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1
INSTITUT SUPERIER UNIVERSITE DE
COMMERCE ET
DADMINISTRATION TOULOUSE 1
DES ENTREPRISES
MASTERE SPECIALISE
EN DROIT DE LENTREPRISE
2010-2011
--------------------------------------------------------------------------------
LES VICES DE PROCEDURE DE CONTROLE FISCAL AU MAROC, QUELS
EFFETS SUR LA PROCEDURE : NULLITE RELATIVE OU ABSOLUE ?
--------------------------------------------------------------------------------
Introduction gnrale........6
Section 2 Les vices qui nannulent la procdure que suite une dcision du juge
administratif..43
Sous-section I : Les vices lis au droit de contrle gnral ..43 Sous-section
II : Les vices lis au droit de contrle spcifique48 Sous-section III : Les vices
lis la procdure de taxation doffice..50 Sous-section IV : Les vices lis aux
consquences de contrle fiscal..52
I : les vices entachant les rgles de la procdure
contradictoire de rectification.52
II : les vices lis au droulement de la procdure
contradictoire de rectification..53
4
Chapitre 2 : Effets des vices ou irrgularits de procdures de contrle et de
contentieux fiscal..60
Conclusion gnrale.67
Bibliographie71
5
INTRODUCTION
Suite lvolution contemporaine de la situation des droits de lhomme et des
liberts fondamentales, surgissent, dans notre pays et le monde arabe, les rclamations
des droits fondamentaux, et surtout le droit la scurit juridique et lquit fiscale.
1
Issa Said, Droit fiscal marocain : Classifications dimposition et lquit fiscale,
site www.legavox/blog/issa-said
2
Karim Sid Ahmed Droits fondamentaux du contribuable et procdures fiscales : tude
comparative, lHarmattan.
3
Ambassade de France au Maroc, Mission Economique, fiche de synthse, le systme fiscal marocain, page
1
4
KHALIL HALOUI, Les garanties du contribuable dans le cadre du contrle fiscal en droit Marocain thse
pour obtenir le grade de Docteur de LUNIVERSITE DE GRENOBLE , soutenue le 02 Dcembre 2011.
6
- Elle a instaur, pour la premire fois au Maroc, le systme dclaratif, synonyme
de confiance et de responsabilisation du contribuable.
En effet, cest le contribuable, lui-mme, qui value et dclare la base sur laquelle
il sera impos. Les personnes physiques et les personnes morales seront dsormais
imposables selon un rgime de comptabilit qui dterminera leur base dimposition.
5
KHALIL HALOUI, Thse pour obtenir le grade de Docteur de luniversit de
Grenoble, idem.
6
KHALIL HALOUI, idem.
7
Said OURCHAKOU, Le contrle fiscal au Maroc : Organisation et pratique de la vrification de
comptabilit
8
Ambassade de France, Mission Economique, op.cit.page 1.
9
Idem, Ambassade France, p.1
7
Le terme assiette dsigne, dune part lensemble des rgles appliques ou des
oprations effectues par les services fiscaux pour dterminer les lments qui
doivent tre soumis limpt, dautre part le rsultat de ces oprations auquel est
appliqu ensuite le taux ou le barme de limpt.
Dans ce deuxime cas, il est synonyme de "base" ou, en matire dimpt sur
10
le revenu, par exemple, de "revenu net imposable" .
La procdure dassiette prend comme objet la base dclare spontanment par le
contribuable. Cette dclaration est utile ltablissement et au paiement de limpt dans
le rgime dclaratif et est le rsultat dune obligation lgale gnrale et
11
sanctionne .
La dclaration a donc une nature juridique. Elle apparait la fois comme le fait
juridique, dit aussi fait gnrateur, qui enclenche la procdure dimposition du
contribuable, mais encore comme lacte juridique qui formalise la relation avec
ladministration pour discuter avec elle, le cas chant, de lassiette de limposition et
12
des modalits de sa liquidation .
13
De ce fait, la dclaration prsente trois traits majeurs quil importe de prciser :
Dabord, elle est une formalit initiale, expression dun acte de volont du
contribuable pour se conformer au cadre lgal applicable son imposition.
Ensuite, elle est un acte dinformation sur la liquidation de limposition en
portant la connaissance de ladministration lvaluation faite par le
contribuable de ses bases dimposition.
Enfin, elle est un acte dinformation sur les revenus verss des tiers en
relation avec le contribuable.
10
Site web :http://definition.actufinance.fr/assiette
11
J. Grosclaude, P. Marchessou, Procdures fiscales, Dalloz 1998, cit par KHALIL HALOUI, op.cit.
12
KHALIL HALOUI, op.cit, p.5-6
13
Idem, p.6
14
Idem.
15
Idem.
16
Idem
8
En revanche, ladministration fiscale sapproprie les prrogatives issues de
la puissance rgalienne de lEtat, lui permettant de contrler les dclarations du
contribuable.
Le contrle fiscal peut se dfinir comme lensemble des comptences et
attributions des services des impts pour vrifier lexactitude et la sincrit
des dclarations fiscales.
17
Le contrle fiscal qui se fixe comme ultime objectif de faciliter la dclaration du
contribuable et donc le paiement de limpt, mais encore de lutter contre la fraude fiscale
est prvu larticle 210 du C.G.I. ladministration fiscale contrle les dclarations et les
actes utiliss pour ltablissement des impts, droits et taxes.
Le contrle fiscal concerne donc tous les impts tablis en se basant sur
les dclarations et actes rdigs par le contribuable.
Le contrle fiscal a vocation apprhender lensemble des situations de
manquement la loi fiscale.
18
Selon la doctrine , lemploi du contrle fiscal des fins de lutte contre la
fraude fiscale repose sur un triptyque :
Les pouvoirs publics souhaitent consolider le civisme fiscal de tous
les contribuables en assignant une fonction dissuasive au contrle.
Ils veulent faire sanctionner les comportements les plus frauduleux sur le
plan financier voire sur le plan pnal, cest la finalit rpressive des oprations de
contrle.
Le contrle doit, enfin, permettre de rcuprer limpt lud, expression de
lobjectif budgtaire.
17
Idem, KHALIL HALOUI , p. 5
18
Th. Lambert, La Direction gnrale des impts et la performance, Constitution et Finances
Publiques, Edition Economica 2005, cit par KHALIL HALOUI , p.5
19
Idem, p.8.
20
KHALIL HALOUI, op.cit p.8
9
Le contrle de limpt peut revtir deux formes principales, chacune delles
rpondant des objectifs diffrents :
21
La premire, le contrle sur pices, dite aussi contrle par rfrence
concerne la prsentation formelle des dclarations dposes et le contrle de leur
contenu la lumire des pices en la possession de ladministration fiscale. Il est
effectu par l'inspecteur partir de son bureau, et ne doit pas tre confondu avec le
contrle fiscal proprement dit.
Ce contrle doit tre systmatique et exhaustif. Doit tre men au fur et mesure
de la rception des dclarations et au moment de leurs classements aux dossiers
appropris.
Bien que, souvent ces oprations de contrle aient t qualifies de formel ,
mais sont d'une importance capitale. C'est ce niveau d'examen des dossiers et des
documents y sont rattachs que le risque fiscal est bien apprhend ; aussi le degr
22
de moralit et du civisme fiscal du contribuable est mesur .
23
La seconde, le contrle sur place, dite aussi contrle par confrontation . C'est le
contrle fiscal proprement dit, il constitue le prolongement du contrle sur pices par la
recherche des lments externes. Il est exerc par des brigades spcialises en dehors des
bureaux de l'administration fiscale. Il consiste en la vrification de comptabilit des
entreprises et en l'examen de l'ensemble de la situation fiscale des contribuables.
Gnralement est dfinit, comme tant un ensemble d'oprations, effectues dans les
locaux professionnels de l'entreprise, qui ont pour but d'examiner la comptabilit et la
confronter certaines donnes de fait ou matrielles, en vue de s'assurer de l'exactitude
des dclarations souscrites et de l'existence matrielle des lments de l'actif et
24
des stocks .
