se ine evidena veniturilor rezultate din vnzarea
investiiilor financiare. n creditul contului 764 "Venituri din investiii financiare cedate" se
nregistreaz:
preul de vnzare al imobilizrilor financiare cedate (451, 453, 461);
ctigul rezultat din vnzarea investiiilor pe termen scurt la un pre de cesiune mai mare dect
valoarea contabil (461, 512, 531).
Contul 765 "Venituri din diferene de curs valutar"
Cu ajutorul acestui cont se ine evidena veniturilor din diferene de curs
valutar.
n creditul contului 765 "Venituri din diferene de curs valutar" se nregistreaz:
diferenele favorabile de curs valutar, rezultate la ncasarea creanelor n valut (512, 531);
diferenele favorabile de curs valutar, rezultate la evaluarea creanelor n valut, nregistrate la
finele lunii, respectiv la nchiderea exerciiului financiar (267, 411, 413, 418, 451, 453, 456, 461);
diferenele favorabile de curs valutar, rezultate din decontarea datoriilor n valut, i evaluarea
acestora la finele lunii, respectiv la nchiderea exerciiului financiar (161, 162, 166, 167, 168, 269,
401, 403, 404, 405, 408, 451, 453, 455, 462, 509);
diferenele favorabile de curs valutar, rezultate din evaluarea disponibilitilor n valut,
existente n casierie sau n conturi la bnci, precum i a depozitelor i a altor valori de trezorerie n
valut, nregistrate la finele lunii, respectiv la nchiderea exerciiului financiar (512, 531, 267, 508,
541, 542);

 diferenele favorabile de curs valutar nregistrate la cedarea unei participaii

ntro entitate strin care a fost cuprins n consolidare (107)
diferenele favorabile de curs valutar nregistrate n situaiile financiare anuale
consolidate, aferente unui element monetar care face parte dintro investiie net a entitii ntro
entitate strin (103).
Contul 766 "Venituri din dobnzi"
Cu ajutorul acestui cont se ine evidena veniturilor financiare din dobnzile
cuvenite pentru disponibilitile din conturile bancare, pentru mprumuturile acordate sau pentru
livrrile pe credit, inclusiv dobnda aferent creanelor imobilizate.
n creditul contului 766 "Venituri din dobnzi" se nregistreaz:
dobnzile cuvenite, aferente mprumuturilor acordate entitilor afiliate, entitilor asociate i
entitilor controlate n comun (451, 453);
dobnda aferent creanelor imobilizate (267, 512);
dobnzile aferente sumelor datorate de ctre debitorii diveri (461);
dobnzile primite, aferente disponibilitilor aflate n conturi curente (512);
dobnzi de primit aferente disponibilitilor aflate n conturi curente (518);
valoarea dobnzilor nregistrate pe venituri, pentru operaiunile de vnzare cu plata n rate
(472).
Contul 767 "Venituri din sconturi obinute"
Cu ajutorul acestui cont se ine evidena veniturilor din sconturile obinute
de la furnizori i ali creditori.
n creditul contului 767 "Venituri din sconturi obinute" se
nregistreaz: valoarea sconturilor obinute de la furnizori sau ali creditori (401, 404, 462,
512).
Contul 768 "Alte venituri financiare"
Cu ajutorul acestui cont se ine evidena titlurilor primite ca urmare a
majorrii capitalului social, prin ncorporarea profitului, precum i a celorlalte venituri financiare,
altele dect cele nregistrate n celelalte conturi din aceast grup. Contul 768 "Alte venituri
financiare" funcioneaz similar celorlalte conturi din grupa 76 "Venituri financiare".
n creditul contului 768 "Alte venituri financiare" se nregistreaz:
valoarea titlurilor imobilizate primite ca urmare a majorrii capitalului social
al entitii la care se dein participaii, prin ncorporarea beneficiilor (261, 262, 263, 265);
diferena dintre valoarea participaiilor primite ca urmare a participrii n
natur la capitalul altor entiti i valoarea neamortizat a imobilizrilor corporale i necorporale
care fac obiectul participaiei (261, 262, 263, 265);
diferena dintre valoarea participaiilor primite ca urmare a participrii cu
creane la capitalul altor entiti i valoarea creanelor care fac obiectul participaiei (261, 262, 263,
265);
valoarea titlurilor imobilizate primite fr plat, potrivit legii (261, 262,
263, 265);
contravaloarea aciunilor pe termen scurt primite fr plat, potrivit legii
(501);

