APLICAO

RETROATIVA

INTERPRETATIVA:

UM

DA

NORMA

ESTUDO

TRIBUTRIA

SOBRE

SUA

CONSTITUCIONALIDADE

SAULO MEDEIROS DA COSTA SILVA,

Bacharel em Direito pela Universidade Estadual da Paraba UEPB.
Ps-graduando em Direito Tributrio pela Instituio de Educao
Superior da Paraba IESP. Diretor Administrativo do Instituto
Paraibano de Estudos Tributrio IPBET. Ex - Conciliador da Justia
Federal da Subseo de Campina Grande. Advogado.

Sumrio
Resumo. Introduo. 1. O Princpio constitucional da irretroatividade. 1.1 Breves comentrios
sobre princpios jurdicos. 1.2 Conceito do princpio da irretroatividade. 1.3 Evoluo
histrica da irretroatividade no direito ptrio. 1.4 O princpio da irretroatividade no direito
comparado. 1.5 Espcies de retroatividade da lei. 2. O princpio da irretroatividade:
Previsibilidade e segurana jurdica. 2.1.1 Excees ao princpio da irretroatividade previstas
no CTN. 3. A interpretao da norma jurdica. 3.1 Espcies de interpretao da norma
considerando a fonte de que emana o ato. 3.1.1 Interpretao autntica. 3.1.2 Interpretao
judicial. 3.1.3 Interpretao doutrinria. 4. A interpretao autntica. 4.1 Conceito. 4.2
Contradio na expresso lei interpretativa. 4.3 Critica e validade na concepo atual. 4.4
Posicionamento dos Tribunais acerca da interpretao autntica. 5. Retroatividade da lei
interpretativa na seara tributria. 5.1 Leitura do art. 106, I do CTN. 5.2 Crtica a aplicao
retroativa da norma interpretativa. 5.3 Constitucionalidade da norma interpretativa retroativa
no direito tributrio. 6. Analise dos arts. 3 e 4 da Lei Complementar n. 118 de 9 de fevereiro
de 2005. 6.1 Lanamento tributrio. 6.2 Prazo para repetio de indbito. Concluses.
Referncias.

RESUMO

A interpretao, no mbito jurdico uma atividade cognoscitiva que visa precisar o

significado e o alcance das normas, possibilitando-lhes uma correta aplicao. A
interpretao, quanto origem, poder ser judicial, doutrinal ou autntica. A
interpretao autntica a realizada pelo poder de que emana o ato. Ela pode
ocorrer em dois momentos: quando o legislador na lei primria conceitua algum
instituto, ou quando o legislador, atravs de uma lei (secundria), posterior, estatui
normativamente a interpretao que se deve dar a outra lei (primria). Dentro deste
contexto, a atual discusso recai sobre a possibilidade de conferir efeito retroativo a
lei interpretativa que objetiva esclarecer o sentido e o alcance de lei anterior. Neste
sentido, o presente trabalho analisa o dispositivo previsto no art. 106, inc. I do
Cdigo Tributrio Nacional, que fundamenta a possibilidade da retroatividade das
leis interpretativas no Direito Tributrio, confrontando-o com os princpios
constitucionais. Os resultados obtidos na pesquisa indicam que parte da doutrina e a
maioria dos membros do Supremo Tribunal Federal sustentam que as leis
interpretativas so vlidas, legais, constitucionais e no afrontam o princpio da
Separao dos Poderes. Parte dessa corrente defende que a melhor interpretao
a autntica, pois realizada pelo prprio autor da lei. Bem como, sustentam que o
legislador pode interpretar leis e institutos sem usurpar a funo do Judicirio que
poder interpretar a prpria lei interpretativa. Por fim, admitem a retroatividade da lei
meramente interpretativa no mbito tributrio. Todavia, a corrente contrria defende
a inconstitucionalidade das aludidas leis, pois, ferem o princpio da Separao dos
Poderes, haja vista, ser o Judicirio e no o legislativo o ente, constitucionalmente,
incumbido de interpretar e aplicar a lei. Sustentam tambm que a lei opo
poltica, enquanto interpret-la opo jurdica, logo, elaborar e interpretar as leis
no cabe ao mesmo ente pblico. Ademais, para esta doutrina, no dado a uma lei
interpretar outra, pois, a lei o direito objetivo que inova inauguralmente a ordem
jurdica, e no mtodo de interpretao. Defendem que o acolhimento das leis
interpretativas cria um crculo vicioso, uma vez que elas tambm devem ser
interpretadas e isto fatalmente acaba por acarretar uma srie infinita de
interpretaes, pondo em xeque o princpio da segurana jurdica. Para essa
corrente, as leis interpretativas no devem ser acolhidas pelo ordenamento jurdico
brasileiro, mas, em caso de aceitao, produziro efeitos ex tunc, ou seja, no

retroagiram. Conclui-se que as leis interpretativas riscam o princpio da Separao

dos Poderes, alm de criarem um crculo vicioso. Ademais a possibilidade dos
efeitos retroativos da norma interpretativa tributria fere os princpios constitucionais
da retroatividade e da segurana jurdica. Contrrio ao entendimento de alguns
ministros do STF, entendemos que o art. 106, inc. I do CTN no foi recepcionado
pela Constituio Federal de 1988.
PALAVRAS-CHAVE: Princpios constitucionais, irretroatividade, lei interpretativa.
INTRODUO
A noo de princpio, latu sensu, relaciona-se com a de origem. H uma
similitude com a idia de causa primria, com a concepo de algo que seja
fundamental para a construo ou apoio de alguma coisa.
Reale (2002, p. 305) com muita propriedade nos lembra que os princpios
so enunciados lgicos admitidos como condio ou base de validade das demais
asseres que compem dado campo do saber.
Com base nesse ensinamento podemos conceituar os princpios jurdicos
como enunciados normativos que funcionam como condio ou validade para as
normas que compem o sistema jurdico.
Dentre os grandes e basilares princpios que respaldam e limitam o exerccio
do poder de tributar temos o princpio da irretroatividade.
A irretroatividade, juntamente com a legalidade, anterioridade, tipicidade
fechada, no-confisco, incita e obriga o Estado a planejar com antecedncia, e de
acordo com os preceitos legais, a sua poltica tributria. A observncia destes
princpios garante a mnima segurana jurdica indispensvel, no Estado
Democrtico de Direito, ao sujeito passivo da relao tributria.
O princpio da irretroatividade, pelo exposto no art. 6 do Decreto-lei n 4.657,
de 4 de setembro de 1942, conhecido como Lei de Introduo ao Cdigo Civil
LICC, e pelo que consta no art. 5, inc. XXXVI, da Constituio da Republica
Federativa do Brasil de 1988, regra geral no Sistema Jurdico Brasileiro:
Art. 5 [...]

XXXVI - a lei no prejudicar o direito adquirido, o ato jurdico

perfeito e a coisa julgada.

O princpio da irretroatividade, alm de ser regra geral no Direito Brasileiro,

princpio especfico no Direito Tributrio, pois a Carta Magna o consagrou, de forma
expressa, ao elencar que:
Art. 150 [...]
III - Sem prejuzos de outras garantias asseguradas ao contribuinte,
vedado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios
cobrar tributos em relao a fatos geradores ocorridos antes do incio
da vigncia da lei que os houver institudo ou aumentado.

O Cdigo Tributrio Nacional (CTN) criou uma exceo ao princpio em

comento, determinando no seu art. 106, inc. I, que a lei se aplica a ato ou fato
pretrito: em qualquer caso, quando seja expressamente interpretativa, excluda a
aplicao de penalidade infrao dos dispositivos interpretados.
Dessa forma, o CTN criou, em matria tributria, a figura da retroatividade da
lei interpretativa. As leis interpretativas, aquelas que objetivam interpretar outras leis,
retroagem no tempo alcanando fatos ocorridos anteriormente a sua vigncia,
regulados e consolidados de acordo com os preceitos legais vigentes poca.
Nesse

sentido,

questionamos

se

aplicao

retroativa

da

norma

interpretativa, prevista no art. 106, inc. I, do Cdigo Tributrio Nacional, foi

recepcionada pela Constituio Federal de 1988?
O objetivo geral analisar a constitucionalidade da aplicao retroativa da
norma tributria interpretativa. Por sua vez, especificamente busca-se enfatizar a
importncia dos princpios constitucionais no ordenamento jurdico brasileiro; indicar
a falta de tcnica do legislativo; analisar a interpretao autntica em face da atual
Carta Magna; examinar a norma interpretativa tributria frente aos princpios da
democracia e da separao dos poderes; analisar a norma tributria interpretativa
em face dos princpios da irretroatividade e segurana jurdica.
O mtodo de abordagem utilizado foi o indutivo. Partimos de uma premissa
particular art. 106, inc. I do CTN para chegarmos s concluses expostas neste
estudo. Os mtodos de procedimento utilizados foram o histrico e o comparativo. A
tcnica de pesquisa utilizada foi a investigao bibliogrfica. Exploramos os

contornos da literatura atravs dos mais variados materiais publicados em livros,

jornais, revistas, bem como na Internet.
1. O PRINCPIO CONSTITUCIONAL DA IRRETROATIVIDADE
1.1. BREVES COMENTRIOS SOBRE PRINCPIOS JURDICOS
Para melhor visualizao dos princpios e da sua importncia para o Direito,
utilizaremos uma analogia sempre feita pelos ilustres Ataliba e Mello (apud
CARRAZA, 2002, p. 32):
O sistema jurdico ergue-se como um vasto edifcio, onde tudo est
disposto em sbia arquitetura. Contemplando-o, o jurista no s
encontra a ordem, na aparente complicao, como identifica,
imediatamente, alicerces e vigas mestras. Ora, num edifcio tudo tem
importncia: as portas, as janelas, as luminrias, as paredes, os
alicerces etc. No entanto, no preciso termos conhecimentos
aprofundados de Engenharia para sabermos que muito mais
importantes que as portas e janelas (facilmente substituveis) so os
alicerces e as vigas mestras. Tanto que, se de um edifcio retirarmos
ou destruirmos uma porta, uma janela ou at mesmo uma parede,
ele no sofrer nenhum abalo mais srio em sua estrutura, podendo
ser reparado (ou at embelezado). J, se dele subtrairmos os
alicerces, fatalmente cair por terra. De nada valer que portas,
janelas, luminrias, paredes etc. estejam intactas e em seus devidos
lugares. Com o inevitvel desabamento, no ficar pedra sobre
pedra. Pois bem, tomadas as cautelas que as comparaes impem,
estes alicerces e estas vigas mestras so os princpios jurdicos.

