3.2.

Situaia rezultatului global (Situatia profitului sau a pierderii i a altor elemente ale rezultatului
global)

3.2.1.Scopul ntocmirii situaiei rezultatului global

Scopul situaiei rezultatului global este acela de a oferi informaii despre performana financiar a unei
entiti. Situaia rezultatului global prezint att elementele de venituri i cheltueli care stau la baza
determinrii profitului sau pierderii, ct i ctigurile i pierderile care sunt recunoscute direct n categoria
capitalurilor proprii.
Profitul sau pierderea reprezint cel mai utilizat indicator pentru evaluarea performanei unei entiti. De
asemenea, profitul sau pierderea este utilizat() pentru calcularea altor indicatori pe baza crora se
analizeaz performanele unei entiti, ca de exemplu: rezultatul pe aciune, rentabilitatea financiar
(rentabilitatea caputalurilor proprii), rentabilitatea activelor etc.
Cu toate acestea, o analiz a performanelor unei entiti nu ar fi complet, dac nu s-ar ine cont i de
ctigurile i/sau pierderile recunoscute direct n capitalurile proprii. Sunt incluse n aceast categorie:
-modificrile surplusului din reevaluare;
-ctigurile i pierderile actuariale aferente planurilor de pensii cu beneficii determinate;
-ctigurile i pierderile generate de conversia situaiilor financiare a unei operaiuni n strintate;
-ctigurile i pierderile aferente evalurii al valoarea just a activelor financiare disponibile pentru
vnzare;
-partea de ctig sau pierdere aferent instrumentului de acoperire ce este determinat a fi o operaiune de
acoperire eficace.
Situaia rezultatului global, poate, de asemenea, s fie utilizat pentru previzionarea performanei i
fluxurilor de trezorerie viitoare ale unei entiti.

3.2.2.Modelul i coninutul situaiei rezultatului global (Situatia profitului sau a pierderii i a altor
elemente ale rezultatului global)

3.2.2.1.Modele de situaie a rezultatului global (Situatia profitului sau a pierderii i a altor elemente
ale rezultatului global)

IAS 1 precizeaz c o entitate trebuie s prezinte elementele de venituri i cheltuieli recunoscute pe

parcursul unei perioade:

a)ntr-o singur situaie a rezultatului global, care poate s fie schematizat astfel:

Venituri
-Cheltuieli
=Profitul sau pierderea perioadei
+/-Alte elemente ale rezultatului global
=Rezultat global total

b)n dou situaii:

i)o situaie care s prezinte elementele profitului sau pierderii (situaia veniturilor i cheltuielilor), care
poate s fie schematizat astfel:

Venituri
-Cheltuieli
=Profitul sau pierderea perioadei

ii)i o a doua situaie ce ncepe cu profitul sau pierdrea perioadei i care prezint alte elemente ale
rezultatului global (situaia rezultatului global), care poate s fie schematizat astfel:

1
 Profitul sau pierderea perioadei
+/-Alte elemente ale rezultatului global
=Rezultat global total

n Ghidul de implementare a IAS 1 se regsesc cele dou modele de prezentare a situaiei rezultatului
global: sub forma unei singure situaii sau sub forma a dou situaii.

Exemplu: Prezentarea situaiei rezultatului global sub forma unei singure situaii i clasificarea
cheltuielilor n cadrul profitului sau pierderii pe funcii

Grupul XYZ -Situaia rezultatlui global pentru anul ncheiat la 31.12.20x7 (ilustrarea prezentrii
rezultatului global ntr-o singur situaie i clasificarea cheltuielilor n cadrul profitului sau
pierderii pe funcii)(mii uniti monetare)

20X7 20X6
Cifra de afaceri (venituri) X X
Costul vnzrilor (X) (X)
Profit brut X X
Alte venituri X X
Costuri de distribie (X) (X)
Cheltuieli administrative (X) (X)
Alte cheltuieli (X) (X)
Costuri de finanare (X) (X)
Partea din profitul entitilor associate X X
Profit nainte de impozit X X
Cheltuieli cu impozitul pe profit (X) (X)
Profitul net al anului din activitile continue X X
Pierderea aferent anului din activitile abandonate
(ntrerupte) - (X)
PROFITUL NET AL ANULUI X X