Le lgislateur fiscal, soucieux de maintenir un certain quilibre entre
25
ladministration fiscale et le contribuable, entend assortir les procdures de contrle
fiscal dune srie de garanties destines protger les droits du contribuable contre
non seulement les abus de ladministration mais aussi contre les vices ou irrgularits
commises par elle dans lexercice de ses prrogatives de ce contrle.
Il a encadr l'exercice de ce contrle par des dispositions prcises, stipules
dans l'article 212 du CGI, et portent principalement sur l'obligation de l'information du
contribuable du dbut de l'exercice du contrle, son lieu et sa dure et les formes et
procdures a respecter en cas de rectification des bases d'impositions dclares par le
contribuable.
21
KHALIL HALOUI, op.cit. p. 9
22
Said OURCHAKOU, op. cit.
23
KHALIL HALOUI, op.cit p.9
24
Said OURCHAKOU, idem.
25
KHALIL HALOUI , idem.
26
KHALIL HALOUI, idem. p.11
10
Quils sagissent de des dlais de reprise ou de rptition de ladministration, du
droit du contribuable de prsenter ses observations sur les redressements envisags,
de lobligation faite ladministration de rpondre de faon motive ces observations,
ou du droit de saisine des commissions para-contentieuses par le contribuable dans la
mesure o le litige est persistant, ces garanties doivent tre observes pour quil y ait
27
rappel dimposition .
Les obligations formelles qui psent sur les agents de ladministration
28
fiscale conditionnent la lgalit de limposition et des rectifications en cas de
contrle fiscal.
Le droulement de la procdure de contrle a t rendu trs technique par les
textes et la jurisprudence, et donne lieu frquemment des irrgularits frquentes.
Du reste, la procdure contient beaucoup de zones de silence ou dombre. Un
grand nombre darticles nonant des rgles de procdures restent incomplets. Le
lgislateur reste muet sur linterprtation donner ces articles.
Ainsi mergent des litiges opposant le contribuable ladministration fiscale. Ces
litiges peuvent avoir pour origine soit des erreurs, soit des valuations forfaitaires, ou
29
des problmes dinterprtation des dispositions des procdures fiscales, commises par
ladministration.
Lexercice de la procdure de contrle est surveill par le juge administratif
postriori. Il veille lapplication des rgles de mise en uvre du contrle fiscal et
des diffrentes garanties qui lencadrent.
Il devra prononcer, le cas chant, lannulation de la procdure de
redressement pour cause dirrgularit. Cette annulation emportant la dcharge des
impositions correspondantes. La violation des garanties lgales offertes au contribuable
30
entache la procdure de contrle dirrgularit .
Afin de faire tomber la procdure vicie de contrle, le contribuable ls
doit amener le litige devant la justice administrative.
En effet, la justice administrative a pour mission dimposer, aux
administrations publiques, le respect de la loi.
Les tribunaux administratifs possdent des comptences trs larges pour
31
connatre des contentieux fiscaux opposant le citoyen ladministration .
En pratique, le juge administratif examine les procdures de contrle poursuivies
par ladministration dans le but de garantir les droits de la dfense. Ces procdures sont
les seuls paravents du contribuable lencontre de ladministration.
Lorsque le lgislateur et le juge mettent au point des procdures, cest pour protger les
droits du contribuable.
Le juge est sensible et vigilant sur les vices de procdures. Il ne les laisse pas
passer, non pas pour annuler des redressements fiscaux qui seraient justifis, mais pour
32
que les pouvoirs publics ne violent pas les droits des contribuables .
27
Idem.
28
Patrick PHILIP, Les droits de la dfense face au contrle fiscal, prface, p.XI
29
Fiche Thmatique site web http://dpm.xooit.fr
30
KHALIL HALOUI , op.cit.
31 Du site web http://messaoui.jeeran.com,
.
32
Dominique Laurent, www.lesvideosfiscales.fr
11
Lorsque le contribuable invoque un vice de procdure, il fait un acte de
citoyennet lui permettant de protger ses droits, anantir les rsultats de la
procdure de contrle et obtenir la dcharge de limposition.
Malgr son importance, le sujet des vices de procdure de contrle fiscal est
presque un tabou. Aucun ouvrage nen parle au Maroc. Pourtant, les rouages de la
CNRF et des tribunaux administratifs sont pleins de contentieux para -judiciaires
judiciaires. Ainsi que beaucoup de contribuables en subissent les consquences.
12
Rflexion sur les pistes suivre pour contester les rsultats de la procdure de
contrle fiscal. Ces pistes passent par la matrise des vices qui ont des effets de
nullit sur le droulement des procdures de contrle fiscal.
Le deuxime chapitre sera consacr aux incidences des erreurs de procdures sur
le droulement de contrle des impositions. Sagit-il dune nullit relative ou absolue.
Pour tayer notre mmoire nous avons rserv le troisime chapitre, titre de
comparaison, un bref aperu sur les irrgularits de procdure de contrle fiscal en
France, dont sinspire toute notre lgislation fiscale, dans le but dlargir notre
rflexion et voir ce qui se passe ailleurs.
En conclusion gnrale, on a mis laccent sur le fait que malgr les efforts du
lgislateur pour amliorer larsenal juridique existant en matire de contrle fiscal, celui
ci reste encore incapable dinstaurer un quilibre de la relation administration fiscale
contribuable.
On a, galement, propos la stratgie adopter par le contribuable dabord face
une procdure de contrle fiscal entache de vices.
On a, aussi, mis des suggestions pour amliorer la lgislation fiscale existante
en matire de contrle fiscal.
Enfin, on a dmontr la ncessit dadopter une nouvelle stratgie de gouvernance de la
chose fiscale au Maroc.
Nous ne prtendons pas que le prsent mmoire est exhaustif ou parfait. Nous ne le
considre pas comme un dossier mode- emploi pour la dfense entre les mains du
13
contribuable. Mais, nous esprons quil soit une simple tentative de critique des
procdures de contrle fiscal en vigueur, dans lespoir de contribuer lamlioration des
droits des contribuables.
14
Partie I : Cadre lgal de la procdure de contrle en matire fiscale
Les principaux impts sont : limpt sur les socits (I.S.), limpt sur le
revenu (I.R.) et la taxe sur la valeur ajoute (T.V.A.) et les droits denregistrement
(D.E.). Ils sont tous dclaratifs.
Lensemble de ces techniques, rgles et mthodes est dict par la loi fiscale, la
jurisprudence fiscale, les conventions internationales et les notes circulaires. Ces
dernires assurent la mise en uvre des textes fiscaux, apportent des prcisions de
33
Site web, www. Droitmarocain.com , Mohamed Boufous Le droit judiciaire prive et Procdure civile
au Maroc Edition Bouregreg 2004
34 Extrait du site, http://fr.wikipedia.org
35
Site, www.finances.gov.ma
36
Idem
15
dtail, donnent des directives sur la faon dont il convient de les interprter et de
37
les appliquer .
Cependant, partir de 2008, avec lentre en vigueur de la loi 47-06 sur la fiscalit
des collectivits locales, les contribuables doivent dclarer tout changement concernant
les bases de calcul des impts locaux avant le 31 janvier de lanne suivant celle au cours
de laquelle le changement avait eu lieu.
Conclusion
37
Idem
38
Omar RAISSOUNI Le Cadre Juridique de contrle fiscal : Recherche de lefficacit et droits du
contribuable extrait du site web, www.finances.gov.ma
39
Idem
40
Idem
16
I- Droit de communication et change dinformations
En France, la demande est exprime par lenvoi dun avis de passage qui est adress ou
remis au contribuable. Ledit avis nest prvu par aucune disposition lgislative ou
rglementaire, mais rsulte de la doctrine administrative. En cas dintervention inopine,
lavis est remis au contribuable ds le dbut des oprations et celui-ci en accuse rception.
