CONTABILIDADE

Custeio baseado em atividades com base no

tempo
by Robert S. Kaplan and Steven R. Anderson
DA EDIO DE NOVEMBRO DE 2004

N a sala de aula, o clculo de custos baseado em atividades parece uma tima maneira de gerenciar os recursos limitados de
uma empresa. Mas muitos gerentes que tentaram implementar o ABC em suas organizaes em qualquer escala
signicativa abandonaram a tentativa em face dos custos crescentes e da irritao dos funcionrios. Eles devem tentar
novamente, porque a nova abordagem que apresentamos nas pginas a seguir evita as diculdades tradicionalmente associadas
implementao ABC em larga escala, conando em estimativas gerenciais informadas e no em pesquisas de funcionrios. Ele tambm
fornece aos gerentes um modelo de custo muito mais exvel para capturar a complexidade de suas operaes.

ABC Made Difcult

As razes do problema com a ABC esto na forma como as pessoas tradicionalmente constroem modelos ABC. Assuma que voc est
analisando um departamento de atendimento ao cliente que realiza trs atividades: processamento de pedidos, processamento de
informaes e realizao de vericaes de crdito. As despesas totais do departamento (o custo do pessoal, gesto, TI,
telecomunicaes e outros recursos xos) totalizam US $ 560.000. As quantidades trimestrais reais (ou estimadas) de trabalho nas trs
atividades so 49.000 pedidos, 1.400 consultas e 2.500 vericaes de crdito.

Para construir um modelo ABC tradicional para este departamento, voc pesquisaria os funcionrios para estimar a porcentagem de
tempo que eles gastam (ou esperam gastar) nas trs atividades e, em seguida, atribuir as despesas de recursos do departamento de
acordo com as percentagens mdias que voc obtm da pesquisa. Digamos que os funcionrios informam que gastaram (ou esperam
gastar) cerca de 70% de seu tempo em pedidos de clientes, 10% em consultas ou reclamaes e 20% em vericaes de crdito. Isso
implica, sob a ABC, que cada pedido consome US $ 8 de despesa de recursos, cada pedido de US $ 40 e cada crdito chequeado $ 44.80,
como mostrado na exibio "Fazendo o ABC do Caminho Tradicional". Armado com esses valores, conhecidos como taxas de custo-
motorista , Os gerentes podem atribuir os custos dos recursos do departamento aos clientes e aos produtos que utilizam seus servios.

Fazendo ABC o Caminho Tradicional

Esta abordagem funciona bem na congurao limitada em que foi inicialmente aplicada, tipicamente um nico departamento, planta
ou local. Surpreendem, no entanto, quando voc tenta rolar esta abordagem em grande escala para uso em uma base contnua. Na
operao de corretagem de um grande banco, o processo de coleta de dados ABC exigia 70 mil funcionrios em mais de 100 instalaes
para enviar relatrios mensais de sua alocao de tempo. A empresa empregou 14 pessoas em tempo integral apenas para gerenciar a
coleta, processamento e relatrios de dados.
As demandas de tempo e custo de criar e manter um modelo ABC nessa escala so um obstculo importante para a adoo generalizada
na maioria das empresas. Uma vez que os sistemas que so implementados so atualizados com pouca frequncia (devido aos custos de
reintervisao e ressurgimento), as estimativas do modelo de processo, produto e custos do cliente logo se tornam imprecisas. Alm
disso, as pessoas desperdiam seu tempo argumentando sobre a preciso das taxas de motorista que so derivadas das crenas
subjetivas dos indivduos em vez de abordar as decincias que o modelo revela: processos inecientes, produtos e clientes no
lucrativos e excesso de capacidade.

