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E LIZABETH NIMA NIMA

Con la colaboración de Víctor Valdez Ramírez y Fiorella Chú Huamán Fiscalización tributaria E NF
Con la colaboración de
Víctor Valdez Ramírez y Fiorella Chú Huamán
Fiscalización
tributaria
E NF
OQUE
LE
GAL
TOMO I
ANÁLISIS • BASE LEGAL • JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL
OPINIÓN DE LA SUNAT • CASOS PRÁCTICOS • CUADROS
MODELOS Y FORMULARIOS
NOVEDOSO
M É T O D O
DE PREGUNTAS
CLAVES Y SUS
RESPUESTAS

CONTADORES

& EMPRESAS

FISCALIZACIÓN TRIBUTARIA ENFOQUE LEGAL

PRIMERA EDICIÓN

AGOSTO 2013

8,040 ejemplares

© Elizabeth Nima Nima

© Gaceta Jurídica S.A.

PROHIBIDA SU REPRODUCCIÓN TOTAL O PARCIAL

DERECHOS RESERVADOS D.LEG. Nº 822

HECHO EL DEPÓSITO LEGAL EN LA BIBLIOTECA NACIONAL DEL PERÚ

2013-11684

LEY Nº 26905 / D.S. Nº 017-98-ED

ISBN COLECCIÓN:

978-612-311-081-9

ISBN TOMO I:

978-612-311-082-6

REGISTRO DE PROYECTO EDITORIAL

31501221300674

DIAGRAMACIÓN DE CARÁTULA Martha Hidalgo Rivero

DIAGRAMACIÓN DE INTERIORES Wilfredo Gallardo Calle

gACetA JurídiCA s.A.

AngAmos oeste 526 - mirAflores limA 18 - Perú

CentrAl telefóniCA: (01)710-8900 fAx: 241-2323 E-mail: ventas@contadoresyempresas.com.pe www.contadoresyempresas.com.pe

Impreso en:

Imprenta Editorial El Búho E.I.R.L. San Alberto 201 - Surquillo Lima 34 - Perú

Con lA ColAborACión de:

VÍCTOR VALDEZ RAMÍREZ

FIORELLA CHÚ HUAMÁN

PRESENTACIÓN

PRESENTACIÓN Para nadie es ajeno que en los últimos años la Sunat ha incrementado sus accio-
PRESENTACIÓN Para nadie es ajeno que en los últimos años la Sunat ha incrementado sus accio-
PRESENTACIÓN Para nadie es ajeno que en los últimos años la Sunat ha incrementado sus accio-
PRESENTACIÓN Para nadie es ajeno que en los últimos años la Sunat ha incrementado sus accio-
PRESENTACIÓN Para nadie es ajeno que en los últimos años la Sunat ha incrementado sus accio-
PRESENTACIÓN Para nadie es ajeno que en los últimos años la Sunat ha incrementado sus accio-

Para nadie es ajeno que en los últimos años la Sunat ha incrementado sus accio- nes de control, verificación, fiscalización y cobranza en su afán de promover el cumplimiento voluntario de las obligaciones tributarias, así como de elevar la recaudación y combatir la evasión fiscal.

Considerando lo anterior, resulta necesario que el contribuyente no solo se en- cuentre atento a sus derechos sino que además tome previsiones que le permi- tan responder adecuadamente a los diversos requerimientos que hace la Admi- nistración Tributaria, principalmente cuando decide iniciar un procedimiento de fiscalización tributaria.

En esa línea, la presente obra denominada “Fiscalización Tributaria - Enfo- que Legal” tiene como objetivo dar respuesta a las principales interrogantes que los contribuyentes suelen tener cuando enfrentan cada una de las etapas y actuaciones que tienen lugar a lo largo de un procedimiento de fiscalización tributaria.

De esta forma, en la presente obra desarrollamos, a modo de preguntas y res- puestas, los siguientes grandes temas:

• El alcance, finalidad y límites de la facultad de fiscalización de la Admi- nistración Tributaria, dando a conocer cuáles son las facultades especí- ficas con las que cuenta cuando ejerce dicha facultad y que le permiten verificar el cumplimiento de las obligaciones tributarias sustanciales y formales de cargo de los contribuyentes.

• Los sujetos que son pasibles del ejercicio de la facultad de fiscalización de la Administración Tributaria, dando a conocer cuáles son los derechos y garantías con los que cuentan, así como las obligaciones que son de su cargo cuando enfrentan un procedimiento de fiscalización.

• Las diversas acciones de control que se encuentra facultada a realizar la Sunat para verificar y/o exigir el cumplimiento de las obligaciones tribu- tarias de cargo del deudor, diferenciando para ello en qué consisten los operativos de control, las acciones inductivas, las acciones de verifica- ción y los procedimientos de fiscalización, sean estos últimos de carácter parcial o definitivo.

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Elizabeth Nima Nima / Fiscalización tributaria - Enfoque legal

• El lugar donde la Sunat puede llevar a cabo el procedimiento de fiscaliza- ción, dando a conocer aquellas situaciones en las que la Sunat o el mismo contribuyente puede requerir su cambio.

• Los periodos que pueden ser fiscalizados por la Sunat, dando a conocer los plazos de prescripción con los que cuenta así como las causales de interrupción y/o suspensión del cómputo de los referidos plazos.

• Los distintos requerimientos que la Sunat puede notificar al inicio y du- rante el desarrollo de un procedimiento de fiscalización, detallando los requisitos mínimos que tales documentos deben cumplir así como la for- ma en la que se debería dar respuesta a los mismos.

• Los plazos dentro de los cuales la Sunat puede llevar a cabo un procedi- miento de fiscalización tributaria, así como los plazos que dicha entidad debe otorgar a los contribuyentes para la exhibición y/o presentación de la información requerida en un procedimiento de fiscalización.

• Las pruebas que se pueden presentar dentro de un procedimiento de fiscalización tributaria.

• La oportunidad en que la Sunat pone fin al procedimiento de fiscaliza- ción, detallando los requisitos mínimos que deben cumplir los documen- tos que dicha entidad emita como consecuencia de dicha finalización.

• Los medios de defensa con los que cuentan los contribuyentes frente a las actuaciones de la Administración Tributaria dentro de un procedimiento de fiscalización y su finalización.

• Las principales infracciones que se configuran en un procedimiento de fiscalización así como las sanciones que son aplicables, sea porque el su- jeto fiscalizado no cumple con determinadas obligaciones formales que son requeridas por la Sunat; o, como consecuencia de la revisión efec- tuada por dicha entidad de la determinación de deuda efectuada por los contribuyentes.

Cabe anotar que la presente obra ha sido desarrollada no solo sobre la base de la legislación vigente, que regula los procedimientos de fiscalización iniciados por la Sunat, sino que también se han considerado las distintas opiniones emi- tidas por la doctrina, así como los criterios que han sido desarrollados por la Sunat y el Tribunal Fiscal a lo largo de los últimos años.

Por lo anterior, estamos seguros que la presente obra se convertirá en un ma- terial de obligatoria lectura.

LA AUTORA

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CAPÍTULO I

CAPÍTULO I LA FACULTAD DE FISCALIZACIÓN DE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA
CAPÍTULO I LA FACULTAD DE FISCALIZACIÓN DE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA
CAPÍTULO I LA FACULTAD DE FISCALIZACIÓN DE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA
CAPÍTULO I LA FACULTAD DE FISCALIZACIÓN DE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA

LA FACULTAD DE FISCALIZACIÓN DE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA

OBJETIVOS DEL CAPÍTULO

;;Dar a conocer los alcances y finalidad de la facultad de fiscalización de la Administración Tributaria, diferen- ciando los conceptos de función fiscalizadora, facultad de fiscalización y procedimiento de fiscalización.

;;Dar a conocer cuáles son las facultades específicas con las que cuenta la Administración Tributaria cuando ejerce su facultad de fiscalización y que le permiten ve- rificar el cumplimiento de las obligaciones tributarias sustanciales y formales de cargo de los contribuyentes.

;;Dar a conocer qué significa que el ejercicio de la facul- tad de fiscalización de la Administración Tributaria sea “discrecional”, así como los límites de la misma descri- biendo cada uno de los principios legales que regulan dicha facultad.

;;Dar a conocer cómo la Administración Tributaria or- ganiza la gestión de los tributos que administra y pro- grama las acciones de control del cumplimiento de las obligaciones tributarias, describiendo los medios con los que cuenta y fuentes de información utilizadas para llevar a cabo dicha programación.

CAPÍTULO I

CAPÍTULO I LA FACULTAD DE FISCALIZACIÓN DE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA I. ALCANCES Y FINALIDAD DE LA
CAPÍTULO I LA FACULTAD DE FISCALIZACIÓN DE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA I. ALCANCES Y FINALIDAD DE LA
CAPÍTULO I LA FACULTAD DE FISCALIZACIÓN DE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA I. ALCANCES Y FINALIDAD DE LA
CAPÍTULO I LA FACULTAD DE FISCALIZACIÓN DE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA I. ALCANCES Y FINALIDAD DE LA

LA FACULTAD DE FISCALIZACIÓN DE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA

I. ALCANCES Y FINALIDAD DE LA FACULTAD DE FISCALI- ZACIÓN TRIBUTARIA

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BASE LEGAL

Texto Único Ordenado del Código Tributario, aprobado por Decreto Supremo Nº 133-2013-EF.

Reglamento del Procedimiento de Fiscalización de la Sunat, aprobado por Decreto Supremo Nº 085-2007-EF y normas modificatorias.

Reglamento del Fedatario Fiscalizador, aprobado por Decreto Supremo

Nº 086-2003-EF.

Ley del Procedimiento Administrativo General, aprobada por Ley Nº 27444, apli- cable supletoriamente en materia tributaria, en virtud a la Norma IX del Título Preliminar del Código Tributario.

Ley General del Sistema Financiero y del Sistema de Seguros y Orgánica de la Superintendencia de Banca y Seguros, aprobada por Ley Nº 26702.

Resolución de Superintendencia que establece las normas referidas a libros y regis- tros vinculados a asuntos tributarios, aprobada por Resolución de Superintendencia Nº 234-2006/SUNAT y normas modificatorias.

Aprueban disposiciones para la colocación de sellos, letreros y carteles oficiales con motivo de la ejecución o aplicación de sanciones o en ejercicio de las funcio- nes de la Administración Tributaria, aprobada por Resolución de Superintendencia Nº 144-2004/SUNAT.

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Elizabeth Nima Nima / Fiscalización tributaria - Enfoque legal

Dictan normas que regulan el uso de tecnologías avanzadas en materia de archivo de documentos e información tanto respecto de la elaborada en forma convencional como la producida por procedimientos informáticos en computadoras, aprobadas por Decreto Legislativo Nº 681.

Ley que establece los alcances del Decreto Legislativo Nº 681, aprobado por Ley Nº 28186.

001
001

¿En qué consiste la facultad de fiscalización tribu- taria?

La facultad de fiscalización tributaria es una potestad jurídica (poder-deber) de la que se encuentra investida la Administración Tributaria para compro- bar el cumplimiento de las obligaciones tributarias sustanciales y formales que son de cargo de los deudores tributarios (1) .

Tal como lo ha sostenido la doctrina nacional, “fiscalizar implica desplegar ciertas actuaciones respecto de una persona natural o jurídica, a los efectos de verificar si respecto de ella se produjo algún hecho imponible, y de haber ocurrido ello, si cumplió oportuna y adecuadamente con la obligación de su cargo, para lo cual la Ley otorga facultades discrecionales” (2) .

En nuestro caso, la referida facultad de fiscalización tributaria se encuentra regulada en el artículo 62 del Código Tributario, no obstante, de la lectura de dicho artículo vemos que se confunden tres conceptos distintos:

• El concepto de función fiscalizadora: este es el concepto más amplio de fiscalización y se refiere al poder que tiene el Estado para verificar y resguardar el correcto cumplimiento de las obligaciones tributa- rias. Este primer concepto se sitúa en un plano abstracto: la función

(1)

De acuerdo con el artículo 7 del Texto Único Ordenado del Código Tributario, aprobado por Decreto Supremo Nº 133-2013-EF, en adelante Código Tributario, deudor tributario es la persona obligada al cumplimiento de la prestación tributaria como contribuyente o responsable. Al respecto, el artículo 8 del mencionado Código define como contribuyente a aquel que realiza, o respecto del cual se produce el hecho generador de la obligación tributaria. Por su parte, el artículo 9 define como responsable a aquel que sin tener la condición de contribuyente debe cumplir la obligación atribuida a este. ROBLES MORENO, Carmen; RUIZ DE CASTILLA PONCE DE LEÓN, Francisco y otros. Código Tributario. Doctrina y Comentarios. Lima, Pacífico Editores, p. 374.

(2)

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La facultad de fiscalización de la Administración Tributaria

fiscalizadora existe en toda Administración como consecuencia di- recta del poder de imperio del Estado, sin que deba ejercerse alguna actividad concreta (3) .

• El concepto de facultad de fiscalización: es una atribución genérica otorgada y determinada por la ley para que la Administración Tribu- taria pueda realizar conductas concretas y específicas para verificar el cumplimiento de las obligaciones tributarias.

La principal diferencia entre el concepto de facultad de fiscalización y el concepto de función fiscalizadora, es que en la primera sí exis- ten actuaciones o actividades concretas susceptibles de ser calificadas como regladas o discrecionales.

Así, el primer párrafo del artículo 62 contiene la definición del con- cepto de facultad de fiscalización en el sentido estricto, siendo que los numerales de dicho artículo contienen las atribuciones o las actua- ciones específicas de fiscalización (tales como las actividades de ins- pección, investigación y control de cumplimiento de las obligaciones tributarias), las cuales son discrecionales (4) .

• El concepto de procedimiento de fiscalización: conjunto de actos y diligencias tramitados por la Administración Tributaria conducente a la emisión de un acto administrativo que produzca efectos jurídicos individuales o individualizables sobre la obligación tributaria, esto es:

un acto administrativo (5) .

002
002

¿Cuál es la finalidad de iniciar un procedimiento de fiscalización tributaria?

La finalidad de iniciar un procedimiento de fiscalización tributaria no es única- mente la determinación de la deuda tributaria, su finalidad es mucho más amplia.

(3)

ZEGARRA VILCHEZ, Juan Carlos. Apuntes para la elaboración de un concepto de fiscalización

(4)

tributaria en el Perú. Vectigalia, Lima, Año 2, 2006, p. 53. Ibídem, p. 64.

(5)

Ídem.

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Elizabeth Nima Nima / Fiscalización tributaria - Enfoque legal

En efecto, “el procedimiento de fiscalización solo es un conducto, una vía (regulada) dentro de la cual la Administración lleva a cabo todas las atri- buciones específicas de fiscalización que le han sido atribuidas por Ley (ar- tículo 62 del Código Tributario). Así, la finalidad del procedimiento de fiscalización es obtener certidumbre sobre la realización de los hechos im- ponibles y sobre los distintos elementos que los integran (relación jurídico tributaria sustancial. Por ejemplo, la obligación de pago de los impuestos, tasas y contribuciones) o sobre el cumplimiento de obligaciones tributarias formales (relación jurídico tributaria formal o de derecho administrativo. Por ejemplo, la presentación de declaraciones, llevar libros de contabilidad de acuerdo a ley, emitir comprobantes de pago, etc.)” (6) .

En este mismo sentido, el Reglamento de Fiscalización de la Sunat (7) , cuan- do se refiere al procedimiento de fiscalización que puede iniciar específi- camente la Sunat, establece que mediante dicho procedimiento la referida entidad comprueba:

• La correcta determinación de la obligación tributaria.

• El cumplimiento de las obligaciones formales relacionadas a la obliga- ción tributaria.

003

¿Quién ejerce la facultad de fiscalización tributaria?

Conforme a los artículos 50 y 52 del Código Tributario, la facultad de fiscalización es ejercida por la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria - Sunat y por los gobiernos locales, en tanto ór- ganos de administración de tributos titulares del poder fiscalizador.

Ninguna otra autoridad puede ejercer las facultades fiscalizadoras, salvo autorización normativa expresa.

(6)

Ídem. Aprobado mediante Decreto Supremo Nº 085-2007-EF.

(7)

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La facultad de fiscalización de la Administración Tributaria

Así, por ejemplo, el artículo 93 del Decreto Legislativo Nº 776 faculta a las municipalidades a entregar en concesión los servicios de fiscalización de los tributos a su cargo, siempre que no se viole la reserva tributaria.

Si se practicaran acciones fiscalizadoras por entidades distintas a las auto- rizadas para ello, las determinaciones de deuda tributaria o de la comisión de infracciones que se realicen serían nulas, al haber sido efectuadas por órganos incompetentes, causal de invalidez reconocida expresamente por el numeral 1 del artículo 109 del Código Tributario.

004
004

¿Dónde se encuentra regulada la facultad de fisca- lización tributaria?

Conforme lo habiamos indicado en la pregunta 001, la facultad de fiscali- zación tributaria se encuentra regulada en el artículo 62 del Código Tribu- tario, el cual indica que:

“La facultad de fiscalización de la Administración Tributaria se ejerce en forma discrecional, de acuerdo a lo establecido en el último párra- fo de la Norma IV del Título Preliminar.

El ejercicio de la función fiscalizadora incluye la inspección, inves- tigación y el control del cumplimiento de obligaciones tributarias, incluso de aquellos sujetos que gocen de inafectación, exoneración o beneficios tributarios (…)”.

De la norma transcrita deben resaltarse las siguientes cuestiones:

• El ejercicio de la facultad de fiscalización es de carácter discrecional (este punto es desarrollado en la pregunta 009).

• La facultad de fiscalización tributaria comprende la realización de la- bores y/o actividades específicas, tales como las de inspección, inves- tigación y control, para lo cual se concede una amplia lista de faculta- des específicas (sobre las facultades específicas para el desempeño de estas labores, véase la pregunta 008).

• La facultad de fiscalización se ejerce, incluso, respecto a sujetos exo- nerados, inafectos o que gocen de beneficios tributarios. Por ejemplo,

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Elizabeth Nima Nima / Fiscalización tributaria - Enfoque legal

de conformidad con el artículo 8-A del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, la Sunat deberá fiscalizar no menos del 10% de las entidades inscritas en el Registro de entidades exoneradas del Im- puesto a la Renta al amparo de lo previsto en el inciso b) del artículo 19 de la Ley.

JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL CONSTITUCIONAL

X;Sentencia Nº 4168/2006-PA/TC

Así, esta potestad tributaria, en su dimensión fiscalizadora, es re- gulada en el (…) Código Tributario (…), que en su artículo 62 establece las facultades discrecionales concedidas a la Administra- ción Tributaria a fin de que pueda cumplir con su labor recauda- toria. Esta actividad, normada por Ley, otorga gran amplitud de acción a la Administración, precisamente para combatir la evasión tributaria. Sin embargo (…), este amplio margen de actuación se encuentra limitado.

JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

X;Resolución Nº 01304-5-2010

De conformidad con lo establecido por este Tribunal, en la Re- solución N° 01010-2-2000 de fecha 25 de octubre de 2000, la fa- cultad de fiscalización es el poder del que goza la Administración según la ley, con la finalidad de comprobar el cumplimiento de las obligaciones y la procedencia de beneficios tributarios y supone la existencia del deber de los deudores tributarios y terceros de reali- zar las prestaciones establecidas legalmente para hacer posible esa comprobación.

X;Resolución Nº 1406-5-2006

Corresponde a la Administración Tributaria decidir el ejercicio de la facultad de fiscalización, de conformidad con lo señalado en el artículo 62 del Código Tributario, en tanto su ejercicio se da en

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La facultad de fiscalización de la Administración Tributaria

forma discrecional y, de acuerdo a lo señalado por la Norma IV del Título Preliminar del Código Tributario, se opta por la deci- sión administrativa que considere más conveniente para el interés público, dentro del marco de lo que establece la Ley.

X;Resolución Nº 1709-5-2005

La Administración Tributaria no está obligada a comunicar las faculta- des específicas a utilizar en el ejercicio del procedimiento de fiscaliza- ción, por tal razón, dicha comunicación no se configura como un requi- sito de la carta de presentación o el requerimiento, dado que los mismos, son medios operativos que acreditan la conformidad de los funcionarios.

X;Resolución Nº 09515-5-2004

La facultad de fiscalización es el poder del que goza la Administra- ción Tributaria según ley, con la finalidad de comprobar el cumpli-

miento de las obligaciones y la procedencia de beneficios tributarios; asimismo, supone la existencia del deber de los deudores tributarios

y terceros de realizar las prestaciones establecidas legalmente para

hacer posible esa comprobación, cuyo incumplimiento constituye infracción sancionable, encontrándose la Administración Tributaria

facultada, en el ejercicio de su función fiscalizadora, a notificar a los contribuyentes a fin que le proporcionen la información tributaria

y documentación pertinente con la cual pueda determinar la verda-

dera naturaleza del hecho imponible, teniendo en consideración los actos, situaciones y relaciones económicas que efectivamente reali-

cen, persigan o establezcan los deudores tributarios.

X;Resolución Nº 1010-2-2000

La facultad de fiscalización es el poder que goza la Administración Tributaria según ley, con la finalidad de comprobar el cumplimien- to de las obligaciones y la procedencia de beneficios tributarios así como supone la existencia del deber de los deudores tributarios y terceros de realizar las prestaciones establecidas legalmente para hacer posible esa comprobación, cuyo incumplimiento constituye infracción sancionable.

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Elizabeth Nima Nima / Fiscalización tributaria - Enfoque legal

X;Resolución Nº 1144-3-98

La discrecionalidad, en oposición a lo reglado, debe ser aplica- da por la Administración Tributaria únicamente cuando no exista norma específica que regule una situación determinada.

005
005

¿La facultad de fiscalización tributaria supone ne- cesariamente un deber de colaboración por parte de los contribuyentes?

Desde una perspectiva conceptual y práctica, el ejercicio efectivo y cabal de la facultad de fiscalización supone la existencia de un deber de colaboración por parte de los contribuyentes y de terceros con la Administración Tributaria.

En nuestro ordenamiento, dicho deber de colaboración es materia de de- sarrollo, principalmente, en los artículos 87 a 91 del Código Tributario, que contienen las obligaciones formales de los deudores tributarios respecto a cualquier tributo, y cuyo cumplimiento permite que la Administración Tributaria cuente con información que legislativamente se ha considerado relevante para ejercer adecuadamente la facultad fiscalizadora.