42
Les pices fournies peuvent servir pour tablir la proposition de rectification.
a- Le droit de contrle
41
La revue fiduciaire, Hors-srie n2-2007, p.23
42
La revue fiduciaire, op.cit. p.24 et 25.
17
Lobjet de ce contrle porte sur les dclarations, les actes, les documents
comptables, fiscaux et pices justificatives utiliss, par les contribuables
personnes physiques ou morales, pour ltablissement des impts, droits et taxes.
Les justifications sont prsentes aux agents asserments de ladministration
fiscale ayant au moins le grade de linspecteur Adjoint, commissionns pour procder
au contrle fiscal.
A dfaut de prsentation de tout ou dune partie desdits documents, le
contribuable est invit le faire dans le dlai de trente (30) jours, compter de la
date de rception de la demande de communication.
b- Le droit de constatation
Il sexerce pendant les heures lgales dactivit, sur place dans tous les locaux des
contribuables concerns, utiliss titre professionnel.
Sa dure ne doit pas dpasser huit (8) jours ouvrables au maximum, compter
de la date de la remise de lavis de constatation.
La constatation prend fin par ltablissement dun Avis de clture par les agents
de ladministration fiscale, sign par les deux parties dont un exemplaire est remis au
contribuable.
Les manquements relevs sur place sont constats dans un procs-verbal (PV).
Ce PV doit tre remis au contribuable dans les trente (30) jours suivant la clture de la
constatation.
18
A titre de comparaison, en France, on parle de droit denqute, qui est une
procdure dintervention inopine dans les locaux de lentreprise en vue de
rechercher les manquements aux rgles de facturation auxquelles sont tenues les
assujetties la TVA.
Mais, il est distingu du droit de communication, du droit de vrification et du droit de
visite et de saisie.
Le droit denqute et le droit de communication ne sont pas exclusifs lun de lautre et
43
peuvent tre exercs de faon complmentaire .
III- Droit de vrification de comptabilit
a- Principes :
b- Procdure de vrification :
43
La revue fiduciaire, op.cit. p.43
19
- Lenvoi de lavis de vrification
Il est notifi au contribuable au moins (15) quinze jours avant la date fixe pour le
dbut de contrle.
La notification doit tre effectue par le Service charg de la vrification du
dossier. Sous peine de nullit de la procdure.
Lavis doit mentionner :
Le nom et le grade de lagent vrificateur ;
Le numro et date de sa carte de commission ;
La priode et les impts et taxes concerns par la vrification;
me
La date du dbut de la vrification: le seizime (16 ) jour ouvrable
suivant date de notification de lavis.
Le lieu de notification est ladresse indique par le contribuable dans ses dclarations,
actes ou correspondances communiqus l'inspecteur des impts de son lieu
d'imposition.
- La charte du contribuable
Parmi les nouveauts introduites par la loi de finance 2011, celle qui stipule que
lavis de vrification doit tre accompagn de la charte du contribuable qui
rappelle les droits et obligations prvus en matire de contrle fiscal.
44
La revue fiduciaire, op. cit. p.123
20
- soit sur la vrification gnrale qui concerne tous les impts et taxes affrents la
priode non prescrite ;
- soit sur la vrification ponctuelle qui se limite un ou plusieurs impts ou taxes ou
quelques postes ou oprations dtermines figurant sur une dclaration et/ou
ses annexes se rapportant une partie ou toute la priode non prescrite.
Dans tous les cas, lavis de vrification doit prciser la priode, objet de
la vrification, les impts et taxes concerns ou les postes et oprations viss par le
contrle.
En France, lavis de vrification doit, peine de nullit, porter deux
45
mentions impratives :
- les annes soumises vrification ;
- la facult pour le contribuable de se faire assister par un conseil de son choix.
- La dure de la vrification
plus de douze (12) mois pour les entreprises dont le montant du chiffre daffaires
dclar au compte de produits et charges, au titre de lun des exercices soumis
vrification, est suprieur cinquante (50) millions de dirhams hors taxe sur la
valeur ajoute.
Les dlais de six mois ou de douze mois ne tiennent pas compte des suspensions
de la vrification pour dfaut de prsentation des documents comptables obligatoires
ou refus de se soumettre au contrle.
45
La revue fiduciaire, op. cit. p.180 183
46
Idem, Rachid LAZRAK. op. cit. p.134
21
Le refus de prsentation des documents comptables ou le refus de soumission au
contrle, oblige le vrificateur engager la procdure de taxation doffice.
De mme en cas de prsentation partielle des documents au cours de la vrification.
- Clture de la vrification :
- Rsultat de la vrification :
47
La revue fiduciaire, op. cit. p.292
22
conformment aux conditions de la procdure normale ou acclre de rectification
des impositions.
Ce droit est spcifique certains impts. Tels que limpt sur le revenu et
les droits denregistrement.
4- Les loyers rels acquitts par le contribuable pour ses besoins privs;
48
Omar RAISSOUNI Le Cadre Juridique de contrle fiscal : Recherche de lefficacit et droits du
contribuable
23
7- Les acquisitions de valeurs mobilires et de titres de participation et
autres titres de capital et de crance;
Le contrle effectu par linspecteur charg de lenregistrement, porte sur les prix
ou dclarations estimatives exprims dans les actes et conventions, lorsqu'il s'avre quils
ne paraissent pas, la date de lacte ou de la convention, conformes la valeur vnale
des biens qui en font lobjet.
Conclusion de la section 2
Le droit de taxation doffice est une prrogative trs importante accorde par le
lgislateur ladministration fiscale.
En effet, la taxation doffice est un mode de taxation prvu par la loi lgard de
certains contribuables qui ne remplissent pas leurs obligations de dclarations
fiscales ou qui refusent de se soumettre au droit de contrle et au droit de
communication ou de prsentation de documents comptables.
a- Principes
24
La taxation doffice a lieu lorsque le contribuable ne produit pas dans les dlais
prescrits les dclarations prvues par le code gnral des impts.
Elle a lieu, enfin, lorsquil neffectue pas ou ne verse pas au Trsor les retenues
la source dont il est responsable.
Taxation doffice
Lorsque le contribuable ne rpond pas aussi positivement la deuxime lettre
dans un deuxime dlai de 30 jours suivant la date de sa rception de ladite
deuxime lettre, ladministration procde la taxation doffice.
1- Cas concerns
2- Procdure
25
Premire lettre de rappel
Linspecteur des impts lui adresse une lettre l'invitant se conformer aux
obligations lgales dans un dlai de quinze (15) jours compter de la date de
rception de ladite lettre.
Lorsque le contribuable ne prsente pas les documents comptables, qui lui sont
demands dans le dlai la premire lettre, l'administration lui adresse une deuxime
lettre linformant de lapplication des sanctions appropries.
Elle lui accorder un dlai supplmentaire de quinze (15) jours compter de la
date de pour s'excuter ou pour justifier l'absence de comptabilit.
Taxation doffice
Lorsque le contribuable :
Il est impos d'office sans notification pralable avec application de lamende de deux
mille (2.000) dirhams en plus dune astreinte journalire de cent (100) dirhams par jour
de retard dans la limite de mille (1.000) dirhams.
Cette imposition ne peut tre conteste que dans le cadre du droit de rclamation.
En conclusion, le droit de taxation doffice est une arme considrable entre les
mais de ladministration. Elle est lun des moyens de dissuasion par lequel on oblige le
contribuable respecter les dclarations fiscales.
Cependant, sil est simple dans sa procdure, il ouvre un large portail aux
abus dans la pratique.
49
La revue fiduciaire, op.cit. p.257 259.
26
Suite au contrle fiscal, ladministration fiscale peut dcider la rectification des
bases dimposition dclares par le contribuable. La rectification diffre selon quil
sagit dune procdure normale ou acclre.