Os modelos ABC tradicionais tambm muitas vezes no capturam a complexidade das operaes reais. Considere a atividade "ordem do
navio para o cliente". Em vez de assumir um custo constante por pedido enviado, uma empresa pode querer reconhecer as diferenas de
custo quando uma encomenda enviada em um caminho completo, em uma expedio de menos de camio (LTL) , Usando express
durante a noite, ou por um transportador comercial. Alm disso, o pedido pode ser inserido no sistema de forma manual ou eletrnica,
e pode ser uma transao padro ou acelerada. Para permitir a variao signicativa nos recursos exigidos pelos diferentes acordos de
transporte, novas atividades devem ser adicionadas ao modelo, expandindo assim a sua complexidade.

medida que o dicionrio da atividade se expande - quer para reetir mais detalhes sobre as atividades ou expandir o escopo do
modelo para toda a empresa - as demandas nos programas de computador usados para armazenar e processar os dados escalam.
Suponha que uma empresa tenha 150 atividades em seu modelo corporativo ABC, aplica os custos nessas atividades a cerca de 600.000
objetos de custo (produtos e clientes) e administra o modelo mensalmente por dois anos. Isso exigiria estimativas de dados, clculos e
armazenamento para mais de 2 bilhes de itens.

Essa expanso causou que os sistemas ABC excedessem a capacidade das ferramentas genricas de planilha eletrnica, como o
Microsoft Excel e at muitos pacotes de software ABC. Os sistemas podem levar dias para processar o valor de um ms de dados. Por
exemplo, o modelo ABC automatizado da Hendee Enterprises, fabricante de toldos de US $ 12 milhes, levou trs dias para calcular os
custos dos seus 40 departamentos, 150 atividades, 10 mil encomendas e 45 mil itens de linha.

Esses problemas tornaram-se bvios para a maioria dos implementadores ABC. Mas um problema sutil e mais grave surge do processo
de entrevista e pesquisa propriamente dito. Quando as pessoas estimam quanto tempo eles gastam em uma lista de atividades
entregues a eles, eles sempre relatam porcentagens que somam 100. Poucos indivduos relatam que uma porcentagem signicativa de
seu tempo est ocioso ou no utilizado. Portanto, as taxas de custo-motorista so calculadas assumindo que os recursos esto
funcionando a plena capacidade. Mas, como todos sabemos, as operaes geralmente funcionam com consideravelmente menos do
que a capacidade deles. Isso signica que as taxas estimadas de custo-motor geralmente so muito altas. (Tecnicamente, eles sero
exagerados pelo recproco da porcentagem de utilizao da capacidade: com 80% de utilizao, as taxas so 25% altas demais, com 67%
de utilizao, as taxas so 50% altas demais).

O Novo ABC
A soluo para os problemas com a ABC no abandonar o conceito. A ABC, anal, ajudou muitas empresas a identicar importantes
oportunidades de melhoria de custos e lucros atravs da reapreciao de relacionamentos de clientes no lucrativos, melhorias de
processo no cho de fbrica, design de produtos de menor custo e variedade de produtos racionalizados. O seu potencial em uma escala
maior representa uma grande oportunidade para as empresas. Felizmente, a simplicao agora possvel atravs de uma abordagem
que chamamos ABC, que ajudamos com sucesso mais de 100 empresas clientes, incluindo as descritas neste artigo. Na abordagem
revisada, os gerentes estimam diretamente as demandas de recursos impostas por cada transao, produto ou cliente, em vez de
atribuir custos de recursos primeiro s atividades e depois aos produtos ou clientes. Para cada grupo de recursos, so necessrias
estimativas de apenas dois parmetros: o custo por unidade de tempo de fornecimento de capacidade de recursos e os tempos unitrios
de consumo de capacidade de recursos por produtos, servios e clientes. Ao mesmo tempo, a nova abordagem fornece taxas de driver
de custo mais precisas, permitindo que os tempos unitrios sejam estimados mesmo para transaes complexas e especializadas.
 Na abordagem revisada, os gerentes estimam diretamente as
demandas de recursos impostas por cada transao, produto ou
cliente.
Estimativa do custo por unidade de tempo da capacidade.
Em vez de pesquisar os funcionrios sobre como eles gastam seu tempo, os gerentes primeiro estimam diretamente a capacidade
prtica dos recursos fornecidos como uma porcentagem da capacidade terica. Existem vrias maneiras de fazer isso. Como regra geral,
voc poderia simplesmente assumir que a capacidade plena prtica de 80% a 85% da capacidade total terica. Ento, se um
funcionrio ou mquina estiver disponvel para trabalhar 40 horas por semana, sua capacidade prtica e completa de 32 a 35 horas
por semana. Normalmente, os gerentes atribuiriam uma taxa mais baixa - digamos 80% - para as pessoas, permitindo 20% de seu tempo
para pausas, chegada e partida, comunicao e treinamento. Para as mquinas, os gerentes podem atribuir um diferencial de 15% entre
capacidade terica e prtica para permitir o tempo de inatividade devido a utuaes de manuteno, reparo e agendamento. Uma
abordagem mais sistemtica, talvez, rever os nveis de atividade passada e identicar o ms com o maior nmero de pedidos tratados
sem atrasos excessivos, m qualidade, horas extras ou funcionrios estressados. Qualquer abordagem que voc preferir, importante
no ser excessivamente sensvel a pequenos erros. O objetivo ser aproximadamente certo, digamos dentro de 5% a 10% do nmero
real, em vez de preciso. Se a estimativa de capacidade prtica for grosseiramente errada, o processo de execuo do sistema ABC
orientado por tempo revelar o erro ao longo do tempo.