Complementariamente, los artículos 173 a 177 del Código Tributario tipifi- can las infracciones relacionadas al incumplimiento de obligaciones formales, incluyendo las que tiene como causa específica la no colaboración con la Ad- ministración Tributaria en el ejercicio de sus funciones fiscalizadoras.

JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

X;Resolución Nº 397-2-2009

La facultad de fiscalización es el poder del que goza la Adminis- tración Tributaria según ley, para comprobar el cumplimiento de las obligaciones y la adecuada procedencia de los beneficios tri- butarios; asimismo, supone la existencia del deber de los deudo- res tributarios y terceros de realizar las prestaciones establecidas

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La facultad de fiscalización de la Administración Tributaria

legalmente para hacer posible esa comprobación, cuyo incumpli- miento constituye infracción sancionable, encontrándose la Admi- nistración Tributaria, en ejercicio de su función fiscalizadora, fa- cultada a notificar a los contribuyentes a fin de que le proporcionen la información tributaria y documentación pertinente a partir de la cual pueda determinar la verdadera naturaleza del hecho imponible.

X;Resolución Nº 3031-2-2007

La facultad de fiscalización supone la existencia del deber de los deudores tributarios y terceros de realizar prestaciones establecidas legalmente para comprobar el cumplimiento de las obligaciones tri- butarias, cuyo incumplimiento constituye infracción sancionable. En tal sentido, la Administración Tributaria se encuentra facultada, en ejercicio de su función fiscalizadora, a requerir a los contribuyen- tes la información tributaria y documentación pertinente con la cual se pueda determinar la verdadera naturaleza del hecho imponible.

006
006

¿Qué acciones puede ejercer la Administración Tri- butaria en virtud a su facultad de fiscalización?

Conforme lo desarrollaremos en el Capítulo IV, las acciones de fiscaliza- ción tributaria pueden dividirse en cuatro grupos:

• Los procedimientos de fiscalización parcial o definitiva (auditorías). Se trata de la acción fiscalizadora más exhaustiva. Mediante los procedi- mientos de fiscalización la Administración Tributaria analiza a detalle la cuantificación de las obligaciones tributarias autodeterminadas por un contribuyente específico, conforme a las reglas contenidas en el Có- digo Tributario y en el Reglamento de Fiscalización de la Sunat.

Estos procedimientos siempre se inician con la notificación de dos documentos: i) la carta de presentación, en la que se identifica a los funcionarios de la Administración Tributaria a cargo del procedi- miento (auditores y supervisor); y, ii) el requerimiento inicial, por el

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Elizabeth Nima Nima / Fiscalización tributaria - Enfoque legal

que se solicita a la entidad fiscalizada la presentación y/o exhibición de documentación.

Asimismo, se revisan los sistemas contables del contribuyente, libros, registros, comprobantes de pago y documentación relevante vinculada con la realización de hechos generadores de obligaciones tributarias, que puede ser confrontada con información proporcionada por terce- ros, a través de cruces de información, o con datos obtenidos por la Administración Tributaria a través de actuaciones de inspección o me- diante sus sistemas informáticos.

Normalmente, los procedimientos de fiscalización comprenden un ejercicio gravable íntegro en el caso de tributos de periodicidad anual (fundamentalmente, el Impuesto a la Renta), y periodos de hasta 12 meses tratándose de tributos de periodicidad mensual (como es el caso del Impuesto General a las Ventas o el Impuesto Selectivo al Consumo), pudiendo ampliarse para comprender otros ejercicios gra- vables o periodos en el caso que se detecten inconsistencias graves o indicios de evasión tributaria.

• Las acciones de verificación. Comprenden la revisión de aspectos es- pecíficos vinculados con el cumplimiento de las obligaciones tributa- rias a cargo del deudor tributario seleccionado. Incluye inspecciones realizadas con el fin de evaluar las solicitudes no contenciosas presen- tadas por los deudores tributarios. Entre estas actuaciones destacan las siguientes:

- Compulsas de comprobantes de pago, libros y/o registros contables y declaraciones juradas.

- Revisión de solicitudes de devolución.

- Verificación de destrucción de existencias y otras actuaciones de control.

- Verificación de declaraciones juradas rectificatorias.

- Requerimientos de información efectuados por la División de Pro- gramación Operativa.

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La facultad de fiscalización de la Administración Tributaria

• Los operativos. Son acciones de control rápidas, sorpresivas y de ca- rácter masivo, orientadas a la detección de situaciones de informali- dad, generación de riesgo, creación de conciencia tributaria y difusión de normas tributarias. Entre estas tenemos:

- Operativos de control de emisión y entrega de comprobantes de pago.

- Operativos de control móvil.

- Operativos de control de ingresos y punto fijo.

- Operativos de control de documentación sustentatoria de mercadería.

- Operativos para verificar que las máquinas registradoras se encuen- tran declaradas y emitan comprobantes de pago (tickets) con las for- malidades exigidas en el Reglamento de Comprobantes de Pago.

- Verificación de datos del RUC.

- Verificación del cumplimiento de obligaciones formales vinculadas con la llevanza de libros y registros contables.

• Las actuaciones inductivas. Son acciones masivas que buscan generar el cumplimiento voluntario de las obligaciones tributarias al menor costo para la Administración Tributaria, a través del envío de comu- nicaciones a deudores tributarios de poco interés fiscal o como paso previo para programar el inicio de una fiscalización. Estas acciones incluyen comunicaciones preventivas, cartas inductivas y citaciones.

JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

X;Resolución Nº 735-1-2005

La Administración Tributaria tiene amplias potestades para fisca- lizar las declaraciones presentadas por los deudores tributarios; y en el control del cumplimiento de obligaciones tributarias puede decidir entre hacer una inspección de la documentación que obre en poder de los deudores, o realizar dicho control verificando úni- camente sus propios registros.

19

Elizabeth Nima Nima / Fiscalización tributaria - Enfoque legal

007
007

¿En qué documentos la Administración Tributaria exterioriza los resultados obtenidos como conse-

cuencia del ejercicio de la facultad de fiscalización?

Como consecuencia de la realización de las acciones de fiscalización des- critas en la pregunta 006, la Administración Tributaria puede objetar la determinación de la obligación tributaria o el cumplimiento de las obli- gaciones formales por parte de los contribuyentes, dando lugar a distintos instrumentos, fundamentalmente, los siguientes:

• Órdenes de Pago. Constituyen actos administrativos mediante los cuales se exige a los contribuyentes el pago de una deuda cierta.

Las Órdenes de Pago se emiten como consecuencia de la verificación de una deuda pendiente de pago cuya existencia o determinación no es discutida, y no requieren de un procedimiento de fiscalización previo.

• Actas Probatorias, Preventivas y de Asistencia a Citaciones. Estos do- cumentos contienen los resultados de las diligencias efectuadas por fedatarios fiscalizadores, o de las labores de verificación mediante citaciones cursadas a los contribuyentes.

A diferencia de las Resoluciones de Determinación y Multa, los instru-

mentos en mención no son susceptibles de redeterminar obligaciones tributarias ni cuantifican sanciones por la comisión de infracciones. Sin embargo, sí pueden acreditar o dejar constancia de la comisión de infracciones y, en ese sentido, servir de respaldo a la emisión posterior de Resoluciones de Multa.

• Resoluciones de Determinación. Mediante estos documentos la Ad- ministración Tributaria expresa su conformidad o disconformidad con la cuantificación de la deuda o pérdida tributaria, o la existencia de créditos, según lo contenido en la autoliquidación efectuada por los contribuyentes vía Declaración Jurada.

Las Resoluciones de Determinación son emitidas exclusivamente al

cierre de un procedimiento de fiscalización, ya sea definitivo o parcial,

e independientemente que la Administración Tributaria se encuentre

conforme o no con la determinación efectuada por el contribuyente.

20

La facultad de fiscalización de la Administración Tributaria

Así, si la determinación del contribuyente no fuera objetada, la Ad- ministración Tributaria deberá emitir Resoluciones de Determinación con valor “0”.

De otro lado, si existieran discrepancias entre la determinación de la deuda tributaria efectuada por el contribuyente y la llevada a cabo por la Administración Tributaria (ya sea por la imputación de mayores ingresos que los declarados o el desconocimiento de una deducción, créditos o cualquier otra circunstancia), las Resoluciones de Deter- minación que se emitan expresarán dichas circunstancias, y deberán encontrarse debidamente motivadas mediante los “Anexos a las Reso- luciones de Determinación”.

• Resoluciones de Multa. Mediante estos documentos se cuantifican las sanciones dinerarias que se imponen a los contribuyentes por la comisión de las infracciones tipificadas en el Código Tributario y en normas conexas de rango legal.

Las Resoluciones de Multa no necesariamente requieren de un proce- dimiento de fiscalización definitivo o parcial previo, sino que pueden ser emitidas por la mera detección del incumplimiento de alguna obli- gación, por alguno de los medios de recolección de datos que maneja la Administración Tributaria. Este sería el caso, por ejemplo, de una Resolución de Multa emitida por la presentación extemporánea de una Declaración Jurada.

También pueden emitirse Resoluciones de Multa como consecuencia de la constatación del incumplimiento de obligaciones formales por diligencias llevadas a cabo por fedatarios fiscalizadores.

008
008

¿Cuáles son las facultades específicas que se conce- den a la Administración Tributaria para desempe- ñar su facultad de fiscalización?

Tal como lo mencionáramos en la pregunta 004, el ejercicio de la función fiscalizadora comprende labores de inspección, investigación y control del cumplimiento de obligaciones tributarias.

21

Elizabeth Nima Nima / Fiscalización tributaria - Enfoque legal

A fin de que tales labores se desarrollen adecuadamente, se concede a la Administración Tributaria una larga lista de facultades específicas, que se encuentran reguladas en los numerales 1 al 20 del segundo párrafo del artículo 62 del Código Tributario, siendo las mismas las siguientes:

a) Exigir la exhibición de libros y/o registros y otros docu- mentos relacionados con asuntos tributarios

La Administración Tributaria podrá exigir a los deudores tributarios la exhibición y/o presentación de:

- Sus libros, registros y/o documentos que sustenten la contabilidad y/o que se encuentren relacionados con hechos susceptibles de ge- nerar obligaciones tributarias, los mismos que deberán ser llevados de acuerdo con las normas correspondientes.

- Su documentación relacionada con hechos susceptibles de generar obligaciones tributarias en el supuesto de deudores tributarios que de acuerdo a las normas legales no se encuentren obligados a llevar contabilidad.

- Sus documentos y correspondencia comercial relacionada con he- chos susceptibles de generar obligaciones tributarias.

- Informes y análisis relacionados con hechos susceptibles de gene- rar obligaciones tributarias.

Conforme lo desarrollaremos en el Capítulo 9, solo cuando existan razones justificadas, la Sunat otorgará un plazo no menor a dos (2) días hábiles para la exhibición de documentos. En consecuencia, la regla general será que la Administración Tributaria pueda exigir la exhibición o presentación de documentos de manera inmediata. En todo caso, corresponderá al contribuyente acreditar la imposibilidad de presentar o exhibir la documentación requerida por la Administra- ción Tributaria de manera inmediata.

De otro lado, conforme lo desarrollaremos también en el Capítulo IX, si el deudor tributario no cumpliera con presentar y/o exhibir la

22

La facultad de fiscalización de la Administración Tributaria

documentación y/o información solicitada por la Administración Tri- butaria dentro del plazo otorgado en el requerimiento notificado, in- currirá en la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 177 del Código Tributario. No obstante, si la documentación y/o información fuera solicitada con ocasión del inicio o dentro de un procedimiento de fiscalización, el requerimiento mediante el cual se solicitara di- cha documentación y/o información no fuera cerrado a pesar de la conducta omisa del sujeto fiscalizado, y se emitiera un nuevo reque- rimiento reiterando la solicitud de documentación, se entenderá que el plazo originalmente otorgado se ha prorrogado y, por lo tanto, no habrá lugar a infracción.

Ahora bien, respecto al ejercicio de esta facultad específica por parte de la Administración Tributaria de exigir la exhibición de documen- tos relacionados con asuntos tributarios, se deberán tener en cuenta los siguientes efectos recogidos en los artículos 40 y 41 de la Ley de Procedimiento Administrativo General:

- La prohibición a la Administración Tributaria de solicitar docu- mentación que ya obra en su poder (esto último también se en- cuentra recogido expresamente por el artículo 92 del Código Tributario).

- La facultad del administrado de presentar copias simples o auten- ticadas por fedatarios en reemplazo de documentos originales o copias legalizadas notarialmente de tales documentos.

- La facultad del administrado de presentar traducciones simples, con indicación y suscripción del traductor, en vez de traducciones oficiales.

- La facultad del administrado de presentar instrumentos privados, boletas notariales o copias simples de escrituras públicas en vez de instrumentos públicos o testimonios notariales.

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Elizabeth Nima Nima / Fiscalización tributaria - Enfoque legal

OPINIÓN DE LA SUNAT

‰ Informe Nº 162-2006-SUNAT/2B0000

Se formulan las siguientes consultas:

1. ¿Corresponde exigir la conservación y exhibición de libros, re- gistros y documentos que constituyan hechos susceptibles de generar obligaciones tributarias o que están relacionados con ellos, correspondientes a periodos tributarios prescritos, con

la finalidad de determinar la obligación tributaria de ejercicios

no prescritos sujetos a fiscalización, considerando que el tra- tamiento contable, en algunos casos, implica que los efectos tributarios incidan en más de un ejercicio?

2. De ser exigible lo señalado en el párrafo anterior, ¿es correcto formular reparos tributarios y aplicar las sanciones correspon- dientes en caso que el contribuyente no presente la documenta- ción requerida por dichos periodos?

La Sunat opina lo siguiente:

1. La Administración Tributaria se encuentra facultada para exi- gir la exhibición de libros y registros contables, así como docu- mentos y antecedentes de situaciones u operaciones ocurridas en periodos prescritos, en tanto contengan información que se encuentra relacionada con hechos que tengan incidencia o determinen tributación en periodos no prescritos materia de fiscalización.

2. La no exhibición de la documentación antes referida por par-

te del deudor tributario faculta a la Administración Tributaria

a efectuar los reparos y determinación correspondientes res-

pecto de la obligación tributaria no prescrita sujeta a fiscali- zación. Asimismo, dicha no exhibición configura la infracción

prevista en el numeral 1 del artículo 177 del TUO del Código Tributario.

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La facultad de fiscalización de la Administración Tributaria

JURISPRUDENCIA JUDICIAL

X;Sentencia de Casación N° 1136-2009 (8)

La Sunat al momento de determinar deuda de periodos tributarios no prescritos no se encuentra facultada a verificar operaciones de ejercicios prescritos, ya que ello implicaría, en estricto, realizar una fiscalización de los ejercicios prescritos; acción que eviden- temente vulnera el principio de prescripción extintiva en materia tributaria previsto en el artículo 43 del Código Tributario.

JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

X;Resolución Nº 02579-2-2011

La facultad de fiscalización estará sujeta a plazos de prescripción en función de la obligación tributaria que se pretenda determinar y cobrar; sin embargo, la facultad de fiscalización puede ser ejercida con prescindencia de si los hechos y situaciones que están siendo fiscalizados se hubieran producido en un periodo distinto al que corresponde, siempre que exista un aspecto de relevancia que se encuentre vinculado directa, lógica y temporalmente con el hecho verificado.

(8) Resulta importante precisar que la Sentencia de Casación N° 1136-2009 tiene carácter de cosa juzga- da, lo que significa que es una resolución judicial firme que no puede ser modificada ni en el mismo proceso o en otro; a diferencia de las resoluciones del Tribunal Fiscal que poseen el carácter de cosa decidida, es decir que no pueden ser modificadas en la vía administrativa, pero que siempre podrán ser modificadas en la vía judicial. En relación a dicha Sentencia de Casación podemos concluir que la misma habría dejado sin efecto el criterio administrativo en virtud del cual la Administración Tributaria puede solicitar información co- rrespondiente a periodos prescritos con la finalidad de fiscalizar periodos no prescritos. En tal sentido, el deudor tributario podría oponer la prescripción de la facultad de fiscalización y rehusarse a presentar documentación proveniente de ejercicios prescritos; sin que incurra en la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 177. No obstante, en este caso, consideramos que la Administración Tributaria podría también sostener que los efectos de la Sentencia de Casación N° 1136-2009 recaen en el caso concreto materia de evaluación y no la obligan para el resto de fiscalizaciones en trámite o futuras; manteniendo su criterio según el cual puede requerir documentación vinculada a periodos prescritos.

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Elizabeth Nima Nima / Fiscalización tributaria - Enfoque legal

X;Resolución Nº 2864-3-2010

Conforme a lo dispuesto por el artículo 62 del Código Tributario, la Administración Tributaria en ejercicio de su función de fiscalización está facultada para solicitar la documentación que considere pertinente.

X;Resolución Nº 00105-5-2009

Según el criterio establecido por el Tribunal Fiscal en las Reso- luciones N°s. 07695-5-2005, 00780-2-2006 y 05500-4-2006 de fechas 16 de diciembre de 2005, 10 de febrero de 2006 y 11 de octubre de 2006, de conformidad con lo dispuesto por el artículo 62 del Código Tributario, la Administración en ejercicio de su fun- ción fiscalizadora está facultada para solicitar la documentación que considere pertinente.

X;Resolución Nº 13713-3-2008

En tanto no exista imposibilidad fáctica o jurídica para cumplir con el mandato de la Administración, el administrado debe cumplir con los requerimientos cursados por aquella, atendiendo además al hecho que conforme con el numeral 5 del artículo 87 del Có- digo Tributario, modificado por el Decreto Legislativo N° 953 se encuentra obligado a permitir el control por la Administración así como presentar o exhibir, en las oficinas fiscales o ante los funcio- narios autorizados, según señale esta, las declaraciones, informes, libros de actas, registros y libros contables y demás documentos relacionados con hechos susceptibles de generar obligaciones tri- butarias, en la forma, plazos y condiciones que le sean requeridos, así como formular las aclaraciones que le sean solicitadas, siendo además que no existe la facultad legal de eximirse del cumplimien- to de este deber en aquellos casos en que considere que determi- nada información no es susceptible de generar efecto en materia tributaria, lo cual es competencia de la Administración discernir.

En este orden de ideas, no corresponde cuestionar la pertinencia del requerimiento planteado por la Administración como tampoco discrepar de las decisiones adoptadas dentro del marco legal que le otorga el artículo 62 del Código Tributario, siendo que el ejercicio

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La facultad de fiscalización de la Administración Tributaria

de la facultad de fiscalización se realiza de manera discrecional en tanto no transgreda el marco jurídico existente, tal como el derecho constitucional al secreto y a la inviolabilidad de las comunicaciones y documentos privados, como no sucede en el caso de autos que se ha requerido la presentación de un libro societario para un fin específico.

X;Resolución Nº 01530-1-2008

De lo expuesto y en general de la documentación que obra en el expediente, remitida por la Administración, no se advierte que esta hubiera desconocido la información proporcionada por la quejosa a la Intendencia Regional Arequipa con motivo de la notificación de los referidos requerimientos, por cuanto si bien el inciso l) del artículo 92 del Código Tributario y el numeral 40.1.1. del artículo 40 de la Ley Nº 27444, establecen que los administrados no se en- cuentran obligados a presentar documentos ya presentados, siempre que estos se encuentren en poder de la Administración, en el caso de autos no existe prueba que acredite que la Administración hu- biese conservado en su poder la documentación exhibida, o al me- nos una copia de ella, dado que en el Resultado del Requerimiento N° 0521050000887, solo se consigna que la recurrente exhibió o no exhibió la documentación solicitada, y no que la Administración la hubiese recibido y conservado una copia de la misma.

X;Resolución Nº 4794-1-2005

La infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 177 del Có- digo Tributario, se configura cuando el deudor tributario no cum- ple con exhibir en su domicilio fiscal la documentación solicitada por la Administración Tributaria al vencimiento del plazo otorga- do para tal efecto; sin embargo, se entenderá prorrogado el plazo señalado cuando dentro de la misma fiscalización se cursen nue- vos requerimientos solicitándose la misma información, sin que se haya procedido al cierre del requerimiento inicial.

X;Resolución Nº 752-3-1997

La facultad otorgada a la Administración Tributaria en el numeral 1 del artículo 62 del Código Tributario de poder exigir a los deudores

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Elizabeth Nima Nima / Fiscalización tributaria - Enfoque legal

tributarios la exhibición de sus libros y registros contables y documen- tación sustentatoria, no puede entenderse referida a la exhibición de declaraciones presentadas oportunamente por los contribuyentes ante dicho órgano, sino que se refiere a aquella documentación que no se encuentra en poder de la Administración Tributaria.

#

APLICACIÓN PRÁCTICA

¿En un procedimiento de fiscalización tributaria, la Administra- ción Tributaria puede solicitar documentación y/o información vinculada a periodos ya prescritos?

En un procedimiento de fiscalización iniciado en 2013 a la Empresa Te - chnology S.A.C. por el Impuesto a la Renta del ejercicio gravable 2011, la Sunat observa el régimen de depreciación aplicado por dicha Empresa a ciertos activos que fueron adquiridos en 2006 y respecto de los cuales la Empresa consideró una depreciación anual de 10%.

A

fin de verificar el régimen de depreciación aplicado por la Empresa,

el

auditor de la Sunat solicitó que se le exhiba copia de la factura que

sustenta el valor de adquisición, (y, por ende, costo computable) del activo objeto de depreciación, así como los Registros de Activos Fijos de los ejercicios gravables 2006 al 2011.

Considerando lo anterior, la Empresa Technology S.A.C. consulta si se encontraba obligada a conservar y, por ende, exhibir la factura que sustenta el valor de adquisición del activo objeto de depreciación, con- siderando que la misma le fue emitida en 2006; así como los Registros de Activos de los ejercicios gravables 2006 y 2007, considerando que al 2013, tales ejercicios (2006 y 2007) ya se encontraban prescritos.

Respuesta

De acuerdo con el numeral 1 del artículo 62 del Código Tributario, la Administración Tributaria podrá exigir a los deudores tributa- rios la presentación de sus libros, registros y/o documentos que se

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La facultad de fiscalización de la Administración Tributaria

encuentren relacionados con hechos susceptibles de generar obliga- ciones tributarias.

Sobre el particular, tanto la Sunat como el Tribunal Fiscal consideran que la Administración Tributaria sí se encuentra facultada para exigir la exhibición de libros y registros contables, así como documentos y antecedentes de situaciones u operaciones ocurridas en periodos pres- critos, en tanto contengan información que se encuentra relacionada

con hechos que tengan incidencia o determinen tributación en perio- dos no prescritos materia de fiscalización, siendo que la no exhibición de dicha documentación por parte del deudor tributario faculta a la Administración Tributaria a efectuar los reparos y determinación co- rrespondientes respecto de la obligación tributaria no prescrita sujeta

a fiscalización. Asimismo, dicha no exhibición configura la infrac- ción prevista en el numeral 1 del artículo 177 del TUO del Código Tributario.

