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LECT
LIGADA
Pago provisional del ISR por 1. SUJETOS
2. PAGOS
enajenacin de bienes inmuebles FEDERALES
Y LOCALES
3. OBLIGACIONES
Revisin de los procedimientos a seguir por el notario o fedatario pblico 4. CASOS PRCTICOS
5. LLENADO DE LA FORMA OFICIAL
en materia del clculo y entero del ISR derivado de la obtencin de dichos 6. PREGUNTAS FRECUENTES
ingresos. 7. COMENTARIOS
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a continuacin, el pago debern efectuarlo en las oficinas au- Pasos a seguir por la enajenacin
torizadas de dichas Entidades, a travs de las formas oficiales
que stas publiquen.
de inmuebles por personas fsicas
sin actividad empresarial:
Aguascalientes Durango Quertaro
Baja California Estado de Mxico Quintana Roo
Baja California Sur Guanajuato Sinaloa O contactar a un fedatario pblico e informarle los pormenores de la
Campeche Hidalgo Tabasco operacin,
Coahuila Jalisco Tamaulipas O verificar si el inmueble se localiza en una entidad federativa con
Colima Michoacn Veracruz convenio con la SHCP, caso en el que puede implicar un impuesto local,
Chiapas Morelos Zacatecas O pagar los impuestos federales y locales determinados por el fedatario
Chihuahua Nayarit pblico, y enterarlos a travs de su gestin,
Distrito Federal Oaxaca O recordar que si el inmueble est destinado a casa-habitacin, estar
exento del ISR e IVA,
En ambos casos el pago debe efectuarse dentro de los 15 O presentar declaracin informativa por las contraprestaciones recibidas
das siguientes a la fecha de firma de la escritura o minuta. en efectivo cuando sean mayores a $100,00.00, y
Cabe apuntar que dicho pago ser acreditable contra el im- O calcular y enterar el ISR anual a cargo, pudiendo acreditar los pagos
puesto del ejercicio. federales y locales efectuados.
Tratndose de Entidades Federativas distintas a las lista-
das en el cuadro anterior, se enterar el impuesto a travs
de medios electrnicos, de conformidad con el Captulo 2.14. O presentar declaracin informativa mensual por la totalidad
Presentacin de pagos provisionales y definitivos va Internet de las operaciones en las que hubieran intervenido, incluso
de la RMISC 2006. las exentas del pago del ISR por enajenacin de bienes, in-
dependientemente del monto de la operacin, a travs del
3. Obligaciones programa electrnico Declaranot, cuando no hubiesen pre-
Adems de lo ya comentado, en la regla 3.15.4. de la RMISC sentado la informacin de manera individual de las opera-
2006, se establecen los detalles del procedimiento para que los ciones en las que hubieran intervenido.
fedatarios cumplan con las siguientes obligaciones:
O realizar el entero de los pagos del ISR e IVA correspondien- 4. Casos prcticos
tes a cada una de las enajenaciones en las que hubieren Con el objeto de identificar los procedimientos aplicables a
intervenido, a travs de medios electrnicos, de conformidad la enajenacin espordica de un bien inmueble ubicado en el
con el Captulo 2.14. Presentacin de pagos provisionales Distrito Federal, considrese el caso de la propiedad vendida por
y definitivos va Internet de la citada Resolucin. Se podr Anglica Mndez Berumen, con base en la siguiente informacin.
omitir realizar el envo de la informacin correspondiente
a las operaciones exentas del pago del ISR, salvo cuando Costo del terreno $220,000.00
se trate de casa habitacin cuyo ingreso correspondiente al Costo de la construccin 880,000.00
propietario, cualquier copropietario o cualquiera de los in- Costo total del inmueble 1,100,000.00
tegrantes de la sociedad conyugal le corresponda un monto Fecha de adquisicin del inmueble 10 de octubre de 1998
que exceda de $500,000.00 en cuyo caso se enviar la in- Inversiones en mejoras al inmueble 110,500.00
formacin correspondiente a la totalidad de copropietarios Fecha de la inversin 25 de agosto de 2005
o integrantes de la sociedad conyugal de dicha operacin, Gastos notariales, derechos y avalo 92,000.00
aun cuando los dems no rebasen de dicho monto, Fecha de erogacin 10 de octubre de 1998
O presentar en febrero de cada ao, la informacin de las Precio de venta del inmueble $2,000,000.00
operaciones realizadas en el ejercicio inmediato anterior, Fecha de enajenacin 15 de septiembre de 2006
mediante el uso del programa electrnico Declaracin In-
formativa de Notarios Pblicos y dems Fedatarios Decla- Recurdese que la regla 3.15.1. de la RMISC 2006 prev la
ranot, contenido en la pgina electrnica www.sat.gob.mx, opcin de efectuar la actualizacin de las deducciones a que se
O expedir la impresin de la constancia que emita el pro- refiere el artculo 148 de la LISR, conforme a lo previsto en dicho
grama electrnico Declaranot, la cual deber contener el artculo, o bien, aplicando la tabla contenida en el Anexo 9 de la
sello y firma del notario o fedatario pblico que la expida, citada Resolucin, la cual a la fecha de cierre de la presente edicin
slo cuando as lo solicite el interesado, an no haba sido publicada en su versin para la RMISC 2006.
