Sunteți pe pagina 1din 11

Metode de evaluare a stocurilor

conform IAS 2

Galati
2016

Abstract
Obiectivul Standardului de Contabilitate 2 este acela de a prescrie tratamentul
contabil pentru stocuri. O problema importanta n contabilizarea stocurilor o reprezinta
valoarea costului ce urmeaz a fi recunoscut drept activ i reportat pn in momentul in
care veniturile aferente vor fi recunoscute.
Stocurile reprezinta longetivitatea intreprinderii, mai exact atat timp cat stocurile vor
exista in intreprindere, aceasta isi va continua activitatea, va produce si va obtine venituri.
Evaluarea n contabilitate reprezint procesul prin care se determin valoarea la care
elementele situaiilor financiare sunt recunoscute n contabilitate i prezentate n bilan i
in contul de profit i pierdere. Pornind de la importana evalurii n contabilitate, primul
obiectiv de studiu al prezentei lucrri pune n centrul discuiei evaluarea stocurilor n
scopul identificrii principalelor metode de evaluare a stocurilor folosite de catre
entitile economice.

Introducere

Motivul pentru care am ales ca subiect de discuie metodele de evaluare a stocurile


rezid n importana pe care acestea le au n activitatea entitii economice. Stocurile sunt
importante deoarece cuprind materiile prime i materialele consumabile, producia n curs
de execuie, produsele finite, elemente care ne transmit informaii certe despre activitatea
intreperinderii.
Sunt poziiile din bilan care genereaz majoritatea veniturilor i cheltuielilor din
contul de profit i pierdere, unde ochiul vigilent al investitorilor caut amnuntele despre
ceea ce se ntmpl in firma pentru a vedea dac sunt tranzacii i dac valorile existente
sunt mai mari sau mai mici fa de cele de la nceputul exerciiului financiar.
Prin aceste elemente pulseaz viaa intreprinderii deoarece reprezint suportul
majoritii activitilor desfurate de entitile economice, contribuind de manier
semnificativ la obinerea profitului. i dac o simpla trecere n revist a datelor din
bilan i contul de profit i pierdere ne ofer doar partea imagistic a radiografiei, o alta,
respectiv notele la situaiile financiare ne ofer cheia de deschidere i ptrundere a
acestora.
In aceste note gsim, sau ar trebui s gsim rspunsurile la numeroasele ntrebri
legate de recunoaterea acestor categorii de active, de metoda de evaluare, de algoritmii
sau judecile folosite pentru determinarea valorii realizabile nete, despre metodele,
principiile i preocuprile care formeaz coninuturile politicilor contabile aplicate de
entitatea economic n legtur cu stocurile.
In cadrul Standardului de Contabilitate 2 Stocuri sunt precizate indicaii practice
care fac referire la determinarea costului stocurilor i contabilizarea sa ulterioar la
cheltuieli (ieirea stocurilor), inclusiv a oricrei deprecieri pn la nivelul valorii
realizabile nete.

