COMO TRIBUTA UN ESTABLECIMIENTO

PERMANENTE EN EL PER (Primera parte)

El tratamiento del Establecimiento Permanente (en adelante EP) es, quizs, uno de los puntos ms importantes
en la tributacin internacional. En el caso peruano, esta figura es relevante, porque ante negociaciones con
economas ms grandes determina un mayor alcance de nuestra potestad tributaria toda vez que nuestro pas es
generalmente importador ms que exportador de capital.

Como aspecto preliminar, cabe resaltar que la importancia de este concepto reside en que el estado fuente
nicamente puede gravar al residente del otro estado cuando ste cuente con un EP en su territorio. Pero, Qu
se entiende por EP?

A continuacin vamos a desarrollar el concepto de EP tanto desde la legislacin interna (Ley del Impuesto a la
Renta) como desde una mirada en los CDI firmados por el Per.VV

I.-Concepto de establecimiento permanente en la Ley del Impuesto a la Renta Peruano y en los CDI
celebrados con el Per

En el caso de los CDI el concepto de EP sirve fundamentalmente para establecer si el sujeto residente en un
Estado contratante puede ser sometido a imposicin en el Estado de la fuente. Cabe sealar que el anlisis de EP
sirve para los casos en que se ha realizado una actividad empresarial distinta a las rentas mencionadas en los
otros artculos del CDI, entindase: Venta de inmuebles, actividades de transporte terrestre, martimo y areo;
dividendos; intereses; o regalas; ya que estas mantienen reglas especiales distintas conforme a los artculos 6,
8, 10, 11 y 12 de los CDI.

En el caso de las actividades empresariales reguladas en el artculo 7 de los CDIs firmado con el Per, cuando
los rendimientos son obtenidos sin mediacin de EP en el Estado de la fuente, se otorga al Estado de residencia
la competencia exclusiva para gravar esas rentas. Al contrario, con la configuracin del EP en el Estado de la
fuente, este asume la facultad de imposicin pero slo respecto de los beneficios empresariales que se le pueda
atribuir a dicho EP; es decir, no es suficiente con que se configure un EP, sino que los beneficios respecto de los
que se puede gravar sean efectivamente imputados a dicha entidad.

Ejemplo 1: Un residente chileno brinda una actividad empresarial a una empresa peruana, a travs de
una sucursal ubicada en el Per. Qu pas tiene la potestad tributaria de gravar dicha renta?

Siendo que estamos ante una relacin comercial entre dos residentes provenientes de pases que cuentan con un
CDI firmado y vigente, se tiene que revisar el CDI Per-Chile. En el artculo 7 de dicho convenio seala que en
el caso de los beneficios empresariales el residente de un estado va a tributar en su pas (Chile) a menos que
brinde el servicio en el pas de la fuente (Per) a travs de un EP.

Conforme lo sealado en el artculo 5 del CDI Per-Chile, se entiende por EP entre otros a las sucursales. En
ese sentido, si la empresa residente chilena ha brindado el servicio empresarial a travs de su sucursal ubicado
en el Per, entonces el pas que se encuentra en la potestad de gravar dicha renta es el Per.

En este caso, no cabe retencin del impuesto a la renta por parte de la empresa peruana que recibe el servicio.
Sino que el EP tendr la obligacin de tributar en el pas de la fuente, en funcin a todos los servicios que brinde
en el Per, inscribindose en el RUC, emitiendo comprobante de pago y declarando sus impuestos como un
sujeto domiciliado en el pas.

1.1.-Los Establecimientos Permanentes segn la Ley del Impuesto a la Renta Peruano.

La Ley del Impuesto a la Renta Peruano combina el criterio del domicilio regulado en su artculo 6 con el
criterio de la fuente regulado en su artculo 9 al sealar que independientemente del domicilio, se encontrar
gravado con el impuesto a la renta las operaciones que califiquen como rentas de fuente peruana.

En ese sentido, para los sujetos no domiciliados en el Per se aplica el principio de territorialidad, de modo que
tales sujetos solo tributan por las rentas originadas que fueran consideradas de fuente peruana conforme a la Ley
del Impuesto a la Renta.