 diferenele favorabile aferente furnizorilor i creditorilor cu decontare n

funcie de cursul unei valute, rezultate din evaluarea acestora la finele lunii, respectiv la nchiderea
exerciiului financiar, sau cu ocazia decontrii lor (401, 404, 408, 462);
diferenele favorabile aferente datoriilor din leasing financiar exprimate n
lei, a cror decontare se face n funcie de cursul unei valute, rezultate din evaluarea acestora la
finele lunii, respectiv la nchiderea exerciiului financiar (167);
diferenele favorabile aferente clienilor i debitorilor, a cror decontare se
face n funcie de cursul unei valute, rezultate din evaluarea acestora la finele lunii, respectiv la
nchiderea exerciiului financiar, sau cu ocazia decontrii lor (411, 418, 461, 512);
diferene favorabile aferente datoriilor fa de entitile afiliate, entitile
asociate i entitile controlate n comun, cu decontare n funcie de cursul unei valute, rezultate
din evaluarea acestora la finele lunii, respectiv la nchiderea exerciiului financiar, sau cu ocazia
decontrii lor (451, 453);
diferenele favorabile aferente creanelor fa de entitile afiliate, entitile
asociate i entitile controlate n comun, precum i a creanelor imobilizate, a cror decontare se
face n funcie de cursul unei valute, rezultate din evaluarea acestora la finele lunii, respectiv la
nchiderea exerciiului financiar, sau cu ocazia decontrii lor (451, 453, 267, 512);
diferenele favorabile din evaluarea, la ncheierea exerciiului financiar, a
valorilor mobiliare pe termen scurt admise la tranzacionare pe o pia reglementat (501, 506);
partea cuvenit investitorului din profitul nregistrat n exerciiul financiar curent de entitile
asociate i entitile controlate n comun, cu ocazia consolidrii prin metoda punerii n
echivalen a participaiilor deinute de investitor n aceste entiti (264).
D.p.d.v. Financiar, instrumentele financiare se pot clasifica n funcie de modul n care sunt create
i de complexitatea lor:
instrumente financiare primare emise de solicitanii de capital i de fondurile de investiii:
aciuni, obligaiuni, titluri ale organismelor de plasament colectiv;
instrumente speciale: drepturi de subscriere, drepturi de atribuire, warante financiare.
instrumente derivate: contracte forward (anticipate), contracte futures (viitoare), contracte
options (opionale), contracte swaps (de schimb);
instrumente sintetice: contracte futures pe indici bursieri, strategii cu opiuni, stelaje; sunt
acele instrumente care urmresc folosirea att a instrumentelor primare ct i a
instrumentelor derivate pentru realizarea obiectivelor investiionale, pentru obinerea unui
ctig maxim prin diminuarea riscului.
IAS 39Instrumente financiare: recunoastere si evaluare:poate fi numit instrument
financiar orice contract ce genereaza simultan un activ financiar pentru o intreprindere si o
datorie financiar sau un instrument de capitaluri proprii pentru o alt intreprindere.
O clasificare contabil i financiar a instrumentelor financiare const n gruparea lor n
active i datorii financiare.
n lit. de specialitate, activele financiare sunt drepturi aferente titlurilor de valoare, adic
ele includ titlurile financiare, valorile mobiliare i titlurile de credit.
Conform IAS 32, activele financiare cuprind:
- elemente de trezorerie

drepturi contractuale (de a primi disponibiliti sau alt activ fin, sau de a schimba
instrumente fin. cu o alt ntreprindere)
Instrumente de capitaluri proprii ale unei intreprinderi
Contractele care se deconteaza sau pot fi decontate prin instrumente de capitaluri proprii
ale intreprinderii:
nederivate, pentru care entitatea este sau poate fi obligata sa primeasca un numar variabil
de instrumente de cap. proprii
derivate care sunt sau pot fi decontate altfel decat prin schimbarea de sume fixe in
numerar sau alte active financiare, pentru un nr. Fix de instrumente de capitaluri proprii ale
intreprinderii.

