Cursul 2 Reguli de evaluare 2 ore

2.1.Reguli de evaluare de baz

2.1.1.Evaluarea la data intrrii n entitate
2.1.2.Evaluarea la inventar i prezentarea elementelor n bilan
2.1.3. Evaluarea la data ieirii din entitatea patrimonial
2.2.Reguli de evaluare alternative
2.2.1.Reevaluarea imobilizrilor corporale
2.2.2.Evaluarea la valoarea just a instrumentelor financiare

2.1.Reguli de evaluare de baz

Elementele prezentate n situaiile financiare anuale se evalueaz, de regul, pe baza principiului costului
de achiziie sau al costului de producie. Cazurile n care nu se folosete costul de achiziie sau costul de producie
sunt cele prevzute de OMFP nr.1802/2014 pentru aprobarea Reglementrilor contabile conforme cu directivele
europene.

2.1.1.Evaluarea la data intrrii n entitate

La data intrrii n entitate, bunurile se evalueaz i se nregistreaz n contabilitate la valoarea de intrare,

care se stabilete astfel:
a) la cost de achiziie - pentru bunurile procurate cu titlu oneros;
b) la cost de producie - pentru bunurile produse n entitate;
c) la valoarea de aport, stabilit n urma evalurii - pentru bunurile reprezentnd aport la capitalul social;
d) la valoarea just - pentru bunurile obinute cu titlu gratuit sau constatate plus la inventariere.
n cazurile c) i d), valoarea de aport i, respectiv, valoarea just, se substituie costului de achiziie.
Prin valoare just se nelege suma pentru care activul ar putea fi schimbat de bunvoie ntre pri
aflate n cunotin de cauz n cadrul unei tranzacii cu preul determinat obiectiv.
Valoarea just a activelor se determin, n general, dup datele de eviden de pe pia, printr-o
evaluare efectuat, de regul, de profesioniti calificai n evaluare.
n situaia n care nu exist date pe pia privind valoarea just, din cauza naturii specializate a
activelor i a frecvenei reduse a tranzaciilor, valoarea just se poate determina prin alte metode utilizate, de
regul, de ctre profesioniti n evaluare.
Costul de achiziie al bunurilor cuprinde preul de cumprare, taxele de import i alte taxe (cu excepia
acelora pe care persoana juridic le poate recupera de la autoritile fiscale), cheltuielile de transport, manipulare
i alte cheltuieli care pot fi atribuibile direct achiziiei bunurilor respective.
n costul de achiziie se includ, de asemenea, comisioanele, taxele notariale, cheltuielile cu obinerea
de autorizaii i alte cheltuieli nerecuperabile, atribuibile direct bunurilor respective. Cheltuielile de transport
sunt incluse n costul de achiziie i atunci cnd funcia de aprovizionare este externalizat.
Reducerile comerciale acordate de furnizor i nscrise pe factura de achiziie ajusteaz n sensul reducerii
costul de achiziie al bunurilor.
Reducerile comerciale pot fi, de exemplu:
a) rabaturile - se primesc pentru defecte de calitate i se practic asupra preului de vnzare;
b) remizele - se primesc n cazul vnzrilor superioare volumului convenit sau dac cumprtorul are un statut
preferenial; i
c) risturnele - sunt reduceri de pre calculate asupra ansamblului tranzaciilor efectuate cu acelai ter, n
decursul unei perioade determinate.

1
Reducerile financiare sunt sub form de sconturi de decontare acordate pentru achitarea datoriilor nainte de
termenul normal de exigibilitate.
Reducerile financiare primite de la furnizor reprezint venituri ale perioadei indiferent de perioada la care se
refer (contul 767 Venituri din sconturi obinute). La furnizor, aceste reduceri acordate reprezint cheltuieli
ale perioadei, indiferent de perioada la care se refer (contul 667 Cheltuieli privind sconturile acordate).
n cazul valorilor mobiliare pe termen scurt admise la tranzacionare pe o pia reglementat, costul de
achiziie nu include costurile de tranzacionare direct atribuibile achiziiei lor, aceste costuri fiind nregistrate
n conturile de cheltuieli corespunztoare.
n cazul valorilor mobiliare pe termen scurt care nu sunt admise la tranzacionare pe o pia reglementat,
precum i al valorilor mobiliare pe termen lung, costul de achiziie include i costurile de tranzacionare direct
atribuibile achiziiei lor.
Costul de producie al unui bun cuprinde costul de achiziie a materiilor prime i materialelor
consumabile i cheltuielile de producie direct atribuibile bunului.
Costul de producie sau de prelucrare al stocurilor, precum i costul de producie al imobilizrilor cuprind
cheltuielile directe aferente produciei, i anume: materiale directe, energie consumat n scopuri tehnologice,
manoper direct i alte cheltuieli de producie, costul proiectrii produselor, precum i cota de cheltuieli
indirecte de producie alocat n mod raional ca fiind legat de fabricarea acestora.
n cazul produciei de imobilizri, exemple de cheltuieli direct atribuibile sunt urmtoarele:
a) costurile de amenajare a amplasamentului;
b) costurile iniiale de livrare i manipulare;
c) costurile de instalare i asamblare;
d) costurile de testare a funcionrii corecte a activului;
e) onorarii profesionale i comisioane achitate n legtur cu activul etc.
Costul stocurilor unui prestator de servicii cuprinde manopera i alte cheltuieli legate de personalul
direct angajat n furnizarea serviciilor, inclusiv personalul nsrcinat cu supravegherea, precum i regiile
corespunztoare.
n costul de producie poate fi inclus o proporie rezonabil din cheltuielile care sunt indirect
atribuibile bunului, n msura n care acestea sunt legate de perioada de producie. Includerea n costul
stocurilor a regiilor generale poate fi adecvat n msura n care reprezint costuri suportate pentru a aduce
stocurile n locul i forma dorite.
Exemple de costuri care nu trebuie incluse n costul stocurilor, ci sunt recunoscute drept cheltuieli ale
perioadei n care au survenit, sunt urmtoarele:
- pierderile de materiale, manopera sau alte costuri de producie nregistrate peste limitele normal admise, inclusiv
pierderile datorate risipei;
- cheltuielile de depozitare, cu excepia cazurilor n care aceste costuri sunt necesare n procesul de producie,
anterior trecerii ntr-o nou faz de fabricaie. Cheltuielile de depozitare se includ n costul de producie atunci
cnd sunt necesare pentru a aduce stocurile n locul i n starea n care se gsesc;
- regiile (cheltuielile) generale de administraie care nu particip la aducerea stocurilor n forma i locul final;
- costurile de desfacere;
- regia fix nealocat costului, care se recunoate drept cheltuial n perioada n care a aprut. Alocarea regiei
fixe asupra costurilor se face pe baza capacitii normale de producie (activitate).