Os alicerces e as vigas mestras esto para um edifcio assim como os

princpios esto para o sistema jurdico. Este formado por regras de conduta,
normas gerais, normas legais e morais (portas, janelas etc) e tambm por princpios
(vigas mestras, alicerce). Se infringirmos uma simples norma claro que o
ordenamento jurdico sofrer uma leso, mas nada que venha a comprometer a sua
base. Por outro lado, se desdenharmos os princpios estaremos colocando em risco
toda a harmonia e congruncia do sistema que pode vir a desabar.
Logo, percebe-se que os princpios so verdadeiros alicerces para o
ordenamento jurdico, mandamentos nucleares de um sistema. com base nessa
assertiva que podemos afirmar que ferir um princpio muito mais repudivel do que
ferir uma norma. A inobservncia de um princpio equivale quebra de todo o
sistema jurdico. Os princpios esto na base do ordenamento jurdico, compem o

esprito da norma e servem de critrio para sua exata compreenso e inteligncia,

exatamente por definirem a lgica e a racionalidade do sistema normativo, no que
lhe confere a tnica e lhe d sentido harmnico.
Como observa Borges (apud MACHADO, 2001, P. 14-15):
A violao de um princpio constitucional importa em ruptura da
prpria constituio, representando por isso mesmo uma
inconstitucionalidade de conseqncia muito mais gravosa do que a
violao de uma simples norma, mesmo constitucional.

Com as devidas cautelas, podemos equiparar os princpios palavra grega

Arkh, cuja definio est relacionada concepo de origem. No a origem
passada, embrionria e esttica, e sim a origem imperecvel e contnua, aquela que
est sempre se renovando e dando origem a todas as coisas.
1.2. CONCEITO DO PRINCPIO DA IRRETROATIVIDADE
O princpio da irretroatividade se traduz na proibio de estender a eficcia da
lei a situaes ou relaes pretritas. A legislao tributria, uma vez vigente, tem
aplicao imediata, contudo, no se aplica aos fatos geradores j consumados no
passado (art. 105 do Cdigo Tributrio Nacional).
O princpio da irretroatividade regra geral no Direito Brasileiro. Em tese, o
constituinte tornou-se redundante ao t-lo elencado, novamente, na parte das
vedaes ao poder de tributar. Contudo, como aponta Calmon (2005, p. 206) em
face das peculiaridades de nossa recente experincia jurdica, fez-se necessria a
sua meno expressa no captulo do Sistema Tributrio.
A Constituio Federal de 1988, da Republica Federativa do Brasil, consagrou
o princpio da irretroatividade de forma expressa no art. 150, III, a, CF/88. Assim
como, de forma implcita, asseverou que a lei no prejudicar o direito adquirido, a
coisa julgada e o ato jurdico perfeito - Art. 5, XXXVI, CF/88. No primeiro caso,
temos a proteo do contribuinte, no segundo, visualizamos a proteo do cidado.
Em outros pases, como na Alemanha, os germnicos extraem a
irretroatividade do Direito - no apenas das leis, mas tambm dos atos
administrativos e da jurisprudncia - do princpio do Estado de Direito. Os italianos,

por sua vez, extraem os fundamentos da irretroatividade tributria do princpio da

capacidade contributiva.
Como dito alhures, diferente de outros Estados, no Brasil a irretroatividade da
lei princpio constitucional expresso.
1.3. EVOLUO HISTRICA DA IRRETROATIVIDADE NO DIREITO PTRIO
A irretroatividade da lei, em observncia ao direito adquirido, ao ato jurdico
perfeito e coisa julgada, tem nvel constitucional no Brasil, desde a Constituio do
Imprio de 1824, no art. 179, inc. III. Seno vejamos:
Art. 179. A inviolabilidade dos Direitos Civis, e Polticos dos Cidados
Brazileiros, que tem por base a liberdade, a segurana individual, e a
propriedade, garantida pela Constituio do Imperio, pela maneira
seguinte:
[...]
III - A sua disposio no ter effeito retroactivo;1
[...]

No Brasil, desde o Imprio que o princpio da irretroatividade tem status

constitucional e uma constante nas Constituies republicanas.
A Constituio da Repblica dos Estados Unidos do Brasil, de 24 de fevereiro
de 1891, no seu art. 11, inc. 3, vedava aos Estados, como Unio, a prescrio de
leis retroativas:
Art. 11 - vedado aos Estados, como Unio:
[...]
3 ) prescrever leis retroativas.

O Estatuto Poltico de 1934 introduziu, no seu art. 113, inciso 3, a proteo

ao direito adquirido, coisa julgada e ao ato jurdico perfeito. Nestes termos:
Art 113 - A Constituio assegura a brasileiros e a estrangeiros
residentes no Pas a inviolabilidade dos direitos concernentes
liberdade, subsistncia, segurana individual e propriedade,
nos termos seguintes:
[...]
3) A lei no prejudicar o direito adquirido, o ato jurdico perfeito e a
coisa julgada.
1

Mantida a grafia original.

Em 1937, com o golpe do Estado Novo, Getlio Vargas outorgou a terceira

constituio republicana, denominada de "Polaca", inspirada no modelo fascista e,
conseqentemente, de cunho autoritrio (BASTOS, 2002, p. 189). Foi neste
momento tambm que surgiu uma inovadora e provisria etapa do direito
intertemporal no Brasil.
Com efeito, esta Carta Magna, rompendo a tradio, silenciou a respeito da
retroatividade da lei, delegando lei ordinria esta tarefa, aplicando, assim o modelo
europeu. Neste perodo, nada impedia que o legislador desse lei efeitos que
atingissem direitos j adquiridos. Todavia, a antiga Lei de Introduo ao Cdigo Civil
(Lei n 3.071/16), no seu art. 3, dispunha que:
Art. 3 A lei no prejudicar, em caso algum, o direito adquirido, o ato
jurdico perfeito ou a coisa julgada.

Por imperativo da primitiva Lei de Introduo ao Cdigo Civil, que poca

estava em vigor, o juiz estava obrigado a observar a proteo ao direito adquirido, ao
ato jurdico perfeito e coisa julgada.
Contudo, como destaca Delgado (1999, p. 9-29) Como era de se esperar, a
Constituio de 1937 no assegurou o referido princpio. Por essa razo, vrias leis
surgiram com efeitos retroativos e foram interpretadas de modo no uniforme,
gerando instabilidade na aplicao do direito.
Na vigncia desta omissa constituio, ingressou no ordenamento jurdico
brasileiro, com base na teoria objetiva de Roubier, a Lei de Introduo ao Cdigo
Civil LICC (Decreto-Lei n 4.657/42) admitindo que a lei nova, desde que expressa
neste sentido, pudesse retroagir, de sorte que o princpio da irretroatividade se aplica
to somente ao Juiz e ao Administrador. O art. 6 deste Decreto-Lei dispunha que "a
lei em vigor ter efeito imediato e geral. No atingir, entretanto, salvo disposio
em contrrio, as situaes jurdicas definitivamente constitudas e a execuo do
acto jurdico perfeito"2.
A omisso constitucional quanto irretroatividade da lei e possibilidade do
legislador conferir lei efeitos pretritos fomentou insegurana nas relaes
jurdicas. Os efeitos da nova LICC foram amenizados pelo curto espao de tempo

Mantida a grafia original

entre sua entrada em vigor (1942) e a nova Constituio Federal de 1946, que voltou
a proteger o direito adquirido.
A Constituio de 1946, no Captulo que trata dos direitos e das garantias
individuais, no art. 141, 3, restabeleceu plenamente o princpio de que a lei no
prejudicar o direito adquirido, o ato jurdico perfeito e a coisa julgada:
Art. 141 - A Constituio assegura aos brasileiros e aos estrangeiros
residentes no Pas a inviolabilidade dos direitos concernentes vida,
liberdade, segurana individual e propriedade, nos termos
seguintes:
[...]
3 - A lei no prejudicar o direito adquirido, o ato jurdico perfeito e
a coisa julgada.

Redao repetida pela Constituio de 1967 (art. 150, 3) e pela Emenda

Constitucional n 1, de 1969 (art. 153, 3).
Com o regresso, na Constituio de 1946, do princpio da irretroatividade no
tocante ao direito adquirido, calcificado no art. 141, 3, o texto original do art. 6 da
LICC se tornou parcialmente incompatvel com a nova ordem jurdica, no sendo
recepcionado. Entretanto, a fim de dirimir qualquer dvida a respeito da sobranceira
aplicao da teoria subjetivista em matria de direito intertemporal, a Lei n 3.238/57
alterou a redao do art. 6 da LICC que passou a ter os seguintes termos:
Art. 6 A lei em vigor ter efeito imediato e geral, respeitados o ato
jurdico perfeito, o direito adquirido e a coisa julgada:
1 Reputa-se ato jurdico perfeito o j consumado segundo a lei
vigente ao tempo em que se efetuou.
2 Consideram-se adquiridos, assim, os direitos que seu titular, ou
algum por ele, possa exercer, como aqueles cujo comeo do
exerccio tenha termo prefixo, ou condio preestabelecida
inaltervel, a arbtrio de outrem.
3 Chama-se coisa julgada ou caso julgado a deciso judicial de
que j no caiba mais recurso.

A Constituio da Repblica Federativa de 1988, no seu art. 5, inc. XXXVI,

tambm reproduz a mesma redao da Constituio de 1946: a lei no prejudicar o
direito adquirido, o ato jurdico perfeito e a coisa julgada.
1.4. O PRINCPIO DA IRRETROATIVIDADE NO DIREITO COMPARADO

10

A irretroatividade das leis exprime um dos postulados ancilares do direito

intertemporal que, no dizer de Roubier, integra o patrimnio comum dos povos
civilizados (BALEEIRO, 2003, p. 664).
Historicamente, a irretroatividade remonta ao direito romano, onde mereceu o
reconhecimento do jus civile, tendo ressurgido com Ulpiano e posteriormente com as
regras Teodosianas, sendo tambm disciplinado pelo Cdigo de Justiniano (JARDIM,
1999, p. 190).
O marco relevante na trajetria do princpio em tela verificou-se na Carta
Magna dos Estados Unidos, quando o princpio da irretroatividade das leis foi
constitucionalizado. Em termos de Direito Constitucional Comparado, a primeira
Constituio que, no mundo, cuidou do tema foi a Constituio norte-americana, de
1787, que, em seu art. I, seo 9, n 3, determina que No Bill of Attainder or ex post
facto Law shall be passed3. A Constituio norte-americana , portanto, a matriz do
instituto.
Ressalve-se que no Direito norte-americano o princpio da irretroatividade no
absoluto. No campo do direito tributrio, por exemplo, a lei tributria americana
pode ser aplicada retroativamente contra os contribuintes, desde que provado que a
aplicao pretrita de uma lei seja sustentada por um propsito legislativo legtimo,
promovida por meios racionais. Silva (apud PAULSEN, 2007, p. 202) relata dois
exemplos de aplicao retroativa da lei no seio do Direito Tributrio Americano, so
eles: a) lei federal que impe tributos de forma retroativa sobre proprietrios de
minas, visando arrecadar recursos em benefcios de vtimas de doena pulmonar; b)
lei estadual que determinou uma majorao de tributo incidente sobre servios
pblicos com retroatividade de onze anos, vista de deciso do Tribunal Supremo,
que decidira que havia sido cobrado em excesso neste perodo.
Registra-se que o aludido princpio tem status constitucional em pouqussimas
constituies, apenas nas Constituio do Mxico, dos Estados Unidos da Amrica,
da Repblica Federativa do Brasil e da Noruega. (VELLOSO).
Na Europa, conforme noticiado, especialmente por autores italianos e
franceses, o princpio da irretroatividade da lei estabelecido, em regra, em lei
ordinria (codificao civil), vinculando o magistrado, mas no o legislador
(SARAIVA FILHO, 2000).