Alte elemente ale rezultatului global

Elemente care nu vor fi reclasificate n profit sau
pierdere
Ctiguri din reevaluare X X
Ctiguri (pierderi) actuariale aferente planurilor de (X) X
pensii cu beneficii determinate
Partea din ctigul (pierderea) din reevaluarea X (X)
imobilizrilor corporale ale entitilor asociate
Impozitul pe profit aferent elementelor care nu vor X (X)
fi reclasificate
(X) X
Elemente care pot s fie reclasificate ulterior n
profit sau pierdere
Diferene de curs valutar rezultate din conversia X X
operaiunilor din strintate
Operaiuni de acoperire a riscului asociat fluxurilor (X) (X)
de trezorerie
Invesii n instrumente de capitaluri proprii (X) (X)
Impozitul aferent elementelor care vor fi (X) (X)
reclasificate
3.500 5.000
2
 Alte elemente ale rezultatului global al anului, (X) X
nete de impozitul pe profit
TOTAL REZULTAT GLOBAL AL ANULUI X X
Profit atribuibil:
-acionarilor societii-mam X X
-intereselor care nu controleaza X X
X X
Rezultat global atribuibil:
-acionarilor societii-mam X X
-intereselor care nu controleaza X X
X X
Rezultatul pe aciune (n uniti monetare) de baz
i diluat X X

n exemplul prezentat mai sus, alte elemente ale rezultatului global sunt prezentate la o valoare brut
(nainte de impozitl pe profit), dar acestea pot s fie prezentate i la o valoare net. De asemenea,
cheltuielile sunt prezentate dup funcii, dar acestea pot s fie prezentate dup natura lor.

Exemplu: Prezentarea situaiei rezultatului global sub forma a dou situaii i clasificarea
cheltuielilor n cadrul profitului sau pierderii dup funcii

i)Grupul XYZ-Situaia profitului i pierderii pentru anul ncheiat la 31.12.20X7 (mii uniti
monetare)

20X7 20X6
Cifra de afaceri (venituri) X X
Alte venituri X X
Variaia stocurilor de produse finite i producie n (X) (X)
curs de execuie
Producia realizat de entitate i capitalizat X X
Materii prime i material consumabile (X) (X)
Cheltuieli cu beneficiile angajailor (X) (X)
Cheltuieli cu amortizarea i ajustrile pentru (X) (X)
depreciere
Cheltuieli cu ajustrile pentru deprecierea (X) X
imobilizrilor corporale
Alte cheltuieli (X) (X)
Costuri de finanare (X) (X)
Partea din profitul entitilor associate X X
Profit nainte de impozit X X
Cheltuieli cu impozitul pe profit (X) (X)
Profitul net al anului din activitile continue X X
Pierderea aferent anului din activitile abandonate
(ntrerupte) - (X)
PROFITUL NET AL ANULUI X X
Profit atribuibil:
-acionarilor societii-mam X X
-intereselor care nu controleaz X X
X X
Rezultatul pe aciune (n uniti monetare) de baz
i diluat X X

3
ii)Grupul XYZ-Situaia rezultatului global pentru anul ncheiat la 31 decembrie 20X7
20X7 20X6
Profitul net al anului X X
Alte elemente ale rezultatului global
Elemente care nu vor fi reclasificate n profit sau
pierdere
Ctiguri din reevaluare X X
Ctiguri (pierderi) actuariale aferente planurilor de (X) X
pensii cu beneficii determinate
Partea din ctigul (pierderea) din reevaluarea X (X)
imobilizrilor corporale ale entitilor asociate
Impozitul pe profit aferent elementelor care nu vor X (X)
fi reclasificate
(X) X
Elemente care pot s fie reclasificate ulterior n
profit sau pierdere
Diferene de curs valutar rezultate din conversia X X
operaiunilor din strintate
Operaiuni de acoperire a riscului asociat fluxurilor (X) (X)
de trezorerie
Invesii n instrumente de capitaluri proprii (X) (X)
Impozitul aferent elementelor care vor fi (X) (X)
reclasificate
X X
Alte elemente ale rezultatului global al anului, (X) X
nete de impozitul pe profit
TOTAL REZULTAT GLOBAL AL ANULUI X X
Rezultat global atribuibil:
-acionarilor societii-mam X X
-intereselor care nu controleaza X X
X X

n exemplul prezentat mai sus, alte elemente ale rezultatului global sunt prezentate la o valoare brut
(nainte de impozitl pe profit), dar acestea pot s fie prezentate i la o valoare net. De asemenea,
cheltuielile sunt prezentate dup natur, dar acestea pot s fie prezentate dup funcii (destinaia lor).