Voltando ao nosso exemplo, vamos assumir que o departamento de atendimento ao cliente emprega 28 representantes para fazer o
trabalho da linha de frente e que cada um coloca em oito horas por dia. Em teoria, portanto, cada trabalhador fornece cerca de 10.560
minutos por ms ou 31.680 minutos por trimestre. A capacidade prtica em cerca de 80% da teoria , portanto, cerca de 25.000
minutos por trimestre por empregado, ou 700.000 minutos no total. Como j sabemos o custo da capacidade de fornecimento - os US $
560 mil em custos indiretos - podemos agora calcular o custo por minuto da capacidade de fornecimento (US $ 0,80).

A capacidade da maioria dos recursos medida em termos de disponibilidade de tempo, mas a nova abordagem ABC tambm pode
reconhecer recursos cuja capacidade medida em outras unidades. Por exemplo, a capacidade de um armazm ou veculo seria medida
pelo espao fornecido, enquanto o armazenamento de memria seria medido por megabytes fornecidos. Nessas situaes, o gerente
calcularia o custo do recurso por unidade com base na medida de capacidade apropriada, como custo por metro cbico ou custo por
megabyte.

Estimando os tempos unitrios das atividades.

Tendo calculado o custo por unidade de tempo de fornecimento de recursos para as atividades da empresa, os gerentes determinam o
tempo que leva para realizar uma unidade de cada tipo de atividade. Esses nmeros podem ser obtidos atravs de entrevistas com
funcionrios ou por observao direta. No h necessidade de realizar pesquisas, embora em grandes organizaes, os funcionrios da
pesquisa podem ajudar. No entanto, importante enfatizar que a questo no sobre a porcentagem de tempo que um empregado
gasta fazendo uma atividade (por exemplo, ordens de processamento), mas quanto tempo leva para completar uma unidade dessa
atividade (o tempo necessrio para processar uma ordem ). Mais uma vez, a preciso no crtica; A preciso aproximada suciente.
No caso do nosso exemplo, suponhamos que os gerentes determinem que preciso 8 minutos para processar um pedido, 44 minutos
para lidar com um inqurito,

Derivando taxas de custo-motorista.

As taxas de custo-motorista agora podem ser calculadas multiplicando as duas variveis de entrada que acabamos de estimar. Para o
nosso departamento de atendimento ao cliente, obtemos taxas de desconcentrao de US $ 6,40 (8 multiplicadas por US $ 0,80) para
processamento de pedidos de clientes, US $ 35,20 (44 por US $ 0,80) para processamento de pedidos e $ 40 (50 por US $ 0,80) para
realizar vericaes de crdito. Depois de calcular essas taxas padro, voc pode aplic-las em tempo real para atribuir custos a clientes
individuais medida que as transaes ocorrem. As taxas de custo padro tambm podem ser usadas em discusses com clientes sobre
o preo de novos negcios.
Note-se que estas taxas so inferiores s estimadas usando mtodos ABC tradicionais (veja novamente a exibio "Fazendo ABC o
Caminho Tradicional"). O motivo dessa diferena torna-se bvio quando recalculamos o custo trimestral de realizar as atividades de
atendimento ao cliente. Na exposio "O Impacto da Capacidade Prtica", a anlise ABC orientada por tempo revela que apenas 83% da
capacidade prtica (578.600 dos 700.000 minutos) dos recursos fornecidos durante o trimestre foi utilizada para o trabalho produtivo e,
portanto, apenas Cerca de 83% das despesas totais de US $ 560,000 foram atribudas a clientes ou produtos durante esse perodo. Isso
cuida da desvantagem tcnica dos sistemas ABC tradicionais que mencionamos anteriormente - o fato de os funcionrios pesquisados
responderem como se sua capacidade prtica fosse sempre totalmente utilizada.