As leis no atingiro os fatos regidos pelo direito anterior (traduo livre feita pelo prprio autor).

11

Naqueles sistemas, estando a obrigatoriedade da no retroatividade vinculada

somente ao juiz, o legislador tem a faculdade de elaborar leis retroativas, quando
entender que seja justo, independente da violao que acarrete. Nestes casos, pois,
a irretroatividade tem a caracterstica de poltica legislativa, donde "o juiz no pode
atribuir efeito retroativo s disposies novas, a no ser que o legislador tenha
claramente manifestado sua vontade neste sentido (PEREIRA, 2002, p. 34).
Como observa Pereira (2002, p.34), essa " a doutrina em vigor na Frana,
cujo Cdigo Civil (art. 2) prescreve que a lei s dispe para o futuro, e no tem
efeito retroativo; da mesma forma o Cdigo italiano de 1865 estatua (art. 2) e o
novo, de 1942, determina (art. 11); o Cdigo Civil espanhol (art. 3) diz que a lei no
tem efeito retroativo, salvo se o contrrio dispuser o legislador".
Como observa Ataliba (apud MANEIRA, 1994, p. 39):
Impressiona muitos espritos a circunstncias de no Direito europeu
no haver violao explicita irretroatividade, nem proteo
constitucional expressa e formal ao direito adquirido. Nesses
sistemas, como no norte americano, a segurana dos direitos
repousa mais nos princpios implicitamente consagrados, que so
arraigados na conscincia dos parlamentares, administradores e
juzes. O grau de civilizao alcanado por esses pases permite que
a garantia da liberdade e do patrimnio dos cidados dependa
unicamente dos critrios do legislador e dos juizes, no tendo sido
necessrio nenhuma consagrao constitucional expressa.

Diferentemente, no Brasil, mesmo estando expresso o princpio da

irretroatividade da lei, no raro, deparamo-nos com violao explcita
irretroatividade e ao direito adquirido.
1.5 ESPCIES DE RETROATIVIDADE DA LEI
As leis devem dispor para o futuro. Regulam os atos praticados durante a sua
vigncia. A vigncia representa a caracterstica de obrigatoriedade da observncia
de uma determinada norma, ou seja, uma qualidade da norma que permite a sua
incidncia no meio social. Em geral, o incio da sua vigncia coincide com a data da
sua publicao. A Lei de Introduo ao Cdigo Civil Brasileiro trata da vigncia da
lei, estabelecendo de forma pragmtica os critrios que determinam o incio da
vigncia. Afirma que, salvo disposio em contrrio, a lei comea a vigorar em todo
o territrio nacional quarenta e cinco dias aps a sua publicao. Observe-se que,

12

nos Estados estrangeiros, a obrigatoriedade da lei brasileira, quando admitida, se

inicia trs meses depois de oficialmente publicada.
Pelo princpio do tempus regit actum, que regra geral no Direito Brasileiro,
os atos regem-se pela lei do tempo em que foram praticados.
O Supremo Tribunal Federal, no julgamento da ADIN 493-0/DF, cujo Relator
foi o Ministro Moreira Alves, por meio da interpretao jurdica, estabeleceu que h
trs tipos de retroatividade, tendo como critrio a gradao por intensidade: mxima,
mdia e mnima. (PEIXOTO, apud DEMO, 2000, p. 48).
A retroatividade mxima a que retroage para atingir a coisa julgada ou os
fatos jurdicos consumados. O exemplo clssico citado pela doutrina a decretal de
Alexandre III que, em dio usura, mandou os credores restiturem os juros
recebidos (ALVES, apud CASSONE, 2004, p. 67).
A retroatividade mdia d-se quando a lei nova atinge os efeitos pendentes de
ato jurdico celebrado antes dela. A lei nova alcana at mesmo prestaes
pretritas, desde que ainda se encontrem pendentes de adimplemento.
A retroatividade ser mnima, tambm denominada de temperada ou
mitigada, quando a lei nova atinge os efeitos futuros dos negcios jurdicos
celebrados no passado. Sob a gide da retroatividade mnima, a lei nova alcana
tanto os contratos celebrados aps a vigncia da lei quanto as prestaes futuras de
contratos celebrados no passado e que estejam em curso.
Velloso (apud DEMO 2000, p. 53) assevera que:
Nenhuma dessas retroatividades a Constituio brasileira permite. A
retroatividade mnima, confundida com a aplicao imediata da lei,
costuma ser comum na ordem jurdica brasileira, ou costuma ser
admitida, em razo dessa confuso que se faz com aplicao
imediata da lei, at por ilustres tribunais. Mas devemos estar atentos:
na ordem jurdica brasileira tanto os facta praeterita, os fatos
realizados, quanto os facta pendentia, os efeitos dos fatos
realizados, so intangveis pela lei nova.

Sendo assim, dependendo do ramo do direito, a retroatividade mitigada

poder ser considerada como vlida pelo Direito ptrio, quando importar em
aplicao imediata da lei.

2. O PRINCPIO DA IRRETROATIVIDADE: PREVISIBILIDADE E SEGURANA

JURDICA
A transparncia, a previsibilidade, a projeo para o futuro, bem como a
observncia da capacidade contributiva so garantias que conferem estabilidade,
credibilidade e segurana s relaes jurdicas entre o ente tributante e o sujeito
passivo, que poder ser contribuinte ou responsvel, nos termos do Cdigo
Tributrio Nacional.
Caso o Poder Legislativo pudesse baixar leis retroativas, alteraria a essncia
do Estado de Direito e atropelaria o princpio da segurana jurdica, j que a lei,
mesmo revestida do princpio da legalidade, poderia alcanar fatos e atos lcitos
praticados na vigncia de leis tributrias anteriores. Tal medida como aponta
Carrazza (2002, p. 304) quebraria, irremediavelmente, a confiana que as pessoas
devem ter no Poder Pblico.
Em suma, o princpio da irretroatividade da lei tributria provm da
necessidade de assegurar s pessoas segurana e certeza da intangibilidade dos
atos e fatos lcitos praticados em face de lei nova.
Ao analisar o instituto lei em sua essncia, constata-se que no compatvel
com a possibilidade de vigncia retroativa. Lei, na sua acepo tcnica, um ato
normativo primrio que edita normas gerais e abstratas. Deixando de lado a sua
significao tcnica, a lei nada mais do que um retrato da vontade da sociedade,
por conseguinte, enquanto perdura uma lei que disciplina determinada matria, pode
presumir-se que a vontade da sociedade que aquela normatizao seja aplicvel
ao tema tratado.
Quando aprovada nova lei versando sobre matria anteriormente
disciplinada de forma diversa, pode-se concluir que a vontade da sociedade que,
somente a partir daquele momento, recebesse aquela nova normatizao. E nem
sequer poderia ser de forma diversa, mesmo porque um dos objetivos do Direito o
de assegurar a segurana jurdica, posto que disciplina as relaes humanas de
forma a possibilitar uma certa previsibilidade em relao a circunstncias futuras, o
que efetivamente no ocorreria caso pudesse uma norma retroagir.
O que determinou a existncia do Direito foi a necessidade de garantir
segurana na vida social. O Direito surge para limitar a atuao do homem,
ponderando a sua atuao em relao aos demais e conferindo certeza as suas

14

aes. preciso que o homem saiba o que pode fazer ou o que no pode, para no
ficar imerso no mundo das incertezas e insegurana. Neste sentido, Rao (apud
BASTOS, 2002, p. 183) afirma que:
A inviolabilidade do passado princpio que encontra fundamento na
prpria natureza do ser humano, pois, segundo as sbias palavras
de Portalis, o homem, que no ocupa seno um ponto no tempo e no
espao, seria o mais infeliz dos seres, se no se pudesse julgar
seguro nem sequer quanto a sua vida passada. Por essa parte de
sua existncia, j no carregou todo o peso de seu destino? O
passado pode deixar dissabores, mas pe termo a todas as
incertezas. Na ordem do universo e da natureza, s o futuro incerto
e esta prpria incerteza suavizada pela esperana, a fiel
companheira da nossa fraqueza. Seria agravar a triste condio da
humanidade querer mudar, atravs do sistema da legislao, o
sistema da natureza, procurando, para o tempo que j se foi, fazer
reviver as nossas dores, sem nos restituir as nossas esperanas.

Concordamos com o posicionamento acima, no sentido de resguardar o

passado. Com esta finalidade existem os institutos jurdicos do direito adquirido, ato
jurdico perfeito e da coisa julgada. Os fatos pretritos, pela prpria natureza do
homem, devem ser resguardados, apenas o futuro deve ser incerto. Vale ressaltar
que, apesar de incerto, o futuro pode ser previsvel, como nos casos de
planejamento tributrio no qual o sujeito passivo, dentro dos limites da lei, pode
alcanar o afastamento da incidncia do tributo, via imunidade ou no-incidncia;
reduo, total ou parcial, do crdito tributrio, via iseno, reduo de base de
clculo e alquota, crdito presumido e outros; reduo dos gastos tributrios, via
mecanismos simplificados de apurao do tributo; postergao da extino do
crdito tributrio, via suspenso e diferimento do pagamento do tributo (FERREIRA;
DUARTE, 2006, p. 47).
Vale salientar que a segurana jurdica, no sistema jurdico ptrio, reforada,
porque o princpio da irretroatividade - ao contrrio do que ocorre em outros pases
em que o legislador ficou bem mais livre para legislar, alcanando fatos pretritos,
tendo em vista a ausncia de norma constitucional versando sobre a matria ora
discutida - tem a mesma dignidade constitucional que os princpios da legalidade e
da isonomia. Assim, cercado de maior rigidez no sendo cabveis as teorias
atenuadoras que permitem lei nova atingir os efeitos econmicos de um ato
inteiramente ocorrido e consumado no passado.

15

Se o legislador pudesse editar leis retroativas, ningum saberia mais como se

comportar porque deixaria de confiar na lei, que a qualquer momento poderia ser
alterada com reflexos nos fatos j ocorridos, tornando-se desta forma praticamente
inexistente o padro do certo e do errado.