Ces deux procdures sont soumises aux rgles prcises :
50
Rachid LAZRAK op. cit. p.257
51
Site Web : www.cabinet-haddad.com
52
Site Web: www.coursdedroit.free.fr
53
Site Web: www.avocats.fr/paul.duvaux
27
31 dcembre de la quatrime anne suivant celle de la clture de lexercice
concern pour la Taxe sur la Valeur Ajoute ;
55
En cas de crdits de TVA, cette priode est porte cinq exercices .
Non respect des conditions doctroi des exonrations de TVA sur acquisition
des biens dinvestissements.
Infractions commises par les entreprises ayant leur domicile fiscal ou leur sige
social dans la province de Tanger
54
Rachid LAZRAK, op. cit. P.265
55
Rachid LAZRAK, op.cit.p.266
28
Radiation dune socit ayant bnfici de la rduction de lI.S. au moment de
son introduction en bourse, avant lexpiration du dlai du dlai de dix (10) ans,
entrane la dchance de lavantage et le paiement du complment dimpt,
pnalit et des majorations.
Ladministration fiscale peut rclamer, dans un dlai de dix (10) ans, compter
de la date des actes concerns les droits, pnalits, amendes et majorations, dus:
- sur les actes et conventions non enregistrs et non timbrs ;
- sur les dissimulations dans le prix ou les charges, les sommes ou
indemnits, les soultes et diverses valuations, ainsi que du vritable caractre du
contrat ou de la convention, ou dans les dclarations ayant entran la liquidation
des droits de timbre dun montant infrieur celui rellement d.
- le non respect des conditions dexonration ou de rduction des droits.
1) Linterruption de la prescription
56
Idem, p.268
57
Idem, p.279
29
2) la suspension de la prescription
Les dlais relatifs aux procdures sont des dlais francs: le premier jour du
dlai et le jour de lchance nentrent pas en ligne de compte.
Lorsque les dlais des procdures prcits expirent un jour fri ou chm
lgal, l'chance est reporte au premier jour ouvrable qui suit.
58
Idem Rachid LAZRAK, p.272 et suivantes
30
En cas de refus de recevoir le document par toutes personnes habilits le faire,
il est considr avoir t valablement notifi, aprs lcoulement dun dlai de dix (10)
jours qui suit la date du refus.
Le mme principe est applicable pour le cas o le document na pu tre remis
ladresse communique par le contribuable ladministration.
Si lun de ces lments fait dfaut, le vrificateur doit se renseigner auprs des
services postaux, car les fiches de distribution sont conserves deux (2) ans au
maximum.
2) Conditions de fonds :
62
Mohamed BOUCHAREB La lutte contre la fraude fiscale au Maroc Editions Maghrbines 2006, p.174
et suivantes.
32
ou par le maintien total des rectifications proposes par une
deuxime lettre de notification.
Le contribuable dispose dun dlai de trente (30) jours pour se pourvoir, en cas
de contestation, devant la commission locale de taxation.
63
Rachid LAZRAK, op.cit. page 290
64
Idem
33
vrification que les diverses correspondances changes entre linspecteur et le
contribuable.
1) Le recours devant la
Une autre nouveaut de la loi de finances 2011, dispose quun dlai maximum de
quatre (4) mois est fix, ladministration, pour communiquer les requtes et les
documents relatifs aux actes de la procdure contradictoire, la commission locale de
taxation, compter de la date de rception du pourvoi du contribuable devant ladite
commission.
La CLT :
65
Idem
66
Idem
34
connait des rclamations sous forme de requtes prsentes par les
contribuables qui possdent leur sige social ou leur principal tablissement
l'intrieur dudit ressort.
statue sur les litiges qui lui sont soumis
doit se dclarer incomptente sur les questions qu'elle estime portant
sur l'interprtation des dispositions lgales ou rglementaires.
Composition de la CLT
Elle se compose de :
1- un magistrat, prsident ;
2- un reprsentant du gouverneur de la prfecture ou de la province dans le ressort de
laquelle est situ le sige de la commission ;
3- le chef du service local des impts ou son reprsentant qui tient le rle de secrtaire
rapporteur ;
4- un reprsentant des contribuables appartenant la branche professionnelle la
plus reprsentative de l'activit exerce par le contribuable requrant.
Les dcisions de la CLT doivent tre dtailles, motives et notifies aux deux
parties par les secrtaires rapporteurs des commissions locales de taxation, dans les
quatre (4) mois suivant la date de la dcision.
Le dlai maximum qui doit scouler entre la date dintroduction dun pourvoi
devant la CLT et celle de sa dcision finale est fix vingt-quatre (24) mois.
Une autre nouveaut de la loi de finances 2011 dispose que les dcisions des
commissions locales de taxation prises dans les affaires relatives l'impt sur le revenu, au
titre des profits fonciers et aux droits d'enregistrement sont dfinitives lorsque le montant
des droits en principal est infrieur ou gal cinquante mille (50.000) dirhams.
35
Dans ce sens, les dcisions de la commission locale de taxation deviennent dfinitives.
Elles ne peuvent tre contestes que devant la justice administrative.
La CNRF est institue pour recevoir les recours contre les dcisions des commissions
locales de taxation et les litiges opposant le contribuable ladministration fiscale.
Elle sige Rabat, et est place sous l'autorit directe du Premier ministre.
Elle statue sur les litiges qui lui sont soumis. Elle doit se dclarer incomptente sur
les questions qu'elle estime portant sur l'interprtation des dispositions lgales ou
rglementaires.
Composition de la CNRF
La commission comprend :
- cent (100) personnes du monde des affaires dsignes par le Premier ministre sur
proposition conjointe des ministres chargs du commerce, de l'industrie et de
l'artisanat, des pches maritimes et du ministre charg des finances, pour une priode
de trois ans, en qualit de reprsentants des contribuables.
Forme de recours
36
Le recours du contribuable ou de ladministration devant la CNRF doit se faire
dans un dlai maximum de soixante (60) jours suivant la date de la notification audit
contribuable de la dcision de la commission locale de taxation.
Le dfaut de recours, par les deux parties, dans le dlai prvu ci-dessus
est considr comme une acceptation tacite de la dcision de la commission
locale de taxation.
- d'une part, elle en informe l'autre partie dans le dlai de trente (30) jours suivant la
date de rception du recours en lui communiquant copie de la requte dont elle a
t saisie ;
- d'autre part, elle demande l'administration fiscale de lui transmettre les documents
relatifs aux actes de la procdure contradictoire permettant la commission nationale du
recours fiscal de statuer sur laffaire.
Runion de la CNRF
La commission nationale du recours fiscal doit informer les deux parties de la date
laquelle elle tient sa runion, trente (30) jours au moins avant cette date.
La CNRF dispose dun dlai maximum de douze (12) mois, compter de la date
de rception des recours des parties, pour prendre sa dcision.
37
Les dcisions de la CNRF doivent tre dtailles et motives et sont notifies par
le magistrat assurant le fonctionnement de la commission aux parties, dans les (6) mois
suivant la date de la dcision.
Toutefois, le recours par voie judiciaire ne peut tre intent en mme temps que le
recours devant les commissions locales ou la commission nationale du recours fiscal.
Conclusion
Il semble que le recours devant les commissions fiscales constitue une tape
essentielle dans la procdure contradictoire de redressement des impositions. Elle offre
aux parties la possibilit dentente amiable afin de gagner du temps, avant de recourir
en justice administrative.
Pour bien mener ce recours le contribuable doit tre vigilant quant aux dlais lgaux
qui lui sont imposs au cours de la procdure commenant par lavis de vrification et
se terminant par le recours devant la commission national du recours fiscal.
67
Notamment Rachid LAZRAK op.cit. page 311 et suivantes
68
Idem , p. 349
38
a) paiement spontan de l'impt, dans les six (6) mois qui suivent l'expiration des dlais
prescrits ;
b) imposition par voie de rle, tat de produits ou ordre de recettes dans les six (6) mois
suivant celui de la date de leur mise en recouvrement.