O Impacto da Capacidade Prtica

No caso do nosso departamento de atendimento ao cliente, a pesquisa ABC tradicional produziu uma distribuio de trabalho de 70%,
10% e 20% do tempo de funcionrios realizando as trs atividades do departamento. Mas, embora essa distribuio reetisse como os
trabalhadores passaram seu tempo produtivo, o fato de seu tempo produtivo total ser signicativamente menor do que sua capacidade
prtica de 32 horas por trabalhador por semana foi completamente ignorado. O clculo dos custos de recursos por unidade de tempo
fora a empresa a incorporar estimativas das capacidades prticas de seus recursos, permitindo que os drivers de custo ABC forneam
sinais mais precisos sobre o custo e a ecincia subjacente de seus processos.

Analisando e relatando custos.

O ABC orientado por tempo permite que os gerentes relatem seus custos de forma contnua de forma a revelar os custos das atividades
de uma empresa, bem como o tempo gasto com elas. No nosso exemplo de departamento de atendimento ao cliente, um relatrio ABC
orientado para o tempo pareceria como a exposio "ABC, The Time-Driven Way".

ABC, o Caminho Tempo-Dirigido

Observe que o relatrio destaca a diferena entre a capacidade fornecida (quantidade e custo) e a capacidade utilizada. Os gerentes
Textooriginal
podem rever o custo da capacidade no utilizada e contemplar aes para determinar se e como reduzir os custos de fornecimento de
These numbers can be obtained through interviews with
recursos no utilizados em perodos subseqentes; Eles podem ento monitorar essasemployeesorbydirectobservation.
aes ao longo do tempo. Em alguns casos, a
informao pode salvar as empresas que esto considerando a expanso de novos investimentos desnecessrios em capacidade. Por
Sugerirumatraduomelhor

exemplo, o vice-presidente de operaes da Lewis-Goetz, um fabricante de mangueira e cinto baseado em Pittsburgh, viu de seu
modelo ABC orientado para o tempo que uma de suas plantas estava operando em apenas 27% da capacidade. Ao invs de tentar
reduzir o tamanho da fbrica, ele decidiu manter a capacidade de um grande contrato que ele esperava vencer no nal desse ano,

Atualizando o modelo.
Os gerentes podem facilmente atualizar seus modelos ABC orientados para o tempo para reetir mudanas nas condies de operao.
Para adicionar mais atividades para um departamento, eles no precisam reinstalar o pessoal; Eles podem simplesmente estimar o
tempo de unidade necessrio para cada nova atividade.

Os gerentes tambm podem atualizar facilmente as taxas de custo-motorista. Dois fatores podem fazer com que essas taxas mudem.
Primeiro, as mudanas nos preos dos recursos fornecidos afetam o custo por unidade de tempo da capacidade de fornecimento. Por
exemplo, se os funcionrios recebem um aumento de compensao de 8%, a taxa de custo de recursos em nosso exemplo aumenta de
US $ 0,80 por minuto fornecido para US $ 0,864 por minuto. Se novas mquinas forem substitudas ou adicionadas a um processo, a
taxa de custo do recurso modicada para reetir a alterao na despesa operacional associada introduo do novo equipamento.