IAS 32 exclude din categoria activelor financiare creantele contractuale care nu implica
transferul unui activ financiar: derivatele pe marfuri care se lichideaza doar prin livrare
fizica.
In bilantul contabil al unei soc com regasim activele financiare incluse atat la imobilizari
financiare cat si la active curente (disponilitati, creante, investitii pe termen scurt).
Imobilizarile financiare: obligatiuni sau alte titluri detinute pe o perioada mai mare de un
an, imprumuturi acordate altor entitati.
Creanele pe termen scurt considerate instrumente financiare sunt cele comerciale,
creanele provenind din decontari in cadrul grupului si cu asociatii, precum si creantele
aferente debitorilor diversi.
Activele financiare de tipul investitiilor pe termen scurt (titluri de plasament) si
disponibilitatilor sunt considerate instrumente de trezorerie.
Activele financiare sunt incluse n categoria activelor intangibile

Datoriile financiare sunt considerate contrapartida activelor financiare. Ele sunt create de
emitentul unui activ financiar si constau in indeplinirea obligatiilor aferente activului emis.
IAS 32 i IAS 39 consider c este o datorie financiar:
- orice datorie contractuala de a varsa numerar sau alt activ financiar, sau de a schimba instr.
financiare cu o alt ntrep.
- Contractele care se deconteaza sau pot fi decontate prin instrumente de capitaluri proprii
ale intreprinderii:
nederivate, pentru care entitatea este sau poate fi obligata sa livreze un numar variabil de
instrumente de cap. proprii
derivate care sunt sau pot fi decontate altfel decat prin schimbarea de sume fixe in
numerar sau alte active financiare, pentru un nr. Fix de instrumente de capitaluri proprii ale
intreprinderii.
Exemple de datorii financiare: datorii comerciale pe termen scurt, efecte comerciale de
platit, imprumuturi si obligatiuni de platit.
-

Veniturile in avans si majoritatea datoriilor de garanie nu sunt datorii financiare deoarece

beneficiile ec. care ies din ntreprindere prin decontarea lor iau forma bunurilor i
serviciilor i nu a numerarului sau altor active financiare.

Unii consider c sunt datorii financiare doar cele pe termen lung, pentru c ele nu provin
din operatiuni comerciale, ci sunt surse de finantare a investitiilor.

Standardele contabile consider c sunt datorii financiare elemente precum: datorii pe

termen lung, datorii comerciale, datorii provenind din relaiile de creditare/finanare cu
asociaii sau debitorii diveri, credite bancare pe termen scurt.
Activele i datoriile financiare sunt folosite n principal de ctre instituiile financiare i
mai puin de restul entitatilor.
Legislaia contabil romneasc prevede clasificarea activelor deinute de o entitate, n
funcie de natura, modul de utilizare i lichiditate n active imobilizate i active circulante
sau curente
n ceea ce privete datoriile, reglem. contabile romneti le clasific n datorii curente i
datorii pe termen lung.
Nu exist o categorie separat de active i datorii financiare.
Activele financiare se regsesc att n cadrul celor imobilizate (imob. Fin.) ct i ntre
activele circulante (investiii financiare pe termen scurt i disponibiliti).
Datoriile financiare pot fi ncadrate att n categoria celor curente (datorii comerciale) ct
i la datorii pe termen lung (mprumuturi obligatare, credite bancare pe termen lung).

Conform IAS 39, activele financiare se pot clasifica n funcie de scopul detinerii in
imobilizri financiare i active curente, cu baze de evaluare ulterioar diferite.
I. O prima categorie de active financiare sunt activele financiare evaluate la valoarea
just cu pierderi/
castiguri recunoscute in contul de profit i pierdere:
- active financiare deinute pt. tranzacionare
- instrumente evaluate la valoarea just de la nceput
Activele financiare deinute pt. tranzacionare sunt achizitionate sau produse cu scopul de a
genera profit.
Activele sau datoriile financiare derivate sunt considerate a fi pstrate pentru
tranzacionare, dac nu sunt instrumente de acoperire a riscului.
n IAS 39 :
- nu este definit sintagma termen scurt.
- se include n aceast categorie i obligaia de a livra titlurile vandute de o firma fara ca aceasta sa
le posede (vanzare short).
- Conceptul tranzacionare- vnzri/cumprri de active frecvente.
Activele financiare deinute pt. Tranzacionare sunt folisite de ctre instituiile financiare i mai
puin de celelalte tipuri de entiti.
Activele financiare deinute pentru tranzactionare ar putea fi incadrate n categoria
investitiilor pe termen scurt din clasa 5 de conturi.
Active financiare desemnate conform opiunii valorii juste sunt acelea care:
- elimin sau reduce o nepotrivire contabil legat de evaluare