A criterio de la Sunat como del Tribunal Fiscal, el hecho de solicitar la

exhibición de documentación que corresponda a periodos prescritos, no implica que se encuentre facultada para revisar dichos periodos, siendo que la revisión de la documentación solicitada tiene como ob- jeto únicamente verificar el cumplimiento de las obligaciones tribu- tarias que correspondan al periodo que es objeto de fiscalización, así como de aquellos no prescritos.

En ese orden de ideas, si bien la Sunat se encuentra facultada para solicitar información y/o documentación que corresponde a periodos prescritos, sobre la base de dicha información y/o documentación no podría efectuar observación alguna que implique la determinación de deuda tributaria.

Bajo este contexto interpretativo, en el caso consultado, la Empre- sa Technology S.A.C. sí se encuentra obligada a exhibir copia de la factura que sustenta el valor de adquisición (y, por ende, costo com- putable) del activo objeto de depreciación así como los Registros de Activos Fijos de los ejercicios gravables 2006 y 2007, lo que no signi- fica que la Sunat pueda determinar deuda tributaria respecto de tales periodos, por encontrarse prescritos.

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Elizabeth Nima Nima / Fiscalización tributaria - Enfoque legal

No obstante lo anterior, debemos recordar que mediante la Sen- tencia de Casación Nº 1136-2009, la Corte Suprema de Justicia de la República estableció que la Sunat no se encuentra facultada a verificar operaciones de ejercicios prescritos, aun cuando incidan en la determinación de obligaciones tributarias de periodos no prescritos.

Consideramos que dicho criterio constituye un fuerte argumento de defensa frente a requerimientos de documentacion de periodos pres- critos. En efecto, independientemente de la posición que haya adopta- do la Sunat o el Tribunal Fiscal, los criterios contenidos en Sentencias emitidas en Casación prevalecen sobre ellos, pues tal como lo estable- ce el artículo 384 del Código Procesal Civil, el recurso de casación tiene por fines la adecuada aplicación del derecho objetivo al caso concreto y la uniformidad de la jurisprudencia nacional por la Corte Suprema de Justicia.

En dicho sentido, mediante las Sentencias en Casación, la Corte Su- prema interpreta el Derecho nacional de forma general, con el objeti- vo de uniformizar la jurisprudencia sobre temas particulares.

En consecuencia, estimamos que la posición adoptada por la Corte Suprema debería ser también reconocida por los órganos adminis- trativos, tales como la Sunat o el Tribunal Fiscal. Sin embargo, la ausencia de una norma que establezca clara y precisamente el carácter vinculante de la jurisprudencia judicial, impide que esta conclusión no se encuentre fuera de debate.

b) Exigir la entrega de sistemas o programas electrónicos, so- portes magnéticos y otros medios de almacenamiento de información utilizados por el contribuyente

En los casos que los deudores tributarios o terceros registren sus operacio- nes contables mediante sistemas de procesamiento electrónico de datos o sistemas de microarchivos, la Administración Tributaria podrá exigir:

• Copia de la totalidad o parte de los soportes portadores de micro- formas gravadas o de los soportes magnéticos u otros medios de

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La facultad de fiscalización de la Administración Tributaria

almacenamiento de información utilizados en sus aplicaciones que in- cluyan datos vinculados con la materia imponible, debiendo suminis- trar a la Administración Tributaria los instrumentos materiales a este efecto, los que les serán restituidos a la conclusión de la fiscalización o verificación.

En caso el deudor tributario no cuente con los elementos necesarios para proporcionar la copia antes mencionada, la Administración Tri- butaria, previa autorización del sujeto fiscalizado, podrá hacer uso de los equipos informáticos, programas y utilitarios que estime conve- nientes para dicho fin.

• Información o documentación relacionada con el equipamiento in- formático incluyendo programas, fuente, diseño y programación uti- lizados y de las aplicaciones implantadas, ya sea que el procesamiento se desarrolle en equipos propios o alquilados o, que el servicio sea prestado por un tercero.

• El uso de equipo técnico de recuperación visual de microformas y de equipamiento de computación para la realización de tareas de audito- ría tributaria, cuando se hallaren bajo fiscalización o verificación.

Cabe anotar que la Administración Tributaria podrá establecer las carac- terísticas que deberán reunir los registros de información básica almace- nable en los archivos magnéticos u otros medios de almacenamiento de información. Asimismo, señalará los datos que obligatoriamente deberán registrarse, la información inicial por parte de los deudores tributarios y terceros, así como la forma y plazos dentro de los cuales deberán cumplirse las obligaciones antes descritas.

Resulta importante precisar también que conforme al último párrafo del numeral 2 del artículo 62 del Código Tributario, la Administración Tribu- taria si bien se encuentra habilitada para establecer las características de los registros de la información que debe almacenarse y otros aspectos, a la fe- cha, dicha facultad de reglamentación no ha sido ejercida, por lo que, hasta que ello ocurra, resulta de aplicación lo dispuesto en el Decreto Legislativo Nº 681, su Reglamento y la Ley Nº 28186.

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Elizabeth Nima Nima / Fiscalización tributaria - Enfoque legal

OPINIÓN DE LA SUNAT

‰ Carta Nº 120-2005-SUNAT/2B0000

Se consulta si es posible archivar y conservar en imagen digital do- cumentación física relacionada a aspectos tributarios, tales como facturas de compra y venta, boletas, documentación de aduanas, libros de planillas, etc; toda vez que la legislación tributaria solo establece el archivo del movimiento contable mediante microfor- mas o soportes magnéticos.

La Sunat opina lo siguiente:

Sí es posible archivar mediante el sistema de imagen digital toda la documentación relacionada con hechos que determinen tributa- ción. En efecto, conforme lo indicado en la Carta Nº 120-2005- SUNAT/2B0000, “(…) el primer párrafo del artículo 8 del Decreto Legislativo N° 681, establece que los medios portadores de las mi- croformas, obtenidos con arreglo a lo dispuesto en esta Ley, susti- tuyen a los expedientes y documentos originales micrograbados en ellos, para todos los efectos legales.

Al respecto, debe tenerse en cuenta lo señalado en el numeral 1 del artículo 1 del Decreto Legislativo N° 681, según el cual se entiende por microforma a la imagen reducida y condensada, o compac- tada, o digitalizada de un documento, que se encuentra grabado en un medio físico técnicamente idóneo, que le sirve de soporte material portador, mediante un proceso fotoquímico, informático, electrónico, electromagnético, o que emplee alguna tecnología de efectos equivalentes, de modo que tal imagen se conserve y pueda ser vista y leída con la ayuda de equipos visores o métodos aná- logos; y pueda ser reproducida en copias impresas, esencialmente iguales al documento original.

Agrega el aludido numeral que están incluidos en el concepto de microforma tanto los documentos producidos por procedi- mientos informáticos o telemáticos en computadoras o medios similares como los producidos por procedimientos técnicos de

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La facultad de fiscalización de la Administración Tributaria

microfilmación siempre que cumplan los requisitos establecidos en

la presente ley.

Como se puede apreciar de la normativa antes glosada, los deudo- res tributarios se encuentran facultados a registrar sus actividades

u operaciones contables vinculadas con la tributación mediante el

sistema de microarchivos, el cual, por definición expresa de la nor- ma, comprende a la imagen digitalizada de documentos.

Sin embargo, debe tenerse presente que de conformidad con lo dispuesto en el artículo 1 de la Ley N° 28186 no podrán destruir- se, aun cuando se hubieren conservado mediante microformas, de acuerdo al Decreto Legislativo N° 681, normas modificatorias, ampliatorias y reglamentarias, los originales de los documentos, información y antecedentes de las operaciones o situaciones que constituyan hechos generadores de obligaciones tributarias así como toda otra documentación relacionada con hechos que deter- minen tributación, mientras el tributo no esté prescrito”.

JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

X;Resolución Nº 6673-7-2009

Siendo que el sistema de contabilidad del contribuyente es llevado en forma Manual/Computarizado, este se encontraba obligado a mantener en condiciones de operación sistemas o programas elec- trónicos, soportes magnéticos y otros medios de almacenamiento de información utilizados en sus aplicaciones que incluyan datos vinculados con la materia imponible, por el plazo de prescripción del tributo.

X;Resolución Nº 8433-2-2001

La Administración Tributaria no puede obligar a los contribuyen- tes a que el medio magnético utilizado se presente en el formato de un determinado programa de software u otro medio magnético especial.

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Elizabeth Nima Nima / Fiscalización tributaria - Enfoque legal

c) Requerir a terceros la exhibición y/o presentación de in- formación y/o documentación relacionada con hechos que determinen tributación

La Administración Tributaria podrá requerir a terceros la exhibición y/o presentación de sus libros, registros, documentos, emisión y uso de tarjetas de crédito o afines y correspondencia comercial relacionada con hechos que determinen tributación, en la forma y condiciones solicitadas.

Esta facultad incluye la de requerir la información destinada a identificar a los clientes o consumidores del tercero.

Como se podrá apreciar, mediante esta facultad la Administración Tribu- taria requiere documentación e información a terceros con la finalidad de verificar las obligaciones tributarias de otro contribuyente.

Dada la fuente y la forma de obtención de la información, cabe preguntar- se: ¿La Administración Tributaria puede basarse exclusivamente en la infor- mación obtenida por estos medios para formular un reparo a otro contribu- yente? O, por el contrario, ¿es necesario que se corrobore la autenticidad y fehaciencia de la información obtenida por este medio?

En nuestra opinión, la información obtenida de terceros deberá ser corro- borada por la Administración Tributaria por todos los medios posibles, en aplicación del Principio de Verdad Material. De lo contrario, salvo que la información proporcionada por el tercero fuera suficiente para causar cer- teza y que no fuera posible su verificación por otros medios, la Administra- ción Tributaria no podría sustentarse en ese solo hecho para formular un reparo a otro contribuyente.

OPINIÓN DE LA SUNAT

‰ Carta Nº 156-2004-SUNAT/2B0000

Se consulta si constituye motivo válido para que el deudor no proporcione la información solicitada por la Sunat, referida a las transacciones comerciales que sus clientes han realizado con otras

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La facultad de fiscalización de la Administración Tributaria

personas, que la misma tenga el carácter de “secreto comercial confidencial” o que no pueda ser entregada debido a que el pro- pietario de dicha información es una tercera persona arguyendo, asimismo, el deber de reserva de aquella dado que están limitados a solo trabajar la información.

La Sunat opina lo siguiente:

La Administración Tributaria tiene la potestad de requerir cual- quier tipo de información respecto a las actividades de terceros que se encuentre en poder de los deudores tributarios, no pudien- do estos exceptuarse invocando el secreto comercial o el deber de reserva del sujeto requerido, por limitarse únicamente a trabajar con información de terceros.

JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL CONSTITUCIONAL

X;STC Nº 8605-2005-AA/TC

Los cruces de información, la colaboración de terceros y demás medios válidos para acercarse a la realidad de los hechos y poder determinar la deuda tributaria, resultan mecanismos propios de la naturaleza del procedimiento de fiscalización tributaria.

JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

X;Resolución Nº 12253-2-2007

No conlleva a la violación de los derechos del contribuyente así como la vulneración de su derecho de defensa o el debido procedi- miento, el hecho que la Administración Tributaria solicite adicio- nalmente información a terceros. Del mismo modo, el que la do- cumentación remitida por estos tenga una formalidad determinada no constituye una afectación a las normas del procedimiento de fiscalización, debido a que el Código Tributario no ha establecido una formalidad específica a observar respecto de aquellos docu- mentos obtenidos por terceros.

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Elizabeth Nima Nima / Fiscalización tributaria - Enfoque legal

X;Resolución Nº 4346-1-2006

El cruce de información que la Administración Tributaria realice a efectos de verificar el cumplimiento de las obligaciones tributarias, no es una facultad distinta o ajena a la de fiscalización.

X;Resolución Nº 6128-4-2006

No resulta excesivo que la Administración Tributaria, en el ejerci- cio de su facultad discrecional de fiscalización, solicite copias de los contratos que el contribuyente haya suscrito con terceros.

X;Resolución Nº 8433-2-2001

El cruce de información que la Administración Tributaria realice para efectos de verificar el cumplimiento de las obligaciones tribu- tarias, no es una facultad distinta o ajena a la de fiscalización.

#

APLICACIÓN PRÁCTICA

¿La Administración Tributaria puede basarse exclusivamente en la infor- mación obtenida de terceros para formular reparos a un contribuyente?

Dentro de un procedimiento de fiscalización del Impuesto General

a

las Ventas de los meses de enero a diciembre del ejercicio 2009,

la

Administración Tributaria solicitó a la empresa Agropecuaria S.A.

que acreditara fehacientemente las adquisiciones que sustentaban la utilización del crédito fiscal; motivo por el cual la empresa presentó los comprobantes de pago de dichas adquisiciones y documentación adicional que las sustentaban.

No obstante la documentación presentada, la Administración Tri- butaria reparó la utilización del crédito fiscal al considerar que las adquisiciones realizadas por la Empresa Agropecuaria S.A. califica- ban como operaciones no reales, sustentando dicha observación en el hecho que, como resultado del cruce de información efectuado con algunos de los proveedores de la empresa Agropecuaria S.A., estos no

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La facultad de fiscalización de la Administración Tributaria

presentaron documentación relacionada con las adquisiciones decla- radas y registradas por la Empresa Agropecuaria S.A.

Considerando lo anterior, se consulta si es correcta la posición de la Administración Tributaria.

Respuesta

Si bien la Administración Tributaria tiene la facultad de solicitar información de terceros a efectos de verificar la fehaciencia de las operaciones de compra y/o venta declaradas por el sujeto fiscalizado, dicha facultad implica también la obligación de corroborar que la in- formación entregada por terceros sea completa y veraz, no pudiendo, incluso, imputarle al deudor tributario sujeto de fiscalización el in- cumplimiento que pudiera tener el tercero respecto a la solicitud de información realizada por la Administración.

De ahí que consideramos que la Administración Tributaria no puede sustentar los reparos efectuados durante el procedimiento de fiscali- zación en el hecho que el proveedor de los bienes y/o servicios no pre- sentara documentación relacionada con las operaciones declaradas por el sujeto fiscalizado, debiendo verificar, mediante otros medios, si la falta de presentación de información se debe a una omisión por parte del tercero.

Tal criterio resulta de las Resoluciones Nºs. 602-5-2001 y 1828-2- 2009 emitidas por el Tribunal Fiscal.

En efecto, en la Resolución Nº 602-5-2001, se analizó el siguiente caso: la Sunat determinó que un contribuyente no había registrado la recepción de productos (melaza) provenientes de transacciones efec- tuadas en 1995 y 1996, constatando que los documentos presentados por ella eran distintos a los obtenidos por el cruce de información realizado con un tercero. En consecuencia, se consideró que el con- tribuyente había omitido ingresos, al no existir melaza en existencias al final de los referidos periodos. Sin embargo, el Tribunal Fiscal de- claró nula la Resolución de la Administración Tributaria, alegando que no se había acreditado que la información obtenida de tercero sea

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Elizabeth Nima Nima / Fiscalización tributaria - Enfoque legal

fehaciente, pues no estaba determinado que dicho tercero (en calidad de proveedor) hubiera cumplido con registrar en su libros contables y declarar las entregas de melaza.

Por su parte, en la Resolución Nº 1828-2-2009, el Tribunal Fiscal se- ñaló que “las irregularidades o el incumplimiento de las obligaciones de los proveedores de la recurrente no son suficientes para desconocer automáticamente el crédito fiscal de esta. (…) si en un cruce de infor- mación los proveedores incumplieran con presentar alguna informa- ción o no demostraran la fehaciencia de una operación, tales hechos no pueden ser imputables al usuario o adquirente.”

Como se podrá apreciar de los criterios anteriores, en los casos de información obtenida por cruces de información con terceros, la Administración Tributaria deberá utilizar otros medios a efectos de establecer si la información entregada por el tercero es completa y veraz.

d) Solicitar la comparecencia de los deudores tributarios o de terceros

Como parte de su facultad de fiscalización, la Administración Tributaria podrá solicitar la comparecencia de los deudores tributarios o de terceros para que proporcionen la información que se estime necesaria.

El plazo que la Administración Tributaria debe otorgar para llevar a cabo la comparencia no podrá ser menor a cinco (5) días hábiles, más el término de la distancia.

La citación deberá contener como datos mínimos:

- El objeto y asunto de la citación.

- La identificación del deudor tributario o tercero.

- La fecha y hora en la que el deudor tributario deberá concurrir a las oficinas de la Administración Tributaria.

- La dirección en la que se llevará a cabo la comparecencia.

- El fundamento y/o disposición legal respectivos.

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La facultad de fiscalización de la Administración Tributaria

Cabe anotar que las manifestaciones que la Administración Tributaria ob- tenga por parte de los deudores tributarios o de terceros como consecuencia de su comparecencia, constituyen medios probatorios que deben ser ne- cesaria y debidamente valorados por la Administración Tributaria en los procedimientos tributarios, así lo dispone el segundo párrafo del numeral 4 del artículo 62 y el primer párrafo del artículo 125 del Código Tributario.

Al respecto, debe tenerse en cuenta el criterio establecido por el Tribunal Fiscal en la Resolución Nº 1759-5-2003, según el cual las manifestaciones obtenidas por la Administración Tributaria en virtud del ejercicio de su facultad de solicitar la comparecencia de los deudores tributarios o de ter- ceros, en estricto, no constituyen una “testimonial” debido a que no son rendidos ante un ente resolutor, sino ante la Administración Tributaria en ejercicio de su facultad fiscalizadora.

Aunque este último tema puede parecer más conceptual que práctico, con- sideramos que ello no es así, pues por regla general, en el derecho probato- rio, la prueba testimonial se encuentra sujeta a mayores formalidades que la manifestación, por lo que su fuerza probatoria también resulta superior. En consecuencia, desde la perspectiva conceptual, este tipo de medios proba- torios únicamente constituirán indicios que deberán ser valorados de forma conjunta con otros medios probatorios obtenidos por la Administración Tributaria en ejercicio de su facultad fiscalizadora a fin de sustentar adecua- damente una acotación; lo cual se ve reafirmado por el Principio de Verdad Material, que obliga a agotar la actividad probatoria durante el procedi- miento de fiscalización.

JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

X;Resolución Nº 8409-2-2009

El hecho de encontrarse con baja definitiva del RUC no exonera al contribuyente de cumplir con la obligación prevista en el nu- meral 9 del artículo 87 del Código Tributario, respecto a facilitar las labores de fiscalización y determinación que realice la Admi- nistración Tributaria, que incluye la obligación de concurrir a las oficinas de la Administración Tributaria cuando su presencia sea

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Elizabeth Nima Nima / Fiscalización tributaria - Enfoque legal

requerida por esta para el esclarecimiento de hechos vinculados a la obligación tributaria.

X;Resolución Nº 10565-2-2008

La facultad contenida en el numeral 4) del artículo 62 del Código Tributario que corresponde a la solicitud de comparecencia de deu- dores tributarios o terceros, no se ejerce exclusivamente dentro de un procedimiento de fiscalización, ya que es susceptible de concreción, también, cuando la Administración Tributaria tenga por finalidad el esclarecimiento de hechos vinculados a obligaciones tributarias, de conformidad con el numeral 9) del artículo 87 del citado Código.

X;Resolución Nº 1759-5-2003

El artículo 62 del Código Tributario otorga a la Administración Tributaria la facultad de solicitar la comparecencia de los deudores tributarios para que proporcionen la información que se considere necesaria; esto es, las manifestaciones se realizan ante funciona- rios de la Administración en el ejercicio de su función fiscalizadora y no como órgano resolutor, por lo que en estricto no tendría la calidad de testimonio, medio probatorio presentado y/o actuado dentro de un procedimiento.

X;Resolución Nº 7011-2-2003

Las manifestaciones deben ser valoradas conjuntamente con otros medios probatorios actuados por la Administración Tributaria.

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APLICACIÓN PRÁCTICA

¿La información obtenida por la Administración Tributaria en una manifestación puede servir como único sustento para efectuar ob- servaciones a las operaciones efectuadas por los contribuyentes?

Dentro de un procedimiento de fiscalización del Impuesto a la Renta del ejercicio gravable 2010, la Administración Tributaria solicitó a la

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La facultad de fiscalización de la Administración Tributaria

empresa Malvec S.A. que acreditara la fehaciencia del gasto vinculado a los honorarios profesionales pagados a Juan Pérez por la prestación de servicios de consultoría.

En cumplimiento de lo requerido por la Administración Tributaria, la empresa Malvec S.A. presentó los comprobantes de pago de di- cho servicio así como liquidaciones de las horas trabajadas y algunos informes.

No obstante la información presentada por la Empresa Malvec S.A., la Administración Tributaria reparó el gasto sustentándose en el he- cho que de la manifestación tomada a Juan Pérez, este declaró que nunca le había prestado servicios profesionales a la empresa; motivo por el cual la Administración Tributaria consideró que el gasto no estaba acreditado fehacientemente.

Considerando lo anterior, se consulta si es correcta la posición de la Administración Tributaria.

Respuesta

En la medida que la Administración Tributaria únicamente ha susten- tado su reparo en la manifestación tomada a Juan Pérez, considera- mos que el reparo carece de sustento.

En efecto, las manifestaciones constituyen indicios que deben ser va- lorados de forma conjunta con otros medios probatorios; motivo por el cual, en el caso consultado, la Administración Tributaria estaba obligada a valorar el resto de pruebas presentadas por la empresa Malbec S.A., no debiendo haberse limitado a desconocer el gasto sus- tentándose únicamente en la manifestación de Juan Pérez.

La conclusión anterior se encuentra respaldada en la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 01225-2-2009, donde se señala lo siguiente:

“(…) que la Administración ha sustentado el reparo en ma- nifestaciones efectuadas por los supuestos proveedores de la recurrente y en el dictamen pericial efectuado por la Policía

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Elizabeth Nima Nima / Fiscalización tributaria - Enfoque legal

Nacional del Perú, no obstante debe indicarse respecto de este último, que el citado dictamen que obra a fojas 461 a 463, ha sido elaborado en base a una muestra de factu- ras mecanografiadas que obran a fojas 436 a 460 que no son materia de reparo, sino que corresponden a las emiti- das a la empresa Agrovirú S.A. por lo que sus conclusiones no pueden hacerse extensivas a las facturas emitidas a la recurrente.