O segundo fator que pode causar uma alterao na taxa de driver de custo da atividade uma mudana na ecincia da atividade.
Programas de qualidade, esforos de melhoria contnua, reengenharia ou a introduo de novas tecnologias podem permitir que a
mesma atividade seja feita em menos tempo ou com menos recursos. Quando foram realizadas melhorias permanentes e sustentveis
em um processo, o analista ABC recalcula as estimativas de tempo unitrio (e, portanto, as demandas em recursos) para reetir as
melhorias do processo. Por exemplo, se o departamento de atendimento ao cliente obtiver um novo sistema de banco de dados, os
representantes podem realizar uma vericao de crdito padro em 20 minutos em vez de 50 minutos. Para acomodar a melhoria,
basta alterar a estimativa do tempo unitrio para 20 minutos e a nova taxa de custo-motor se torna automaticamente $ 16 por cheque
de crdito (abaixo de US $ 40). Claro,

Ao atualizar o modelo ABC com base em eventos e no no calendrio (uma vez por trimestre ou anualmente), voc obtm um reexo
muito mais preciso sobre as condies atuais. Sempre que os analistas aprendem sobre uma mudana signicativa nos custos dos
recursos fornecidos ou a capacidade prtica desses recursos, ou sobre uma mudana nos recursos necessrios para realizar a atividade,
eles atualizam o custo do recurso por unidade de tempo, ou taxa de custo do recurso, estimativas . E sempre que eles aprendem de uma
mudana signicativa e permanente na ecincia com a qual uma atividade realizada, eles atualizam a estimativa do tempo unitrio.

Equaes de tempo para complexidade de captura

At agora, conamos em uma importante suposio simplicadora de que todas as ordens ou transaes de um tipo especco so
iguais e exigem a mesma quantidade de tempo para processar. Mas o ABC orientado para o tempo no exige essa simplicao. Ele pode
acomodar a complexidade das operaes do mundo real incorporando equaes de tempo, uma nova caracterstica que permite ao
modelo reetir como as caractersticas de ordem e atividade causam tempos de processamento para variar. As equaes de tempo
simplicam consideravelmente o processo de estimativa e produzem um modelo de custo muito mais preciso do que seria possvel
usando tcnicas ABC tradicionais.

A viso chave que, embora as transaes possam ser facilmente complicadas, os gerentes geralmente podem identicar o que os torna
complicados. As variveis que afetam a maioria dessas atividades geralmente podem ser especicadas com preciso e geralmente so
registradas nos sistemas de informao de uma empresa. Para dar um exemplo, vamos assumir que um gerente est olhando para o
processo de embalagem de um produto qumico para o embarque. Nessa situao, a complexidade surge da necessidade potencial de
embalagens especiais e das demandas adicionais de ar em oposio ao transporte terrestre.

Digamos que, se o produto qumico j estiver empacotado de acordo com os requisitos padro, deve demorar 0,5 minutos para prepar-
lo para o embarque. Se o item exigir um novo pacote, no entanto, o gerente estima, seja por experincia ou fazendo vrias observaes,
que sero necessrios mais 6,5 minutos para fornecer a nova embalagem. E se o item deve ser enviado por via area, ele ou ela sabe (ou
pode determinar rapidamente) que levar cerca de 2 minutos para colocar a embalagem em um recipiente digno de ar.

Esta informao permite ao gerente estimar o tempo necessrio para o processo de embalagem:

Tempo de embalagem = 0,5 + 6,5 [se for necessrio uma embalagem especial] + 2,0 [se o transporte por via area]
Os sistemas ERP de muitas empresas j armazenam dados em ordem, embalagem, mtodo de distribuio e outras caractersticas. Esses
dados especcos de pedidos e transaes permitem que as demandas especcas de tempo para qualquer ordem dada sejam
rapidamente determinadas usando um clculo como o acima.

Graas a esta extenso, a abordagem orientada para o tempo para a ABC pode capturar as complexidades dos negcios muito mais
simples do que o sistema ABC tradicional poderia, o que poderia ter tido que explicar os diferentes tempos das transaes, tratando
cada variante do processo como uma atividade distinta . Considere o caso da Hunter Corporation (no o seu nome real), um grande
distribuidor multinacional de produtos cientcos, cujas 27 unidades processam mais de um milho de pedidos por ms para distribuir
at 300.000 diferentes SKUs de produtos para 25.000 clientes. Seu antigo modelo ABC exigiu que os funcionrios em seu departamento
de vendas interno (os vendedores que lidam com pedidos de telefone e internet em vez de lidar com os clientes face a face) estimam
cada ms a porcentagem do tempo que gastaram em trs atividades: congurao do cliente, ordem Entrada e agilizao de pedidos.