Cap. I: Metodele de evaluare a stocurilor prin prisma IAS 2


si OMFP 1802/2014
Stocurile reprezint acele valori economice de natura bunurilor i serviciilor
deinute pentru a fi vndute pe parcursul desfurrii normale a activitii; n curs de
producie n vederea vnzrii n condiiile prezentate sau sub form de materii prime,
materiale i alte consumabile ce urmeaz a fi folosite n procesul de producie sau pentru
prestarea de servicii. [1]
Scopul prezentei lucrari este de a demonstra importana reflectrii n situaiile
financiare a metodelor de evaluare i a politicilor contabile aplicabile n cazul stocurilor.
Este dificil s purtm o discuie despre stocuri, fr a avea o scurt informare despre
ceea ce reprezint acestea i ce se ntmpl cu ele n contabilitatea entitii economice. i
dac avem n vedere obiectul de activitate al entitilor economice, discuia poate duce la
unele dezacorduri cu privire la nivelurile de percepie i reprezentare ale interlocutorilor.
De aceea, o lmurire a lucrurilor se impune la acest moment. Un angrosist sau
comerciant cu amnuntul cumpr active cum ar fi cri. Activele deinute pentru vnzare
sunt numite stocuri. n aceast situaia, un angrosist sau un comerciant va avea n bilan
un singur cont de stocuri denumit marf. n schimb, o societate de producie care va
obine produse, de exemplu autoturisme, foloseste mai multe conturi pentru evidena
stocurilor, precum stocurile de materii prime, producie n curs de execuie, produse
finite. n acest sens IAS 2 utilizeaza termenul de stoc pentru a reprezenta elementele
tangibile care: sunt deinute pentru vnzarea n cursul normal al afacerilor, sunt n curs de
producie n scopul vnzrii, se consum n procesul de producie pentru obinerea de
bunuri sau servicii disponibile pentru vnzare.
In concluzie, stocurile sunt prezente n toate funciile entitii: aprovizionare,
producie, desfacere n mod direct; financiar-contabil, cercetare- dezvoltare i resurse
umane n mod indirect.
In privinta evaluarii stocurilor in contabilitatea curenta si in situatiile financiare ale
intreprinderii, aceasta se face dupa normele generale de evaluare, elaborate in acord cu
principiile contabile fundamentale si cu Standardele Internationale de Contabilitate. In
principiu, Standardele Internationale de Contabilitate retin doua momente pentru
evaluarea elementelor de bilant: evaluarea initiala si evaluarea ulterioara recunoasterii
initiale.
IAS 2 cere ca stocurile s fie evaluate la data bilanului la minimul dintre cost i
valoarea realizabil net. Valoarea realizabil net este preul de vnzare estimat ce ar
putea fi obinut pe parcursul desfurrii normale a activitii intreprinderii, mai puin
costurile estimate pentru finalizarea bunului i a costurilor necesare vnzrii.
Estimarea valorii realizabile nete ia n considerare fluctuaiile de pre i de cost care
sunt direct legate de evenimente ce au intervenit dup terminarea perioadei, n msura n
care aceste evenimente confirm condiiile existente la finele perioadei. Valoarea
realizabil net se determin la sfritul fiecrui exerciiu financiar.
Avand drept criteriu modul de efectuare n timp a evalurii i de scopul urmrit se
pot observa dou modaliti de evaluare i anume: evaluare curent i evaluare periodic.
A. Evaluarea curent se aplic n contabilitate n cursul perioadei de gestiune pentru a
exprima valoric modificrile determinate de operaiile economico-financiare asupra

elementelor patrimoniale, att n cadrul circuitului patrimonial intern, ct i in cel extern.