2
 Regia fix de producie const n acele costuri indirecte de producie care rmn relativ constante,
indiferent de volumul produciei, cum sunt: amortizarea, ntreinerea seciilor i utilajelor, precum i costurile cu
conducerea i administrarea seciilor.
Capacitatea normal de producie reprezint producia estimat a fi obinut, n medie, de-a lungul unui
anumit numr de perioade, n condiii normale, avnd n vedere i pierderea de capacitate rezultat din
ntreinerea planificat a echipamentului.
Costurile ndatorrii care sunt direct atribuibile achiziiei, construciei sau produciei unui activ cu
ciclu lung de fabricaie pot fi incluse n costul acelui activ. De exemplu, n costurile ndatorrii pot fi incluse
dobnda la capitalul mprumutat pentru finanarea achiziiei, construciei sau produciei de active cu ciclu lung
de fabricaie, precum i comisioanele aferente acestor mprumuturi contractate.
Costurile ndatorrii pot fi incluse n costurile de producie ale unui activ cu ciclu lung de fabricaie, n msura
n care sunt legate de perioada de producie. Costurile ndatorrii suportate de entitate n legtur cu mprumutul
de fonduri pot fi incluse n costul bunurilor sau serviciilor cu ciclu lung de fabricaie, cu respectarea prevederilor
legale. Prin activ cu ciclu lung de fabricaie se nelege un activ care solicit n mod necesar o perioad
substanial de timp pentru a fi gata n vederea utilizrii sale prestabilite sau pentru vnzare.
Activele financiare i stocurile care sunt fabricate pe o baz repetitiv de-a lungul unei perioade scurte de
timp nu sunt considerate active cu ciclu lung de fabricaie. Nu sunt active cu ciclu lung de fabricaie nici
activele care n momentul achiziiei sunt gata pentru utilizarea lor prestabilit sau pentru vnzare.
Capitalizarea costurilor ndatorrii trebuie s nceteze cnd se realizeaz cea mai mare parte a activitilor
necesare pentru pregtirea activului cu ciclu lung de fabricaie, n vederea utilizrii prestabilite sau a vnzrii
acestuia.
n cazul includerii costurilor ndatorrii n valoarea activelor, acestea trebuie prezentate n notele explicative.

2.1.2.Evaluarea la inventar i prezentarea elementelor n bilan

n scopul ntocmirii situaiilor financiare anuale, entitile trebuie s procedeze la inventarierea i

evaluarea elementelor de natura activelor, datoriilor i capitalurilor proprii.
n situaiile financiare anuale elementele de natura activelor, datoriilor i capitalurilor proprii se
reflect i se evalueaz la valoarea contabil, pus de acord cu rezultatele inventarierii (inclusiv n cazul
bunurilor care au fost aduse drept aport la capital i al activelor n curs de execuie).
Valoarea contabil a unui activ este valoarea la care acesta este recunoscut dup ce se deduc
amortizarea acumulat, pentru activele amortizabile i ajustrile acumulate din depreciere sau pierdere de valoare.
Evaluarea cu ocazia inventarierii a elementelor de natura activelor, datoriilor i capitalurilor proprii
se face potrivit reglementrilor contabile precizate de OMFP.nr.3055/2009 i normelor emise n acest sens de
Ministerul Finanelor Publice.
n scopul efecturii inventarierii, conducerea entitii trebuie s stabileasc proceduri proprii, cu respectarea
prevederilor legale. n vederea desfurrii n bune condiii a operaiunilor de inventariere i evaluare, n
comisiile de inventariere vor fi numite persoane cu pregtire corespunztoare, tehnic i economic, cunosctoare
a domeniului de activitate.
La stabilirea valorii de inventar a bunurilor se va aplica principiul prudenei, potrivit cruia se va ine
seama de toate ajustrile de valoare datorate deprecierilor sau pierderilor de valoare. Pentru elementele de natura
activelor nregistrate la cost, diferenele constatate n minus ntre valoarea de inventar i valoarea contabil se