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Igual: ISR a cargo promedio anual 3,344.48 148 de la LISR, nicamente se modifica el costo comprobado
Por: Nmero de aos transcurridos entre la fecha de adquisicin actualizado de la construccin, as como los
de adquisicin y la de enajenacin (sin exceder de 20) 7 gastos notariales, para quedar como sigue:
Igual: ISR a cargo en el pago provisional 23,411.36
Menos: ISR a Entidades Federativas (acreditamiento Costo comprobado de adquisicin del inmueble $1,100,000.00
del artculo 154-Bis de la LISR) 13,164.21 Menos: Costo del terreno 220,000.00
Igual: ISR a cargo a enterar a la Federacin $10,247.15 Igual: Costo de la construccin 880,000.00
Menos: Deduccin fiscal ($880,000.00 x 3% x 6 aos) 158,400.00
(1)
Nota: Se aplic la tarifa a que se refiere el segundo prrafo del artculo 154 de la LISR, as como la Igual: Costo comprobado de adquisicin de
Regla 3.15.2. de la Resolucin Miscelnea Fiscal para 2006 (publicada el 15 de mayo de 2006
dentro de su Anexo 8)
la construccin (no deber ser inferior al 20%
del costo inicial) 721,600.00
Por: Factor de actualizacin 1.3082
IMPUESTO AL VALOR AGREGADO Igual: Costo comprobado de adquisicin actualizado
Valor de la enajenacin gravada (no incluye terreno) $1,600,000.00 de la construccin $943,997.12
Por: Tasa aplicable 15% Donde:
Igual: Impuesto al valor agregado $240,000.00 INPC del mes inmediato anterior a aqul en que se
efecte la enajenacin (agosto 2006) 117.979
Entre: INPC del mes de adquisicin (agosto de 2000) 90.183
ISR DE ENTIDADES FEDERATIVAS Igual: Factor de actualizacin 1.3082
Ganancia obtenida en la enajenacin $263,284.16
Por: Tasa aplicable 5%
Igual: ISR segn el artculo 154-Bis de la LISR (A) 13,164.21 ACTUALIZACIN DE LOS GASTOS NOTARIALES,
Contra: ISR a cargo en el pago provisional DERECHOS Y AVALO
(artculo 154 de la LISR) (B) 23,411.36 Gastos notariales, derechos y avalo $18,000.00
Igual: ISR correspondiente a la Entidad Federativa Por: Factor de actualizacin 1.6142
(A) o (B) el menor $13,164.21 Igual: Gastos notariales, derechos y avalo actualizados $29,055.60
Donde:
El ejemplo anterior no tiene mayor complejidad pues la INPC del mes inmediato anterior a aqul en que
fecha de adquisicin del terreno es idntica a la de construc- se efecte la enajenacin (agosto 2006) 117.979
cin; empero, cmo se determina la ganancia acumulable y Entre: INPC del mes en el que se efecto la erogacin
el pago provisional del ISR, si las fechas fueran distintas? La (octubre de 1998) 73.085
respuesta est plasmada en el artculo 191 del Reglamento de Igual: Factor de actualizacin 1.6142
la Ley del Impuesto sobre la Renta (RLISR).
Para efectos prcticos y con base al ejemplo anterior, con- En adelante y siguiendo el procedimiento descrito en el
sidrese que en la propiedad vendida por Anglica Mndez citado artculo 191, la ganancia acumulable y el pago provisio-
Berumen, se termin de construir oficialmente el 20 de agosto nal del ISR se determina de la siguiente manera.