[2]
1. Evaluarea la intrarea n patrimoniu, stocurile sunt evaluate astfel:
la cost de achiziie n cazul costului de achiziie, conturile de stocuri se debiteaz cu
toate cheltuielile de aprovizionare, adic preul de facturare datorat furnizorului i
cheltuielile de transport-aprovizionare pentru care este indicat s se deschid un analitic
la contul de stoc, pentru a se putea urmri influena acestora n totalul costului de
aprovizionare. [3]
la cost de producie n cazul costului de producie, bunurile care se obin din
producie proprie, se nregistreaz de regul, n cursul perioadei de gestiune la preuri
prestabilite (antecalculate), iar la finele perioadei de gestiune, prin comparaie cu costul
efectiv, se nregistreaz i diferenele de pre prin debitarea sau creditarea conturilor
respective.
la valoarea de utilitate (valoarea actual) pentru stocurile care provin din aportul la
capitalul social sau obinute cu titlu gratuit, n funcie de preul pieei, utilitatea, starea i
amplasarea acestora.
2. La ieirea din patrimoniu, stocurile se evalueaz i se nregistreaz n
contabilitate prin aplicarea uneia din metodele:
metoda prima intrare-prima ieire (FIFO) presupune evaluarea bunurilor ieite din
gestiune la costul de achiziie al primei intrri; dup epuizarea acesteia, evaluarea se face
la costul de achiziie sau de producie a lotului urmtor, n ordine cronologic.
Avantajele metodei FIFO sunt urmatoarele:
-evaluarea stocurilor finale se face la preurile cele mai recente i poate fi uor conectat la
valorile actuale;
-este uor de calculat si urmrete micarea cantitativ a stocului
-este o metoda recomandat de IAS 2
Dezavantajele metodei FIFO:
-n perioadele de schimbri rapide de preuri, profiturile pot fi supraevaluate fa de
costurile curente, datorit faptului c ieirile sunt evaluate la cost istoric, iar veniturile
din vnzri la costuri curente;[4]
-greu de utilizat pentru analize economice
metoda ultima intrare-prima ieire (LIFO) presupune evaluarea bunurilor ieite din
gestiune la costul de achiziie (sau producie) al ultimei intrri. Pe msura epuizrii
lotului, stocurile ieite din gestiune se evalueaz la costul de achiziie (sau producie) a
lotului anterior, n ordine cronologic.
Avantajele metodei:
-sunt folosite costurile actuale la data la care stocurile sunt eliberate n producie sau
vndute
-este uor de calculat
-sunt folosite preurile actuale menionate pe facturile de achiziie
-n perioadele inflaioniste, metoda LIFO tinde s stabileasc o valoare mai mic a
venitului, n comparaie cu celelalte metode de evaluare a stocurilor, reducndu-se riscul
impozitrii creterii venitului ca urmare a inflaiei
Dezavantajele metodei:

- valoarea stocurilor declarat n situaiile financiare poate fi subevaluat, deoarece


reflect valoarea unor stocuri evaluate la preuri vechi, valoarea care este ireal
comparativ cu valoarea stocului la preuri curente.
-reflectarea stocurilor n situaiile financiare la valori subevaluate dauneaz informaiilor
redate de anumii indicatori bilanieri
-nu urmrete distribuia normal a a elementelor fizice de stoc.
metoda costului mediu ponderat (CMP) se calculeaz ca raport ntre valoarea total
a stocului iniial plus valoarea intrrilor i cantitatea existent din stocul iniial plus
cantitile intrate.
CMP = valoarea stocului iniial + valoarea stocurilor intrate
cantitatea din stocul iniial + cantitatea intrrilor
Avantajelei metodei:
-tinde s anuleze efectele creterii sau descreterii preurilor, deoarece costul stocului
final calculat este influenat de toate preurile pltite pe parcursul anului i de costul
stocului iniial;
- relativ uor de calculat permite analiza prin comparaie
Dezavantajele metodei:
-fiind o medie ponderat, exist riscul ca valoarea stocurilor s fie deformat prin
ponderare, putnd afecta profitabilitatea i valorile din situaia financiar;
-costul unitar al stocului nu va fi identic cu cel menionat n facturile furnizorului;
metoda costului standard. Costul standard este un cost prestabilit care const n
evaluarea i nregistrarea stocurilor la costurile fixe, stabilite pe baza evoluiilor preurilor
medii ale stocurilor respective din perioada precedent. Aceste costuri standard trebuie s
fie actualizate in mod periodic, cel puin o dat pe an, n funcie de evoluia preurilor i
de ali factori.
B.Evaluarea periodic se realizeaz n dou momente principale:
1. Evaluarea de inventar are loc cu prilejul controlrii prin inventar, cel puin o dat la 12
luni la un interval de maxim 2 ani. Aceast evaluare de inventar se bazeaz pe valoarea
de inventar, numita i valoare actual, ce se estimeaz n funcie de preurile pieei,
utilitatea bunurilor pentru economia ntreprinderii, starea i amplasarea bunurilor.
2. Evaluarea bilanier se efectueaz cu prilejul nchiderii conturilor la sfaritul
exerciiului financiar, n vederea ntocmirii bilanului contabil. Pornind de la valoarea
contabil i valoarea de inventar, n urma ntocmirii bilanului, intr n aciune principiul
prudenei n evaluarea i decontarea elementelor patrimoniale. n consecin, valoarea de
inventar se compar cu valoarea contabil i se reine valoarea cea mai mic n cazul
activelor i valoarea cea mai mare n cazul pasivelor. [5]

