Documente Academic
Documente Profesional
Documente Cultură
Situaiile financiare se ntocmesc n moned naional, dar lund n considerare implicarea Romniei n
relaiile financiare internaionale, precum i acordurile de finanare ncheiate cu diverse organisme europene i
nu numai, exist posibilitatea ca situaiile financiare s fie ntocmite i ntr-o moned strin, la solicitarea
acestora.
Situaiile financiare trimestriale i anuale cuprind:
a) bilanul;
b) contul de rezultat patrimonial;
c) situaia fluxurilor de trezorerie;
d) situaia modificrilor n structura activelor/capitalurilor;
e) anexe la situaiile financiare, care includ: politici contabile i note explicative;
f) contul de execuie bugetar.
Situaiile financiare anuale se compun din : Bilan, Contul de rezultat patrimonial, Situaia fluxurilor de
trezorerie, Situaia modificrilor n structura activelor nete/capitalurilor, conturile de execuie bugetar i anexe
la situaiile financiare, care includ: politici contabile i note explicative .
Bilanul este documentul contabil de sintez prin care se prezint elementele de active, datorii i
capitaluri proprii ale instituiei publice la sfritul perioadei de raportare, precum i n alte situaii prevzute de
lege. Prin diferena dintre total active i total datorii se determin indicatorul active nete, care trebuie s fie egal
cu capitalurile proprii.
Structura bilanului:
A. Activele sunt resurse controlate de o entitate ca urmare a evenimentelor trecute i care se ateapt s
genereze pentru entitate beneficii economice viitoare sau potenial de servicii.
Exist dou tipuri de active: active necurente i active curente
Activele necurente sau active imobilizate cuprind activele corporale, necorporale i financiare.
Din aceast categorie fac parte:
- Instalaii tehnice, mijloace de transport, animale, plantaii , mobilier, aparatur birotic i alte active;
- Terenuri i cldiri;
- Alte active nefinanciare;
- Active financiare ;
- Creane (peste un an)
Activele curente sunt cele care satisfac una din urmtoarele condiii:
- se ateapt s fie realizat sau este deinut cu intenia de a fi vndut sau consumat n cursul normal
al ciclului de exploatare al entitii ;
- este deinut, n principal, n scopul tranzacionrii sau pe termen scurt i se ateapt a fi realizat n
termen de dousprezece luni de la data de raportare;
- reprezint numerar sau echivalente de numerar.
Activele curente sunt: - Stocuri;
- Creane (sub un an);
- Investiii pe termen scurt;
- Conturi la trezorerie i bnci;
- Cheltuieli n avans
B. Datoriile sunt obligaii curente ale unei entiti, rezultate din evenimente anterioare, a cror stingere
se ateapt s determine o reducere a resurselor concretizate n beneficiile economice sau potenialul serviciilor
entitii.
Exist dou tipuri de datorii: datorii necurente i datorii curente.
Datoriile necurente :
- Datorii (peste un an)
- mprumuturi pe termen lung
- Provizioane
Datoriile curente :
C. Capitalurile proprii reprezint interesul rezidual n activele entitii dup deducerea tuturor
datoriilor.
Din aceast categorie fac parte: - Rezerve i fonduri
- Rezultatul patrimonial
- Rezultatul reportat
Pentru fiecare element de bilan trebuie prezentat valoarea aferent elementului respectiv pentru
exerciiul financiar precedent. Dac valorile prezentate anterior nu sunt comparabile, absena comparabilitii
trebuie prezentat n notele explicative.
Un element de bilan pentru care nu exist valoare nu trebuie prezentat, cu excepia cazului n care
exista un element corespondent pentru exerciiul financiar precedent.
Bilanul se ntocmete pe baza ultimei balane de verificare a conturilor sintetice, puse de acord cu
balana conturilor analitice, ncheiat dup nregistrarea tuturor documentelor n care au fost consemnate
operaiunile economico-financiare aferente perioadei raportate.
Contul de rezultat patrimonial prezint situaia veniturilor, finanrilor i cheltuielilor din cursul
exerciiului curent.
Veniturile reflect sumele care trebuie ncasate n timpul unui an, chiar dac sunt ncasate sau nu , fiind
prevzute n bugetul instituiei. Ele sunt formate din venituri proprii, alocaii de la bugetul de stat sau ale
bugetului local, ale bugetelor fondurilor speciale, de orice natur i provenien, intrri de credite externe,
contribuii financiare nerambursabile.
Veniturile i finanrile sunt prezentate pe feluri de venituri dup natura sau sursa lor i pe
subdiviziunile clasificaiei bugetare.
Cheltuielile reprezint suma bunurilor i serviciilor consumate n timpul unui exerciiu bugetar,
indiferent dac aceasta au fost sau nu pltite n aceast perioad.
Prin legile bugetare anuale se prevd i se aprob creditele bugetare pentru cheltuielile fiecrui exerciiu
bugetar, precum i structura economic a acestora.
Pe parcursul execuiei bugetare, cheltuielile parcurg urmtoarele faze: angajare, lichidare, ordonanare
i plat ; operaiile specifice fiind de competena Ordonatorului de credite i se efectueaz pe baza avizelor
compartimentelor de specialitate ale instituiei publice.
Cheltuielile sunt prezentate pe feluri de cheltuieli, dup natura sau destinaia lor, dar i pe subdiviziunile
clasificaiei bugetare.
n Contul de rezultat patrimonial sunt prezentate i veniturile calculate (ex.venituridin reluarea
provizioanelor i ajustrilor de valoare) care nu implic o
ncasare a acestora, precum i cheltuielile calculate (ex. cheltuieli cu amortizrile, provizioanele i ajustrile de
valoare) care nu implic o plat a acestora.
Pentru fiecare indicator din Contul de rezultat patrimonial trebuie prezentat att valoarea indicatorului
din anul curent ct i valoarea aferent pentru exerciiul financiar precedent.
Rezultatul patrimonial este un rezultat economic care exprim performana financiar a instituiei
publice, respectiv excedent sau deficit patrimonial. Acest rezultat se determin pe fiecare surs de finanare n
parte: buget (de stat, local, asigurri sociale, omaj, sntate), fonduri externe nerambursabile, venituri proprii
sau venituri proprii i subvenii.
Formularul prezint totalitatea veniturilor realizate i a finanrilor, precum i a cheltuielilor efectuate
grupate pe activiti, astfel: operaionale, financiare i extraordinare.
Structura Contului de rezultat patrimonial:
Venituri operaionale : - venituri din impozite i taxe, contribuii de
asigurri i din alte venituri ale bugetelor
- venituri din activiti economice
- finanri, subvenii, transferuri, alocaii bugetare
cu destinaie special
- alte venituri operaionale
Cheltuieli operaionale : - cheltuieli cu salariile i contribuiile aferente
- subvenii, transferuri
- cheltuieli privind stocurile, lucrrile i serviciile
executate de teri
- cheltuieli de capital, amortizri i provizioane
- alte cheltuieli
o
o
Msura n care entitatea a aplicat prevederi tranzitorii din orice Standard Internaional de
Contabilitate pentru Sectorul Public;
Fiecare politic contabil care este relevant pentru nelegerea corespunztoare a situaiilor
financiare.
Politicile contabile pe care le poate prezenta o entitate includ urmtoarele:
- Recunoaterea veniturilor;
- Principii de consolidare;
- Investiii;
- Recunoaterea i amortizarea/deprecierea imobilizrilor corporale i necorporale;
- Capitalizarea costurilor ndatorrii i a altor cheltuieli:
- stocuri deinute pentru vnzare;
- alte active calificabile;
- Instrumente i investiii imobiliare;
- Contracte de leasing;
- Stocuri din care: pentru revnzare i pentru consum ;
- Provizioane.
Politicile contabile trebuie elaborate astfel nct s se asigure furnizarea, prin situaiile financiare, a unor
informaii care s fie relevante pentru nevoile utilizatorilor n luarea deciziilor economice i credibile, n sensul
c reprezint fidel rezultatul patrimonial i poziia financiar a instituiei publice, sunt neutre, sunt prudente,
sunt complete sub toate aspectele semnificative.
Note explicative :
Notele la situaiile financiare ale unei entiti vor cuprinde:
Informaii despre bazele de ntocmire a situaiilor financiare i despre politicile contabile specifice
selectate i aplicate pentru tranzaciile semnificative i alte evenimente;
Informaii cerute de Standardele Internaionale de Contabilitate pentru Sectorul Public care nu sunt
prezentate n alt parte n situaiile financiare;
Informaii suplimentare care nu sunt prezentate n situaiile financiare, dar care sunt necesare pentru o
prezentare fidel.
Notele la situaiile financiare vor fi prezentate, pe cat posibil, ntr-un mod sistematic. Fiecare element
din situaia performanei financiare, situaia poziiei financiare i situaia fluxurilor de trezorerie va face
trimitere la toate informaiile aferente din note.
Notele la situaiile financiare includ descrieri narative sau programe i analize mai detaliate ale
valorilor prezentate n situaia performanei financiare, situaia poziiei financiare, situaia fluxurilor de
trezorerie i situaia modificrilor n activele nete/capitaluri proprii, precum i informaii suplimentare privind
datoriile i angajamentele. Ele includ informaii cerute i a cror prezentare este ncurajat de ctre Standardele
Internaionale de Contabilitate pentru Sectorul Public, precum i alte precizri necesare pentru a realiza o
descriere fidel.
Notele explicative la situaiile financiare conin informaii referitoare la metodele de evaluare a
activelor, precum i orice informaii suplimentare care sunt relevante pentru necesitile utilizatorilor n ceea ce
privete poziia financiar i rezultatele obinute.
Pentru fiecare element semnificativ din bilan trebuie s existe informaii n notele explicative. Se va
meniona totodat dac situaiile financiare au fost ntocmite n conformitate cu prevederile Legii contabilitii
nr. 82/1991 republicat, cu modificrile i completrile ulterioare, precum i cu prevederile cuprinse n alte
reglementri.
Notele explicative la situaiile financiare trebuie s includ cel puin informaiile cerute cu privire la
posturile importante din bilanul contabil.
Referitor la active fixe corporale, notele explicative trebuie s prezinte, pentru fiecare grup de active
corporale, urmtoarele informaii:
a) valorile corespunztoare care privesc acest element, la nceputul i la ncheierea exerciiului financiar; i
b) micrile privind acest element, ocazionate de :
- modificrile valorii n cursul exerciiului financiar ;
- intrri de active n cursul exerciiului financiar ;
- ieiri de active n timpul exerciiului financiar respectiv ;
- transferurile de active ctre i din acel element, efectuate n timpul exerciiului financiar.
Referitor la stocuri, notele explicative prezint structura stocurilor existente, metodele de evaluare la
intrarea i ieirea din gestiune, precum i metodele de eviden a stocurilor, costul de achiziie sau costul de
producie al stocurilor evideniate n bilan.
2.
3.
DENUMIREA INDICATORILOR
NR.
RND
SOLD LA
NCEPUTU
L
PERIOADE
I
1
01
105,325
221,719
02
3,422,033
8,214,605
03
04
143,038,144
143,580,842
07
146,565,502
152,017,166
08
3,372,132
4,643,015
09
2,832,834
3,481,278
10
2,832,834
3,481,278
ACTIVE
ACTIVE NECURENTE
Active fixe necorporale (ct. 203+205+206+208+233+234280-290-293*)
Instalaii tehnice, mijloace de transport, animale, plantaii,
mobilier, aparatur birotic i alte active corporale
(ct. 213+214+231+232-281-291-293*)
Terenuri i cldiri (ct. 211+212+231+232-281-291-293*)
Alte active nefinanciare (ct. 215)
Active financiare necurente (investiii pe termen lung) peste 1 an (ct. 260+265+267-296)
Creane necurente - sume ce urmeaz a fi ncasate dup o
perioada mai mare de 1 an
(ct. 4112+4282+4612-4912-4962)
TOTAL ACTIVE NECURENTE
(rd.01+02+03+04+05+06)
ACTIVE CURENTE
Stocuri
(ct.301+302+303+304+305+307+309+331+332+341+345
+346+347+349+351+354+356+357+
358+359+361+371+381+/-348+/-378-391-392-393-394395-396-397-398)
Creane curente - sume ce urmeaz a fi ncasate ntr-o
perioad mai mic de 1 an - Total (rd. 10+11+12),din care:
Creane din operaiuni comerciale i avansuri
(ct.232+234+409+4111+4118+413+418+425+4282+4611
+473*+481+482+483-4911-4961+5187)
Creane bugetare
(ct.431**+437**+4424+4428**+444**+446**+4482+463
+464+465+4664+4665+4681+4682+4684+4687+469-497)
Creane din operaiuni cu Comunitatea European
(ct. 4501+4511+4531+4541+4551+456+457+458)
Investiii financiare pe termen scurt (ct. 505-595)
SOLD LA
SFRITU
L
PERIOADE
I
2
05
06
11
12
13
4.
5.
B.
1.
2.
3.
1.
2.
3.
4.
5.
6.
7.
C.
1.
14
6,204,725
14,197,061
15
5,499,938
13,408,951
704,787
788,110
12,409,691
158,975,193
22,321,354
174,338,520
28
975,447
3,175,432
29
753,544
2,824,530
30
221,903
350,902
57,984
2,221,780
36
37
3,930
1,472,683
38
1,037,361
6,869,895
39
1,037,361
6,869,895
40
157,937,832
167,468,625
42
145,680,720
146,571,122
16
17
18
19
20
21
22
23
24
25
26
27
31
32
33
34
35
100+101+102+103+104+105+106+131+132+133+134+13
5+136+137+139)
2.
Rezultatul reportat (ct. 117 - sold creditor)
3.
Rezultatul reportat (ct. 117 - sold debitor)
Rezultatul patrimonial al exerciiului (ct. 121 - sold
4.
creditor)
Rezultatul patrimonial al exerciiului (ct. 121 - sold
5.
debitor)
TOTAL CAPITALURI PROPRII
(rd. 42+43-44+45-46)
ORDONATOR DE CREDITE,
43
44
12,257,112
45
11,832,251
9,065,252
46
47
157,937,832
167,468,625
CONTABIL EF
cod 02
NR.
CRT.
A
I.
1.
2.
3.
4.
II.
1.
2.
3.
4.
5.
III.
IV.
CHELTUIELI OPERAIONALE
Salariile i contribuiile sociale aferente angajailor
(ct. 641+642+645+646+647)
Subvenii i transferuri
(ct.670+671+672+673+674+676+677+679)
Stocuri, consumabile, lucrri i servicii executate de teri
(ct.
601+602+603+606+607+608+609+610+611+612++614+622+
623+624+626+627+628+629)
Cheltuieli de capital, amortizri i provizioane (ct.
681+682+689)
Alte cheltuieli operaionale (ct. 635+654+658)
TOTAL CHELTUIELI OPERAIONALE
(rd. 08+09+10+11+12)
REZULTATUL DIN ACTIVITATEA OPERAIONAL
- EXCEDENT (rd. 06 rd. 13)
- DEFICIT (rd. 13 rd. 06)
VENITURI FINANCIARE
(ct. 763+764+765+766+767+768+769+786)
COD
RND
C
01
AN
PRECEDEN
T
1
AN
CURENT
2
02
03
44,281,471
04
23,435,983
05
06
67,801,590
07
08
35,834,221
09
3,362,671
10
12,051,867
11
12
7,412,628
13
14
15
16
58,661,387
17
14,016
9,140,203
V.
VI.
II.
VIII.
IX.
CHELTUIELI FINANCIARE
(ct. 663+664+665+666+667+668+669+686)
18
88,967
19
20
21
74,951
22
23
24
VENITURI EXTRAORDINARE
(ct. 790+791)
25
CHELTUIELI EXTRAORDINARE
(ct. 690+691)
26
27
28
29
30
31
32
ORDONATOR DE CREDITE,
9,065,252
9,065,252
CONTABIL EF
Prevederi
bugetare
iniiale
A
VENITURI Total
Sold din an
precedent
Venituri proprii,
din care:
Finanarea de
baz
Venituri proprii
din taxe
Venituri propriii
din cursuri
postuniversitare
Sponsorizare an
curent
1
49,264,83
5
Cercetare
Finanare
complementar,
din care:
Reparaii capitale
1
2
Prevederi
bugetare
trimestrial
e/
definitive
2
DREPTURI CONSTATATE
Total,
din care:
74,462,277
70,292,762
3=4+5
Stingeri
pe alte
ci
din anii
din anul
preceden
curent
i
ncasri
realizate
4
2,477,15
6
5
67,815,60
6
6
68,770,89
1
1,386,36
0
30,792,44
3
28,136,37
0
31,536,71
2
28,136,37
0
2,089,982
2,954,284
-763,267
7
1,965,558
3,487,4
-644,354
1,286,4
7,099,806
31,786,370
32,178,803
7,099,806
27,726,42
1
24,436,42
1
28,136,370
28,137,310
2,880,000
3,000,000
3,475,402
940
1,385,42
0
220,000
400,000
357,234
357,234
357,234
-2,060
190,000
250,000
208,857
6,000,000
10,000,000
12,566,534
208,857
11,476,45
9
88,824
11,270,33
1
120,033
0
1,090,07
5
5,816,558
22,349,051
22,349,051
22,349,05
1
22,349,05
1
10
450,000
895,000
895,000
895,000
895,000
Dreptu
constat
940
-611,812
-357
1,284,3
1,908,0
Subvenii cmine
- cantine
Dotri i alte
investiii
Burse studeni
Transport studeni
Sprijin cazare
studeni, conform
OUG 73/2004
Realizarea unor
obiective de
investiii
Editura
Venituri proprii
cmine - cantine
din hran
din regie
Sponsorizare ani
precedeni
Programe
externe
11
2,202,308
2,528,756
2,528,756
2,528,756
2,528,756
12
230,000
8,969,000
8,969,000
8,969,000
8,969,000
13
14
2,522,804
403,566
2,775,199
675,036
2,775,199
675,036
2,775,199
675,036
2,775,199
675,036
15
7,880
6,060
6,060
6,060
6,060
16
6,500,000
6,500,000
6,500,000
6,500,000
17
20,000
25,000
10,606
538
10,068
10,500
106
18
2,300,000
2,550,000
2,438,592
183
2,438,409
2,830,609
-395,433
19
20
200,000
2,100,000
250,000
2,300,000
229,525
2,209,067
183
229,525
2,208,884
229,745
2,600,864
-220
-395,213
21
24,532
-24,532
22
302,050
652,050
749,176
749,176
749,156
-289,176
ORDONATOR DE CREDITE,
-357
CONTABIL EF
Burse studeni
Transport
studeni
Sprijin cazare
studeni,
conform OUG
73/2004
Banca Mondial
30%
Realizarea unor
obiective de
investiii
Editura
Venituri
proprii cmine
- cantine
din hran
din regie
Sponsorizare
ani precedeni
Programe
externe
Banca
Mondial 70%
12
2,647,11
7 2,899,512
2,804,617
2,804,617
2,772,99
7
31,620
2,791,51
6
13
714,433
985,903
714,433
714,433
355,319
359,114
364,830
14
11,408
9,588
9,588
9,588
7,136
2,452
3,608
15
94,079
16
17
0
48,969
6,500,000
53,969
4,000,000
10,382
4,000,000
10,382
185,915
10,382
3,814,085
0
0
12,464
2,508,200
247,697
2,508,200
247,697
2,260,503
2,260,503
2,367,38
4
225,409
2,141,97
5
20
2,304,09
3 2,554,093
204,093
254,093
2,100,00
0 2,300,000
21
243,009
243,009
212,584
212,584
22
650,000
1,000,000
740,429
23
18
19
ORDONATOR DE CREDITE,
118,528
2,143,88
9
228,452
1,915,43
7
209,100
3,484
12,994
740,429
707,671
32,758
700,362
368,931
CONTABIL EF
140,816
22,288
2.2.