de 2000. Por tanto, de las deducciones autorizadas del artculo
GANANCIA EN ENAJENACIN DE BIENES
CONCEPTO TERRENO CONSTRUCCIN TOTAL
Precio de venta del inmueble $400,000.00 $1,600,000.00 $2,000,000.00
Menos: Deducciones autorizadas segn el artculo 148 de la LISR: (1) 384,179.60 1,054,890.72 1,439,070.32
Costo comprobado de adquisicin actualizado 355,124.00 943,997.12 1,299,121.12
Gastos notariales, derechos y avalo actualizados (2) 29,055.60 0.00 29,055.60
Costo comprobado de adquisicin actualizado de las inversiones en mejoras al inmueble 0.00 110,893.60 110,893.60
Igual: Ganancia obtenida en la enajenacin $15,820.40 $545,109.28 $560,929.68
Notas: (1) Cuando las deducciones no puedan identificarse si fueron efectuadas para el terreno o la construccin, se considerarn efectuadas en relacin con ambos conceptos en la proporcin que les corres-
ponda conforme al precio de la enajenacin
(2)
Para efectos prcticos se consider un monto de $18,000.00 histricos
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GANANCIA ACUMULABLE
CONCEPTO TERRENO CONSTRUCCIN TOTAL
Ganancia obtenida en la enajenacin $15,820.40 $545,109.28 $560,929.68
Entre: Nmero de aos transcurridos entre la fecha de adquisicin y construccin, respectivamente
y la de enajenacin (sin exceder de 20) 7 6
Igual: Ganancia promedio anual acumulable a los dems ingresos $2,260.06 $90,851.55 $93,111.61
COCIENTE
Ganancia promedio anual acumulable a los dems ingresos $93,111.61
Menos: Lmite inferior 88,793.05
Igual: Excedente del lmite inferior 4,318.56
Por: % aplicable sobre el excedente del lmite inferior 25%
Igual: Impuesto marginal 1,079.64
Ms: Cuota fija 11,141.52
Igual: ISR a cargo promedio anual 12,221.16
Entre: Ganancia promedio anual acumulable a los dems ingresos 93,111.61
Igual: Cociente 0.1313
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Cmo se calcula el ISR si el bien inmueble pertenece a varios Para efectos del IVA, qu tratamiento debe darse a la enajena-
copropietarios? cin de un bien determinado previamente para uso habitacional,
El artculo 198 del RLISR establece que tratndose de la ena- cuyo adquirente le dar uno comercial?
jenacin de inmuebles cuyo dominio pertenezca proindiviso a La fraccin II, del artculo 9o de la LIVA establece que estarn
varias personas fsicas, cada copropietario determinar la ga- exentos del pago del impuesto las construcciones adheridas
nancia conforme al Captulo IV del Ttulo IV de la Ley; a cada al suelo, destinadas o utilizadas para casa habitacin. En rela-
proporcin de la ganancia resultante para cada copropietario cin con ello, el artculo 21 del Reglamento de dicha ley indica
se le aplicar lo dispuesto en el artculo 147 de la LISR. que se considera que son casas habitacin, las construcciones
En el caso de que no pudieran identificarse las deducciones adheridas al suelo que sean utilizadas para ese fin cuando me-
que correspondan a cada copropietario, stas se harn en for- nos los dos ltimos aos anteriores a la fecha de enajenacin.
ma proporcional a los derechos de copropiedad. Tambin son casas habitacin los asilos y orfanatorios.
Adems, seala que en el caso de las construcciones nue-
Cuando en la escritura pblica viene globalizado el precio de ven- vas, se atender al destino para el cual se construy, conside-
ta del bien inmueble, cmo se puede identificar cuanto le corres- rando las especificaciones del inmueble y en su defecto las
ponde al terreno y a la construccin, para efectos del clculo de la licencias o permisos de construccin.
base gravable del IVA? Asimismo, se considerar destinada a casa habitacin,
Conforme a la proporcin a que se refiere el artculo 151, cuando en la enajenacin de una construccin el adquirente
fraccin I de la LISR; o bien la que precisa el artculo 197 del declare que la destinar a ese fin, siempre que se garantice el
RLISR, se podr identificar el precio de venta de la construc- impuesto que hubiera correspondido ante las mismas autori-
cin y el terreno, a fin de conocer la base gravable del impues- dades recaudadoras autorizadas para recibir las declaraciones
to al valor agregado, siempre que se trate de un inmueble de de este impuesto. Dichas autoridades ordenarn la cancela-
uso no habitacional. cin de la garanta cuando por ms de seis meses contados a
En el ejemplo planteado en el caso prctico, la base grava- partir de la fecha en que el adquirente reciba el inmueble, ste
ble se determin como se indica: se destine a casa habitacin.