3
evideniaz distinct n contabilitate, n conturi de ajustri, aceste elemente meninndu-se la valoarea lor de
intrare.
Evaluarea imobilizrilor corporale i necorporale, cu ocazia inventarierii, se face la valoarea de inventar,
stabilit n funcie de utilitatea bunului, starea acestuia i preul pieei. Fac obiectul evalurii i imobilizrile
n curs de execuie.
Corectarea valorii imobilizrilor necorporale i corporale i aducerea lor la nivelul valorii de inventar se
efectueaz, n funcie de tipul de depreciere existent, fie prin nregistrarea unei amortizri suplimentare, n
cazul n care se constat o depreciere ireversibil, fie prin constituirea sau suplimentarea ajustrilor pentru
depreciere, n cazul n care se constat o depreciere reversibil a acestora.
n cazul imobilizrilor corporale i necorporale, la determinarea pierderilor din depreciere pot fi avute
n vedere, de ctre evaluatori independeni sau personalul entitii, i alte metode de evaluare (de exemplu:
metode bazate pe fluxuri de numerar).
Pentru a stabili dac exist deprecieri ale imobilizrilor corporale i necorporale, n afara constatrii
faptice cu ocazia inventarierii, pot fi luate n considerare surse externe i interne de informaii.
La sursele externe de informaii se ncadreaz aspecte precum:
pe parcursul perioadei, valoarea de pia a activului a sczut semnificativ mai mult dect ar fi fost
de ateptat ca rezultat al trecerii timpului sau utilizrii;
pe parcursul perioadei au avut loc modificri semnificative, cu efect negativ asupra entitii, sau astfel
de modificri se vor produce n viitorul apropiat asupra mediului tehnologic, comercial, economic sau
juridic n care entitatea i desfoar activitatea sau pe piaa creia i este dedicat activul etc.
Din sursele interne de informaii se exemplific urmtoarele elemente:
exist indicii de uzur fizic sau moral a imobilizrii;
pe parcursul perioadei au avut loc modificri semnificative, cu efect negativ asupra entitii, sau astfel de
modificri se vor produce n viitorul apropiat, n ceea ce privete gradul sau modul n care imobilizarea
este utilizat sau se ateapt s fie utilizat. Astfel de modificri includ: situaiile n care imobilizarea
devine neproductiv, planurile de restructurare sau de ntrerupere a activitii creia i este dedicat
imobilizarea, precum i planificarea cedrii imobilizrii nainte de data estimat anterior;
raportrile interne pun la dispoziie indicii cu privire la faptul c rezultatele economice ale unei
imobilizri sunt sau vor fi mai slabe dect cele scontate.
Indiciile de depreciere a imobilizrilor, puse la dispoziie de raportrile interne, includ: fluxul de
numerar necesar pentru achiziionarea unei imobilizri similare, pentru exploatarea sau ntreinerea
imobilizrii este semnificativ mai mare dect cel prevzut iniial n buget; rezultatul din exploatare generat de
imobilizare este vizibil inferior celui prevzut n buget; o scdere semnificativ a profitului din exploatare
prevzut n buget, respectiv o cretere semnificativ a pierderilor prevzute n buget, generate de imobilizare
etc.
Deciziile privind reluarea unor deprecieri nregistrate n conturile de ajustri au la baz constatrile
comisiei de inventariere. Pot exista i unele indicii c o pierdere din depreciere recunoscut n perioadele
anterioare pentru o imobilizare necorporal sau corporal nu mai exist sau s-a redus. La aceast evaluare se
ine cont de surse externe i interne de informaii.
n categoria surselor externe de informaii se pot ncadra urmtoarele:
valoarea de pia a imobilizrii a crescut semnificativ n cursul perioadei;