2.1.1. Excees ao princpio da irretroatividade previstas no CTN

A lei, em regra, no retroage, por fora do principio constitucional da
irretroatividade, art. 150, III, a, da CF. Tratando-se de lei que institua ou majore
tributos essa regra absoluta. Excepcionalmente e de modo expresso, pode a lei
tributria reportar-se a fatos pretritos. As excees ao princpio da irretroatividade
esto elencados no art. 106 do Cdigo Tributrio Nacional. Seno vejamos:
Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretrito:
I - em qualquer caso, quando seja expressamente interpretativa,
excluda a aplicao de penalidade infrao dos dispositivos
interpretados;
II - tratando-se de ato no definitivamente julgado:
a) quando deixe de defini-lo como infrao;
b) quando deixe de trat-lo como contrrio a qualquer exigncia de
ao ou omisso, desde que no tenha sido fraudulento e no tenha
implicado em falta de pagamento de tributo;
c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei
vigente ao tempo da sua prtica. [Grifo nosso]

H, tambm, as leis que, pela sua prpria natureza, retroagem no tempo e

alcanam fatos passados como a anistia4 e a remisso5.
Logo, a lei tributria, com fulcro no art. 106 do CTN, s retroagir quando for
de cunho, puramente, interpretativo ou em relao s penalidades quando no tiver
feito coisa julgada (ainda encontram-se em litgio, administrativo ou judicial) para
beneficiar o contribuinte.
3. A INTERPRETAO DA NORMA JURDICA

4
5

Modalidade de excluso do crdito tributrio, previsto no art. 180 e seguintes do CTN.

Modalidade de extino do crdito tributrio, previsto nos arts. 156, inc. IV e 172 do CTN.

16

Para que a lei possa vigorar de forma plena, para que seja aplicada com
Justia, preciso decifr-la. Em outras palavras, para conhecer, cumprir ou bem
aplicar a lei, preciso captar seu verdadeiro significado e alcance, interpret-la.
Como ensina o sublime Nbrega (1969, p. 197):
A lei se exprime por intermdio de signos, palavras escritas que
concretizam a norma jurdica. Interpretar a lei descobrir a sua
significao, descobrir a significao da norma jurdica, de que ela
apenas a expresso verbal [...] O trabalho de interpretao visa
no s a precisar o exato sentido da lei, como a descobrir as suas
conexes dentro do sistema a que pertence, conexes que podem
limitar, ou reforar a sua rbita de aplicao.

Interpretar uma atividade cognoscitiva (que tem a faculdade de conhecer)

que visa precisar o significado e o alcance das normas jurdicas, possibilitando-lhes
uma correta aplicao.
A arte de interpretar envolve uma correlao entre teoria e prtica, tendo em
vista que a teoria (norma) s bem entendida visualizando a prtica (fato). A
interpretao exige a pesquisa, o raciocnio, experincia emprica, o conhecimento
da cincia e da tcnica do Direito Tributrio.
A interpretao, nas lies de Barroso (1999, p. 97), a atividade prtica de
revelar o contedo, o significado e o alcance de uma norma, tendo por finalidade
faz-la incidir em um caso concreto.
De acordo com o Kelsen (1998, p. 387), a interpretao , portanto, uma
operao mental que acompanha o processo da aplicao do Direito no seu
progredir de um escalo superior para um escalo inferior.
A interpretao, como nos ensina Bastos (2002, p. 89), faz caminho inverso
daquele feito pelo legislador. Do abstrato procura chegar a preceituaes mais
concretas, o que s factvel procurando atribuir o exato significado norma.
Como cedio, entre os ramos do Direito:
O Direito Tributrio aquele em que a interpretao ganha maior
importncia, no porque seja superior s demais disciplinas jurdicas,
mas pelo fato de que, diariamente, o praticante da legislao
tributria v-se frente a frente com inmeros atos legais, primrios e
secundrios, que necessitam ser interpretados. (CASSONE, 2004, p.
209-210)

17

3.1. ESPCIES DE INTERPRETAO DA NORMA CONSIDERANDO A FONTE DE

QUE EMANA O ATO
3.1.1. Interpretao Autntica
Entende-se, geralmente, a interpretao feita pelo rgo da qual emanou um
determinado acto normativo (CANOTILHO, 2000, p. 1230).
A interpretao autntica poder ocorrer em dois momentos: quando o
legislador na lei primria conceitua algum instituto; ou quando uma segunda lei
sobrevm para dizer como deve ser interpretada lei anteriormente editada e
publicada.
A interpretao autntica, conforme nos ensinamentos de Nbrega (1969, p.
208), foi sistema em grande voga na antiguidade, quando o legislador pretendia
assegurar a fixidez das leis, monopolizando a faculdade de interpret-las. [...] Hoje,
sistema abandonado na maioria dos pases, sendo regra geral a autonomia da
magistratura no interpretar e aplicar o direito.
3.1.2. Interpretao Judicial
a interpretao feita pelos juzes e Tribunais e, em regra, casustica o
juiz interpreta a lei em cada caso concreto.
Em outras palavras, a interpretao judicial a realizada pelos juzes na
aplicao do direito s questes submetidas a seu julgamento (Nbrega, 1969, p.
209).

3.1.3. Interpretao Doutrinria

a interpretao feita pela doutrina. a realizada cientificamente pelos
doutrinadores e juristas em suas obras e pareceres. Conforme discorre Nbrega
(1969, p. 208) a doutrina no tem fora normativa, no obriga o juiz, que fica livre
de aceit-la ou rejeit-la, como mais justo lhe parecer. Para este jurista, nos paises
de direito escrito, como o nosso, a jurisprudncia vai mais e mais perdendo a
importncia, reduzindo-se praticamente a uma casustica rotineira e estril, de que
nada de til pode advir. A verdadeira interpretao a doutrinal.

18

Data venia, no concordamos com a opinio do ilustre jurista, na medida em

que a interpretao judicial tem se mostrado alm de justa, bastante tcnica.
4. A INTERPRETAO AUTNTICA
Dentre as espcies de interpretao, apenas, a autntica ser abordada,
tendo em vista a sua relao intrnseca com o art. 106, inc. I do CTN, objeto deste
estudo.
4.1. CONCEITO
Interpretao autntica a realizada pelo poder de que emana o ato, que se
pretende interpretar. a interpretao que est contida em ato do prprio rgo a
que a Constituio atribui funo legislativa.
Diz-se interpretao autntica a que resulta do prprio rgo legislativo ou de
outro que a Constituio do Pas invista dessas atribuies (BALLEIRO, 2003, p.
670).
A interpretao autntica pode ocorrer em dois momentos: quando o
legislador na lei primria conceitua algum instituto, exemplo, art. 3 do CTN que
define o que seja tributo - interpretao possvel, dentro da nossa tica; ou quando
o legislador, atravs de uma lei secundria, portanto posterior, que estatui
normativamente a interpretao que se deve dar a outra lei, dita primria.
Este estudo ter o seu enfoque no segundo caso, quando a lei secundria
interpreta lei primria.
4.2. CONTRADIO NA EXPRESSO LEI INTERPRETATIVA
A atividade elaborativa da lei, segundo nosso entendimento, deflui, sem
dvida, de uma opo poltica, enquanto manifestao das elites constitudas, a
servio do Estado dominante, freando a dinmica das relaes sociais, na medida
do descompasso entre os fatos e a sua regulamentao (BASTOS, 1988, p. 148150)
Razo pela qual, admitindo-se que o legislador pudesse fixar o conceito de
institutos, a posteriori, atravs de uma lei interpretativa, estaramos reduzindo a

19

atividade do aplicador ou intrprete ao mero exerccio e pesquisa da mens

legislatoris.
Agravando ainda mais a situao, no Brasil, sabemos que o Poder
Legislativo, quando resolve interpretar uma norma, no observa os ditames de
hermenutica, pelo contrrio, atende os interesses regionais, de determinado
segmento da sociedade, ou at mesmo pessoal.
Para BASTOS (1988, p. 148-150):
[...] se a lei constitui a estrutura bsica do ordenamento jurdico, no
afasta a produo de direito por outras fontes, e muito menos, e
principalmente, no tem a primazia de disciplinar a interao social,
eis que a sua implementao no cotidiano sofre as injunes das
variveis de pluralidade de significaes da palavra ou da seqncia
de palavras pela qual se exprime.

O legislador pode at criar conceitos quando da elaborao das leis, contudo,

esses conceitos no sero imutveis. Pela prpria dinmica do direito, o executivo e
o judicirio podero interpretar aqueles conceitos, no mais o legislativo.
A elaborao das leis opo poltica, enquanto que interpret-las opo
jurdica.

Poder

Legislativo,

na

esfera

federal,

estadual

ou

municipal,

minoritariamente, composto por jurisconsultos (homens versado na cincia do

direito; jurista), sendo a maioria meros polticos. Na elaborao das leis h a
interferncia de diversos fatores, como a falta de conhecimento jurdico, ausncia de
tcnica-legislativa, forte influncia da mdia, busca de interesses pessoais e
eleitorais, entre outros. Alm do mais, raramente os propsitos de justia orientam
as suas deliberaes. Por sua vez, a interpretao da norma algo mais tcnico,
elaborado por especialistas, buscando-se o sentido jurdico da norma.
4.3 CRTICA E VALIDADE NA CONCEPO ATUAL
Ferrara (apud BASTOS, 1988, p. 148-150) salienta que de se negar que a
chamada interpretao autntica se trate de verdadeira interpretao. A vontade do
legislador no um meio de interpretao, at porque se torna possvel, muitas
vezes, darmos por assente, como vontade do legislador, um sentido que nunca se
achou presente no esprito do autor da lei. Pode, inclusive, o intrprete entender a lei
melhor que o seu autor.

20

Com o passar dos sculos, a interpretao autntica se revestiu de carter

excepcional, ademais imprprio democracia, cedendo terreno interpretao
judicial e doutrinal.
Como bem ilustra Nbrega (1969, p. 208):
A interpretao autntica foi um sistema de grande voga na
antiguidade, quando o legislador pretendia assegurar a fixidez das
leis, monopolizando a faculdade de interpret-las. Surgindo dvida
na aplicao das leis, o juiz devia recorrer ao legislativo, que baixava
uma lei especial, lei interpretativa, fixando a orientao a seguir.
Hoje, sistema abandonado na maioria dos pases, sendo regra
geral a autonomia da magistratura no interpretar e aplicar o direito.

Dando continuidade a esse raciocnio, Barbosa (1989, p. 97) nos lembra que:
A lei interpretativa foi muito utilizada em sculos passados. Na
atualidade, no Estado de Direito e nos regimes democrticos, a lei
interpretativa reveste-se de carter excepcional porque a funo
interpretativa conclusiva reservada ao Poder Judicirio.

Maximiliano (apud COELHO, p. 9) destaca:

A interpretao autntica foi outrora a de maior prestgio, talvez a
nica em certas pocas. O Imperador Justiniano repelia qualquer
outra exegese, isto , a que no procedesse dele prprio.
Generalizou-se o preceito seguinte: Interpretar incumbe quele a
quem compete fazer a lei Ejus st interpretari legem cujus est
condere. (...) Em Frana existia o apelo, obrigado, ao legislador, para
resolver as dvidas ocorrentes na prtica (rfer au lgislateur),
interrompido, para aquele fim, o andamento da causa. A lei de 1 de
abril de 1837 aboliu a consulta forada e restabeleceu a autonomia
da magistratura no interpretar e aplicar o Direito. Prosseguiu a
evoluo no mesmo sentido, de dilatar dia a dia o campo da exegese
doutrinal e restringir o da autntica; esta filha do absolutismo hoje
uma exceo, rara e antiptica exceo, em todos os pases cultos:
assim declara a torrente unnime dos civilistas.