Com a abordagem orientada para o tempo, a equipe de analistas da Hunter ABC conseguiu agrupar as trs atividades em um nico
processo departamental, chamado de entrada na ordem do cliente. A equipe aprendeu que demorou cerca de 5 minutos para inserir as
informaes bsicas da ordem, alm de 3 minutos para cada item de linha e 10 minutos adicionais se o pedido tiver que ser acelerado.
Se o cliente fosse novo, mais 15 minutos seriam necessrios para congurar o cliente no sistema informtico da empresa.

Seguindo a abordagem descrita anteriormente, o modelo anterior de trs atividades foi substitudo por uma nica equao de tempo:

Dentro do Pedido de Entrada de Entrada Processo Tempo = 5 + (3 nmero de itens de linha) + 15 [se novo cliente] + 10 [se pedido
acelerado]

Isso foi direto para implementar, j que o sistema ERP da Hunter j rastreou o nmero de itens de linha para cada ordem e incluiu
campos que identicaram se era uma ordem urgente e se o cliente era novo. O modelo multiplicou o tempo estimado de processo de
vendas pelo custo departamental por minuto para chegar ao custo de processamento de cada pedido. A Hunter agora poderia obter uma
estimativa mais precisa e matizada de seus custos na unidade, ao mesmo tempo que reduzia a complexidade do processo de coleta e
anlise dos dados. Hunter j lanou o ABC orientado para o tempo em todas as suas operaes. Os resultados foram dramticos:

A Hunter reduziu o nmero de itens rastreados de 1.200 atividades para 200 processos do departamento.

Os gerentes podem adicionar complexidade ao modelo simplesmente adicionando novos elementos s equaes de tempo, o que
diculta o sistema contbil da Hunter do que incorporar novas atividades.

As estimativas de custos agora esto baseadas nas caractersticas reais da ordem e observaes diretas dos tempos de processamento,
e no nas estimativas subjetivas de onde e como as pessoas gastam seu tempo.

O novo modelo mais fcil de validar. O Hunter pode conciliar o tempo total do processo - isto , o tempo absoluto total gasto em
todas as atividades rastreadas em um determinado perodo - para outras medidas dos recursos fornecidos, como a contagem de
cabeas. Se o tempo de processo total for menor do que o tempo implcito na contagem de cabeas, por exemplo, os gerentes sabem
que algumas das estimativas de tempo unitrio so muito baixas ou que as pessoas no esto trabalhando para a capacidade. Esta
validao dicil com o ABC tradicional, que se baseia em propores estimadas de tempo gasto e raramente incorpora tempo de
capacidade ocioso ou no utilizado.

O modelo ABC do Hunter exige apenas duas pessoas que trabalham dois dias por ms para carregar, calcular, validar e relatar
resultados, em comparao com a equipe de dez pessoas e trs semanas que foram necessrias para manter o modelo anterior. Os
funcionrios agora gastam tempo gerando lucros a partir da informao em vez de apenas atualiz-la e mant-la.

O tipo de Caador de implantao conduzido no dicil de alcanar. Os modelos ABC orientados por tempo podem ser facilmente
aplicados e personalizados para outras plantas e empresas dentro de uma indstria porque os processos que eles usam so semelhantes.
Dave Deinzer, CEO de Denman & Davis e presidente da Aliana de Ao da Amrica do Norte, comentou: "Em sua maior parte, somos
praticamente os mesmos ... corte, serragem e acabamento de metal com o mesmo equipamento e os mesmos procedimentos. Voc
provavelmente poderia aplicar o mesmo modelo ABC com base no tempo para todos ns ". O diretor de informaes de outro
distribuidor de ao, TW Metals, observou:" Ns conseguimos lanar nosso modelo de modelo ABC orientado para o tempo para todos os
36 dos nossos Instalaes dentro de trs meses ".