Ahora bien, en relacin a la recaudacin del gravamen sobre los sujetos no domiciliados, se ha establecido dos
formas:

1. El EP es tratado como un sujeto domiciliado.- Esta forma se aplica cuando el sujeto no domiciliado
acta generando rentas de fuente peruana directamente a travs de un EP configurado conforme a las
reglas del rgimen normativo del IR. En este caso, el EP debe pagar el tributo y cumplir todas las
obligaciones formales exigidas a los sujetos domiciliados, y el IR se estructura como uno de
periodicidad anual pues el gravamen se calcula sobre todas las rentas de fuente peruana obtenidas
durante el ejercicio bajo el mismo esquema aplicable a los sujetos domiciliados.

En el caso del Per, conforme al inciso e) del artculo 7 de la LIR, se consideran domiciliadas en el Per las
sucursales, agencias u otros establecimientos permanentes de los sujetos no domiciliados en el pas, condicin
que alcanza a la sucursal, agencia u otro establecimiento permanente, en cuanto a su renta de fuente peruana.

Conforme a ello, y tomando en consideracin lo indicado en el inciso h) del artculo 14 de la LIR, el EP debe
cumplir con los deberes formales de inscripcin en el RUC[1], emisin de comprobantes de pago conforme al
Reglamento de Comprobantes de Pago, llevanza de los libros y registros vinculados a asuntos tributarios, entre
otros; asimismo, deber determinar y pagar su IR anualmente, conforme a los establecido en el artculo 55 de la
LIR, y realizar los pagos a cuenta de dicho impuesto conforme al artculo 85 y siguientes de la misma norma.
El EP se encontrar afecto al IGV y al ITAN como cualquier sujeto domiciliado en el pas.

En resumidas cuentas, el sujeto no domiciliado no va a sufrir una retencin; es decir, el sujeto domiciliado en el
Per ya no proceder con la retencin del impuesto a la renta contemplada en el artculo 76 de la LIR.

1. El sujeto no domiciliado, no llega a ser EP.-Se aplica a aquellos sujetos no domiciliados que obtienen
rentas de fuente peruana pero que no llegan a ser considerados EP para efectos de la legislacin
nacional. En este caso, se establece un rgimen impositivo, en base al establecimiento de retenciones en
la fuente por parte del comprador o usuario que se encuentra domiciliado en el pas (agente de
retencin).

En concreto, en el Per el agente de retencin deber practicar la retencin contemplada en el artculo 76 de la

LIR, y en algunos casos pagar directamente el impuesto que tuvo que retener y se reparar dicho monto.

En el caso que no se proceda con la retencin del impuesto al sujeto no domiciliado o simplemente no haya sido
posible aplicarlo, se debe proceder al pago directo. As, los sujetos no domiciliados tributan por su renta de
fuente peruana y, en la mayora de los casos, lo hacen de manera indirecta a travs del agente de retencin
mediante la retencin, pero tambin existen casos en que la retencin no llega a producirse, lo cual el sujeto no
domiciliado deber a proceder con el pago directo del impuesto.
En tal sentido, no ocurrida la retencin por efecto de la no actuacin del agente de retencin o por falta de
previsin normativa, el sujeto no domiciliado deber por propia voluntad cumplir con la obligacin tributaria.
Para ello, la 4ta Disposicin Complementaria y Final de la RS N 001-2009/SUNAT seala que los sujetos no
domiciliados que obtengan rentas de fuente peruana, sobre las cuales no se hubiese realizado la retencin del
impuesto a la renta en la fuente debern realizar el pago del impuesto no retenido mediante el formulario pre
impreso N 1073, consignando el cdigo de tributo 3061-renta no domiciliados a cuenta propia y el periodo
correspondiente al mes en que proceda la retencin.