Em consonncia com a Constituio Federal de 1988, e com os princpios da

Separao dos Poderes e do Estado Democrtico de Direito, ao nosso ver, no mais
existe a figura da lei interpretativa, ou seja, no mais se confere legitimidade ao
Poder Legislativo para legislar interpretando outra lei.
Como observa Carrazza (2002, p. 314):

21

[...] no rigor dos princpios, no h leis interpretativas. A uma lei no

dado interpretar uma outra lei. A lei o direito objetivo e inova
inauguralmente a ordem jurdica. A funo de interpretar leis
cometida a seus aplicadores, basicamente ao Poder Judicirio, que
aplica as leis aos casos concretos submetidos sua apreciao,
definitivamente e com fora institucional. Rav, com toda razo,
demonstra que o acolhimento das chamadas leis interpretativas cria
um crculo vicioso, uma vez que elas tambm devem ser
interpretadas. Isto fatalmente acabaria por acarretar uma srie infinita
de interpretaes.
Ademais, h uma barreira constitucional edio de leis
interpretativas. Essa barreira est implicitamente contida no princpio
da separao dos Poderes. Em funo dele, no dado ao
Legislativo estabelecer critrios de interpretao e aplicao das leis
para o Executivo e para o Judicirio. De fato, esses Poderes
interpretam e aplicam as leis de acordo com critrios prprios, isto ,
com critrios que haurem da Constituio e da Cincia do Direito.
No tarefa do Legislador ensinar ao administrador pblico e ao
juiz a maneira adequada de interpretar e aplicar a lei.

Ademais, o intrprete deve, antes de qualquer coisa, conhecer as

peculiaridades da norma, entender como o sistema funciona para, a partir da, poder
interpretar a norma tributria. E como cedio apenas o judicirio e o administrativo,
principalmente aquele, e no o legislativo, possuem essas qualidades ou
caractersticas.
Levando em considerao que, na interpretao da norma jurdica de
incidncia tributria, devem ser pesquisados os princpios concernentes s
limitaes constitucionais do poder de tributar, ou seja, se a norma tributria
obedeceu aos princpios da legalidade, isonomia, capacidade contributiva, noconfisco e irretroatividade, acreditamos que o Poder Judicirio, com ajuda da
doutrina, constitucionalmente o rgo competente (qualidade de quem capaz de
apreciar e resolver certo assunto, fazer determinada coisa; capacidade, habilidade,
aptido, idoneidade) para interpretar a norma jurdica de incidncia tributria.
Vejamos a clssica lio de Maximiliano (2000, p. 93-94):
O ideal do Direito, como de toda cincia, a certeza, embora
relativa; pois bem, a forma autntica de exegese oferece um grave
inconveniente - a sua constitucionalidade posta em dvida por
escritores de grande prestgio. Ela positivamente arranha o princpio
de Montesquieu; ao Congresso incumbe fazer as leis; ao aplicador
(Executivo e Judicirio) - interpret-las. A exegese autntica
transforma o legislador em juiz; aquele toma conhecimento de casos
concretos e procura resolv-los por meio de uma interpretao geral.

22

Amplifica-se, deste modo, a autoridade da legislatura, num regime de

freios e contrapesos; revela-se desamor pelo dogma da diviso dos
poderes, pedra angular das instituies vigentes.
Em resumo: se a lei tem defeitos de forma, obscura, imprecisa,
faa-se outra com o carter franco de disposio nova. Evite-se o
expediente perigoso e retrgrado, a exegese por via de autoridade,
irretorquvel, obrigatria para os prprios juzes; no tem mais razo
de ser; coube-lhe um papel preponderante outrora, evanescente
hoje.

Sendo assim, entendemos que a interpretao autntica, aquela em que lei

secundria interpreta lei primria, deve ser retirada/proibida no ordenamento jurdico
brasileiro, pois, a Carta Magna atribuiu aos Poderes Executivo e Judicirio o papel
de interpretar a norma, no ao Legislativo.
4.4. POSICIONAMENTO DOS TRIBUNAIS ACERCA DA INTERPRETAO
AUTNTICA
O Plenrio do Eg. Supremo Tribunal Federal no corrobora com a tese da
inconstitucionalidade a lei interpretativa, por invaso ou usurpao da competncia
do Judicirio. No reconhece, assim, pela lei meramente interpretativa, a necessria
contrariedade ao art. 2 da Constituio, proclamando-a compatvel com a
separao de Poderes. Acrescenta inexistir monoplio do Judicirio quanto
definio do sentido e da extenso das leis. Aduz, no entanto, que apenas aos atos
judiciais atribudo o carter de definitividade.
Ao julgar a Ao Direta de Inconstitucionalidade 605-3, DJ 05.03.93, relatada
pelo Ministro Celso de Mello, foi prolatado pelo C. Plenrio do Eg. Supremo Tribunal
Federal, acrdo ementado como se segue:
Ao Direta de Inconstitucionalidade. Medida Provisria de carter
interpretativo. Leis interpretativas. A questo da interpretao de leis
de converso por medida provisria. Princpio da irretroatividade.
Carter relativo. Leis interpretativas e aplicao retroativa.
- plausvel, em face do ordenamento constitucional brasileiro, o
reconhecimento da admissibilidade das leis interpretativas, que
configuram instrumento juridicamente idneo de veiculao da
denominada interpretao autntica.
- As leis interpretativas desde que reconhecida a sua existncia
em nosso sistema de direito positivo no traduzem usurpao das
atribuies institucionais do Judicirio e, em conseqncia, no
ofendem o postulado fundamental da diviso funcional do poder.

23

Mesmo as leis interpretativas expem-se ao exame e

interpretao dos juzes e tribunais. No se revelam, assim,
espcies normativas imunes ao controle jurisdicional.

Conforme Hernandez (apud DIANEZI, 2005), foram no mesmo sentido o RE

441.890/MC, DJ 04.02.05 e o RE 442.297/MC, DJ 03.02.05.
Logo, percebe-se que a Corte Suprema reconhece a possibilidade de o Poder
Legislativo exercer, de forma anmala, atividade consistente na interpretao das
leis, ou seja, reconhece a interpretao autntica. Mas, para sua validade mister
que seja proveniente da mesma fonte de produo normativa de que se originou o
ato estatal a ser interpretado e ostente o mesmo grau de validade e de eficcia
jurdica da regra de direito positivo interpretada (excerto do voto na ADIn 605 MC,
Rel. Min. CELSO DE MELLO, Tribunal Pleno, j. 23/10/1991, DJ 05.03.1993).
Segundo o magistrio do eminente Ministro Celso de Mello, a interpretao
autntica deve "atender dupla exigncia legitimadora dessa especial modalidade
hermenutica, consistente, de um lado, na igualdade hierrquico-jurdica do ato
interpretativo e do ato interpretado, ambos situados na mesma esfera de validade e
de eficcia; e, de outro, na homogeneidade das vontades poltico-jurdicas" (MELLO,
ADIn 605-3, DJ 05.03.93).
inatacvel a argumentao do eminente Ministro Seplveda Pertence,
contida em seu voto na mesma ADIn 605 MC:
Para mim, no sistema brasileiro, lei interpretativa ou incua ou lei
nova. Se mera interpretao de lei preexistente e veicula - se isso
possvel - a nica interpretao admissvel dessa lei preexistente,
a lei interpretativa vale exatamente o que valer a interpretao que
traduz, isto , nada vale, porque, evidentemente, se a nica
interpretao, ou no, a afirmao, no caso concreto, continuar
entregue ao Poder Judicirio. Se, no entanto, a ttulo de lei
interpretativa, a segunda lei extrapola da interpretao, lei nova,
que altera a lei antiga, modificando-a ou adicionando-lhe normas
inexistentes. E assim h de ser examinada.

Portanto, o STF reconhece a existncia, no ordenamento jurdico brasileiro,

da interpretao autntica, desde que seja oriunda da mesma fonte de produo
normativa de que se originou o ato estatal a ser interpretado. E entende que as leis
interpretativas no ofendem o postulado fundamental da diviso funcional do poder.

24

5. RETROATIVIDADE DA LEI INTERPRETATIVA NA SEARA TRIBUTRIA

5.1. LEITURA DO ART. 106, INC. I DO CTN
O art. 106, inc. I do Cdigo Tributrio Nacional dispe que:
Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretrito:
I - em qualquer caso, quando seja expressamente interpretativa,
excluda a aplicao de penalidade infrao dos dispositivos
interpretados.

Na leitura do CTN, a lei ser retroativa alcanar fatos pretritos, anterior a

sua vigncia, quando for expressamente interpretativa, excluda a aplicao de
penalidade infrao dos dispositivos interpretados. Pela simples leitura do
dispositivo j constatamos a falta de tcnica do legislativo.
A lei aplica-se a ato ou fato pretrito em qualquer caso ou quando seja
expressamente interpretativa? Ademais, o que expressamente interpretativa?
Baleeiro (2003, p. 670), com sua viso peculiar, sugou do dispositivo em tela
que, apesar da clusula em qualquer caso, o texto se refere lei realmente
interpretativa, isto , que revela o exato alcance da lei anterior, sem lhe introduzir
gravame novo, nem submeter penalidade por ato que repousou no entendimento
anterior. A expressamente interpretativa no quer dizer que o novo diploma deva
empregar essas palavras sacramentais, apresentando-se como tal na ementa ou no
contexto. Basta que, reportando-se aos dispositivos interpretados, lhes defina o
sentido e aclares as dvidas.
Considerando a lei interpretativa existente, o intrprete dever utilizar o
mtodo sistemtico quando for analisar a expresso em qualquer caso, previsto no
art. 106, inc. I do CTN, pois, dever buscar o seu alcance dentro do sistema
normativo, observando os direitos e as garantias postos na Constituio.
5.2. CRTICA APLICAO RETROATIVA DA NORMA INTERPRETATIVA
Para Torres (1999, p. 117):
A lei interpretativa retroage (art. 106, I, CTN), pois tem eficcia
meramente declaratria. No cria direito novo nem tributo, seno que
apenas fixa o sentido da norma tributria preexistente. A partir de sua
edio as conseqncias dos fatos ocorridos no passado passam ao
seu imprio, salvo se houver coisa julgada, direito adquirido ou ato
jurdico perfeito surgidos ao tempo de lei interpretada. [Grifos
nossos].