A capacidade do ABC orientado a tempo para identicar e relatar processos complexos de forma simples tambm fornece uma poderosa
ferramenta de negociao quando se trata de lidar com clientes. Wilson-Mohr, uma empresa de controles industriais em Houston,
trabalhou como subcontratada em empreiteiras de engenharia (ECs) na construo de sistemas personalizados de controle de processos
para renarias e plantas qumicas. Seu modelo orientado para o tempo revelou, pela primeira vez, o alto custo das ordens de mudana
de engenharia emitidas pelas CE para substituir peas ou recongurar o design. No passado, Wilson-Mohr cobrou uma CE apenas pelas
mudanas de custo de materiais previstas resultantes das ordens de mudana. Agora tambm pode detalhar claramente o custo de
vendas adicionais, design, engenharia e tempo de trabalho de fabricao consumido ao implementar ordens de mudana, O que facilita
a recuperao desses custos atravs da recuperao de preos. (Para um exemplo detalhado de como o ABC orientado por tempo ajuda
as empresas a gerenciar clientes, veja a barra lateral "Mudana Estratgica na Kemps LLC").

The Bottom Line

Mudana Estratgica em Kemps LLC
A Kemps, com sede em Minneapolis, uma lctea de linha
completa, que produz leite, iogurte, creme azedo, queijo
cottage e produtos de sorvete. Seus clientes so
revendedores e distribuidores to grandes como SuperValu
e Target e to pequenos como lojas de convenincia. A
Kemps comercializa seus produtos sob seu prprio
portflio de marca, juntamente com produtos vendidos
atravs de contratos de private label e copacking. Como a
maioria dos laticnios, a Kemps estava experimentando
consolidao em sua base de clientes. Ele decidiu mudar
de sua antiga estratgia de relacionamento com o cliente -
dispostos a fazer o que o cliente pedisse - a uma estratgia
de custo total mais baixo. A nova abordagem exigia
claramente uma compreenso precisa do custo por
produto e cliente que Jim Green, o CEO da Kemp, usaria
para inculcar uma cultura de "baixo custo total" em toda a
organizao.
Ao longo dos ltimos sete anos, ns e nossos colegas da Acorn
Systems ajudamos com sucesso mais de 100 clientes a introduzir o
ABC orientado para o tempo em seus processos. A maioria relatou
melhorias substanciais na rentabilidade que atribuem informao
gerada pela nova abordagem. Pegue o caso da Banta Foods, uma
distribuidora de alimentos do meio-oeste com receitas de US $ 155
milhes de 17 mil SKUs e 5.000 clientes. Operou com uma margem
lquida na de cerca de 1%. Historicamente, seus geradores de
lucro aumentaram o nmero de pedidos efetuados por dia,
aumentando as receitas agregadas e controlando as despesas
agregadas.
O sistema ABC orientado por tempo de Banta, que foi totalmente
implementado dentro de 16 semanas, revelou muito mais

As a critical component of the cost-to-serve model, Kemps
implemented a time-driven ABC system so it could track
the costs of changeovers in producing and packaging all its
products and the costs of picking, loading, and delivering
products to its diverse customer base. The model captured
differences in how the company entered orders from
customers (customer phone call, salesperson call, fax,
truck-driver entry, EDI, or Internet), how it packaged orders
(full stacks of six cases, individual cases, or partial break-
pack cases for small orders), how it delivered orders
(commercial carriers or its own eet, including route
miles), and time spent by the driver at each customer
location. The extra time for changeovers to clean out
allergens (such as nuts, eggs, soy, or wheat) used in certain
ice cream products could now be accurately assigned to
those products. The model also captured the extra
packaging costs for special promotions and customer-
specic labels and promotions.
granularidade em sua estrutura de despesas ao amarrar os custos
aos produtos, pedidos, clientes e territrios. Os gerentes
aprenderam que um pedido de US $ 1.000, considerado
anteriormente o menor tamanho para se equilibrar, poderia ser
bastante lucrativo ou uma perda dependendo da distncia para o
cliente, a localizao do produto no armazm, o tamanho da
ordem, a freqncia de Entrega, o tipo de servio e a classicao
de crdito do cliente - todos os quais foram incorporados nos
algoritmos em seu novo sistema ABC orientado para o tempo.
Com base nos dados em seu modelo ABC, a Banta instituiu um
tamanho de ordem mnimo no negocivel, reduziu o inventrio de
produtos no rentveis, promoveu vendas de produtos de alto
lucro, negociou com os clientes, quer para reduzir a demanda por