sunt administrate sau performana lor este evealuat la valoarea just conform unei politici
de management al riscurilor.

II. Activele financiare pstrate pn la scaden sunt acele active financiare cu pli fixate sau
determinabile i cu scaden fix (aciuni prefereniale, obligaiuni, titluri de stat), pe care
ntreprinderea are intenia expres i capacitatea de a le pstra pn la scaden, altele dect
creanele i mprumuturile emise de ntreprindere.
O ntreprindere nu are intenia declarat de a pstra o investiie pn la scaden dac:
- intenioneaz s pstreze investiia o perioad nedeterminat, sau nu a fixat o scaden
- este gata s vnd investiia ca rspuns la schimbarea ratei dobnzii, la gradul de risc sau
din nevoia de lichiditate.
- Nu trebuie clasificat nici un activ financiar ca deinut pn la scaden, dac pe parcursul
ex. fin. curent sau al dou ex. Precedente societatea a vandut, a transferat sau a exercitat
nainte de scaden o opiune de vanzare.
- n practica contabil romneasc, aceast grup de active financiare o putem ncadra la
imobilizrile financiare din clasa 2, grupa 26 sau la investiiile pe termen scurt din clasa 5,
grupa 50.
III. mprumuturile i creanele sunt activele financiare create ca urmare a furnizrii directe de
bani, mrfuri, servicii unui debitor, altele dect cele care sunt iniiate cu scopul de a fi vndute
imediat sau n scurt timp.
Sunt active financiare nederivate care genereaz pli fixe sau determinabile i care nu
sunt cotate pe o pia activ: creanele comerciale, investiiile n instrumente de datorie,
depozitele bancare i se regsesc n clasa 2, grupa 26, clasa 4, grupele 41, 45, 46 sau n
clasa 5, grupa 50.
Sunt excluse acele active pt. care deintorii nu i pot recupera investiia iniial din cauza
unor evenimente, altele dect cele legate de deteriorarea calificrii de credit acordate de
ageniile de rating.
IV. Instrumente financiare disponibile pentru vnzare sunt conform IAS 39 acele active
financiare care nu se pot ncadra n primele trei categorii.
Sunt titluri cotate ce nu sunt clasificate la deinute pt tranzacionare din diverse motive.
Activele financiare care nu sunt considerate iniial deinute pt. tranzacionare i care
ulterior sunt vndute sunt considerate disponibile pentru vnzare, pt. c ncadrarea lor se
realizeaz pe baza obiectivelor urmrite de entitate la achiziia lor i nu pe decizia
ulterioar de a le vinde.
Activele financiare disponibile pt. Vanzare sunt cuprinse fie in clasa 2, grupa 26, fie n
clasa 5, grupa 50.
Se pot transfera activele financiare ncadrate iniial ca disponibile pentru vanzare, la active
deinute pentru tranzacionare, doar dac sunt incluse ulterior ntr-un portofoliu ce are ca
scop obinerea de profit pe termen scurt.
Activele financiare ncadrate iniial ca i pstrate pn la scaden pot fi transferate n
categoria active disponibile pentru vnzare, atunci cnd are loc o schimbare a inteniei sau
capacitii ntreprinderii de a le pstra pn la scaden sau cnd exist dovezi c s-a
obinut profit pe termen scurt.
IAS 39 nu permite transferul de active de la categoria creane sau mprumuturi.