Cap. III: Studiu de caz


In cele ce urmeaza vom aplica cele trei metode de evaluare ale stocurilor aratnd
modul de calcul i diferenele dintre ele:
Societatea comerciala Damen.S.A detine la data de 1 martie 2015 un stoc initial
evaluat la 80.000 lei (200 buc. x 400 lei/buc.). In cursul lunii martie au avut loc
urmatoarele operatii:
3 martie: o iesire de 80 buc.
9 martie: o intrarede 100 buc. la un cost de 410 lei/ buc.

16 martie: o iesire de 80 buc.


24 martie: o intrare de 40 buc. la un cost de 414 lei/buc.
29 martie: o iesire de 160 buc.
Conventia

Data

Intrari
Q

FIFO

CU

Iesiri
V

9/03

80
100

410

24/03

80

40

414

CU

400

32.000

40

400

16.000

100

410

41.000

20

414

8.280

Intrari
Q

32.000

16.560

29/03

Data

400

41.000

16/03

LIFO

CU

1/03
3/03

Conventia

Sold

3/03

Q
80

100

410

29/03

80

40

414

200

400

80.000

120

400

48.000

120

400

48.000

100

410

41.000

40

400

16.000

100

410

41.000

40

400

16.000

100

410

41.000

40

414

16.560

20

414

8.280

CU

Sold
V

400

32.000

41.000

16/03

24/03

CU

Iesiri

1/03
9/03

400

32.000

16.560

40

414

16.560

20

410

8.200

100

400

40.000

CU

200

400

80.000

120

400

48.000

120

400

48.000

100

410

41.000

120

400

48.000

20

410

8.200

120

400

48.000

20

410

8.200

40

414

16.560

20

400

8.000

In functie de metoda utilizata , evaluarea stocului la sfarsitul perioadei variaza de la


8.000lei ( metoda LIFO) la 8.280 lei (metoda FIFO).
Costul mediu ponderat
CMP=

80.000 + 41.000 +16.560


200+ 100 +40

= 404.589 lei/ buc

SF= SI+I-E= 200+140-320= 20 buc.


SF x CMP= 20 buc. x 404.589 lei/buc= 8.091.78 lei/ buc
Cap. II: Standardul International de Contabilitate 2
vs. US GAAP
Practicile in diferitele tari dezvoltate ale lumii sunt diversificate si cu justificari
variate. Astfel, intreprinderile britanice prefera folosirea metodei FIFO, deoarece aceasta
corespunde mai bine la fluxurile reale de iesire a stocurilor. Intreprinderile americane
prefera utilizarea metodei LIFO deoarece aceasta masoara fluxurile costurilor cat mai
aproape de realitate. In plus, aceasta metoda de evaluare este admisa de catre
administratia fiscala americana
In Romania, IAS 2 Stocuri, este principala surs de ndrumri privind contabilizarea
stocurilor [6], pe cand in Statele Unite Ale Americii, in conformitate cu US
GAAP(Generally Accepted Accounting Principles), ASC 330-10 este principala
surs de ndrumri privind modul de contabilizare a stocurilor [7]. US GAAP sunt
standarde de contabilitate financiara care includ conveniile, regulile pe care le
urmeaz contabili n nregistrarea si ntocmirea situaiilor financiare.
Att US GAAP, cat si IAS 2 definesc stocurilor ca active care sunt de inute n
vederea vnzrii n cursul desfasurarii activitii, utilizate n procesul de producie
pentru vnzare, sau materiale i alte consumabile ce urmeaz a fi folosite n
procesul de producie sau pentru prestarea de servicii.
Exista cateva asemanari intre US GAAP si IAS 2 privind modul de inregistrare in
contabilitate a stocurilor. De exemplu, ambele sunt bazate pe principiul conform
caruia costul reprezinta principala baza contabila si ambele definesc stocurile in
aceeasi maniera. De asemenea, exista si cateva diferente intre acestea si sunt
prezentate in tabelul urmator:
Subiect

U.S. GAAP

IFRS

Cadrul
principal

ASC 330

IAS 2

Masurarea
valorii

Stocurile trebuie sa fie evaluate la valoarea


Stocurile trebuie sa fie evaluate lacea mai mic dintre cost si valoarea
valoarea cea mai mic a costului.[8] realizabila neta.