3.2.2.2.Prezentarea informaiilor cu privire la profitul sau pierderea perioadei

IAS 1 le ofer entitilor posibilitatea de a opta pentru o prezentare a cheltuielilor aferente profitului sau
pierderii perioadei fie dup natur, fie dup funcii (pe destinaii). Aceast prezentare se poate realiza n
situaia rezultatului global sau n notele explicative, ns IAS 1 recomand ca aceasta s se fac n cadrul
situaiei rezultatului global.
Prezentarea cheltuielilor dup natur este mai simpl, deoarece nu necesit o alocare a acestora pe funcii
ale ntreprinderii. Aceast clasificare a cheltuielilor, care este orientat spre satisfacerea nevoilor
informaionale de calcul al indicatorilor macroeconomici, este des ntlnit la societile franceze1.

1
Precizm c i cele mai multe societi din ara noastr care aplic standardele internaionale de raportare
financiar prezint o clasificare a cheltuielilor dup natur n cadrul profitului sau pierderii perioadei.
4
Atunci cnd cheltuielile sunt prezentate dup natura lor, profitul sau pierderea perioadei se poate
determina astfel:
N N-1
Cifra de afaceri (venituri) X X
Alte venituri operaionale X X
Variaia stocurilor de produse finite i de producie
neterminat (X) X
Producie realizat de entitate i capitalizat X X
Materii prime i consumabile utilizate (X) (X)
Cheltuielile cu beneficiile angajailor (X) (X)
Cheltuielile cu amortizarea i deprecierea (X) (X)
Alte cheltuieli (X) (X)
Costurile finanrii (X) (X)
Partea din profitul entitilor asociate X X
Profit nainte de impozit X X
Cheltuieli cu impozitul pe profit (X) (X)
PROFITUL NET AL ANULUI X X

Prezentarea dup funcii (pe destinaii) ofer informaii mai relevante utilizatorilor, dar alocarea costurilor
pe funcii impune folosirea raionamentului professional i, n consecin, poate s fie mai arbitrar.
Tocmai de aceea, entitile care opteaz pentru o clasificare a cheltuielilor pe funcii trebuie s prezinte
informaii i despre natura cheltuielilor, cum ar fi cheltuielile cu personalul, cheltuielile cu deprecierile i
cheltuielile cu amortizrile. Aceast clasificare a cheltuielilor pentru determinarea profitului sau pierderii
perioadei este des ntlnit la entitile britanice i americane.
Atunci cnd cheltuielile sunt prezentate dup funcii, profitul sau pierderea perioadei se poate determina
astfel:

N N-1
Cifra de afaceri (venituri) X X
Costul vnzrilor (X) (X)
Marja brut X X
Alte venituri X X
Costuri de distribie (X) (X)
Cheltuieli administrative (X) (X)
Alte cheltuieli (X) (X)
Costurile finanrii (X) (X)
Partea din profitul entitilor associate X X
Profit nainte de impozit X X
Cheltuieli cu impozitul pe profit (X) (X)
PROFITUL NET AL ANULUI X X

Alegerea ntre o clasificare a cheltuielilor dup natur sau pe funcii depinde att de factori istorici i
industriali, ct i de natura entitilor. ns, ambele variante trebuie s furnizeze informaii despre
costurile care variaz, direct sau indirect, n funcie de nivelul vnzrilor entitii. De asemenea,
clasificarea aleas trebuie s reflecte corect principalele elemente ale performanei entitii.

3.2.2.3. Reclasificarea n profitul sau pierderea perioadei a altor elemente ale rezultatului global

IAS 1 cere ca alte elemente ale rezultatului globat s fie prezentate n situaia rezultatului global
clasificate n dou categorii:
i)elemente care, ulterior, pot fi reclasificate n profitul sau pierderea perioadei, dac sunt ndeplinite
anumite condiii; aceste elementele care pot s fie supuse ajustrilor de reclasificare sunt:

5
-diferenele de curs valutar rezultate din conversia operaiunilor din strintate, atunci cnd operaiunile
din strintate sunt vndute (conform prevederilor IAS21);
-ctigurile sau pierderile generate de evaluarea la valoarea just a activelor financiare disponibile pentru
vnzare, atunc cnd aceste active financiare sunt derecunoscute (IAS 39); i
-ctigurile sau pierderile din accoperirea fluxurilor de trezorerie, atunci cnd acestea afecteaz profitul
sau pierderea perioadei (IAS 39);
ii)elemente care, ulterior, nu vor fi reclasificate n profitul sau pierderea perioadei; aceste elemente sunt:
-modificrile surplusului generat de reevaluarea imobilizrilor corporale i necorporale (IAS 16 i IAS
38);
-modificrile ctigurilor sau pierderilor actuariale aferente planurilor de pensii cu beneficii determinate
(IAS 19).