 IAS 39 interzice reclasificarea n sau din clasa activelor evaluate la valoarea just cu
pierderi recunoscute n contul de rezultate.
Datoriile financiare sunt clasificate n dou categorii:
datorii evaluate la valoarea just cu pierderi/castiguri recunoscute n contul de rezultate.
Alte datorii financiare
Datoriile evaluate la valoarea just pot fi grupate n 2 categorii:
- datorii deinute pentru tranzacionare, ce cuprind derivatele ce nu sunt instrumente de
acoperire, datorii financiare pentru care exist intenia rscumprrii lor imediate, datorii
financiare pentru care exist dovada unei aciuni recente de obinere de profit pe termen
scurt.
2. Datorii desemnate de la nceput conform opiunii valorii juste.

1.
2.

1.

O alt clasificare financiar i contabil a instrumentelor financiare:

- Instrumente primare: titluri de crean, titluri de datorie
- Instrumente derivate: titluri de transfer al riscului ntre cele 2 pri, pe baza schimbului
unui instrument financiar (futures, forward, swap, opiuni)
- Instrumente sintetice: aprute ca rezultat al combinrii unor active financiare diferite cu
scopul de a crea noi instrumente.
Standardele contabile utilizeaz clasificarea instrumentelor financiare n primare i
derivate, incluznd instrumentele speciale n prima categorie i cele sintetice n ultima
categorie.
Instrumentele financiare primare: cele ale cror valori se determin direct prin intermediul
pieei i nu deriv din cea a unui alt instrument disponibiliti, creane/datorii comerciale
i financiare, efecte de comer, titluri de datorie i instrumente de capitaluri proprii.
Instrumentele financiare derivate: un tip special de instrumente financiare al cror pre este
n funcie de preul activului suport i de timp, cf. IAS 39.
IAS 39 precizeaz c derivatele constituie tranzacii ce comport dou elemente de
referin i care se deruleaz n dou momente.
Elementele de referin sunt:
o Preul variabil (baza sau suportul), a crui evoluie este obiectul contractului;
o Baza de calcul a sumei efectiv transferate.
Momentele tranzaciei sunt ncheierea contractului i decontarea sa.

IAS 39 menioneaz principalele tipuri de derivate financiare: contractele forward,

contractele futures, opiunile i swap-urile.
Contractele forwards sunt contracte la termen ferm, nestandardizate din punct de vedere
al cantitii, calitii i preului activului-suport.
De asemenea data scadenei este convenit ntre pri iar mrimea contractului se stabilete
n funcie de natura tranzaciei i de necesitile prilor.
n momentul ncheierii unui contract forward, nu se solicit plata unei sume de bani ca i
garanie, profiturile i pierderile sunt lichidate cash la expirarea contractului.

 Cele dou pri implicate sunt supuse unor riscuri: riscul ca preul activului suport s
evolueze ntr-o direcie nefavorabil i riscul de insolvabilitate al partenerului de contract.
IAS 39 precizeaz ca dac contractul i permite umei ntreprinderi s accepte livrarea fizic
a mrfurilor la scaden nu este contabilizat ca derivat

Studiu de caz

Garantiile de buna executie monografii contabile

Garantiile de buna executie se incadreaza in categoria imobilizarilor financiare si reprezinta
sume retinute de catre beneficiar din contravaloarea lucrarilor prestate de catre furnizor.
Exemple de garantii:
La inchirierea de bunuri imobile mobile, persoana care inchiriaza bunurile poate sa solicite
clientului o garantie pentru a se asigura in cazul deteriorarii bunului sau a neplatii chiriei;
la licitatiile organizate in special de insitutii publice, furnizorii trebuie sa depuna o garantie
pentru a asigura ca vor indeplini obligatiile contractuale
in cadrul lucrarilor de constructii muntaj constructorului i se poate solicita o garantie pentru buna
executie a lucrarilor;
Exemplu. O societate comerciala hotaraste sa-si deschida o agentie noua, pentru care incheie un
contract de amenajare cu un constructor. In contract se stipuleaza garantie de 10% din valoarea
lucrarilor. Valoarea lucrarilor este stabilita de 200.000 lei.
Inregistrarile contabile la beneficiar sunt :
1. inregistrarea facturii de la furnizor in suma de 200.000 lei:
231 Imobilizari corporale in curs de executie = 404 Furnizori de imobilizari 200.000
2. constituirea garantiei de buna executie :
404 Furnizori de imobilizari = 167 Alte imprumuturi si datorii asimilate 20.000
3. plata facturii catre furnizor :
404 Furnizori de imobilizari = 5121 Conturi la banci 180.000
4. la sfarsitul perioadei de garantie, daca nu s-au inregistrat situatii care sa solicite garantia,
aceasta se restituie care furnizor
167 Alte imprumuturi si datorii asimilate = 5121 Conturi la banci 20.000
Inregistrarile contabile la furnizor :
1. emiterea facturii pentru lucrarile prestate in suma de 200.000 lei:
4111 Clienti = 704 Venituri din lucrari executate si servicii prestate 200.000
2. inregistrarea garantiei :
2678 Alte creante imobilizate = 4111 Clienti 20.000
3. incasarea partiala a facturii :
5121 Conturi la banci = 4111 Clienti 180.000
4. Incasarea ulterioara a contravalorii garantiei 20.000
5121 Conturi la banci = 4111 Clienti 20.000
Anularea garantiei :