1- Le recours de ladministration
L'administration peut contester, par voie judiciaire, dans le dlai de soixante (60)
jours, les dcisions de la commission nationale du recours fiscal que celles-ci portent sur
des questions de droit ou de fait.
2- Le recours du contribuable
69
Idem, p. 379
39
Pour des questions de droit qui ncessitent une interprtation des
70
textes lgislatifs et rglementaires , dont la CLT et la CNRF
reconnaissent leur incomptence.
Dans le premier cas, on tente un recours pour annuler lacte illgal, cest le
contentieux de lannulation sous entendu pour excs de pouvoir.
Dans le second cas, on tente un recours de pleine juridiction par lequel le requrant
demande au juge lattribution dune indemnit, en rparation du prjudice que lui a
74
caus ladministration .
En matire fiscale, le contentieux est de la comptence des tribunaux administratifs
selon larticle 8 de la loi n41/90.
contre les dcisions de ladministration fiscale dans des cas autres que ceux
qui concernent limposition par exemple :
70
Idem p. 384
71
En matire militaire, ou devant les juridictions spciales qui viennent dtre abroges par la
nouvelle constitution
72
13
2010
73
Rachid LAZRAK, op. cit. p. 382
74
Idem, p. 383
75
52 2007-6/5
40
contre la dcision qui dtermine le principe dimposition dune activit
non taxable;
contre la dcision qui dtermine la base de taxation.
Contre les dcisions des commissions fiscales, du premier et du deuxime
76
degr ;
Le recours en annulation peut aussi sexercer lorsque le demandeur ne paie
pas les taxes judiciaires. Surtout lorsque le recours est intent par une
personne autre que le contribuable concern par limpt objet du
77
contentieux .
b) Le contentieux de pleine juridiction
er
Dans un jugement du tribunal administratif dAgadir, en date du 1 juin 1999,
dossier n30/97, il a t rappel que les contentieux fiscaux rentrent dans le cadre de la
pleine juridiction des tribunaux administratifs et par consquent ne sont pas exonrs
du paiement des taxes judiciaires.
78
Ce qui a t confirm par une dcision de la cours suprme qui a considr
le contentieux fiscal comme un contentieux de pleine juridiction :
Attendu que le tribunal administratif connat des recours en annulation prvus par la
loi n41-90 et les contentieux de pleine juridiction cits titre limitatif.
Attendu que les litiges, relatifs aux impts, font partie de la deuxime catgorie
dactions, que laffaire actuelle, sans quivoque, concerne un contentieux relatif
limposition, ce qui signifie que le tribunal administratif tait comptent pour connatre
du litige mme si la requrante avait utilis le terme annulation, tant que le but de
laction est lannulation de limposition et la rcupration des montants quelle prtend
avoir vers la perception alors quils ne sont pas ds.
Attendu quil rsulte de ce qui prcde quil faut annuler le jugement attaqu, de
dclarer le tribunal administratif de Casablanca comptent pour connatre du litige.
Par ces motifs :
La cour annule le jugement attaqu, dclare le tribunal administratif de Casablanca
comptent pour connatre du litige, et renvoie le dossier audit tribunal pour poursuivre
la procdure .
Par cet arrt, la cour suprme considre le contentieux fiscal, en principe, comme un
domaine du recours de pleine juridiction devant les tribunaux administratifs et par
exception comme un recours en annulation.
En matire fiscale, la procdure doit tre effectue selon les rgles du code de
procdure civile, conformment aux dispositions de larticle 7 de la loi n41-90 instituant
les tribunaux administratifs.
76
Idem page 53
77
Dcision de la cour suprme n1583 du 9.12.1999, Dossier n887/5/1/1999, publi dans les Cahiers
de la cours suprme n9/2005, Edition Elit p. 30
78
Arrt n1188, du 24 juillet 1997, Dossier n573/1997, in Edition 2007, traduits de larabe des Arrts
de la chambre administrative de la cour suprme page 71.
41
Il y a une sorte de tronc commun en matire de procdure constitu par
79
un ensemble de rgles applicables tous les litiges .
La procdure est crite, inquisitoire et contradictoire.
a) la requte :
80
Signe par un avocat et complte par des mmoires et accompagne de
certains documents tels une copie de la rclamation, la dcision de ladministration, la
81 82
dcision de la CNRF, jugement objet de lappel sous peine de nullit - .
Laction contentieuse doit tre adresse contre le directeur gnral
des impts, le trsorier gnral et le ministre des finances.
83
Pour viter toute complication , il est opportun de citer, galement, le Premier
Ministre, en sa qualit de reprsentant de lEtat marocain.
b) Linstruction de laffaire
Elle est faite par le juge rapporteur en prenant toutes les mesures qui lui
paraissent utiles en recourant notamment lexpertise, la visite des lieux, lenqute,
linterrogatoire, la vrification dcritures, le tout conformment au code de
84
procdure civile .
Durant linstruction, les parties peuvent tre sollicites pour prsenter
leurs moyens de dfense.
Quant la charge de la preuve, si elle nest pas rgie par un texte spcial, elle
85
est rglemente par les rgles du Dahir des obligations et contrats .
En matire fiscale, la preuve peut tre apporte par tous moyens, notamment
par la prsentation de documents comptables, comme la prcis le tribunal de premire
instance de Sal, dans un arrt du 7 Dcembre 1990, o il dclare que en matire
fiscale, comme en matire commerciale, il est permis quune partie au litige apporte la
preuve par des moyens quelle a, elle-mme confectionns, tels que les livres fiscaux ou
commerciaux .
Dautres moyens de preuve sont admis tels que la prsomption, laveu, les
86
copies certifies conformes aux originaux .
c) La dcision du tribunal :
79
Rachid LAZRAK op .cit p. 396
80
Idem, p. 397
81
Cour suprme : Dcision n346 du 5 juin 2003, Dossier n808/1/2000
82
Rachid LAZRAK op .cit p. 399
83
Idem
84
Idem p. 400
85
Idem p.403
86
Idem p.404
42
Aprs instruction et dlibration, le tribunal rend publiquement son jugement. Le
tribunal peut annuler tout ou partie de limpt ou ordonner le sursis lexcution des
actes de ladministration relatifs aux poursuites en matire de recouvrement de limpt.
Le tout dans le cadre des requtes des parties et des procs de pleine juridiction,
87
lexclusion des recours en annulation .
Le jugement est notifi aux parties par le greffier du tribunal, mention est faite
de faire appel dans un dlai de trente (30) jours. Ce nest quaprs ce dlai que
commencent courir les dlais pour lexercice des recours.
Si cest le contribuable qui est dbout, il doit sacquitter des impts dus,
augment des amendes et majorations de retard, moins quil ait dj acquitt
88
limpt en question, avant dester en justice .
Le contribuable doit tre assist par un avocat lors du recours judiciaire,
capable de gagner le procs.
Cependant, se pose la question de lexcution des dcisions des tribunaux
administratifs par ladministration fiscale lorsquelle est condamne. Un vide
juridique existe dans ce sens qui doit tre combl par le lgislateur.
Conclusion
87
Idem p.405
88
Idem p.406
43
incertitudes auxquels sont confronts les contribuables au cours du suivi
des rclamations.
Conclusion du chapitre 2
44
PARTIE II : Identification des vices de procdures de contrle et
du contentieux fiscal.
Dans cette deuxime partie, on essaiera didentifier, dans un premier chapitre, les
vices qui sont sanctionns, expressment, par la nullit de la procdure conformment
aux articles du C.G.I. (Section1), ainsi que les vices sur lesquels la loi ne sest pas
prononce et nen a prvu aucune sanction (Section2). Dans un deuxime chapitre nous
aborder les effets de ces vices sur le droulement de la procdure de contrle fiscal :
est ce la nullit relative ou absolue ?
Pour avoir une ide de ce qui se passe ailleurs, surtout en France, dont sinspire toute
notre lgislation fiscale, nous avons, titre de comparaison, prfr de faire un bref aperu
sur les irrgularits de procdure de contrle fiscal, dans un troisime chapitre.