Scopul acestei cerine este acela de a evita o dubl evideniere a altor elemente ale rezultatului global n
rezultatul global atunci cnd acesta sunt reclasificate n profitul sau pierderea perioadei.

O entitate trebuie s furnizeze informaii cu privire la ajustrile de reclasificare a altor elemente ale
rezultatului global n profitul sau pierderea perioadei. Aceste informaii pot s fie furnizate direct n
situaia rezultatului global sau n notele explicative la situaiile financiare. Dac nformaia este oferit n
note, celelalte elemente al rezultatului global sunt prezentate n situaia rezultatului global sunt prezentate
la valorile nete obinute dup ce se realizeaz aceste reclasificri.
De asemenea, impozitul aferent altor elemente ale rezultatului global, inclusiv cel aferent ajustrilor de
reclasificare, este prezentat fie n situaia rezultatului global, fie n notele explicative.

3.2.3Exemplu de ntocmire a situaiei rezultatului global

Exemplu

La 31.12.N, se cunosc urmtoarele informaii despre entitatea X:

-cheltuieli cu salariile personalului utilizat n secia de producie: 85.000 lei;

-cheltuieli cu salariile managerilor i personalului utilizat n sectorul administrativ: 20.000 lei;
-achiziii de materii prime: 230.000 lei;
-stoc iniial de materii prime: 5.000 lei i stoc final de materii prime: 15.000 lei;
-cheltuieli cu materialele consumabile: 15.000 lei;
-cheltuieli cu ntreineriile i reparatiile aferente utilajelor utilizate n activitatea de producie producie
(cheltuieli cu serviciile executate de teri): 5.000 lei;
-cheltuieli cu chiriile aferente seciei de producie 10.000 lei;
-cheltuieli cu amortizarea utilajelor i instalaiilor utilizate n activitatea de producie: 15.000 lei;
-cheltuieli cu amortizarea cladirilor utilizate n scopuri administrative: 5.000 lei;
-cheltuieli cu salariile aferente personalului utilizat n activitatea de distrubuie: 5.000 lei;
-cheltuieli cu amortizarea mijloacelor de transport utilizate n activitatea de distribuie: 1.500 lei.
-sold iniial de produse finite 30.000 lei i sold final de produse finite 40.000 lei;
-cheltuieli cu dobnzile aferente mprumuturilor contractate: 10.000 lei;
-cheltuielile cu dobnzile nu se includ n costul de producie al produselor finite obinute;
-veniturile din vnzarea produselor finite: 450.000 lei;
-venituri din vnzarea imobilizrilor corporale: 7.000 lei;
-cheltuieli privind imobilizrile corporale vndute: 2.000 lei;
-venituri din vnzarea mrfurilor: 120.000 lei;
-costul mrfurilor vndute: 95.000 lei;
-surplus din reevaluarea imobilizrilor corporale la 31.12.N: 20.000 lei; reevaluarea imobilizrilor
corporale nu este recunoscut din punct de vedere fiscal;
-valoarea ctigurilor nete din evaluarea activelor financiare disponibile pentru vnzare la valoarea just
la 31.12.N-1: 50.000 lei.
6
-valoarea ctigurilor nete din evaluarea la valoarea just a activelor financiare disponibile pentru vnzare
la 31.12.N: 40.000 lei.
-n cursul exerciiului N, au fost vndute active financiare disponibile pentru vnzare, ctigul generat de
vnzarea acestora fiind de 5.000 lei; de asemenea, pentru aceste active financiare disponibile pentru
vnzare au fost reciclate n profitul sau pierderea perioadei ctiguri realizate n valoare de 3.000 lei.
-cheltuieli cu provizioanele: 5.000 lei;
-cheltuielile cu ajustrile pentru deprecierea creanelor clieni: 2.000 lei;
-cota de impozit pe profit este de 16%;
-toate veniturile sunt impozabile i toate cheltuielile sunt deductibile din punct de vedere fiscal:

S se ntocmeasc situaia rezultatului global, la 31.12.N:

a)sub forma unei singure situaii n cadrul creia cheltuielile sunt prezentate pe funcii;
b)sub forma a dou situaii: situaia profitului sau pierderii n cadrul creia cheltuielile sunt prezentate
dup natur i situaia a altor elemente ale rezultatului global (situaia rezultatului global)

