IAS 23 - COSTURILE NDATORRII

OBIECTIV
Obiectivul prezentului standard este de a prescrie tratamentul contabil al costurilor ndatorrii.
Prezentul standard impune, n general, evidenierea imediat a costurilor ndatorrii drept
cheltuieli. Cu toate acestea, standardul permite, ca tratament contabil alternativ, capitalizarea
costurilor ndatorrii care se pot atribui n mod direct achiziiei, construciei sau produciei
unui activ cu ciclu lung de producie.
DOMENIU DE APLICARE
1. Prezentul standard trebuie aplicat n contabilizarea costurilor ndatorrii.
2. Prezentul standard nlocuiete IAS 23 Capitalizarea costurilor ndatorrii aprobat n 1983.
3. Prezentul standard nu trateaz costul real sau stabilit al capitalurilor proprii, inclusiv
capitalul preferenial neclasificat drept datorie.
DEFINIII
4. Urmtorii termeni sunt folosii n prezentul standard cu nelesul specificat n continuare:
Costurile ndatorrii cuprind dobnda i alte costuri suportate de o entitate n legtur cu
mprumutarea de fonduri.
Un activ cu ciclu lung de producie este un activ care necesit o perioad substan ial de timp
pentru a fi gata n vederea utilizrii sale prestabilite sau pentru vnzare.
5. Costurile ndatorrii pot include:
(a) dobnzile corespunztoare descoperirilor de cont i mprumuturilor pe termen scurt
i lung;
(b) amortizarea reducerilor sau primelor aferente mprumuturilor;
(c) amortizarea cheltuielilor complementare suportate n scopul obinerii
mprumuturilor;
(d) cheltuielile de finanare aferente contractelor de leasing financiar recunoscute n
conformitate cu IAS 17 Contracte de leasing; i
(e) diferenele de curs valutar aferente mprumuturilor n valut, n msura n care
acestea sunt privite ca o ajustare a cheltuielilor cu dobnda.
6. Exemple de active cu ciclu lung de producie sunt stocurile care necesit o perioad
substanial de timp pentru a fi aduse la stadiul de vnzare, seciile de producie, instala iile
productoare de energie i investiiile imobiliare. Alte investiii, precum i acele stocuri care
sunt fabricate n mod curent sau produse n alt fel n cantit i mari i n mod repetitiv de-a
lungul unei scurte perioade de timp, nu ndeplinesc condiiile activelor cu ciclu lung de
producie. Nu sunt active cu ciclu lung de producie nici activele care, la momentul
dobndirii, sunt gata pentru utilizarea prestabilit sau pentru vnzare.
COSTURILE NDATORRII TRATAMENT DE BAZ
Recunoatere
7. Costurile ndatorrii trebuie recunoscute drept cheltuial n perioada n care sunt suportate.
8. Conform tratamentului de baz, costurile ndatorrii se recunosc drept cheltuial n
perioada n care ele sunt suportate, fr a se ine cont de modul n care sunt utilizate fondurile
mprumutate.
Prezentarea informaiilor
9. Situaiile financiare trebuie s prezinte politica contabil adoptat pentru costurile
ndatorrii.