Que en tal sentido, se aprecia que el único sustento de la Ad- ministración son las manifestaciones tomadas a los supuestos proveedores las que por sí solas no resultan suficientes para sustentar el reparo materia de autos sin ser merituadas conjun- tamente con otros medios probatorios.”

e) Efectuar tomas de inventario y/o realizar arqueos de caja

La Administración Tributaria podrá efectuar tomas de inventario de bienes o controlar su ejecución, efectuar la comprobación física, su valuación y re- gistro; así como practicar arqueos de caja, valores y documentos, y control de ingresos.

Las actuaciones indicadas serán ejecutadas en forma inmediata con ocasión de la intervención.

Resulta importante anotar que la Administración Tributaria no se encuentra obligada a comunicar la realización de la diligencia con anterioridad a su ejecución. Entendemos que ello se debe a que la efi- cacia de esta medida de control radica, precisamente, en su carácter inmediato.

La inmediatez de la eficacia de este tipo de diligencias se encuentra respal- dada por el último párrafo del artículo 106 del Código Tributario, según el cual:

“Por excepción, la notificación surtirá efectos al momento de su re- cepción cuando se notifiquen resoluciones que ordenan trabar me- didas cautelares, requerimientos de exhibición de libros, registros y

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La facultad de fiscalización de la Administración Tributaria

documentación sustentatoria de operaciones de adquisiciones y ven- tas que se deban llevar conforme a las disposiciones pertinentes y en los demás casos que se realicen de forma inmediata de acuerdo a lo establecido en este Código”.

JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

X;Resoluciones Nºs. 6726-1-2008 y 3252-4-2006

El procedimiento de toma de inventario puede determinar el inicio del procedimiento de fiscalización, que en virtud del artículo 62 del Código Tributario puede ser ejercido en forma discrecional, y las observaciones que de él se deriven –faltantes o sobrantes– por sí mismas constituyen una causal que faculta a la Administración Tri- butaria a aplicar los criterios de determinación sobre base presunta.

X;Resolución Nº 1709-5-2005

No existe norma alguna en el Código Tributario que impida que la Administración Tributaria realice la toma de inventario durante la realización de la diligencia de inspección.

f) Inmovilizar libros, documentos, registros en general y bie- nes de cualquier naturaleza

En los casos en que la Administración Tributaria presuma la existencia de evasión tributaria, podrá inmovilizar los libros, archivos, documentos, re- gistros en general y bienes, de cualquier naturaleza. La Administración Tri- butaria dispondrá lo necesario para la custodia de aquello que haya sido inmovilizado.

El plazo de la inmovilización será de diez (10) días hábiles, prorrogables por un plazo igual, siendo que mediante Resolución de Superintendencia, la prórroga podrá otorgarse por un plazo máximo de sesenta (60) días hábiles.

Debemos destacar que el supuesto habilitante para el ejercicio de la facultad de inmovilización es la “presunción de la existencia de evasión tributaria”, situación que no se encuentra reglamentada en ninguna norma tributaria.

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Elizabeth Nima Nima / Fiscalización tributaria - Enfoque legal

Así, en un sentido estrictamente literal, la presunción de supuestos de evasión tributaria quedaría sujeta únicamente al arbitrio del auditor fiscalizador.

Al respecto, en la Resolución Nº 6246-1-2002, el Tribunal Fiscal ha sos- tenido que la presunción de existencia de evasión ni siquiera requiere ser motivada, por tratarse de una facultad discrecional de la Administración Tributaria. Asimismo, en la Resolución Nº 4708-5-2003, dicho Tribunal ha señalado que para el ejercicio de la facultad de inmovilización de documen- tos, no se requiere que esta sea mencionada en requerimiento alguno.

Aunque parece razonable que el ejercicio de la facultad de inmovilización no se incluya en los requerimientos de fiscalización de manera previa a su ejecución (lo que entendemos ocurre para garantizar la efectividad de la medida), resulta inadmisible que el ejercicio de dicha facultad no requie- ra ser motivado por la Administración Tributaria mediante ningún acto administrativo. Evidentemente, esto impide cualquier acción por parte del contribuyente para cuestionar el ejercicio de la facultad de inmovilización.

Al respecto, coincidimos con Huamaní Cueva cuando señala que los datos, pruebas o indicios que han llevado a la Administración Tributaria a presumir la existencia de situaciones de evasión deben encontrarse en el expediente de fiscalización (9) ; sin embargo, no puede perderse de vista que, por imperio del artículo 131 del Código Tributario, el expediente de fiscalización no es accesible por el contribuyente hasta la finalización del procedimiento. Esto, aunado al hecho que dado que la Administración Tributaria no requiere justificar la presunción de evasión, conlleva a que la facultad de inmovili- zación pueda ser ejercida de forma totalmente arbitraria e incuestionable.

Consideramos que este tema debería ser materia de una reforma legislativa, orientada a reglamentar los requisitos o supuestos taxativos que permitirían a la Administración Tributaria presumir la existencia de evasión tributaria o, por lo menos, que se establezca la obligación de plasmar los hechos que llevan a esta a presumir dicha circunstancia en un acto administrativo con- creto, que además sea notificado al contribuyente, para que así este pueda ejercer su derecho de defensa.

(9)

HUAMANÍ CUEVA, Rosendo. Código Tributario Comentado. Lima, Jurista Editores, 2007, p. 439.

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La facultad de fiscalización de la Administración Tributaria

En defecto de lo anterior, consideramos que el Tribunal Fiscal debería re- considerar la posición que ha adoptado al respecto, exigiendo a la Adminis- tración Tributaria la debida motivación de sus decisiones.

JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

X;Resolución Nº 9048-5-2004

La Administración Tributaria al amparo de la facultad indicada por el numeral 6 del artículo 62 del Código Tributario, puede in- movilizar una computadora que contiene bases de datos de infor- mación administrativa del contribuyente, cuando durante la fisca- lización, el contribuyente no proporcione las claves de acceso para acceder a sus bases de datos, más aún si existe denuncia contra el contribuyente por el presunto delito de defraudación tributaria.

X;Resolución Nº 4708-5-2003

En virtud a la facultad de fiscalización, la Administración pue- de efectuar la inmovilización de documentos contables, no siendo necesario para tal efecto que su ejercicio esté previsto en requeri- miento alguno.

X;Resolución Nº 6246-1-2002

Es infundada la queja interpuesta contra la medida de inmoviliza- ción de documentación contable adoptada por la Administración Tributaria en el ejercicio de su facultad de fiscalización, la que por ser discrecional no requiere ser motivada.

X;Resolución Nº 1145-3-98

En el marco de las facultades de fiscalización que posee la Ad- ministración Tributaria establecidas en el Código Tributario, para ejecutar la medida de inmovilización de los documentos de la em- presa no se necesita de la emisión previa de una resolución de su- perintendencia.

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Elizabeth Nima Nima / Fiscalización tributaria - Enfoque legal

g) Practicar incautaciones de libros, archivos, documentos, registros en general y bienes, de cualquier naturaleza, que guarden relación con la realización de hechos susceptibles de generar obligaciones tributarias

Cuando la Administración Tributaria presuma la existencia de evasión tribu- taria, podrá practicar incautaciones de libros, archivos, documentos, regis- tros en general y bienes, de cualquier naturaleza, incluidos programas infor- máticos y archivos en soporte magnético o similares, que guarden relación con la realización de hechos susceptibles de generar obligaciones tributarias.

La Administración Tributaria procederá a la incautación previa autoriza-

ción judicial. Para tal efecto, la solicitud de la Administración será motivada

y deberá ser resuelta por cualquier Juez Especializado en lo Penal, en el

término de veinticuatro (24) horas, sin correr traslado a la otra parte.

A solicitud del administrado, la Administración Tributaria deberá propor-

cionar copias simples, autenticadas por fedatario, de la documentación in- cautada que este indique, en tanto esta no haya sido puesta a disposición del Ministerio Público. Asimismo, la Administración Tributaria dispondrá lo necesario para la custodia de aquello que haya sido incautado.

El plazo de la incautación no podrá exceder de cuarenta y cinco (45) días hábiles, prorrogables por quince (15) días hábiles. Al término de los cuaren- ta y cinco (45) días hábiles o al vencimiento de la prórroga, se procederá a

la devolución de lo incautado con excepción de aquella documentación que

hubiera sido incluida en la denuncia formulada dentro de los mismos plazos antes mencionados.

Tratándose de bienes, al término del plazo o al vencimiento de la prórroga,

la Administración Tributaria comunicará al deudor tributario a fin de que

proceda a recogerlos en el plazo de diez (10) días hábiles contados a par-

tir del día siguiente de efectuada la notificación de la comunicación antes mencionada, bajo apercibimiento de que los bienes incautados caigan en abandono. Transcurrido el mencionado plazo, el abandono se producirá sin

el requisito previo de emisión de resolución administrativa alguna. En este

caso, serán de aplicación, en lo pertinente, las reglas referidas al abandono

contenidas en el artículo 184 del Código Tributario.

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La facultad de fiscalización de la Administración Tributaria

En el caso de libros, archivos, documentos, registros en general y soportes mag- néticos u otros medios de almacenamiento de información, si el interesado no se apersona para efectuar el retiro respectivo, la Administración Tributaria conservará la documentación durante el plazo de prescripción de los tributos. Transcurrido este podrá proceder a la destrucción de dichos documentos.

Cabe precisar que a diferencia del ejercicio de la facultad de inmovilización, en el caso de la facultad de incautación de documentos, la Administración Tributaria debe solicitar autorización judicial para ejercerla. Cabe precisar que esta exigencia tiene su origen en el numeral 10 del artículo 2 de la Constitución, según el cual:

“Los libros, comprobantes y documentos contables y administrativos están sujetos a la inspección o fiscalización de la autoridad competente, de conformidad con la ley. Las actuaciones que al respecto se tomen no pueden incluir su sustracción o incautación, salvo por orden judicial”.

Evidentemente, la solicitud que se tramite para la concesión de la autori- zación judicial de incautación deberá encontrarse debidamente motivada.

Si bien la solicitud ante el juez se tramita sin que se corra traslado al contri- buyente, ello resulta razonable en tanto se encuentra orientado a cautelar la efectividad de la medida.

OPINIÓN DE LA SUNAT

‰ Informe Nº 306-2002-SUNAT/2B0000

Se consulta si en el supuesto que los documentos contables de un contribuyente que está siendo fiscalizado se encuentren en poder de un tercero, resulta necesario iniciar un procedimiento de fisca- lización a este último para poder incautar dicha documentación.

Sunat opina lo siguiente:

En caso de que la documentación contable de un contribuyente que está siendo fiscalizado se encuentre en poder de un tercero, no es necesario iniciarle a este un procedimiento de fiscalización para efectuar la incautación de la mencionada documentación.

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Elizabeth Nima Nima / Fiscalización tributaria - Enfoque legal

JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

X;Resolución Nº 13678-1-2009

Si la Administración Tributaria no devuelve la documentación in- cautada al término del plazo legalmente establecido, tal vicio de forma no influye necesariamente en el acto de los resultados de la fiscalización ni en los actos de determinación de la deuda tributa- ria, al no vulnerarse el derecho de defensa del contribuyente por no influir en el cumplimiento de sus obligaciones.

X;Resolución Nº 5583-3-2009

La incautación implica una desposesión forzada de la documentación, que se diferencia de actuaciones tales como la exhibición de libros con- tables en las oficinas de la Administración Tributaria, en las condicio- nes solicitadas por esta; caso en el cual también podría verificarse la entrega de dicha documentación, sin que ello implique la restricción del derecho de los administrados para utilizarla y consultarla en el mo- mento que se crea conveniente, solicitando su devolución en su caso.

X;Resolución Nº 62-2-1999

En la diligencia de incautación procede el descerraje cuando sea au- torizado por el juez y será usado a discrecionalidad de los funcio- narios de la Administración Tributaria cuando las circunstancias lo requieran. Asimismo, no es necesario que en la diligencia de incau- tación se encuentren presentes representantes del Ministerio Públi- co, dado que es facultad de la Administración Tributaria.

h) Practicar inspecciones en locales

La Administración Tributaria puede practicar inspecciones en los locales ocupados, bajo cualquier título (10) , por los deudores tributarios, así como en los medios de transporte.

(10) La facultad de fiscalización se ejercerá independientemente que el local sea o no de propiedad del deudor tributario.

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La facultad de fiscalización de la Administración Tributaria

Para realizar las inspecciones cuando los locales estuvieren cerrados o cuan- do se trate de domicilios particulares, será necesario solicitar autorización judicial, la que debe ser resuelta en forma inmediata y otorgándose el plazo necesario para su cumplimiento sin correr traslado a la otra parte. La exi- gencia de que se tramite una orden judicial cuando se trate de domicilios particulares o locales cerrados, permite concluir que las inspecciones a in- muebles únicamente podrán ejecutarse sin autorización judicial cuando se trate de locales abiertos al público.

La actuación indicada será ejecutada en forma inmediata con ocasión de la intervención.

En el acto de inspección la Administración Tributaria podrá tomar decla- raciones al deudor tributario, a su representante o a los terceros que se en- cuentren en los locales o medios de transporte inspeccionados.

¿Qué ocurriría si requiriéndose autorización judicial para llevar a cabo la inspección el ocupante de inmueble permite el ingreso de funciona- rios de la Administración Tributaria? Consideramos que la inspección solo sería válida si quien la permite es el poseedor del inmueble o su representante legal. Este ha sido el criterio adoptado por el Tribunal Fiscal en la Resolución Nº 12089-4-2007, mediante la cual se admitió una inspección realizada por la Administración Tributaria sin previa obtención de la autorización judicial que se requería, debido a que el representante legal de la empresa que ocupada el inmueble, permitió la diligencia.

Sin embargo, una inspección autorizada por un servidor de la posesión (por ejemplo, un guardián), no sería válida, al no tratarse de un poseedor ni de su representante legal. Aunque el Tribunal Fiscal no se ha pronunciado so- bre situaciones como esta, pensamos que existirían argumentos suficientes para que esta posición sea adoptada. En efecto, resulta claro que solo los sujetos que ejercen el derecho real de posesión sobre un inmueble pueden tomar decisiones válidas sobre su utilización y acceso, lo que excluye la posibilidad de que sean otros sujetos quienes permitan una inspección no autorizada judicialmente.

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Elizabeth Nima Nima / Fiscalización tributaria - Enfoque legal

Finalmente, conviene tener en cuenta que nada impide que con ocasión de una inspección la Administración Tributaria pueda ejercer otras fa- cultades discrecionales de fiscalización, como es el caso de la toma de inventarios, solicitud de exhibición de libros, toma de declaraciones, entre otras.

JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

X;Resolución Nº 13764-7-2009

No es condición inequívoca para el ejercicio del acto de inspección tributaria, la autorización judicial, si el representante legal del con- tribuyente permite el ingreso de los funcionarios de la Adminis- tración Tributaria al local del obligado, y facilita la información y documentación pertinente.

X;Resolución Nº 596-4-2008

No comporta un ejercicio excesivo de la facultad de fiscalización, el que la Administración Tributaria practique inspecciones a efec- to de verificar el cumplimiento de las obligaciones tributarias, sin otorgar plazo alguno al contribuyente.

X;Resolución Nº 7780-2-2008

Las inspecciones que realice la Administración Tributaria solo otorgan certeza respecto de los hechos y situaciones inspecciona- dos a la fecha en que se realiza la diligencia, mas no acredita los hechos acaecidos en fechas anteriores.

X;Resolución Nº 1851-2-2008

La Administración Tributaria no estaba obligada a solicitar una orden judicial o requerir el auxilio de la fuerza pública, si el repre- sentante del administrado permite el ingreso de los funcionarios acreditados a los predios de propiedad de este último, a fin de efectuar la verificación y/o inspección pertinente.

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La facultad de fiscalización de la Administración Tributaria

X;Resolución Nº 12089-4-2007

No es condición inequívoca para el ejercicio del acto de inspec- ción tributaria, la autorización judicial, si el representante legal del contribuyente permite el ingreso de los funcionarios de la Admi- nistración Tributaria al local del obligado y facilita la información y documentación pertinente.

X;Resolución Nº 11108-3-2007

La facultad irrogada por el primer párrafo del numeral 8 del ar- tículo 62 del Código Tributario, implica el examen, revista, reco- nocimiento o constatación personal del funcionario o responsable designado, in situ, de la situación, condición o circunstancia de hechos, actos, sujetos, bienes, lugares, etc., o lo que sea objeto o finalidad de inspección.

X;Resolución Nº 08660-3-2007

Si bien es facultad de la Administración Tributaria efectuar fisca- lizaciones, debe tenerse en cuenta que la inspección solo otorga certeza respecto de los hechos inspeccionados a la fecha en que se realiza tal diligencia, mas no acredita los acaecidos en fechas anteriores.

X;Resolución Nº 476-2-2006

La Administración Tributaria no se encuentra obligada a noti- ficar la resolución judicial que autorizó el allanamiento, incau- tación y descerraje por las instalaciones del contribuyente por cuanto el requisito exigido para efectuar una inspección en loca- les cerrados o domicilios particulares en que se cuente con auto- rización judicial, de conformidad con lo previsto en el numeral 9 del artículo 2 de la Constitución y en el numeral 8 del artículo 62 del Código Tributario, máxime si según este último numeral, la solicitud de autorización judicial debe ser resuelta sin correr traslado a la otra parte.

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Elizabeth Nima Nima / Fiscalización tributaria - Enfoque legal

X;Resolución Nº 1709-5-2005

Las atribuciones otorgadas en el ejercicio del derecho de fis- calización no se aplican de forma aislada y por separado. Por tal razón, la diligencia de inspección requiere del ejercicio si- multáneo y conjunto de otras atribuciones, tales como la exhi- bición de libros, la toma de inventario físico o la solicitud de información a terceros.

i) Requerir el auxilio de la fuerza pública

La Administración Tributaria podrá requerir el auxilio de la fuerza pública para el desempeño de sus funciones, que será prestado de inmediato bajo responsabilidad.

JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

X;Resolución Nº 1851-2-2008

Procede el descerraje cuando sea autorizado por el juez y será usa- do a discrecionalidad de los funcionarios de la Administración Tributaria cuando las circunstancias lo requieran. Asimismo, no es necesario que en la diligencia de incautación se encuentren pre- sentes representantes del Ministerio Público, dado que es facultad de la Administración Tributaria.

j) Solicitar información a las Empresas del Sistema Financiero

Tal como se desprende de Ley Nº 26702 - Ley General del Sistema Finan- ciero y del Sistema de Seguros y Orgánica de la Superintendencia de Banca y Seguros, las empresas bancarias y financieras desarrollan el rol de la “ban- ca múltiple, universal e integral”, no limitándose a las típicas actividades de intermediación financiera (operaciones activas y pasivas).

Así, en líneas generales, podemos clasificar las actividades de las empresas del sistema financiero de la siguiente manera:

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La facultad de fiscalización de la Administración Tributaria

• Operaciones Pasivas: son las operaciones de captación de fondos del público en general, en las que las entidades bancarias y financieras ocu- pan la posición de deudores de tales fondos. Aquí se encuentran, por ejemplo, los depósitos en cuenta corriente o los depósitos a plazos.

• Operaciones Activas: son las operaciones de colocación de fon- dos, como es el caso de los préstamos personales, créditos hipo- tecarios, etc. Aquí, las entidades financieras ocupan la posición de acreedor.

• Servicios Bancarios: en los que no se es acreedor ni deudor, sino pres- tador de servicios tales como la custodia de bienes y valores, el alqui- ler de cajas de seguridad, entre otros.

• Inversiones: esto es, actividades directas en las que se actúa directa- mente como inversionista institucional en el mercado de capitales; por ejemplo, la adquisición de valores mobiliarios, la emisión y colo- cación de bonos, la ejecución de operaciones con instrumentos finan- cieros derivados, etc.

Al respecto, se tiene que la Administración Tributaria podrá solicitar infor- mación a las Empresas del Sistema Financiero sobre:

• Operaciones pasivas con sus clientes, en el caso de aquellos deudores tributarios sujetos a fiscalización, incluidos los sujetos con los que estos guarden relación y que se encuentren vinculados a los hechos investigados.

• Las demás operaciones con sus clientes, las mismas que deberán ser proporcionadas en la forma, plazos y condiciones que señale la Admi- nistración Tributaria.

En relación a la información sobre operaciones pasivas se tiene que deberá ser requerida por el juez a solicitud de la Administración Tributaria. La solicitud deberá ser motivada y resuelta en el término de setenta y dos (72) horas, bajo responsabilidad. Dicha información será proporcionada en la forma y condiciones que señale la Administración Tributaria, dentro de los diez (10) días hábiles de notificada la resolución judicial, pudiéndose

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Elizabeth Nima Nima / Fiscalización tributaria - Enfoque legal

excepcionalmente prorrogar por un plazo igual cuando medie causa justifi- cada, a criterio del juez (11) .

No sucede lo mismo respecto de las demás operaciones, distintas a las ope- raciones pasivas.

Las operaciones pasivas, cuya información relacionada solo puede ser acce- dida por parte de la Administración Tributaria, previa autorización judicial, son las siguientes:

• Recepción de depósitos a la vista.

• Recepción de depósitos a plazos y de ahorro.

• Emisión de cheques de gerencia.

• Emisión de órdenes de pago.

• Emisión de cheques de viajero.

• Aceptación de letras de cambio a plazos.

De otro lado, debe considerarse que el numeral 10 del artículo 62 del Có- digo Tributario, cuando se refiere al acceso a la información relacionada a operaciones pasivas, hace mención solamente a “aquellos deudores sujetos a fiscalización, incluidos los sujetos con los que estos guarden relación y que se encuentren vinculados a los hechos investigados”. Frente a ello, cabe preguntarse si, incluso de manera previa a la solicitud judicial de acceso a información relacionada a operaciones pasivas, se requiere el inicio de un procedimiento de fiscalización en sentido estricto (definitivo o parcial) o si basta que un contribuyente esté siendo objeto de acciones de fiscalización en sentido amplio (por ejemplo, mediante cartas inductivas o citaciones).

El carácter excepcional del acceso a información relacionada a operaciones pasivas debería conducirnos a concluir que se requiere siempre el inicio de un procedimiento de fiscalización en sentido estricto. La Administración

(11) Consideramos que la restricción que existe para la obtención de información respecto a operaciones pasivas obedece al debido respeto al secreto bancario, al cual nos referiremos en detalle al desarrollar el Capítulo II de esta obra.