Rezolvare

a)Situaia rezultatului global sub forma unei singure situaii n cadrul creia cheltuielile sunt
prezentate pe funcii

N (lei)
Cifra de afaceri (venituri)(1)
Costul vnzrilor (2)
Profit brut
Alte venituri (3)
Costuri de distribie
Cheltuieli administrative
Alte cheltuieli
Costuri de finanare
Profit nainte de impozit
Cheltuieli cu impozitul pe profit
PROFITUL NET AL ANULUI

Alte elemente ale rezultatului global

Elemente care nu vor fi reclasificate n profit sau
pierdere
Surplus din reevaluare
Impozitul pe profit aferent elementelor care nu vor
fi reclasificate

Elemente care pot s fie reclasificate ulterior n

profit sau pierdere
Modificarea valorii juste a activelor financiare
disponibile pentru vnzare
Reclasificarea n profitul perioadei a ctigului
realizat aferent activelor financiare disponibile
pentru vmzare vndute
Impozitul aferent elementelor care vor fi
reclasificate

Alte elemente ale rezultatului global al anului,

7
nete de impozitul pe profit
TOTAL REZULTAT GLOBAL AL ANULUI

Cheltuieli Cheltuieli ce se includ Costuri de Cheltuieli Costul Alte

n costul de producie distribuie administrative finanrii cheltuieli
al produselor finite
obinute n exerciiul
N
Cheltuieli cu
materiile prime (*)
Cheltuieli cu
materialele
Cheltuielile cu
ntreinerea i
reparaia utilajelor
Cheltuielile cu
chiriile seciilor de
producie
Cheltuieli cu salariile
personalului utilizat
n secia de producie
Cheltuieli cu
amortizarea utilajelor
i instalaiilor
utilizate n activitatea
de producie
Cheltuieli cu salariile
aferente personalului
utilizat n activitatea
de distribuie
Cheltuieli cu
amortizarea
mijloacelor de
transport utilizate n
activitatea de
distribuie

Cheltuieli cu salariile
managerilor i
personalului utilizat
n sectorul
administrativ
Cheltuieli cu
amortizarea
cladirilor utilizate n
scopuri
administrative

Cheltuielile cu
dobnzile
Cheltuieli cu
8
 provizioanele
Cheltuieli cu
ajustrile pentru
deprecierea
creanelor clieni
Total

b)Situaia rezultatului global sub forma a dou situaii: situaia profitului sau pierderii n cadrul
creia cheltuielile sunt prezentate dup natur i situaia a altor elemente ale rezultatului global
(situaia rezultatului global)

i)Situaia profitului sau pierderii n cadul creia cheltuielile sunt prezentate dup natur:

Atunci cnd cheltuielile sunt prezentate dup natura lor, profitul sau pierderea perioadei se poate
determina astfel:
N (lei)
Cifra de afaceri (venituri)
Alte venituri
Variaia stocurilor de produse finite (1)
Materii prime i materiale consumabile
Cheltuieli cu mrfurile
Cheltuielile cu beneficiile angajailor
Cheltuielile cu amortizarea
Cheltuieli cu provizioanele i ajustrile pentru
depreciere
Alte cheltuieli (2)
Costurile finanrii
Profit nainte de impozit
Cheltuieli cu impozitul pe profit
PROFITUL NET AL ANULUI

(1)Variaia stocurilor de produse finite = Sold final de produse finite Sold iniial de produse finite =
= 40.000 lei 30.000 lei = 10.000 lei
(2)Alte cheltuieli = Cheltuielile cu ntreinerile i reparaiile utilajelor + Cheltuielile cu chiriile seciilor de
ii)Situaia altor elemente ale rezultatului global (situaia rezultatului global)

N (lei)
Profitul net al anului
Alte elemente ale rezultatului global
Elemente care nu vor fi reclasificate n profit sau
pierdere
Surplus din reevaluare
Impozitul pe profit aferent elementelor care nu vor
fi reclasificate

Elemente care pot s fie reclasificate ulterior n

profit sau pierdere
Modificarea valorii juste a activelor financiare
disponibile pentru vnzare

9
Reclasificarea n profitul perioadei a ctigului
realizat aferent activelor financiare disponibile
pentru vmzare vndute
Impozitul aferent elementelor care vor fi
reclasificate

Alte elemente ale rezultatului global al anului,

nete de impozitul pe profit
TOTAL REZULTAT GLOBAL AL ANULUI

10