Subiect

U.S. GAAP

IFRS

Formula de
calcul a
costurilor

Aceeasi formula de determinare a


costului stocurilor nu trebuie sa fieAceaasi formula de determinare a costului
aplicata asupra tuturor stocurilorstocurilor trebuie sa fie aplicata asupra tuturor
care au o natura similara.
stocurilor care au natura similara.

Metodele de
evaluare

FIFO si costul mediu ponderat sunt metode


FIFO(First in-first out), LIFO(last inde evaluare acceptate, pe cand LIFO nu este
first out), Costul mediu ponderat
recomandata.
Figura. 1.1 Diferente intre IAS 2 si US GAAP [9]

Concluzii

Stocurile reprezinta un ansamblu de bunuri care se formeaza in ciclul de exploatare


al intreprinderii pentru a fi vandut in starea in care se gaseste in urma unui proces
de productie viitor sau in curs sau pentru a fi consumat la prima necesitate.
Evaluarea stocurilor ridic o serie de probleme, probleme ce se impun a fi
soluionate pentru ntreprindere, aceasta pentru a se determina o valoare ct mai
credibil, indiferent de specificul activitii si de a permite compararea structurii
stocurilor i valorii acestora din ntreprinderi diferite
Trebuie avut n vedere faptul c valoarea atribuit stocului, la sfarsitul exercitiului
financiar, influeneaz semnificativ venitul impozabil i deci mrimea datoriei
fiscale n perioadele urmtoare.
Valoarea oricror diminuri ale valorii stocurilor pn la valoarea realizabil net i
toate pierderile de stocuri vor fi recunoscute drept cheltuieli n perioada n care are loc
diminuarea sau pierderea (IAS 2 Stocuri). Conform IAS 2, stocurile trebuie evaluate la
valoarea cea mai mic dintre cost i valoarea realizabil net.
Dac discuia despre costuri este rezolvat aproape total de valorile din
documentele care nsoesc achiziia, producia i intrarea n posesie de elemente de
stocuri, nu acelai lucru se poate spune i despre valoarea realizabil net. Estimarea
valorii realizabile nete se bazeaz pe cele mai credibile dovezi n momentul n care are
loc estimarea valorii stocurilor care se ateapt s fie realizat. Aceste estimri iau n
considerare fluctuaiile de pre i de cost care sunt strans legate de evenimente ce au
intervenit dup terminarea perioadei. Un alt element demn de luat n considerare ar fi i
scopul pentru care stocurile sunt deinute.

Bibliografie

[1] OMFP 1802/2014 pentru aprobarea Reglementrilor contabile privind situaiile


financiare anuale individuale i situaiile financiare anuale consolidate
[2] Florentina Moisescu (2007), Bazele Contabilitatii, Ed. Europlus, pag. 79
[3] Standardul International de Contabilitate 2
[4] Niculae Feleaga(2000),Sisteme contabile comparate, vol. II, Ed. Economica, pag. 154
[5] tefan Florea (2007), Contabilitatea societilor comerciale, Editura Ex Ponto
[6] Liliana Malciu,Niculae Feleaga(2002),Politici si optiuni contabile,Ed. Economica,
pag. 187
[7] http://www.iasplus.com/en-us/standards/ifrs-usgaap/inventories
[8] M. Joanne Flood,(2005) Interpretation and Application of Generally Accepted
Accounting Principles
[9] rsmus.com/pdf/us-gaap-vs-ifrs-inventory.pdf