4
 n cursul perioadei au avut loc modificri semnificative cu efect favorabil asupra entitii sau se
estimeaz c astfel de modificri se vor produce n viitorul apropiat, n mediul tehnologic, comercial,
economic sau juridic n care entitatea i desfoar activitatea sau pe piaa creia i este dedicat
activul etc.
Dintre sursele interne de informaii se exemplific urmtoarele:
pe parcursul perioadei au avut loc modificri semnificative, cu efect favorabil asupra entitii, sau astfel
de modificri se vor produce n viitorul apropiat n ceea ce privete gradul sau modul n care
imobilizarea este utilizat sau se ateapt s fie utilizat. Aceste modificri includ costurile efectuate n
timpul perioadei pentru a mbunti i a crete performana imobilizrii sau pentru a restructura
activitatea creia i aparine imobilizarea;
raportrile interne dovedesc faptul c performana economic a unei imobilizri este sau va fi mai
bun dect s-a prevzut iniial etc.
Evaluarea imobilizrilor corporale la data bilanului se efectueaz la cost, mai puin amortizarea i
ajustrile cumulate din depreciere, sau la valoarea reevaluat, aceasta fiind valoarea just la data reevalurii,
mai puin orice amortizare ulterioar cumulat i orice pierderi din depreciere ulterioare cumulate.
Activele de natura stocurilor se evalueaz la valoarea contabil, mai puin ajustrile pentru depreciere
constatate. Ajustri pentru depreciere se constat inclusiv pentru stocurile fr micare. n cazul n care valoarea
contabil a stocurilor este mai mare dect valoarea de inventar, valoarea stocurilor se diminueaz pn la
valoarea realizabil net, prin constituirea unei ajustri pentru depreciere. Fac obiectul evalurii i stocurile n
curs de execuie.
Prin valoare realizabil net a stocurilor se nelege preul de vnzare estimat care ar putea fi obinut pe
parcursul desfurrii normale a activitii, minus costurile estimate pentru finalizarea bunului, atunci cnd
este cazul, i costurile estimate necesare vnzrii.
Evaluarea la inventar a creanelor i a datoriilor se face la valoarea lor probabil de ncasare sau
de plat. Diferenele constatate n minus ntre valoarea de inventar stabilit la inventariere i valoarea contabil
a creanelor se nregistreaz n contabilitate pe seama ajustrilor pentru deprecierea creanelor. Pentru creanele
incerte se constituie ajustri pentru pierdere de valoare. Evaluarea la bilan a creanelor i a datoriilor
exprimate n valut i a celor cu decontare n lei n funcie de cursul unei valute se face la cursul de schimb
valutar comunicat de Banca Naional a Romniei, valabil la data ncheierii exerciiului financiar. n scopul
prezentrii n bilan, valoarea creanelor, astfel evaluate, se diminueaz cu ajustrile pentru pierdere de valoare.
Disponibilitile bneti, cecurile, cambiile, biletele la ordin, scrisorile de garanie, acreditivele,
ipotecile, precum i alte valori aflate n casieria unitilor se prezint n bilan n conformitate cu prevederile
legale. Disponibilitile bneti i alte valori similare n valut se evalueaz n bilan la cursul de schimb valutar
comunicat de Banca Naional a Romniei, valabil la data ncheierii exerciiului financiar.
nscrierea n listele de inventariere a mrcilor potale, a timbrelor fiscale, tichetelor de cltorie,
bonurilor cantiti fixe, a biletelor de spectacole, de intrare n muzee, expoziii i altele asemenea se face la
valoarea lor nominal. n cazul unor bunuri de aceast natur depreciate sau fr utilizare se constituie ajustri
pentru pierdere de valoare.
Titlurile pe termen scurt (aciuni i alte investiii financiare) admise la tranzacionare pe o p ia
reglementat se evalueaz la valoarea de cotaie din ultima zi de tranzacionare, iar cele netranzacionate la
costul istoric mai puin eventualele ajustri pentru pierdere de valoare.

5
 Titlurile pe termen lung (aciuni i alte investiii financiare) se evalueaz la costul istoric mai puin
eventualele ajustri pentru pierdere de valoare.
Pentru elementele de natura datoriilor, diferenele constatate n plus ntre valoarea de inventar i
valoarea contabil se nregistreaz n contabilitate, pe seama elementelor corespunztoare de datorii.
Capitalurile proprii rmn evideniate la valorile din contabilitate.
La fiecare dat a bilanului:
a) Elementele monetare exprimate n valut (disponibiliti i alte elemente asimilate, cum sunt
acreditivele i depozitele bancare, creane i datorii n valut) trebuie evaluate i prezentate n situaiile
financiare anuale utiliznd cursul de schimb valutar, comunicat de Banca Naional a Romniei i valabil
la data ncheierii exerciiului financiar.
Diferenele de cursvalutar, favorabile sau nefavorabile, ntre cursul de schimb al pieei valutare, comunicat
de Banca Naional a Romniei de la data nregistrrii creanelor sau datoriilor n valut, sau cursul la care
acestea sunt nregistrate n contabilitate i cursul de schimb de la data ncheierii exerciiului financiar, se
nregistreaz la venituri sau cheltuieli din diferene de curs valutar, dup caz.
b) Pentru creanele i datoriile, exprimate n lei, a cror decontare se face n funcie de cursul unei
valute, eventualele diferene favorabile sau nefavorabile,
care rezult din evaluarea acestora se nregistreaz la alte venituri sau alte cheltuieli financiare, dup caz.
Determinarea diferenelor de valoare se efectueaz similar punctului a).
c) Elementele nemonetare achiziionate cu plata n valut i nregistrate la cost istoric (imobilizri,
stocuri) trebuie prezentate n situaiile financiare anuale utiliznd cursul de schimb valutar de la data efecturii
tranzaciei.
d) Elementele nemonetare achiziionate cu plata n valut i nregistrate la valoarea just (de
exemplu, imobilizrile corporale reevaluate) trebuie prezentate
n situaiile financiare anuale la aceast valoare.
Prin elemente monetare se neleg disponibilitile bneti i activele/datoriile de primit/de pltit n sume
fixe sau determinabile. Caracteristica esenial a unui element monetar este dreptul de a primi sau obligaia de a
plti un numr fix sau determinabil de uniti monetare.
Evenimentele care apar dup data bilanului pot furniza informaii suplimentare referitoare la perioada
raportat fa de cele cunoscute la data bilanului. Dac situaiile financiare anuale nu au fost aprobate,
acestea trebuie ajustate pentru a reflecta i informaiile suplimentare, dac informaiile respective se refer la
condiii (evenimente, operaiuni etc.) care au existat la data bilanului.

2.1.3. Evaluarea la data ieirii din entitatea patrimonial

La data ieirii din entitate sau la darea n consum, bunurile se evalueaz i se scad din gestiune la
valoarea lor de intrare sau valoarea la care sunt nregistrate n contabilitate (de exemplu, valoarea reevaluat
pentru imobilizrile corporale care au fost reevaluate sau valoarea just pentru valorile mobiliare pe termen
scurt admise la tranzacionare pe o pia reglementat).
Activele constatate minus n gestiune se scot din eviden la data constatrii lipsei acestora.
La scoaterea din eviden a activelor, se reiau la venituri ajustrile pentru depreciere sau pierdere de
valoare aferente acestora.