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La facultad de fiscalización de la Administración Tributaria

Tributaria parecería haber llegado a esta conclusión mediante el Informe Nº 27-2003-SUNAT/2B0000, en el que se sostuvo que para la solicitud de información de operaciones diferentes a las pasivas no se requiere el inicio de un procedimiento de fiscalización. En una interpretación a contrario sensu de este criterio, para la solicitud de información relacionada a opera- ciones pasivas sí se requeriría el inicio de un procedimiento de fiscalización.

En conclusión, de lo dispuesto en el numeral 10 del artículo 62 del Código Tributario, se tiene que la regulación de la solicitud de información a las empresas del sistema financiero por parte de la Administración Tributaria se encuentra segmentada de la siguiente manera:

i) En relación a las operaciones pasivas, se requiere siempre autorización judicial previa; y que se haya iniciado un procedimiento de fiscali- zación al sujeto cuya información sobre las operaciones pasivas que hubiera realizado sean requeridas: y,

ii) Respecto de todas las demás operaciones no hay mayor exigencia formal.

OPINIÓN DE LA SUNAT

‰ Informe Nº 155-2007-SUNAT/2B0000

Se consulta si la información sobre operaciones de transferencia de fondos, giros y cartas de crédito que realizan las Empresas del Sis- tema Financiero bajo supervisión de la Superintendencia de Banca, Seguros y AFP, de aquellos deudores tributarios sujetos a fiscali- zación, incluidos los sujetos con los que estos guarden relación y que se encuentren vinculados a los hechos investigados, está com- prendida dentro de los alcances del secreto bancario y, por ende, debe ser requerida a las Empresas del Sistema Financiero (ESF) por intermedio del juez.

La Sunat opina lo siguiente:

1. Dado que las operaciones de transferencia de fondos son efec- tuadas con cargo a determinada cuenta bancaria, la información

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Elizabeth Nima Nima / Fiscalización tributaria - Enfoque legal

referida a las mismas, por guardar relación con operaciones pasivas, se encuentra protegida por el secreto bancario. En tal virtud, la Administración Tributaria deberá requerir dicha in- formación a las ESF, por intermedio del juez, conforme a lo dispuesto en el literal a) del numeral 10 del artículo 62 del TUO del Código Tributario.

2. Tratándose de la información relativa a giros, ya que estos constituyen operaciones neutras, la misma no se encuentra protegida por el secreto bancario y, en consecuencia, no está comprendida dentro de los alcances del literal a) del numeral 10 del artículo 62 del citado TUO, pudiendo ser requerida por la Administración Tributaria directamente a las ESF.

3. Habida cuenta que la emisión de cartas de crédito constituye una operación activa, la información relativa a la misma no se encuentra, en principio, protegida por el secreto bancario, pudiendo, por ende, ser solicitada directamente por la Admi- nistración Tributaria según lo dispuesto en el literal b) del nu- meral 10 del artículo 62 del TUO del Código Tributario.

No obstante, si la información relacionada con dicha opera- ción implica facilitar información con respecto a algún depó- sito bancario involucrado en la misma; tal información debe- rá ser requerida por la Administración Tributaria a través del juez, al estar comprendida dentro de los alcances del literal a) del numeral 10 del artículo 62 del citado TUO.

‰ Informe Nº 27-2003-SUNAT/2B0000

Se consulta respecto a qué debe entenderse como sujeto a fiscali- zaciónde conformidad con el numeral 10 del artículo 62 del Có- digo Tributario, y por tanto si la Administración Tributaria tiene la facultad para requerir información a entidades bancarias sin haber iniciado previamente un procedimiento de fiscalización, sobre la identificación de los propietarios de tarjetas de crédito:

apellidos y nombres, documento de identidad y marca y número de la tarjeta.

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La facultad de fiscalización de la Administración Tributaria

La Sunat opina lo siguiente:

La Administración Tributaria se encuentra facultada para solicitar, de manera general, información a las entidades bancarias y finan- cieras sobre operaciones distintas a las pasivas, sin que se requiera para ello que se haya iniciado un procedimiento de fiscalización.

JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

X;Resolución Nº 6128-4-2006

La violación al derecho al secreto bancario se constituye cuando las entidades financieras, sus directores y/o trabajadores propor- cionan información respecto de las operaciones pasivas, y no cuan- do la Administración Tributaria solicite la copia de movimientos bancarios del contribuyente.

X;Resolución Nº 5694-2-2006

No se puede alegar vulneración al derecho al secreto bancario, si ha existido una autorización judicial pertinente.

k) Investigar los hechos que configuran infracciones tributarias

La Administración Tributaria podrá investigar los hechos que configuran infracciones tributarias, asegurando los medios de prueba e identificando al infractor.

l) Requerir a las entidades públicas o privadas para que informen o comprueben el cumplimiento de obligaciones tributarias

La Administración Tributaria podrá requerir a las entidades públicas o pri- vadas para que informen o comprueben el cumplimiento de obligaciones tributarias de los sujetos sometidos al ámbito de su competencia o con los cuales realizan operaciones, bajo responsabilidad.

Las entidades a las que se hace referencia en el párrafo anterior, están obligadas a proporcionar la información requerida en la forma, plazos y

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Elizabeth Nima Nima / Fiscalización tributaria - Enfoque legal

condiciones que la Sunat establezca. La información obtenida por la Admi- nistración Tributaria no podrá ser divulgada a terceros, bajo responsabili- dad del funcionario responsable.

JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

X;Resolución Nº 13828-3-2008

La pertinencia de solicitar alguna información no corresponde ser analizada, cuestionada ni decidida por el administrado, por cuan- to dentro de las facultades de la Administración se contempla en el numeral 12 del artículo 62 del Código Tributario, la de requerir a las entidades públicas o privadas para que informen o comprueben el cumplimiento de obligaciones tributarias de los sujetos someti- dos al ámbito de su competencia o con los cuales realizan opera- ciones, y corresponde a las labores de verificación el merituar y requerir los datos que permitan cuantificar el monto del tributo a cargo del deudor tributario.

ll) Solicitar a terceros informaciones técnicas o peritajes

El ejercicio de la facultad de solicitar a terceros informaciones técnicas o peritajes resulta de especial trascendencia principalmente cuando, durante un procedimiento de fiscalización, se presentan aspectos técnicos o especia- lizados que deben dilucidarse.

En efecto, aun cuando legislativamente dicha facultad ha sido concebida como una facultad discrecional, dada la naturaleza y complejidad de ciertas circunstancias que muchas veces son discutidas por la Administración Tri- butaria durante el desarrollo de procedimientos de fiscalización, su ejerci- cio puede convertirse en una necesidad ineludible a efectos de fundamentar correctamente una acotación.

Lo anterior puede apreciarse especialmente en el análisis efectuado por el Tribunal Fiscal en la Resolución Nº 00100-5-2004. En este caso, la Admi- nistración Tributaria y el contribuyente discutían sobre si la valorización contenida en una tasación contratada por el contribuyente era correcta o

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La facultad de fiscalización de la Administración Tributaria

no. El Tribunal Fiscal concluyó que si la Administración Tributaria discre- paba de la valorización obtenida por el contribuyente, debió hacer uso de la facultad prevista en el artículo numeral 13 del artículo 62 del Código Tributario, bajo análisis.

JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

X;Resolución Nº 05437-1-2009

En el caso de determinación de mermas no basta que la Adminis- tración deje de lado la información proporcionada por la recu- rrente, sino que resulta necesario que la referida determinación se encuentre motivada y sustentada en documentación y/o informa- ción técnica correspondiente, lo que implicaría la verificación de los libros y registros contables de la recurrente y la evaluación de la documentación y/o información técnica respectiva que le permita determinar el porcentaje de merma aplicable.

X;Resolución Nº 12072-1-2008

Corresponde disponer que se efectúe el peritaje grafotécnico de la firma y sellos del Notario Dr. Víctor F. Lizana Puelles consig- nados en el Registro de Compras y en los Contratos por Servi- cios celebrados por la recurrente materia de autos, a cuyo efecto la Administración deberá solicitar dicho peritaje a la entidad técnica competente en el marco de lo dispuesto por las normas citadas en el considerando precedente, así como remitir a este Tribunal sus resultados para emitir pronunciamiento sobre este extremo del asunto materia de controversia.

X;Resolución Nº 00100-5-2004

De considerar la Administración que la tasación presentada con- signaba una valorización incorrecta, debió hacer uso de su fa- cultad prevista en el numeral 13) del artículo 62 del Código Tributario (conforme con la cual, en su función fiscalizadora, la

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Elizabeth Nima Nima / Fiscalización tributaria - Enfoque legal

Administración dispone de la facultad de solicitar a terceros infor- mación técnica o peritajes), a fin de establecer el correcto valor de los bienes transferidos con ocasión de la fusión y ajustar su costo computable, reparando el monto que la recurrente hubiera consi- derado en exceso, tal y como lo establece el artículo 32 de la Ley del Impuesto a la Renta, y no concluir que el valor de los bienes sería su costo computable original (valor histórico), supuesto no previsto en las normas citadas.

m) Dictar las medidas para erradicar la evasión tributaria

Para erradicar la evasión tributaria, la Administración Tributaria podrá dictar medidas tales como: desarrollar acciones para identificar sectores de la acti- vidad económica del país con mayor probabilidad de evasión (como ocurrió con la implementación de los sistemas de pago anticipado del IGV - retencio- nes, percepciones y detracciones); realizar análisis de riesgo sectorial; progra- mar casos de delito tributario a nivel nacional con el apoyo de la tecnología de información del Ministerio Público y la Policía Nacional; intercambiar información con otras Administraciones Tributarias; etc.

Así, se tiene que, de la revisión del Plan Estratégico Institucional de la Su- perintendencia Nacional de Aduanas y Administración Tributaria para el periodo 2012-2016, aprobado mediante Resolución de Superintendencia Nº 299-2011-SUNAT, el Objetivo Estratégico de la Sunat es “mejorar la efectividad del control del incumplimiento tributario y aduanero”, indicán- dose –además– como finalidad la reducción del incumplimiento tributario mediante el fortalecimiento del proceso de control, la implementación de un sistema integral de riesgo, la integración de los procesos de control tri- butario y aduanero, así como la mejora de los mecanismos de detección de los ilícitos tributarios y aduaneros.

n) Evaluar las solicitudes presentadas y otorgar, en su caso, las autorizaciones respectivas

La Administración Tributaria podrá evaluar las solicitudes presentadas y otorgar, en su caso, las autorizaciones respectivas considerando para ello los antecedentes y/o el comportamiento tributario del deudor tributario.

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La facultad de fiscalización de la Administración Tributaria

ñ) Autorizar libros y/o registros vinculados a asuntos tributarios

La Sunat podrá autorizar los libros de actas, los libros y registros contables u otros libros y registros exigidos por las leyes, reglamentos o Resolución de Superintendencia, vinculados a asuntos tributarios.

El procedimiento para su autorización será establecido por la Sunat me- diante Resolución de Superintendencia. A tal efecto, podrá delegarse en terceros la legalización de los libros y registros antes mencionados.

Asimismo, la Sunat mediante Resolución de Superintendencia señalará los requisitos, formas, condiciones y demás aspectos en que deberán ser lleva- dos los libros y registros mencionados en el primer párrafo, salvo en el caso del libro de actas, así como establecer los plazos máximos de atraso en los que deberán registrar sus operaciones.

Tratándose de los libros y registros contables, la Sunat establecerá los deu- dores tributarios obligados a llevarlos de manera electrónica o los que po- drán llevarlos de esa manera.

En cualquiera de los dos casos señalados en el párrafo precedente, la Sunat, mediante Resolución de Superintendencia, señalará los requisitos, formas, plazos, condiciones y demás aspectos que deberán cumplirse para la au- torización, almacenamiento, archivo y conservación, así como los plazos máximos de atraso de los mismos.

La reglamentación de la llevanza de libros contables con incidencia tributaria se encuentra en la Resolución de Superintendencia Nº 234-2006/SUNAT y normas modificatorias (12) .

o) Colocar sellos, carteles y letreros oficiales, precintos, cintas y señales con motivo de la ejecución o aplicación de sanciones

La Administración Tributaria podrá colocar sellos, carteles y letreros ofi- ciales, precintos, cintas, señales y demás medios utilizados con motivo de

(12) Respecto a las condiciones y/o requisitos que el deudor tributario debe cumplir para llevar los libros y/o registros contables véase el Capitulo 3 de la presente obra.

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Elizabeth Nima Nima / Fiscalización tributaria - Enfoque legal

la ejecución o aplicación de sanciones o en el ejercicio de las funciones que le han sido establecidas por las normas legales, en la forma, plazos y condi- ciones que estas establezcan.

La forma de ejecución de la referida facultad se encuentra reglamentada por la Resolución de Superintendencia Nº 144-2004/SUNAT.

p) Exigir el cumplimiento de obligaciones relacionadas con la aplicación de las normas de precios de transferencia

La Administración Tributaria podrá exigir a los deudores tributarios que designen, en un plazo de quince (15) días hábiles contados a partir del día siguiente de la notificación del primer requerimiento en el que se les solicite la sustentación de reparos hallados como consecuencia de la aplicación de las normas de precios de transferencia, hasta dos (2) representantes, con el fin de tener acceso a la información de los terceros independientes utiliza- dos como comparables por la Administración Tributaria. El requerimiento deberá dejar expresa constancia de la aplicación de las normas de precios de transferencia.

La información a que se refiere el párrafo anterior no comprende secretos industriales, diseños industriales, modelos de utilidad, patentes de inven- ción y cualquier otro elemento de la propiedad industrial protegidos por la ley de la materia. Tampoco comprende información confidencial relaciona- da con procesos de producción y/o comercialización.

La Administración Tributaria, al facilitar el acceso a la información, no podrá identificar la razón o denominación social ni el RUC, de ser el caso, que corresponde al tercero comparable.

La designación de los representantes o la comunicación de la persona natu- ral que tendrá acceso directo a la información, deberá hacerse obligatoria- mente por escrito. Los representantes o el deudor tributario (que sea perso- na natural) tendrán un plazo de cuarenta y cinco (45) días hábiles, contados desde la fecha de presentación del escrito, para efectuar la revisión de la información. En este caso, tales personas no podrán sustraer o fotocopiar información alguna, debiéndose limitar a la toma de notas y apuntes.

62

La facultad de fiscalización de la Administración Tributaria

OPINIÓN DE LA SUNAT

‰ Informe Nº 113-2009-SUNAT/2B0000

Se formulan las siguientes consultas referidas al otorgamiento de plazos para acceder a la información de terceros independientes que sirven de comparables de acuerdo al numeral 18 del articulo 62 del Código Tributario:

1. Atendiendo a que el contribuyente tiene el plazo de 15 días hábiles para designar hasta dos (2) representantes, plazo com- putado a partir del día siguiente de notificado el primer reque- rimiento de sustentación de reparos, y además, el plazo de 45 días hábiles contados desde la designación para revisar la in- formación que obra en poder de la Administración Tributaria, ¿debe otorgarse a aquel un plazo adicional para que elabore sus alegatos a los reparos realizados? De ser afirmativa la respues- ta, ¿dicho plazo deberá consignarse en el primer requerimiento ya notificado?

2. En cuanto al plazo de 45 días hábiles previsto para la revi- sión de la información de los terceros independientes utilizados como comparables por la Administración Tributaria:

2.1. ¿A fin que se inicie el cómputo de dicho plazo debe noti- ficarse algún documento al contribuyente?

2.2. ¿Debe esperarse que transcurran los 45 días hábiles para continuar con el procedimiento de fiscalización o en caso el contribuyente termine de revisar la información antes de dicho plazo, se podría continuar con el mismo desde ese momento?

2.3. ¿Debe dejarse constancia en algún documento de la revi- sión de la información que efectúe el contribuyente en las oficinas de la Sunat?

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Elizabeth Nima Nima / Fiscalización tributaria - Enfoque legal

La Sunat opina lo siguiente:

• Adicionalmente a los plazos de 15 y 45 días hábiles para la de- signación de representantes y la revisión de la información de los terceros independientes utilizados como comparables, res- pectivamente, a que se refiere el numeral 18 del artículo 62 del TUO del Código Tributario, la Administración Tributaria debe- rá conceder al deudor tributario un plazo para realizar sus des- cargos de los reparos efectuados, debiendo consignarse el mis- mo en el requerimiento en el que se solicite dicha sustentación.

• El plazo de 45 días hábiles establecido pare efectuar la revi- sión de la información de los terceros independientes utiliza- dos como comparables por la Administración Tributaria, se computa desde la fecha de presentación del escrito en que se designe representantes, o tratándose de personas naturales, desde la fecha en que se presente un escrito comunicando que tendrán acceso directo a dicha información, sin que sea nece- sario para ello que la emisión de documento alguno por parte de la Administración Tributaria.

• A fin de poder continuar con el procedimiento de fiscalización, se deberá esperar a que venza el plazo en mención, así como el plazo que se otorgue para la presentación de los descargos de los reparos efectuados.

• En cada oportunidad en que el contribuyente o sus represen- tantes efectúen la revisión de la mencionada información, se deberá dejar constancia de ello mediante las Actas a que se refiere el artículo 5 del Reglamento del Procedimiento de Fis- calización de la Sunat.

q) Supervisar el cumplimiento de las obligaciones tributarias realizadas por los deudores tributarios en lugares públicos a través de grabaciones de video

La información obtenida por la Administración Tributaria en el ejercicio de esta facultad no podrá ser divulgada a terceros, bajo responsabilidad.

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La facultad de fiscalización de la Administración Tributaria

r) La Sunat podrá utilizar para el cumplimiento de sus funciones la información contenida en los libros, registros y documentos de los deudores tributarios que almacene, archive y conserve

009
009

¿Qué significa que el ejercicio de la facultad de fis- calización de la Administración Tributaria sea “dis-

crecional”?

Tal como lo mencionamos en la pregunta 004, el artículo 62 del Código Tributario establece que la potestad fiscalizadora de la Administración Tri- butaria, y todas las facultades específicas que se le conceden para ello, se ejercen de modo discrecional.

La actuación discrecional de la Administración Tributaria se define en opo- sición a la actuación reglada, en los siguientes términos:

Actos reglados: suponen una normativa específica que limita el ac- cionar de la Administración y lo encauza por un procedimiento que, necesariamente, debe cumplirse, de lo contrario, el acto se encuentra invalidado de pleno derecho (13) .

Actos discrecionales: son aquellos respecto de los cuales la Adminis- tración goza de potestad de conducirse de una manera u otra según varíen las circunstancias, siguiendo criterios o políticas que son pre- viamente establecidos por normas de cumplimiento obligatorio para la Administración, o bajo criterios no instrumentados en normas, pero que sí deben estar definidos claramente al motivar la actuación de la Administración (14) .

De este modo, la actuación discrecional de la Administración Tributaria su- pone el poder de elección y decisión que ella posee “ante la escasa o carente

(13)

ROJO MARTÍNEZ, Pilar. “Las prerrogativas de la Administración Tributaria: sus facultades discrecio- nales en la gestión de tributos”. En: Temas de Derecho Tributario y de Derecho Público. Libro Homenaje a Armando Zolezzi Moller, p. 483.

(14) Ídem.

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Elizabeth Nima Nima / Fiscalización tributaria - Enfoque legal

regulación normativa de sus actuaciones que definan cuál es la decisión que debe adoptar ante un supuesto determinado” (15) , ya que –a diferencia de lo que ocurre con los actos reglados– dicho supuesto no ha sido defini- do exactamente por la Ley. En este mismo sentido, Alejandro Altamirano afirma que “la discrecionalidad implica la libertad para adoptar uno u otro camino” (16) , siendo su naturaleza, a criterio de Tulio Rosembuj el de “un poder, conferido explícita o implícitamente por la ley, para elegir en deter- minadas circunstancias y frente a varias soluciones posibles la solución que conceptúe más oportuna en orden al interés público que debe satisfacer” (17) .

Sin embargo, no puede perderse de vista que el ejercicio de facultades dis- crecionales debe encontrarse siempre enmarcado en principios explícitos o implícitos del ordenamiento jurídico, y deberá encontrarse siempre debida- mente motivado.

Entendemos que el otorgamiento a la Administración Tributaria de facul- tades discrecionales al momento de ejercer la fiscalización obedece a una doble justificación:

i) El hecho de no limitar a la Administración Tributaria a ejecutar solo lo previsto en una norma tributaria, pues el nivel de complejidad y los cambios que se presentan en los distintos sectores económicos en los que ella interviene harían imposible que se regulen todas sus actuacio- nes; y,

ii) En la finalidad pública (18) a la que responde la actuación de la Admi- nistración Tributaria, lo que se materializa con un eficiente control

GAMBA VALEGA, César M. “Breves apuntes sobre la discrecionalidad en el Derecho Tributario”. En:

Revista del Instituto Peruano de Derecho Tributario. Nº 37, Lima, diciembre de 1999, p. 104. (16) ALTAMIRANO, Alejandro C. “El procedimiento tributario”. En: La discrecionalidad administrativa y la motivación del acto administrativo de determinación tributaria. Alejandro Altamirano (coordina- dor). Sexta edición, Editorial Ábaco, Buenos Aires, 2003, p. 158. (17) ROSEMBUJ, Tulio R. “Apuntes sobre la discrecionalidad en materia tributaria”. En: Revista del Insti- tuto Peruano de Derecho Tributario. Nº 25, Lima, diciembre de 1993, p. 43.

(18)

(15)

El numeral 3 del artículo 3 de la Ley Nº 27444 establece que la “finalidad pública”, que constituye uno de los requisitos de validez de los actos administrativos, se entiende como la adecuación “a las finali- dades de interés público asumidas por las normas que otorgan las facultades al órgano emisor, sin que pueda habilitársele a perseguir mediante el acto, aun encubiertamente, alguna finalidad sea personal de la propia autoridad, a favor de un tercero, u otra finalidad pública distinta a la prevista en la ley”.

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La facultad de fiscalización de la Administración Tributaria

del cumplimiento de las obligaciones tributarias a cargo del deudor tributario, y por ende, con una eficiente recaudación de tributos, para lo cual, evidentemente, se requiere cierta libertad de actuación.

En este escenario, el legislador tributario ha considerado conveniente no establecer una regulación precisa, rigurosa o estricta de la facultad de fis- calización de la Administración Tributaria, sino solo una relación de las labores inherentes a ella, cuya discrecionalidad se materializa, por ejemplo, en las siguientes acciones (19) :

• Establecer los métodos y programas de fiscalización.