Cheltuieli
efective
3,044,119
2,930,767
278,865
257,993
235,249
Indicatori de analiz
Principalii indicatori economico financiari de analiz sunt:
1. Indicatori de lichiditate:
a) Indicatorul lichiditii curente
(Indicatorul capitalului circulant)
Active curente
= ---------------------Datorii curente
2. Indicatori de risc :
a) Indicatorul gradului de ndatorare :
Capital mprumutat
Capital mprumutat
------------------------- x 100 sau --------------------------- x 100
Capital propriu
Capital angajat
unde :
- capital mprumutat = credite peste un an;
- capital angajat = capital mprumutat + capital propriu.
b) Indicatorul privind acoperirea dobnzilor determin de cte ori entitatea poate achita cheltuielile cu
dobnda. Cu ct valoarea indicatorului este mai mica, cu att poziia entitii este considerat mai
riscant.
Profit naintea plii dobnzii i impozitului pe profit
----------------------------------------------------------------- = Numr de ori
Cheltuieli cu dobnda
3. Indicatori de activitate (indicatori de gestiune) furnizeaz informaiile cu privire la :
Viteza de intrare sau de ieire a fluxurilor de trezorerie ale entitii ;
Capacitatea entitii de a controla capitalul circulant i activitile comerciale de baz ale
entitii ;
Viteza de rotaie a stocurilor (rulajul stocurilor) aproximeaz de cte ori stocul a fost rulat
de-a lungul exerciiului financiar.
Costul vnzrilor
---------------------- = Numr de ori ; sau
Stoc mediu
Numr de zile de stocare - indic numrul de zile n care bunurile sunt stocate n unitate :
Stoc mediu
------------------------ x 365
Costul vnzrilor
Viteza de rotaie a debitelor-clieni :
- calculeaz eficacitatea entitii n colectarea creanelor sale;
- exprim numrul de zile pn la data la care debitorii i achit datoriile ctre entitate.
Sold mediu clieni
-------------------------- x 365
Cifra de afaceri
O valoare n cretere a indicatorului poate indica probleme legate de controlul creditului acordat clienilor
i n consecin, creane mai greu de ncasat (clieni ru platnici).
4. Indicatori de profitabilitate exprim eficiena entitii n realizarea de profit din resursele disponibile :
a) Rentabilitatea capitalului angajat reprezint profitul pe care l obine entitatea din banii investii n
afacere:
Profit naintea plii dobnzii i impozitului pe profit
------------------------------------------------------------------ , unde
Capital angajat
capitalul angajat se refer la banii investii n entitate att de ctre acionari, ct i de creditorii pe termen
lung, i include capitalul propriu i datoriile pe termen lung sau active totale minus datorii curente.
b)
O scdere a procentului poate scoate n eviden faptul c entitatea nu este capabil s i controleze
costurile de producie sau s obin preul de vnzare optim.
Intrebari:
Care este impactul normalizarii contabile international din sectorul public asupra
continutului si structurii situatilor financiare anuale ?
Exista o similitudine intre aplicarea principiilor contabile la nivelul societatilor
comerciale si aplicarea acestora in sectorul public ?
Prezentati particularitatile constructiei noului plan de conturi pentru sectorul
public.
In ce constau lucrarile de inchidere ale exercitului financiar-contabil ?
3.
TRANZACII CONTABILE
CONTABILITATEA ACTIVELOR CURENTE
Definiie
Un activ este clasificat drept activ curent atunci cnd1:
- este achiziionat sau produs pentru consum propriu sau n scopul comercializrii i se ateapt s fie realizat n
termen de 12 luni de la data bilanului;
1
Ordinul Ministrului Finanelor Publice nr.1917/2005 pentru aprobarea Normelor metodologice privind organizarea i
conducerea contabilitii instituiilor publice, Planul de conturi pentru instituiile publice i instruciunile de aplicare a
acestuia, cu modificrile i completrile ulterioare.
Animalele i psrile includ animalele nscute vii i cele tinere de orice fel crescute pentru producie,
reproducie, munc, reprezentaie, expunere, precum i animalele i psrile la ngrat pentru a fi valorificate.
Mrfurile reprezint bunurile pe care entitatea le cumpr n vederea revnzrii sau produsele realizate
n instituii i transferate spre vnzare magazinelor proprii.
Ambalajele sunt reprezentate de materialele refolosibile, achiziionate sau realizate n instituie, folosite
pentru ambalarea produselor destinate vnzrii i care n mod temporar pot fi pstrate de teri, cu obligaia
restituirii n condiiile prevzute n contracte.
Instituiile publice dein i o serie de stocuri specifice sectorului public, printre acestea numrndu-se
materialele i ambalajele din rezerva de stat i cea de mobilizare, muniii i furnituri pentru aprare naionale i
ordine public, bunuri confiscate.
Materialele din rezerva de stat includ bunuri din proprietatea public a statului, scopul constituirii
acestui tip de stocuri fiind acela de a interveni operativ pentru protecia populaiei, a economiei i pentru
aprarea rii, n situaii excepionale determinate de calamiti naturale (inundaii, cutremure, etc.), epidemii,
epizootii, accidente industriale sau nucleare, fenomene sociale sau economice, conjuncturi externe sau n situaie
de rzboi .
Materialele din rezerva de mobilizare includ bunuri din proprietatea public a statului necesare n
situaie de rzboi, fiind clasficiate pe domenii astfel:
- n industrie: materii prime, materiale, semifabricate, subansambluri, utilaje strict specializate, scule,
dispozitive, verificatoare, etc.;
- n telecomunicaii i transporturi: materiale destinate restabilirii i meninerii n stare de funcionare a
capacitilor de transport i telecomunicaii necesare asigurrii nevoilor forelor sistemului naional de aprare;
- n domeniul sntii: materiale sanitar-farmaceutice consumabile, materii prime i materiale necesare
fabricrii produselor farmaceutice, aparatur, instrumentar medical;
- n comer: produse alimentare i industriale necesare asigurrii cererilor unitilor militare, solicitate pe plan
local, la momentul mobilizrii.
Ambalajele din rezerva de stat si de mobilizare cuprind ambalajele aferente bunurilor ce se constituie
n rezerva de stat i de mobilizare.
Bunurile confiscate sau intrate, potrivit legii, n proprietatea privat a statului sau a unitilor
administrativ-teritoriale, precum i bunurile de acest fel aflate n custodie sau n consignaie la teri sunt
evideniate distinct de ctre instituiile statului abilitate n acest sens.
Alte stocuri
cuprind: muniiile i furniturile pentru aprare naional, ordine public i siguran
naional, precum i alte stocuri specifice altor instituii publice.
Documente utilizate n gestiunea valorilor materiale
Factura i factura fiscal sunt documentele n baza crora se deconteaz produsele i mrfurile livrate,
precum i lucrrile i serviciile prestate, fiind utilizate ca document de nregistrare n contabilitate.
Nota de recepie i constatare de diferene servete ca document pentru recepia bunurilor
aprovizionate i ncrcarea acestora n gestiune, ca act de prob n litigiile cu transportatorii i furnizorii pentru
diferenele constatate la recepie precum i ca document justificativ de nregistrare n contabilitate. Pentru
materialele nestocate a cror valoare se nregistreaz direct pe cheltuieli, recepia i ncrcarea n gestiune se fac
n baza documentului de livrare (factura, avizul de nsoire a mrfii, etc). Se ntocmete n dou exemplare dac
nu exist diferene la recepie, i n trei exemplare dac se constat diferene.
Bonul de predare, transfer, restituire servete ca document de predare la magazie a produselor finite,
a semifabricatelor, pentru transferul semifabricatelor ntre secii, transferul valorilor materiale de la o gestiune la
alta n incinta instituiei i, de asemenea, ca dispoziie de restituire la magazie a valorilor materiale nefolosite de
seciile de producie. Se ntocmete n dou exemplare.
Bonul de consum i bonul de consum colectiv servesc ca documente de eliberare din magazie pentru
consum a unui singur material, respectiv a mai multora, dup caz. Sentocmesc n dou exemplare.
Fia limit de consum i fia limit de consum colectiv servesc drept documente de stabilire a
cantitii limit dintr-un material, respectiv mai multe, necesare executrii unui produs sau unei lucrri, precum
i ca documente justificative de scdere din gestiune. Se ntocmesc n dou exemplare.
Lista zilnic de alimente servete la stabilirea meniurilor zilnice, la calculul alocaiei de hran i
urmrirea ncadrrii n nivelul acesteia, precum i ca document justificativ pentru eliberarea din magazie a
alimentelor necesare pregtirii hranei. Se ntocmete n dou exemplare de ctre cantinele de pe lng instituiile
publice din nvmnt, sntate, asisten social, aprare naional, etc.
Dispoziia de livrare servete ca document pentru eliberarea din magazie a produselor, mrfurilor sau a
altor valori materiale destinate vnzrii i st la baza ntocmirii facturii sau avizului de expediie, dup caz. Se
ntocmete n dou exemplare.
Conform Legii nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificrile i completrile ulterioare, instituiile publice nu sunt
persoane impozabile pentru activitile desfurate n calitate de autoriti publice, chiar dac pentru desfurarea acestor
activiti se percep cotizaii, onorarii, redevene, taxe sau alte pli, cu excepia acelor activiti care ar produce distorsiuni
concureniale dac instituiile publice ar fi tratate ca persoane neimpozabile.
O primrie a achiziionat 300 de litri de vopsea pentru amenajarea bncilor din dou parcuri. Valoarea facturii
este de 1.000 lei, TVA 19%. Achiziia se va nregistra:
- conform metodei inventarului permanent:
1.190 lei
302
=
401
1.190 lei
Materiale consumabile
Furnizori
- conform metodei inventarului intermitent:
1.190 lei
602
Cheltuieli cu materialele
consumabile
401
Furnizori
1.190 lei
Dac instituia public ar fi cumprat vopseaua pentru desfurarea unor activiti economice, atunci
nregistrarea achiziiei ar fi fost:
- conform metodei inventarului permanent:
1.000 lei
302
=
401
1.190 lei
Materiale consumabile
Furnizori
190 lei
4426
TVA deductibil
- conform metodei inventarului intermitent:
1.000 lei
602
Cheltuieli cu materialele
consumabile
190 lei
4426
TVA deductibil
401
Furnizori
1.190 lei
3031
Materiale de natura
obiectelor de inventar n
magazie
401
Furnizori
5.500 lei
3031
Materiale de natura
obiectelor de
inventar n magazie
5.500 lei
3032
Materiale de natura
obiectelor de inventar n
folosin
Este de remarcat faptul c metoda inventarului intermitent nu se preteaz pentru evidena obiectelor de
inventar, datorit specificului acestora. De altfel, reglementrile contabile n vigoare 3 precizeaz faptul c
nregistrarea pe cheltuieli a acestora se realizeaz la momentul scoaterii din folosin, dei n monografia ataat
acestor reglementri, operaiunile referitoare la materialele de natura obiectelor de inventar sunt prezentate att
conform metodei inventarului permanent ct i inventarului intermitent. Dac inventarul intermitent este totui
utilizat, atunci materialele de natura obiectelor de inventar date n folosin ar trebui urmrite prin intermediul
conturilor de ordine i eviden, putndu-se apela, de exemplu, la contul 8039 Alte valori n afara bilanului.
n ceea ce privete echipamentul de lucru dat spre folosin salariailor, odat cu evidenierea acestuia n
contul 3032 Materiale de natura obiectelor de inventar n folosin este necesar i evidenierea cotei-pri
suportate de salariai din contravaloarea acestuia (pe exemplul precedent, 50% din valoarea total de 1.500 lei):
750 lei
3
4282
719
750 lei
Ordinul Ministrului Finanelor Publice nr.1917/2005 pentru aprobarea Normelor metodologice privind organizarea i
conducerea contabilitii instituiilor publice, Planul de conturi pentru instituiile publice i instruciunile de aplicare a
acestuia, cu modificrile i completrile ulterioare.
Alte venituri
operaionale
Calculul facturii:
Pre de achiziie
(-) rabat 10%
(-) remiz 2%
= Net comercial
TVA 19%
= Net de plat
1.200 lei
120 lei
21,6 lei
1.058,4 lei
201,1 lei
1.259,5 lei
Achiziia materialelor:
1.058,4 lei
201,1 lei
302
Materiale consumabile
4426
TVA deductibil
401
Furnizori
1.259,5 lei
401
Furnizori
5601
Disponibil curent
1.259,5 lei
Achitarea facturii:
1.259,5 lei
Dac instituia public nu este persoan impozabil din punct de vedere al TVA, atunci achiziia se va nregistra:
1.259,5 lei
302
Materiale consumabile
401
Furnizori
1.259,5 lei
Costul de productie sau de prelucrare al stocurilor cuprinde cheltuielile directe aferente produciei, i
anume: materiale directe, energie consumat n scopuri tehnologice, manopera direct i alte cheltuieli directe
de producie, precum i cota cheltuielilor indirecte de producie alocat raional ca fiind legat de fabricaia
acestora.
n cazul unui prestator de servicii, costul stocurilor cuprinde manopera i alte cheltuieli legate de
personalul direct angajat n furnizarea serviciilor, inclusiv personalul nsrcinat cu supravegherea, precum i
regiile corespunztoare.
Exemplu privind calcularea costului de producie al stocurilor:
Un spital judeean are n dotare un atelier de croitorie ce produce lenjerii de pat, fee de mas i uniforme
medicale. n luna septembrie, atelierul a cumprat 100 m de pnz n valoare de 4,5 lei/m i 50 papiote de a cu
valoare unitar de 1 leu. Din acestea, consum n cursul lunii 60 m pnz i 30 papiote de a. Salariul angajatei
la atelierul de croitorie este de 550 lei, iar cheltuielile cu asigurrile sociale se ridic la suma de 165 lei. Din
producie au rezultat 30 lenjerii de pat. Lenjeriile de pat sunt produse pentru uzul exclusiv al spitalului, urmnd
a fi pstrate sub form de obiecte de inventar, pn la momentul drii n folosin.
Costul de producie al lenjeriilor = 270 lei + 30 lei + 550 lei + 165 lei
= 1.015 lei
Achiziia materiilor prime conform facturii:
500 lei
301
Materii prime
401
Furnizori
500 lei
301
300 lei
601
Materii prime
345
Produse finite
709
Variaia stocurilor
1.015 lei
345
Produse finite
1.015 lei
3031
Materiale de natura
obiectelor de inventar n
magazie
301
Materii prime
401
Furnizori
3.570 lei
301
Materii prime
3.570 lei
351
Materii i materiale
aflate la teri
401
Furnizori
3.570 lei
351
Materii i materiale aflate la
teri
302
Materiale consumabile
1.785 lei
Valoarea just reprezint suma la care poate fi schimbat un activ, de bun voie, ntre pri aflate n
cunotin de cauz, n cadrul unei tranzacii n care preul este determinat obiectiv. Pentru bunurile care au o
valoare de pia, valoarea just este egal cu aceasta. Pentru bunurile care nu au o valoare de pia, valoarea
just se poate estima prin referire la costul de nlocuire.
Exemplu privind primirea materialelor sub form de donaie:
O policlinic primete de la o persoan fizic o donaie sub form de materiale sanitare evaluat la suma de
5.000 lei. Primirea donaiei se va nregistra:
5.000 lei
3029
Medicamente i materiale
sanitare
779
Venituri din bunuri i
servicii primite cu
titlu gratuit
5.000 lei
302
Materiale consumabile
779
Venituri din bunuri i
servicii primite cu
1.000 lei
titlu gratuit
Exemplu privind stocurile obinute din dezmembrri:
Din dezmembrarea unui activ fix corporal, o instituie public obine materiale evaluate la o suma de 3.000 lei.