6
 Evenimente ulterioare datei bilanului
Evenimentele ulterioare datei bilanului sunt acele evenimente, favorabile sau nefavorabile, care au loc
ntre data bilanului i data la care situaiile financiare anuale sunt autorizate pentru emitere.
n accepiunea reglementrilor contabile actuale, prin autorizarea situaiilor financiare anuale se nelege
aprobarea acestora de ctre un consiliu director, administratori sau alte organe de conducere, potrivit organizrii
entitii, n vederea naintrii lor spre aprobare, conform legii.
Evenimentele ulterioare datei bilanului includ toate evenimentele ce au loc pn la data la care situaiile
financiare anuale sunt autorizate pentru emitere, chiar dac acele evenimente au loc dup declararea public a
profitului sau a altor informaii financiare selectate.
Pot fi identificate dou tipuri de evenimente ulterioare datei bilanului:
a) cele care fac dovada condiiilor care au existat la data bilanului. Aceste evenimente ulterioare
datei bilanului conduc la ajustarea situaiilor financiare anuale; i
b) cele care ofer indicaii despre condiii aprute ulterior datei bilanului. Aceste evenimente
ulterioare datei bilanului nu conduc la ajustarea situaiilor financiare anuale.
n cazul evenimentelor ulterioare datei bilanului care conduc la ajustarea situaiilor financiare anuale,
entitatea ajusteaz valorile recunoscute n situaiile sale financiare, pentru a reflecta evenimentele ulterioare
datei bilanului.
Exemple de evenimente ulterioare datei bilanului care conduc la ajustarea situaiilor financiare i
care impun ajustarea de ctre entitate a valorilor recunoscute n situaiile sale financiare sau recunoaterea de
elemente ce nu au fost anterior recunoscute sunt urmtoarele:
a) soluionarea ulterioar datei bilanului a unui litigiu care confirm c o entitate are o obligaie
prezent la data bilanului. Entitatea ajusteaz orice provizion recunoscut anterior, legat de acest litigiu, sau
recunoate un nou provizion. Ca urmare, entitatea nu prezint o datorie contingent;
b) falimentul unui client, aprut ulterior datei bilanului, confirm de obicei c la data bilanului exista o
pierdere aferent unei creane comerciale i, n consecin, entitatea trebuie s ajusteze valoarea contabil a
creanei comerciale;
c) descoperirea de fraude sau erori ce arat c situaiile financiare anuale sunt incorecte.
n cazul evenimentelor ulterioare datei bilanului care nu conduc la ajustarea situaiilor financiare anuale,
entitatea nu i ajusteaz valorile recunoscute n situaiile sale financiare pentru a reflecta acele evenimente
ulterioare datei bilanului.
Un exemplu de eveniment ulterior datei bilanului care nu conduce la ajustarea situaiilor financiare
anuale este diminuarea valorii de pia a valorilor mobiliare, n intervalul de timp dintre data bilanului i data
la care situaiile financiare anuale sunt autorizate pentru emitere.
Dac o entitate primete, ulterior datei bilanului, informaii despre condiiile ce au existat la data
bilanului, entitatea trebuie s actualizeze prezentrile de informaii ce se refer la aceste condiii, n lumina
noilor informaii.
Atunci cnd evenimentele ulterioare datei bilanului care nu conduc la ajustarea situaiilor financiare
anuale sunt semnificative, neprezentarea lor ar putea influena deciziile economice ale utilizatorilor. n
consecin, o entitate trebuie s prezinte urmtoarele informaii pentru fiecare categorie semnificativ de astfel
de evenimente ulterioare datei bilanului:
a) natura evenimentului; i

7
 b) o estimare a efectului financiar sau o meniune conform creia o astfel de estimare nu poate s fie
fcut.

2.2.Reguli de evaluare alternative

n situaia n care se opteaz pentru reevaluarea imobilizrilor corporale sau evaluarea instrumentelor
financiare la valoarea just, se aplic aa numitele reguli de evaluare alternative.

2.2.1.Reevaluarea imobilizrilor corporale

Entitile pot proceda la reevaluarea imobilizrilor corporale existente la sfritul exerciiului financiar,
astfel nct acestea s fie prezentate n contabilitate la valoarea just, cu reflectarea rezultatelor acestei reevaluri
n situaiile financiare ntocmite pentru acel exerciiu.
Amortizarea calculat pentru imobilizrile corporale astfel reevaluate se nregistreaz n contabilitate
ncepnd cu exerciiul financiar urmtor celui pentru care s-a efectuat reevaluarea.
Evalurile efectuate cu ocazia reorganizrilor de ntreprinderi (fuziuni, divizri) nu constituie
reevaluare, aceste evaluri efectundu-se n scopul stabilirii raportului de schimb, pentru toate elementele de
bilan. Fac excepie situaiile n care data situaiilor financiare care stau la baza reorganizrii coincide cu data
situaiilor financiare anuale.
Dac o imobilizare corporal complet amortizat mai poate fi folosit, cu ocazia reevalurii acesteia i
se stabilete o nou valoare i o nou durat de utilizare economic, corespunztoare perioadei estimate a se
folosi n continuare.
n cazul efecturii reevalurii imobilizrilor corporale, acest lucru trebuie prezentat n notele explicative,
mpreun cu elementele supuse reevalurii, metoda prin care s-au calculat valorile prezentate, precum i
elementul afectat din contul de profit i pierdere.
Reevaluarea imobilizrilor corporale se face la valoarea just de la data bilanului. Valoarea just se
determin pe baza unor evaluri efectuate, de regul, de profesioniti calificai n evaluare, membri ai unui
organism profesional n domeniu, recunoscut naional i internaional.
La reevaluarea unei imobilizri corporale, amortizarea cumulat la data reevalurii este tratat n unul
din urmtoarele moduri:
a) recalculat proporional cu schimbarea valorii contabile brute a activului, astfel nct valoarea
contabil a activului, dup reevaluare, s fie egal cu valoarea sa reevaluat. Aceast metod este folosit,
deseori, n cazul n care activul este reevaluat prin aplicarea unui indice; sau
b) eliminat din valoarea contabil brut a activului i valoarea net, determinat n urma corectrii cu
ajustrile de valoare, este recalculat la valoarea reevaluat a activului. Aceast metod este folosit, deseori,
pentru cldirile care sunt reevaluate la valoarea lor de pia.
n cazul n care, ulterior recunoaterii iniiale ca activ, valoarea unui activ imobilizat este determinat
pe baza reevalurii activului respectiv, valoarea rezultat din reevaluare va fi atribuit activului, n locul costului
de achiziie/costului de producie sau al oricrei alte valori atribuite nainte acelui activ. n astfel de cazuri,
regulile privind amortizarea se vor aplica activului avnd n vedere valoarea acestuia, determinat n urma
reevalurii.