• Seleccionar los sujetos que serán fiscalizados.

• Decidir cómo se desarrollará el procedimiento de fiscalización en cuanto a su inicio, duración y culminación.

• Decidir qué información y documentación se requerirá.

• Decidir las pruebas que se actuarán.

• Decidir los periodos y tributos que serán objeto de fiscalización, etc.

JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

X;Resolución Nº 4206-1-2009

El ejercicio de la facultad de verificación y/o fiscalización por parte de la Administración Tributaria se ejerce de forma discrecional y no requiere ser fundamentada; por ello, siendo que el procedi- miento de fiscalización se ejerce a través de requerimientos, estos no requieren de mayor motivación que la comunicación al admi- nistrado de su ejercicio y del señalamiento de las normas que lo fundamentan.

(19) GÁLVEZ ROSASCO, José. “Fiscalización Tributaria - Cómo asesorar a los contribuyentes ante una fiscalización de la Sunat”. En: Manual Operativo del Contador Nº 2 de Contadores & Empresas. Lima, octubre de 2005, Gaceta Jurídica, pp. 11 y 12.

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Elizabeth Nima Nima / Fiscalización tributaria - Enfoque legal

X;Resolución Nº 8743-7-2008 El artículo 62 y siguientes del Código Tributario, que atribuyen la facultad discrecional de fiscalización a la Administración Tributaria, y que señalan que dicho procedimiento deberá efectuarse en el plazo de un (1) año, están contenidos en una norma con rango de ley, por lo que mal podría el Reglamento de Notas de Crédito Negociables, cuyo objeto es reglamentar las devoluciones solicitadas por los ad- ministrados, limitar y/o restringir el ejercicio de dicha facultad.

X;Resolución Nº 1485-3-2002

De acuerdo a lo dispuesto en el artículo 62 del Código Tributario, la Administración Tributaria no requiere justificar las razones que motivan el ejercicio de su facultad discrecional de fiscalización, ni el tiempo que empleará en ella.

010
010

¿Cuáles son los límites a la actuación “discrecional”

de la Administración Tributaria?

Conforme a lo antes señalado, si bien el otorgamiento de facultades dis- crecionales a favor de la Administración Tributaria supone un margen de libertad para el ejercicio de los poderes jurídicos así conferidos, ello no significa que las actuaciones discrecionales seguidas por ella no deban ajus- tarse a ciertos parámetros establecidos de manera explícita o implícita por el ordenamiento jurídico.

En relación al ejercicio discrecional de las facultades de fiscalización, resul- ta de suma importancia destacar lo dispuesto por el último párrafo de la Norma IV del Título Preliminar del Código Tributario, cuyo texto repro- ducimos a continuación:

“En los casos en que la Administración Tributaria se encuentra facul- tada para actuar discrecionalmente optará por la decisión adminis- trativa que considere más conveniente para el interés público, dentro del marco que establece la ley.

En esta norma se aprecia claramente que el ámbito de libertad de la Admi- nistración Tributaria para el ejercicio discrecional de la facultad fiscaliza- dora se enmarca dentro de dos conceptos:

68

La facultad de fiscalización de la Administración Tributaria

i) El interés público que, a efectos de la presente materia, viene fundado en la necesidad de realizar labores exhaustivas de fiscalización, a fin de lograr una recaudación justa; y,

ii) El marco establecido por la Ley, entendido este concepto en sentido am- plio, es decir, por normas de rango constitucional, legal e infralegal.

Así pues, la facultad fiscalizadora de la Administración Tributaria debe ejercerse de manera que permita lograr una correcta gestión de tributos, pero manteniéndose dentro de los márgenes constitucionales, legales y re- glamentarios contenidos por el ordenamiento jurídico en su conjunto.

Todo esto conlleva a que el ejercicio de las facultades discrecionales de fis- calización se encuentren limitados por los siguientes parámetros:

i) Las garantías y derechos fundamentales de los contribuyentes (que serán materia de desarrollo en el Capítulo II); y,

ii) Los principios de legalidad, seguridad jurídica y aquellos que inspiran el Derecho Administrativo, que son materia de desarrollo en la pre- gunta siguiente.

JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL CONSTITUCIONAL

X;STC Nº 81-2008-PA/TC

La facultad de fiscalización no puede ser ejercida de manera irra- zonable desconociendo principios y valores constitucionales, ni al margen del respeto de los derechos fundamentales de los contribu- yentes, pues se negaría la esencia propia del Estado Constitucional, que se caracteriza, por limitar y controlar el ejercicio arbitrario del poder del Estado.

X;STC Nº 288-2004-AA/TC

La realización de un proceso de fiscalización no constituye, por sí misma, una vulneración de derechos constitucionales.

69

Elizabeth Nima Nima / Fiscalización tributaria - Enfoque legal

Para que ello ocurra, tendrían que acreditarse irregularidades en su desarrollo.

JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

X;Resolución Nº 013713-3-2008

No corresponde a la recurrente el cuestionar la pertinencia del requerimiento planteado por la Administración como tampoco discrepar de las decisiones adoptadas dentro del marco legal que le otorga el artículo 62 del Código Tributario, siendo que el ejercicio de la facultad de fiscalización se realiza de manera discrecional en tanto no trasgreda el marco jurídico existente, tal como el derecho constitucional al secreto y a la inviolabilidad de las comunicacio- nes y documentos privados, como no sucede en el caso de autos que se ha requerido la presentación de un libro societario para un fin específico.

X;Resolución Nº 780-2-2006

El ejercicio de la facultad de fiscalización, consistente en la verifi- cación y el control “presencial” del cumplimiento de obligaciones tributarias, se efectúa de conformidad con las condiciones de lu- gar, fecha y hora, estipuladas en el documento de requerimiento cursado por la Administración Tributaria, su inobservancia impli- caría una vulneración de los derechos del contribuyente.

X;Resolución Nº 1455-1-2006

La Administración Tributaria se encuentra obligada a efectuar el procedimiento de fiscalización sin apartarse del cumplimiento de lo establecido en las normas correspondientes previstas en el Có- digo Tributario. En tal sentido, no procede exceptuarse por dili- gencias de determinación de oficio, que sean sumamente extensas, costosas y trabajosas.

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La facultad de fiscalización de la Administración Tributaria

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¿Cuáles son los principios legales que limitan la “dis- crecionalidad” de la facultad de fiscalización otor-

gada a la Administración Tributaria? (20)

Los principios legales que limitan la “discrecionalidad” de la facultad de fiscalización otorgada a la Administración Tributaria son los siguientes:

a) Principio de legalidad

El numeral 1.1. del artículo IV del Título Preliminar de la Ley del Pro- cedimiento Administrativo General - Ley Nº 27444 (en adelante LPAG), establece que “las autoridades administrativas deben actuar con respeto a la Constitución, la Ley y al derecho, dentro de las facultades que le estén atribuidas y de acuerdo con los fines para los que le fueron conferidas”.

Al respecto, conforme lo indica Paulo de Barros Carvalho, “el principio de legalidad rige severamente toda la actividad administrativa del Estado. Los actos administrativos dictados por los agentes públicos se mantienen dentro de los estrictos términos de la ley, tanto los de competencias vincu- ladas, como los discrecionales, en cualquier sector de su vasto campo de actuación. En materia tributaria, terreno sobremanera delicado, por tocar derechos fundamentales de los administrados, como el derecho de propie- dad y el de libertad, las normas que rigen la actividad administrativa son es- pecialmente rígidas, con sus momentos capitales regulados por títulos que deben guardar una cabal adherencia a los mandatos que el derecho positivo instituye. No puede practicarse ningún acto sin autorización expresa de la ley y el funcionario no dispone de libertad de acción para innovar el marco de las actuaciones legalmente posibles” (21) .

(20) Esta sección referida a los principios legales que limitan la discrecionalidad de la facultad de fiscali- zación ha sido desarrollada sobre la base de lo descrito en el Capítulo 1, sobre Limites a la Facultad Discrecional de la Administración Tributaria, de la obra de José Gálvez Rosasco, denominada “Fiscali- zación Tributaria: Cómo asesorar a los contribuyentes ante una fiscalización de la Sunat”, distribuida por la empresa editora Gaceta Jurídica S.A. y de la que la autora de la presente obra participó como colaboradora. Páginas 12 al 15.

(21)

Citado por ALVA ALVA, Karla. “Procedimiento de fiscalización y presunciones en Derecho Tributario”. E n: Yacolca E stares, Daniel (director). Tratado de derecho procesal tributario . T. I, Instituto Pacífico, Lima, 2012, p. 263.

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Elizabeth Nima Nima / Fiscalización tributaria - Enfoque legal

De lo anterior, se puede concluir que el principio de legalidad no es otra cosa que la sujeción del actuar de la Administración Tributaria a la Ley (entendida esta en sentido lato) y al derecho, lo cual, en palabras de César Gamba Valega, “exige la conformidad de las actuaciones administrativas al ordenamiento jurídico, impidiendo que estas contravengan el marco traza- do por la ley, pero no solo por la ley, sino también por el Derecho en su con- junto. De este modo, se excluye cualquier actuación libre de Derecho, pues si una actuación determinada no es susceptible de valoración en términos de legalidad, al menos lo será en base a los principios jurídicos, los valores constitucionales y los derechos fundamentales” (22) .

En este sentido, la sujeción a la Ley y al derecho no supone necesariamen- te la existencia previa de una norma tributaria que regule el actuar de la Administración, sino más bien la posibilidad de valorar dicho accionar en función al respeto del ordenamiento jurídico, incluyéndose dentro de este a las normas positivas, los derechos fundamentales y los principios generales del derecho.

De igual forma, el artículo 62 del Código Tributario, que regula la fa- cultad de fiscalización, establece en su primer párrafo que dicha facultad debe ejercerse en función del interés público y dentro del marco que es- tablece la Ley.

En consecuencia, por el principio de legalidad, la Administración Tributa- ria se encuentra obligada a adecuar el ejercicio de su facultad discrecional de fiscalización a la finalidad para la que se le concede (esto es, en beneficio del interés público y no a un interés privado), no pudiendo actuar de mane- ra arbitraria o abusiva ni responder a un mero afán recaudatorio.

b) Principio de reserva de ley

Es el uso del instrumento legal permitido por su respectivo titular en el ámbito de su competencia.

(22) GAMBA VALEGA, César. “Notas para un estudio de la reserva de ley en materia tributaria”. En: De Barros Carvalho, Paulo (Director). Tratado de derecho tributario. Palestra, Lima, 2003, p. 213.

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La facultad de fiscalización de la Administración Tributaria

Sobre el particular, el artículo 74 de la Constitución Política del Perú de 1993 establece lo siguiente (el resaltado es nuestro):

“Los tributos se crean, modifican o derogan, o se establece una exo- neración, exclusivamente por ley o decreto legislativo en caso de dele- gación de facultades, salvo los aranceles y tasas, los cuales se regulan mediante Decreto Supremo.

Los Gobiernos Regionales y los Gobiernos Locales pueden crear, mo- dificar y suprimir contribuciones y tasas, o exonerar de estas, dentro de su jurisdicción, y con los límites que señala la ley. El Estado, al ejercer la potestad tributaria, debe respetar los principios de reserva de la ley, y los de igualdad y respeto de los derechos fundamentales de la persona. Ningún tributo puede tener carácter confiscatorio.

Las Leyes de Presupuesto y los Decretos de Urgencia no pueden con- tener normas sobre materia tributaria. Las leyes relativas a tributos de periodicidad anual rigen a partir del primero de enero del año siguiente a su promulgación.

No surten efecto las normas tributarias dictadas en violación de lo que establece el presente artículo”.

Desde el punto de vista tributario, el principio de reserva de ley implica el hecho que solo por ley se pueden crear, regular, modificar y extinguir tri- butos, así como designar los sujetos, el hecho imponible, la base imponible, la tasa, etc.

Así lo entiende también el Tribunal Constitucional cuando define el princi- pio de reserva de ley en los siguientes términos (el resaltado es nuestro) (23) :

La Reserva de Ley en materia tributaria es una reserva relativa, ya que puede admitir excepcionalmente derivaciones al Reglamento, siempre y cuando, los parámetros estén claramente establecidos en la propia Ley.

(23) Argumentos extraídos de las Sentencias recaídas en los Expedientes N°s. 2762-2002-AA/TC, 2302- 2003-AA/TC y 3303-2003-AA/TC.

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Elizabeth Nima Nima / Fiscalización tributaria - Enfoque legal

El grado de concreción de los elementos esenciales del tributo (24) en la Ley es máximo cuando regula el hecho imponible y menor cuando se trata de otros elementos; pero en ningún caso, podrá aceptarse la entrega en blanco de facultades al Ejecutivo para regular la materia.

La regulación del hecho imponible en abstracto –que requiere la máxima observancia del principio– comprende la descripción del hecho gravado (aspecto material), el sujeto acreedor y deudor tribu- tario (aspecto personal), el momento del nacimiento de la obligación tributaria (aspecto temporal) y el lugar de su acaecimiento (aspecto espacial).

En algunos casos, por razones técnicas, puede flexibilizarse la reserva de ley, permitiendo la remisión de aspectos esenciales del tributo a ser regulados por el Reglamento, siempre y cuando sea la Ley la que establezca los límites al Ejecutivo.

Podrá afirmarse que se ha respetado la reserva de ley, cuando vía ley o norma habilitada, se regulen los elementos esenciales y deter- minantes para reconocer dicho tributo como tal, de modo que todo aquello adicional pueda ser delegado para su regulación a la norma reglamentaria en términos de complementariedad, más nunca de ma- nera independiente.

El máximo escalafón posibilitado para regular excepcionalmente la materia será el Decreto Supremo y dentro de los parámetros fijados por ley”.

En relación a la facultad de fiscalización, el principio de reserva de ley im- plica que, aun cuando dicha facultad sea discrecional, ello no significa que pueda ser ejercida de manera arbitraria y no reglada. Por el contrario, el ejercicio de dicha facultad debe respetar los parámetros legales establecidos y vigentes de acuerdo a nuestro ordenamiento jurídico, siendo que dichos parámetros deben ser regulados por una norma con rango de ley.

(24) Los elementos esenciales del tributo son: (i) la descripción del hecho gravado (aspecto material), (ii) el sujeto acreedor y deudor tributario (aspecto personal), (iii) el momento del nacimiento de la obligación tributaria (aspecto temporal) y, (iv) el lugar de su acaecimiento (aspecto espacial).

74

La facultad de fiscalización de la Administración Tributaria

c) Principio de seguridad jurídica

La seguridad jurídica a pesar de no ser reconocida en forma expresa en nuestra Constitución Política, constituye un principio inspirador del consti- tuyente que fluye implícitamente del texto constitucional. En las relaciones entre el fisco y el deudor tributario, de acuerdo al profesor José Osvaldo Casás, por aplicación de este principio se requiere satisfacer los siguientes extremos (25) :

• Emisión y publicación de interpretaciones con alcance general cuando ellas sean requeridas por obligados tributarios o entidades representa- tivas y se justifique el interés del pronunciamiento.

• Institución de un régimen de consulta vinculante.

• Interdicción a la Administración Tributaria para crear tributos por vía analógica.

• Afirmación del debido proceso, tanto en la determinación de oficio cuanto en la aplicación de sanciones.

• Selección objetiva de los contribuyentes que se someterán a fiscali- zación, conforme a un plan general de inspección aprobado por una norma jurídica de rango superior.

• Derecho del contribuyente a ser informado al inicio de las actuaciones de fiscalización, sobre su naturaleza y alcance.

• Fijación de plazos máximos de duración del procedimiento de fiscali- zación y de términos, una vez concluida esta, para el dictado del acto determinativo.

• Derecho a la tutela jurisdiccional efectiva.

(25) CASÁS, José Osvaldo. “Principios jurídicos de la tributación”. En: De Garcia Belsunce, Horacio (Di- rector). Tratado de Tributación. Tomo I, Editorial Astrea, Buenos Aires, 2003, p. 371.

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Elizabeth Nima Nima / Fiscalización tributaria - Enfoque legal

d) Principio de impulso de oficio

De acuerdo con el numeral 1.3 del artículo IV de la Ley del Procedimiento Administrativo General, “las autoridades deben dirigir e impulsar de ofi- cio el procedimiento y ordenar la realización o práctica de los actos que resulten convenientes para el esclarecimiento y resolución de las cuestiones necesarias”.

En ese sentido, corresponde a la Administración Tributaria el deber de dirigir e impulsar de oficio el procedimiento de fiscalización, así como el de ordenar la realización o práctica de los actos que resulten conve- nientes para el esclarecimiento de las cuestiones planteadas en dicho procedimiento.

Cabe precisar que la aplicación de este principio no solo implica la realización de ciertas acciones de hacer que debe desarrollar el audi- tor, sino inclusive algunas obligaciones de no hacer. Así, por ejemplo, no procedería la culminacion de un procedimiento de fiscalización sin haber solicitado la información y/o documentación que le permita de- terminar los reparos, partiendo para ello de la constatación de hechos objetivos.

En ese sentido, el principio de impulso de oficio obliga a la Administración Tributaria cumplir con las siguientes acciones concretas:

• Iniciar el procedimiento, cuando responda a un interés público y no privado.

• Impulsar el avance del procedimiento, solicitando cuantos documen- tos, informes, antecedentes, autorizaciones y acuerdos sean necesarios, incluso si fuere contra el deseo del administrado, cuando sean asuntos de interés público.

• Instruir y ordenar la prueba.

• Subsanar cualquier error u omisión que advierta en el procedimiento.

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La facultad de fiscalización de la Administración Tributaria

JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

X;Resolución Nº 6815-2-2010

Si bien el monto materia de la solicitud de devolución consignado en los Formularios 4949 difería del indicado en la documenta- ción que sustentaba dichas solicitudes, lo que correspondía, en virtud del principio de impulso de oficio y el artículo 145 de la Ley del Procedimiento Administrativo General, es que la Admi- nistración Tributaria comunicara dicha situación a la recurrente a efecto de que aclarara el error material incurrido, y emitiera pro- nunciamiento respecto del importe total materia de devolución, y no que en la Resolución de Oficina Zonal N° 182-018-0000176/ SUNAT, señalara que la diferencia de dichos montos no fue sus- tentado por la recurrente.

e) Principio de razonabilidad

Este principio tiene su fundamento en el numeral 1.4 del artículo IV de la Ley del Procedimiento Administrativo General, y establece que las decisio- nes de la Administración Tributaria cuando creen obligaciones, califiquen infracciones, impongan sanciones, o establezcan restricciones a los admi- nistrados, deben adaptarse dentro de los límites de la facultad atribuida y manteniendo la debida proporción entre los medios a emplear y los fines públicos que deba tutelar, a fin de que respondan a lo estrictamente necesa- rio para la satisfacción de su cometido.

En el ámbito del procedimiento de fiscalización, este principio resulta de aplicación en el caso de los requerimientos de información notifica- dos a los contribuyentes y cuyo cumplimiento es exigido por la Admi- nistración Tributaria, los cuales deben mantener la debida proporción con el fin que se pretende alcanzar, no pudiendo, por ende, ser ilimi- tados u obedecer a la mera comodidad de la Administración. Así, los requerimientos de información deberán ser los estrictamente necesarios según la finalidad perseguida, debiéndose buscar la forma menos gra- vosa para que el contribuyente pueda cumplir con el mismo así como evaluarse previamente si la información requerida es razonable y pro- porcional a los fines que pretende alcanzar.

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Elizabeth Nima Nima / Fiscalización tributaria - Enfoque legal

JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

X;Resolución N° 08819-3-2009

Si bien la Administración se encuentra facultada para solicitar la exhibición y/o presentación de documentación relacionada con las obligaciones tributarias del contribuyente, pudiendo excepcional- mente el requerimiento de información surtir efectos en la fecha de su recepción, también es imprescindible que en atención a lo señalado en los párrafos precedentes, esto es el principio de razo- nabilidad y el inciso a) del numeral 1 del artículo 62 del Código Tributario concordado con el artículo 106 del mismo cuerpo le- gal, el plazo otorgado para cumplir con el requerimiento de infor- mación guarde coherencia con el volumen y tipo de información solicitada. De este modo, no resulta razonable que la Administra- ción Tributaria solicite la exhibición inmediata a la notificación del acto, de diversa documentación contable y tributaria vinculada al periodo objeto de la fiscalización, si la misma, dada su complejidad y cantidad, requiere de un periodo mayor para su exhibición y/o presentación.

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APLICACIÓN PRÁCTICA

¿La Administración Tributaria, alegando el carácter discrecional de su facultad de fiscalización, puede negar las solicitudes de prórroga presentadas por el contribuyente para presentar la información que le fuera solicitada dentro de un procedimiento de fiscalización?

A través de la Carta de Presentación N° 010029308423-01 y el Re- querimiento N° 0983494284923, la Administración Tributaria dio inicio al procedimiento de fiscalización a la empresa Águila S.A. res- pecto del cumplimiento de sus obligaciones tributarias vinculadas al Impuesto a la Renta del ejercicio 2009.

Es por ello, que en virtud del requerimiento antes señalado, la Ad- ministración Tributaria solicitó a la empresa Águila S.A. que dentro

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La facultad de fiscalización de la Administración Tributaria

del plazo de dos días entregue diversa documentación contable y tri- butaria, tales como: Libro Diario, Mayor Caja y Bancos, Inventarios y Balances, y Balances de Comprobación Analíticos; asimismo, so- licitó comprobantes de pago de compras y ventas, documentos que sustenten la causalidad y fehaciencia de los gastos incurridos, con- tratos de locación de servicios, compraventa, servicios técnicos y de consultoría.

La empresa Águila S.A. solicitó una prórroga de 30 días hábiles, soli- citud que fue rechazada por la Administración Tributaria, sustentan- do dicha negación en el carácter discrecional para ejercer su facultad de fiscalización.

Posteriormente, en el Resultado del Requerimiento, la Administra- ción Tributaria dejó constancia que la empresa Águila S.A. no cum- plió con exhibir lo solicitado.

Considerando lo anterior, se consulta si es correcta la actuación de la Administración Tributaria.

Respuesta

No obstante que la facultad de fiscalización puede ser ejercida de manera discrecional, ello no implica que la Administración Tributaria pueda actuar de manera irrazonable, pues de ser así nos encontra- ríamos frente actuaciones arbitrarias ajenas a nuestro ordenamiento jurídico.