Recepia acestora se nregistreaz:
3.000 lei
302
Materiale consumabile
791
Venituri din
valorificarea unor
bunuri ale statului
3.000 lei
3031
Materiale de natura
obiectelor de inventar n
magazie
4813
Decontri privind
stocurile
1.500 lei
349
Bunuri confiscate sau intrate
potrivit legii n proprietatea
privat a unitilor
administrativ-teritoriale
104
Fondul bunurilor
care alctuiesc
domeniul privat al
unitilor
administrativteritoriale
10.000 lei
4111
Clieni cu termen sub 1 an
4481
Alte datorii fa de
buget
4427
TVA colectat
12.000 lei
349
Bunuri confiscate sau
intrate potrivit legii
n proprietatea
privat a unitilor
10.000 lei
Valorificarea bunurilor:
14.280 lei
2.280 lei
Descrcarea gestiunii:
10.000 lei
104
Fondul bunurilor care
alctuiesc domeniul privat al
unitilor administrativteritoriale
administrativteritoriale
ncasarea creanei:
14.280 lei
557
Disponibil din valorificarea
bunurilor intrate n
proprietatea privat a statului
4111
Clieni cu termen sub
1 an
14.280 lei
Metoda FIFO:
1.03.N
Sold 100 buc x 3 lei/buc = 300 lei
iniial
5.03.N Achiziii 60 buc x 3,5 lei/buc = 210 lei
12.03.N Consum
12.03.N Sold
18.03.N Achiziii
24.03.N Consum
31.03.N
final
Metoda LIFO:
1.03.N
Sold 100 buc x 3 lei/buc = 300 lei
iniial
5.03.N Achiziii 60 buc x 3,5 lei/buc = 210 lei
12.03.N Consum 60 buc x 3,5 lei/buc = 210 lei
20 buc x 3 lei/buc = 60 lei
270 lei
12.03.N Sold
18.03.N Achiziii
24.03.N Consum
31.03.N
final
12.03.N Sold
18.03.N Achiziii
24.03.N Consum
= 180 lei
31.03.N
final
Stocurile rezultate din producia proprie a instituiei publice pot fi nregistrate la costul efectiv de
producie n situaia n care acesta poate fi determinat pn la momentul terminrii produselor. n condiiile n
care costul efectiv nu poate fi determinat pe msura terminrii produselor, atunci instituia va apela la costul
standard.
Costul standard ia n considerare nivelurile normale ale consumului de materii prime i materiale,
costul manoperei, precum i nivelul normal al eficienei i capacitii de producie. Aceste niveluri trebuie, ns,
revizuite periodic i ajustate, dac este necesar, n funcie de condiiile existente la un moment dat. Diferenele
de pre calculate fa de costul de producie trebuie evideniate distinct n contabilitate, fiind recunoscute n
costul activului.
n ceea ce privete evaluarea la ieirea din instituie a stocurilor evideniate la costul standard, este
necesar repartizarea diferenelor de pre asupra valorii bunurilor ieite. Aceast repartizare se realizeaz cu
ajutorul unui coeficient calculat astfel:
Coeficient de
repartizare =
Soldul iniial al
diferenelor de pre
Soldul iniial al
stocurilor la pre de
nregistrare
Acest coeficient se nmulete cu valoarea bunurilor ieite din gestiune la pre de nregistrare, iar suma
rezultat se nregistreaz n conturile corespunztoare n care au fost nregistrate bunurile ieite. Coeficienii de
repartizare a diferenelor de pre pot fi calculai la nivelul conturilor sintetice de gradul I i II, prevzute n
planul general de conturi, pe grupe sau categorii de stocuri. La sfritul perioadei, soldurile conturilor de
diferene se cumuleaz cu soldurile conturilor de stocuri, la pre de nregistrare, astfel nct aceste conturi s
reflecte valoarea stocurilor la costul de producie, dup caz.
Remarc: Metoda costului standard nu este aplicabil doar produciei de bunuri de ctre instituiile publice. Ea
se poate utiliza i pentru stocurile achiziionate, caz n care instituia i va stabili un pre de nregistrare standard
pentru fiecare tip de stoc, urmnd ca pe msura aprovizionrilor s stabileasc i s nregistreze diferenele de
pre ntre preul standard i cel efectiv nscris n documentele de achiziie. Modul de repartizare al diferenelor
de pre este identic cu ceea ce s-a prezentat mai sus.
Exemplu privind utilizarea metodei costului standard n producia de bunuri
O instituie public are n stoc la 1.12.N produse finite la cost standard de 1.000 lei (Si 345), iar diferenele de
pre aferente acestuia sunt favorabile n valoare de 130 lei (Si 348). n cursul lunii decembrie, instituia obine
produse finite la cost standard 2.000 lei. Costul efectiv determinat la sfritul lunii decembrie este de 2.100 lei.
n cursul lunii, instituia vinde produse la preul de vnzare de 4.000 lei, cost standard 2.500 lei. Calculele i
nregistrrile efectuate n luna decembrie cu privire la produsele finite sunt urmtoarele:
345
Produse finite
709
Variaia stocurilor
2.000 lei
4111
Clieni cu termen sub 1 an
701
Venituri din vnzarea
produselor finite
4427
TVA colectat
4.000 lei
345
Produse finite
2.500 lei
760 lei
709
Variaia stocurilor
348
Diferene de pre la produse
709
Variaia stocurilor
100 lei
100 lei
= 0,01
Coeficient (K) =
1.000 lei
2.000 lei
lei
709
Variaia stocurilor
348
Diferene de pre la
produse
25
lei
n balana de verificare aferent lunii decembrie, soldurile conturilor de produse finite i diferene de
pre vor fi:
Sf 345 = 1.000 lei + 2.000 lei 2.500 lei = 500 lei
Sf 348 = 130 lei +100 lei- 25 lei = 5 lei
n bilanul ncheiat la 31.12.N, produsele finite vor fi evideniate la costul efectiv, respectiv Sf 345 Sf
348 = 495 lei.
O alt cale de ieire din patrimoniul instituiilor publice a bunurilor de natura stocurilor este cea a
transferurilor ctre alte instituii din sectorul public.
Exemplu privind transferul de stocuri ntre instituii:
O instituie public transfer ctre un ordonator ierarhic superior, materiale n valoare de 1.500 lei, conform
documentelor de transfer:
1.500 lei
4813
Decontri privind stocurile
302
Materiale
1.500 lei
4
Pornind de la premiza c instituia desfoar o activitate economic i ca atare, intr n sfera de aplicare a taxei pe
valoarea adugat, conform Codului fiscal, n cadrul operaiei de vnzare vom nregistra i TVA colectat
5
Diferenele de pre se vor nregistra n rou. Exist i posibilitatea nregistrrii acestora n negru, fiecare entitate alegnd
metoda pe care o consider adecvat.
consumabile
Exemplu privind transferul de stocuri ntre instituii:
O instituie public transfer ctre o alt instituie public, ambele subordonate aceluiai ordonator principal,
materiale consumabile n valoare de 2.500 lei, conform documentelor de transfer:
2.500 lei
482
Decontri ntre instituii
subordonate
302
Materiale
consumabile
2.500 lei
602
Cheltuieli cu materialele
consumabile
302
Materiale
consumabile
1.000 lei
Evaluarea la inventar
Organizarea i efectuarea inventarierii elementelor de activ i pasiv din cadrul instituiilor publice se
realizeaz cu respectarea prevederilor Legii contabilitii nr.82/1991, republicat, cu modificrile i completrile
ulterioare, ale reglementrilor contabile aplicabile, precum i a normelor privind organizarea i efectuarea
activitii de inventariere cuprinse n Ordinul Ministrului Finanelor Publice nr.1753/2004.
Conform Legii contabilitii nr.82/1991, republicat, instituiile publice au obligaia s efectueze
inventarierea general a elementelor de activ i de pasiv deinute la nceputul activitii, cel puin o dat pe an pe
parcursul funcionrii lor, n cazul fuziunii sau ncetrii activitii, precum i n alte situaii prevzute de lege.
Ministerul Finanelor Publice poate aproba excepii de la regula inventarierii anuale pentru unele bunuri cu
caracter special aflate n administrarea instituiilor publice, la propunerea ordonatorilor principali de credite.
Rezultatul inventarierii se nregistreaz n contabilitate potrivit reglementrilor contabile aplicabile.
Normele privind organizarea i efectuarea inventarierii elementelor de activ i de pasiv prevd ca
stabilirea stocurilor faptice la data inventarierii s se efectueze prin numrare, cntrire, msurare sau cubare,
dup caz. Bunurile aflate n ambalaje originale intacte nu se desfac dect prin sondaj, acest lucru urmnd a fi
menionat i n listele de inventariere respective.
Pentru stocurile n stare lichid pentru care cantitatea efectiv nu se poate stabili prin transvazare i
msurare, coninutul vaselor se verific prin scoaterea de probe din acestea, inndu-se cont de densitate,
compoziie, etc.
De asemenea, o serie de materiale de genul materialelor de construcii, a produselor agricole, etc., a
cror cntrire i msurare ar necesita cheltuieli importante sau ar conduce la degradarea lor, pot fi inventariate
pe baza calculelor tehnice. Bunurile aflate asupra angajailor la data inventarierii (echipament, cazarmament,
scule, unelte etc.) se inventariaz i se trec n liste separate, specificndu-se persoanele care rspund de pstrarea
lor. Datele vor fi comparate cu cele din evidena tehnico-operativ, precum i cu cele din evidena contabil.
Stocurile cu grad mare de perisabilitate trebuie inventariate cu prioritate. Stocurile aparinnd altor
instituii (de genul celor aflate n prelucrare, n custodie, etc.) se vor inventaria i se vor nscrie pe liste de
inventariere separate. n ceea ce privete producia n curs de execuie, sunt inventariate att produsele care nu
au trecut prin toate fazele procesului tehnologic de producie, ct i produsele care, dei terminate, nu au fost
supuse probelor de recepionare tehnic. Lucrrile i serviciile n curs de execuie sunt asimilate i ele produciei
n curs.
Rezultatele inventarierii se stabilesc prin compararea soldurilor faptice cu cele din evidena tehnicooperativ (pe baza fielor de magazie) i din contabilitate.
Evaluarea stocurilor cu ocazia inventarierii trebuie s in seama i de reglementrile contabile
aplicabile, precum i de principiul permanenei metodelor care prevede ca modelele i regulile de evaluare s fie
meninute pentru a asigura comparabilitatea temporal a informaiilor contabile. Evaluarea stocurilor cu ocazia
inventarierii se face la valoarea actual a fiecrui element, denumit valoare de inventar, stabilit n funcie de
utilitatea bunului, starea acestuia i preul pieei. La stabilirea valorii de inventar a stocurilor se va aplica
principiul prudenei, potrivit cruia se va ine seama de toate ajustrile de valoare datorate deprecierilor. Astfel,
n cazul n care valoarea contabil a stocurilor este mai mare dect valoarea de inventar, valoarea stocurilor se
diminueaz pn la valoarea realizabil net, prin constituirea unei ajustri pentru depreciere.
Rezultatele inventarierii pot fi de trei tipuri:
- minusuri (lipsuri)
- plusuri
- nu exist diferene fa de stocurile scriptice.
n urma constatrii unor plusuri n gestiune pentru bunurile de natura stocurilor, evaluarea acestora se
realizeaz la valoarea just. Minusurile constatate n gestiune sunt, la rndul lor, imputabile i neimputabile.
Minusurile imputabile sunt imputate persoanelor gsite vinovate la valoarea de nlocuire. Aceasta
reprezint costul de achiziie al unui bun cu caracteristici i grad de uzur similare celui lips n gestiune la data
constatrii pagubei, cost ce va cuprinde preul de cumprare practicat pe pia, taxele nerecuperabile, inclusiv
taxa pe valoarea adugat, cheltuielile de transport, aprovizionare precum i orice alte cheltuieli necesare pentru
intrarea n gestiune a bunului respectiv.
Pentru minusurile neimputabile se are n vedere posbilitatea compensrii acestora cu eventualele plusuri
constatate. Compensarea are loc dac sunt ndeplinite dou condiii:
- exist riscul de confuzie ntre sorturile aceluiai stoc din cauza similitudinilor n ceea ce privete aspectul
exterior: culoare, dimensiune, ambalaj, etc.;
- diferenele constatate n plus sau n minus privesc aceeai perioad i aceeai gestiune.
Lipsurile imputabile nu se pot compensa. Listele cu stocurile supuse compensrii se aprob anual de
ctre ordonatorii de credite i reprezint documente de uz intern. Compensarea se face pentru cantiti egale
ntre plusurile i minusurile constatate.
Normele privind organizarea i efectuarea inventarierii elementelor de activ i pasiv conin i o serie de
precizri suplimentare aplicabile instituiilor publice, dintre care enumerm:
- bunurile aflate n gestiunea misiunilor diplomatice i a oficiilor consulare se inventariaz o dat la trei ani;
- inventarierierea bunurilor din patrimoniul cultural naional mobil, a fondurilor de carte, a valorilor de muzeu i
a recuzitei din instituiile artistice de spectacole se face n condiiile i la termenele stabilite de Ministerul
Culturii i Cultelor cu aprobarea Ministerului Finanelor Publice;
- n funcie de specificul activitii unor instituii, orodnatorii principali de credite pot elabora norme proprii
privind inventarierea unor bunuri specifice aflate n administrare, cu aprobarea Ministerului Finanelor Publice
(de exemplu, bibliotecile inventariaz documentele i crile aflate n administrare la intervale cuprinse ntre 2 i
15 ani, n funcie de numrul de cri i documente deinute);
- scderea din contabilitate a unor lipsuri neimputabile se face n baza aprobrii ordonatorului de credite, cu
avizul ordonatorului ierarhic superior.
Exemplu privind stocurile constatate plus la inventariere:
Un spital a constatat, n urma inventarierii magaziei de alimente, un plus de fin evaluat la suma de 100 lei.
nregistrarea acestuia se realizeaz astfel:
100 lei
302
=
602
100 lei
Materiale consumabile
Cheltuieli privind
materialele
consumabile
Exemplu privind stocurile constatate plus la inventariere:
n urma inventarierii, o instituie public constat ca plus la inventar animale de laborator evaluate la 200 lei,
intrate n instituie prin achiziie de la teri:
200 lei
361
Animale i psri
719
Alte venituri
operaionale
200 lei
n categoria minusurilor constatate la inventar sunt incluse i perisabilitile sau sczmintele. Pentru
instituiile publice, limitele maxime de perisabilitate admise se aprob de ctre ordonatorul principal de credite.
n acest scop, ministerele stabilesc limite proprii care vor fi supuse spre avizare Ministerului Finanelor Publice.
Exemplu privind calculul i nregistrarea minusurilor constatate la inventar n condiiile aplicrii limitelor
maxime de perisabilitate6:
6
Perisabilitile se aprob de ctre ordonatorul de credite, la nivelul cantitilor efectiv constatate ca pierderi naturale cu
ocazia inventarierii gestiunii, pn la limitele prevzute n reglementrile legale, pe baza procesului-verbal de constatare
nregistrat la registratura unitii; procesul-verbal trebuie s poarte viza de control financiar preventiv intern.
Un spital a constatat n urma inventarierii depozitului de medicamente un stoc faptic la 31.12.N de 4.000 lei la
un produs cu consisten apoas ambalat n fiole. Valoarea stocului scriptic de fiole, stabilit n urma verificrii
evidenelor contabile este de 4.250 lei.
Limita maxim de perisabilitate admis pentru acest tip de medicament pentru depozitare este de 0,5%. n aceste
condiii, valoarea perisabilitilor se va calcula astfel7:
Perisabilitate admis = 0,5% x 4.250 lei = 21,25 lei
Perisabilitile se vor nregistra:
21,25 lei
6029
Cheltuieli privind
medicamentele i materialele
sanitare
3029
Medicamente i
materiale sanitare
21,25 lei
Diferena de 250 lei 21,25 lei = 228,75 lei va fi imputat gestionarului sau va fi sczut din eviden, n
funcie de rezultatul analizei efectuate.
Exemplu privind stocurile constatate minus la inventariere i imputabile:
La inventarierea de la sfritul anului, o instituie public a descoperit lipsa unui stoc de materiale consumabile
a cror valoare contabil este de 250 lei. Lipsa se imput gestionarului la valoarea de 300 lei plus TVA 19%.
Casierul depune suma n casieria instituiei.
Constatarea pagubei:
200 lei
6029
Cheltuieli privind
medicamentele i materialele
sanitare
3029
Medicamente i
materiale sanitare
200 lei
719
Alte venituri
operaionale
357 lei
4481
Alte datorii fa de
buget
357 lei
4282
Alte creane n
legtur cu
personalul
357 lei
4282
Alte creane n legtur cu
personalul
4282
Alte creane n legtur cu
personalul
5311
Casa n lei
Dac gestionarul rmne angajatul instituiei, reinerea se poate efectua ealonat pe statul de plat lunar (n
fiecare lun, ns, totalul reinerilor de pe stat nu trebuie s depeasc 1/3 din salariul net).
357 lei
421
Personal-salarii datorate
4282
Alte creane n
legtur cu
personalul
Perisabilitile vor fi acordate numai dup efectuarea compensrilor conform dispoziiilor legale.
357 lei
Activele de natura stocurilor nu trebuie reflectate n bilan la o valoare mai mare dect valoarea care se
poate obine prin utilizarea sau vnzarea lor. n acest scop, valoarea stocurilor se diminueaz pn la valoarea
realizabil net, prin reflectarea unei ajustari pentru depreciere.
Valoarea realizabil net reprezint preul de vnzare estimat ce ar putea fi obinut pe parcursul
desfurrii normale a activitii, minus costurile estimate pentru finalizarea bunului, atunci cnd este cazul, i
costurile estimate necesare vnzrii.