8
 Elementele dintr-o grup de imobilizri corporale se reevalueaz simultan pentru a se evita reevaluarea
selectiv i raportarea n situaiile financiare anuale a unor valori care sunt o combinaie de costuri i valori
calculate la date diferite.
Dac un activ imobilizat este reevaluat, toate celelalte active din grupa din care face parte trebuie
reevaluate.
O grup de imobilizri corporale cuprinde active de aceeai natur i utilizri similare, aflate n
exploatarea unei entiti.
Exemple de grupe de imobilizri corporale sunt: terenuri; cldiri; maini i echipamente; nave; aeronave
etc.
Reevalurile trebuie fcute cu suficient regularitate, astfel nct valoarea contabil s nu difere
substanial de cea care ar fi determinat folosind valoarea just de la data bilanului. Valoarea just a
imobilizrilor corporale este determinat, n general, plecnd de la valoarea lor de pia.
Dac un activ dintr-o grup de active nu poate fi reevaluat, de exemplu, din cauz c nu exist o pia
activ pentru acel activ, activul trebuie prezentat n bilan la cost, minus ajustrile cumulate de valoare. O pia
activ este o pia unde sunt ndeplinite cumulativ urmtoarele condiii:
a) elementele comercializate sunt omogene;
b) pot fi gsii n permanen cumprtori i vnztori interesai; i
c) preurile sunt cunoscute de cei interesai.
Dac valoarea just a unei imobilizri corporale nu mai poate fi determinat, valoarea activului prezentat
n bilan trebuie s fie valoarea sa reevaluat la data ultimei reevaluri, din care se scad ajustrile cumulate de
valoare.
n cazul n care se efectueaz reevaluarea imobilizrilor corporale, diferena dintre valoarea rezultat n
urma reevalurii i valoarea la cost istoric trebuie prezentat la rezerva din reevaluare, ca un subelement
distinct n "Capital i rezerve" (contul 105 Rezerve din reevaluare). Tratamentul n scop fiscal al rezervei
din reevaluare trebuie prezentat n notele explicative.
Indiferent dac valoarea rezervei a fost modificat sau nu n cursul exerciiului financiar, entitile trebuie
s prezinte n notele explicative urmtoarele informaii:
a) valoarea rezervei din reevaluare la nceputul exerciiului financiar;
b) diferenele din reevaluare transferate la rezerva din reevaluare n cursul exerciiului financiar;
c) sumele capitalizate sau transferate ntr-un alt mod din rezerva din reevaluare n cursul exerciiului
financiar, prezentndu-se natura oricrui astfel de transfer, cu respectarea legislaiei n vigoare;
d) valoarea rezervei din reevaluare la sfritul exerciiului financiar.
Surplusul din reevaluare inclus n rezerva din reevaluare este capitalizat prin transferul direct n rezerve (contul
1065 Rezerve reprezentnd surplusul realizat din rezerve din reevaluare), atunci cnd acest surplus reprezint
un ctig realizat. Acesta se consider realizat la scoaterea din eviden a activului pentru care s-a constituit
rezerva din reevaluare. Cu toate acestea, o parte din ctig poate fi realizat pe msur ce activul este folosit
de entitate.
n acest caz, valoarea rezervei transferate este diferena dintre amortizarea calculat pe baza valorii
contabile reevaluate i valoarea amortizrii calculate pe baza costului iniial al activului.
Dac rezultatul reevalurii este o cretere fa de valoarea contabil net, atunci aceasta se trateaz
astfel:

9
 - ca o cretere a rezervei din reevaluare prezentat n cadrul elementului "Capital i rezerve", dac nu
a existat o descretere anterioar recunoscut ca o cheltuial aferent acelui activ; sau
- ca un venit care s compenseze cheltuiala cu descreterea recunoscut anterior la acel activ.
Dac rezultatul reevalurii este o descretere a valorii contabile nete, aceasta se trateaz ca o cheltuial cu
ntreaga valoare a deprecierii, atunci cnd n rezerva din reevaluare nu este nregistrat o sum referitoare la acel
activ (surplus din reevaluare) sau ca o scdere a rezervei din reevaluare prezentat n cadrul elementului
"Capital i rezerve", cu minimul dintre valoarea acelei rezerve i valoarea descreterii, iar eventuala
diferen rmas neacoperit se nregistreaz ca o cheltuial.
Rezerva din reevaluare trebuie redus n msura n care sumele transferate la aceasta nu mai sunt
necesare pentru aplicarea metodei de evaluare utilizate i pentru obinerea scopului su.
Sumele reprezentnd diferene de natura veniturilor i cheltuielilor rezultate la reevaluare trebuie
prezentate separat n contul de profit i pierdere.
Nici o parte din rezerva din reevaluare nu poate fi distribuit, direct sau indirect, cu excepia cazului
n care activul reevaluat a fost valorificat, situaie n care surplusul din reevaluare reprezint ctig efectiv
realizat.
Ajustrile de valoare se calculeaz n fiecare exerciiu financiar pe baza valorii atribuite imobilizrii la
ncheierea acelui exerciiu financiar.
n cazul n care se efectueaz reevaluarea, n notele explicative trebuie prezentate, separat pentru
fiecare element din bilan de natura imobilizrilor corporale reevaluate, urmtoarele informaii:
a) valoarea la cost istoric a imobilizrilor reevaluate i suma ajustrilor cumulate de valoare; sau
b) valoarea la data bilanului a diferenei dintre valoarea rezultat din reevaluare i cea reprezentnd
costul istoric i, atunci cnd este cazul, valoarea cumulat a ajustrilor suplimentare de valoare.

2.2.2.Evaluarea la valoarea just a instrumentelor financiare

Prin derogare de la regulile generale de evaluare, entitile pot evalua n situaiile financiare anuale
consolidate instrumentele financiare, inclusiv instrumentele financiare derivate, la valoarea just.
Un instrument financiar reprezint orice contract ce genereaz simultan un activ financiar pentru o
entitate i o datorie financiar sau un instrument de capitaluri proprii pentru o alt entitate.
Un activ financiar este orice activ care reprezint:
a) numerar;
b) un instrument de capitaluri proprii al unei alte entiti;
c) un drept contractual:
- de a primi numerar sau un alt activ financiar de la o alt entitate; sau
- de a schimba active sau datorii financiare cu alt entitate n condiii care sunt potenial
favorabile entitii; sau
d) un contract care va fi sau poate fi decontat n propriile instrumente de capitaluri proprii i este:
- un instrument financiar nederivat pentru care entitatea este sau poate fi obligat s primeasc un
numr variabil al propriilor instrumente de capitaluri proprii; sau
- un instrument financiar derivat care va fi sau poate fi decontat n alt fel dect prin schimbul unei
sume fixe de numerar sau alt activ financiar pentru un numr fix din instrumentele de capital ale entitii. n
acest scop, instrumentele de capital ale entitii nu includ instrumente care sunt ele nsele contracte pentru
primirea sau livrarea propriilor instrumente de capitaluri proprii ale entitii.

10
 O datorie financiar este orice datorie care reprezint:
a) o obligaie contractual:
- de a ceda lichiditi sau alt activ financiar unei alte entiti; sau
- de a schimba active sau datorii financiare cu alt entitate n condiii care sunt potenial nefavorabile
pentru entitate; sau
b) un contract care va fi sau poate fi decontat n propriile instrumente de capitaluri proprii ale entitii
i este:
- un instrument financiar nederivat pentru care entitatea este sau poate fi obligat s livreze un
numr variabil din propriile sale instrumente de capitaluri proprii; sau
- un instrument financiar derivat care va fi sau poate fi decontat altfel dect prin schimbul unei sume
fixe de numerar, sau alt activ financiar n schimbul unui numr fix din propriile instrumente de capitaluri
proprii ale entitii. n acest scop, propriile instrumente de capitaluri proprii ale entitii nu includ instrumente
care pot fi ele nsele contracte pentru primirea sau livrarea viitoare a propriilor instrumente de capitaluri proprii
ale entitii.
Un instrument derivat este un instrument financiar care ndeplinete cumulativ urmtoarele condiii:
- valoarea sa se modific ca urmare a variaiilor unei anumite rate de dobnd, a preului unui
instrument financiar, a preului unor mrfuri, a unui curs de schimb valutar, a unui indice de preuri sau rate,
a unui rating de credit sau indice de credit sau a altei variabile, cu condiia ca, n cazul unei variabile
nefinanciare, aceasta s nu fie specific unei pri contractuale (uneori denumit "baz" sau "element suport");
- nu solicit nici o investiie iniial net sau solicit o investiie iniial net care este mai mic dect
cea necesar pentru alte tipuri de contracte de la care se ateapt reacii similare la modificrile condiiilor de
pia; i
- este decontat la o dat viitoare.
Exemple de tipuri de instrumente derivate sunt contractele ferme de schimb la termen (forward),
contractele swap de valute, contractele futures i instrumentele condiionale (opiunile cumprate sau vndute).
Una dintre caracteristicile definitorii ale unui instrument derivat este faptul c necesit o investiie net
iniial a crei valoare este mai mic dect cea care ar fi necesar n cazul altor contracte de la care se ateapt s
reacioneze identic la factorii pieei.
Opiunile se ncadreaz n definiia instrumentelor derivate deoarece prima pltit, indiferent de
exercitarea sau nu a opiunii, este mai mic dect investiia ce ar fi necesar pentru obinerea
instrumentului financiar de baz cu care este corelat opiunea.
n cazul contractelor cu instrumente derivate, angajamentele de cumprare sau vnzare aferente
acestora se nregistreaz n conturi n afara bilanului (cont 8039 Alte valori n afara bilanului, analitic
distinct), n momentul ncheierii contractelor.
n general, valoarea just iniial a instrumentelor derivate este zero, cu excepia opiunilor pentru care
valoarea just iniial este dat de valoarea primei pltite sau ncasate, caz n care contravaloarea acestora
se evideniaz n conturile bilaniere corespunztoare de creane, respectiv datorii.
Operaiunile de schimb la vedere sunt operaiunile de cumprare i de vnzare a valutelor, cu decontarea
n termenul stabilit n general prin reglementri sau convenii ale pieei respective, de regul maxim de dou zile
lucrtoare de la data ncheierii tranzaciei, la cursul de schimb stabilit ntre pri (curs SPOT).
Operaiunile de schimb la termen (FORWARD) sunt considerate operaiunile de cumprare i de
vnzare a valutelor, cu decontare dup termenul stabilit n general prin reglementri sau convenii ale pieei