En ese sentido, si existen razones debidamente justificadas por las que el deudor tributario solicita una prórroga para presentar la do- cumentación que le fuera solicitada dentro de un procedimiento de fiscalización, la Administración Tributaria se encuentra obligada a evaluarla y actuar aplicando el principio de razonabilidad. Así, en el caso planteado, la Administración se encontraba obligada a evaluar si la prórroga solicitada por la Empresa Águila S.A. era necesaria para el correcto cumplimiento de lo solicitado, ello, teniendo en cuenta, por ejemplo, la cantidad y/o complejidad de la información solicitada.

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Elizabeth Nima Nima / Fiscalización tributaria - Enfoque legal

f) Principio de imparcialidad

De acuerdo con el numeral 1.5 del articulo IV de la Ley del Procedimiento Administrativo General, el principio de imparcialidad se relaciona con el principio de uniformidad, según el cual las autoridades administrativas ac- túan sin ninguna clase de discriminación entre los administrados, otorgán- doles tratamiento y tutela igualitarios frente al procedimiento, resolviendo conforme al ordenamiento jurídico y con atención al interés general.

Así, bajo el principio de imparcialidad, la Administración Tributaria debe establecer requisitos similares para trámites similares, debiendo basar toda diferenciación en criterios objetivos debidamente sustentados, no pudiendo conceder un tratamiento discriminatorio entre los administrados que se encuentren en idéntica situación.

g) Principio de conducta procedimental

Conforme al numeral 1.7 del artículo IV de la Ley del Procedimiento Ad- ministrativo General, “la autoridad administrativa, los administrados, sus representantes o abogados y, en general, todos los partícipes del procedi- miento, realizan sus respectivos actos procedimentales guiados por el res- peto mutuo, la colaboración y la buena fe. Ninguna regulación del procedi- miento administrativo puede interpretarse de modo tal que ampare alguna conducta contra la buena fe procesal”.

Así, se tiene que la conducta de las partes en el procedimiento de fisca- lización debe basarse en la buena fe y no en la realización de conductas fraudulentas.

h) Principio de presunción de veracidad

Según resulta del numeral 1.7 del articulo IV de la Ley del Procedimiento Administrativo General, por el principio de presunción de vercidad, se pre- sume que los documentos presentados en un procedimiento de fiscalización así como las declaraciones formuladas por los administrados responden a la verdad de los hechos que ellos afirman, salvo que la Administración Tribu- taria pruebe lo contrario.

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La facultad de fiscalización de la Administración Tributaria

Así, en el procedimiento de fiscalización las declaraciones presentadas por los contribuyentes se presumen veraces y/o ciertas en cuanto a los hechos que estas sustentan mientras no hayan sido objeto de cuestionamiento por parte de la Administración Tributaria.

JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

X;Resolución Nº 087560-3-2007

Teniendo en cuenta el principio de presunción de veracidad con- templado en el numeral 1.7 del artículo IV del Título Preliminar de la Ley del Procedimiento Administrativo General, la Adminis- tración no podría presumir que el número de registro del abogado que autorizó el escrito de apelación presentado por la recurrente no se encontraba hábil.

i) Principio de verdad material

Según este principio, el auditor fiscal está obligado a descubrir la verdad histórica o material de los hechos, la cual no coincide necesariamente con la verdad que los administrados pudieran presentarle.

Este deber, que es inherente a la naturaleza de todo procedimiento adminis- trativo, se encuentra recogido en el numeral 1.11 del artículo IV del Título Preliminar de la Ley del Procedimiento Administrativo General, conforme al cual la autoridad administrativa competente se encuentra obligada a ve- rificar plenamente los hechos que sirven de motivo a sus decisiones, para lo cual deberá adoptar todas las medidas probatorias necesarias autorizadas por ley, aun cuando no hayan sido propuestas por los administrados.

En este sentido, es pertinente citar lo expresado por Christian Guzmán Napurí en relación con la naturaleza y finalidad del principio de verdad ma- terial: “La Administración no debe contentarse con lo aportado por el ad- ministrado, sino que debe actuar, aun de oficio, para obtener otras pruebas y para averiguar los hechos que hagan a la búsqueda de la verdad material u objetiva, ya que en materia de procedimiento administrativo la verdad ma- terial prima sobre la verdad formal. Ello conlleva un principio de especial importancia en el ámbito de la actividad probatoria que es la oficialidad de

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Elizabeth Nima Nima / Fiscalización tributaria - Enfoque legal

la prueba, por la cual la Administración posee la carga de la prueba de los hechos alegados o materia de controversia, a menos que considere que basta con las pruebas aportadas u ofrecidas por el administrado” (26) .

Así, constituye una obligación para la Administración Tributaria efectuar una revisión y análisis exhaustivo de la información entregada por los con- tribuyentes, siendo que la decisión a la que arribe la Administración deberá estar fundada en las actuaciones motivadas que realice y no en presuncio- nes sin fundamento probatorio.

JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

X;Resolución Nº 6848-1-2005

En aplicación de lo establecido en la Norma IX del Título Preli- minar del Código Tributario, es aplicable el principio de verdad material, según el cual, la Autoridad Administrativa debe verificar previamente los hechos motivo de sus decisiones y adoptar todas las medidas probatorias necesarias, por lo que la autoridad siempre debe realizar las verificaciones que resulten pertinentes a efectos de sustentar los hechos imputados a los contribuyentes, más aún cuando a ella le corresponde la carga de la prueba.

X;Resolución Nº 2073-3-2003

Adviértase que el cruce de información realizado por la Adminis- tración Tributaria, presenta irregularidades sustanciales con varios de los proveedores, motivo por el cual, y atendiendo al Principio de Verdad Material, corresponde que el ente fiscal vuelva a efec- tuar los cruces correspondientes, corrigiendo los errores en que ha incurrido; debiendo verificar adecuadamente la fehaciencia de las operaciones, acudiendo para tal efecto a todas las demás compro- baciones que sean pertinentes.

(26) GUZMÁN NAPURÍ, Christian. La Administración Pública y el procedimiento administrativo general. Página Blanca, Lima, 2004, pp. 107-108.

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La facultad de fiscalización de la Administración Tributaria

j) Principio de predictibilidad

Por aplicación de este principio en el procedimiento de fiscalización tribu- taria, corresponde a la Administración Tributaria brindar a la administrada información veraz, completa y confiable sobre todas las actuaciones rea- lizadas en dicho procedimiento, de modo tal que estos puedan tener co- nocimiento del resultado final del mismo, así como efectuar los descargos correspondientes.

JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL CONSTITUCIONAL

X;Sentencia Nº 00007-2007-AI/TC

En el modelo de Estado sometido a la fuerza normativa y valo- rativa de la Constitución no cabe admitir la existencia de zonas exentas de control.

X;Sentencia Nº 4168-2006-PA/TC

• Mientras mayor sea la discrecionalidad de la Administración mayor debe ser la exigencia de motivación de tal acto, ya que la motivación expuesta permitirá distinguir entre un acto arbitra- rio frente a uno discrecional.

• No se encuentra ajustado a la Constitución que la Administra- ción solicite información que “no aporte datos relevantes” para determinar la situación tributaria del contribuyente, pues ello afecta al principio de proporcionalidad.

• A su vez, es obligación de la Administración en todos los casos que “motive adecuadamente sus requerimientos”, pues de no hacerlo dicho documento “deviene en arbitrario”, afectándose con ello “el derecho a la intimidad”.

X;Sentencia Nº 0090-2004-PA/TC

Es por ello que la prescripción de que los actos discrecionales de la Administración del Estado sean arbitrarios exige que estos sean

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Elizabeth Nima Nima / Fiscalización tributaria - Enfoque legal

motivados; es decir, que se basen necesariamente en razones y no se constituyan en la mera expresión de la voluntad del órgano que los dicte.

Dichas razones no deben ser contrarias a la realidad y, en conse- cuencia, no pueden contradecir los hechos relevantes de la deci- sión. Más aún, entre ellas y la decisión necesariamente debe existir consistencia lógica y coherencia.

En ese contexto, al Tribunal Constitucional le corresponde veri- ficar que existan dichas razones, que estas no contradigan los he- chos determinantes de la realidad y que tengan consistencia lógica y coherente con los objetivos del acto discrecional.

JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

X;Resolución Nº 07157-5-2009

Si bien es válido que la Administración Tributaria emita docu- mentos a través de los cuales persiga inducir al pago de las deu- das a los contribuyentes y/o responsables, estos no deben con- tener información inexacta o dudosa acerca de la existencia de procedimientos de ejecución coactiva o la ejecución de medidas cautelares dentro de los mismos, pues ello atentaría contra los principios de debido procedimiento y de predictibilidad, como ocurre en el presente caso.

X;Resolución Nº 9152-5-2004

El procedimiento de fiscalización debe desarrollarse dentro de los límites impuestos por el principio de razonabilidad y predic- tibilidad del derecho administrativo, no existiendo conculca- ción del derecho del contribuyente cuando se varía la fecha de inicio del procedimiento, máxime si las razones que motivaron la variación fueron explicadas por la Administración Tributa- ria, otorgándose una nueva fecha para el cumplimiento de lo solicitado.

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La facultad de fiscalización de la Administración Tributaria

II. LA GESTIÓN DE TRIBUTOS Y LA PROGRAMACIÓN DE ACCIONES DE FISCALIZACIÓN POR PARTE DE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA (27)

‰‰

BASE LEGAL

Texto Único Ordenado del Código Tributario, aprobado por Decreto Supremo Nº 133-2013-EF.

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¿Cómo la Administración Tributaria organiza la ges- tión de los tributos que administra?

La Administración Tributaria organiza la gestión de tributos mediante el uso de tecnologías de información. Según Roxana Barrantes y Juan José Miranda, “el PDT y Pago Fácil corresponden a la primera etapa de la estra- tegia de masificación de los medios telemáticos. Dicha estrategia tiene por objetivo hacer más eficiente el proceso de recaudación y reducir los costos de transacción. Para estas iniciativas, la Sunat se ha apoyado en la red ban- caria, de tal modo que el contribuyente prepare su declaración por medios magnéticos y el banco respectivo la procese. La segunda etapa incluye el pago a través de cajeros automáticos, por teléfono e internet”.

De acuerdo al artículo “Tributación on-line - En busca de una mayor equi- dad contributiva” de Roxana Barrantes y Juan José Miranda, publicado por el Instituto de Estudio Peruanos en marzo de 2003 (28) , los sistemas in- formáticos implementados por la Sunat se clasifican, según su ámbito de

Esta sección sobre la gestión de tributos y la programación de acciones fiscalizadoras ha sido desarrolla- da sobre la base de la estructura descrita en el artículo denominado “Tributación on-line - En busca de una mayor equidad contributiva” de Roxana Barrantes y Juan José Miranda, publicado por el Instituto de Estudio Peruanos en marzo de 2003 y que fuera recogida en el Capítulo 2, sobre Programación de Fiscalización, de la obra de José Gálvez Rosasco, denominada “Fiscalización Tributaria: Cómo asesorar a los contribuyentes ante una fiscalización de la Sunat”, distribuida por la empresa editora Gaceta Jurí- dica S.A., y de la que la autora de la presente obra participara como colaboradora. Páginas 27 al 60.

(28) Publicado en: <http://www.icamericas.net/modules/DownloadsPlus/Uploads/Estudios_de_caso_y_re- portes/Tributaciononline_Integrado_Spanish.pdf>.

(27)

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Elizabeth Nima Nima / Fiscalización tributaria - Enfoque legal

aplicación, en: sistemas internos, que se aplican dentro de la Sunat y siste- mas externos que son utilizados por los contribuyentes.

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¿Cuáles son los sistemas informáticos internos de los

que dispone la Sunat que le permiten obtener infor- mación de los deudores tributarios?

Según Luis Ishara, los sistemas informáticos internos de los que dispone la Sunat y que le permitirían obtener información de los deudores tributarios se distinguen en siete áreas, relacionadas con las funciones principales que desarrolla la Sunat (29) , siendo las mismas las siguientes:

a) Registro del contribuyente.- Administra el padrón de contribuyentes inscritos en la Sunat. Permite brindar atención descentralizada e inte- ractiva a todos los contribuyentes que solicitan operaciones relaciona- das a su empadronamiento.

b) Principales contribuyentes (Pricos).- Controla las actividades de un conjunto reducido de contribuyentes, pero que representan un alto porcentaje del monto recaudado.

Este sistema, denominado Sirat (Sistema Integrado de Recaudación Tributaria), recoge la información de los principales contribuyentes, reliquida en línea (es decir, hace un recálculo considerando informa- ción adicional on-line), liquida la deuda (saldos deudores), genera los valores (órdenes de pago) y efectúa el seguimiento de los mismos (30) .

(29) ISHARA, Luis. Mejoramiento de la Calidad de los Sistemas Informáticos Desarrollados en la Sunat. Tesis Magíster en Administración, Universidad del Pacífico, Lima, 1998 y HENRICH, Juan. “Control y seguimiento del cumplimiento de las obligaciones fiscales a través del uso de información”. En:

<http://www.ciat.org/doc/docu/pape/seminario_antigua/presentacion_peru.pdf>, 2002. (30) Según se indica en el artículo “Tributación on-line - En busca de una mayor equidad contributiva” de Roxana Barrantes y Juan José Miranda, página 8, el Sirat está conformado por ocho módulos, los cuales son:

· Módulo de Directorio: Administra y controla la información relacionada al RUC.

· Módulo de Captura de Documentos: Permite capturar en tiempo real la información realizando la validación y reliquidación de la información capturada.

· Módulo de Infracciones: Determina a los contribuyentes que han omitido el cumplimiento de sus obligaciones tributarias, generando la emisión de las notificaciones y las respectivas resoluciones de multa, así como su registro en el sistema.

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La facultad de fiscalización de la Administración Tributaria

c) Medianos y pequeños contribuyentes (Mepecos).- Administra las pre- sentaciones y pagos que realizan los Mepecos a través de la red bancaria (bancos que han suscrito convenios de recaudación con la Sunat).

Para ello utiliza un aplicativo denominado Sidcot (Sistema de Declara- ciones de Obligaciones Tributarias), el cual procesa la información de las declaraciones y pagos, reliquida y determina los saldos deudores por grupos o lotes. Una vez determinados estos saldos, la información es transferida al Sirat para la emisión y control de los valores.

d) Cobranza.- Establece mecanismos de recuperación de deudas me- diante instrumentos de inducción al pago de cobranza coactiva y fraccionamiento.

El sistema que utiliza se denomina Sicobra (Sistema de Cobran- za Coactiva), el cual genera las Resoluciones de Ejecución Coactiva (REC) a partir de la información del Sirat.

e) Fiscalización.- Controla las diferencias entre lo declarado por el deu- dor tributario y lo que debería haber declarado este, a fin de determi- nar indicios de evasión. Para ello, utiliza tres herramientas:

i. SIFP (Sistema de Fiscalización para Programadores): Realiza cru- ces de información que permiten confrontar la información de diversas fuentes, presentar resultados y seleccionar contribuyentes que cumplen con un perfil de evasión genérico, el cual se constru- ye mediante ciertas variables o características.

· Módulo de Caja: Permite recibir los pagos ya registrados en el anterior módulo de captura de do- cumentos. Luego de procesar la información, se emite los resúmenes de recaudación, las notas de abono y los reportes de detalle de caja. Estos procesos en Pricos se realiza diariamente.

· Módulo de Documentos Valorados: Este módulo permite registrar los documentos valorados que son utilizados por los contribuyentes.

· Módulo de Contabilidad de Ingresos: Permite obtener los informes necesarios para el control con- table de los ingresos tributarios.

· Módulo de Pagos Pendientes: Permite determinar los saldos deudores de los Pricos.

· Módulo de Información Gerencial: Permite consolidar toda la información de los diferentes módu- los del sistema.

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Elizabeth Nima Nima / Fiscalización tributaria - Enfoque legal

ii. SIFA (Sistema de Fiscalización para Auditores): Pone a dis- posición de los auditores que llevan a cabo las actuaciones de fiscalización, la información disponible del contribuyente, re- ferida a declaraciones juradas, operaciones con terceros, infor- mación patrimonial, información financiera, información de comercio exterior, entre otras.

iii. COF (Control de Órdenes de Fiscalización): Permite asignar, ha- cer el seguimiento y medir los resultados obtenidos en los casos asignados a los auditores de fiscalización.

f) Control de valores.- Administra las notas de crédito negociables y cheques otorgados a los contribuyentes en caso de devoluciones por saldos a favor del exportador, pagos indebidos o pagos en exceso.

g) Gestión.- Tiene como objetivo el soporte de las labores administrati- vas de la Sunat, tales como la función financiera, administrativa y de personal.

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¿Cuáles son los sistemas informáticos externos de

los que dispone la Sunat que le permiten obtener in- formación de los deudores tributarios?

Los sistemas informáticos externos de los que dispone la Sunat y que le per- miten obtener información de los deudores tributarios son las siguientes:

a) Sistema Pago Fácil.- Facilita el pago de obligaciones tributarias en los bancos suscritos a la red bancaria de la Sunat. Este pago puede realizarse directamente en la ventanilla del banco o mediante transfe- rencia de fondos a través de internet.

b) Sistema de Operaciones en Línea (SOL).- Implementado en noviembre de 2000, permite a los contribuyentes realizar diversas actuaciones a través de internet, para lo cual deben tramitar un código de usuario y una clave de acceso. Actualmente este sistema puede ser utilizado por el deudor tributario y terceros, entre otras actuaciones, para:

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La facultad de fiscalización de la Administración Tributaria

• Solicitar autorización de impresión de comprobantes de pago a través de imprentas autorizadas.

• Solicitar la autorización para la emisión de comprobantes de pago electrónicos y otros documentos (recibos por honorarios, factu- ras, boletas de venta, notas de crédito y notas de débito).

Realizar la baja de comprobantes de pago (baja de serie).

Consultar autorizaciones de impresión de comprobantes de pago, por número de orden de formulario, por número de autorización.

• Presentar declaraciones informativas, como la Declaración Anual de Operaciones con Terceros (DAOT), la Declaración de Predios y la Declaración de Notarios.

• Presentar declaraciones determinativas (que incluye declaraciones simplificadas) así como el pago correspondiente vía cargo a una cuenta predeterminada, con tarjeta de crédito o débito o vía por- tal bancario.

Presentar solicitudes para modificar datos en las declaraciones y/o pa- gos, tales como: el número de RUC, periodo tributario, entre otros.

• Realizar trámites de actualización y/o modificación de datos en el RUC, tales como: actividad comercial, modificación o confir- mación de domicilio fiscal, alta y baja de tributos, baja de esta- blecimientos anexos, nombre comercial, número telefónico, entre otros.

• Presentar solicitudes de devolución o compensación.

• Consultar información registrada por Sunat y/o notificaciones efectuadas por esta (a través del buzón electrónico).

Obtener extracto de declaraciones y pagos a efecto de verificar las declaraciones y/o pagos realizados.

• Llevar libros y/o registros electrónicos.

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Elizabeth Nima Nima / Fiscalización tributaria - Enfoque legal

• Presentar solicitudes de Aplazamiento y/o Fraccionamiento de deuda tributaria. También se podrá obtener un reporte de preca- lificación sobre el cumplimiento de requisitos y un archivo perso- nalizado con la deuda que podrá acoger.

• Consultar y pagar valores pendientes de pago: Órdenes de Pago, Resoluciones de Determinación o Resoluciones de Multa.

• Consultar costas procesales pendientes de pago.

Realizar trámites relacionadas con el sistema de detracciones del IGV: efectuar depósitos de detracciones, presentar solicitudes de liberación de fondos, etc.

c) Programas de Declaración Telemática (PDT).- Formularios virtuales utilizados por los deudores tributarios para la presentación de decla- raciones determinativas y por los deudores tributarios y terceros para la presentación de declaraciones informativas.

El uso de estos programas elimina los errores matemáticos en los que podrían incurrir los deudores tributarios y terceros, debido a que di- chos programas efectúan validaciones aritméticas y cálculos de tasas de manera automática.

Para la Administración Tributaria, el uso de Programas de Declara- ción Telemática le ha permitido obtener y procesar gran cantidad de información sobre los deudores tributarios que puede ser utilizada para construir un perfil de estos con relación a su comportamiento tributario.

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¿Cuáles son las fuentes de información utilizadas por la Administración Tributaria para seleccionar a los contribuyentes que serán sujetos de fiscalización?

Las fuentes de información utilizadas por la Administración Tributaria para seleccionar a los contribuyentes que serán sujetos de fiscalización son las siguientes:

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La facultad de fiscalización de la Administración Tributaria

• Información proporcionada por deudores tributarios, que está conte- nida, principalmente, en las declaraciones determinativas e informa- tivas que estos presentan ante la Sunat.

• Información proporcionada por terceros.

• Información obtenida por las actuaciones de control y cobranza desa- rrolladas por la propia administración tributaria.

• Información proporcionada por administraciones tributarias del ex- terior, proporcionada en ejecución de convenios bilaterales o multi- laterales para evitar la doble imposición, convenios de cooperación entre administraciones tributarias y convenios de intercambio de información.

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¿Qué información es proporcionada por los deudo- res tributarios a la Administración Tributaria?

Los deudores tributarios proporcionan a la Administración Tributaria, de manera regular y constante, información relevante sobre la realización de sus operaciones económicas con incidencia tributaria, a través de la presen- tación de declaraciones determinativas, declaraciones informativas y otras declaraciones.

Declaraciones determinativas.- Las declaraciones determinativas son aquellas que tienen por objeto principal que el deudor tributario in- forme a la Sunat sobre la realización del hecho generador de la obli- gación tributaria a su cargo y señale la base imponible y la cuantía del tributo.

A través de estas declaraciones, cada vez se exige a los deudores tributarios la presentación de mayor información sobre la realiza- ción de los hechos vinculados con la generación de sus obligaciones tributarias.

Las declaraciones determinativas realizadas por el deudor tributario son las referidas, principalmente, a:

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Elizabeth Nima Nima / Fiscalización tributaria - Enfoque legal

- Impuesto a la Renta (pagos a cuenta mensuales y de regularización).

- Impuesto General a las Ventas - IGV (mensual).

- Impuesto Selectivo al Consumo - ISC (pagos a cuenta semanales y de regularización mensual).

- Impuesto Temporal a los Activos Netos - ITAN (anual).

- Impuesto a las Transacciones Financieras - ITF (quincenal y mensual).

- Planillas y/o Remuneraciones (mensual).

- Retenciones y Percepciones del IGV (mensual).

- Retenciones del Impuesto a la Renta (mensual).

- Regalías Mineras.

- Impuesto Extraordinario para la Promoción y el Desarrollo Turís- tico Nacional.