Instituiile publice pot nregistra ajustri pentru deprecierea stocurilor la sfritul exerciiului financiar,
pe seama cheltuielilor.
n situaia n care ajustarea devine total sau parial fr obiect, ntruct motivele care au dus la
reflectarea acesteia au ncetat s mai existe ntr-o oarecare msur, atunci acea ajustare trebuie diminuat sau
anulat printr-o reluare corespunztoare la venituri.
n situaia n care se constat o depreciere suplimentar fa de cea care a fost reflectat, ajustarea
trebuie majorat.
6814
Cheltuieli operaionale
privind ajustrile pentru
deprecierea activelor
circulante
3922
Ajustri pentru
deprecierea
materialelor de
natura obiectelor de
inventar
357 lei
n bilanul anului N, stocul de obiecte de inventar va fi recunoscut la valoarea de 4.000 lei 2.500 lei = 1.500
lei, adic valoarea realizabil net.
n N+1, instituia vinde stocul de obiecte de inventar la preul de 1.300 lei.
Transferul obiectelor de inventar la mrfuri8:
4.000 lei
371
Mrfuri
3031
Materiale de natura
obiectelor de
inventar n magazie
4.000 lei
4111
Clieni cu termen sub 1 an
707
Venituri din vnzarea
mrfurilor
1.300 lei
607
Cheltuieli privind mrfurile
371
Mrfuri
4.000 lei
7814
Venituri din ajustri
2.500 lei
Vnzarea mrfurilor:
1.300 lei
Descrcarea gestiunii:
4.000 lei
3922
Ajustri pentru deprecierea
Trecerea obiectelor de inventar n categoria mrfurilor este, n opinia noastr, necesar pentru o reflectare contabil
corect a operaiunii de vnzare.
materialelor de natura
obiectelor de inventar
pentru deprecierea
activelor circulante
Intrebari:
Care sunt categoriile de active curente?
Precizati metodele de evaluare a activelor curente?
Care sunt evaluarile stocurilor la iesire din gestiune?
Prezentati sistemul de documente justificative aferente tranzactiilor cu active
curente.
B. Contabilitatea creanelor
Definiie
Creanele reprezint drepturi ale instituiilor publice asupra terilor, rezultate n urma relaiilor pe care
aceasta le are cu mediul economico-social i n urma crora instituia a cedat un bun, o lucrare sau un serviciu i
pentru care trebuie s primeasc fie un echivalent bnesc, fie o contraprestaie.
Contabilitatea creanelor asigur evidena creanelor instituiei n relaiile acesteia cu clienii, personalul,
bugetul statului, bugetele locale, bugetul asigurrilor sociale de stat, Comunitatea European (decontrile pentru
fondurile PHARE, ISPA, SAPARD, fonduri structurale, etc.), cu debitorii diveri, debitori ai bugetelor,
decontrile ntre instituii publice, precum i evidena operaiilor ce necesit clarificri ulterioare i alte
decontri.
Documente utilizate
Factura i factura fiscal sunt documentele n baza crora se deconteaz produsele i mrfurile livrate,
precum i lucrrile i serviciile prestate, fiind utilizate ca document de nregistrare n contabilitate.
Dispoziia de livrare servete ca document pentru eliberarea din magazie a produselor, mrfurilor sau a
altor valori materiale destinate vnzrii i st la baza ntocmirii facturii sau avizului de expediie, dup caz. Se
ntocmete n dou exemplare.
Avizul de nsoire a mrfii servete ca document de nsoire a mrfii pe timpul transportului, document
ce st la baza ntocmirii facturii, dispoziie de transfer al valorilor materiale de la o gestiune la alta, dispersate
teritorial, ale aceleiai uniti, document de primire n gestiunea cumprtorului sau n gestiunea primitoare din
cadrul aceleiai uniti n cazul transferului. Se ntocmete n trei exemplare de ctre unitile care nu au
posibilitatea ntocmirii facturii n momentul livrrii produselor, mrfurilor sau altor valori materiale, datorit
unor condiii obiective i cu totul excepionale, fcndu-se meniunea "Urmeaz factura". n cazul transferului
de bunuri ntre gestiunile aceleiai uniti patrimoniale dispersate teritorial, avizul de nsoire a mrfii va purta
meniunea "Fr factur".
Cambia i biletul la ordin sunt titluri de credit negociabile i instrumente de plat care constat
obligaia asumat de ctre debitor de a plti la vedere sau la o scaden fixat, beneficiarului sau la ordinul
acestuia, o sum de bani determinat. Astfel, cambia este un titlu de credit, sub semntur privat, care pune n
legtur n procesul crerii sale trei persoane: trgtorul, trasul i beneficiarul. Titlul este creat de trgtor n
calitate de creditor care d ordin debitorului su, numit tras, s plteasc o sum fixat la o dat determinat n
timp, fie unui beneficiar, fie la ordinul acestuia din urm. Biletul la ordin este un titlu de credit, sub semntur
privat, care pune n legtur n procesul crerii sale dou persoane: subscriitorul sau emitentul i beneficiarul.
Titlul este creat de subscriitor sau emitent n calitate de debitor care se oblig s plteasc o sum de bani fixat,
la un anumit termen sau la prezentare unei alte persoane, denumit beneficiar care are calitatea de creditor.
Evaluarea creanelor
A) Evaluarea iniial
La momentul constituirii lor, creanele instituiilor publice se nregistreaz n contabilitate la valoarea
nominal.
Creanele rezultate n urma unor operaiuni n valut trebuie nregistrate la momentul recunoaterii
iniiale n moneda de raportare (leul), aplicndu-se sumei n valut cursul de schimb dintre moneda de raportare
i moneda strin, la data efecturii tranzaciei.
Creanele n valut se nregistreaz n contabilitate att n lei, la cursul de schimb de la data efecturii
operaiunilor comunicat de Banca Naional a Romniei, ct i n valut.
B) Evaluarea la momentul decontrii
Evaluarea la momentul decontrii prezint o serie de aspecte particulare doar pentru creanele n valut,
ntruct pentru creanele n lei, decontarea se realizeaz la nivelul valorii nominale.
Diferenele de curs valutar ce apar cu ocazia decontrii creanelor n valut la cursuri diferite fa de
cele la care au fost nregistrate iniial pe parcursul perioadei sau fa de cele la care au fost raportate n situaiile
financiare anterioare trebuie recunoscute ca venituri sau cheltuieli financiare n perioada n care apar.
Atunci cnd creana n valut este decontat n decursul aceluiai exerciiu financiar n care a survenit,
ntreaga diferen de curs valutar este recunoscut n acel exerciiu. Atunci cnd creana n valut este decontat
ntr-un exerciiu financiar ulterior, diferena de curs valutar recunoscut n fiecare exerciiu financiar, ce
intervine pn n exerciiul decontrii, se determin innd seama de modificarea cursurilor de schimb survenit
n cursul fiecrui asemenea exerciiu financiar.
C) Evaluarea la inventar
La momentul inventarierii, creanele asupra terilor sunt supuse verificrii i confirmrii pe baza
extraselor soldurilor debitoare ale conturilor de creane sau punctajelor reciproce, dup caz. Pentru creanele
exprimate n valut, diferenele de curs valutar favorabile ntre cursul la care sunt nregistrate i cursul de la
ncheierea exerciiului sunt nregistrate ca venituri financiare, n timp ce diferenele nefavorabile reprezint
cheltuieli financiare.
Scderea din eviden a creanelor ale cror termene de ncasare au fost prescrise se efectueaz numai
dup ce au fost ntreprinse toate demersurile juridice pentru decontarea acestora.
D) Evaluarea la data bilanului
La data ntocmirii situaiilor financiare, creanele n valut se evalueaz la cursul publicat de Banca
Naional a Romniei, valabil pentru data ntocmirii situaiilor financiare, respectiv pentru ultima zi a
exerciiului financiar.
Creanele aferente fondurilor nerambursabile primite de la Comunitatea European se evalueaz la
cursul publicat de Banca Central European, valabil pentru ultima zi a lunii n care se ntocmesc situaiile
financiare.
La data bilanului, evaluarea creanelor se face la valoarea lor probabil de ncasare. Diferenele
constatate n minus ntre valoarea de inventar stabilit la inventariere i valoarea contabil net a creanelor se
nregistreaz n contabilitate pe seama ajustrilor pentru depreciere.
Contabilitatea decontrilor cu clienii
Contabilitatea clienilor nregistreaz operaiunile privind livrrile de mrfuri i produse, lucrrile
executate i serviciile prestate. Creanele incerte se nregistreaz distinct n contabilitate. Operaiunile privind
vnzrile de bunuri, executrile de lucrri i prestrile de servicii, efectuate pe baza efectelor comerciale, se
nregistreaz n conturile corespunztoare de efecte de primit.
Bunurile vndute, lucrrile executate i serviciile prestate pentru care nu s-au ntocmit facturi, se
evideniaz distinct n contabilitate.
Creanele n valut se nregistreaz n contabilitate att n lei, la cursul de schimb de la data efecturii
operaiunilor, comunicat de Banca Naional a Romniei, ct i n valut.
Contabilitatea clienilor se ine pe categorii, precum i pe fiecare persoan fizic sau juridic. n
contabilitatea analitic clienii se grupeaz astfel: clieni interni i externi, iar n cadrul acestora pe termene de
ncasare.
4111
Clieni cu termen sub 1 an
704
Venituri din lucrri
executate i servicii
prestate
4427
TVA colectat
29.000 lei
4111
Clieni cu termen sub
1 an
34.510 lei
5.510 lei
ncasarea facturii:
34.510 lei
562
Disponibil al activitilor
finanate din venituri proprii
371
Mrfuri
3028
Alte materiale
consumabile
300 lei
418
Clieni-facturi de ntocmit
707
Venituri din vnzarea
mrfurilor
4428
TVA neexigibil
300 lei
371
Mrfuri
300 lei
Vnzarea mrfurilor:
357 lei
57 lei
Descrcarea gestiunii:
300 lei
607
Cheltuieli cu mrfurile
4111
Clieni cu termen sub 1 an
418
Clieni-facturi de
ntocmit
357 lei
57 lei
4428
4427
57 lei
TVA neexigibil
Varianta B:
- stornarea n rou a nregistrrii iniiale:
357 lei
418
Clieni-facturi de ntocmit
TVA colectat
707
Venituri din vnzarea
mrfurilor
4428
TVA neexigibil
300 lei
707
Venituri din vnzarea
mrfurilor
4427
TVA colectat
300 lei
57 lei
- nregistrarea facturii:
357 lei
4111
Clieni cu termen sub 1 an
57 lei
SAU
- stornarea n negru a nregistrrii iniiale:
300 lei
57 lei
707
Venituri din vnzarea
mrfurilor
4428
TVA neexigibil
418
Clieni-facturi de
ntocmit
357 lei
4111
Clieni cu termen sub 1 an
707
Venituri din vnzarea
mrfurilor
4427
TVA colectat
300 lei
- nregistrarea facturii:
357 lei
57 lei
4111
Clieni cu termen sub 1 an
418
Clieni-facturi de
ntocmit
357 lei
57 lei
4428
TVA neexigibil
4427
TVA colectat
57 lei
707
Venituri din vnzarea
mrfurilor
4427
TVA colectat
20 lei
4111
Clieni cu termen sub 1 an
3,8 lei
Varianta B:
- stornarea n rou a nregistrrii iniiale:
357 lei
418
Clieni-facturi de ntocmit
707
Venituri din vnzarea
mrfurilor
300 lei
4428
TVA neexigibil
57 lei
707
Venituri din vnzarea
mrfurilor
4427
TVA colectat
320 lei
- nregistrarea facturii:
380,8 lei
4111
Clieni cu termen sub 1 an
60,8 lei
SAU
- stornarea n negru a nregistrrii iniiale:
300 lei
707
Venituri din vnzarea
mrfurilor
4428
TVA neexigibil
418
Clieni-facturi de
ntocmit
357 lei
4111
Clieni cu termen sub 1 an
707
Venituri din vnzarea
mrfurilor
4427
TVA colectat
320 lei
57 lei
- nregistrarea facturii:
380,8 lei
60,8 lei
4111
Clieni cu termen sub 1 an
418
Clieni-facturi de
ntocmit
357 lei
57 lei
4428
TVA neexigibil
4427
TVA colectat
57 lei
4111
Clieni cu termen sub 1 an
707
Venituri din vnzarea
mrfurilor
4427
TVA colectat
10 lei
707
Venituri din vnzarea
mrfurilor
300 lei
1,9 lei
Varianta B:
- stornarea n rou a nregistrrii iniiale:
357 lei
418
Clieni-facturi de ntocmit
4428
TVA neexigibil
57 lei
707
Venituri din vnzarea
mrfurilor
4427
TVA colectat
290 lei
- nregistrarea facturii:
345,1 lei
4111
Clieni cu termen sub 1 an
55,1 lei
SAU
- stornarea n negru a nregistrrii iniiale:
300 lei
57 lei
707
Venituri din vnzarea
mrfurilor
4428
TVA neexigibil
418
Clieni-facturi de
ntocmit
357 lei
4111
Clieni cu termen sub 1 an
707
Venituri din vnzarea
mrfurilor
4427
TVA colectat
290 lei
- nregistrarea facturii:
345,1 lei
55,1 lei
4111
Clieni cu termen sub 1 an
704
Venituri din lucrri
executate i servicii
prestate
4427
TVA colectat
3.000 lei
4111
Clieni cu termen sub
1 an
2.000 lei
570 lei
Decontarea avansului:
1680,67 lei
419
Clieni-creditori
319,33 lei
4427
TVA colectat
ncasarea diferenei:
1.570 lei
561
Disponibil al instituiilor
publice finanate din venituri
proprii i subvenii
4111
Clieni cu termen sub
1 an
1.570 lei
461
Debitori
4481
Alte datorii fa de
buget
4427
TVA colectat
4428
TVA neexigibil
12.000 lei
1.140 lei
1.140 lei
ncasarea avansului:
6.000 lei
520
Disponibil al bugetului de
stat
104
Fondul bunurilor care alctuiesc
domeniul privat al unitilor
administrativ-teritoriale
461
Debitori
6.000 lei
Descrcarea gestiunii:
12.000 lei
349
Bunuri confiscate sau
intrate potrivit legii n
proprietatea privat a
unitilor administrativteritoriale
12.000 lei
520
Disponibil al bugetului de
stat
461
Debitori
595 lei
4428
TVA neexigibil
4427
TVA colectat
95 lei
Regularizarea TVA:
95 lei
4111
Clieni cu termen sub 1 an
704
Venituri din lucrri
executate i servicii
prestate
5.000 lei
413
Efecte de primit de la clieni
4111
Clieni cu termen sub
1 an
5.000 lei
511
Valori de ncasat
413
Efecte de primit de la
clieni
5.000 lei
5121
Conturi la bnci n lei
511
Valori de ncasat
5.000 lei
ncasarea sumei:
5.000 lei
4611
Debitori sub 1 an
791
Venituri din
valorificarea unor
bunuri ale statului
4427
TVA colectat
40.000 lei
7.600 lei
20.000 lei
ncasarea facturii:
47.600 lei
2813
Amortizarea instalaiilor
tehnice, mijloacelor de
transport, animalelor i
plantaiilor
691
Cheltuieli extraordinare din
operaiuni cu active fixe
2131
Echipamente
tehnologice (maini,
utilaje i instalaii de
lucru)
100.000 lei
561
Disponibil al instituiilor
publice finanate din venituri
proprii i subvenii
4611
Debitori sub 1 an
47.600 lei
O instituie public constat o pagub n valoare de 300 lei la magazia de alimente a cantinei ca urmare a unei
intrri prin efracie. Hoii nu sunt prini, iar creana se prescrie.
nregistrarea pagubei:
300 lei
6027
Cheltuieli privind hrana
3027
Hrana
300 lei
461
Debitori
719
Alte venituri
operaionale
4427
TVA colectat
300 lei
461
Debitori
357 lei
nregistrarea creanei 9:
357 lei
57 lei
Prescrierea creanei:
357 lei
654
Pierderi din creane i
debitori diveri
Conform reglementrilor n vigoare, pentru activitatea cantinelor instituiile publice sunt considerate persoanelor
impozabile
465
Creane ale bugetului
asigurrilor sociale de stat
7451
Contribuiile
angajatorilor pentru
asigurri sociale
7454
Contribuiile
angajatorilor pentru
accidente de munc i
boli profesionale
3.900 lei
7461
Contribuiile
asigurailor pentru
asigurri sociale
1.900 lei
465
Creane ale bugetului
asigurrilor sociale de
stat
5.900 lei
100 lei
5.900 lei
5251
Disponibil al bugetului
asigurrilor sociale de stat
4664
Creane ale bugetului
asigurrilor pentru omaj
7452
Contribuiile angajatorilor pentru
asigurri de omaj / contribuia
pentru asigurri de omaj
7452
Contribuiile angajatorilor pentru
asigurri de omaj / contribuia la
fondul de garantare pentru plata
creanelor salariale
7462
Contribuiile asigurailor pentru
asigurri de omaj
400 lei
50 lei
200 lei
5741
Disponibil din veniturile
curente ale bugetului
asigurrilor pentru omaj
4664
Creane ale bugetului
asigurrilor pentru
omaj
650 lei
4665
Creane ale bugetului
Fondului naional unic de
asigurri sociale de sntate
7453
Contribuiile angajatorilor
pentru asigurri sociale de
sntate/ contribuia pentru
1.200 lei
4665
Creane ale bugetului Fondului
naional unic de asigurri
sociale de sntate
170 lei
1.300 lei
2.670 lei
463
Creane ale bugetului de stat
733
Impozit pe salarii
2.080 lei
463
Creane ale bugetului
de stat
2.670 lei
520
Disponibil al bugetului de stat
2. Conform declaraiei 120 Decont privind accizele o societate comercial datoreaz accize n sum de 2.096 lei
-se nregistreaz creana bugetului de stat:
2.096 lei
-
463
Creane ale bugetului de stat
733
Impozit pe salarii
2.096 lei
463
Creane ale bugetului
de stat
2.096 lei
2.096 lei
520
Disponibil al bugetului de stat
463
Creane ale bugetului de stat
7301
Impozit pe profit
2.430 lei
4. n urma controlului efectuat la o societate comercial s-a stabilit plata unei sume suplimentare de 380 lei
reprezentnd taxa pe valoare adugat.