11
respective, de regul mai mult de dou zile lucrtoare de la data ncheierii tranzaciei, la cursul de schimb
stabilit ntre pri (curs FORWARD).
Operaiunile SWAP sunt operaiuni de cumprare i vnzare simultan a unei sume n valut, cu
decontarea la dou date, de valori diferite (de regul SPOT i FORWARD) la cursurile de schimb stabilite
(SPOT i FORWARD) la data tranzaciei.
Contractele bazate pe marf care dau oricreia dintre prile contractante dreptul de decontare n
numerar sau prin alte instrumente financiare se consider instrumente financiare derivate, cu excepia
cazurilor n care:
a) acestea au fost ncheiate i continu s ndeplineasc cerinele ateptate ale entitii privind
cumprarea, vnzarea sau utilizarea produsului de baz;
b) acestea au fost iniial destinate unui astfel de scop; i
c) se ateapt ca acestea s fie decontate prin livrarea mrfii.
Evaluarea la valoarea just se aplic numai datoriilor care sunt:
a) deinute ca parte a unui portofoliu de tranzacionare; sau
b) instrumente financiare derivate.
Evaluarea la valoarea just nu se aplic:
a) instrumentelor financiare nederivate deinute pn la scaden;
b) mprumuturilor i creanelor generate de entitate i nedeinute n scopul tranzacionrii; i
c) intereselor n filiale, ntreprinderi asociate i asocieri n participaie, instrumentelor de capital
emise de entitate, contractelor cu plata contingent ntr-o combinare de ntreprinderi, precum i altor
instrumente financiare cu astfel de caracteristici speciale i care, n concordan cu ceea ce este general acceptat,
se contabilizeaz diferit fa de alte instrumente financiare.
Prin combinare de ntreprinderi se nelege gruparea unor entiti individuale ntr-o singur entitate
raportoare, determinat de obinerea controlului de ctre o entitate asupra uneia sau mai multor ntreprinderi.
Valoarea just se determin prin referire la:
a) valoarea de pia, pentru acele instrumente financiare pentru care se poate identifica cu uurin o
pia credibil. Dac valoarea de pia nu se poate identifica cu uurin pentru un instrument, dar poate
fi identificat pentru componentele sale sau pentru un instrument similar, valoarea de pia poate fi derivat
din cea a componentelor sale sau a instrumentului similar; sau
b) o valoare determinat cu ajutorul unor modele i tehnici de evaluare general acceptate, pentru
instrumentele pentru care nu se poate identifica cu uurin o pia credibil. Astfel de modele i
tehnici trebuie s asigure o aproximare rezonabil a valorii de pia i trebuie testate periodic (i
revizuite, dac este cazul) prin compararea valorilor furnizate cu preurile tranzaciilor efective
observabile sau pe baza oricror informaii de pia disponibile.
O entitate poate s i cedeze interesul ntr-o entitate strin prin vnzare, lichidare, rambursarea
capitalului social sau abandonarea ntregii entiti sau a unei pri din aceasta. O reducere a valorii contabile
a unei entiti strine, fie din cauza pierderilor sale, fie din cauza unei pierderi recunoscute de investitor, nu
constituie o cedare parial. n consecin, nicio parte a ctigului sau pierderii din diferene de curs, amnate n
capitalurile proprii, nu este recunoscut n contul de profit i pierdere la momentul reducerii valorii contabile.
Prin investiie net ntr-o entitate strin se nelege valoarea interesului entitii raportoare din
activele nete ale acelei entiti strine.

12
 Un element monetar ce urmeaz a fi primit de la o entitate strin sau pltit unei entiti strine,
pentru care decontarea nu este nici planificat i nici nu este probabil a fi fcut n viitorul apropiat, este, n
esen, o parte a investiiei nete a entitii n acea entitate strin. Astfel de elemente monetare pot include
creane sau mprumuturi pe termen lung. Ele nu includ creanele i datoriile comerciale. Entitatea care deine
un element monetar de primit de la o entitate strin sau pltit unei entiti strine, poate fi orice filial a grupului.
Rezerva de valoare just se ajusteaz atunci cnd sumele nregistrate n aceasta nu mai sunt necesare
pentru aplicarea evalurii la valoarea just.
Rezerva de valoare just va rmne evideniat n contabilitate att timp ct sunt evideniate n bilan
instrumentele financiare crora le este aferent.

13