25

Perfazendo o mesmo caminho, Carvalho (2004, p. 93) assevera que:

As leis interpretativas exibem um trao bem peculiar, na medida em
que no visam criao de novas regras de conduta para a
sociedade, circunscrevendo seus objetivos ao esclarecimento de
dvidas levantadas pelos termos da linguagem da lei interpretada.
Encaradas sob esse ngulo, despem-se da natureza inovadora que
acompanha a atividade legislativa, retroagindo ao incio da vigncia
da lei interpretada, explicando com frmulas elucidativas sua
mensagem antes obscura. [Grifos nossos]

Machado (2005, p. 111/112):

Lei interpretativa aquela que no inova, limitando-se a esclarecer
dvida surgida com o dispositivo anterior. [...] Pode, sem dvida,
legislador adotando entendimento diverso, e mesmo oposto, ao que
sido adotado pela jurisprudncia. Neste caso, porm, no estar
produzindo lei simplesmente interpretativa, e sim lei que
indiscutivelmente inova na ordem jurdica, removendo o
entendimento jurisdicional. [...] art. 106, I, do Cdigo Tributrio
Nacional, considerando sobretudo que o referido dispositivo no
teve ainda declarada sua inconstitucionalidade, e, por isto, segue
integrando nosso ordenamento jurdico.

Primeiramente, como observa Machado (2006, p. 111) A rigor no se devia

falar de aplicao retroativa, pois na verdade a lei no retroage. Nada retroage,
posto que o tempo irreversvel.
Data venia, acreditamos que, em face da CF/88, no h mais espao para a
lei interpretativa no ordenamento jurdico brasileiro. A simples existncia da
interpretao autntica j afronta o bloco constitucional. Admitir a tese do art. 106,
inc. I do CTN de que a lei expressamente interpretativa surtir seus efeitos
retroativamente um absurdo, fere a conscincia jurdica das naes civilizadas.
Pois, alm de afrontar o Estado Democrtico de Direito, fere o princpio da
segurana jurdica e harmonia dos poderes.
A Constituio no d competncia ao Poder Legislativo, antes lhe veda, de
modo expresso, dispor retroativamente contra situaes j consolidadas no tempo.
O rgo legislativo, por meio da lei escrita, dispe de modo geral e para o futuro.
Aquela corrente sustenta que a lei no cria direito novo, seno que apenas
fixa o sentido da norma tributria preexistente.

26

inadmissvel que uma lei posterior fixe o sentido da norma tributria

preexistente, pois, como dito alhures, esta lei reflete a opinio da sociedade naquele
momento. Ou seja, atravs de uma norma, dita tributria, o Poder Legislativo
exterioriza a vontade da populao, na seara tributria, naquele momento. Logo,
uma lei nova expressar a vontade da sociedade neste momento, e no naquele.
Sendo assim, inaceitvel a aplicao da lei nova para fixar o sentido da norma
tributria anterior.
notrio que o legislador futuro no pode ficar condicionado ao prescrito em
leis pretritas. Quando a sociedade o achar conveniente pode elaborar lei em
sentido contrrio a lei anterior, o que no raro acontece em virtude da dinmica do
direito e da prpria sociedade.
de conhecimento de todos que os legisladores brasileiros so mais polticos
do que jurisconsultos. Essa realidade deve ser invertida.
As leis devem ser elaboradas com maior perfeio tcnica e clareza. no
momento da elaborao das leis que o legislativo deve afastar as obscuridades e
incertezas.
Quando a norma ingressa no ordenamento jurdico a competncia para
interpret-la passa a ser, precipuamente, do Poder Judicirio e no do Legislativo.
Mais uma vez divergirmos, em parte, dos ensinamentos de Hugo de Brito
Machado, quando este afirma que [...] Pode, sem dvida, legislador adotando
entendimento diverso, e mesmo oposto, ao que sido adotado pela jurisprudncia.
Contudo, MACHADO (2005, p. 111/112) se excede ao utilizar a expresso
sem dvida. A possibilidade de lei alterar entendimento consolidado nas Cortes
Superiores algo srio e deve ser questionado. Pois, pelo princpio da harmonia
dos poderes , no mnimo, interessante que o legislativo no edite leis opostas ao
entendimento dos tribunais superiores.
Ademais, se aceitarmos esta situao leis editadas opostas ao
entendimento da jurisprudncia estaremos abrindo precedente para, quando os
Poderes Executivo ou Legislativo entenderem que o Judicirio no caminha no
sentido que desejavam, promulgarem nova lei, dando a interpretao que lhes
aprouver.
Pelo argumento ex-absurdo teramos a seguinte situao: mediante leis
interpretativas o Legislativo, a servio do Executivo (maiorias parlamentares),

27

anularia as interpretaes judiciais sem necessidade de aes rescisrias do

julgado (COELHO, p. 19).
O prprio MACHADO que assevera que Lei interpretativa aquela que no
inova, limitando-se a esclarecer dvida surgida com o dispositivo anterior e que O
art. 106, I, do Cdigo Tributrio Nacional, considerando, sobretudo que o referido
dispositivo no teve ainda declarado sua inconstitucionalidade, e, por isto, segue
integrando nosso ordenamento jurdico, elenca que:
A interpretao de uma lei feita por outra lei no chega a ser
propriamente interpretao. Ou se trata de regra jurdica nova, e
neste caso o que se tem outra lei, e no a interpretao da
primeira, ou a lei nova nada acrescentou, nem retirou, da antiga, e
neste caso incua.
Na verdade assim . A lei interpretativa, a rigor, incua, no sentido
de que no constitui regra jurdica nova. (MACHADO, 2006, p. 128)

Concordamos com Amaro (2003, p. 90) quando defende que:

O CTN imaginou ser possvel abrir a possibilidade de retroao das
leis ditas interpretativas, a pretexto de que, tratando-se de
"interpretao autntica" (ditada pelo prprio legislador), a lei nova
"apenas" objetivaria "aclarar" o sentido da lei anterior, devendo, por
essas razes, aplicar-se o preceito interpretativo retroativamente,
desde o momento em que principiou a vigorar a lei interpretada. [...]
A lei "interpretativa" sofre todas as limitaes aplicveis s leis
retroativas, e, portanto, intil. Com efeito, a dita "lei interpretativa"
no consegue escapar do dilema: ou ela inova o direito anterior ou
ela se limita a repetir o que j dizia a lei anterior (e, nesse caso,
nenhum fundamento lgico haveria, nem para a retroao da lei,
nem, em rigor, para sua edio). [...] Dar ao legislador funes
interpretativas, vinculantes para o Judicirio na apreciao de fatos
concretos anteriormente ocorridos, implicaria conceder quele a
atribuio de dizer o direito aplicvel aos casos concretos, tarefa
precipuamente conferida pela Constituio ao Poder Judicirio. Mais
uma vez, no se escapa ao dilema: ou a lei nova d ao preceito
interpretado o mesmo sentido que o juiz infere desse preceito, ou
no; no primeiro caso, a lei incua; no segundo, inoperante, por
retroativa (ou porque usurpa funo jurisdicional).

Outros sistemas jurdicos o francs, por exemplo admite, plenamente, o

conceito de lei interpretativa e a produo de efeitos retroativos. Entretanto, observese que, na Frana, o princpio da irretroatividade matria regulada na lei comum
(Cdigo Civil, art. 2). No Brasil, todavia, a questo abordada na Carta Magna. Nos
pases em que a irretroatividade da lei, em relao s situaes jurdicas

28

definitivamente constitudas, assumem carter de direito e garantia individuais do

Estatuto Poltico, no h espao para a lei interpretativa retroativa.
Em brilhante e didtico voto no REsp 327043/DF, o min. Teori Albino Zavascki
enunciou que:
Lei interpretativa retroativa s pode ser considerada legtima quando
se limite a simplesmente reproduzir (= produzir de novo), ainda que
com outro enunciado, o contedo normativo interpretado, sem
modificar ou limitar o seu sentido ou o seu alcance. Isso, bem se
percebe, hiptese de difcil concreo, quase inconcebvel, a no
ser no plano terico, ainda mais quando se considera que o contedo
de um enunciado normativo reclama, em geral, interpretao
sistemtica, no podendo ser definido isoladamente.

A lei interpretativa , simplesmente, lei nova e como tal, s se aplica nos

casos no definitivamente consolidados sob o plio da lei interpretada.
O princpio da irretroatividade das leis, enquanto opo do poder constituinte,
em sistemas como o nosso, inibe a eficcia retrooperante atribuda chamada
interpretao autntica do legislador ordinrio.
5.3 CONSTITUCIONALIDADE DA NORMA INTERPRETATIVA RETROATIVA NO
DIREITO TRIBUTRIO
Quanto constitucionalidade do art. 106, inc. I do CTN, conforme citado
alhures, Machado (2006, p. 111) elenca que o aludido dispositivo no teve ainda
declarada

sua

inconstitucionalidade

e,

por

isto,

segue

integrando

nosso

ordenamento jurdico.
Esse

entendimento,

possivelmente,

baseia-se

na

presuno

de

constitucionalidade que milita a favor das leis.

Pelo princpio da recepo, quando surge uma nova Constituio, as normas
anteriores sua vigncia, que no colidirem com o seu texto, so recepcionadas. Ou
seja, as normas anteriores quando se coadunarem com a nova constituio so
mantidas no direito positivo e, como observa Cassone (2004, p. 25) as disposies
em contrrio ficam automaticamente revogadas.
Pois bem, partindo dessa premissa podemos asseverar que o Cdigo
Tributrio Nacional Lei n 5. 172, de 25 de Outubro de 1966 - foi recepcionado pela
Constituio Federal de 1988. Parte da doutrina defende que a CF/88 recepcionou o
CTN como lei complementar. A doutrina contrria, da qual fao parte, elenca que a

29

Carta Magna no teve o condo de alterar o status de lei ordinria do CTN. Contudo,
como norma geral de direito tributrio passou a ser matria exclusiva de lei
complementar, o CTN no poder ser alterado atravs de lei ordinria.
Contudo, na nossa singela opinio o dispositivo suso mencionado sequer foi
recepcionado pela atual constituio no momento em que esta calcifica como
direitos e garantias fundamentais do cidado-contribuinte a irretroatividade da
norma, salvo para benefici-lo, e a segurana jurdica.
Logo, corroboramos com a doutrina que defende que o aludido dispositivo
no faz parte do ordenamento jurdico brasileiro.
No entanto, se considerarmos o dispositivo como existente, dever ser
declarado inconstitucional pela Suprema Corte por violao direta dos princpios
constitucionais da irretroatividade, separao dos poderes e segurana jurdica e,
indiretamente, do Estado Democrtico de Direito.
6. ANLISE DOS ARTS. 3 E 4 DA LEI COMPLEMENTAR N 118 DE 9 DE
FEVEREIRO DE 2005
O estudo do art. 106, inc. I do CTN de extrema relevncia, pois, estamos
diante de uma norma tributria que viola diversos princpios, entre eles, os princpios
da irretroatividade, da segurana jurdica e da separao dos Poderes. A
observncia destes princpios garante a mnima segurana jurdica indispensvel, no
Estado Democrtico de Direito, aos sujeitos passivos.
A apurao do aludido artigo ganha mais relevncia quando vislumbramos as
suas conseqncias na prtica, seno vejamos o gravame gerado pela Lei
Complementar n 118/05, arts. 3 e 4.
Com a finalidade de adaptar os dispositivos do Cdigo Tributrio Nacional
(CTN) nova Lei de Falncias (Lei n 11.101) - mais especificamente na parte em
que toca as garantias e privilgios do crdito tributrio, o Congresso Nacional
aprovou a Lei Complementar n 118, que foi publicada em 9 de fevereiro de 2005 e
promulgada, pelo Presidente da Repblica, na mesma data. Infelizmente, os
parlamentares aproveitaram a oportunidade para fazer outras alteraes no CTN,
inconvenientemente, sob alegao de estarem, apenas, interpretando norma do
aludido cdigo. Na verdade houve inovao: reduziram o prazo prescricional que o