89
Site web http://procedures-fiscales.over-blog.com
90
Richard Gaudet, Contrle fiscal, les vices de procdures, lHarmattan 2009
45
Chapitre 1 : Identification des vices de procdure de contrle et
du contentieux fiscal
Ces vices sont issus du manquement, par ladministration fiscale, aux diverses
dispositions prescrites par le lgislateur fiscal. Ils peuvent tre relatifs la procdure de
contrle fiscal ou la procdure du contentieux.
La procdure entaches de certaines irrgularits est qualifie formellement
de nulle par le lgislateur.
Cependant, un grand nombre de vices, non mentionns par la loi, peut affecter la
procdure de contrle. Dans ce cas, le sort de celle-ci reste indtermin par le
lgislateur !
2) lui faire connatre que la base dimposition contenue dans la dite lettre sera
dfinitive sil ne se pourvoi devant la CLT, dans un dlai de trente (30) jours
suivant la date de rception de cette deuxime lettre de notification.
46
Conclusion
Les vices ci-dessus sont des moyens de dfense qui doivent tre manipuls de
manire stratgique, car le lgislateur a pos des obstacles en prcisant, dans le
dernier alina du paragraphe VIII de larticle 220, que les cas de nullit viss ci-dessus
ne peuvent pas tre soulevs par le contribuable pour la premire fois, devant la
commission nationale du recours fiscal.
La procdure peut tre entache des vices vis--vis desquels les textes
91
lgislatifs restent ambigus. Ces vices constituent une zone dombre sur laquelle la
lgislation fiscale doit se prononcer. Ils ne sont sanctionns par aucun texte lgislatif.
Cependant, la loi confre au juge fiscal un droit de regard sur toutes les procdures
de contrles engages par ladministration fiscale. Il est le protecteur des droits du
contribuable contre tous les abus, ou drapage de contrle fiscal. Il peut sanctionner les
erreurs de procdures sur lesquelles le lgislateur ne sest pas prononc.
Pour viter tout abus, ladministration fiscale doit faire sa demande conformment
au rgime de notification gnralis trac par le lgislateur fiscal.
Quant au contribuable, le dfaut de respect du dlai de trente (30) jours qui lui
est accord pour communiquer les documents et informations demands, permet
ladministration de considrer justes les recoupements quelle a reus et le taxer doffice.
91
Nada LAHLOU, Lexpert comptable devant le rejet de la preuve comptable et le pouvoir
dapprciation de ladministration fiscale, mmoire prsent pour lobtention du diplme national
dexpert comptable, ISCAE, Session de Mai 2007.
47
2- Les vices entachant la procdure du droit de contrle et de
constatation
92
Idem p.100 -101
48
Le lgislateur na pas prvu de sanctions lorsque ces mentions font dfaut sur ledit
avis. Cette position rconforte ladministration fiscale qui peut continuer la procdure
sans mme rectifier ses avis. Le contribuable ne peut soulever ce vice que devant le
juge fiscal qui essaiera dquilibrer les droits des parties.
Les formes de notification ont t cites ci-dessus. Tout avis ne les respectant
pas est considr comme irrgulier.
93
Mme NADA LAHLOU, op.cit.p100
94
Idem p.101
49
pas la procdure, le juge fiscal considre que le non respect de ladite date oblige
95
ladministration fiscale lenvoi dun nouvel avis de vrification avec un nouveau dlai .
Cet arrt a t prcd par une dcision de la chambre administrative de la cour suprme
considrant que le changement, par ladministration fiscale , de la date du dbut de la
procdure de vrification, est une renonciation, de sa part, au premier avis, ce qui
loblige lenvoi dun autre avis au contribuable, avec un nouveau dlai de quinze (15)
96
jours .
La cour dappel de Rabat est alle plus loin en dcidant lannulation des
redressements fiscaux pour vice de ne pas avoir commenc la procdure de vrification
me 97
le 16 jour suivant la notification de lavis de vrification .
Ainsi, la justice administrative marocaine , tous ses degrs, insiste sur lobligation
denvoyer, au contribuable, un nouvel avis de vrification en cas de modification du dlai
fix dans le premier avis afin dviter dimproviser le contribuable.
50
4- Les vices lis au pouvoir dapprciation de ladministration
101
Mme NADA LAHLOU, op. cit. p.9
102
Mme NADA LAHLOU, idem.
103
Idem.
51
Cependant, il dlimite la pratique de ce pouvoir afin quil ne soit entach du vice dexcs
de pouvoir.
Ainsi, la chambre administrative a affirm que lapprciation du bien fond de la
rclamation, proclamant lexonration totale ou partielle des pnalits et autres
sanctions, relve du pouvoir discrtionnaire de ladministration fiscale. Le dernier
paragraphe de larrt est comme suit:
Attendu que les amendes et pnalits et les autres sanctions, dont lappelant a fait
lobjet, sont tablies conformment la loi, que leur illgalit nest pas mise en
question, et que ladministration jouit dun pouvoir discrtionnaire en la matire, par
consquent, lappel formul est sans fondement, tant quil na pas t tabli que la
104
dcision attaque est entache dun excs de pouvoir
Le conseil dEtat Franais a dcid dans un arrt que le contrle du pouvoir
discrtionnaire de ladministration : vise imposer, aux agents de ladministration,
un minimum de logique et de bonne apprciation. Sils ont la libert de choisir, cela
105
ne signifie pas quils peuvent faire ce quils veulent
LESGC est dlimite par la loi fiscale. Ainsi, toute procdure ne respectant pas
les limites prescrites par lesdits articles est qualifie dirrgulire.
104
Arrts n22, du 16 Janvier 2003, Dossier n1657/2001
105
Cit par NAJIB EL BEKKALI dans
65 -, la traduction a
t faite par nos soins.
52
Ce fait contrevient, aussi, un des principes de base du contentieux fiscal qui
considre que la preuve du fait constitutif ou gnrateur de limpt est la charge
106
de ladministration .
Dans ce cas, elle ne peut pas rvaluer le revenu dclar car il nexiste plus et lESGC na
plus raison dtre.
Ladministration fiscale ne peut pas rajouter le revenu quelle estime non dclare la
nouvelle base dimposition quelle a recalcule.
108
Elle risque, dans ce cas, de se trouver devant une double imposition .
Par consquent, lESGC peut tre entache de beaucoup de vices sur lesquels le
lgislateur ne sest pas prononc. Seul le juge fiscal peut dcider lannulation ou non
de la procdure poursuivie.
106
107
Tribunal administratif de Rabat, Dcision n913 du 31.03.2010, dossiers n1223/06 et 77/08
108
Tribunal administratif de Rabat, Dcision n1726 du 14.07.2009, dossiers n1268/07
53
La loi fiscale est reste muette sur les cas o la procdure de rvision des droits
denregistrement est entache derreurs susceptibles de la rendre irrgulire tels que:
Ce sont des zones dombre, entre autre, que le lgislateur doit clarifier.
Les vices lis la procdure de taxation doffice diffrent en fonction des cas cits
par la loi fiscale.
Pour rparer le dfaut de dclaration du rsultat fiscal, la dclaration incomplte,
ou labsence de versement au trsor des retenues la source par le contribuable,
ladministration doit respecter la procdure de taxation doffice selon les trois tapes
dtailles par le code gnral des impts.
54
Le seul moyen de dfense la porte du contribuable, aprs la rclamation
pralable, est daller en justice.
Dans tous les cas ci-dessus, seul le juge administratif peut soulager le
contribuable !
109
Jugement du tribunal dOujda, Dossier n38/2001,
110
Arrt n619 , Dossier n674/1/2000
111
Tribunal administratif de Rabat, arrt n77 du 19.01.2006, Dossier n725/02
112
Tribunal administratif de Rabat, arrt n53 du 01.10.2006, Dossier n828/3/05
55
contentieux..implique que la procdure de taxation doffice est sans
base lgale et est considre nulle.