380 lei
463
Creane ale bugetului de stat
735
Impozite i taxe pe
bunuri i servicii
380 lei
Creanele bugetare se sting prin ncasare, compensare, executare silit, scutire, anulare, prescripie i
prin alte modalti prevzute de lege.
Contribuabilii pot plti impozitele, taxele, contribuiile prin intermediul bncilor, trezoreriilor i al altor
instituii autorizate s desfoare operaiuni de plat. Plile se efectueaz distinct, pe fiecare impozit, tax,
contribuie i alt sum datorat bugetului general consolidat, inclusiv majorri de ntrziere.
Compensarea creanelor se poate realiza la cerere sau din oficiu. Compensarea din oficiu se poate
realiza de organul fiscal ori de cte ori se constat existena unor creane reciproce, cu excepia sumei negative
din decontul de tax pe valoare adugat pentru care nu exist opiunea de rambursare. Compensarea creanelor
debitorului (cu excepia creanelor bugetelor locale) se va efectua cu obligaii datorate aceluiai buget, urmnd
ca din diferena rmas s fie compensate obligaiile datorate altor bugete, n urmtoarea ordine10:
a) bugetul de stat;
b) fondul de risc pentru garanii de stat, pentru mprumuturi externe;
c) bugetul asigurrilor sociale de stat;
d) bugetul Fondului naional unic de asigurri sociale de sntate;
e) bugetul asigurrilor pentru omaj.
La cerere se pot realiza restituiri sumele pltite fr existena unui titlu de crean, sumele pltite n plus
fa de obligaia fiscal, cele de rambursat de la bugetul de stat, sumele stabilite prin hotrri ale organelor
judiciare sau ale altor organe competente potrivit legii etc.
Pot face obiectul executrii silite toate veniturile i bunurile proprietate a debitorului, urmribile
conform legii, valorificarea realizndu-se numai pentru acoperirea creanelor fiscale i a cheltuielilor de
executare. Contribuabilii titulari de conturi bancare pot fi urmrii prin poprire asupra sumelor din conturile
bancare. Sumele existente n conturi i cele ncasate ulterior prin conturile bancare sunt indisponibilizate pn la
achitarea integral a obligaiilor fiscale, exclusiv sumele necesare plii drepturilor salariale.n tot cursul
executrii silite, creanele fiscale administrate de Ministerul Finanelor Publice i cele ale bugetelor locale pot fi
stinse, la cererea debitorului, cu acordul creditorului fiscal, prin trecerea n proprietatea public a statului sau,
dup caz, a unitii administrative teritoriale a bunurilor imobile supuse executrii silite (art.163 din O.G.
nr.92/2003).
Creanele fiscale pot fi anulate n limita unui plafon stabilit anual prin hotrre a Guvernului La nivel
local autoritile deliberative pot stabili un plafon pentru creanele fiscale care pot fi anulate, dar acesta nu poate
s depeasc plafonul stabilit prin hotrre de Guvern.
Conform reglementrilor n vigoare, dreptul de a cere executarea silit a creanelor fiscale se prescrie n
termen de 5 ani de la data de 1 ianuarie a anului urmtor celui n care a luat natere acest drept. Executarea silit
se realizeaz de ctre organele fiscale competente atunci cnd contribuabilii nu-i pltesc de bunvoie obligaiile
la bugetul general consolidat.
5. n vederea acoperirii creanelor bugetare din anii precedeni s-a stabilit trecerea n proprietatea public a
comunei a unei cldiri supus executrii silite. Cldirea a fost evaluat la 28.000 lei.
- trecerea cldirii n proprietatea public a unitii administrativ-teritoriale:
28.000 lei
212
Construcii
103
Fondul bunurilor care alctuiesc
domeniul public al unitilor
administrativ-teritoriale
28.000 lei
28.000 lei
117.02
Rezultatul reportat bugetul
local
464
Creane ale bugetului
local
28.000 lei
6.Se nregistreaz impozitul pe cldiri datorat de Popescu Ion pentru anul 200N n sum de 128 lei. Popescu Ion
primete decizia pentru o sum datorat de 140 lei. Pltete impozitul pentru tot anul n luna februarie 200N,
beneficiind de o reducere de 5%. n luna martie 200N contest suma i se stabilete c decizia a fost emis greit
(eroare uman). Se restituie suma datorat contribuabilului prin casierie.
- nregistrarea creanei bugetului local:
128 lei
10
464
Creane ale bugetului local
734
Impozite i taxe pe
32 lei
proprietate
472 *
Venituri nregistrate
n avans
96 lei
5311
Casa n lei
464
Creane ale bugetului
local
133 lei
464
Creane ale bugetului local
734
Impozite i taxe pe
proprietate
472
Venituri nregistrate
n avans
2 lei
5 lei
521
=
5311
133 lei
Disponibil al bugetului
Casa n lei
local
Creana privind impozitul pe cldiri (suma ce trebuia pltit de contribuabil) =128 lei
Contribuabilul trebuia s primeasc o reducere de = 5% x 128 = 6 lei
La buget trebuia s se ncaseze = 128 6 = 122 lei
Contribuabilul a pltit 133 lei, beneficiind de o reducere de 7 lei.
Se rentregete creana bugetar cu diferena de impozit aferent reducerii = 7 6 = 1 leu
Diferena dintre suma ncasat i suma ce trebuia s se ncaseze se restituie contribuabilului = 133 122 = 11 lei
- nregistrarea sumei datorate contribuabilului:
11 lei
464
Creane ale bugetului local
4672
Creditori ai bugetului
local
11 lei
4672
Creditori ai bugetului local
5311
Casa n lei
11 lei
734
Impozite i taxe pe
proprietate
1 leu
734
Impozite i taxe pe
proprietate
32 lei
restituirea sumei:
11 lei
464
Creane ale bugetului local
472
Venituri nregistrate n
avans
7301
Impozit pe profit
36.800 lei
117.09
Rezultatul reportat-bugetul
de stat
463
Creane ale bugetului
de stat
56.000 lei
8. Pentru recuperarea unor creane ale bugetului de stat de 33.120 lei, s-au sechestrat mrfuri conform
procesului verbal de sechestru. Acestea au fost evaluate la 33.400 lei i valorificate la acest pre (exclusiv TVA),
acoperindu-se cheltuieli de executare silit trecute n sarcina debitorului n sum de 150 lei iar diferena se
restituie acestuia.
-
411
Clieni
4481
33.270 lei
Alte datorii fa de buget
/creane bugetare i
cheltuieli de executare silit
4671
130 lei
Creditori ai bugetului de
stat
4481
6.346 lei
Alte datorii fa de buget
/taxa pe valoare adugat
Valorificarea bunurilor sechestrate se realizeaz dac n termen de 15 zile de la data ncheierii procesului verbal
de sechestru creana nu este stins.
- ncasarea prin trezorerie a sumelor obinute din valorificarea bunurilor supuse executrii silite:
39.746 lei
528
Disponibil din sume
ncasate n cursul
procedurii de executare
silit
411
Clieni
39.746 lei
528
Disponibil din sume
ncasate n cursul
procedurii de
executare silit
6.346 lei
4481
Alte datorii fa de buget
/taxa pe valoare adugat
- stingerea sumelor de ncasat n contul creanelor bugetare inclusiv cheltuieli de executare silit trecute n
sarcina debitorului (virarea la bugetul de stat):
33.270 lei
4481
Alte datorii fa de buget
528
Disponibil din sume
33.270 lei
ncasate n cursul
procedurii de
executare silit
4671
Creditori ai bugetului de
stat
528
Disponibil din sume
ncasate n cursul
procedurii de
executare silit
130 lei
463
Creane ale bugetului
de stat
33.120 lei
520
Disponibil al bugetului de
stat
Cheltuielile de executare silit trecute n sarcina debitorului i recuperarea acestora se nregistreaz astfel:
-
nregistrarea cheltuielilor:
150 lei
461
Debitori
7701
Finanarea de la
bugetul de stat
150 lei
520
Disponibil al bugetului de
stat
791
Venituri din
valorificarea unor
bunuri ale statului
150 lei
117.0111/ Rezultatul
reportat instituii publice
finanate integral din buget
(de stat, local, asigurri
sociale, omaj, sntate)
461
Debitori
150 lei
i
150 lei
9. O societate comercial are datorii fa de bugetul local de 870 lei. La sfritul anului 200N se apreciaz ca
aceste creane se pot recupera n proporie de 70%. n anul 200N+1 societatea i nceteaz activitatea,
recuperndu-se creane bugetare n sum de 500 lei.
-
6814
Cheltuieli operaionale
privind ajustrile pentru
deprecierea activelor
circulante
Ajustare necesar = 30% x 870 = 261 lei.
11
497
Ajustri pentru
deprecierea
creanelor bugetare
261 lei
Ordinul nr. 556/2006 pentru modificarea i completarea Normelor metodologice privind organizarea i conducerea
contabilitii instituiilor publice, Planul de conturi pentru instituii publice i instruciunile de aplicare a acestuia,, aprobate
prin Ordinul ministrului finanelor publice nr.1917/2005
500 lei
521
Disponibil al bugetului
local
464
Creane ale bugetului
local
500 lei
497
Ajustri pentru deprecierea
creanelor bugetare
7814
Venituri din ajustri
pentru deprecierea
activelor circulante
261 lei
- anularea ajustrii:
261 lei
117.02
Rezultatul reportat -bugetul
local
464
Creane ale bugetului
local
370 lei
Diverse exemple privind nregistrarea i stingerea creanelor bugetare au fost prezentate i n alte capitole ale
lucrrii.
Contabilitatea creanelor legate de personal
Creanele asupra personalului pot apare sub forma chiriilor i a consumurilor care reprezint veniturile
instituiei, sumele datorate de salariai reprezentnd avansuri nejustificate, salarii i sporuri necuvenite, ajutoare
de boal necuvenite, imputaii generate de lipsuri n gestiune.
Conform Ordinului Ministrului Finanelor Publice nr.1753/2004 pt aprobarea Normelor privind
organizarea i efectuarea inventarierii elementelor de activ i de pasiv, bunurile constatate lips la inventariere
se evalueaz i se nregistreaz n contabilitate la valoarea contabil. Lipsurile imputabile se recupereaz de la
persoanele vinovate la valoarea de nlocuire. Valoarea de nlocuire reprezint costul de achiziie al unui bun cu
caracteristici i grad de uzur similare celui lips n gestiune la data constatrii pagubei, care va cuprinde preul
de cumprare practicat pe pia, la care se adaug taxele nerecuperabile, inclusiv TVA, cheltuielile de transport,
aprovizionare i alte cheltuieli accesorii necesare pentru punerea n stare de utilitate sau pentru intrarea n
gestiune a bunului respectiv. n cazul bunurilor constatate lips, ce urmeaz a fi imputate care nu pot fi
cumprate de pe pia, valoarea de imputare se stabilete de ctre o comisie format din specialiti n domeniul
respectiv.
Exemplu privind creanele n legtur cu personalul:
La inventarierea generat de predarea unei gestiuni, o instituie public a descoperit lipsa unei imprimante cu
valoare contabil de 250 lei. Lipsa se imput gestionarului la valoarea de nlocuire de 300 lei, suma urmnd a fi
reinut pe statul de plat.
Constatarea lipsei:
250 lei
603
Cheltuieli privind materialele
de natura obiectelor de
inventar
3032
Materiale de natura
obiectelor de
inventar n folosin
250 lei
719
Alte venituri
operaionale
4481
Alte datorii fa de
buget
250 lei
4282
Alte creane n
300 lei
4282
Alte creane n legtur cu
personalul
50 lei
421
Personal-salarii datorate
legtur cu
personalul
Ajustri pentru depreciere
Instituiile publice pot nregistra ajustri pentru deprecierea creanelor la sfritul exerciiului financiar,
pe seama cheltuielilor. n situaia n care ajustarea devine total sau parial fr obiect, ntruct motivele care au
dus la reflectarea acesteia au ncetat s mai existe ntr-o oarecare msur, atunci acea ajustare trebuie diminuat
sau anulat printr-o reluare corespunztoare la venituri.
n situaia n care se constat o depreciere suplimentar fa de cea care a fost reflectat, ajustarea
trebuie majorat.
Exemplu privind ajustrile pentru depreciere:
O instituie public are o crean asupra unui client a crei valoare contabil este de 1.000 lei. La inventarierea
de la 31.12.N, se constat c doar 40% din crean se mai poate ncasa. n anul urmtor, societatea este declarat
n faliment, dar instituia public i recupereaz ntreaga valoare a creanei, ca urmare a hotrrii judectoreti.
nregistrai deprecierea creanei la 31.12.N i recuperarea acesteia (venituri proprii).
Valoare contabil = 1.000 lei.
Valoare probabil de ncasare = 400 lei.
Ajustare pentru depreciere = 600 lei.
Trecerea creanei certe la creane incerte:
1.000 lei
4118
Clieni inceri sau n litigiu
4111
Clieni cu termen sub
1 an
1.000 lei
4911
Ajustri pentru
deprecierea
creanelor-clieni sub
1 an
600 lei
4118
Clieni inceri sau n
litigiu
1.000 lei
7814
Venituri din ajustri
pentru deprecierea
activelor circulante
600 lei
6814
Cheltuieli operaionale
privind ajustrile pentru
deprecierea activelor
circulante
561
Disponibil al instituiilor
publice finanate din venituri
proprii i subvenii
4911
Ajustri pentru deprecierea
creanelor-clieni sub 1 an
n situaia n care creana nu se mai putea recupera, atunci nregistrrile aferente anului N+1 sunt:
nregistrarea pierderii din creane:
1.000 lei
654
Pierderi din creane i
debitori diveri
4118
Clieni inceri sau n
litigiu
1.000 lei
7814
Venituri din ajustri
pentru deprecierea
600 lei
4911
Ajustri pentru deprecierea
creanelor-clieni sub 1 an
activelor circulante
Dac creana nu a ndeplinit termenul legal pentru prescripie, atunci concomitent se va nregistra i debitarea
contului 8034 Debitori scoi din activ, urmrii n continuare.
1.000 lei
Debit 8034
Debitori scoi din activ,
urmrii n continuare
1.000 lei
4111
Clieni cu termen sub 1 an
714
Venituri din creane
reactivate i debitori
diveri
1.000 lei
i concomitent,
1.000 lei
Credit 8034
Debitori scoi din activ,
urmrii n continuare
1.000 lei
471
Cheltuieli nregistrate n
avans
561
Disponibil al instituiilor
publice finanate din venituri
proprii i subvenii
3.000 lei
n luna ianuarie N+1 are loc transferarea cheltuielii n avans (cota-parte corespunztoare lunii = 3.000 lei/12
luni) la cheltuielile curente:
250 lei
628
=
471
250 lei
Alte cheltuieli cu serviciile
Cheltuieli nregistrate n avans
executate de teri
Intrebari :
1.Exemple de creante comerciale si de creante bugetare.
2. Cum sunt evaluate creantele comerciale in contabilitate ?
3. Care sunt inregistrarile specifice creantelor bugetare?
4. Exemplificati mecanismul ajustarilor creantelor comerciale cu ocazia inventarierii.
1. C. Contabilitatea trezoreriei
Trezoreria instituiilor publice cuprinde investiiile financiare pe termen scurt precum i casa i conturile
deschise la trezoreria statului i bnci comerciale.
Contabilitatea investiiilor pe termen scurt
Definiie
Investiiile pe termen scurt la instituiile publice se prezint sub forma obligaiunilor emise i
rscumprate. n scopul asigurrii surselor de finanare, unitile administrativ-teritoriale pot emite n condiiile
legii, obligaiuni cu dobnd sau cu discount pe care le rscumpr la termen.
Evaluarea investiiilor financiare pe termen scurt
A) Evaluarea iniial
La intrarea n patrimoniul instituiilor publice, investiiile pe termen scurt se evalueaz la costul de
achiziie sau la valoarea stabilit potrivit contractelor.
B) Evaluarea la bilan
La sfritul exerciiului financiar, investiiile pe termen scurt trebuie prezentate la valoarea de intrare
mai puin ajustrile cumulate pentru pierderea de valoare.
Contabilitatea investiiilor financiare pe termen scurt
Evidena investiiilor pe termen scurt n cadrul unitilor administrativ-teritoriale se realizeaz cu
ajutorul contului 505 Obligaiuni emise i rscumprate, cont de activ. n debitul contului se nregistreaz
valoarea obligaiunilor emise i rscumprate, iar n credit valoarea obligaiunilor emise i rscumprate,
anulate. Soldul debitor al contului reprezint valoarea obligaiunilor emise i rscumprate, care nu au fost nc
anulate. Contabilitatea analitic se ine distinct pe categorii i feluri de obligaiuni emise ce urmeaz a fi
rscumprate.
Vrsmintele de efectuat pentru obligaiunile emise i rscumprate sunt evideniate n contul 509, cont
de pasiv care nregistreaz n credit sumele datorate pentru obligaiuni emise, iar n debit sumele achitate pentru
acestea. Soldul creditor reprezint sumele datorate pentru obligaiunile emise. Contabilitatea analitic se ine pe
uniti emitente de obligaiuni.