- Impuesto a los Juegos de Casino y Máquinas Tragamonedas.

- Trabajadores Independientes - Renta de 4 ta Categoría (mensual).

Declaraciones informativas.- Mediante la presentación de declara- ciones informativas, los deudores tributarios ponen en conocimien- to de la Administración Tributaria hechos relevantes vinculados con la realización de operaciones económicas y con su situación patrimonial.

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La facultad de fiscalización de la Administración Tributaria

Las principales declaraciones informativas presentadas por los deudo- res tributarios son las siguientes:

i) Declaración Anual de Operaciones con Terceros (DAOT) (31) : Me- diante la DAOT, los deudores tributarios, que cumplan con deter- minados requisitos, tienen la obligación de proporcionar a la Su- nat la información que esta requiera respecto de las transacciones que hayan realizado con cada tercero en calidad de proveedores o clientes durante el ejercicio gravable anterior (32) .

Esta información deberá ser presentada por el declarante, distin- guiendo las operaciones con terceros que realice como proveedor, las cuales se consignarán en el rubro ingresos, de aquellas que efec- túe como cliente, las que se consignarán en el rubro de costos y gas- tos, aun cuando tales operaciones se lleven a cabo con un tercero (33) .

(31)

Resolución de Superintendencia Nº 024-2002/SUNAT y normas modificatorias.

• Las exportaciones de bienes y/o servicios.

(32)

De acuerdo al artículo 5 del Reglamento de la DAOT, se considera operación con terceros a la suma de

los montos de las transacciones realizadas con cada tercero, siempre que dicha suma exceda de 2 UIT. Incluyendo tanto las transacciones gravadas como las operaciones no gravadas con el IGV, por las que existe la obligación de emitir comprobantes de pago, notas de débito o notas de crédito. Finalmente, en este punto es necesario anotar que, de acuerdo a lo establecido en el artículo 6 del Reglamento, las siguientes transacciones no deberán ser declaradas en la DAOT:

• La utilización en el país de servicios prestados por no domiciliados.

• La importación de bienes.

• Las operaciones consideradas como retiros de bienes.

• Aquéllas por las que, conforme a lo dispuesto en el Reglamento de Comprobantes de Pago, no exista la obligación de consignar el número de RUC o el número del documento de identidad del adquirente o usuario, salvo que los comprobantes de pago contengan dicha información.

• Las operaciones realizadas en los periodos durante los cuales el declarante hubiera pertenecido al Nuevo RUS.

• Las operaciones que hayan sido informadas a la Sunat a través de declaraciones distintas a la DAOT, tales como las informadas en cumplimiento del:

-

Reglamento de Notas de Crédito Negociables, siempre que se hubieran informado las transac- ciones realizadas en los doce meses del ejercicio.

(33)

Decreto Supremo Nº 027-2001-PCM y modificatorias, referido a la obligación de determinadas enti- dades del Sector Público de proporcionar información sobre sus adquisiciones de bienes y servicios. Si el contribuyente, obligado a declarar, califica en alguno de los supuestos descritos en el artículo 7 del Reglamento de la DAOT, deberá informar a la Sunat lo siguiente:

-

• Tratándose de contratos de colaboración empresarial que no llevan contabilidad independiente (re- gulados en el último párrafo del artículo 14 de la Ley del Impuesto a la Renta), el operador deberá consignar en su declaración las operaciones que correspondan a dichos contratos y la atribución de ingresos, costos y gastos, según sea el caso, que le corresponda a cada una de las personas naturales o jurídicas que los integran.

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Elizabeth Nima Nima / Fiscalización tributaria - Enfoque legal

ii) Declaración de predios: Mediante el Decreto Supremo N° 085- 2003-EF se estableció la obligación a cargo de los propietarios de predios de presentar una declaración jurada anual, indicando el número de predios que se encuentren en su patrimonio, así como la información requerida por la Administración Tributaria relativa a tales propiedades.

De acuerdo a la Resolución de Superintendencia Nº 190-2003/SU- NAT y normas modificatorias, están obligados a presentar la referida declaración las personas naturales, sociedades conyugales que se en- cuentren en el régimen patrimonial de sociedad de gananciales, y su- cesiones indivisas domiciliadas o no en el país que al 31 de diciembre de cada año, cumplan con cualquiera de las siguientes condiciones (34) :

• Ser propietarias de dos o más predios, cuyo valor total sea mayor a S/. 150,000.00 (ciento cincuenta mil y 00/100 nuevos soles).

• Ser propietarias de dos o más predios, siempre que al menos dos de ellos hayan sido cedidos para ser destinados a cualquier actividad económica.

(34)

• Las empresas administradoras de tarjetas de crédito y/o débito, incluirán los datos de identificación de las empresas afiliadas y la suma de las transacciones realizadas por estas durante el ejercicio en las que se hayan utilizado las tarjetas de crédito y/o débito.

• Las empresas aseguradoras consignarán información sobre los pagos en dinero efectuados por concepto de indemnizaciones, indicando los datos de identificación de los beneficiarios. No se incluirán los pagos realizados por concepto de reembolsos de seguros médicos.

• El arrendador de inmuebles destinados a actividades empresariales, deberá incluir los datos de identificación de los arrendatarios y la ubicación de los inmuebles arrendados. La declaración de predios contiene la siguiente información:

- Datos de identificación del sujeto obligado.

- Tipo de sujeto obligado.

- Condición de domicilio.

- Datos de identificación del cónyuge, de ser el caso.

- Número de predios.

- Ubicación de los predios.

- Datos de adquisición de los predios.

- Valor de los predios.

- Uso de los predios.

- Otras características de los predios.

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La facultad de fiscalización de la Administración Tributaria

• Ser propietarias de un único predio cuyo valor sea mayor a S/. 150,000.00 (ciento cincuenta mil y 00/100 nuevos soles), el cual hubiera sido subdividido y/o ampliado para efecto de cederlo a terceros a título oneroso o gratuito, siempre que las distintas subdivisiones y/o ampliaciones no se encuentren in- dependizadas en Registros Públicos.

Para estos efectos, las sociedades conyugales con régimen patri- monial de sociedad de gananciales computarán el número de sus predios y efectuarán la valorización de los mismos, considerando los predios sociales y los predios propios de cada cónyuge, inclu- yendo los que posean en copropiedad.

También se encuentran obligados a presentar la Declaración de Predios cada cónyuge de la sociedad conyugal comprendida en el régimen patrimonial de separación de patrimonios, domiciliado o no en el país, inscrito o no en el RUC que, al 31 de diciembre de cada año, cumpla cualquiera de las siguientes condiciones:

• Estar comprendido, como persona natural, en alguno de los supuestos previstos en los párrafos anteriores.

• Ser propietario de un predio o más, siempre que el otro cón- yuge de la sociedad conyugal también sea propietario de al menos un predio y la suma de todos los predios sea mayor a S/. 150,000.00 (ciento cincuenta mil y 00/100 nuevos soles).

iii) Programa de Declaración de Beneficios (PDB) exportadores (35) :

El artículo 34 del TUO de la Ley del IGV e ISC señala que el monto del IGV que hubiera sido consignado en los comprobantes de pago correspondientes a las adquisiciones de bienes, servicios, contratos de construcción y las pólizas de importación dará dere- cho a un Saldo a Favor del Exportador (SFE).

(35)

Regulado en la Resolución de Superintendencia N° 157-2005/SUNAT.

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El Saldo a Favor por Exportación se deducirá del Impuesto Bruto del IGV a cargo del sujeto. De quedar un monto a favor, este se denominará Saldo a Favor Materia del Beneficio (SFMB).

Para determinar el Saldo a Favor por Exportación (SFE), los com- probantes de pago, notas de crédito y débito y las declaraciones de importación y exportación, deberán ser registrados en los libros de contabilidad y en los registros de compras y ventas.

Antes de solicitar la devolución del SFMB se debe haber presen- tado el PDB - Exportadores que se genera por los meses por los cuales se solicita devolución (36) .

iv) Declaracion Anual Informativa de Precios de Transferencia: Me- diante la Resolución Nº 167-2006/SUNAT se reguló la obligación de presentar una Declaración Jurada Anual Informativa de Precios de Transferencia para aquellos contribuyentes que tengan la con- dición de domiciliados en el país cuando en el ejercicio gravable al que corresponda la declaración el monto de operaciones supere doscientos mil nuevos soles (S/. 200,000.00) y/o enajenen bienes a sus partes vinculados y/o desde el Perú, hacia el Perú o a través de países o territorios de baja o nula imposición, cuyo valor de mer- cado sea inferior a su costo computable (37) .

(36) Mediante el referido programa informático, los exportadores que comuniquen la compensación o soliciten la devolución del saldo a favor materia del beneficio, deberán presentar a la administración tributaria, la siguiente información:

• Relación detallada de los comprobantes de pago que respalden las adquisiciones efectuadas así como de las notas de débito y crédito respectivas y de las declaraciones de importación, correspon- dientes al periodo por el que se comunica la compensación y/o se solicita la devolución. En el caso de los exportadores de bienes, relación detallada de las declaraciones de exportación y de las notas de débito y crédito que sustenten las exportaciones realizadas en el periodo por el que se comunica la compensación y/o se solicita la devolución. En la citada relación se deberá detallar las facturas que dan origen tanto a las declaraciones de exportación como a las notas de débito y crédito ahí referidas.

• En el caso de los exportadores de servicios, relación detallada de los comprobantes de pago y de las notas de débito y crédito que sustenten las exportaciones realizadas en el periodo por el que se comunica la compensación y/o se solicita la devolución. Las transacciones que se deben declarar son las siguientes:

(37)

• En el caso de superar el monto de S/. 200,000.00 serán todas las realizadas con las partes vincula- das, ya sean domiciliadas o no, con excepción de las transacciones correspondientes a remunera- ciones que corresponden al titular de la Empresa Individual de Responsabilidad Limitada, accio- nistas, participacionistas, y en general de socios o asociados de personas jurídicas que trabajen en

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La facultad de fiscalización de la Administración Tributaria

v) Detalle de operaciones (PDT 3550): Es un software a través de cual, a solicitud de la Sunat, el contribuyente declarará la infor- mación de la totalidad de sus ventas, desagregando aquellas que se encuentran gravadas con IGV, así como de los comprobantes de pago que sustentan dichas operaciones.

Están obligados a presentar el PDT 3550 - Detalle de Operaciones, únicamente aquellos contribuyentes a los cuales la Sunat les noti- fique el respectivo requerimiento de información.

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¿Qué información obtiene la Administración Tribu- taria de terceros?

Los terceros, personas naturales y entidades públicas o privadas, propor- cionan información sobre la realización de hechos susceptibles de generar obligaciones tributarias que conocen por las funciones que realizan o por la particular situación en la que se encuentran respecto al deudor tributario.

Dentro de esta categoría podemos ubicar la información proporcionada a través de la Declaración Anual de Notarios, la Declaración del Impuesto a las Transacciones Financieras (ITF) presentada por las Empresas del Siste- ma Financiero (38) y la Declaración presentada por las Unidades Ejecutoras y Entidades Públicas (COA Estado).

Adicionalmente, proporcionan información relevante para la Administra- ción Tributaria, otras entidades del sector público, tales como, Superinten- dencia Nacional de Registros Públicos (Sunarp), Registro Nacional de Iden- tidad y Estado Civil (Reniec), Superintendencia de Banca y Seguros (SBS), Superintendencia del Mercado de Valores (SMV), Instituto de Defensa de la

el negocio, ello en virtud de que las remuneraciones se sujetan a valor de mercado según las reglas establecidas en el artículo 19-A inciso b) del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta; y,

• En el caso de haber realizado transacciones hacia, desde o a través de países o territorios de baja o nula imposición serán todas las transacciones realizadas. (38) Si bien esta declaración califica, por su naturaleza, como una de tipo determinativo presentada por deudores tributarios, la hemos considerado dentro de la categoría de información proporcionada por terceros, en la medida que la importancia de la información contenida en dicha declaración, más que encontrarse en el control del cumplimiento de las obligaciones tributarias a cargo del declarante, está dada por los datos referidos a los usuarios del sistema financiero (contribuyentes del ITF) que son proporcionados por este.

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Competencia y de Protección de la Propiedad Intelectual (Indecopi), Muni- cipios, Ministerio de Trabajo, etc.

a) Declaración Anual de Notarios (39) .- Esta declaración deberá ser pre- sentada anualmente por los notarios públicos que durante el ejercicio gravable anterior hayan realizado cuando menos una autorización de libros y registros u otorgado una escritura pública que contenga ope- raciones patrimoniales (40) .

b) Declaración del Impuesto a las Transacciones Financieras.- Mediante la Ley para la lucha contra la evasión y para la formalización de la economía y sus normas reglamentarias (41) , se estableció para las em- presas del Sistema Financiero Nacional la obligación de presentar in- formación relacionada con las operaciones pasivas y activas realizadas por los usuarios del referido Sistema (42) .

(39)

(40) Los notarios públicos deberán proporcionar a través de la Declaración Anual de Notarios la siguiente información:

i. Operación u operaciones patrimoniales en las que hayan intervenido en ejercicio de su profesión. Para tales efectos, se considera operaciones patrimoniales a los siguientes actos:

• Actos que tengan por objeto la transferencia o cesión de bienes muebles o inmuebles, tales como compraventa, donación, permuta y anticipo de legítima.

• Actos que suponen la constitución o extinción de derechos reales de uso, usufructo y superficie.

Regulada en la Resolución de Superintendencia N° 138-99/Sunat y normas modificatorias.

• Actos que suponen la constitución, modificación o extinción de derechos reales de garantía.

• Contratos de arrendamiento y arrendamiento financiero.

• Contratos de mutuo.

• Fideicomisos.

• Contratos de colaboración empresarial.

ii. Autorizaciones de libros o registros que hayan efectuado, entendiéndose por autorización de libros y registros:

• A la legalización de libros de actas que se encuentran obligados a llevar las sociedades mercantiles, y

• A la legalización de libros y registros contables vinculados a asuntos tributarios.

(41) Ley Nº 28194, publicada el 26 de marzo de 2004. Decretos Supremos Nºs. 047-2004-EF, 067-2004- EF y 147-2004-EF. Resoluciones de Superintendencia Nºs. 041-2004/SUNAT, 073-2004/SUNAT, 082- 2004/SUNAT y 019-2005/SUNAT.

(42)

a) Número de Registro Único del Contribuyente o documento de identificación de la persona que realiza la operación gravada con el ITF.

b) Monto acumulado del ITF retenido o percibido, respecto de las operaciones por acreditación o dé- bito realizados en cualquier modalidad de cuentas abiertas en las empresas del Sistema Financiero.

La declaración contiene la siguiente información:

c) Monto acumulado de las siguientes operaciones gravadas, con indicación del ITF retenido o percibido:

• Los pagos efectuados sin utilizar cuentas abiertas en las empresas del Sistema Financiero, cual-

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La facultad de fiscalización de la Administración Tributaria

La información que se consigna en la referida declaración, a pesar de pre- sentarse en forma consolidada, puede ser de gran utilidad para definir per- files de evasión vinculados con incrementos patrimoniales no justificados (en el caso de personas naturales) y con negocios o actividades informales.

c) COA Estado.- Es una declaración de carácter informativo que están obligadas a presentar de manera mensual ante la Sunat determinadas entidades del Sector Público Nacional, las mismas que se detallan en el Anexo del Texto Único Actualizado (TUA) aprobado mediante Re- solución Ministerial Nº 278-2005-PCM (43) .

Tales entidades se encuentran obligadas a informar a la Administración Tributaria sobre las adquisiciones de bienes y/o servicios que involucren la utilización de recursos del Estado, aun cuando el proceso de adquisición se realice por encargo de un tercero, sea este una entidad u organismo públi- co, privado o internacional.

El programa que se emplea para presentar la información se denomina Confrontación de Operaciones Autodeclaradas - COA (44) .

quiera sea la denominación que se les otorgue, los mecanismos utilizados para llevarlas a cabo –incluso a través de movimiento de efectivo– y su instrumentación jurídica.

• La adquisición de cheques de gerencia, certificados bancarios, cheques de viajero u otros ins- trumentos financieros, creados o por crearse, en los que no se utilice las cuentas abiertas en las empresas del Sistema Financiero.

• La entrega al mandante o comitente del dinero recaudado o cobrado en su nombre, así como las operaciones de pago o entrega de dinero a favor de terceros realizadas con cargo a dichos montos, efectuadas por la empresa del Sistema Financiero sin utilizar cuentas abiertas en dicha empresa, cualquiera sea la denominación que se les otorgue, los mecanismos utilizados para llevarlas a cabo –incluso a través de movimiento de efectivo– y su instrumentación jurídica.

• Los giros o envíos de dinero efectuados a través de las empresas del Sistema Financiero sin utilizar las cuentas a que se refiere el literal b) se encuentran comprendidas en este supuesto las operacio- nes realizadas por las empresas del Sistema Financiero mediante el transporte de caudales.

• Los pagos que las empresas del Sistema Financiero efectúen a establecimientos afiliados a tarjetas de crédito o tarjetas de débito, sin utilizar cuentas abiertas en las Empresas del Sistema Financiero.

 

La entrega de fondos al deudor o al tercero que este designe, con cargo a colocaciones otor-

(43)

gadas por las empresas del Sistema Financiero, incluyendo la efectuada con cargo a tarjetas de crédito, sin utilizar cuentas abiertas en dicha empresas. El Anexo fue sustituido por la Resolución Ministerial Nº 378-2008-PCM, publicada el 21/11/2008. Me-

(44)

diante Resolución Ministerial Nº 86-2011-PCM se incluyó en el citado Anexo al Ministerio de Cultura. En esta declaracion se informa lo siguiente:

Como mínimo, el noventa por ciento (90%) del valor total de las adquisiciones nacionales, no encontrándose obligadas a proporcionar información respecto de los comprobantes de pago cuyo monto total sea inferior al diez por ciento (10%) de la Unidad Impositiva Tributaria - UIT vigente

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¿Qué información obtiene la Administración Tributa- ria de las Administraciones Tributarias del exterior?

La Sunat puede obtener información relevante sobre el comportamiento de los sujetos pasivos de obligaciones tributarias exigibles por el Estado perua- no, proveniente de administraciones tributarias de estados con los que el Perú ha suscrito Convenios Internacionales en materia tributaria en los que se regulan obligaciones de intercambio de información.

El Perú tiene una red limitada de tratados internacionales en los que se aborda esta problemática, encontrándose la misma constituida por los si- guientes convenios internacionales:

a) Convenio Multilateral para evitar la doble tributación y prevenir la evasión fiscal suscrito por los países de la comunidad andina, apro- bado por la Decisión Nº 578

En el artículo 19 de este Convenio Multilateral se establece que las autoridades competentes de los países miembros celebrarán consultas entre sí e intercambiarán la información necesaria para resolver de mutuo acuerdo cualquier dificultad o duda que se pueda originar en la aplicación de dicho acuerdo y para establecer los controles adminis- trativos necesarios para evitar el fraude y la evasión fiscal.

La información que se intercambie en cumplimiento de lo establecido en el párrafo anterior será considerada secreta y no podrá transmitir- se a ninguna persona distinta de las autoridades encargadas de la ad- ministración de los impuestos que son materia de la presente decisión.

Para los efectos de esta norma, las autoridades competentes de los países miembros podrán comunicarse directamente entre sí, realizar auditorias simultáneas y utilizar la información obtenida para fines de control tributario.

al 1 de enero de cada año, aun cuando al dejar de informar acerca de estas operaciones no se llegue al noventa por ciento (90%) del valor total de sus adquisiciones realizadas.

• El cien por ciento (100%) del valor total de sus importaciones; y,

• El cien por ciento (100%) de las notas de contabilidad que modifiquen el valor de las adquisiciones.

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La facultad de fiscalización de la Administración Tributaria

b) Convenios bilaterales para evitar la doble imposición y para prevenir la evasión fiscal en relación al Impuesto a la Renta y al Patrimonio suscritos con Chile, Canadá y Brasil

En el artículo 26 de tales convenios se establecen disposiciones para el intercambio de información entre los estados contratantes, dispo- niéndose, entre otras, las siguientes reglas:

1. Las informaciones recibidas por un estado contratante se comu- nicarán a las personas o autoridades (incluidos los tribunales y órganos administrativos) encargados de la gestión o recaudación, los procedimientos declarativos o ejecutivos relativos a cualquier impuesto comprendido en el convenio o la resolución de recursos relativos a los mismos.

2. Cuando la información sea solicitada por un estado contratante, el otro estado contratante hará lo posible por obtener la información

a la que se refiere la solicitud en la misma forma como si se tratara de su propia imposición, sin importar el hecho de que ese otro estado, en ese momento, no requiera de tal información.

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¿Cómo la Administración Tributaria procesa la in- formación a la que tiene acceso y selecciona a los contribuyentes a ser fiscalizados? (45)

a los contribuyentes a ser fiscalizados? ( 4 5 ) Son cuatro criterios que tiene la

Son cuatro criterios que tiene la Administración Tributaria para seleccionar a los contribuyentes a ser fiscalizados:

• Primer criterio: Análisis de información proporcionada por el deu- dor tributario

Actualmente, la información proporcionada por el deudor tributario

a través de declaraciones determinativas y declaraciones informativas, constituye uno de los principales insumos con los que cuenta la Ad- ministración Tributaria para encontrar comportamientos atípicos que encajan dentro de los perfiles de evasión definidos por esta.

(45)

GÁLVEZ ROSASCO, José. Ob. cit., pp. 46 - 60.

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Para ello, la Administración Tributaria puede efectuar análisis ver- ticales y análisis horizontales de la información proporcionada en las declaraciones determinativas y contrastar esta información con los antecedentes que obran en sus archivos y con la información proporcionada por otros deudores tributarios y/o terceros.

Análisis vertical.- Consiste en analizar los ratios financieros obtenidos a partir de los datos proporcionados por el deudor tributario en la declaración determinativa correspondiente a un periodo determinado. Cuando los ratios resultan poco comunes en razón al giro de negocio del contribuyente, se presentan suspicacias en la Administración Tri- butaria que puede originar acciones fiscalizadoras.

Análisis horizontal.- Consiste en analizar la información prove- niente de las declaraciones presentadas por los deudores tributa- rios en varios periodos tributarios.

El comportamiento detectado a partir de las declaraciones pre- sentadas por el propio contribuyente, podría ser utilizado por la Administración Tributaria para definir un perfil de evasión vincu- lado, por ejemplo, con:

- Subvaluaciones de ventas.