COSTURILE NDATORRII TRATAMENT ALTERNATIV PERMIS

Recunoatere
10. Costurile ndatorrii trebuie recunoscute drept cheltuial n perioada n care sunt
suportate, cu excepia celor care sunt capitalizate conform prevederilor de la punctul 11.
11. Costurile ndatorrii care se pot atribui direct achizi iei, construciei sau produc iei unui
activ cu ciclu lung de producie trebuie capitalizate ca parte din costul acelui activ. Valoarea
costurilor ndatorrii care poate fi capitalizat trebuie determinat n conformitate cu prezentul
standard.
12. Folosind tratamentul alternativ permis, costurile ndatorrii care sunt direct atribuibile
achiziiei, construciei sau produciei unui activ sunt incluse n costul acelui activ. Astfel de
costuri ale ndatorrii sunt capitalizate ca parte a costului activului, atunci cnd este probabil
ca ele s aib drept rezultat beneficii economice viitoare pentru entitate iar costurile s poat
fi evaluate n mod credibil. Alte costuri ale ndatorrii sunt recunoscute drept cheltuial n
perioada n care ele sunt suportate.
Costurile ndatorrii care pot fi capitalizate
13. Costurile ndatorrii care pot fi atribuite direct achiziiei, construciei sau produc iei unui
activ cu ciclu lung de producie sunt acele costuri ale ndatorrii care ar fi fost evitate dac nu
ar fi fost fcut cheltuiala respectiv cu activul n cauz. Atunci cnd o entitate mprumut
fonduri special n scopul obinerii unui anume activ cu ciclu lung de producie, costurile
ndatorrii care sunt legate direct de acel activ cu ciclu lung de producie pot fi uor
identificate.
14. Poate fi dificil de identificat o relaie direct ntre mprumuturile specifice i un activ cu
ciclu lung de producie i de determinat mprumuturile care ar fi putut fi altfel evitate. O
asemenea dificultate apare, de exemplu, cnd activitatea de finanare a unei entiti este
coordonat central. Dificulti apar, de asemenea, cnd un grup folosete o gam de
instrumente de ndatorare pentru a mprumuta fonduri cu rate variabile ale dobnzilor i d cu
mprumut respectivele fonduri pe diferite baze altor entiti din grup. Alte complicaii apar n
timpul utilizrii mprumuturilor exprimate n sau legate de valute, cnd grupul i desfoar
activitatea n economii hiperinflaioniste, i din fluctuaii ale cursurilor de schimb valutar. Prin
urmare, este dificil determinarea valorii costurilor ndatorrii care se pot atribui direct
achiziionrii unui activ cu ciclu lung de producie i se impune exercitarea ra ionamentului
profesional.
15. n msura n care fondurile sunt mprumutate special n scopul obinerii unui activ cu ciclu
lung de producie, valoarea costurilor ndatorrii eligibile pentru capitalizare pentru acel activ
trebuie determinat ca diferena ntre costurile actuale ale ndatorrii suportate de acele
mprumuturi n timpul perioadei i orice venit rezultat din investirea temporar a acelor
mprumuturi.
16. Angajamentele financiare pentru un activ cu ciclu lung de producie pot conduce la
obinerea de ctre o entitate a unor fonduri mprumutate i la suportarea de costuri ale
ndatorrii nainte ca o parte sau totalitatea fondurilor s fie folosit pentru cheltuielile cu
activul cu ciclu lung de producie. n astfel de cazuri, fondurile sunt adesea investite temporar
pn la cheltuirea lor pentru activul cu ciclu lung de producie. Pentru determinarea valorii
costurilor ndatorrii ce pot fi capitalizate de-a lungul unei perioade, orice venit realizat din
asemenea fonduri este dedus din cheltuielile cu mprumuturile suportate.
17. n msura n care fondurile sunt mprumutate la modul general i folosite n scopul
obinerii unui activ cu ciclu lung de producie, valoarea costurilor ndatorrii eligibile pentru
capitalizare trebuie determinat prin aplicarea unei rate de capitalizare asupra cheltuielilor cu
acel activ. Rata de capitalizare trebuie s fie media ponderat a costurilor ndatorrii aplicabil
mprumuturilor entitii, exigibile n timpul perioadei, altele dect mprumuturile contractate