Exemplu privind mprumuturile din emisiunea de obligaiuni:
O primrie a emis la data de 1 octombrie N, 10.000 de obligaiuni cu valoare nominal de 150 lei/obligaiune i
pre de emisiune de 140 lei/obligaiune. Cuponul obligaiunii este de 20%, durata mprumutului 5 ani, dobnda
se pltete anual, la aniversarea mprumutului. La data de 30 septembrie N+1, primria rscumpr i anuleaz
2.000 de obligaiuni.
Emisiunea obligaiunilor la 1 octombrie N:
1.400.000 lei
461
=
161
1.500.000 lei
Debitori
mprumuturi din emisiunea de
obligaiuni
100.000 lei
169
Prime privind rambursarea
obligaiunilor
ncasarea mprumutului obligatar:
1.400.000 lei
5311
Casa n lei
461
Debitori
1.400.000 lei
75.000 lei
6868
Cheltuieli financiare privind
amortizarea primelor de
rambursare a obligaiunilor
169
Prime privind
rambursarea
obligaiunilor
5.000 lei
509
Vrsminte de
efectuat pentru
investiiile pe termen
scurt
300.000 lei
5311
Casa n lei
300.000 lei
505
Obligaiuni emise i
rscumprate
509
Vrsminte de efectuat
pentru investiiile pe termen
scurt
161
mprumuturi din emisiunea
de obligaiuni
505
Obligaiuni emise i
rscumprate
300.000 lei
595
Ajustri pentru pierderea de
valoare a obligaiunilor emise
i rscumprate
7864
C) Evaluarea la bilan
n bilanul ntocmit de instituiile publice la sfritul exerciiului bugetar, disponibilitile n lei aflate n
conturi la trezorerie, la bnci sau n casierie sunt nscrise la valoarea nominal. Tot la valoarea nominal sunt
nscrise n bilan i elementele de tipul altor valori, cu excepia timbrelor cu valoare filatelic. Disponibilitile
n valut aflate conturi la bnci sunt reevaluate, fiind nscrise n bilan la cursul din 31.12, comunicat de BNR.
Reevaluarea disponibilului n valut la sfritul anului genereaz diferene favorabile sau nefavorabile care vor
fi nscrise n categoria veniturilor, respectiv a cheltuielilor financiare, dup caz.
Sumele n valut aflate n casieria instituiei publice sunt, de asemenea, reevaluate la cursul din ultima zi
a exerciiului bugetar comunicat de BNR.
Exemplu:
Din contul de disponibil din venituri proprii, o instituie public achit o factur ctre un furnizor de imobilizri
n valoare de 5.000 lei:
5.000 lei
404
Furnizori de imobilizri
5601
Disponibil curent
5.000 lei
Exemplu:
Instituia public achit cu numerar salariile nete aferente lunii mai care totalizeaz, conform statului de salarii,
25.680 lei.
25.680 lei
421
Personal-salarii datorate
5311
Casa n lei
25.680 lei
Exemplu:
Un ordonator principal ncaseaz un mprumut extern n valoare de 1.000.000 euro, cursul valutei 3,38 lei/euro.
Din acesta acord un avans unui furnizor de active fixe pentru realizarea obiectivelor din contractul ncheiat.
Avansul are valoarea de 100.000 euro, la cursul de 3,36 lei/euro.
ncasarea mprumutului:
3.380.000 lei
5132
Disponibil n valut din
mprumuturi interne i
externe contractate de stat
164
mprumuturi interne
i externe contractate
de stat
232
Avansuri acordate pentru
active fixe corporale
5132
Disponibil n valut
din mprumuturi
interne i externe
contractate de stat
3.380.000 lei
Plata avansului:
336.000 lei
336.000 lei
Exemplu:
n cursul anului N, un ordonator principal a desfurat urmtoarele operaiuni:
- a primit 500.000 euro o prim tran dintr-un mprumut extern, evaluat n lei la cursul de 3,35 lei/euro;
- a pltit unui furnizor un avans n valoare de 200.000 euro, la cursul de schimb de 3,3560 lei/euro;
- a primit o a doua tran din mprumutul extern, n valoare de 400.000 euro, la cursul de schimb de 3,3403
lei/euro;
- a lichidat datoria fa de furnizor n valoare de 500.000 euro, la cursul de 3,3450 lei/euro.
La 31.12.N, cursul de schimb euro comunicat de BNR este de 3,3601 lei/euro.
5132 (euro)
500.000 euro
200.000 euro
400.000 euro
500.000 euro
C
5132 (lei)
500.000 euro x 3,35 lei =
1.675.000 lei
200.000 euro x 3,3560 lei =
671.200 lei
400.000 euro x 3,3403 lei =
1.336.120 lei
500.000 euro x 3,3450 lei =
1.672.500 lei
Sold n lei
nainte de
reevaluare 667.420 lei
Diferen favorabil 4.600
lei
La cursul de schimb de la 31.12, suma de 200.000 euro reprezint 200.000 euro x 3,3601 lei/euro = 672.020 lei.
Ca urmare, instituia trebuie s nregistreze o diferen favorabil de curs valutar de 672.020 lei 667.420 lei =
4.600 lei.
4.600 lei
5132
Disponibil n valut din
mprumuturi interne i
externe contractate de stat
765
Venituri din diferene
de curs valutar
4.600 lei
665
Cheltuieli din diferene de
curs valutar
5132
Disponibil n valut
din mprumuturi
interne i externe
contractate de stat
Dif nefavorabil
Exemplu:
Se ncaseaz n contul de la trezorerie impozitul pe profit aferent trimestrului IV anul N n valoare de
12.300.000 lei:
12.300.000 lei
520
Disponibil al bugetului de
stat
7301
Impozit pe profit
12.300.000 lei
Exemplu:
Se ncaseaz dividende n valoare de 40.000 lei aferente aciunilor deinute de stat la o societate comercial ca
urmare a conversiei creanelor bugetare n aciuni:
40.000 lei
520
Disponibil al bugetului de
stat
750
Venituri din
proprietate
40.000 lei
Exemplu:
Se ncaseaz n contul de la trezorerie impozitul pe cldiri aferent anului N n valoare de 300.000 lei:
300.000 lei
5211
Disponibil al bugetului local
734
Impozite i taxe pe
proprietate
300.000 lei
Exemplu:
Pentru disponibilul existent n contul bancar, banca Beta acord instituiei publice o dobnd de 230 lei.
nregistrarea dobnzii de ncasat:
230 lei
5187
Dobnzi de ncasat
766
Venituri din dobnzi
230 lei
5151
Disponibil n lei din fonduri
externe nerambursabile
5187
Dobnzi de ncasat
230 lei
Exemplu:
O autoritate public local primete fonduri externe nerambursabile de la o agenie de implementare n valoare
de 1.000.000 euro, la cursul de 3,34 lei/euro (cursul Bncii Centrale Europene) n contul deschis la o banc
comercial. Conversia n lei a mprumutului se realizeaz la cursul bncii comerciale de 3,345 lei/euro. Din
fondurile externe nerambursabile, instituia public achit factura n valoare de 278.000 lei a unui furnizor de
servicii.
Constituirea creanei n urma cererii de fonduri depuse de instituie la agenia de implementare:
3.340.000 lei
458
Sume de primit de la
Agenii/Autoriti de
Implementare
774
Finanarea din
fonduri externe
nerambursabile
3.340.000 lei
458
Sume de primit de la
Agenii/Autoriti de
Implementare
3.340.000 lei
5152
Disponibil n valut din
fonduri externe
nerambursabile
Conversia sumei cu nregistrarea diferenei favorabile din cursul bncii comerciale i cursul Bncii Centrale
Europene:
3.345.000 lei
i
3.345.000 lei
581
Viramente interne
5151
Disponibil n lei din fonduri
externe nerambursabile
5152
Disponibil n valut
din fonduri externe
nerambursabile
765
Venituri din diferene
de curs valutar
3.340.000 lei
581
Viramente interne
3.345.000 lei
5151
Disponibil n lei din
fonduri externe
nerambursabile
5.000 lei
401
Furnizori
278.000 lei
Remarc: n contul 581 Viramente interne se nregistreaz transferurile de disponibiliti bneti ntre conturile
de la trezoreria statului i bnci comerciale, precum i ntre conturile de la trezorerie sau bnci, dup caz i din
casieria instituiei.
Exemplu:
O instituie de nvmnt superior ridic 10.000 lei numerar de la trezorerie n vederea achitrii burselor de
studiu cuvenite studenilor:
Ridicare de numerar:
10.000 lei
581
Viramente interne
770
Finanarea de la
buget
10.000 lei
5311
Casa n lei
581
Viramente interne
10.000 lei
429
Bursieri i doctoranzi
5311
Casa n lei
10.000 lei
i
10.000 lei
Achitarea burselor n numerar:
10.000 lei
Exemplu:
Un ordonator principal de credite dezvolt un proiect de reabilitare ecologic a unei zone montane. Proiectul
este finanat n proporie de 70% prin fonduri externe nerambursabile, restul de 30% reprezentnd partea de
cofinanare n valoare de 120.000 lei cu care particip statul romn conform memorandumurilor de finanare.
Din disponibilul din cofinanare, instituia achit un furnizor de active fixe n baza unei facturi care nsumeaz
13.000 lei.
ncasarea cotei de cofinanare:
120.000 lei
558
Disponibil din cofinanarea
de la buget aferent
programelor/proiectelor
finanate din fonduri externe
nerambursabile
778
Venituri din
cofinanarea de la
buget aferent
programelor/proiectelor
finanate din fonduri
externe nerambursabile
120.000 lei
404
Furnizori de imobilizri
558
Disponibil din
cofinanarea de la
buget aferent
programelor/proiectelor
finanate din fonduri
externe nerambursabile
13.000 lei
Achitarea furnizorului:
13.000 lei
Exemplu:
O autoritate public local a garantat un mprumut pentru care ncaseaz un comision lunar de 12.000 lei.
Constituirea creanei privind comisionul de ncasat:
12.000 lei
ncasarea comisionului:
461
Debitori
135
Fondul de risc
12.000 lei
12.000 lei
555
Disponibil al fondului de risc
461
Debitori
12.000 lei
Exemplu:
O instituie public achiziioneaz cu plata n numerar timbre potale n valoare de 500 lei i bonuri cantiti fixe
de motorin n valoare de 1.000 lei. n aceeai lun se dau n consum timbre potale n sum de 170 lei i bonuri
cantiti fixe n sum de 300 lei.
Achiziia timbrelor potale i a bonurilor cantiti fixe:
500 lei
5321
Timbre fiscale i potale
5324
Bonuri valorice pentru
carburani auto
5601
Disponibil curent
1.500 lei
626
Cheltuieli potale i taxe de
telecomunicaii
5321
Timbre fiscale i
potale
170 lei
3022
Combustibili
5324
Bonuri valorice pentru
carburani auto
1.000 lei
Achiziia motorinei:
1.000 lei
1.000 lei
6022
Cheltuieli privind
combustibilul
3022
Combustibili
300 lei
Contabilitatea acreditivelor
Acreditivele reprezint sume de bani blocate la dispoziia furnizorilor n conturi deschise la bnci, n lei
sau valut.
Exemplu:
Din fondurile externe nerambursabile primite, o instituie public achiziioneaz instalaii tehnice n valoare de
2.300.000 lei, furnizorul fiind achitat dintr-un acreditiv.
Constituirea acreditivului:
2.300.000 lei
i
2.300.000 lei
581
Viramente interne
5151
Disponibil n lei din
fonduri externe
nerambursabile
2.300.000 lei
5411
Acreditive n lei
581
Viramente interne
2.300.000 lei
5411
Acreditive n lei
2.300.000 lei
404
Furnizori de imobilizri
Compartimentul
financiar-contabil
Ordonatorul de
credite
Casierie
Titular de avans
n urma aprobrii decontului (care presupune verificarea legalitii documentelor justificative anexate,
concordana lor cu natura i destinaia cheltuielilor pentru care s-a acordat avansul), compartimentul financiarcontabil ntocmete:
- dispoziie de plat ctre casierie ntr-un exemplar, n cazul n care valoarea documentelor de cheltuieli
depete avansul primit. Casierul, pe baza dispoziiei de plat i a decontului efectueaz plata diferenei
ctre salariat.
- dispoziie de ncasare ctre casierie ntr-un exemplar, n cazul n care exist avansuri neconsumate sau
penaliti la decont, casierul urmnd a ncasa suma de la salariat.
Pentru deplasrile n delegaie, salariaii primesc o indemnizaie de delegare sau diurn care, n prezent,
are valoarea de 13 lei12. Condiia pentru primirea indemnizaiei de delegare este ca deplasarea s se realizeze
ntr-o localitate situat la o distan mai mare de 5 km de localitatea unde i desfoar activitatea. Numrul
zilelor calendaristice n care persoana se afl n delegare sau detaare se calculeaz de la data i ora plecrii pn
la data i ora napoierii mijlocului de transport din i n localitatea unde i are locul permanent de munc,
considerndu-se fiecare 24 de ore cte o zi de delegare sau detaare. Pentru delegarea cu o durat de o singur
zi, precum i pentru ultima zi, n cazul delegrii de mai multe zile, indemnizaia se acord numai dac durata
delegrii este de cel puin 12 ore.
n condiiile n care deplasarea se realizeaz cu autoturismul proprietate personal, este necesar
aprobarea prealabil a orodnatorului de credite att pentru posesorul autoturismului, ct i pentru persoanele din
cadrul aceleiai autoriti sau instituii publice care se deplaseaz mpreun cu acesta. n acest caz, posesorul
autoturismului va primi contravaloarea a 7,5 litri carburant la 100 km parcuri pe distana cea mai scurt.
n ceea ce privete cazarea, decontarea cheltuielilor cu aceasta se efectueaz astfel:
- n cazul cazrii n structurile de primire turistice, n limita tarifelor practicate n structurile de 2 stele, pentru o
camer cu pat individual sau, n cazul n care unitatea nu dispune de o astfel de camer, pentru o camer cu dou
paturi;
- n situaii deosebite, rezultate din declaraii pe propria rspundere, n care, ca urmare a imposibilitii cazrii n
structurile de primire turistice de 2 stele sau de confort mai redus, persoana trimis n delegare a fost cazat n
structuri de primire turistice de confort superior, decontarea cheltuielilor de cazare se face n limita tarifelor
practicate n structurile de primire turistice de 3 stele pentru o camer cu pat individual sau, n cazul n care
unitatea nu dispune de o astfel de camer, pentru o camer cu dou paturi. n cazul n care cazarea s-a fcut ntro structur de primire turistic de confort superior celei de 3 stele, se deconteaz numai 50% din tariful de
cazare perceput.
n situaia n care n costul cazrii este inclus i micul dejun, se deconteaz i contravaloarea acestuia.
Avansul n numerar primit la plecarea n delegaie nu poate depi totalul cheltuielilor de delegare
pentru 30 zile calendaristice. n situaia n care delegarea unei persoane expir n ziua de vineri sau ntr-o zi care
preced o zi de srbtoare legal, i persoana rmne n localitatea respectiv, n interes personal, nc cel mult
48 de ore, conducerea unitii poate deconta costul transportului la napoiere. Pentru zilele respective, persoana
n cauz nu beneficiaz, ns, de decontarea cheltuielilor de cazare i de indemnizaia zilnic de delegare sau de
detaare.
Exemplu:
O instituie public acord un avans spre decontare de 500 lei unui salariat care pleac n delegaie la Cluj. La
ntoarcerea din delegaie, salariatul depune decontul care are ataate ca documente factura de cazare n sum de
150 lei i bilete de tren utilizate 180 lei. Instituia i pltete i diurn pentru 2 zile salariatului, n sum de 26 lei.
Ridicarea de numerar de la trezorerie pentru plata avansului:
500 lei
i
500 lei
581
Viramente interne
770
Finanarea de la
buget
500 lei
5311
Casa n lei
581
Viramente interne
500 lei
Acordarea avansului:
12
500 lei
542
Avansuri de trezorerie
5311
Casa n lei
500 lei
542
Avansuri de
trezorerie
500 lei
144 lei
614
Cheltuieli cu deplasri,
detari, transferri
646
Cheltuieli cu indemnizaiile
de delegare, detaare i alte
drepturi salariale
5311
Casa n lei
n cazul n care titularii de avansuri ntocmesc i prezint deconturi incomplete sau anexeaz la acestea
documente nevalabile, avansurile se consider justificate numai cu valoarea documentelor valabile.
Titularii de avans care nu depun n termen deconturile pentru justificarea avansurilor, mpreun cu
documentele justificative, sau nu restituie n termen sumele rmase necheltuite, vor plti o penalizare de 0,50%
asupra avansului primit sau asupra sumelor nerestituite n termen, dup caz, pentru fiecare zi de ntrziere13.
Suma perceput ca penalizare de ntrziere nu va putea depi debitul datorat. Dac titularul de avans nu
a justificat avansul primit sau nu a depus sumele rmase necheltuite la termenele stabilite ori pn la data
ntocmirii statului de salarii, acestea, inclusiv penalizarea aferent, se rein din salariul titularului de avans.
Exemplu:
Pornind de la problema precedent, presupunem urmtoarea situaie: titularul de avans a sosit din delegaie pe
6.04.N (luni), a depus decontul cu documentele justificative n data de 7.04.N (mari), dar a restituit diferena de
144 lei n data de 13.04.N (luni)14, achitnd i penalitile de ntrziere. n aceste condiii, salariatul este obligat
la plata unei penaliti de ntrziere de 144 lei x 2 zile x 0,50% = 1,44 lei.