En conclusin cuando el sujeto no domiciliado califique como EP conforme al Artculo 3 del Reglamento de la
Ley del Impuesto a la Renta, el agente de retencin ya no tiene la obligacin de retener el impuesto, incluso
cuando el EP no se haya inscrito en el RUC. En cambio, si el sujeto no domiciliado no califica como EP, el
sujeto domiciliado en el pas, como agente de retencin, tendr que efectuar la respectiva retencin del impuesto
conforme a los sealado en el artculo 9 de la LIR y los artculos 54 o 56 de la LIR segn corresponda.
Posteriormente, tendr que proceder a efectuar la declaracin de dicha retencin en el PDT 617 y luego pagar
mediante la gua de pagos varios-formulario n 1662.

En el caso que el EP ubicado en el pas no se inscriba en el RUC, el sujeto domiciliado en el pas, tendr que
exigirle dicha inscripcin, por cuanto necesitar de la emisin de un comprobante de pago para poder reconocer
el gasto que se haya efectuado en la operacin con el EP; es decir, mientras no cuente con dicho comprobante
emitido conforme a las normas del Reglamento de comprobante de pago, el gasto ser no reconocido, ello
conforme lo sealado en el inciso j) del artculo 44 de la LIR.

Consideramos que el Estadobajo la debida cobertura del Principio de Reserva de Ley debera establecer una
obligacin a los Sujetos Domiciliados de comunicar la existencia de tales EP segn la LIR para efectos de que
proceda a inscribirlo de oficio en el RUC, fundamentando tal obligacin en el Deber de Contribuir al
Financiamiento Estatal, en su faceta de Deber de Colaboracin Tributaria, que ha sido recogida en el Expediente
N 004-2004-AI/TC emitido por el Tribunal Constitucional.

Concepto de Establecimiento Permanente en la Ley del Impuesto a la Renta.

El inciso e) del artculo 7 de la LIR, haciendo una mezcla de los criterios de domicilio real y direccin efectiva,
seala que la condicin de domiciliado alcanza a los EP, sucursales y agencias en el Per de personas jurdicas
no residentes en el pas, de acuerdo a alguno de los supuestos sealados en el artculo 3 del RLIR.

El artculo 3 del RLIR establece que constituye EP distinto a las sucursales o agencias:

1. Cualquier lugar fijo de negocios en el que se desarrolle total o parcialmente, la actividad de una
empresa unipersonal, sociedad o entidad de cualquier naturaleza constituida en el exterior;
constituyendo EP los centros administrativos, oficinas, fbricas, talleres, lugares de extraccin de
recursos naturales y cualquier instalacin o estructura, fija o mvil, utilizada para la exploracin o
explotacin de recursos naturales (concepto general para determinar un EP).

2. Cuando una persona acta en el pas a nombre de una empresa de cualquier naturaleza constituida en el
exterior, si dicha persona tiene, y habitualmente ejerce en el pas, poderes para concertar contratos en
nombre de las mismas.

3. Cuando una empresa constituida en el exterior, realiza en el pas operaciones comerciales por
intermedio de un corredor, un comisionista general o cualquier otro representante independiente, y dicho
representante realice ms del 80% de sus actividades en nombre de tal empresa.

4. Cuando medie un contrato de agencia que implica la existencia de las caractersticas de dicha entidad
segn lo sealado en la norma reglamentaria.
 5. Cuando la persona que acta a nombre de una empresa de cualquier naturaleza constituida en el
exterior, mantiene habitualmente en el pas existencias de bienes o mercancas para ser negociadas en el
pas por cuenta de las mismas.

6. Cuando la persona que acta a nombre de un sujeto del exterior, mantiene habitualmente en el Per
existencias de bienes o mercancas para ser negociadas en el pas por cuenta de las mismas.

Cabe mencionar que la referida norma reglamentaria seala que no se configura un EP por la sola realizacin de
actividades preparatorias o accesorias, ni por la sola existencia de una vinculacin societaria entre el Sujeto No
Domiciliado y el Sujeto Domiciliado (en este ltimo caso, salvo que se presente alguno de los supuestos
anteriormente mencionados de configuracin de EP).