30

sujeito passivo tinha para recuperar tributos pagos a maior ou indevidamente,

quando estes estiverem sujeitos ao lanamento por homologao.
6.1 LANAMENTO TRIBUTRIO
Como sabemos, o critrio utilizado pelo legislador do Cdigo Tributrio
Nacional ao diferenar as modalidades de lanamento foi o grau de colaborao do
sujeito passivo.
Deste modo, estipulou, em seus artigos 147, 148, 149 e 150, trs espcies de
lanamento tributrio, sendo eles: de ofcio, por declarao e por homologao.
No lanamento de ofcio conhecido tambm por direto, toda a atividade
efetivada pela autoridade administrativa, independendo de qualquer colaborao do
sujeito passivo.
Por sua vez, no lanamento misto ou por declarao, o contribuinte fornece
todas as informaes Administrao, para que esta o efetivasse (ofcio).
Enquanto na ltima, quase todo o trabalho seria realizado pelo sujeito passivo
da obrigao, devendo apenas o fisco homologar de forma expressa ou tcita a
atividade levada a efeito pelo primeiro. Esta modalidade conhecida como
lanamento por homologao.
O CTN, no art. 142, nos oferece o conceito de lanamento:
Art. 142 - Compete privativamente autoridade administrativa
constituir o crdito tributrio pelo lanamento, assim entendido o
procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrncia do fato
gerador da obrigao correspondente, determinar a matria
tributvel, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito
passivo e, sendo caso, propor a aplicao da penalidade cabvel.
[Grifos nossos].

Por sua vez, o art. 150 do CTN, conceitua lanamento por homologao:
Art. 150 - O lanamento por homologao, que ocorre quanto aos
tributos cuja legislao atribua ao sujeito passivo o dever de
antecipar o pagamento sem prvio exame da autoridade
administrativa, opera-se pelo ato em que a referida autoridade,
tomando conhecimento da atividade assim exercida pelo obrigado,
expressamente a homologa.
4 - Se a lei no fixar prazo homologao, ser ele de 5 (cinco)
anos, a contar da ocorrncia do fato gerador; expirado esse prazo
sem que a Fazenda Pblica se tenha pronunciado, considera-se
homologado o lanamento e definitivamente extinto o crdito, salvo
se comprovada a ocorrncia de dolo, fraude ou simulao.

31

Percebemos que o art. 150, caput, define o lanamento por homologao

expresso, e no 4 surge a figura do lanamento por homologao tcito.
6.2 PRAZO PARA REPETIO DE INDBITO
At o advento da Lei Complementar n. 118, expressiva maioria da doutrina,
apoiada em entendimento consolidado pelo STJ, apontava como sendo correto o
critrio para clculo do prazo prescricional das aes de repetio de indbito o
prazo decorrente da tese dos "cinco mais cinco anos". Partia-se da premissa de que
a extino do crdito tributrio s se daria quando a homologao do lanamento,
seja ele tcita ou expressa. Como o prazo para homologao de cinco anos a
contar do fato gerador, conforme artigo 150, pargrafo 4 do Cdigo Tributrio
Nacional, no caso da homologao tcita, somente aps o decurso dos cinco anos
se iniciaria o prazo prescricional para a postulao da restituio do valor
indevidamente recolhido.
Com base no entendimento firmado pelo Superior Tribunal de Justia (STJ)
h cerca de 15 (quinze) anos, o sujeito passivo vinha conseguindo um prazo maior
do que o estabelecido no CTN para a restituio de tributos sujeitos a lanamento
por homologao, quando recolhidos a maior ou indevidamente.
Isso porque o artigo 168 do CTN, conforme veremos a seguir, estabelece que
o prazo prescricional para o contribuinte pleitear a restituio dos tributos que
recolheu a maior ou indevidamente de 5 (cinco) anos, contados a partir da data da
extino do crdito tributrio. Como nos tributos sujeitos ao lanamento por
homologao o prprio contribuinte quem calcula e recolhe o montante devido, fica
a administrao tributria incumbida de verificar e homologar tal pagamento, seja de
forma expressa ou tcita. Contudo, se esse lanamento tributrio no for
homologado

nada

dispondo

lei

acerca

do

assunto,

considerar-se-

definitivamente constitudo o lanamento tributrio aps o transcurso do perodo de

5 anos, extinguindo-se o crdito tributrio (CTN, artigo 150, pargrafo 4).
Assim, o STJ adotou o seguinte entendimento: se o contribuinte efetua o
recolhimento a maior ou indevido de um determinado tributo e esse tributo est
sujeito a lanamento por homologao, a data inicial de contagem do prazo
prescricional para o contribuinte pleitear o valor que recolheu indevidamente ser a
data em que o lanamento tributrio foi homologado.
Na hiptese de o lanamento no ter sido homologado expressamente, o
contribuinte passa a contar o marco inicial de seu prazo prescricional a partir do

32

ltimo dia em que a homologao do seu lanamento poderia ter sido feita, isto , o
ltimo dia til dos 5 (cinco) anos que sucedem o pagamento antecipado feito pelo
contribuinte.
Esse entendimento do STJ ficou conhecido como a Tese dos Cinco mais
Cinco, porque o contribuinte, nesses casos especficos, passou a ter 10 (dez) anos
para pedir a restituio do que pagou a mais ou de forma indevida. Na maior parte
dos casos, essa tese utilizada para se pleitear a repetio de tributos declarados
inconstitucionais pelo Supremo Tribunal Federal (STF).
Contudo, diferindo do entendimento dos Tribunais, foi publicada a Lei
Complementar n 118/05 que, no seu art. 3, mudou completamente aquele
entendimento quanto ao prazo de pleitear a restituio dos tributos pagos a mais ou
indevidamente. Vejamos:
Art. 3. Para efeito de interpretao do inciso I do art. 168 da Lei no
5.172, de 25 de outubro de 1966 Cdigo Tributrio Nacional, a
extino do crdito tributrio ocorre, no caso de tributo sujeito a
lanamento por homologao, no momento do pagamento
antecipado de que trata o 1 do art. 150 da referida Lei. [grifos
nossos].

O inciso I do art. 168 dispe que o direito de pleitear a restituio, total ou

parcial do tributo, extingue-se com o decurso do prazo de 5 (cinco) anos, contados,
nas hipteses do inciso I (cobrana ou pagamento espontneo de tributo indevido ou
maior que o devido em face da legislao tributria aplicvel, ou da natureza ou
circunstncias materiais do fato gerador efetivamente ocorrido) e inciso II (erro na
edificao6 do sujeito passivo, na determinao da alquota aplicvel, no clculo do
montante do dbito ou na elaborao ou conferncia de qualquer documento relativo
ao pagamento) do artigo 165 da data da extino do crdito tributrio.
Pela interpretao dada pelo legislativo, o incio do prazo para restituio dos
tributos o momento do pagamento antecipado de que trata o art. 150, 1:
Art. 150. O lanamento por homologao, que ocorre quanto aos
tributos cuja legislao atribua ao sujeito passivo o dever de
antecipar o pagamento sem prvio exame da autoridade
administrativa, opera-se pelo ato em que a referida autoridade,
tomando conhecimento da atividade assim exercida pelo obrigado,
expressamente a homologa.
6

Devemos entender edificao como identificao

33

1 O pagamento antecipado pelo obrigado nos termos deste artigo

extingue o crdito, sob condio resolutria da ulterior homologao
ao lanamento.

Constatamos que o legislador infraconstitucional ao introduzir o artigo 3 da

Lei Complementar n 118 pretende criar uma forma de interpretar o pagamento
antecipado nos casos de lanamento por homologao apenas, e exclusivamente,
para fins de interpretao do inciso I do artigo 168 do CTN.
Ou seja, os efeitos jurdicos previstos neste novo artigo (extino do crdito
tributrio oriundo do pagamento antecipado), segundo o legislador, somente tero
aplicao nos casos de contagem de prazo prescricional nas aes de repetio de
indbito tributrio.
Como observa RIBEIRA FILHO (2005, p. 1) seria como se esta abolio de
vnculo obrigacional no implicasse outras relaes jurdicas, como se no
integrasse o mesmo ordenamento jurdico nacional, podendo ser alterado sem que
seus reflexos interfiram nas demais relaes a ela vinculadas, de forma direta ou
indiretamente.
Como se no bastasse a postura do legislador complementar em reduzir o
prazo prescricional da Ao de Repetio de Indbito Tributrio, objetivando que um
menor nmero

de

contribuintes ingressem com

tal instrumento,

visando,

exclusivamente, a no devoluo dos valores pagos indevidamente a quem por

direito pertence, ainda conferiu a tal interpretao efeito retroativo.
Seno vejamos o artigo 4 da Lei Complementar em questo:
Art. 4. Esta Lei entra em vigor 120 (cento e vinte) dias aps sua
publicao, observado, quanto ao art. 3, o disposto no art. 106,
inciso I, da Lei no 5.172, de 25 de outubro de 1966 Cdigo
Tributrio Nacional.

O referido artigo determinou que a lei entrasse em vigor 120 (cento e vinte)
dias aps sua publicao, observado, quanto ao art. 3, o disposto no art. 106, inciso
I, da Lei no 5.172, de 25 de outubro de 1966 Cdigo Tributrio Nacional. A lei ter
vacncia de 120 dias, mas, quanto ao art. 3 (aquele que reduziu o prazo para
repetio de indbito para cinco anos, pondo fim tese dos "cinco mais cinco" do
STJ) por ser, meramente interpretativo, dever ser retroprojetado no tempo,
alcanando os fatos anteriores a sua instituio.

34

evidente que o art. 3 da LC 118/05 veio para acabar com a interpretao

que o prprio Superior Tribunal de Justia chama de tese dos "cinco mais cinco".
Apesar de se declarar interpretativo, estatui direito novo. Por sinal, esse direito gerou
um gravame para o contribuinte, pois, como dito alhures, antes da referida Lei
Complementar n. 118, ele tinha o prazo de 10 (dez) anos para solicitar a devoluo
do que tinha pago a mais ou indevidamente e, agora, teve o prazo reduzido para 5
(cinco) anos.
Para que a lei possa ser considerada interpretativa necessrio que disponha
no mesmo sentido das decises judiciais, pois, caso resolva conflito jurisprudencial
ou estabelecer orientao contrria da jurisprudncia vitoriosa, no ser
interpretativa, mas lei de natureza constitutiva.
Uma norma interpretativa tem por objetivo aclarar o texto de outra norma. Se
a lei interpretativa inovar em relao matria, deixar de ser interpretativa em
relao aos dispositivos inovados que no tero eficcia retroativa, posto que no
cabe, a ttulo de interpretar lei anteriormente promulgada, criar ou alterar instituto ou
norma jurdica.
O ministro Fux (2005), em relao Lei Complementar n. 118, arts. 3 e 4,
asseverou que:
Camuflou-se a realidade em processo oblquo cujo nico objetivo, ao
invs de verdadeiramente interpretar dispositivo legal que justificasse
tal providncia, foi o de anular, inclusive retroativamente,
entendimento jurisprudencial que se mostrava benfico aos
contribuintes e prejudicial aos interesses do fisco.