En conclusion, nous pouvons dire que le juge administratif est le garant des
droits du contribuable. Il peut prononcer la nullit de la procdure vicie mme si le
texte lgislatif en est rest muet.
Cependant, le lgislateur ne se prononce pas sur les effets desdites erreurs lors du
droulement de la procdure. Il nest pas prcis si ladministration peut ou non revenir
sur ses erreurs !
Le lgislateur est rest aussi muet pour ce qui est du non respect du secret
professionnel par les agents de ladministration fiscale. Il sest content ddicter
des sanctions pcuniaires leur gard.
56
Sil est vident que la charge de la preuve incombe au contribuable, il na pas
prcis ni la nature de la preuve de rvlation du secret professionnel, ni le moment
de sa rvlation ni encore son influence sur le droulement de la procdure.
On rappelle que les erreurs vises dans ce mmoire sont celles commises
par ladministration fiscale au cours de la procdure contradictoire de rectification.
Quant aux vices de faits, on peut dire quils sont frquents. Ils sont dus au motif
que lopration de vrification nest pas suffisamment encadre par le lgislateur.
En effet, il y a un vide juridique norme pour ce qui est de lorganisation de lopration
de vrification sur place. Aucune mthodologie nest trace au vrificateur. Aucune
distinction na t faite par le lgislateur entre lopration de vrification dune
entreprise commerciale et celle dune entreprise industrielle, mais aussi, entre une
entreprise exploitant une carrire et une oprant dans la restauration.
Aussi, des erreurs sont galement commises dans les calculs de redressement qui
dbouchent sur des conclusions fatales pour le contribuable.
113
Article 210 et dernier alina du paragraphe VIII de larticle 220 du C.G.I.
57
En labsence de monographies des activits sectorielles au niveau national,
des vrificateurs font des comparaisons entre entreprises non homognes et de
rgions diffrentes.
Par consquent, une large libert est laisse aux vrificateurs dans lexcution de
lopration de vrification. Celle-ci reste tributaire de leur niveau de formation, de leur
qualification et de leur exprience.
Pour remdier ce problme, la mthodologie pratique au cours des oprations
de vrification doit tre uniformise et plus explicites par le lgislateur afin dviter
les diffrences dapprciation, des mmes cas, dun vrificateur lautre.
Lenvoi de ladite premire lettre est vici dans les cas suivants :
manque de mention des droits de rponse ouverts au contribuable dans
un dlai de 30 jours.
Infraction au rgime gnralis de notification.
Les autres vices sont similaires ceux relatifs la forme de notification
traits ci-dessus.
Cependant, le code gnral dans son article 212 na pas prcis le sort dune procdure
de vrification dont le dlai a t dpass.
Comme avanc ci-dessus, le rapport du vrificateur peut contenir des vices de faits
divers:
Incomprhension du systme de production et de fonctionnement
de lentit vrifie ;
Mauvaise application des mthodes de contrle quantitatif ;
Comparaisons utilisant des coefficients de rgion, de secteurs ou
dentreprises htrognes ;
Lincompatibilit des taux ou paramtres utilises dans la reconstitution du
chiffre daffaires avec la nature de lactivit de lentreprise vrifie ;
Des erreurs de calculs, dadition, et, ou, de soustraction au cours de la
reconstitution du chiffre daffaires conscutive au rejet de la comptabilit ;
58
Il peut contenir aussi des vices de droit. Ceux-ci sont relatifs au non respect, par
le vrificateur, des dispositions lgales telles que :
Les vices de procdure peuvent avoir lieu soit lors du recours devant la commission
locale de taxation (CLT) ou devant la commission nationale du recours fiscal (CNRF).
114
Rachid LAZRAK, op.cit. page 346
59
Lannulation partielle ou totale peut tre due aux erreurs commises par le vrificateur
et donc par ladministration fiscale.
Les erreurs commises par ladministration peuvent tre dues au non respect du
dlai de quatre (4) mois pour communiquer la CLT, les requtes du contribuable et les
documents relatifs la procdure contradictoire.
Dans le mme sens, le tribunal administratif de Rabat a dcid que le fait que
ladministration fiscale ait communiqu le dossier la CLT, hors du dlai lgal, prive
117
le contribuable de lune des garanties de la procdure contentieuse .
b- Les erreurs commises par ladministration suite la dcision de la CLT :
Ladministration fiscale peut commettre des erreurs suite la dcision de la CLT. Les
plus frquentes sont les suivantes :
115
op.cit
116
Arrt n294 du 2/4/2008, Dossier n140/4/2/2006 et Arrt n654 du 27/6/2007.
117
Dcision n945 du 13.09.2009, Dossier n2655/08
118
Dcision n171, du 30.06.2005, Dossier n312/2004
60
4) Labsence dinformation du contribuable, par le vrificateur, de lexpiration
du dlai de 24 mois sans que la CLT rend sa dcision, ainsi que de la
possibilit du recours devant la commission national du recours fiscal
(CNRF).
La procdure poursuivie par la CLT peut, elle aussi, tre entache de vices. On peut
citer :
L aussi, lannulation partielle ou totale peut tre due aux erreurs commises par
le vrificateur et donc par ladministration fiscale.
61
Le dfaut de transmission la CNRF, par ladministration, des documents relatifs
aux actes de la procdure contradictoire permettant la commission nationale
du recours fiscal de statuer sur laffaire qui lui est soumise dans le dlai de trente
(30) jours suivant la date de rception de ladite demande.
Ainsi, les vices dcoulant du recours devant la CNRF offre des possibilits
au contribuable de gagner le procs devant la justice administrative
Conclusion
Les erreurs de procdure, commises par ladministration, relatives aux
consquences de contrle fiscal sont frquentes. La plupart dentre elles, nest pas
rprime par le lgislateur. Celui-ci doit intervenir pour combler le vide qui caractrise
la procdure de contrle des impositions.
La stratgie adopter par le contribuable consiste porter le litige devant le juge
administratif protecteur suprme des droits de la dfense.
119
Dcision n12, du 04.01.2001.
62
Les erreurs commises par ladministration fiscale au cours de la procdure
contentieuse concernent dabord, la phase administrative et ensuite la phase judiciaire.
Les erreurs susceptibles dtre commises par ladministration au cours de cette phase,
peuvent se limiter labsence de rponse la rclamation du contribuable suivant les six
(6) mois de sa rception ;
Ledit article ci-dessus renvoie aux articles 134 et 141 du code de procdure
civile, lesquels font ressortir que le dlai dappel prcit est de trente (30) jours.
Les vices du pourvoi devant la cour suprme sont dus linfraction des
dispositions de larticle 16 de la loi n80-03, qui stipule que les jugements des
tribunaux administratifs dappel peuvent tre contests devant la cour suprme dans le
123
dlai de trente (30) jours suivant la date de leur notification .
120
Mme Nada LAHLOU, op.cit.p 105
121
Idem
122
Idem
123
Idem, p.106
63
124
Ainsi, par exemple, la cour suprme a refus lappel de ladministration pour dfaut
125
de respect du dlai lgal du pourvoi devant cette cour .
Les principales erreurs susceptibles dtre commises au cours de la procdure
contentieuse sont dues au dfaut de respect des dlais de contestations devant les
juridictions administratives, administratives dappel ou devant la cour suprme.
Conclusion du chapitre 1
La nullit relative
La nullit absolue.
124
Dcision n364 du 05.06.2003, Dossier n2000/4/783
125
Mme Nada LAHLOU, idem.
126
Cours de Contrle fiscal, Mastre Droit de lEntreprise, ISCAE.
64
Section 1 Nullit relative
127
En principe , la nullit relative a pour effet de ramener la procdure de
contrle son point de dpart. Autrement dit, elle permet ladministration fiscale de
revenir sur ses erreurs et de les rparer.
b- Le contrle a port sur une priode suprieure celle mentionne sur lavis de
vrification sans quun avis de vrification rectificatif nait t notifi au
contribuable ;
127
Idem
128
Idem
65
Section 2- Nullit absolue
c- Ladministration na pas respect le dlai de 60 jours, qui lui est imparti pour
rpondre aux observations du contribuable.