Para efectos del caso de las sucursales, en estricto no se requerir que se cumpla con las caractersticas
sustanciales sealadas en el artculo 3 del RLIR para considerarla como EP, sino que bastar que se encuentre
constituida como tal de acuerdo a nuestra Ley General de Sociedades. En el caso de las agencias y de otros tipos
de EP no hay regulacin respecto de cmo surgiran en el pas de acuerdo al derecho mercantil, ya que se trata
de ficciones fiscales con el propsito de determinar que dichas entidades tengan la condicin de domiciliados y
tributen de manera directa por todas sus rentas de fuente peruana, a fin de equiparar su situacin a la de los
dems Sujetos Domiciliados.

De otro lado, ocurre que no hay claridad normativa respecto a cul es el momento en que el Sujeto no
Domiciliado deba ser considerado como EP, esto es tener la aptitud para inscribirse en el RUC, con lo que
tambin habr dificultad prctica para que el Agente de Retencin determine hasta cundo ha de practicar la
retencin correspondiente. Ello porque la determinacin de la condicin de EP conforme al RLIR es ex-post de
la realizacin de sus actividades en las que se verifique las caractersticas sustanciales detalladas en el RLIR
para obtener tal condicin.

Conforme lo sealado en el artculo 2 de la Ley del RUC y el inciso g) del artculo 3 de su Reglamento desde
el inicio de su actividad que genera renta de fuente peruana enmarcada en lo sealado en el artculo 3 del
RLIR, el Sujeto no Domiciliado debe solicitar a la SUNAT el registro en el RUC como un EP y por
consiguiente se encuentre obligado a cumplir con todas las exigencias tributarias ya sealadas.

1.2 El Establecimiento Permanente y los beneficios empresariales en los CDI celebrados por el Per

En el marco de un CDI vigente, cuando una empresa residente en un Estado contratante realiza actividades
empresariales en el otro Estado contratante, para que ste grave los beneficios de dicha empresa debe resolver
primero la cuestin sobre la configuracin de un EP en su territorio y, de ser ello afirmativo, en segundo lugar
habr que preguntarse de todas las utilidades y rentas que genere dicho EP, cules son los beneficios por los que
debe tributar.

En el caso peruano, la primera pregunta debe resolverse conforme a lo sealado en el artculo 5 de los CDI
vigentes en el Per. Respecto a la segunda pregunta, se debe tomar en cuenta el artculo 7 de dichos CDI, salvo
cuando se aplique el artculo 9 que contiene las normas para determinar las utilidades de una empresa de un
Estado contratante que realiza operaciones con una empresa del otro Estado contratante, cuando las dos
empresas pertenecen al mismo grupo o estn sometidas a un control comn.

Ahora bien, corresponde analizar qu debe entenderse por EP para la aplicacin de los CDI vigentes en el Per.
A tal efecto, el artculo 5 de dichos CDI establece lo que debe entenderse como EP para efectos de los mismos,
sealndose que se trata de:

(i) Una clusula general que hace referencia a un lugar fijo de negocios donde se lleva a cabo la actuacin de la
empresa;
Qu se entiende por lugar fijo?

Un lugar fijo significa un lugar determinado con cierto grado de permanencia. Debera ser entendido como
instalaciones, local, maquinaria o equipo. Esto es, las personas que trabajan para la empresa realizan sus
actividades en el lugar en el que se encuentra situado el lugar fijo.

La definicin no seala que el lugar fijo de negocios deba tener necesariamente beneficios en el marco de la
organizacin, puesto que se entiende que todas las partes de la empresa al final contribuyen.

Conforme lo sealado en el apartado 2 del artculo 5 de los CDI vigentes en el Per se entender EP:

Sede de direccin: se menciona para sealar que no es necesariamente una oficina.

Sucursales

Oficinas

Fbricas

Talleres

Minas, pozos de petrleo o de gas, las canteras o cualquier otro lugar de extraccin de recursos naturales
en tierra y mar. Ntese que se menciona la extraccin y explotacin pero no la exploracin. El Per s lo
incluye.

(ii) Una lista ejemplificadora de lo que puede constituir un EP; y

(iii) dos ficciones de EP, en vista a que su configuracin se determina por el acaecimiento del supuesto temporal
de vinculacin con el pas de la fuente.