The company soon learned it was losing money with one of
its customers, a chain of specialty high-end shops, because
of the low volume and high variety of products ordered and
the small just-in-time deliveries the chain requested.
Kemps vice president of sales called on the customer,
explained the situation, and offered three options: accept a
servios de alto custo ou para reimpresso, E ofereceu incentivos
aos seus vendedores para aumentar o lucro lquido de seus clientes.
Tambm renegociou com os fornecedores para recuperar o custo do
processamento dos descontos dos clientes. O gerente geral de
vendas usou a informao para transformar seus representantes de
 price increase and a minimum order size; eliminate its vendas de compradores de pedidos em consultores, ajudando-os a
private-label ice cream, replacing it with Kemps standard
criar clientes e territrios que eram mais lucrativos para o Banta. Ele
branded product that was already being produced in
efcient, high volumes; or nd another ice cream supplier. relata: "Os vendedores agora podem aumentar seus lucros brutos,
When the customer inquired why Kemps was making the no simplesmente adicionando pontos margem, mas sabendo
change, the VP responded that after 25 years, Kemps only quais itens venderem".
now understood its true manufacturing costs and the
impact of specialty production on its margins. The
customer accepted a price increase of 13%, agreed to the Ao projetar com preciso o custo e os lucros dos negcios
elimination of two low-volume products, and agreed to propostos, a Banta conseguiu assumir novos negcios que
accept full rather than partial truckload orders, thereby
eliminating internal storage charges for Kemps. The aumentaram as receitas em 35% e geraram melhorias imediatas de
changes produced immediate benets of $150,000 per lucros de 43%, com mais 25% ainda por vir de oportunidades
year, transforming this unprotable customer into a futuras. (Veja a exposio "Decises rentveis da Banta Foods".) Seu
protable one.
desempenho levou distino de ser chamado de "Inovador do
Kemps also used its time-driven ABC model proactively to
Ano" pelo jornal da indstria , Distribuidor Institucional .
become the leading dairy supplier to a national customer.
Kemps demonstrated that it could identify the specic
manufacturing, distribution, and order handling costs
associated with serving this customer on the basis of actual
order characteristics: DSD (direct store delivery) or
shipments to distribution centers, gallon versus pint
deliveries, and volume and mix of products. The time-
driven ABC model facilitated an open, trusting relationship
between supplier and customer that differentiated Kemps
from its competitors.
A Kemps tambm tomou conhecimento de que alguns dos
seus clientes de lojas de convenincia menores haviam Decises rentveis na Banta Foods
passado e devolvido o produto quando o cdigo de data
expirou. Para evitar o alto custo desses descontos e
devolues, a Kemps ofereceu a esses revendedores um Ao longo dos ltimos 15 anos, o clculo de custos baseado em
desconto de 2% se eles gerenciassem seus prprios atividades permitiu que os gerentes vejam que nem todas as
estoques sem a opo de retorno. Desta forma, a Kemps
receitas so boas receitas e nem todos os clientes so clientes
eliminou 95% dos retornos fora do cdigo, gerando uma
economia lquida de US $ 120.000 por ano. lucrativos. Infelizmente, as diculdades de implementar e manter
sistemas ABC tradicionais impediram que eles fossem adotados em
qualquer escala signicativa. O ABC orientado por tempo superou
essas diculdades, oferecendo uma metodologia transparente e
escalvel que fcil de implementar e atualizar. Ele baseia-se em bancos de dados existentes para incorporar recursos especcos para
pedidos, processos, fornecedores e clientes especcos. O clculo de custos baseado em atividades no mais uma implementao
complexa e dispendiosa de sistemas nanceiros; A inovao ABC baseada no tempo fornece aos gerentes informaes signicativas de
custo e lucratividade, de forma rpida e barata.

Uma verso deste artigo apareceu na edio de novembro de 2004 da Harvard Business Review .

Robert S. Kaplan um colega snior e o Marvin Bower Professor de Desenvolvimento de Liderana, Emrito, na Harvard Business
School. Ele um co-autor, com Michael E. Porter, de "Como resolver a crise de custos nos cuidados de sade" (HBR, setembro de 2011).

Steven R. Anderson ( sanderson@acornsys.com ) o fundador e presidente da Acorn Systems, uma empresa de software e consultoria sediada em Houston. Kaplan
atua no quadro da Acorn Systems.

Este artigo trata sobre a CONTABILIDADE

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