Depunerea decontului pe data de 7.04.N:
330 lei
26 lei
614
Cheltuieli cu deplasri,
detari, transferri
646
Cheltuieli cu indemnizaiile
de delegare, detaare i alte
drepturi salariale
542
Avansuri de
trezorerie
356 lei
542
Avansuri de
trezorerie
144 lei
4282
Alte creane n legtur cu
personalul
13
Decretul nr. 209/1976 pentru aprobarea Regulamentului operaiilor de casa ale unitilor socialiste.
Aceast reglementare a rmas nc n vigoare, iar prevederile ei trebuie respectate de ctre instituiile
publice. Conform acestui decret, avansurile acordate pentru deplasarea n interes de serviciu trebuie
justificate n termen de cel mult 3 zile lucrtoare de la sosirea din deplasare, exclusiv ziua sosirii.
14
Att pentru decontarea avansurilor ct i pentru calculul penalitilor de ntrziere se are n vedere numrul de zile
lucrtoare.
5311
Casa n lei
4282
Alte creane n
legtur cu
personalul
719
Alte venituri
operaionale
144 lei
1,44 lei
Exemplu:
O instituie public din Bucureti acord un avans spre decontare de 400 lei unui salariat care pleac n delegaie
la Cluj. Ordonatorul de credite aprob deplasarea salariatului cu autoturismul personal. La ntoarcerea din
delegaie, salariatul depune decontul care are ataat factura de cazare n sum de 350 lei. Instituia i pltete i
diurn pentru 3 zile salariatului, n sum de 39 lei. Distana cea mai scurt luat n considerare pentru calculul
consumului de carburant pe ruta Bucureti Cluj a fost de 440 km, iar benzina este decontat la preul de 3,2
lei/litrul.
Astfel, consumul de carburant a fost evaluat la: 7,5 litri/100 km x 440 km x 3,2 lei/litru = 105,6 lei.
Acordarea avansului:
400 lei
542
Avansuri de trezorerie
5311
Casa n lei
400 lei
542
Avansuri de
trezorerie
481,6 lei
5311
Casa n lei
81,6 lei
614
Cheltuieli cu deplasri,
detari, transferri
646
Cheltuieli cu indemnizaiile
de delegare, detaare i alte
drepturi salariale
542
Avansuri de trezorerie
Sumele de mandat i sumele n depozit sunt evideniate de contul 552. Cu ajutorul acestui cont se ine
evidena sumelor primite de la alte instituii publice sau de la agenii economici n vederea efecturii unor
operaiuni speciale (garanii depuse de agenii economici pentru participarea la licitaii, inclusiv taxa de
participare i contravaloarea caietelor de sarcini, operaiuni de mandat efectuate din sumele puse la dispoziie de
ctre agenii economici, care nu se restituie pn la finele anului), sau pentru pstrarea unor drepturi bneti
(drepturi bneti ale persoanelor lipsite de libertate pstrate de penitenciare, drepturi de personal, burse i pensii,
alocaii pentru copii, alocaii pentru omaj ordonanate, dar neridicate n cursul anului de ctre persoanele
beneficiare).
La sfritul fiecrui trimestru, instituiile care au primit mandate sunt obligate s transmit mandantului
un extras de cont asupra operaiilor efectuate i s depun la banc situaia sumelor din mandat.
Exemplu: O instituie public primete suma de 400 lei de la un agent economic pentru achiziia unor materiale.
Policlinica achiziioneaz materialele care nsumeaz 350 lei i deconteaz mandatul.
Primirea mandatului:
400 lei
Achiziia materialelor:
552
Disponibil pentru sume de
mandat i sume n depozit
462
Creditori
400 lei
350 lei
462
Creditori
401
Furnizori
350 lei
401
Furnizori
552
Disponibil pentru
sume de mandat i
sume n depozit
350 lei
462
Creditori
552
Disponibil pentru
sume de mandat i
sume n depozit
50 lei
Exemplu:
O instituie public organizeaz o licitaie public pentru achiziia de bunuri. Pentru participarea la licitaie
solicit din partea agenilor economici depunerea unei garanii n valoare de 2.000 lei. ncasarea garaniei se
nregistreaz:
2.000 lei
552
Disponibil pentru sume de
mandat i sume n depozit
462
Creditori
2.000 lei
552
Disponibil pentru
sume de mandat i
sume n depozit
2.000 lei
462
Creditori
Intrebari:
1. Prezentati sistemul de conturi specific operatiunilor de trezorerie.
2. Care sunt metodele de evaluarea a elementelor de trezorerie?
3. Prezentati diferitele inregistrari specifice trezoreriei unei institutii publice.
4. Care este mecanismul acordarii avansurilor de trezorerie?
Sistemul de conturi
Activele fixe sunt evideniate n clasa 2 a Planului de Conturi General, Conturi de active fixe. Au funcie
contabil de activ. Se debiteaz cu valoarea activelor fixe intrate prin achiziie, construite n regia universitii,
primite prin transfer, donaii. Se crediteaz cu valoarea activelor fixe ieite prin transfer, scoatere din funciune,
lipsuri constatate la inventariere. Soldul debitor reflect valoarea activelor fixe existente la un moment dat n
gestiunea instituiei publice.
Pentru reflectarea n contabilitate a activelor fixe aparinnd domniului public i privat al statului,
neamortizabile, se utilizeaz conturile 100 Fondul activelor fixe necorporale, 101 Fondul bunurilor care
alctuiesc domeniul public al statului, 102 Fondul bunurilor care alctuiesc domeniul privat al statului, 103
Fondul bunurilor care alctuiesc domeniul public al unitilor administrativ-teritoriale, 104 Fondul bunurilor
care alctuiesc domeniul privat al unitilor administrativ-teritoriale.
Ajustrile pentru deprecierea activelor fixe se constituite la sfritul exerciiului financiar sunt evideniate
n conturile din grupa 29 Ajustri pentru deprecierea activelor fixe. Sunt conturi rectificative. Se crediteaz cu
valoarea ajustrilor pentru deprecierea activelor fixe, constituite sau majorate. Se debiteaz cu diminuarea sau
anularea ajustrilor pentru deprecierea activelor fixe. Soldul creditor reflect valoarea ajustrii pentru
deprecierea activelor fixe constituite la sfritul exerciiului financiar.
Amortizarea activelor fixe este reflectat n conturile din grupa 28 Amortizri privind activele fixe. Sunt
conturi rectificative. Se crediteaz cu amortizarea activelor fixe, se debiteaz cu amortizarea activelor fixe
ieite din patrimoniul universitii. Soldul creditor reflect valoarea amortizrii activelor fixe existente.
A.1.Active fixe necorporale
Concept
Activele fixe necorporale sunt active fr substan fizic, neidentificabile, care se utilizeaz pe o
perioad mai mare de un an n activitatea instituiilor publice.
Activele fixe necorporale cuprind:
cheltuielile de dezvoltare sunt active generate de aplicarea rezultatelor cercetrii i a altor cunotine, n scopul
realizrii de produse sau servicii noi sau mbuntite substanial, naintea stabilirii produciei de serie sau
utilizrii.
concesiunile, brevetele, licenele, mrcile comerciale, drepturile i activele similare achiziionate sau
dobndite pe alte ci sunt nregistrate la costul de achiziie sau la costul de producie, dup caz.
nregistrri ale evenimentelor cultural-sportive cuprind programe de radio sau televiziune, evenimente
sportive, lucrri literare, artistice ori recreative efectuate pe pelicule, benzi magnetice sau alte suporturi.
alte imobilizri necorporale vizeaz programele informatice create de instituii sau achiziionate de la teri
pentru unitile proprii de utilizare, precum i alte imobilizri necorporale.
avansurile i activele fixe necorporale n curs de execuie reprezint avansurile acordate furnizorilor i
imobilizrile necorporale neterminate pn la sfritul perioadei, evideniate la costul de producie.
Momentul nregistrrii
Activele fixe necorporale se nregistreaz n momentul transferului dreptului de proprietate n cazul achiziiei
cu titlu oneros sau n momentul ntocmirii documentelor dac sunt construite sau produse de instituie,
respectiv primite cu titlu gratuit.
Evaluarea activelor fixe necorporale
1. Evaluarea iniial a activelor fixe se efectueaz la costul de achiziie, costul de producie sau valoarea
just.
Costul de achiziie n cazul activelor achiziionate cu titlu oneros, format din: preul de cumprare, taxe
nedeductibile, alte cheltuieli care pot fi atribuite direct achiziiei. Reducerile comerciale sau rabaturi
deduse n stabilirea preului de cumprare.
Aplicaie practic
O instituie public achiziioneaz un program informatic pentru evidena salariilor, conform facturii
care cuprinde :pre de cumprare 1.300 lei, cheltuieli de instalare 300 lei.
Costul de achiziie al programului informatic = 1.300 + 300= 1.600 lei
Costul de producie este utilizat pentru activele construite de instituiile publice n regie proprie i
cuprinde toate cheltuielile direct i indirecte ocazionate de punerea n funciune a activului fix
necorporal.
Aplicaie practic
O instituie de nvmnt preuniversitar realizeaz n regie proprie un program informatic pentru
evidena elevilor. Cheltuielile efectuate pentru elaborarea progeamului informatic sunt:
- lei Cheltuieli dup
Total
Cheltuieli Cheltuieli
natur
cheltuieli directe
indirecte
Cheltuieli cu materii prime
500
500
Cheltuieli cu materiale consumabile
200
100
100
Cheltuieli cu salariile personalului
600
400
200
Cheltuieli privind asigurrile i
protecia social
180
120
60
Total cheltuieli
1.480
1.120
360
Costul de producie al programului informatic = 1.120 + 360 lei = 1.480 lei.
Valoarea just este folosit pentru activele dobndite gratuit prin donaii, sponsorizri, se determin pe
baza raportului ntocmit de specialiti i cu aprobarea ordonatorului de credite, sau pe baza evaluriloe
efectuate, de regul, de evaluatori autorizai, membrii ANEVAR.
Aplicaie practic
O primrie primete de la un colecionar persoan fizic o caset ce conine un documentar despre
istoria oraului, evaluat de ctre specialiti la valaorea de 2.000 lei. nregistrarea este reflectat n contabilitate la
valoarea just de 2.000 lei.
2. Evaluarea la bilan a activelor fixe necorporale se efectueaz la valoarea de intrare, care poate fi cost sau
valoarea just, corijat cu ajustrile pentru depreciere temporare (ajustrile pentru depreciere) sau sau
permanente( amortizrile).
Aplicaie practic
O instituie public prezint la 31.12. N, urmtoarea situaie a activelor fixe necorporale:
- licene 2.000 lei
- amortizarea licenelor- 1.500 lei
- brevete- 300 lei
- programe informatice 900 lei
- amortizarea programelor informatice 300 lei
n bilan, activele fixe necorporale se vor prezenta la valorile:
- licene = 2.000 1.500 = 500 lei
- brevete = 300 lei
- programe informatice = 900 300 = 600 lei
3. Evaluarea activelor fixe la ieire se efectueaz la valoarea de intrare.
Amortizarea activelor fixe necorporale
Activele fixe necorporale se amortizeaz numai prin metoda liniar.
Activele fixe necorporale se amortizeaz pe o durat normal de utilizare cuprins ntr-un interval - minimmaxim. Instituia public poate opta pentru numrul de ani cuprins n acest interval. Durata normal de
utilizare stabilit nu mai poate fi modificat pn la recuperarea integral a valorii de intrare a activului.
Pentru determinarea amortizrii liniare anuale se parcurg etapele:
a) se calculeaz cota de amortizare ca raport ntre 100 i durata normal de utilizare prevzut n
Catalogul privind duratele normale de utilizare care se aprob prin hottrea Guvernului.
Cota de amortizare liniar = 100/ durata normal de utilizare (%)
2803
B.1.2 Contabilitatea concesiunilor, brevetelor, licenelor, mrcilor comerciale, drepturilor i activelor similare
Aplicaie practic
O universitate primete prin donaie de la un institut de cercetri medicale, dreptul de autor pentru
reproducerea unui material tiinific, n valoare de 1.800 lei:
205
= 779 1.900 lei
= 404
1.900 lei
1.900 lei
Se nregistreaz scoaterea din eviden a unui documentar tiinific nregistrat, ca urmare deteriorrii, n
valoare de 1.000 lei:
100
= 206
1.000 lei
Se nregistreaz minusul unui documentar privind afeciunile hepatice, n valoare de 670 lei, constatat la
inventariere:
100
= 206
670 lei
2. O universitate nregistreaz realizarea n regie proprie a unui program informatic de eviden a informaiilor
privind animalele consultate i monitorizate n cadrul cabinetelor de medicin veterinar din cadrul universitii,
n valoare de 1.800 lei:
208
=
721
1.800 lei
3. Un liceu nregistreaz plusul unui program informatic constatat la inventar, la bibliotec, n valoare de 400
lei:
400 lei
208 = 779
4. O universitate nregistreaz vnzarea unui program informatic conform facturii n valoare de 3.000 lei;
valoarea de intrare 2.800 lei, amortizarea calculat i nregistrat 2.500 lei:
a) se nregistreaz vnzarea propriu-zis:
461
= 791
3.000 lei
b) se nregistreaz scoaterea din eviden a programului informatic vndut:
2.500 lei
280 = 208
2.800 lei
300 lei
691
Costul de producie este utilizat pentru activele construite de universitate n regie proprie i cuprinde
toate cheltuielile direct i indirecte ocazionate de punerea n funciune a activului fix.
Aplicaie practic
Un liceu construiete n regie proprie un cmin pentru elevi Lucrrile de construcie au nceput n luna
ianuari N i s-au finalizat n luna octombrie N.
Cheltuielile efectuate pentru construcia cminului sunt:
- lei Cheltuieli dup
Total
Cheltuieli Cheltuieli
natur
cheltuieli directe
indirecte
Cheltuieli cu materii prime
5.000
5.000
Cheltuieli cu materiale consumabile
2.000
1.500
500
Cheltuieli cu materiale de natura
obiectelor de inventar
300
100
200
Cheltuieli cu energia i apa
1.000
600
400
Cheltuieli cu salariile personalului
1.300
800
500
Cheltuieli privind asigurrile i
protecia social
500
300
200
Cheltuieli privind amortizrile
350
350
Total cheltuieli
12.550
8.300
4.250
Costul de producie al cminului = 8.300 + 4.250 lei = 12.550 lei.
Valoarea just este folosit pentru activele dobndite gratuit prin donaii, sponsorizri.
Aplicaie practic
O instituie de nvmnt preuniversitar primete de la un colecionar privat un costum popular evaluat
la 1.900 lei. Costumul popular este reflectat n contabilitate la valoarea just de 1.900 lei.
2. Cheltuieli ulterioare punerii n funciune a activelor fixe corporale
Cheltuielile ulterioare necesare pentru funcionarea activului la parametrii iniiali, sunt considerate
reparaii curente i recunoscute la cheltuielile perioadei. n cazul n care cheltuielile ulterioare mbuntesc
performanele activului fa parametrii iniiali, sau mresc durata de via util i genereaz beneficii economice
viitoare, cheltuielile sunt capitalizate, deci, incluse n costul activului.
n cazul activelor nchiriate, la expirarea contractului, valoarea modernizrilor se scade din contabilitatea
instituiei care le-a efectuat i se nregistreaz n contabilitatea instituiei care le are n proprietate, majornd n
mod corespunztor valoarea de intrare a activelor fixe
3. Reevaluarea a activelor fixe corporale ( Evaluarea ulterior recunoaterii iniiale)
Reevaluarea activelor fixe corporale se efectueaz la valoarea just stabilit de evaluatori, membri ai
organismului profesional n domeniu, ANEVAR.
n cazul n care ulterior recunoaterii iniiale ca activ, valoarea unui activ fix corporal este determinat
pe baza reevalurii activului fix respectiv, valoarea rezultat din reevaluare- valoarea just- va nlocui costul
iniial al activului. Amortizarea se va calcula pe baza valorii juste a activului.
Aplicaie practic
O instituie public reevalueaz un teren agricol, valoarea de intrare 4.000 lei, valoarea just 7.000 lei.
Rezerva din reevaluare este de 3.000 lei, respectiv 7.000 lei- 4.000 lei.
4. Evaluarea la bilan a activelor fixe corporale se efectueaz la valoarea de intrare, care poate fi cost sau
valoarea just, corijat cu ajustrile pentru depreciere temporare (ajustrile pentru depreciere) sau sau
permanente( amortizrile).
Aplicaie practic
O instituie public prezint la 31.12. N, urmtoarea situaie a activelor fixe corporale :
- terenuri 10.000 lei
- ajustare pentru deprecierea terenului- 1.000 lei
- mijloace de transport 5.000 lei
- amortizarea cumulat mijloacelor de transport- 2.000 lei
- cldiri 50.000 lei
n bilan, activele fixe corporale se vor prezenta la valorile:
-terenuri = 10.000 1.000 = 9.000 lei
- mijloace de transport = 5.000 2.000 = 3.000 lei
- cldiri = 50.000 lei
5. Evaluarea activelor fixe corporale la ieire se efectueaz la valoarea de intrare.
Amortizarea activelor fixe corporale
Valoarea amortizabil este valoarea contabil a activului fix ce trebuie nregistrat n mod sistematic pe
parcursul duratei de via util.
Activele fixe corporale se amortizeaz numai prin metoda liniar.
Activele fixe corporale se amortizeaz pe o durat normal de utilizare cuprins ntr-un interval - minimmaxim. Instituia public poate opta pentru numrul de ani cuprins n acest interval. Durata normal de
utilizare stabilit nu mai poate fi modificat pn la recuperarea integral a valorii de intrare a activului.
Pentru determinarea amortizrii liniare anuale se parcurg etapele:
c) se calculeaz cota de amortizare ca raport ntre 100 i durata normal de utilizare prevzut n
Catalogul privind duratele normale de utilizare care se aprob prin hottrea Guvernului.