Fux (2005) sustenta que, ao tentar driblar a jurisprudncia consolidada sobre

o assunto, o dispositivo incorreu em "manifesto desvio de finalidade e abuso de
poder legislativo, usurpando a competncia do Poder Judicirio (...) em clara
violao dos princpios da independncia e harmonia dos poderes, segurana
jurdica, irretroatividade, boa-f, moralidade, isonomia e neutralidade da tributao
para fins concorrenciais".
Acatando o disposto no art. 3 da aludida lei, estaremos abrindo precedente
para os Poderes Executivo ou Legislativo promulgarem nova lei, dando a
interpretao que lhes aprouver, quando entenderem que o Judicirio no caminha
no sentido que desejavam.
O STJ j se posicionou quanto matria nos seguintes termos:

35

PROCESSUAL CIVIL. AUSNCIA DE INDICAO DOS

DISPOSITIVOS LEGAIS VIOLADOS OU INTERPRETADOS DE
FORMA DIVERGENTE. SMULA 284/STF. TRIBUTRIO. TRIBUTO
SUJEITO A LANAMENTO POR HOMOLOGAO. PRESCRIO.
ORIENTAO FIRMADA PELA 1 SEO DO STJ, NA
APRECIAO DO ERESP 435.835/SC. LC 118/2005: NATUREZA
MODIFICATIVA (E NO SIMPLESMENTE INTERPRETATIVA) DO
SEU ARTIGO 3. INCONSTITUCIONALIDADE DO SEU ART. 4, NA
PARTE QUE DETERMINA A APLICAO RETROATIVA.
ENTENDIMENTO CONSIGNADO NO VOTO DO ERESP
327.043/DF. LIMITES PERCENTUAIS COMPENSAO.
INAPLICABILIDADE. RESSALVA DO PONTO DE VISTA DO
RELATOR.
[...]
3. O art. 3 da LC 118/2005, a pretexto de interpretar os arts. 150,
1, 160, I, do CTN, conferiu-lhes, na verdade, um sentido e um
alcance diferente daquele dado pelo Judicirio. Ainda que
defensvel a interpretao dada, no h como negar que a Lei
inovou no plano normativo, pois retirou das disposies
interpretadas um dos seus sentidos possveis, justamente aquele
tido como correto pelo STJ, intrprete e guardio da legislao
federal. Portanto, o art. 3 da LC 118/2005 s pode ter eficcia
prospectiva, incidindo apenas sobre situaes que venham a ocorrer
a partir da sua vigncia.
4. No julgamento do EREsp 327.043/DF, a 1 Seo entendeu que o
art. 4, segunda parte, da LC 118/2005 no aplicvel s aes
propostas a partir da data da sua vigncia, mas apenas s demais,
ainda no propostas. Assim, por considerar que a ilegitimidade da
norma restringe-se a algumas hipteses de aplicao e no a
outras, considerou-se dispensvel a instaurao do incidente de
inconstitucionalidade de que trata o art. 97 da CF. Ressalva, no
particular, do ponto de vista pessoal do relator.
5. Restou pacificado, no mbito da 1 Seo, no julgamento do
ERESP 432.793/SP, Min. Peanha Martins, em 11.06.2003, o
entendimento segundo o qual os limites estabelecidos pelas Leis
9.032/95 e 9.129/95 no so aplicveis quando se tratar de
compensao de crditos por indevido pagamento de tributos
declarados inconstitucionais pelo STF, como o caso das
contribuies em exame. Ressalva do posicionamento pessoal do
relator. Precedentes: EDCL no RESP. 515.769/RJ, 2 Turma,
Franciulli Netto, DJ 08.03.2004 e ERESP. 438.042/PI, 1 Seo, Min.
Francisco Peanha Martins, DJ de 23.05.2005.
6. Recurso especial a que se d parcial provimento.
(REsp 888592 / SP ; RECURSO ESPECIAL 2006/0209074-4.
Relator Ministro TEORI ALBINO ZAVASCKI (1124). rgo julgador
T1 PRIMEIRA TURMA. Data do julgamento 06/02/2007. DJ
22.02.2007 p. 172). [Grifos nossos]

O STJ, cristalinamente, em conformidade com a doutrina majoritria,

entendeu que o art. 3 da LC n 118/2005 ter eficcia, apenas, prospectiva,
incidindo apenas sobre situaes que venham a ocorrer a partir da sua vigncia,
prevalecendo o princpio da irretroatividade das leis.

36

CONCLUSES
Para garantir a harmonia do Sistema Tributrio necessrio que as normas
tributrias respeitem os princpios constitucionais, pois, os princpios so verdadeiros
alicerces para o ordenamento jurdico, mandamentos nucleares de um sistema.
com base nessa assertiva que podemos afirmar que ferir um princpio muito mais
repudivel do que ferir uma norma. A inobservncia de um princpio equivale
quebra de todo o sistema jurdico. Os princpios esto na base do ordenamento
jurdico, compem o esprito da norma e servem de critrio para sua exata
compreenso e inteligncia, exatamente por definirem a lgica e a racionalidade do
sistema normativo, no que lhe confere a tnica e lhe d sentido harmnico.
O Sistema Tributrio Brasileiro, como todo ordenamento jurdico, no
infalvel. No seu Universo encontramos algumas anomalias que servem apenas para
enfraquec-lo e tornar a relao entre a administrao tributria e o sujeito passivo
ainda mais colidente, e.g, o art. 106, inc. I do CTN que extirpa a essncia do
princpio constitucional da irretroatividade. O aludido dispositivo elenca que a lei,
quando interpretativa, retroagir alcanando os fatos pretritos.
A interpretao autntica poder ocorrer em dois momentos: quando o
legislador na lei primria conceitua algum instituto; ou quando o legislador, atravs
de uma lei (secundria), posterior, estatui normativamente a interpretao que se
deve dar a outra lei (primria). O art. 106, inc. I do CTN faz meno segunda forma
de interpretao autntica.
Quando o legislador utiliza uma lei posterior para interpretar lei primria,
acreditamos que tal atitude no se amolda dentro do ordenamento jurdico brasileiro,
pois, no mnimo, risca o princpio da Separao dos Poderes proposto por
Montesquieu, haja vista que cabe aos Poderes Executivo e Judicirio interpretar as
leis - elaborao de uma lei opo poltica, enquanto que interpret-la opo
jurdica, na medida em que os parlamentares brasileiros so, minoritariamente,
jurisconsultos sendo a maioria meros polticos. Naquela h a interferncia de
diversos fatores, como: falta de conhecimento jurdico, ausncia de tcnicalegislativa, forte influncia da mdia, busca de interesses pessoais e eleitorais, etc.
Alm do mais, raramente os propsitos de justia orientam as suas deliberaes.
Por sua vez, a interpretao da norma algo mais tcnico, elaborado por
especialistas, buscando-se o sentido jurdico da norma.

37

Em outras naes, em que a garantia da liberdade e do patrimnio dos

cidados dependa unicamente dos critrios do legislador e dos juizes, no tem sido
necessrio nenhuma consagrao constitucional expressa nesse sentido. Por sua
vez, o grau de civilizao alcanado pela nao brasileira resume-se no fato de
termos princpios constitucionais expressos que consagram e garantem a liberdade
e o patrimnio dos cidados-contribuintes e, mesmo assim, so transgredidos pelo
prprio Estado (entenda executivo) e constitucionalizados pelo legislativo ou pelo
STF.
Admitindo-se que o legislador pudesse fixar o seu conceito, atravs de uma
lei interpretativa, estaramos reduzindo a atividade do aplicador ou intrprete ao
mero exerccio e pesquisa da mens legislatoris. Ademais, o acolhimento das leis
interpretativas cria um crculo vicioso, uma vez que elas tambm devem ser
interpretadas.

Isto

fatalmente

acaba

por

acarretar

uma

srie

infinita

de

interpretaes.
Em obedincia flexibilidade que deve existir em todo sistema, admitimos
que o legislador conceitue algum instituto, contudo, dever faz-lo na lei primria.
Mesmo assim, este conceito no ser imutvel, podendo ser interpretado pelo
Judicirio e Executivo.
Vale ressaltar que a lei interpretativa poderia ser utilizada como instrumento
hbil para esclarecer o real alcance das leis recm publicadas, porm, em pases
como o nosso em que o Legislativo quando resolve interpretar texto legal o faz, no
em busca do seu real alcance, mas em favor de determinado segmento da
sociedade, regio ou por interesse pessoal, torna-se invivel Democracia.
O art. 106, inc. I do CTN, ainda confere a lei interpretativa efeito retroativo.
Contudo, a irretroatividade das leis princpio geral no ordenamento jurdico e
princpio especfico do Direito Tributrio, previsto na Constituio da Republica de
1988. Logo, no poder uma lei retroagir para alcanar outra lei, a menos que seja
mais benfica ao sujeito passivo.
A lei nada mais do que um retrato da vontade da sociedade, por
conseguinte, enquanto perdura uma lei que disciplina determinada matria, pode
presumir-se que a vontade da sociedade era de que aquela normatizao fosse a
aplicvel ao tema tratado. A inviolabilidade do passado princpio que encontra
fundamento na prpria natureza do ser humano.
Lei interpretativa retroativa ser legtima quando se limitar a simplesmente

38

reproduzir - produzir de novo, ainda que com outras palavras, o contedo normativo
interpretado, sem modificar ou limitar o seu sentido ou o seu alcance. Isso, bem se
percebe, hiptese de difcil concreo, quase inconcebvel, a no ser no plano
terico.
No plano prtico, a lei interpretativa no consegue escapar do dilema: ou ela
inova o direito anterior ou ela se limita a repetir o que j dizia a lei anterior. Se inovar
no poder retroagir por proibio expressa do princpio da irretroatividade; se
apenas repete, nenhum fundamento lgico haveria, em rigor, para sua edio.
Ante o exposto, corroboramos com a doutrina que defende que o art. 106, inc.
I do CTN, no foi recepcionado pela Constituio Federal de 1988.

REFERNCIAS

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BALEEIRO, Aliomar. Direito Tributrio. 11. Ed. atua. por Mizabel Derzi, Rio de
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BARROSO, Luis Roberto. Interpretao e Aplicao da Constituio. So Paulo:
Saraiva, 1999.
BASTOS, Carlos Eduardo Caputo. Leis interpretativas e a aplicao do princpio
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BASTOS, Celso Ribeiro. Curso de Direito Financeiro e Tributrio. 9. ed. ampl. e
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