Una de estas ficciones se encuentra regulada en el inciso a) del apartado 3 del artculo 5 del CDI Chile que
seala que, ser considerado como EP en el caso concreto de una obra o proyecto de construccin, instalacin o
montaje y las actividades de supervisin relacionadas con ellos, cuando dicha obra, proyecto de construccin o
actividad tenga una duracin superior a seis meses. Asimismo en el indicado inciso del CDI-Canad se seala
que ser considerado como EP en el caso de una obra o proyecto de construccin, instalacin o montaje pero
slo cuando dicha obra o proyecto prosiga en el pas durante un periodo o periodos que en total excedan de 183
das, dentro de un periodo cualquiera de doce meses.

La segunda ficcin se seala en el inciso b) del mismo apartado 3 del artculo 5 de los CDI vigentes en el Per.
El CDI Chile seala que ser EP la prestacin de servicios, incluidos los servicios de consultora, por parte de
una empresa de un Estado contratante por intermedio de su personal tcnico, pero slo en el caso de que tales
actividades prosigan en el pas durante un periodo o periodos que en total excedan de 183 das, dentro de un
periodo cualquiera de 12 meses. El CDI Canad se diferencia al establecer que las actividades prosigan (para el
mismo proyecto o uno relacionado) en ese Estado por un periodo o periodos que en total excedan de 183 das,
dentro de un periodo cualquiera de 12 meses.

Con respecto a la segunda pregunta, en el apartado 1 del artculo 7 de los CDI vigentes en el Per se ha
establecido que los beneficios empresariales de una empresa de un Estado contratante solamente pueden
someterse a imposicin en ese Estado, salvo que la empresa realice su actividad en el otro Estado contratante
por medio de un EP segn CDI situado en l, en cuyo caso los beneficios de la empresa pueden someterse a
imposicin en ese otro Estado, pero solo en la medida en que puedan atribuirse a ese EP.
Sin embargo, el apartado 1 no delimita la forma como se deben computar los beneficios que pueden someterse a
imposicin en el Estado de la fuente; en ese sentido, se debe determinar en funcin a la normativa interna de tal
Estado; es decir, la delimitacin de lo que constituye beneficios empresariales y su determinacin o
cuantificacin resulta bsicamente ordenada por la legislacin interna del Estado de ubicacin del EP segn
CDI.

Un punto importante a tomar en cuenta es qu implica el trmino beneficios Es igual a renta neta?. Los
apartados 2 y 4 del referido artculo 7 del CDI con Chile han desarrollado dos mtodos para determinar tal
circunstancia. El apartado 4 seala el mtodo indirecto conforme al cual se reconoce una sola entidad y obliga a
un reparto proporcional de los beneficios totales que obtiene la empresa extranjera en funcin al desarrollo de
sus actividades relevantes en el pas de la fuente, y el apartado 2 reconoce el denominado mtodo directo,
conforme al cual se reconoce la deduccin de las cuentas propias del EP diferencindolas de las de la entidad
matriz, el mismo que deber aplicarse de manera complementaria con lo sealado en el apartado 3 de ese
mismo artculo, que lo aclara respecto a los gastos del EP segn CDI. Se entiende que respecto al Modelo
Peruano se precisa que dichos gastos deben ser necesarios, pero no se establece qu debe entenderse como tal.
Deben utilizarse los tres principios generales para la utilizacin del gasto, esto es los de Devengado,
Fehaciencia y Causalidad, y adems cabra remitirnos a la legislacin interna que seala que para efectos de
determinar que los gastos sean necesarios para producir y mantener la fuente, stos debern de ser normales
para la actividad que genera la renta gravada y razonable en relacin con los ingresos del contribuyente. En ese
sentido, deben aplicarse los artculos 37 al 44 de la LIR y las normas correspondientes del RLIR y los
principios mencionados anteriormente.

[1] De acuerdo al artculo 1 de la Ley del RUC (DL N 943), deben inscribirse en el RUC todas las personas
naturales o jurdicas, domiciliadas o no en el pas, que sean contribuyentes de tributos administrados por la
SUNAT.