4111 Clienti = 2678 Alte creante imobilizate 20.000

Nota:
Toate angajamentele sub forma garaniilor de orice fel acordate trebuie, n cazul n care nu exist
obligaia de a le prezenta ca datorii, s fie n mod clar prezentate n notele explicative, i trebuie
fcut distincie ntre diferitele tipuri de garanii recunoscute de legislaia naional. De asemenea,
trebuie fcut o prezentare separat a oricrei garanii valorice care a fost acordat. Angajamentele
acordate, care exist n relaia cu entitile afiliate, trebuie prezentate distinct n notele explicative.
Din punct de vedere fiscal:
Conform unei precizari ANAF, orice garantii percepute pentru a asigura buna executie a unui
contract sau de alta natura nu reprezinta operatiuni in sfera de aplicare a TVA, nefiind livrari de
bunuri sau prestari de servicii in sensul art. 126 alin(1) din Codul fiscal.
Obligatia de a factura garantia
Astfel, persoanele care percep garantii nu au obligatia sa factureze aceste sume, conform art.
155 alin.(1) din Codul fiscal. Totusi, in situatiile in care beneficiarii solicita in mod expres o
factura pentru garantii, pentru scopuri contabile, factura nu va cuprinde TVA.
In prcatica, in cazul lucrarilor de constructii-montaj, datorita specificului, prestatorii de cele mai
multe ori inscriu in facturi garantiile de buna executie.
Prestatorii au obligatia sa inscrie in facturi valoarea lucrarilor de constructii-montaj, asa cum
rezulta din situatiile de lucrari si sa colecteze TVA pentru aceasta valoarea, fara ca aceasta suma sa
fie influentata de garantia de buna executie.
Iata si trei exemple concrete de facturare a garantiei, care sunt prevazute in aceeasi precizare
ANAF:
I. situatie de lucrari: baza : 1.000 lei valoarea se inscrie in factura
TVA aferent, 190 lei, se inscrie in dreptul bazei impozabile de 1000 lei;
garantia de buna executie 10%=100 lei poate fi inscrisa in factura cu semnul minus, in dreptul
sau nu se trece TVA, iar restul de plata a facturii va fi 1.190-100=1.090
TVA-ul colectat este astfel 190 lei (4427).
II. situatie de lucrari: 1000 lei valoarea se inscrie in factura
TVA aferent, 190 lei, se inscrie in dreptul bazei impozabile de 1000 lei;
garantia de buna executie 10%=100 lei, poate fi inscrisa in factura doar informativ pentru ca
beneficiarul sa o vireze intr-un cont separat, fara sa fie scazuta din totalul de plata. In acest caz
totalul de plata al facturii va fi 1190;
TVA care se va colecta in contul 4427= 190 lei;
III. situatie de lucrari: 1000 lei valoarea se inscrie in factura
TVA aferent, 190 lei, se inscrie in dreptul bazei impozabile de 1000 lei;
garantia de buna executie de 10%=100lei, nu se inscrie in factura, dar intre prestator si beneficiar
exista intelegeri conform carora garantia va fi blocat intr-un cont, sau alte forme de decontare.