special pentru a obine un activ cu ciclu lung de producie. Valoarea costurilor ndatorrii
capitalizate ntr-o perioad nu trebuie s depeasc valoarea costurilor ndatorrii suportate
n timpul acelei perioade.
18. n unele circumstane, este oportun includerea tuturor mprumuturilor societii-mam i
ale filialelor sale cnd se calculeaz o medie ponderat a costurilor ndatorrii; n alte cazuri,
este oportun ca fiecare filial sa utilizeze o medie ponderat a costurilor ndatorrii, aplicabil
propriilor sale mprumuturi.
Valoarea contabil a unui activ cu ciclu lung de producie mai mare dect valoarea
recuperabil
19. Cnd valoarea contabil sau ultimul cost estimat al activului cu ciclu lung de produc ie
depete valoarea sa recuperabil sau valoarea net realizabil, valoarea contabil este redus
sau stornat n conformitate cu dispoziiile altor standarde. n anumite situa ii, valoarea
reducerii sau a stornrii este reluat n conformitate cu alte standarde.
nceperea capitalizrii
20. Capitalizarea costurilor ndatorrii, ca parte a costului unui activ cu ciclu lung de
producie, trebuie s nceap n momentul n care:
(a) se suport cheltuielile pentru acel activ;
(b) se suport costurile ndatorrii; i
(c) sunt n curs activitile necesare pentru pregtirea activului n vederea folosirii
prestabilite sau a vnzrii lui.
21. Cheltuielile cu un activ cu ciclu lung de producie includ doar acele cheltuieli care au
generat pli n numerar, transferuri de alte active sau preluarea unor datorii purttoare de
dobnd. Cheltuielile sunt reduse cu orice pli progresive primite pe msura execuiei i
subvenii primite n legtur cu activul (a se vedea IAS 20 Contabilitatea subven iilor
guvernamentale i prezentarea informaiilor legate de asistena guvernamental). Valoarea
contabil medie a activului de-a lungul perioadei, inclusiv costurile ndatorrii anterior
capitalizate, este n mod normal o aproximare rezonabil a cheltuielilor crora li s-a aplicat
rata de capitalizare n acea perioad.
22. Activitile necesare pregtirii activului pentru utilizarea sa prestabilit sau pentru vnzare
nseamn mai mult dect construirea fizic a activului. Ele includ o activitate tehnic i
administrativ anterioar nceperii construciei fizice, cum ar fi activitile legate de obinerea
avizelor nainte de nceperea construciei fizice. Totui, astfel de activiti exclud deinerea
unui activ cnd nu are loc nicio activitate de producie sau de dezvoltare care s modifice
condiia activului. De exemplu, costurile ndatorrii suportate n timp ce are loc amenajarea
terenului sunt capitalizate n timpul perioadei n care se desfoar activit i legate de
amenajare. Oricum, costurile ndatorrii suportate n timp ce terenul dobndit n scopul
construirii este deinut fr nicio alt activitate asociat de dezvoltare nu ndeplinesc condiiile
pentru capitalizare.
ntreruperea capitalizrii
23. Capitalizarea costurilor ndatorrii trebuie ntrerupt n timpul perioadelor prelungite n
care nu se lucreaz efectiv la realizarea activului respectiv.
24. Costurile ndatorrii pot fi suportate n timpul unei perioade prelungite n care se ntrerup
activitile necesare pregtirii unui activ pentru utilizarea sa prestabilit sau pentru vnzare.
Astfel de costuri sunt costurile cu deinerea activelor parial finalizate i nu ndeplinesc
condiiile pentru capitalizare. Totui, capitalizarea costurilor ndatorrii nu se ntrerupe n mod
normal pe parcursul unei perioade n care se desfoar importante lucrri tehnice i
administrative. De asemenea, capitalizarea costurilor ndatorrii nu se ntrerupe cnd o pauz
este o parte necesar a procesului de aducere a unui activ n starea de a fi utilizat sau vndut.

De exemplu, capitalizarea continu n timpul perioadei prelungite necesare pentru ajungerea

la maturitate a stocurilor sau n timpul perioadei prelungite n care creterea nivelului apei
amn construirea unui pod, dac o astfel de cretere a apelor este un lucru normal n timpul
perioadei de construcie n zona geografic n cauz.
ncetarea capitalizrii
25. Capitalizarea costurilor ndatorrii trebuie s nceteze cnd se realizeaz cea mai mare
parte a activitilor necesare pentru pregtirea activului cu ciclu lung de produc ie n vederea
utilizrii prestabilite sau a vnzrii acestuia.
26. Un activ este n mod normal finalizat n scopul utilizrii sale prestabilite sau al vnzrii
atunci cnd construcia fizic a activului este terminat, chiar dac unele lucrri administrative
de rutin pot continua nc. Dac mai sunt de realizat unele modificri minore, cum ar fi
decorarea interioar a unei cldiri, conform specificaiilor cumprtorului sau al utilizatorului,
atunci se consider c a fost ncheiat cea mai mare parte a activitilor.
27. Cnd construirea unui activ cu ciclu lung de producie se realizeaz prin construirea
separat a unor componente i fiecare component poate fi folosit n timp ce se lucreaz la
construirea altora, capitalizarea costurilor ndatorrii trebuie s nceteze atunci cnd este
terminat cea mai mare parte a activitilor necesare pentru pregtirea acelei componente n
vederea utilizrii sale prestabilite sau a vnzrii.
28. Un complex de afaceri incluznd mai multe cldiri, fiecare dintre acestea putnd fi
folosit n mod individual, este un exemplu de activ cu ciclu lung de produc ie pentru care
fiecare component n parte poate fi folosit n timp ce continu construcia altor componente.
Un exemplu de activ cu ciclu lung de producie, care trebuie finalizat nainte ca orice
component s poat fi folosit, este un complex industrial care unde mai multe procese de
producie care sunt executate n secven, n cadrul diferitelor pri ale proiectului, n
interiorul aceleiai secii, cum ar fi un combinat siderurgic (o oelrie).
PREZENTAREA INFORMAIILOR
29. Situaiile financiare trebuie s prezinte urmtoarele informaii:
(a) politica contabil adoptat pentru costurile ndatorrii;
(b) valoarea costurilor ndatorrii capitalizate n timpul perioadei; i
(c) rata de capitalizare folosit pentru a determina valoarea costurilor ndatorrii care
pot fi capitalizate