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Igualmente se consideran como destinadas a casa habitacin casa habitacin tambin comprende el terreno donde se
las instalaciones y reas cuyos usos estn exclusivamente dedi- encuentra edificada, sin considerar como parte integrante
cados a sus moradores, siempre que sea con fines no lucrativos. de sta a las construcciones accesorias o las bardas pe-
rimetrales que existan en el predio, y tambin dispone,
Es obligatorio para el enajenante presentar declaracin anual que si la superficie del predio excede tres veces al rea
del ISR? construida, entonces debe pagarse el tributo por el exce-
De conformidad con el artculo 147 de la LISR, las personas que dente del terreno enajenado. En esos trminos, es patente
obtengan ingresos por enajenacin de bienes, debern realizar que esta disposicin reglamentaria limita los alcances del
el clculo del impuesto anual siguiendo el procedimiento con- beneficio fiscal contenido en el citado precepto legal, en
tenido en el propio artculo. En este caso, podrn acreditar los funcin de una distincin que no contempl el legisla-
pagos provisionales efectuados durante el ejercicio, incluido el dor, como son las dimensiones del terreno donde se en-
realizado ante la Entidad Federativa que corresponda. cuentra construida la casa habitacin del contribuyente,
afectando sustancialmente a la exencin, al modificar y
Si est exenta del ISR la enajenacin de la casa habitacin del con- limitar su aplicacin, con evidente violacin en el ejerci-
tribuyente, tambin queda exento el terreno donde se encuen- cio de la facultad reglamentaria concedida al presidente
tra construida? de la Repblica en la fraccin I del artculo 89 constitu-
No del todo, pues segn el artculo 130 del RLISR, se enten- cional, que se rige por los principios de reserva de ley y
der que la casa habitacin comprende tambin al terreno de subordinacin jerrquica, conforme a los cuales est
en donde se encuentre sta construida, siempre que la su- prohibido que el reglamento aborde aspectos reservados
perficie del terreno no exceda de tres veces el rea cubierta a las leyes, como son los elementos esenciales de las con-
por las construcciones que integran la casa habitacin (no tribuciones o los de sus exenciones, exigindole adems,
incluye a las accesorias a sta o las bardas perimetrales), que su proceder reglamentario est precedido por una ley
por el excedente se pagar el impuesto correspondiente a la cuyas disposiciones desarrolle o complemente, pero sin
enajenacin del terreno, en los trminos del Captulo IV, del contrariarlas o cambiarlas.
Ttulo IV de la LISR. En resumen, slo la parte proporcional
del ingreso por la enajenacin del inmueble que comprenda Si a pesar de este exceso del RLISR, el fedatario pblico
al terreno, se encuentra exenta del ISR. efecta la causacin del impuesto, el enajenante podr impug-
Es evidente que esta disposicin del RLISR excede la figura nar va amparo la aplicacin reglamentaria y en caso de obte-
jurdica considerada en la LISR. A esta conclusin arrib el ner sentencia favorable, solicitar la devolucin del gravamen.
Dcimo Quinto Tribunal Colegiado en Materia Administrati-
va del Primer Circuito, visible en el Semanario Judicial de la En qu formato fiscal el fedatario pblico debe expedir la
Federacin y su Gaceta, Novena poca, Tomo XXII, julio de constancia de los impuestos que retiene al enajenante?
2005, Tesis I.15o.A.23 A, pgina 1515, del siguiente rubro: En trminos de la regla 3.15.4. de la RMISC 2006, los fedata-
rios pblicos a peticin del interesado, debern expedir la im-
RENTA. EL ARTCULO 130 DEL REGLAMENTO DE presin de la constancia que emita el programa electrnico
LA LEY DE ESE IMPUESTO (PUBLICADO EL 17 DE Declaranot, misma que deber contener el sello y firma del
OCTUBRE DE 2003), AL LIMITAR EL BENEFICIO notario o fedatario pblico que la expida.
FISCAL CONTENIDO EN EL NUMERAL 109, FRAC- Cabe apuntar que cuando el enajenante no se encuentre
CIN XV, INCISO A), DE LA LEY DEL IMPUESTO dado de alta en el Registro Federal de Contribuyentes (RFC), la
RELATIVO VIOLA LOS PRINCIPIOS DE RESERVA constancia se expedir sin el citado registro; por lo que debe evi-
DE LEY Y SUBORDINACIN JERRQUICA QUE tarse realizar la captura del RFC que sea diverso al proporciona-
RIGEN LA FACULTAD REGLAMENTARIA. El artculo do por la autoridad fiscal, as como a diez caracteres; lo anterior
109, fraccin XV, inciso a), de la Ley del Impuesto sobre la segn el Instructivo para el llenado del programa electrnico
Renta, prev una exencin en el pago de ese tributo por Declaranot, contenido en el Anexo 1 de la RMISC 2006.
la obtencin de los ingresos derivados de la enajenacin
de la casa habitacin del contribuyente, y slo impone Cul es el procedimiento para obtener el ISR cuando se hubiere
como requisito para que opere dicho beneficio, que los in- pactado realizar el pago en parcialidades?
gresos correspondientes sean declarados en los trminos De conformidad con el ltimo prrafo del artculo 147 de la
del prrafo tercero del artculo 175 de esa ley. Sin em- LISR y 190 de su Reglamento, cuando la contraprestacin se
bargo, el artculo 130 del reglamento de la mencionada reciba en parcialidades, el ISR correspondiente a la ganan-
ley establece que para los efectos del citado artculo 109, cia no acumulable se podr pagar en los aos de calendario
en su fraccin e inciso invocados, se entender que la en los que efectivamente se reciba el ingreso, siempre que el
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