131
Les principales ides de ce paragraphe sont extraites du site
http://procedures-fiscales.over-blog.com
66
Par exemple (liste non exhaustive) :
absence davis de vrification :
Labsence denvoi dun avis de vrification dans ces circonstances vicie la procdure
de contrle. CAA Marseille 9 juin 2005 n 02-1633.
Oubli de laisser un dlai raisonnable au contribuable entre la date denvoi
de lavis et la premire intervention.
Une vrification qui nest pas prcde de lavis que le contribuable peut se faire
assister dun conseil est irrgulire mme si lintress , en fait, t assist. C.E
17 octobre 1984 n 41881, 9et 7.
la substitution de motifs :
Dans le dlai de rptition, savoir avant la mise en recouvrement et dans les
trois ans qui suivent la proposition, ladministration peut toujours, si le fondement lgal
utilis ne convient plus, envoyer une nouvelle proposition au contribuable, en remplaant
les premiers motifs par un nouveau fondement juridique, sauf pour le droit
denregistrement. Mais dans ce cas, la prescription ayant t interrompue hauteur des
sommes prcdemment rappeles, les montants notifis lors de cette deuxime
proposition ne peuvent excder ceux pralablement proposs.
la substitution de base lgale.
La substitution de base lgale, quant elle, nintervient quaprs lexpiration du
dlai de rptition et en gnral dans le cadre dun contentieux.
68
Du mme contribuable.
De la mme anne.
Du mme impt.
En conclusion, tant que la prescription nest pas intervenue, il est toujours possible de
renouveler la proposition de nouveau. Mais pour cela encore faut-il quil sagisse dune
erreur rparable dans la proposition. Ce qui ne concerne que les erreurs dassiette. On
parle alors de vice de la procdure dimposition, rparable si la prescription nest pas
intervenue, par opposition lerreur qui vicie la procdure de contrle, irrparable ds
que les interventions sur place ont commence.
3- La position du juge fiscal franais :
Larticle L80 CA du Livre des procdures fiscales (LPF) donne au juge le pouvoir de
qualifier les erreurs commises par ladministration. Il prvoit une alternative pour ce
dernier :
Erreur substantielle : annulation des droits et pnalits.
Erreur non substantielle : annulation uniquement des majorations et amendes (
intrts de retard ) mais ne remet pas en cause, les droits en principal.
a- Erreur substantielle
1. Dlimitation du concept
Sont considres comme des erreurs substantielles celles qui portent atteinte aux
droits de la dfense.
Il sagit l dune notion la fois plus large et plus restrictive que celle des
garanties du contribuable. Cela relve de lentier pouvoir du juge. Il peut trs bien
qualifier de non substantielle une erreur, qui pour ladministration fiscale, est une erreur
irrparable.
Ltendue de cette notion fait quil nexiste pas vraiment de dfinition de lerreur
substantielle, elle est tablie au fur et mesure par la jurisprudence. Larticle L80 CA du
LPF a t vot en 1990, avant cette date, le juge avait dj qualifi de substantielles, des
erreurs qui contrevenaient aux garanties du contribuable sans faire rfrence aux droits
de la dfense.
Ainsi dans la majorit des cas les erreurs commises lors de la phase de contrle
sont considres comme substantielles puisquelles violent une garantie du contribuable.
Lerreur substantielle sera celle dont la nullit est dabord prvue par la loi :
- Non respect de la dure dun ESFP ;
- Absence de mention sur lavis ou sur la notification de la possibilit de se faire assister
dun conseil ;
- dpassement de la dure de 3 mois lors de lopration de vrification.
2) Effets :
69
Leffet qui rsulte de lerreur substantielle est la nullit de la procdure et des
impositions complmentaires en rsultant.
1) Dfinition.
Est non substantielle lerreur qui nest pas dite substantielle par le juge. Il peut
dailleurs tre moins svre et considrer quest non substantielle une erreur que
ladministration considre quant elle comme irrparable.
2) Effets
Annulation, lorsque le juge le dcide, des simples majorations et pnalits en
dcoulant.
Ainsi, il a t, notamment, jug que :
- Lerreur matrielle qui entache la mention dans un avis de vrification de la date
laquelle dbuteront les oprations de contrle, est sans incidence sur la rgularit
de cet avis C.E 6 dcembre 1995 n 126826.
- La notification de lA.M.R une adresse errone ne constitue pas lomission dune
formalit substantielle lorsque cet avis est atteint son destinataire . Cas.com 12
dcembre 1995 n 2185p.
Conclusion du chapitre 2
Conclusion de la partie II
Comme chaque procdure, celle de contrle fiscal nest pas infaillible. Elle peut tre
entache de multiples vices ou dirrgularits diffrents stade de son droulement.
Ces irrgularits peuvent tre la cause de la nullit de la procdure. Cette nullit
peut tre relative ou absolue.
Le contribuable doit grer intelligemment la phase de contrle lorsque la procdure
comporte des vices, et essayer de porter le litige devant le juge administratif, sensible
au respect des droits du contribuable, afin danantir les rsultats de contrle fiscal.
70
Conclusion gnrale
Le lgislateur est cens protger les droits des contribuables contre tous les
abus ou les ventuels vices de procdures.
132
1
2012
71
- ne pas soulever certains vices entachant la procdure de contrle, loccasion de
ses rponses aux lettres de notification ou loccasion du recours devant la CLT.
- Former les juges et les avocats dans le domaine fiscal, comptable et des langues
vivantes pour, dabord, bien comprendre tous les aspects des litiges, et ensuite
bien accompagner les changements contemporains en matire douverture sur les
investissements nationaux et internationaux.
133
Expos du Directeur Gnral des Impts devant la chambre franaise de commerce de Casablanca, le 07 juin 2012, sous le
thme : le renforcement des relations Administration Contribuables : vers une vision commune
134
Fiche n7 : le rapport Fouquet o les enjeux en matire de gouvernance fiscale extrait du site
web : www.snui.fr
135
Idem.
72
Par consquent, ladoption, par le nouveau gouvernement, dune
nouvelle stratgie de gouvernance en matire fiscale savre indispensable.
73
LISTE DES ABREVIATIONS
74
BIBLIOGRAPHIE
A- Ouvrages
7- 13
2010
9-
2012
B- Thse
1- KHALIL HALOUI, Les garanties du contribuable dans le cadre du contrle fiscal en droit
Marocain thse pour obtenir le grade de Docteur de LUNIVERSITE DE GRENOBLE , soutenue le 02
Dcembre 2011.
C- Mmoires
D- Revues
2007-6/5
2011 5-
2011 16
6-
2011 16
7- -
2011 16
E- Articles
Ambassade de France au Maroc, Mission Economique, fiche de synthse, le systme
fiscal marocain.
F- Sminaires :
Auditas, sminaire de formation portant sur le thme Anticiper et Grer le contrle
fiscal , les 03 et 04 novembre 2009
G- Cours
Cours de contrle fiscal, ISCAE
H- Expos :
Expos du Directeur Gnral des Impts devant la chambre franaise de
commerce de Casablanca, le 07 juin 2012 , sous le thme : le renforcement des
relations Administration Contribuables : vers une vision commune
I- Sites web
76
8- Site web, www.tahero.ifrance.com.
9- Site web, http://www.justice.gov.ma/fr/, Organisation Judiciaire.
10- Site web, http://fr.wikipedia.org.
11- Site Web : www.cabinet-haddad.com
12- Site Web: www.coursdedroit.free.fr
13- Site Web: www.avocats.fr/paul.duvaux
14- Site web http://procedures-fiscales.over-blog.com
15- Site web : www.snui.fr, Fiche n7 : le rapport Fouquet o les enjeux en matire de gouvernance
fiscale extrait du site web :
77