Cota de amortizare liniar = 100/ durata normal de utilizare (%)
d) se calculeaz amortizarea anual prin aplicarea cotei de amortizare la valoarea de intrare.
Amortizarea anual = valoarea de intrare x cota de amortizare
Amortizarea se calculeaz lunar ncepnd cu luna urmtoare recepiei sau punerii n funciune.
Cadrul legal
Conform art. 9 din Ordonana nr. 81/2003 privind reevaluarea i amortizarea activelor fixe aflate n
patrimoniul instituiilor publice, nu se supun amortizrii, urmtoarele activele fixe corporale aflate n
patrimoniul instituiilor publice:
bunurile care aparin domeniului public al statului i al unitilor administrativ-teritoriale potrivit legii,
inclusiv investiiile efectuate la acestea;
activele fixe corporale din patrimoniul serviciilor publice de interes local care desfoar activiti de natur
economic, a cror uzur fizic i moral se recupereaz prin tarif sau pre, potrivit legii;
activele fixe corporale aflate n conservare, precum i rezervele de mobilizare care sunt evideniate n
contabilitate ca active fixe corporale;
lacurile, blile, iazurile, care nu sunt rezultatul unei investiii;
terenurile;
bunurile din patrimoniul cultural naional;
bunurile utilizate n baza unui contract de nchiriere;
bunurile de natura armamentului i tehnicii de lupt.
Potrivit art. din Ordonana nr. 81/2003 privind reevaluarea i amortizarea activelor fixe aflate n
patrimoniul instituiilor publice, sunt considerate active fixe corporale i se amortizeaz:
investiiile efectuate la activele fixe corporale luate cu chirie. Amortizarea investiiilor efectuate la
activele fixe corporale nchiriate de instituia public se nregistreaz de instituiile care au efectuat
investiiile pe perioada contractului sau pe durata normal de utilizare rmas. La expirarea contractului,
valoarea investiiilor nediminuat cu amortizarea calculat se cedeaz instituiei proprietare, pentru a
majora corespunztor valoarea de intrare a activelor fixe.
capacitile puse n funciune parial, pentru care nu s-au ntocmit formele de nregistrare ca active fixe
corporale.
investiiile efectuate la activele fixe corporale n scopul mbuntirii parametrilor tehnici iniiali i care
conduc la majorarea valorii acestora;
amenajrile la terenuri.
Ajustrile pentru depreciere
Deprecierea activelor fixe corporale poate fi identificat urmtoarele cazuri:
ncetarea sau apropierea ncetrii cererii sau nevoii de servicii furnizate de activ;
cedarea sau neutilizarea bunului ;
existena unei decizii de ncetare a construciei unui activ nainte de terminare sau punere n funciune;
performana s n furnizarea serviciilor este inferioar celei preconizate;
modificarea tehnologiei sau legislaiei n domeniu.
Deprecierea activelor fixe corporale se reflect n contabilitate sub forma ajustrilor pentru deprecieri, la
sfritul exerciiului financiar, prin recunoaterea cheltuielilor. Atunci cnd ajustarea devine total sau parial fr
obiect, deoarece motivele au determinat constituirea acesteia nu mai exist parial sau integral, ajustarea este
diminuat sau anulat prin reluarea corespunztoare la venituri.
Dac se constat o depreciere suplimentar comparativ cu ceea constituit iniial, aceasta se va majora.
Contabilitatea terenurilor
Aplicaie practic
O instituie public a efectuat n luna curent, urmtoarele tranzacii:
nregistreaz achiziia unui teren conform facturii n valoare de 15.000 lei :
a) se nregistreaz achiziia terenului:
2111
= 101
15.000 lei
= 404
15.000 lei
nregistreaz primirea prin transfer de la o instituie superioar a unui teren, n valoare de 6000 lei:
2111 = 101
6.000 lei
nregistreaz transferul unui teren n valoare de 9.000 lei unui institut de cercetri:
= 2111
9.000 lei
101
nrgistreaz reevaluarea unui teren agricol; valoarea de intrare 6.000 lei, valoarea just stabilit de
evaluatori, membri ANEVAR, 9.000 lei.
Diferena dintre valoarea just i valoarea contabil, reprezint rezerva din reevaluare, 3000 lei= 9.000
6.000, i se reflect n contabilitate astfel:
2111 = 1051 3000 lei
Contabilitatea construciilor
Aplicaie practic
1. O instituie public construiete n regie proprie un sediu nou. Lucrrile de construcie au nceput n luna
ianuarie N i sunt urmtoarele:
- lei Cheltuieli dup
Total
Cheltuieli Cheltuieli
natur
cheltuieli
directe
indirecte
Cheltuieli cu materii prime
5.000
5.000
-
2.000
1.500
500
300
1.000
1.300
100
600
800
200
400
500
500
350
12.550
300
8.300
200
350
4.250
Construcia sediului continu i n luna ianuarie N+1 cheltuielile aferente, reprezentate de manoper
fiind de 3000 lei. La sfritul lunii se recepioneaz i d n cldirea.
n exerciiul N construcia cminului genereaz n contabilitate urmtoarele tranzacii:
a) Se nregistreaz efectuarea cheltuielilor cu materii prime, materiale consumabile, materiale de natura
obiectelor de inventar, energie i ap, salarii, protecie social, amortizri:
Se nregistreaz cheltuieli cu materii prime:
601 = 301
602
= 302
603
5.000 lei
2.000 lei
= 3032
300 lei
610
641
6451
6811
= 722
12.550 lei
= 421
3.000 lei
212
= 231
722
12.550 lei
3.000 lei
2. Se nregistreaz primirea prin transfer de la o instituie public similar a unei cldiri, valoarea de intrare
2.000 lei, amortizarea calculat 1.500lei:
212 = 2812
1.500 lei
1.000 lei
1.000 lei
Trimestrul II
a. se nregistreaz factura pentru chiria aferent trimestrului II:
612 = 401
1.000 lei
b. se nregistreaz achitarea facturii:
401 = 560
1.000 lei
C 8036
1.000 lei
Trimestrul III
a). se nregistreaz factura pentru chiria aferent trimestrului III:
612 = 401
1.000 lei
b). se nregistreaz achitarea facturii:
401 = 560
C 8036
1.000 lei
1.000 lei
Trimestrul IV
a). se nregistreaz factura pentru chiria aferent trimestrului IV:
612 = 401
1.000 lei
b). se nregistreaz achitarea facturii:
401 = 560
1.000 lei
C 8036
1.000 lei
= 791
2.600 lei
= 2131
2.400 lei
6. Primria oraului A transfer primriei comunei B un mijloc de transport, valoarea de intrare 5.200 lei,
amortizarea calculat i nregistrat 4.200 lei:
4.200 lei
2813 = 2131 5.200 lei
1.000 lei
691
7. O instituie public nregistreaz distrugerea unui aparat xerox ca urmare a ntreruperilor repetate de
energie electric. Valoarea de intrare este de 3.000 lei, amortizarea calculat i nregistrat 2.000 lei:
2.000 lei 2813
= 2131 3.000 lei
1.000 lei
691
8. Un spital doneaz unu microscop n valoare de 2.100 lei, pentru dotarea laboratorului de biologie a
colii nr. 150; amortizarea calculat i nregistrat 200 lei :
200 lei
2813
= 2131 2.100 lei
1.900 lei
691
Aplicaie practic
O instituie public deine un mijloc de transport, valoarea de intrare 10.000 lei, achiziionat n anul 2004,
durata de viata utila 10 ani, amortizabil prin metoda liniar. Prima reevaluare se efectueaz la nceputul
anului 2007, valoarea just stabilit de evaluatori fiind de 8.400 lei.
Exerciiul financiar 2007 :
Valoarea brut = 10.000 lei
Amortizarea anual = 10.000 lei /10 ani =1.000 lei
Amortizarea cumulat pe trei ani = 1.000lei x 3ani=3.000 lei
Valoarea contabil net = 10.000 3.000 =7.000lei
Valoarea just este mai mare dect valoarea contabil net, deci, se va nregistra o cretere a valorii
activului.
Rezerva din reevaluare = 8.400 - 7.000 =1.400 lei.
a) Se nregistreaz anularea amortizrii:
2813
2133
3000lei
105
1.400 lei
10.000
10.000
10.000
10.000
10.000
Total
20
20
20
20
20
2.000
2.000
2.000
2.000
2.000
10.000
2.000
4.000
6.000
8.000
10.000
10.000
Valoarea
rmas de
amortizat
8.000
6.000
4.000
2.000
-
Amortizarea anual este de 2.000 lei, iar amortizarea lunar 166,667 lei
Se nregistreaz amortizarea aferent lunii ianuarie 2008:
6811
2813
166,667 lei
2.O instituie de nvmnt preuniversitar primete prin donaie un sistem de alarm pentru asigurarea
proteciei evaluat la valoara de 5.000 lei i scoate din eviden calculatoare depreciate moral, valaoare de
intarare 4.500 lei, amortizarea calculat i nregistrat 3.000 lei.
se nregistreaz primirea prin donaie a sistemului de alarm:
214 = 779
5.000 lei
232
560
2.000 lei
13.000 lei
Exerciiul 2008
d)
4.000 lei
19.000 lei
Proprietatea public
Cadrul legal
Potrivit prevederilor art.1 din Legea nr. 213/1998 privind proprietatea public i regimul juridic al
acesteia cu completrile i modificrile ulterioare, dreptul de proprietate public aparine statului sau unitilor
administrativ-teritoriale, asupra bunurilor care, potrivit legii sau prin natura lor, sunt de uz sau de interes public.
Statul sau unitile administrativ-teritoriale exercit posesia, folosina i dispoziia asupra bunurilor care
alctuiesc domeniul public, n limitele i n condiiile legii.
Domeniul public al statului este alctuit din bunurile prevzute la art. 135 alin. (4) din Constituie, din
cele stabilite n anexa care face parte integrant din prezenta lege i din orice alte bunuri care, potrivit legii sau
prin natura lor, sunt de uz sau de interes public i sunt dobndite de stat sau de unitile administrativ-teritoriale
prin modurile prevzute de lege.
(2)Domeniul public al statului este alctuit din bunurile prevzute la art. 135 alin. (4) din Constituie, din cele
prevzute la pct. I din anex, precum i din alte bunuri de uz sau de interes public naional, declarate ca atare
prin lege.
(3)Domeniul public al judeelor este alctuit din bunurile prevzute la pct. II din anex i din alte bunuri de uz
sau de interes public judeean, declarate ca atare prin hotrre a consiliului judeean, dac nu sunt declarate
prin lege bunuri de uz sau de interes public naional.
(4)Domeniul public al comunelor, al oraelor i al municipiilor este alctuit din bunurile prevzute la pct. III din
anex i din alte bunuri de uz sau de interes public local, declarate ca atare prin hotrre a consiliului local, dac
nu sunt declarate prin lege bunuri de uz sau de interes public naional ori judeean.
Art. 4.- Domeniul privat al statului sau al unitilor administrativ-teritoriale este alctuit din bunuri aflate n
proprietatea lor i care nu fac parte din domeniul public. Asupra acestor bunuri statul sau unitile
administrativ-teritoriale au drept de proprietate privat.
Art. 5.(1)Regimul juridic al dreptului de proprietate public este reglementat de prezenta lege, dac prin legi organice
speciale nu se dispune altfel.
(2)Dreptul de proprietate privat al statului sau al unitilor administrativ-teritoriale asupra bunurilor din
domeniul privat este supus regimului juridic de drept comun, dac legea nu dispune altfel.
Art. 6.(1)Fac parte din domeniul public sau privat al statului sau al unitilor administrativ-teritoriale i bunurile
dobndite de stat n perioada 6 martie 1945 - 22 decembrie 1989, dac au intrat n proprietatea statului n
temeiul unui titlu valabil, cu respectarea Constituiei, a tratatelor internaionale la care Romnia era parte i a
legilor n vigoare la data prelurii lor de ctre stat.
(2)Bunurile preluate de stat fr un titlu valabil, inclusiv cele obinute prin vicierea consimmntului, pot fi
revendicate de fotii proprietari sau de succesorii acestora, dac nu fac obiectul unor legi speciale de reparaie.
(3)Instanele judectoreti sunt competente s stabileasc valabilitatea titlului.
Activele fixe financiare se evalueaz la costul de achiziie sau valoarea determinat prin contractul de
dobndire a acestora.
2. Evaluarea la data bilanului
Activele financiare financiare sunt nscrise n situaiile financiare la valoarea de intrare diminuat cu
ajustrile cumulate pentru pierderea de valoare.
Deprecierea de valoare a activelor fixe financiare
Deprecierea activelor fixe financiare se reflect n contabilitate sub forma ajustrilor pentru deprecieri, la
sfritul exerciiului financiar, prin recunoaterea cheltuielilor. Atunci cnd ajustarea devine total sau parial fr
obiect, deoarece motivele au determinat constituirea acesteia nu mai exist parial sau integral, ajustarea este
diminuat sau anulat prin reluarea corespunztoare la venituri.
Dac se constat o depreciere suplimentar comparativ cu ceea constituit iniial, aceasta se va majora.
Contabilitatea titlurilor de participare
Aplicaie practic
1.O primrie achiziioneaz 100 titluri de particpare n valoare de 4.000 lei. Ulterior, vinde titluri de participare
la preul de vnzare 2000 lei, valoarea contabil a titlurilor vndute 1.800 lei.
Se nregistreaz achiziia titlurilor de participare:
260 = 269
4.000 lei
Se nregistreaz vnzarea titlurilor de participare:
2.000 lei 5121
= 260
1.800 lei
764
200 lei
Aplicaie practic
O instituie public a efectuat urmtoarele tranzacii:
Se nregistreaz achiziia de scaune conform facturii n valoare de 400 lei:
3031 =
401
400 lei
300 lei
100 lei
408
302
400 lei
401
400 lei
3028
408
200 lei
408
401
200 lei
Se nregistreaz achiziia unui mijloc de transport conform facturii n valoare de 3.000 le:
2133
404
3.000 lei
560 =
706
1.300 lei
400 lei
900 lei
900 lei
419
560
419
411
1300 lei
Se nregistreaz acordarea unui avans n valoare de 900 lei SC Angst SRL pentru achiziionarea de
preparate desinate cantinei:
4091
= 560
900 lei
401
1.200 lei
1.200 lei
401
= 560
4091
300 lei
900 lei
Contabilitatea furnizorilor
Contabilitatea analitic a furnizorilor grupeaz furnizorii n furnizori interni i externi, iar n cadrul acestora
pe termene de plat: sub 1 an i peste 1 an.
Un caz special l reprezint decontrile cu furnizorii pentru stocurile achiziionate, lucrrile executate,
serviciile prestate pentru care nu s-au primit facturi. Acestea sunt reflectate n contabilitate n contul 408 Furnizori
facturi nesosite.
Aplicaie practic
O instituie public a efectuat urmtoarele tranzacii:
401
400 lei
300 lei
100 lei
408
302
400 lei
408
200 lei
401
400 lei
401
200 lei
Se nregistreaz achiziia unui mijloc de transport conform facturii n valoare de 3.000 le:
2133
404
3.000 lei
Aplicaie practic
Se nregistreaz ncasarea unui avans de la o societate comercial de n valoare de 900 lei pentru nchirierea
unei sli:
560 =
706
1.300 lei
400 lei
900 lei
900 lei
419
560
419
1300 lei
= 560
900 lei
411
Se nregistreaz acordarea unui avans n valoare de 900 lei SC Angst SRL pentru achiziionarea de
preparate desinate cantinei:
4091
401
1.200 lei
1.200 lei
401
= 560
4091
300 lei
900 lei
Toate contribuiile angajailor se calculeaz prin aplicarea cotelor corespunztoare la salariul brut
lunar. Excepie face contribuia la fondul de omaj, care se calculeaz la salariul tarifar.
Contribuiile angajatorului la protecia social i cotele aferente sunt urmtoarele:
Denumire contribuie
Contribuia la asigurri sociale de stat
Contribuia la asigurri sociale de sntate
Contribuie la fondul pentru ajutorul de omaj
Contribuia la fondul pentru concedii medicale i
indemnizaii
Contribuia la fondul pentru accidente de munc i de boli
profesionale(cota difer n funcie de obiectul de activitate)
Contribuia la fondul de garantare pentru plata creanelor
salariale
Cot
20.8%
5.2%
0.5%
0.15% 0.85%
0.25%
641 =
641 lei
421
1.610 lei
4312
4314
4372
444
427
153 lei
105 lei
14 lei
169 lei
200 lei
4311
314 lei
6453 =
4313
97 lei
6452 =
4371
32 lei
4317
14 lei
-CASS
- omaj
4315
11 lei
- Contribuia la fondul de
garantare
pentru
plata
creanelor salariale
6456 =
4373
5326
169,74 lei
4312 =
4314
4372
444
427
4311
4313
4371
4317
4315
4373
560
1.113 lei
4 lei
581
560
969 lei
5311
581
969 lei
581
200 lei
Se nregistreaz achitarea n numerar, n decembrie 2007 a unui abonament n valoare de 500 lei, pentru luna
ianuarie 2008, la Revista Tribuna Economic
471 = 5311
500 lei
Se nregistreaz transferarea n luna ianuarie 2008 a veniturilor nregistrate n avans, la veniturile curente,
aferente exerciiului n curs:
472
= 706
2000 lei
Intrebari:
1. Cum sunt evaluate creantele si datoriile comerciale si salariale in contabilitatea institutiilor
publice?
2. Prezentati inregistrari contabile specifice platilor de datorii comerciale intr-o instituei publica
finantata de la buget.
3. La ce se refera veniturile si cheltuielile in avans ?
4. Care este sistemul de documente justificative pentru contabilizarea operatiilor aferente creantelor
si datoriilor comerciale si salariale ?